Fiscale bepalingen – Harmonisatie van wetgevingen – Omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over toegevoegde waarde – Aftrek van voorbelasting
(Richtlijn 77/388 van de Raad, art. 13, A, lid 1, sub e, en 17, lid 3, sub b)
Handelingen als de vervaardiging en de reparatie van tandprothesen, die binnen een lidstaat van belasting over de toegevoegde waarde zijn vrijgesteld krachtens artikel 13, A, lid 1, sub e, van de Zesde richtlijn (77/388) betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting, in de versie voortvloeiend uit de richtlijnen 91/680 en 92/111, geven, ongeacht de in de lidstaat van bestemming toepasselijke regeling van belasting over de toegevoegde waarde, geen recht op aftrek van voorbelasting krachtens artikel 17, lid 3, sub b, van deze richtlijn, ook al gaat het om een intracommunautaire handeling.
Deze uit de bewoordingen zelf van de Zesde richtlijn afgeleide uitlegging wordt bevestigd door zowel het doel en de opzet daarvan als door het beginsel van fiscale neutraliteit.
In de eerste plaats blijkt immers uit de opzet van het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en van de bij richtlijn 91/680 ingevoerde overgangsregeling voor belasting op het handelsverkeer tussen de lidstaten, dat een belastingplichtige die vrijstelling geniet en bijgevolg geen recht heeft op aftrek van binnen een lidstaat betaalde voorbelasting, dit recht evenmin kan hebben wanneer de betrokken handeling een intracommunautair karakter heeft.
In de tweede plaats hebben de vrijstellingen waarin artikel 13, A, van de Zesde richtlijn voorziet, een specifiek karakter omdat zij uitsluitend gelden voor bepaalde activiteiten van algemeen belang welke in deze bepaling gedetailleerd worden opgesomd en omschreven, terwijl de vrijstelling ten gunste van handelingen van intracommunautaire aard, van algemene aard is, aangezien zij op onbepaalde wijze betrekking heeft op economische transacties tussen de lidstaten. In deze omstandigheden is het in overeenstemming met de opzet van de Zesde richtlijn dat de regeling die van toepassing is op de specifieke vrijstellingen waarin artikel 13, A, van deze richtlijn voorziet, voorrang krijgt boven die welke van toepassing is op de algemene vrijstellingen waarin deze zelfde richtlijn voorziet voor handelingen van intracommunautaire aard.
In de derde plaats verzet het beginsel van fiscale neutraliteit zich onder meer ertegen dat soortgelijke diensten, die dus met elkaar in concurrentie staan, uit het oogpunt van de belasting over de toegevoegde waarde verschillend worden behandeld. Indien de handelingen die zijn vrijgesteld krachtens artikel 13, A, sub e, van de Zesde richtlijn, recht zouden geven op aftrek wanneer zij een intracommunautair karakter vertonen, zou dit beginsel echter niet in acht worden genomen, aangezien dezelfde handelingen, wanneer zij binnen een lidstaat worden verricht, niet tot aftrek leiden.
In dat opzicht is het irrelevant de lidstaat van bestemming de overgangsregeling toepast waarin artikel 28, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn juncto punt 2 van bijlage E bij deze richtlijn voorziet, welke overgangsregeling het haar mogelijk maakt de in geding zijnde handelingen te blijven belasten. De door deze bepaling toegestane belastingheffing is geen geharmoniseerde heffing die een onderdeel vormt van het stelsel van belasting over de toegevoegde waarde zoals dit door de Zesde richtlijn is opgezet voor bepaalde activiteiten van algemeen belang, maar een uitsluitend gedurende een overgangsperiode toegestane belastingheffing. Deze uitzonderingsregeling moet strikt worden uitgelegd en de draagwijdte ervan kan zich dus niet uitstrekken tot de lidstaten die zich aan het in de Zesde richtlijn gehanteerde beginsel hebben geconformeerd door bepaalde, in artikel 13 van deze richtlijn opgesomde activiteiten van algemeen belang vrij te stellen.
(cf. punten 38, 41, 43‑44, 46‑48, 52, 54, 58 en dictum)