Keywords
Summary

Keywords

Swobodny przepływ kapitału – Ograniczenia – Przepisy podatkowe – Podatek dochodowy od osób prawnych – Opodatkowanie dywidend

(art. 56 ust.1 WE)

Summary

Państwo członkowskie, które uzależnia zwolnienie dywidend wypłacanych przez spółki mające siedzibę w tym państwie od poziomu udziału spółek otrzymujących dywidendy w kapitale spółek wypłacających dywidendy wyższego dla spółek otrzymujących dywidendy mających siedzibę w innym państwie członkowskim niż dla spółek otrzymujących dywidendy mających siedzibę w tym pierwszym państwie członkowskim, uchybia zobowiązaniom, jakie na nim ciążą na mocy art. 56 ust. 1 WE.

W istocie takie odmienne traktowanie może zniechęcić spółki mające siedzibę w innych państwach członkowskich do dokonywania inwestycji w danym państwie członkowskim i w konsekwencji stanowi ograniczenie swobodnego przepływu kapitału zakazane co do zasady przez art. 56 ust. 1 WE.

Takie odmienne traktowanie nie może być uzasadnione odmienną sytuacją spółek będących rezydentami i spółek mających siedzibę w innym państwie członkowskim. Niewątpliwie w odniesieniu do środków przewidzianych przez państwo członkowskie w celu zapobiegania lub łagodzenia opodatkowania kaskadowego bądź podwójnego opodatkowania w znaczeniu ekonomicznym zysków wypłacanych przez spółkę będącą rezydentem, akcjonariusze otrzymujący te zyski będący rezydentami niekoniecznie znajdują się w sytuacji porównywalnej z sytuacją akcjonariuszy otrzymujących zyski, którzy są rezydentami innego państwa członkowskiego. Jednakże od chwili, gdy państwo członkowskie jednostronnie bądź w drodze umowy obejmuje podatkiem dochodowym nie tylko akcjonariuszy będących rezydentami, lecz także akcjonariuszy niebędących rezydentami, w odniesieniu do dywidend, które otrzymują oni od spółki będącej rezydentem, sytuacja akcjonariuszy niebędących rezydentami upodabnia się do sytuacji akcjonariuszy będących rezydentami. To bowiem samo wykonywanie kompetencji podatkowych przez dane państwo, niezależnie od opodatkowania w innym państwie członkowskim, wywołać może ryzyko opodatkowania kaskadowego lub podwójnego opodatkowania w wymiarze ekonomicznym. W takim przypadku, aby otrzymujące dywidendy spółki niebędące rezydentami nie spotykały się z ograniczaniem swobody podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej, co do zasady zakazanym w art. 56 WE, państwo siedziby spółki dokonującej wypłaty zysków musi zapewnić, by w ramach przewidzianych w prawie krajowym rozwiązań mających na celu zapobieganie lub zmniejszanie opodatkowania kaskadowego, spółki mające status udziałowców, niebędące rezydentami, były traktowane tak samo jak spółki mające status udziałowców, a będące rezydentami. Stosując wskazane ustawodawstwo państwo członkowskie wykonuje swą kompetencję podatkową w stosunku do dywidend wypłacanych spółkom z siedzibą w innych państwach członkowskich. Spółki otrzymujące te dywidendy niebędące rezydentami znajdują się więc w sytuacji porównywalnej do sytuacji rezydentów, jeżeli chodzi o ryzyko opodatkowania kaskadowego dywidend wypłacanych przez spółki będące rezydentami, przez co spółek otrzymujących dywidendy niebędących rezydentami nie można traktować odmiennie od spółek otrzymujących dywidendy będących rezydentami.

Ponadto chociaż niekorzystne skutki, które mogą wynikać z równoległego wykonywania kompetencji podatkowych przysługujących różnym państwom członkowskim, jeżeli wykonywanie tych kompetencji nie ma charakteru dyskryminującego, nie stanowią ograniczeń zakazanych przez traktat, to nie jest tak w wypadku niekorzystnego traktowania dywidend wypłacanych spółkom mającym siedzibę w innym państwie członkowskim wynikającego wyłącznie z wykonywania przez państwo członkowskie, w którym siedzibę ma spółka wypłacająca jego kompetencji podatkowych, i gdy można je mu przypisać.

Ponadto takie odmienne traktowanie nie może być wyrównane przez zastosowanie postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Niewątpliwie nie można wykluczyć, iż państwu członkowskiemu uda się zapewnić wykonanie ciążących na nim zobowiązań wynikających z traktatu przez zawarcie umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania z innym państwem członkowskim. Konieczne jest jednak w tym celu, by zastosowanie takiej konwencji pozwalało znieść skutki odmiennego traktowania wynikające z przepisów krajowych. Odmienne traktowanie dywidend wypłacanych spółkom z siedzibą w innych państwach członkowskich i dywidend wypłacanych spółkom będącym rezydentami znika tylko w sytuacji, w której podatek pobrany u źródła na podstawie przepisów krajowych może być zaliczony na poczet podatku należnego w innym państwie członkowskim w wysokości równej różnicy będącej skutkiem traktowania spółek wynikającego z zastosowania przepisów krajowych. Aby osiągnąć cel zniesienia, zastosowanie metody odliczenia, przewidzianej w umowach w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, powinno więc pozwolić na to, aby podatek od dywidend pobierany przez państwo członkowskie był w całości odliczany od podatku należnego w państwie siedziby spółki otrzymującej dywidendy w ten sposób, aby – jeśli dywidendy otrzymywane przez tę spółkę ostatecznie będą bardziej obciążone niż dywidendy wypłacane spółkom mającym siedzibę w tym pierwszym państwie członkowskim – tego większego obciążenia podatkowego nie można już było przypisać jemu, lecz państwu siedziby spółki otrzymującej dywidendy, które wykonało swoją kompetencję podatkową.

W tym względzie, gdy większość umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawartych przez państwo członkowskie przewiduje, że kwota odliczana lub zaliczona z tytułu podatku pobranego w tym państwie członkowskim nie może przekraczać części podatku państwa członkowskiego siedziby spółki otrzymującej dywidendę, obliczonej przed odliczeniem, odpowiadającej dochodom podlegającym opodatkowaniu w tym pierwszym państwie członkowskim, odmienne traktowanie może być zniesione tylko wtedy, gdy pochodzące z danego państwa członkowskiego dywidendy są wystarczająco opodatkowane w innym państwie członkowskim. Jeżeli dywidendy te nie są opodatkowane lub nie są opodatkowane w wystarczającej wysokości, suma pobrana u źródła w danym państwie członkowskim lub jej część nie mogą zostać odliczone. W takim przypadku odmienne traktowanie wynikające z zastosowania przepisów krajowych nie może być wyrównane przez zastosowanie postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. To stwierdzenie ma zastosowanie, nawet gdy konwencja taka nie przewiduje ograniczenia odliczenia części podatku państwa członkowskiego siedziby spółki otrzymującej dywidendę, obliczonej przed odliczeniem, odpowiadającej dochodom podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim, w którym siedzibę ma spółka wypłacająca, lecz stanowią, że podatek pobrany w tym państwie członkowskim jest odliczany od podatku związanego z tymi dochodami w państwie siedziby spółki otrzymującej dywidendę. Jeżeli bowiem te dywidendy nie są opodatkowane lub nie są wystarczająco opodatkowane, kwota pobrana w państwie członkowskim, w którym siedzibę ma spółka wypłacająca lub część owej kwoty nie może być odliczona. Tymczasem decyzja o opodatkowaniu w innym państwie członkowskim dochodów pochodzących z państwa członkowskiego, w którym siedzibę ma spółka wypłacająca lub o wysokości ich opodatkowania nie zależy jednak od tego ostatniego państwa lecz od zasad opodatkowania określonych przez drugie państwo członkowskie. W związku z tym zaliczenie podatku pobranego u źródła w drugim państwie członkowskim od podatku należnego w innym państwie członkowskim na podstawie postanowień umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania nie pozwala we wszystkich przypadkach wyrównać odmienne traktowanie wynikające z zastosowania przepisów krajowych.

(por. pkt 43, 50, 53, 56, 64, 67, 69; sentencja)