27

IAS 8 is pas na de presentatie door een entiteit van haar eerste IFRS-jaarrekening van toepassing op de wijzigingen die de entiteit in de grondslagen voor financiële verslaggeving aanbrengt wanneer zij de IFRSs voor het eerst toepast of op wijzigingen in deze grondslagen. De vereisten van IAS 8 inzake wijzigingen in de grondslagen voor financiële verslaggeving gelden derhalve niet voor de eerste IFRS-jaarrekening van een entiteit.

27A

Indien een entiteit gedurende de periode waarop haar eerste IFRS-jaarrekening betrekking heeft, wijzigingen aanbrengt in haar grondslagen voor financiële verslaggeving of in haar beroep op de in deze IFRS vervatte vrijstellingen, moet zij deze wijzigingen tussen haar eerste tussentijdse financiële IFRS-verslag en haar eerste IFRS-jaarrekening toelichten in overeenstemming met alinea 23 en de op grond van de alinea's 24(a) en (b) vereiste aansluitingen actualiseren.

31B

Indien een entiteit een beroep doet op de vrijstelling van alinea D8B voor activiteiten die aan tariefregulering onderworpen zijn, moet zij dit feit vermelden, alsook de grondslag waarop de boekwaarden overeenkomstig de voorheen toegepaste GAAP werden bepaald.

32

Om te voldoen aan alinea 23 geldt dat, indien een entiteit die over een gedeelte van de periode waarop haar eerste IFRS-jaarrekening betrekking heeft een tussentijds financieel verslag overeenkomstig IAS 34 presenteert, de entiteit moet voldoen aan de volgende vereisten naast de vereisten van IAS 34:

39E

De alinea's 27A, 31B en D8B zijn toegevoegd en de alinea's 27, 32, D1(c) en D8 zijn gewijzigd door de in mei 2010 uitgegeven Verbeteringen in IFRSs. Een entiteit moet deze wijzigingen toepassen op jaarperioden die op of na 1 januari 2011 aanvangen. Eerdere toepassing is toegestaan. Als een entiteit de wijzigingen op een eerdere periode toepast, moet zij dit feit vermelden. Entiteiten die IFRSs in perioden vóór de ingangsdatum van IFRS 1 toepasten of die IFRS 1 in een eerdere periode toepasten, mogen de wijziging in alinea D8 retrospectief toepassen in de eerste jaarperiode nadat de wijziging van kracht is. Een entiteit die alinea D8 retrospectief toepast, moet dit feit vermelden.

D1

Een entiteit kan een beroep doen op een of meer van de volgende vrijstellingen:

…

…

D8

Een eerste toepasser kan voor een deel van of al zijn activa en verplichtingen overeenkomstig een voorheen toegepaste GAAP een veronderstelde kostprijs hebben vastgesteld door ze op één bepaalde datum tegen reële waarde te waarderen vanwege een gebeurtenis zoals een privatisering of een beursintroductie.

D8B

Sommige entiteiten bezitten materiële of immateriële activa die worden of eerder werden gebruikt bij aan tariefregulering onderworpen activiteiten. De boekwaarde van dergelijke activa kan eventueel bedragen omvatten die volgens de voorheen toegepaste GAAP zijn bepaald, maar volgens de IFRSs niet voor activering in aanmerking komen. Indien dat het geval is, mag een eerste toepasser de volgens de voorheen toegepaste GAAP bepaalde boekwaarde van een dergelijk actief op de datum van de overgang naar de IFRSs als veronderstelde kostprijs hanteren. Indien een entiteit deze vrijstelling op een actief toepast, behoeft zij deze vrijstelling niet op alle activa toe te passen. Op de datum van de overgang naar de IFRSs moet elk actief waarvoor een beroep op deze vrijstelling is gedaan, in overeenstemming met IAS 36 door de entiteit op bijzondere waardevermindering worden getoetst. Voor de toepassing van deze alinea zijn activiteiten aan tariefregulering onderworpen indien zij bestaan in de levering van goederen of diensten aan klanten tegen prijzen (dat wil zeggen tarieven) die worden vastgesteld door een bevoegde instantie die gemachtigd is tarieven vast te stellen die bindend zijn voor de klanten en die bedoeld zijn om de specifieke kosten terug te verdienen die de entiteit maakt voor de levering van de gereguleerde goederen en diensten, en om een gespecificeerd rendement te behalen. Het gespecificeerde rendement kan een minimum of een bandbreedte zijn en behoeft geen vast of gegarandeerd rendement te zijn.

19

Voor elke bedrijfscombinatie moet de overnemende partij componenten van belangen zonder zeggenschap in de overgenomen partij die actuele eigendomsbelangen zijn en de houders ervan bij liquidatie het recht op een evenredig deel van de nettoactiva van de entiteit verschaffen, op de overnamedatum waarderen tegen:

Alle overige componenten van belangen zonder zeggenschap moeten worden gewaardeerd tegen de reële waarde op de overnamedatum ervan, tenzij op grond van de IFRSs een andere waarderingsgrondslag moet worden gehanteerd.

30

De overnemende partij moet een verplichting of een eigenvermogensinstrument dat verband houdt met op aandelen gebaseerde betalingstransacties van de overgenomen partij of de vervanging van op aandelen gebaseerde betalingstransacties van een overgenomen partij door op aandelen gebaseerde betalingstransacties van de overnemende partij op de overnamedatum waarderen in overeenstemming met de methode die in IFRS 2 Op aandelen gebaseerde betaling is beschreven. (Deze IFRS verwijst naar het resultaat van die methode als de „op de marktwaarde gebaseerde waardering” van de op aandelen gebaseerde betalingstransactie.)

64B

De alinea's 19, 30 en B56 zijn gewijzigd en de alinea's B62A en B62B zijn toegevoegd door de in mei 2010 uitgegeven Verbeteringen in IFRSs. Een entiteit moet deze wijzigingen toepassen op jaarperioden die op of na 1 juli 2010 aanvangen. Eerdere toepassing is toegestaan. Als een entiteit de wijzigingen op een eerdere periode toepast, moet zij dit feit vermelden. De wijzigingen moeten prospectief worden toegepast vanaf de datum waarop de entiteit deze IFRS voor het eerst heeft toegepast.

64C

De alinea's 65A tot en met 65E zijn toegevoegd door de in mei 2010 uitgegeven Verbeteringen in IFRSs. Een entiteit moet deze wijzigingen toepassen op jaarperioden die op of na 1 juli 2010 aanvangen. Eerdere toepassing is toegestaan. Als een entiteit de wijzigingen op een eerdere periode toepast, moet zij dit feit vermelden. De wijzigingen moeten worden toegepast op saldi van voorwaardelijke vergoedingen die voortvloeien uit bedrijfscombinaties met een overnamedatum die valt vóór de toepassing van deze IFRS (uitgegeven versie van 2008).

65A

Saldi van voorwaardelijke vergoedingen die voortvloeien uit bedrijfscombinaties waarvan de overnamedata voorafgingen aan de datum waarop een entiteit deze IFRS (uitgegeven versie van 2008) voor het eerst toepast, mogen niet worden aangepast bij de eerste toepassing van deze IFRS. Bij de latere verwerking van deze saldi moeten de alinea's 65B tot en met 65E worden toegepast. De alinea's 65B tot en met 65E mogen niet worden toegepast op de verwerking van saldi van voorwaardelijke vergoedingen die voortvloeien uit bedrijfscombinaties met een overnamedatum die valt op of na de datum waarop de entiteit deze IFRS (uitgegeven versie van 2008) voor het eerst toepaste. In de alinea's 65B tot en met 65E wordt met de term „bedrijfscombinatie” uitsluitend verwezen naar bedrijfscombinaties waarvan de overnamedatum voorafging aan de toepassing van deze IFRS (uitgegeven versie van 2008).

65B

Indien een overeenkomst inzake een bedrijfscombinatie voorziet in een aanpassing van de kostprijs van de bedrijfscombinatie afhankelijk van toekomstige gebeurtenissen, moet de overnemende partij het bedrag van die aanpassing op de overnamedatum opnemen in de kostprijs van de bedrijfscombinatie als de aanpassing waarschijnlijk is en betrouwbaar kan worden gewaardeerd.

65C

Een overeenkomst inzake een bedrijfscombinatie kan aanpassingen van de kostprijs van de bedrijfscombinatie toestaan die afhankelijk zijn van een of meer toekomstige gebeurtenissen. De aanpassingen kunnen bijvoorbeeld afhankelijk zijn van een bepaald winstniveau dat in toekomstige perioden wordt gehandhaafd of bereikt, of van de handhaving van de marktprijs van de instrumenten die worden uitgegeven. Het is gewoonlijk mogelijk om ondanks enige onzekerheid het bedrag van een dergelijke aanpassing te schatten op het moment waarop de bedrijfscombinatie voor het eerst verwerkt wordt, zonder afbreuk te doen aan de betrouwbaarheid van de informatie. Indien de toekomstige gebeurtenissen niet plaatsvinden of de schatting moet worden herzien, moet de kostprijs van de bedrijfscombinatie dienovereenkomstig worden aangepast.

65D

Indien een overeenkomst inzake een bedrijfscombinatie voorziet in een dergelijke aanpassing, wordt die aanpassing echter niet opgenomen in de kostprijs van de bedrijfscombinatie op het tijdstip waarop de bedrijfscombinatie voor het eerst wordt verwerkt als de aanpassing noch waarschijnlijk is, noch betrouwbaar kan worden gewaardeerd. Indien die aanpassing later waarschijnlijk wordt en betrouwbaar kan worden gewaardeerd, moet de aanvullende vergoeding worden behandeld als een aanpassing van de kostprijs van de bedrijfscombinatie.

65E

In sommige omstandigheden kan de overnemende partij verplicht zijn een nabetaling aan de verkoper te verrichten als vergoeding voor een waardeverlaging van de afgestane activa, uitgegeven eigenvermogensinstrumenten of door de overnemende partij aangegane of overgenomen verplichtingen in ruil voor zeggenschap over de overgenomen partij. Dit is bijvoorbeeld het geval als de overnemende partij de marktprijs van eigenvermogensinstrumenten of schuldbewijzen uitgegeven als deel van de kostprijs van de bedrijfscombinatie, heeft gegarandeerd en verplicht is extra eigenvermogensinstrumenten of schuldbewijzen uit te geven om de oorspronkelijk bepaalde kostprijs te herkrijgen. In dergelijke gevallen wordt geen verhoging van de kostprijs van de bedrijfscombinatie opgenomen. In geval van eigenvermogensinstrumenten wordt de reële waarde van de aanvullende betaling gesaldeerd door een gelijkwaardige verlaging in de waarde die aan de oorspronkelijk uitgegeven instrumenten werd toegerekend. In het geval van schuldbewijzen wordt de aanvullende betaling beschouwd als een verlaging van het agio of een verhoging van het disagio op de eerste uitgifte.

B56

Een overnemende partij kan haar beloningen in de vorm van op aandelen gebaseerde betalingen (1) (vervangingsbeloningen) ruilen voor beloningen die in handen zijn van werknemers van de overgenomen partij. Een ruil van aandelenopties of andere beloningen in de vorm van op aandelen gebaseerde betalingen in samenhang met een bedrijfscombinatie wordt administratief verwerkt als een wijziging van beloningen in de vorm van op aandelen gebaseerde betalingen in overeenstemming met IFRS 2 Op aandelen gebaseerde betalingen. Als de overnemende partij de beloningen van de overgenomen partij vervangt, moeten de op de marktwaarde gebaseerde waarderingen van de vervangingsbeloningen van de overnemende partij alle of gedeeltelijk worden opgenomen in de waardering van de in de bedrijfscombinatie overgedragen vergoeding. De alinea's B57 tot en met B62 voorzien in leidraden voor de wijze waarop de op marktwaarde gebaseerde waarderingen moeten worden toegerekend.

In situaties waarin beloningen van de overgenomen partij zouden vervallen als gevolg van een bedrijfscombinatie en als de overnemende partij deze beloningen vervangt wanneer zij daar niet toe verplicht is, moeten in overeenstemming met IFRS 2 alle op de marktwaarde gebaseerde waarderingen van de vervangingsbeloningen echter worden opgenomen als beloningskosten in de jaarrekening na de bedrijfscombinatie. Met andere woorden, geen van de op de marktwaarde gebaseerde waarderingen van deze beloningen mag worden opgenomen in de waardering van de in de bedrijfscombinatie overgedragen vergoeding. De overnemende partij is verplicht om de beloningen van de overgenomen partij te vervangen als de overgenomen partij of haar werknemers de vervanging kunnen afdwingen. In het kader van de toepassing van deze leidraad is de overnemende partij bijvoorbeeld verplicht om de beloningen van de overgenomen partij te vervangen indien dit vereist is op grond van:

B62A

De overgenomen partij kan op aandelen gebaseerde betalingstransacties hebben uitstaan die de overnemende partij niet voor haar op aandelen gebaseerde betalingstransacties ruilt. Indien deze op aandelen gebaseerde betalingstransacties van de overgenomen partij onvoorwaardelijk zijn geworden, maken zij deel uit van het belang zonder zeggenschap in de overgenomen partij en worden zij op basis van hun marktwaarde gewaardeerd. Indien zij niet onvoorwaardelijk zijn geworden, worden zij in overeenstemming met de alinea's 19 en 30 op basis van hun marktwaarde gewaardeerd alsof de overnamedatum de toekenningsdatum was.

B62B

De op de marktwaarde gebaseerde waarderingen van niet onvoorwaardelijk geworden, op aandelen gebaseerde betalingstransacties worden aan het belang zonder zeggenschap toegerekend op grond van de verhouding van het verstreken deel van de wachtperiode tot de totale wachtperiode of de oorspronkelijke wachtperiode die geldt voor de op aandelen gebaseerde betalingstransactie, afhankelijk van welke periode het langst is. Het saldo wordt toegerekend aan de diensttijd na de bedrijfscombinatie.