This document is an excerpt from the EUR-Lex website
Document 32009R0495
Commission Regulation (EC) No 495/2009 of 3 June 2009 amending Regulation (EC) No 1126/2008 adopting certain international accounting standards in accordance with Regulation (EC) No 1606/2002 of the European Parliament and of the Council as regards International Financial Reporting Standard (IFRS) 3 (Text with EEA relevance )
Verordening (EG) nr. 495/2009 van de Commissie van 3 juni 2009 houdende wijziging van Verordening (EG) nr. 1126/2008 tot goedkeuring van bepaalde internationale standaarden voor jaarrekeningen overeenkomstig Verordening (EG) nr. 1606/2002 van het Europees Parlement en de Raad wat International Financial Reporting Standard (IFRS) 3 betreft (Voor de EER relevante tekst )
Verordening (EG) nr. 495/2009 van de Commissie van 3 juni 2009 houdende wijziging van Verordening (EG) nr. 1126/2008 tot goedkeuring van bepaalde internationale standaarden voor jaarrekeningen overeenkomstig Verordening (EG) nr. 1606/2002 van het Europees Parlement en de Raad wat International Financial Reporting Standard (IFRS) 3 betreft (Voor de EER relevante tekst )
PB L 149 van 12.6.2009, p. 22–59
(BG, ES, CS, DA, DE, ET, EL, EN, FR, IT, LV, LT, HU, MT, NL, PL, PT, RO, SK, SL, FI, SV) Dit document is verschenen in een speciale editie.
(HR)
No longer in force, Date of end of validity: 15/10/2023; stilzwijgende opheffing door 32023R1803
Relation | Act | Comment | Subdivision concerned | From | To |
---|---|---|---|---|---|
Modifies | 32008R1126 | wijziging | bijlage | 15/06/2009 |
Relation | Act | Comment | Subdivision concerned | From | To |
---|---|---|---|---|---|
Implicitly repealed by | 32023R1803 | 16/10/2023 |
12.6.2009 |
NL |
Publicatieblad van de Europese Unie |
L 149/22 |
VERORDENING (EG) Nr. 495/2009 VAN DE COMMISSIE
van 3 juni 2009
houdende wijziging van Verordening (EG) nr. 1126/2008 tot goedkeuring van bepaalde internationale standaarden voor jaarrekeningen overeenkomstig Verordening (EG) nr. 1606/2002 van het Europees Parlement en de Raad wat International Financial Reporting Standard (IFRS) 3 betreft
(Voor de EER relevante tekst)
DE COMMISSIE VAN DE EUROPESE GEMEENSCHAPPEN,
Gelet op het Verdrag tot oprichting van de Europese Gemeenschap,
Gelet op Verordening (EG) nr. 1606/2002 van het Europees Parlement en de Raad van 19 juli 2002 betreffende de toepassing van internationale standaarden voor jaarrekeningen (1), en met name op artikel 3, lid 1,
Overwegende hetgeen volgt:
(1) |
Bij Verordening (EG) nr. 1126/2008 van de Commissie (2) werd een aantal op 15 oktober 2008 bestaande internationale standaarden en interpretaties goedgekeurd. |
(2) |
Op 10 januari 2008 heeft de International Accounting Standards Board (IASB) de (herziene) International Financial Reporting Standard (IFRS) 3 Bedrijfscombinaties (hierna de „herziene IFRS 3” genoemd) gepubliceerd. In de herziene IFRS 3 worden beginselen en regels vastgelegd met betrekking tot de wijze waarop een overnemende partij bij een bedrijfscombinatie te werk moet gaan bij de opname en waardering in haar boeken van de verschillende elementen (zoals identificeerbare activa, overgenomen verplichtingen, een minderheidsbelang en goodwill) die met de administratieve verwerking van de overnametransactie verband houden. De herziene IFRS schrijft tevens voor welke informatie over dergelijke transacties moet worden verstrekt. |
(3) |
Overleg met de werkgroep van technische deskundigen van EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group) heeft bevestigd dat de herziene IFRS 3 beantwoordt aan de in artikel 3, lid 2, van Verordening (EG) nr. 1606/2002 vervatte technische goedkeuringscriteria. Overeenkomstig Besluit 2006/505/EG van de Commissie van 14 juli 2006 tot oprichting van een werkgroep voor de beoordeling van adviezen over verslaggevingsstandaarden om de Commissie van advies te dienen over de objectiviteit en neutraliteit van de adviezen van de European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG) (3) heeft de werkgroep voor de beoordeling van adviezen over verslaggevingsstandaarden het goedkeuringsadvies van EFRAG bekeken en de Commissie meegedeeld dat het evenwichtig en objectief is. |
(4) |
De goedkeuring van de herziene IFRS 3 brengt met zich dat IFRS 1, IFRS 2, IFRS 7, International Accounting Standard (IAS) 12, IAS 16, IAS 28, IAS 32, IAS 33, IAS 34, IAS 36, IAS 37, IAS 38, IAS 39 en Interpretatie 9 van het International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) moeten worden gewijzigd teneinde de samenhang tussen de internationale standaarden voor jaarrekeningen te waarborgen. |
(5) |
Verordening (EG) nr. 1126/2008 moet daarom dienovereenkomstig worden gewijzigd. |
(6) |
De in deze verordening vervatte maatregelen zijn in overeenstemming met het advies van het Regelgevend Comité voor financiële verslaglegging, |
HEEFT DE VOLGENDE VERORDENING VASTGESTELD:
Artikel 1
De bijlage bij Verordening (EG) nr. 1126/2008 wordt als volgt gewijzigd:
1. |
International Financial Reporting Standard (IFRS) 3 Bedrijfscombinaties wordt vervangen door de in de bijlage bij deze verordening opgenomen herziene IFRS 3; |
2. |
IFRS 1, IFRS 2, IFRS 7, International Accounting Standard (IAS) 12, IAS 16, IAS 28, IAS 32, IAS 33, IAS 34, IAS 36, IAS 37, IAS 38, IAS 39 en Interpretatie 9 van het International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC) worden gewijzigd overeenkomstig de in de bijlage bij deze verordening vervatte wijzigingen in IFRS 3. |
Artikel 2
Elke onderneming past de in de bijlage bij deze verordening opgenomen herziene IFRS 3 toe uiterlijk vanaf de aanvangsdatum van haar eerste boekjaar dat na 30 juni 2009 van start gaat.
Artikel 3
Deze verordening treedt in werking op de derde dag volgende op die van haar bekendmaking in het Publicatieblad van de Europese Unie.
Deze verordening is verbindend in al haar onderdelen en is rechtstreeks toepasselijk in elke lidstaat.
Gedaan te Brussel, 3 juni 2009.
Voor de Commissie
Charlie McCREEVY
Lid van de Commissie
(1) PB L 243 van 11.9.2002, blz. 1.
(2) PB L 320 van 29.11.2008, blz. 1.
(3) PB L 199 van 21.7.2006, blz. 33.
BIJLAGE
INTERNATIONALE STANDAARDEN VOOR JAARREKENINGEN
IFRS 3 |
Bedrijfscombinaties |
Reproductie toegestaan binnen de Europese Economische Ruimte. Alle bestaande rechten voorbehouden buiten de EER, met uitzondering van het recht van reproductie voor persoonlijk of ander eerlijk gebruik. Nadere inlichtingen te verkrijgen bij de IASB op het volgende adres: www.iasb.org
INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARD 3
Bedrijfscombinaties
DOEL
1. |
Deze IFRS heeft tot doel de relevantie, betrouwbaarheid en vergelijkbaarheid te verbeteren van de informatie die een verslaggevende entiteit in haar jaarrekening verstrekt over een bedrijfscombinatie en de gevolgen ervan. Om dat doel te verwezenlijken, legt deze IFRS principes en vereisten vast voor hoe de overnemende partij:
|
TOEPASSINGSGEBIED
2. |
Deze IFRS is van toepassing op een transactie of andere gebeurtenis die beantwoordt aan de definitie van een bedrijfscombinatie. Deze IFRS is niet van toepassing op:
|
IDENTIFICATIE VAN EEN BEDRIJFSCOMBINATIE
3. |
Een entiteit moet bepalen of een transactie of andere gebeurtenis een bedrijfscombinatie is door toepassing van de definitie in deze IFRS, die vereist dat de verworven activa en overgenomen verplichtingen een bedrijf vormen. Als de verworven activa geen bedrijf vormen, moet de verslaggevende entiteit de transactie of andere gebeurtenis administratief verwerken als een verwerving van activa. Alinea’s B5 tot en met B12 verschaffen leidraden voor de identificatie van een bedrijfscombinatie en de definitie van een bedrijf. |
DE OVERNAMEMETHODE
4. |
Een entiteit moet elke bedrijfscombinatie administratief verwerken volgens de overnamemethode. |
5. |
De toepassing van de overnamemethode vereist het volgende:
|
Identificatie van de overnemende partij
6. |
Voor elke bedrijfscombinatie moet een van de bij de bedrijfscombinatie betrokken entiteiten worden geïdentificeerd als de overnemende partij. |
7. |
De leidraden in IAS 27 De geconsolideerde jaarrekening en de enkelvoudige jaarrekening moeten worden toegepast om de overnemende partij te identificeren - de entiteit die zeggenschap verkrijgt over de overgenomen partij. Als een bedrijfscombinatie heeft plaatsgevonden maar de toepassing van de leidraden in IAS 27 niet duidelijk aangeeft welke van de bij de bedrijfscombinatie betrokken entiteiten de overnemende partij is, moet de overnemende partij worden bepaald rekening houdend met de factoren in alinea’s B14 tot en met B18. |
Bepaling van de overnamedatum
8. |
De overnemende partij moet de overnamedatum bepalen, zijnde de datum waarop zij zeggenschap verkrijgt over de overgenomen partij. |
9. |
De datum waarop de overnemende partij zeggenschap verkrijgt over de overgenomen partij is doorgaans de datum waarop de overnemende partij de vergoeding wettelijk overdraagt, de activa van de overgenomen partij verwerft en de verplichtingen van de overgenomen partij overneemt - dit noemen we de afsluitdatum. Het is echter mogelijk dat de overnemende partij reeds vóór of pas na de afsluitdatum zeggenschap verkrijgt. De overnamedatum valt bijvoorbeeld vóór de afsluitdatum als een schriftelijke overeenkomst bepaalt dat de overnemende partij op een eerdere datum dan de afsluitdatum zeggenschap verkrijgt over de overgenomen partij. Een overnemende partij moet bij het bepalen van de overnamedatum rekening houden met alle relevante feiten en omstandigheden. |
Opname en waardering van de verworven identificeerbare activa, de overgenomen verplichtingen en enig minderheidsbelang in de overgenomen partij
Opnameprincipe
10. |
Vanaf de overnamedatum moet de overnemende partij de verworven identificeerbare activa, de overgenomen verplichtingen en enig minderheidsbelang in de overgenomen partij afzonderlijk van goodwill opnemen. De opname van verworven identificeerbare activa en overgenomen verplichtingen is onderworpen aan de voorwaarden die in alinea’s 11 en 12 zijn vermeld. |
11. |
Om in aanmerking te komen voor opname in het kader van de toepassing van de overnamemethode, moeten de verworven identificeerbare activa en overgenomen verplichtingen op de overnamedatum voldoen aan de definities van activa en verplichtingen in het Raamwerk voor de opstelling en presentatie van jaarrekeningen. Kosten die de overnemende partij verwacht maar niet verplicht is in de toekomst te maken om haar plan voor de afstoting van een activiteit van een overgenomen partij uit te voeren, het dienstverband van werknemers van een overgenomen partij te beëindigen of werknemers van een overgenomen partij over te plaatsen, zijn bijvoorbeeld geen verplichtingen op de overnamedatum. Derhalve neemt de overnemende partij deze kosten niet op in het kader van de toepassing van de overnamemethode. In plaats daarvan neemt de overnemende partij deze kosten op in haar jaarrekening na de bedrijfscombinatie in overeenstemming met andere IFRSs. |
12. |
Daarnaast moeten de verworven identificeerbare activa en overgenomen verplichtingen, om in aanmerking te komen voor opname in het kader van de toepassing van de overnamemethode, deel uitmaken van wat de overnemende partij en de overgenomen partij (of haar voormalige eigenaars) in de bedrijfscombinatie hebben geruild in plaats van het resultaat van afzonderlijke transacties. De overnemende partij moet de leidraden in alinea’s 51 tot en met 53 toepassen om te bepalen welke verworven activa of overgenomen verplichtingen deel uitmaken van de ruil voor de overgenomen partij en welke, in voorkomend geval, het resultaat zijn van afzonderlijke transacties die administratief moeten worden verwerkt in overeenstemming met hun aard en de toepasselijke IFRSs. |
13. |
De toepassing van het opnameprincipe en de voorwaarden voor opname door de overnemende partij kan leiden tot de opname van bepaalde activa en verplichtingen die de overgenomen partij voorheen niet als activa en verplichtingen in haar jaarrekening had opgenomen. De overnemende partij neemt bijvoorbeeld de verworven identificeerbare immateriële activa, zoals een merknaam, een octrooi of een klantenrelatie, op die de overgenomen partij niet als activa in haar jaarrekening opnam omdat ze die activa intern ontwikkelde en de gerelateerde kosten als lasten opnam. |
14. |
Alinea’s B28 tot en met B40 verschaffen leidraden voor de opname van operationele leases en immateriële activa. Alinea’s 22 tot en met 28 specificeren de soorten identificeerbare activa en verplichtingen die items bevatten waarvoor deze IFRS beperkte uitzonderingen op het opnameprincipe en de voorwaarden voor opname toestaat. |
15. |
Op de overnamedatum moet de overnemende partij de verworven identificeerbare activa en overgenomen verplichtingen classificeren of aanwijzen zoals vereist voor de latere toepassing van andere IFRSs. De overnemende partij moet deze classificaties of aanwijzingen uitvoeren op basis van de contractuele bepalingen, economische omstandigheden, haar operationele beleid of haar grondslagen voor financiële verslaggeving en andere relevante omstandigheden die op de overnamedatum bestaan. |
16. |
In sommige situaties voorzien de IFRSs in een andere administratieve verwerking afhankelijk van hoe een entiteit een bepaald actief of een bepaalde verplichting classificeert of aanwijst. Voorbeelden van classificaties of aanwijzingen die de overnemende partij moet uitvoeren op basis van de relevante omstandigheden die op de overnamedatum bestaan, zijn onder meer:
|
17. |
Deze IFRS voorziet in twee uitzonderingen op het in alinea 15 beschreven principe:
De overnemende partij moet deze contracten classificeren op basis van de contractuele bepalingen en andere factoren bij het aangaan van het contract (of, als de contractuele bepalingen dusdanig zijn gewijzigd dat de classificatie van het contract verandert, op de datum van die wijziging, wat de overnamedatum kan zijn). |
Waarderingsprincipe
18. |
De overnemende partij moet de verworven identificeerbare activa en de overgenomen verplichtingen waarderen tegen hun reële waarde op de overnamedatum. |
19. |
Voor elke bedrijfscombinatie moet de overnemende partij enig minderheidsbelang in de overgenomen partij waarderen tegen reële waarde of tegen het evenredige deel van het minderheidsbelang in de identificeerbare nettoactiva van de overgenomen partij. |
20. |
Alinea’s B41 tot en met B45 verschaffen leidraden voor het bepalen van de reële waarde van bepaalde identificeerbare activa en een minderheidsbelang in een overgenomen partij. Alinea’s 24 tot en met 31 specificeren de soorten identificeerbare activa en verplichtingen die items bevatten waarvoor deze IFRS beperkte uitzonderingen op het waarderingsprincipe toestaat. |
Uitzonderingen op de opname- of waarderingsprincipes
21. |
Deze IFRS voorziet in beperkte uitzonderingen op zijn opname- en waarderingsprincipes. Alinea’s 22 tot en met 31 specificeren zowel de specifieke items waarvoor uitzonderingen zijn voorzien als de aard van die uitzonderingen. De overnemende partij moet die items administratief verwerken door de vereisten in alinea’s 22 tot en met 31 toe te passen, wat ertoe zal leiden dat sommige items:
|
22. |
IAS 37 Voorzieningen, voorwaardelijke verplichtingen en voorwaardelijke activa definieert een voorwaardelijke verplichting als:
|
23. |
De vereisten in IAS 37 zijn niet van toepassing bij het bepalen welke voorwaardelijke verplichtingen op de overnamedatum moeten worden opgenomen. In plaats daarvan moet de overnemende partij op de overnamedatum een in een bedrijfscombinatie overgenomen voorwaardelijke verplichting opnemen als het gaat om een bestaande verplichting die voortvloeit uit gebeurtenissen in het verleden en waarvan de reële waarde betrouwbaar kan worden bepaald. Derhalve, en in tegenstelling tot IAS 37, neemt de overnemende partij op de overnamedatum een in een bedrijfscombinatie overgenomen voorwaardelijke verplichting op, zelfs als het niet waarschijnlijk is dat een uitstroom van middelen die economische voordelen in zich bergen vereist zal zijn om de verplichting af te wikkelen. Alinea 56 verschaft een leidraad voor de administratieve verwerking van voorwaardelijke verplichtingen na eerste opname. |
24. |
De overnemende partij moet een uitgestelde belastingvordering of -verplichting die voortvloeit uit de in een bedrijfscombinatie verworven activa en overgenomen verplichtingen opnemen en waarderen in overeenstemming met IAS 12 Winstbelastingen. |
25. |
De overnemende partij moet de potentiële fiscale gevolgen van tijdelijke verschillen en overgedragen posten van een overgenomen partij die op de overnamedatum bestaan of die als gevolg van de overname ontstaan, administratief verwerken in overeenstemming met IAS 12. |
26. |
De overnemende partij moet een verplichting (of actief, in voorkomend geval) met betrekking tot beloningsregelingen voor het personeel van de overgenomen partij opnemen en waarderen in overeenstemming met IAS 19 Personeelsbeloningen. |
27. |
De verkoper in een bedrijfscombinatie kan de overnemende partij contractueel vrijwaren tegen de uitkomst van een voorwaardelijke gebeurtenis of tegen onzekerheid in verband met het geheel of een deel van een specifiek actief of een specifieke verplichting. De verkoper kan de overnemende partij bijvoorbeeld vrijwaren tegen verliezen boven een vooraf bepaald bedrag op een verplichting die voortvloeit uit een bepaalde voorwaardelijke gebeurtenis; met andere woorden, de verkoper garandeert dat de verplichting van de overnemende partij niet groter zal zijn dan een vooraf bepaald bedrag. Bijgevolg verkrijgt de overnemende partij een vrijwaringsactief. De overnemende partij moet een vrijwaringsactief opnemen op hetzelfde moment dat ze het gevrijwaarde item opneemt en moet dat vrijwaringsactief waarderen op dezelfde basis als het gevrijwaarde item, tenzij een voorziening voor oninbare bedragen nodig is. Als de vrijwaring verband houdt met een actief dat of een verplichting die wordt opgenomen op de overnamedatum en wordt gewaardeerd tegen de reële waarde ervan op de overnamedatum, moet de overnemende partij het vrijwaringsactief derhalve opnemen op de overnamedatum, gewaardeerd tegen zijn reële waarde op de overnamedatum. Voor een tegen reële waarde gewaardeerd vrijwaringsactief worden de gevolgen van onzekerheid over toekomstige kasstromen vanwege inbaarheidsoverwegingen opgenomen in de bepaling van de reële waarde en is geen afzonderlijke voorziening voor lagere waardering nodig (alinea B41 bevat hiermee verband houdende toepassingsleidraden). |
28. |
In bepaalde omstandigheden kan de vrijwaring betrekking hebben op een actief dat of een verplichting die een uitzondering vormt op de opname- of waarderingsprincipes. Een vrijwaring kan bijvoorbeeld betrekking hebben op een voorwaardelijke verplichting die niet wordt opgenomen op de overnamedatum omdat de reële waarde ervan niet betrouwbaar kan worden bepaald op die datum. Zo ook kan een vrijwaring verband houden met een actief of een verplichting, bijvoorbeeld een actief dat of een verplichting die voortvloeit uit een personeelsbeloning, dat/die wordt gewaardeerd op een andere basis dan de reële waarde op de overnamedatum. In deze omstandigheden moet het vrijwaringsactief worden opgenomen en gewaardeerd op basis van veronderstellingen die consistent zijn met die welke worden gehanteerd om het gevrijwaarde item te waarderen, behoudens de beoordeling door het management van de inbaarheid van het vrijwaringsactief en eventuele contractuele beperkingen op het gevrijwaarde bedrag. Alinea 57 verschaft leidraden voor de administratieve verwerking van een vrijwaringsactief na eerste opname. |
29. |
De overnemende partij moet een als immaterieel actief opgenomen herworven recht waarderen op basis van de resterende contractuele looptijd van het desbetreffende contract, ongeacht of marktdeelnemers potentiële contractverlengingen in aanmerking zouden nemen bij het bepalen van de reële waarde van dat recht. Alinea’s B35 en B36 verschaffen hiermee verband houdende toepassingsleidraden. |
30. |
De overnemende partij moet een verplichting of een eigen-vermogensinstrument dat verband houdt met de vervanging van beloningen in de vorm van op aandelen van een overgenomen partij gebaseerde betalingen door beloningen in de vorm van op aandelen van de overnemende partij gebaseerde betalingen waarderen in overeenstemming met de methode die in IFRS 2 Op aandelen gebaseerde betaling is beschreven. (Deze IFRS verwijst naar het resultaat van die methode als de „op de marktwaarde gebaseerde waardering” van de beloning.) |
31. |
De overnemende partij moet een verworven vast actief (of groep activa die wordt afgestoten) dat op de overnamedatum in overeenstemming met IFRS 5 Vaste activa aangehouden voor verkoop en beëindigde bedrijfsactiviteiten is geclassificeerd als aangehouden voor verkoop, waarderen tegen reële waarde minus verkoopkosten in overeenstemming met alinea’s 15 tot en met 18 van die IFRS. |
Opname en waardering van goodwill of een winst uit een voordelige koop
32. |
De overnemende partij moet goodwill opnemen vanaf de overnamedatum voor het bedrag waarmee (a) hieronder (b) overschrijdt:
|
33. |
In een bedrijfscombinatie waarin de overnemende partij en de overgenomen partij (of haar voormalige eigenaars) alleen aandelenbelangen uitwisselen, is het mogelijk dat de reële waarde van de aandelenbelangen van de overgenomen partij op de overnamedatum betrouwbaarder kan worden bepaald dan de reële waarde van de aandelenbelangen van de overnemende partij op de overnamedatum. Als dit het geval is, moet de overnemende partij het bedrag van de goodwill bepalen op basis van de reële waarde van de aandelenbelangen van de overgenomen partij op de overnamedatum in plaats van de reële waarde van de overgedragen aandelenbelangen op de overnamedatum. Om het bedrag te bepalen van de goodwill in een bedrijfscombinatie waarin geen vergoeding wordt overgedragen, moet de overnemende partij de reële waarde op de overnamedatum van zijn belang in de overgenomen partij bepaald volgens een waarderingstechniek gebruiken in plaats van de reële waarde van de overgedragen vergoeding op de overnamedatum (alinea 32(a)(i)). Alinea’s B46 tot en met B49 verschaffen hiermee verband houdende toepassingsleidraden. |
Voordelige kopen
34. |
Occasioneel zal een overnemende partij een voordelige koop doen, zijnde een bedrijfscombinatie waarin het bedrag in alinea 32(b) groter is dan het totaal van de in alinea 32(a) gespecificeerde bedragen. Als dat positieve verschil nog steeds bestaat na toepassing van de vereisten in alinea 36, moet de overnemende partij op de overnamedatum de daaruit voortvloeiende winst in de winst-en-verliesrekening opnemen. De winst moet worden toegerekend aan de overnemende partij. |
35. |
Er kan bijvoorbeeld sprake zijn van een voordelige koop bij een bedrijfscombinatie die een gedwongen verkoop is waarin de verkoper onder dwang handelt. De uitzonderingen op de opname- en waarderingsprincipes voor bepaalde items die in alinea’s 22 tot en met 31 worden besproken, kunnen ook leiden tot de opname van een winst (of kunnen het bedrag van een opgenomen winst wijzigen) op een voordelige koop. |
36. |
Alvorens een winst op te nemen op een voordelige koop, moet de overnemende partij herbeoordelen of zij alle verworven activa en alle overgenomen verplichtingen juist heeft geïdentificeerd en moet zij alle aanvullende activa of verplichtingen die in die beoordeling worden geïdentificeerd opnemen. Vervolgens moet de overnemende partij de procedures die worden gevolgd voor de waardering van de bedragen die op grond van deze IFRS op de overnamedatum moeten worden opgenomen, beoordelen op elk van de volgende punten:
De beoordeling is bedoeld om te verzekeren dat de waarderingen alle op de overnamedatum beschikbare informatie juist weerspiegelen. |
Overgedragen vergoeding
37. |
De in een bedrijfscombinatie overgedragen vergoeding moet worden gewaardeerd tegen reële waarde, die moet worden berekend als de som van de reële waarden van de door de overnemende partij overgedragen activa op de overnamedatum, de door de overnemende partij aangegane verplichtingen jegens voormalige eigenaars van de overgenomen partij en de door de overnemende partij uitgegeven aandelenbelangen. (Elk deel van de beloningen in de vorm van op aandelen van de overnemende partij gebaseerde betalingen die worden geruild voor beloningen aangehouden door werknemers van de overgenomen partij dat wordt opgenomen in de vergoeding die in de bedrijfscombinatie wordt overgedragen, moet echter worden gewaardeerd in overeenstemming met alinea 30 in plaats van tegen reële waarde.) Mogelijke vormen van vergoeding zijn bijvoorbeeld geldmiddelen, andere activa, een bedrijf of een dochteronderneming van de overnemende partij, een voorwaardelijke vergoeding, gewone of preferente eigen-vermogensinstrumenten, opties, warrants en ledenbelangen van onderlinge entiteiten. |
38. |
De overgedragen vergoeding kan onder meer bestaan uit activa of verplichtingen van de overnemende partij waarvan de boekwaarde verschilt van hun reële waarde op de overnamedatum (bijvoorbeeld niet-monetaire activa of een bedrijf van de overnemende partij). Als dit het geval is, moet de overnemende partij de overgedragen activa of verplichtingen herwaarderen tegen hun reële waarde op de overnamedatum, en moet zij de daaruit voortvloeiende winsten of verliezen, zo deze er zouden zijn, in de winst-en-verliesrekening opnemen. Soms blijven de overgedragen activa of verplichtingen echter binnen de samenvoegde entiteit na de bedrijfscombinatie (bijvoorbeeld omdat de activa of verplichtingen werden overgedragen aan de overgenomen partij in plaats van aan haar voormalige eigenaars), en behoudt de overnemende partij er dus de zeggenschap over. In dat geval moet de overnemende partij die activa en verplichtingen waarderen tegen hun boekwaarde vlak vóór de overnamedatum, en mag ze een winst of verlies op activa of verplichtingen waarover zij zowel vóór als na de bedrijfscombinatie de zeggenschap heeft niet in de winst-en-verliesrekening opnemen. |
39. |
De vergoeding die de overnemende partij in ruil voor de overgenomen partij overdraagt, omvat alle activa of verplichtingen die voortvloeien uit een voorwaardelijke-vergoedingsregeling (zie alinea 37). De overnemende partij moet de reële waarde van de voorwaardelijke vergoeding op de overnamedatum opnemen als deel van de vergoeding die in ruil voor de overgenomen partij werd overgedragen. |
40. |
De overnemende partij moet een verplichting tot betaling van een voorwaardelijke vergoeding classificeren als een verplichting of als eigen vermogen op basis van de definities van een eigen-vermogensinstrument en een financiële verplichting in alinea 11 van IAS 32 Financiële instrumenten: presentatie, of andere van toepassing zijnde IFRSs. De overnemende partij moet een recht op teruggave van de voorheen overgedragen vergoeding classificeren als een actief indien aan bepaalde voorwaarden is voldaan. Alinea 58 verschaft een leidraad voor de administratieve verwerking van een voorwaardelijke vergoeding na eerste opname. |
Aanvullende leidraden voor de toepassing van de overnamemethode op bepaalde soorten bedrijfscombinaties
Een bedrijfscombinatie die in verschillende fasen wordt gerealiseerd
41. |
Een overnemende partij verkrijgt soms zeggenschap over een overgenomen partij waarin zij vlak vóór de overnamedatum een aandelenbelang had. Bijvoorbeeld op 31 december 20X1 heeft Entiteit A een minderheidsbelang van 35 procent in Entiteit B. Op die datum koopt Entiteit A een extra belang van 40 procent in Entiteit B, waardoor ze zeggenschap krijgt over Entiteit B. Deze IFRS verwijst naar een dergelijke transactie als een bedrijfscombinatie die in verschillende fasen wordt gerealiseerd, soms ook wel een stapsgewijze overname genoemd. |
42. |
In een bedrijfscombinatie die in verschillende fasen wordt gerealiseerd, moet de overnemende partij haar voorheen aangehouden aandelenbelang in de overgenomen partij herwaarderen tegen zijn reële waarde op de overnamedatum, en moet zij de eventuele winst die of het eventuele verlies dat daaruit voortvloeit in de winst-en-verliesrekening opnemen. Mogelijk heeft de overnemende partij in voorgaande verslagperioden veranderingen in de waarde van haar aandelenbelang in de overgenomen partij opgenomen in niet-gerealiseerde resultaten (bijvoorbeeld omdat de investering als beschikbaar voor verkoop werd geclassificeerd). Als dit het geval is, moet het in niet-gerealiseerde resultaten opgenomen bedrag worden opgenomen op dezelfde basis die vereist zou zijn indien de overnemende partij het voorheen aangehouden aandelenbelang direct had vervreemd. |
Een bedrijfscombinatie die zonder overdracht van een vergoeding wordt gerealiseerd
43. |
Een overnemende partij verkrijgt soms zeggenschap over een overgenomen partij zonder hiervoor een vergoeding over te dragen. Op deze combinaties is de overnamemethode voor de administratieve verwerking van bedrijfscombinaties van toepassing. Voorbeelden van omstandigheden waarin dit zich kan voordoen, zijn:
|
44. |
In een bedrijfscombinatie die enkel op basis van een contract wordt gerealiseerd, moet de overnemende partij het in overeenstemming met deze IFRS opgenomen bedrag van de nettoactiva van de overgenomen partij toerekenen aan de eigenaars van de overgenomen partij. Met andere woorden, de aandelenbelangen in de overgenomen partij die in handen zijn van andere partijen dan de overnemende partij vormen een minderheidsbelang in de jaarrekening van de overnemende partij na de bedrijfscombinatie, ook al is het resultaat dat alle aandelenbelangen in de overgenomen partij aan het minderheidsbelang worden toegerekend. |
Waarderingsperiode
45. |
Als de eerste administratieve verwerking van een bedrijfscombinatie niet voltooid is vóór het einde van de verslagperiode waarin de combinatie plaatsvindt, moet de overnemende partij in haar jaarrekening voorlopige bedragen rapporteren voor de posten die nog niet volledig zijn verwerkt. Tijdens de waarderingsperiode moet de overnemende partij de op de overnamedatum opgenomen voorlopige bedragen retroactief aanpassen om nieuwe informatie te weerspiegelen die verkregen is over feiten en omstandigheden die op de overnamedatum bestonden en die, indien bekend, de waardering van de per die datum opgenomen bedragen hadden beïnvloed. Tijdens de waarderingsperiode moet de overnemende partij ook aanvullende activa of verplichtingen opnemen als nieuwe informatie is verkregen over feiten en omstandigheden die op de overnamedatum bestonden en die, indien bekend, hadden geleid tot de opname van die activa en verplichtingen op de overnamedatum. De waarderingsperiode eindigt zodra de overnemende partij de informatie ontvangt die zij zocht over feiten en omstandigheden die op de overnamedatum bestonden of zodra de overnemende partij te weten komt dat meer informatie niet verkrijgbaar is. De waarderingsperiode mag echter niet langer duren dan één jaar vanaf de overnamedatum. |
46. |
De waarderingsperiode is de periode na de overnamedatum gedurende welke de overnemende partij de voorlopige bedragen die voor een bedrijfscombinatie zijn opgenomen, kan aanpassen. De waarderingsperiode biedt de overnemende partij een redelijke termijn om de informatie te verkrijgen die nodig is voor de identificatie en waardering van de volgende items op de overnamedatum in overeenstemming met de vereisten van deze IFRS:
|
47. |
De overnemende partij moet rekening houden met alle relevante factoren bij het bepalen of informatie verkregen na de overnamedatum zou moeten leiden tot een aanpassing van de opgenomen voorlopige bedragen, dan wel of die informatie voortvloeit uit gebeurtenissen na de overnamedatum. Relevante factoren zijn onder meer de datum waarop aanvullende informatie wordt verkregen en of de overnemende partij een wijziging van voorlopige bedragen kan motiveren. Bij informatie die kort na de overnamedatum wordt verkregen is de kans groter dat deze een afspiegeling vormt van omstandigheden die bestonden op de overnamedatum dan bij informatie die verscheidene maanden later wordt verkregen. Tenzij bijvoorbeeld een tussenliggende gebeurtenis kan worden geïdentificeerd die de reële waarde van een actief wijzigde, is het waarschijnlijk dat de verkoop van dat actief aan een derde kort na de overnamedatum voor een bedrag dat aanzienlijk verschilt van zijn op die datum bepaalde voorlopige reële waarde wijst op een fout in het voorlopige bedrag. |
48. |
De overnemende partij neemt een verhoging (verlaging) van het voorlopige bedrag dat is opgenomen voor een identificeerbaar actief (identificeerbare verplichting) op door middel van een verlaging (verhoging) van de goodwill. Soms kan nieuwe informatie die tijdens de waarderingsperiode is verkregen echter leiden tot een aanpassing van het voorlopige bedrag van meer dan één actief of verplichting. De overnemende partij heeft bijvoorbeeld een verplichting overgenomen om een schadevergoeding te betalen in verband met een ongeval in een van de vestigingen van de overgenomen partij, waarvan enkele of die alle gedekt zijn door de aansprakelijkheidsverzekering van de overgenomen partij. Als de overnemende partij tijdens de waarderingsperiode nieuwe informatie verkrijgt over de reële waarde van die verplichting op de overnamedatum, wordt de aanpassing van de goodwill die voortvloeit uit een wijziging van het voorlopige bedrag dat voor de verplichting is opgenomen (geheel of gedeeltelijk) gesaldeerd door een overeenkomstige aanpassing van de goodwill die voortvloeit uit een wijziging van het voorlopige bedrag dat voor de verzekeringsclaim is opgenomen. |
49. |
Tijdens de waarderingsperiode moet de overnemende partij aanpassingen aan de voorlopige bedragen opnemen alsof de administratieve verwerking van de bedrijfscombinatie op de overnamedatum was voltooid. Derhalve moet de overnemende partij vergelijkende informatie voor voorgaande perioden die in de jaarrekening zijn gepresenteerd indien nodig herzien, met inbegrip van het aanbrengen van eventuele wijzigingen aan afschrijvingen of andere winsteffecten die bij het voltooien van de eerste administratieve verwerking werden opgenomen. |
50. |
Na afloop van de waarderingsperiode moet de overnemende partij de administratieve verwerking van een bedrijfscombinatie alleen herzien om een fout te corrigeren in overeenstemming met IAS 8 Grondslagen voor financiële verslaggeving, schattingswijzigingen en fouten. |
Bepaling van wat deel uitmaakt van de bedrijfscombinatie
51. |
Mogelijk hadden de overnemende partij en de overgenomen partij een bestaande relatie of andere overeenkomst voordat de onderhandelingen over de bedrijfscombinatie begonnen, of mogelijk sluiten ze tijdens de onderhandelingen een overeenkomst af die losstaat van de bedrijfscombinatie. In beide gevallen moet de overnemende partij alle bedragen identificeren die niet behoren tot wat de overnemende partij en de overgenomen partij (of haar voormalige eigenaars) in de bedrijfscombinatie hebben geruild, d.w.z. bedragen die geen deel uitmaken van de ruil voor de overgenomen partij. De overnemende partij moet in het kader van de toepassing van de overnamemethode alleen de voor de overgenomen partij overgedragen vergoeding en de in de ruil voor de overgenomen partij verworven activa en overgenomen verplichtingen opnemen. Afzonderlijke transacties moeten administratief worden verwerkt in overeenstemming met de desbetreffende IFRSs. |
52. |
Een transactie afgesloten door of namens de overnemende partij of voornamelijk ten behoeve van de overnemende partij of de samengevoegde entiteit, in plaats van voornamelijk ten behoeve van de overgenomen partij (of haar voormalige eigenaars) vóór de combinatie, is waarschijnlijk een afzonderlijke transactie. Voorbeelden van afzonderlijke transacties die niet mogen worden opgenomen bij de toepassing van de overnamemethode zijn:
Alinea’s B50 tot en met B62 verschaffen hiermee verband houdende toepassingsleidraden. |
Aan de overname gerelateerde kosten
53. |
Aan de overname gerelateerde kosten zijn kosten die de overnemende partij maakt om een bedrijfscombinatie tot stand te brengen. Deze kosten omvatten honoraria voor het aanbrengen van de overgenomen partij; honoraria van adviseurs, juristen, accountants, taxateurs en andere experts of consultants; algemene administratiekosten, met inbegrip van de kosten van een interne afdeling die met overnames belast is; en kosten die verband houden met de registratie en uitgifte van obligaties en aandelen en vergelijkbare effecten. De overnemende partij moet aan de overname gerelateerde kosten administratief verwerken als lasten in de perioden waarin de kosten worden gemaakt en de diensten worden ontvangen, met één uitzondering. De kosten voor de uitgifte van obligaties of aandelen en vergelijkbare effecten moeten worden opgenomen in overeenstemming met IAS 32 en IAS 39. |
WAARDERING EN ADMINISTRATIEVE VERWERKING NA EERSTE OPNAME
54. |
Over het algemeen moet een overnemende partij in een bedrijfscombinatie verworven activa, overgenomen of aangegane verplichtingen en uitgegeven eigen-vermogensinstrumenten na de eerste opname waarderen en administratief verwerken in overeenstemming met andere van toepassing zijnde IFRSs voor die items, afhankelijk van hun aard. Deze IFRS verschaft echter een leidraad voor de waardering en administratieve verwerking van de volgende in een bedrijfscombinatie verworven activa, overgenomen of aangegane verplichtingen en uitgegeven eigen-vermogensinstrumenten na hun eerste opname:
Alinea B63 verschaft hiermee verband houdende toepassingsleidraden. |
Herworven rechten
55. |
Een herworven recht dat als een immaterieel actief is opgenomen, moet worden afgeschreven over de resterende contractuele looptijd van het contract waarin het recht werd toegekend. Een overnemende partij die een herworven recht na de eerste opname verkoopt aan een derde, moet de boekwaarde van het immaterieel actief opnemen bij het bepalen van de winst of het verlies op de verkoop. |
Voorwaardelijke verplichtingen
56. |
Na eerste opname en tot de verplichting wordt afgewikkeld, wordt geannuleerd of afloopt, moet de overnemende partij een in een bedrijfscombinatie opgenomen voorwaardelijke verplichting waarderen tegen het hoogste van de volgende bedragen:
Deze vereiste is niet van toepassing op contracten die administratief worden verwerkt in overeenstemming met IAS 39. |
Vrijwaringsactiva
57. |
Aan het eind van elke verslagperiode na eerste opname moet de overnemende partij een op de overnamedatum opgenomen vrijwaringsactief waarderen op dezelfde basis als de gevrijwaarde verplichting of het gevrijwaarde actief, behoudens eventuele contractuele beperkingen op het bedrag ervan en, voor een vrijwaringsactief dat na eerste opname niet tegen zijn reële waarde wordt gewaardeerd, behoudens de beoordeling door het management van de inbaarheid van het vrijwaringsactief. De overnemende partij mag het vrijwaringsactief pas uit de balans verwijderen wanneer ze het actief int, verkoopt of er anderszins het recht op verliest. |
Voorwaardelijke vergoeding
58. |
Bepaalde veranderingen in de reële waarde van een voorwaardelijke vergoeding die de overnemende partij na de overnamedatum opneemt, kunnen voortvloeien uit aanvullende informatie die de overnemende partij na die datum heeft verkregen over feiten en omstandigheden die op de overnamedatum bestonden. Dergelijke veranderingen zijn aanpassingen tijdens de waarderingsperiode in overeenstemming met alinea’s 45 tot en met 49. Veranderingen die echter voortvloeien uit gebeurtenissen na de overnamedatum, zoals het halen van een winstdoelstelling, het bereiken van een vooraf bepaalde aandelenkoers of het bereiken van een mijlpaal in een onderzoeks- en ontwikkelingsproject, zijn geen aanpassingen tijdens de waarderingsperiode. De overnemende partij moet veranderingen in de reële waarde van een voorwaardelijke vergoeding die geen aanpassingen tijdens de waarderingsperiode zijn, als volgt verwerken:
|
INFORMATIEVERSCHAFFING
59. |
Een overnemende partij moet informatie verstrekken die gebruikers van haar jaarrekening in staat stelt de aard en financiële gevolgen te beoordelen van een bedrijfscombinaties die heeft plaatsgevonden:
|
60. |
Teneinde de doelstelling in alinea 59 te verwezenlijken, moet de overnemende partij de in alinea’s B64 tot en met B66 voorgeschreven informatie verstrekken. |
61. |
De overnemende partij moet informatie verstrekken die gebruikers van haar jaarrekening in staat stelt de financiële gevolgen te beoordelen van in de actuele verslagperiode opgenomen aanpassingen die verband houden met bedrijfscombinaties die in de verslagperiode of in voorgaande verslagperioden hebben plaatsgevonden. |
62. |
Teneinde de doelstelling in alinea 61 te verwezenlijken, moet de overnemende partij de in alinea B67 voorgeschreven informatie verstrekken. |
63. |
Als de specifieke informatieverschaffing die op grond van deze en andere IFRSs vereist is niet voldoet aan de doelstellingen die in alinea’s 59 en 61 zijn vermeld, moet de overnemende partij in de toelichting alle aanvullende informatie opnemen die nodig is om aan deze doelstellingen te voldoen. |
INGANGSDATUM EN OVERGANG
Ingangsdatum
64. |
Deze IFRS moet prospectief worden toegepast op bedrijfscombinaties waarvoor de overnamedatum valt op of na het begin van de eerste jaarlijkse verslagperiode die op of na 1 juli 2009 aanvangt. Eerdere toepassing is toegestaan. Deze IFRS mag echter alleen aan het begin van een jaarlijkse verslagperiode die op of na 30 juni 2007 aanvangt, worden toegepast. Als een entiteit deze IFRS vóór 1 juli 2009 toepast, moet zij dit feit vermelden en moet zij tezelfdertijd IAS 27 (door de International Accounting Standards Board herziene versie van 2008) toepassen. |
Overgang
65. |
Activa en verplichtingen die voortvloeiden uit bedrijfscombinaties waarvan de overnamedatums voorafgingen aan de toepassing van deze IFRS, mogen bij toepassing van deze IFRS niet worden aangepast. |
66. |
Een entiteit, zoals een onderlinge entiteit, die IFRS 3 nog niet heeft toegepast en die een of meer bedrijfscombinaties had die administratief werden verwerkt volgens de overnamemethode, moet de overgangsbepalingen in alinea’s B68 en B69 toepassen. |
Winstbelastingen
67. |
Voor bedrijfscombinaties waarvan de overnamedatum voorafging aan de toepassing van deze IFRS, moet de overnemende partij de vereisten van alinea 68 van IAS 12, zoals door deze IFRS gewijzigd, prospectief toepassen. Met andere woorden, de overnemende partij mag de administratieve verwerking van voorgaande bedrijfscombinaties niet aanpassen voor voorheen opgenomen veranderingen in opgenomen uitgestelde belastingvorderingen. Vanaf de datum waarop deze IFRS wordt toegepast, moet de overnemende partij veranderingen in opgenomen uitgestelde belastingvorderingen echter opnemen als een aanpassing van de winst of het verlies (of, indien IAS 12 dit vereist, buiten de winst-en-verliesrekening verwerken). |
INTREKKING VAN IFRS 3 (2004)
68. |
Deze IFRS vervangt IFRS 3 Bedrijfscombinaties (uitgegeven versie van 2004). |
Bijlage A
Definities
Deze bijlage maakt integraal deel uit van de IFRS.
overgenomen partij |
Het bedrijf of de bedrijven waarover de overnemende partij zeggenschap verkrijgt in een bedrijfscombinatie. |
||||
overnemende partij |
De entiteit die zeggenschap verkrijgt over de overgenomen partij. |
||||
overnamedatum |
De datum waarop de overnemende partij zeggenschap verkrijgt over de overgenomen partij. |
||||
bedrijf |
Een geïntegreerde reeks activiteiten en activa die kunnen worden uitgevoerd en beheerd teneinde rechtstreeks aan investeerders of andere eigenaars, leden of deelnemers een rendement te verschaffen in de vorm van dividenden, lagere kosten of andere economische voordelen. |
||||
bedrijfscombinatie |
Een transactie of andere gebeurtenis waarin een overnemende partij zeggenschap verkrijgt over een of meer bedrijven. Transacties die ook wel „echte fusies” of „fusies van gelijken” worden genoemd, zijn ook bedrijfscombinaties zoals die term in deze IFRS wordt gebruikt. |
||||
voorwaardelijke vergoeding |
Gewoonlijk een verplichting van de overnemende partij om aanvullende activa of aandelenbelangen aan de voormalige eigenaars van een overgenomen partij over te dragen als deel van de ruil voor zeggenschap over de overgenomen partij indien specifieke toekomstige gebeurtenissen plaatsvinden of indien aan specifieke voorwaarden is voldaan. Een voorwaardelijke vergoeding kan de overnemende partij echter ook recht geven op teruggave van een voorheen overgedragen vergoeding indien aan specifieke voorwaarden is voldaan. |
||||
zeggenschap |
De macht om het financiële en operationele beleid van een entiteit te sturen teneinde voordelen te verkrijgen uit haar activiteiten. |
||||
aandelenbelangen |
Binnen het bestek van deze IFRS wordt de term aandelenbelangen ruim geïnterpreteerd om te verwijzen naar eigendomsbelangen van entiteiten die eigendom zijn van investeerders en belangen van eigenaars, leden of deelnemers van onderlinge entiteiten. |
||||
reële waarde |
Het bedrag waarvoor een actief zou kunnen worden verhandeld of een verplichting zou kunnen worden afgewikkeld in een zakelijke, objectieve transactie tussen ter zake goed geïnformeerde, tot een transactie bereid zijnde partijen die onafhankelijk zijn. |
||||
goodwill |
Een actief dat de toekomstige economische voordelen vertegenwoordigt die voortvloeien uit andere in een bedrijfscombinatie verworven activa die niet individueel kunnen worden geïdentificeerd en afzonderlijk kunnen worden opgenomen. |
||||
identificeerbaar |
Een actief is identificeerbaar als het:
|
||||
immaterieel actief |
Een identificeerbaar, niet-monetair actief zonder fysieke vorm. |
||||
onderlinge entiteit |
Een entiteit die geen eigendom is van investeerders en die rechtstreeks aan haar eigenaars, leden of deelnemers dividenden, lagere kosten of andere economische voordelen verschaft. Bijvoorbeeld een onderlinge verzekeringsmaatschappij, een kredietvereniging en een coöperatieve entiteit zijn alle onderlinge entiteiten. |
||||
minderheidsbelang |
Het eigen vermogen in een dochteronderneming dat niet rechtstreeks of onrechtstreeks aan een moedermaatschappij kan worden toegerekend. |
||||
eigenaars |
Binnen het bestek van deze IFRS wordt de term eigenaars ruim geïnterpreteerd om te verwijzen naar houders van aandelenbelangen van entiteiten die eigendom zijn van investeerders en eigenaars of leden van, of deelnemers aan, onderlinge entiteiten. |
Bijlage B
Toepassingsleidraad
Deze bijlage maakt integraal deel uit van de IFRS.
BEDRIJFSCOMBINATIES VAN ENTITEITEN WAAROVER GEZAMENLIJK DE ZEGGENSCHAP WORDT UITGEOEFEND (TOEPASSING VAN ALINEA 2(C))
B1 |
Deze IFRS is niet van toepassing op een bedrijfscombinatie van entiteiten of bedrijven waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend. Een bedrijfscombinatie waarbij entiteiten of bedrijven waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend betrokken zijn, is een bedrijfscombinatie waarin de uiteindelijke zeggenschap over alle bij de bedrijfscombinatie betrokken entiteiten of bedrijven door dezelfde partij of partijen wordt uitgeoefend, zowel voor als na de bedrijfscombinatie, en die zeggenschap niet tijdelijk is. |
B2 |
Een groep personen moet worden geacht zeggenschap uit te oefenen over een entiteit indien die personen als gevolg van contractuele overeenkomsten gezamenlijk de macht hebben om het financiële en operationele beleid van die entiteit te sturen teneinde voordelen te verkrijgen uit haar activiteiten. Om die reden valt een bedrijfscombinatie niet onder het toepassingsgebied van deze IFRS wanneer dezelfde groep personen als gevolg van contractuele overeenkomsten gezamenlijk de uiteindelijke macht heeft om het financiële en operationele beleid van elk van de bij de bedrijfscombinatie betrokken entiteiten te sturen teneinde voordelen te verkrijgen uit hun activiteiten, en die uiteindelijke gezamenlijke macht niet tijdelijk is. |
B3 |
Een persoon of een groep personen die in het kader van een contractuele overeenkomst samen optreden kan zeggenschap uitoefenen over een entiteit en die persoon of groep personen is mogelijk niet onderworpen aan de vereisten van de IFRSs inzake financiële verslaggeving. Om die reden hoeven bij de bedrijfscombinatie betrokken entiteiten niet te worden opgenomen in dezelfde geconsolideerde jaarrekening opdat een bedrijfscombinatie zou kunnen worden beschouwd als een bedrijfscombinatie waarin entiteiten betrokken zijn waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend. |
B4 |
De mate waarin vóór en na de totstandkoming van een bedrijfscombinatie minderheidsbelangen worden aangehouden in elk van de bij de bedrijfscombinatie betrokken entiteiten is niet relevant bij de bepaling of bij de bedrijfscombinatie entiteiten betrokken zijn waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend. Zo ook is het feit dat één van de bij de bedrijfscombinatie betrokken entiteiten een dochteronderneming is die niet in de geconsolideerde jaarrekening is opgenomen, evenmin relevant bij de bepaling of bij een bedrijfscombinatie entiteiten betrokken zijn waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend. |
IDENTIFICATIE VAN EEN BEDRIJFSCOMBINATIE (TOEPASSING VAN ALINEA 3)
B5 |
Deze IFRS definieert een bedrijfscombinatie als een transactie of andere gebeurtenis waarin een overnemende partij zeggenschap verkrijgt over een of meer bedrijven. Een overnemende partij kan op verschillende manieren zeggenschap verkrijgen over een overgenomen partij, bijvoorbeeld:
|
B6 |
Een bedrijfscombinatie kan op verschillende manieren worden gestructureerd om juridische, fiscale of andere redenen, zoals:
|
DEFINITIE VAN EEN BEDRIJF (TOEPASSING VAN ALINEA 3)
B7 |
Een bedrijf bestaat uit middelen en op die middelen toegepaste processen waarmee een productie tot stand kan worden gebracht. Hoewel bedrijven gewoonlijk een productie hebben, is dit geen vereiste opdat een geïntegreerde reeks in aanmerking zou komen als een bedrijf. De drie elementen van een bedrijf worden als volgt gedefinieerd: a) Middelen: Alle economische middelen waarmee een productie tot stand komt of kan worden gebracht wanneer er een of meer processen op worden toegepast. Voorbeelden zijn vaste activa (met inbegrip van immateriële activa of rechten om vaste activa te gebruiken), intellectueel eigendom, de mogelijkheid om toegang te krijgen tot de nodige materialen of rechten en werknemers. b) Proces: Alle systemen, standaarden, protocollen, afspraken of regels waarmee, wanneer ze op een of meer middelen worden toegepast, een productie tot stand komt of kan worden gebracht. Voorbeelden zijn strategische beheerprocessen, operationele processen en resourcemanagementprocessen. Deze processen zijn gewoonlijk gedocumenteerd, maar een georganiseerd personeelsbestand dat de nodige vaardigheden en ervaring heeft en dat regels en afspraken volgt, kan de nodige processen verschaffen die op middelen kunnen worden toegepast om een productie tot stand te brengen. (Boekhoud-, facturerings-, loonlijst- en andere administratieve systemen zijn doorgaans geen processen die worden gebruikt om een productie tot stand te brengen.) c) Productie: Het resultaat van middelen en op die middelen toegepaste processen die rechtstreeks aan investeerders of andere eigenaars, leden of deelnemers een rendement in de vorm van dividenden, lagere kosten of andere economische voordelen verschaffen of kunnen verschaffen. |
B8 |
Opdat een geïntegreerde reeks activiteiten en activa voor de vastgestelde doeleinden zou kunnen worden uitgevoerd en beheerd, zijn twee essentiële elementen nodig, namelijk middelen en op die middelen toegepaste processen die samen worden of zullen worden gebruikt om een productie tot stand te brengen. Een bedrijf hoeft echter niet alle middelen of processen die de verkoper bij de exploitatie van dat bedrijf gebruikte op te nemen als marktdeelnemers het bedrijf kunnen overnemen en kunnen blijven produceren door bijvoorbeeld het bedrijf met hun eigen middelen en processen te integreren. |
B9 |
De aard van de elementen van een bedrijf verschilt naar gelang van de sector en de structuur van de activiteiten van een entiteit, met inbegrip van het stadium van ontwikkeling van de entiteit. Gevestigde bedrijven hebben vaak verschillende soorten middelen, processen en producties, terwijl nieuwe bedrijven vaak weinig middelen en processen hebben en soms slechts één product produceren. Bijna alle bedrijven hebben ook verplichtingen, maar een bedrijf hoeft geen verplichtingen te hebben. |
B10 |
Het is mogelijk dat een geïntegreerde reeks activiteiten en activa in de ontwikkelingsfase geen productie heeft. In dat geval moet de overnemende partij andere factoren in aanmerking nemen om te bepalen of de reeks een bedrijf is. Deze factoren zijn onder meer of de reeks:
Niet al deze factoren hoeven aanwezig te zijn opdat een bepaalde geïntegreerde reeks activiteiten en activa in de ontwikkelingsfase in aanmerking zou komen als een bedrijf. |
B11 |
De bepaling of een specifieke reeks activa en activiteiten een bedrijf is, moet worden gebaseerd op de vraag of de geïntegreerde reeks door een marktdeelnemer kan worden uitgevoerd en beheerd als een bedrijf. Bij de beoordeling of een bepaalde reeks een bedrijf is, is het dus niet relevant of een verkoper de reeks als een bedrijf exploiteerde, noch of de overnemende partij voornemens is om de reeks als een bedrijf te exploiteren. |
B12 |
Indien er geen aanwijzingen zijn voor het tegendeel, wordt een bepaalde reeks activa en activiteiten waarin goodwill aanwezig is geacht een bedrijf te zijn. Een bedrijf hoeft echter geen goodwill te hebben. |
IDENTIFICATIE VAN DE OVERNEMENDE PARTIJ (TOEPASSING VAN ALINEA’S 6 EN 7)
B13 |
De leidraden in IAS 27 De geconsolideerde jaarrekening en de enkelvoudige jaarrekening moeten worden toegepast om de overnemende partij - de entiteit die zeggenschap verkrijgt over de overgenomen partij - te identificeren. Als een bedrijfscombinatie heeft plaatsgevonden maar de toepassing van de leidraden in IAS 27 niet duidelijk aangeeft welke van de bij de bedrijfscombinatie betrokken entiteiten de overnemende partij is, moet de overnemende partij worden bepaald rekening houdend met de factoren in alinea’s B14 tot en met B18. |
B14 |
In een bedrijfscombinatie die voornamelijk tot stand komt door het overdragen van geldmiddelen of andere activa of door het aangaan van verplichtingen, is de overnemende partij gewoonlijk de entiteit die de geldmiddelen of andere activa overdraagt of die de verplichtingen aangaat. |
B15 |
In een bedrijfscombinatie die voornamelijk tot stand komt door het ruilen van aandelenbelangen, is de overnemende partij gewoonlijk de entiteit die haar aandelenbelangen uitgeeft. In bepaalde bedrijfscombinaties, veelal „omgekeerde overnames” genoemd, is de uitgevende entiteit de overgenomen partij. Alinea’s B19 tot en met B27 verschaffen leidraden voor de administratieve verwerking van omgekeerde overnames. Bij het identificeren van de overnemende partij in een bedrijfscombinatie die tot stand komt door het ruilen van aandelenbelangen moeten ook andere relevante feiten en omstandigheden in aanmerking worden genomen, zoals:
|
B16 |
De overnemende partij is gewoonlijk de bij de bedrijfscombinatie betrokken entiteit waarvan de relatieve grootte (gemeten in bijvoorbeeld activa, opbrengsten of winst) aanzienlijk groter is dan die van de andere entiteit (entiteiten) die bij de bedrijfscombinatie betrokken is (zijn). |
B17 |
In een bedrijfscombinatie waarbij meer dan twee entiteiten betrokken zijn, moet bij het bepalen van de overnemende partij onder meer rekening worden gehouden met welke van die entiteiten het initiatief heeft genomen voor de combinatie, alsook met de relatieve grootte van de entiteiten die bij de bedrijfscombinatie betrokken zijn. |
B18 |
Een nieuwe entiteit die wordt opgericht om een bedrijfscombinatie tot stand te brengen, is niet noodzakelijk de overnemende partij. Als een nieuwe entiteit wordt opgericht om aandelenbelangen uit te geven teneinde een bedrijfscombinatie tot stand te brengen, moet één van de bij de bedrijfscombinatie betrokken entiteiten die vóór de bedrijfscombinatie bestonden worden aangemerkt als de overnemende partij door toepassing van de leidraden in alinea’s B13 tot en met B17. Daarentegen kan een nieuwe entiteit die bij wijze van vergoeding geldmiddelen of andere activa overdraagt of verplichtingen aangaat, wel de overnemende partij zijn. |
OMGEKEERDE OVERNAMES
B19 |
Een omgekeerde overname doet zich voor wanneer de entiteit die effecten uitgeeft (de overnemende partij in juridische zin) wordt geïdentificeerd als de overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden op basis van de leidraden in alinea’s B13 tot en met B18. Een transactie kan pas als een omgekeerde overname worden beschouwd als de entiteit waarvan de aandelenbelangen worden verworven (de overgenomen partij in juridische zin) de overnemende partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden is. Omgekeerde overnames doen zich bijvoorbeeld soms voor wanneer een niet-beursgenoteerde bedrijfsentiteit een beursgenoteerde entiteit wil worden maar haar aandelen niet wil registreren. Om dat te verwezenlijken, zal de niet-beursgenoteerde entiteit ervoor zorgen dat een beursgenoteerde entiteit haar aandelenbelangen verwerft in ruil voor de aandelenbelangen van de beursgenoteerde entiteit. In dit voorbeeld is de beursgenoteerde entiteit de overnemende partij in juridische zin omdat ze haar aandelenbelangen heeft uitgegeven, en is de niet-beursgenoteerde entiteit de overgenomen partij in juridische zin omdat haar aandelenbelangen werden verworven. De toepassing van de leidraden in alinea’s B13 tot en met B18 leidt er echter toe dat:
De transactie mag pas administratief worden verwerkt als een omgekeerde overname als de overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden voldoet aan de definitie van een bedrijf, en alle opname- en waarderingsprincipes in deze IFRS, met inbegrip van de vereiste om goodwill op te nemen, zijn van toepassing. |
Waardering van de overgedragen vergoeding
B20 |
In een omgekeerde overname geeft de overnemende partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden gewoonlijk geen vergoeding uit voor de overgenomen partij. In plaats daarvan geeft de overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden gewoonlijk haar aandelen uit aan de eigenaars van de overnemende partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden. Bijgevolg is de reële waarde op de overnamedatum van de vergoeding die door de overnemende partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden is overgedragen voor haar belang in de overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden, gebaseerd op het aantal aandelenbelangen dat de juridische dochteronderneming had moeten uitgeven om de eigenaars van de juridische moedermaatschappij hetzelfde percentage aandelenbelangen in de samengevoegde entiteit te geven dat resulteert uit de omgekeerde overname. De reële waarde van het op die manier berekende aantal aandelenbelangen kan worden gebruikt als de reële waarde van de vergoeding die in ruil voor de overgenomen partij is overgedragen. |
Opstelling en presentatie van de geconsolideerde jaarrekening
B21 |
Geconsolideerde jaarrekeningen die na een omgekeerde overname worden opgesteld, worden uitgegeven onder de naam van de juridische moedermaatschappij (overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden) maar worden in de toelichting beschreven als een voortzetting van de jaarrekening van de juridische dochteronderneming (overnemende partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden), met één aanpassing, namelijk de retroactieve aanpassing van het wettelijk kapitaal van de overnemende partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden om rekening te houden met het wettelijk kapitaal van de overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden. Die aanpassing is vereist om het kapitaal van de juridische moedermaatschappij (de overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden) te weerspiegelen. De vergelijkende informatie die in deze geconsolideerde jaarrekeningen wordt gepresenteerd, wordt ook retroactief aangepast om het wettelijk kapitaal van de juridische moedermaatschappij (overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden) te weerspiegelen. |
B22 |
Omdat de geconsolideerde jaarrekening de voortzetting van de jaarrekening van de juridische dochteronderneming vertegenwoordigt, afgezien van haar vermogensstructuur, weerspiegelt de geconsolideerde jaarrekening:
|
Minderheidsbelang
B23 |
Bij een omgekeerde overname is het mogelijk dat een aantal van de eigenaars van de overgenomen partij in juridische zin (de overnemende partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden) hun aandelenbelangen niet ruilen voor aandelenbelangen van de juridische moedermaatschappij (de overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden). Deze eigenaars worden behandeld als een minderheidsbelang in de geconsolideerde jaarrekening na de omgekeerde overname. De reden hiervoor is dat de eigenaars van de overgenomen partij in juridische zin die hun aandelenbelangen niet ruilen voor aandelenbelangen van de overnemende partij in juridische zin alleen een belang hebben in de resultaten en nettoactiva van de overgenomen partij in juridische zin en niet in de resultaten en nettoactiva van de samengevoegde entiteit. Omgekeerd hebben de eigenaars van de overnemende partij in juridische zin, ondanks het feit dat de overnemende partij in juridische zin de overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden is, een belang in de resultaten en nettoactiva van de samengevoegde entiteit. |
B24 |
De activa en verplichtingen van de overgenomen partij in juridische zin worden in de geconsolideerde jaarrekening gewaardeerd en opgenomen tegen hun boekwaarde vóór de bedrijfscombinatie (zie alinea B22(a)). Derhalve weerspiegelt het minderheidsbelang in een omgekeerde overname het proportionele belang van de aandeelhouders met minderheidsbelang in de boekwaarde van de nettoactiva van de overgenomen partij in juridische zin vóór de bedrijfscombinatie, zelfs als de minderheidsbelangen in andere overnames worden gewaardeerd tegen hun reële waarde op de overnamedatum. |
Winst per aandeel
B25 |
Zoals vermeld in alinea B22(d) moet de structuur van het eigen vermogen in de geconsolideerde jaarrekening die na een omgekeerde overname wordt opgesteld, een weerspiegeling zijn van de structuur van het eigen vermogen van de overnemende partij in juridische zin (de overgenomen partij voor administratieve-verwerkingsdoeleinden), met inbegrip van de aandelenbelangen die door de overnemende partij in juridische zin zijn uitgegeven om de bedrijfscombinatie tot stand te brengen. |
B26 |
Bij de berekening van het gewogen gemiddelde aantal uitstaande gewone aandelen (de noemer in de berekening van de winst per aandeel) tijdens de periode waarin de omgekeerde overname plaatsvindt:
|
B27 |
De gewone winst per aandeel voor elke vergelijkende periode vóór de overnamedatum die in de geconsolideerde jaarrekening wordt gepresenteerd na een omgekeerde overname, moet worden berekend door:
|
OPNAME VAN BEPAALDE VERWORVEN ACTIVA EN OVERGENOMEN VERPLICHTINGEN (TOEPASSING VAN ALINEA’S 10 TOT EN MET 13)
Operationele leases
B28 |
De overnemende partij mag activa of verplichtingen in verband met een operationele lease waarin de overgenomen partij de lessee is niet opnemen, tenzij dit op grond van alinea’s B29 en B30 vereist is. |
B29 |
De overnemende partij moet bepalen of de voorwaarden van elke operationele lease waarin de overgenomen partij de lessee is, gunstig of ongunstig zijn. De overnemende partij moet een immaterieel actief opnemen als de voorwaarden van een operationele lease gunstig zijn in vergelijking met de marktvoorwaarden, en moet een verplichting opnemen als de voorwaarden ongunstig zijn in vergelijking met de marktvoorwaarden. Alinea B42 verschaft een leidraad voor het bepalen van de reële waarde op de overnamedatum van activa die het voorwerp uitmaken van operationele leases waarin de overgenomen partij de lessor is. |
B30 |
Een identificeerbaar immaterieel actief kan verband houden met een operationele lease, wat kan blijken uit de bereidheid van marktdeelnemers om voor de leaseovereenkomst een prijs te betalen, zelfs als dit tegen marktvoorwaarden is. Bijvoorbeeld een lease van gates op een luchthaven of van winkelruimte in een exclusieve winkelstraat zou toegang kunnen verschaffen tot een markt of andere toekomstige economische voordelen die in aanmerking komen als identificeerbare immateriële activa, bijvoorbeeld als een klantenrelatie. In dat geval moet de overnemende partij het (de) daarmee verband houdende identificeerbare immateriële actief (activa) opnemen in overeenstemming met alinea B31. |
Immateriële activa
B31 |
De overnemende partij moet de in een bedrijfscombinatie verworven identificeerbare immateriële activa opnemen afzonderlijk van goodwill. Een immaterieel actief is identificeerbaar als het voldoet aan het afscheidbaarheidscriterium of aan het contractuele-juridische criterium. |
B32 |
Een immaterieel actief dat voldoet aan het contractuele-juridische criterium is identificeerbaar, zelfs als het actief niet overdraagbaar is of niet kan worden afgescheiden van de overgenomen partij of van andere rechten en verplichtingen. Bijvoorbeeld:
|
B33 |
Het afscheidbaarheidscriterium betekent dat een verworven immaterieel actief kan worden afgescheiden of losgemaakt van de overgenomen partij en kan worden verkocht, overgedragen, in licentie gegeven, gehuurd of geruild, hetzij individueel, hetzij samen met een gerelateerd contract, gerelateerd identificeerbaar actief of gerelateerde identificeerbare verplichting. Een immaterieel actief dat de overnemende partij zou kunnen verkopen, in licentie zou kunnen geven of anderszins zou kunnen ruilen voor iets anders van waarde voldoet aan het afscheidbaarheidscriterium, zelfs als de overnemende partij niet voornemens is om het te verkopen, in licentie te geven of anderszins te ruilen. Een verworven immaterieel actief voldoet aan het afscheidbaarheidscriterium als er voor dat type actief of een actief van een soortgelijk type aanwijzingen voor ruiltransacties zijn, zelfs als die transacties niet frequent voorkomen en ongeacht of de overnemende partij erbij betrokken is. Bijvoorbeeld klantenbestanden en abonneelijsten worden vaak in licentie gegeven en voldoen dus aan het afscheidbaarheidscriterium. Zelfs als een overgenomen partij van mening is dat haar klantenbestanden kenmerken hebben die verschillen van andere klantenbestanden, betekent het feit dat klantenbestanden vaak in licentie worden gegeven over het algemeen dat het verworven klantenbestand voldoet aan het afscheidbaarheidscriterium. Een in een bedrijfscombinatie verworven klantenbestand zou echter niet aan het afscheidbaarheidscriterium voldoen als de geheimhoudingsvoorwaarden of andere overeenkomsten een entiteit verbieden om informatie over haar klanten te verkopen, te verhuren of anderszins te ruilen. |
B34 |
Een immaterieel actief dat niet individueel afscheidbaar is van de overgenomen of samengevoegde entiteit voldoet aan het afscheidbaarheidscriterium als het afscheidbaar is in combinatie met een gerelateerd contract, gerelateerd identificeerbaar actief of gerelateerde identificeerbare verplichting. Bijvoorbeeld:
|
Herworven rechten
B35 |
In het kader van een bedrijfscombinatie kan een overnemende partij een recht herwerven dat ze voordien aan de overgenomen partij had toegekend om een of meer van de opgenomen of niet-opgenomen activa van de overnemende partij te gebruiken. Voorbeelden van dergelijke rechten zijn een recht om de handelsnaam van de overnemende partij te gebruiken in het kader van een franchiseovereenkomst, of een recht om technologie van de overnemende partij te gebruiken in het kader van een technologielicenctieovereenkomst. Een herworven recht is een identificeerbaar immaterieel actief dat de overnemende partij afzonderlijk van goodwill opneemt. Alinea 29 verschaft een leidraad voor de waardering van een herworven recht, en alinea 55 verschaft een leidraad voor de administratieve verwerking van een herworven recht na eerste opname. |
B36 |
Als de voorwaarden van het contract dat aanleiding geeft tot een herworven recht gunstig of ongunstig zijn in vergelijking met de voorwaarden van actuele markttransacties voor dezelfde of soortgelijke items, moet de overnemende partij een winst respectievelijk verlies uit afwikkeling opnemen. Alinea B52 verschaft leidraden voor de waardering van winsten of verliezen uit afwikkeling. |
Personeelsbestand en andere zaken die niet identificeerbaar zijn
B37 |
De overnemende partij neemt de waarde van een verworven immaterieel actief dat op de overnamedatum niet identificeerbaar is op in de goodwill. Een overnemende partij kan bijvoorbeeld waarde toerekenen aan het bestaan van een personeelsbestand, zijnde een bestaande groep werknemers die de overnemende partij toelaat om een overgenomen bedrijf na de overnamedatum verder te exploiteren. Een personeelsbestand vertegenwoordigt niet het intellectueel kapitaal van het geschoolde personeel - de (vaak gespecialiseerde) kennis en ervaring die werknemers van een overgenomen partij inbrengen. Aangezien het personeelsbestand geen identificeerbaar actief is dat afzonderlijk van goodwill moet worden opgenomen, wordt elke waarde die eraan wordt toegerekend opgenomen in de goodwill. |
B38 |
De overnemende partij neemt in de goodwill ook elke waarde op die wordt toegerekend aan items die op de overnamedatum niet in aanmerking komen als activa. De overnemende partij kan bijvoorbeeld waarde toerekenen aan potentiële contracten waarover de overgenomen partij op de overnamedatum met potentiële nieuwe klanten onderhandelt. Omdat deze potentiële contracten zelf geen activa zijn op de overnamedatum, neemt de overnemende partij ze niet afzonderlijk van goodwill op. De overnemende partij mag de waarde van deze contracten niet na de eerste opname vanuit de goodwill herclassificeren voor gebeurtenissen die zich na de overnamedatum voordoen. De overnemende partij moet echter de feiten en omstandigheden beoordelen die een rol spelen bij gebeurtenissen die kort na de overname plaatsvinden om te bepalen of op de overnamedatum een afzonderlijk opneembaar immaterieel actief bestond. |
B39 |
Na de eerste opname verwerkt een overnemende partij in een bedrijfscombinatie verworven immateriële activa in overeenstemming met de bepalingen van IAS 38 Immateriële activa. Zoals beschreven in alinea 3 van IAS 38 wordt de administratieve verwerking van bepaalde verworven immateriële activa na de eerste opname voorgeschreven door andere IFRSs. |
B40 |
De criteria van identificeerbaarheid bepalen of een immaterieel actief afzonderlijk van goodwill wordt opgenomen. De criteria verschaffen echter geen leidraden voor het bepalen van de reële waarde van een immaterieel actief, en beperken evenmin de veronderstellingen bij het schatten van de reële waarde van een immaterieel actief. De overnemende partij zou bijvoorbeeld bij het bepalen van de reële waarde rekening houden met veronderstellingen die marktdeelnemers in aanmerking nemen, zoals verwachtingen omtrent toekomstige contractverlengingen. Het is niet nodig dat de contractverlengingen zelf aan de criteria van identificeerbaarheid voldoen. (Zie echter alinea 29, waarin een uitzondering is vastgelegd op het principe van waardering tegen reële waarde voor in een bedrijfscombinatie opgenomen herworven rechten.) Alinea’s 36 en 37 van IAS 38 verschaffen leidraden voor het bepalen of immateriële activa in één eenheid met andere immateriële of materiële activa moeten worden samengevoegd. |
BEPALING VAN DE REËLE WAARDE VAN BEPAALDE IDENTIFICEERBARE ACTIVA EN EEN MINDERHEIDSBELANG IN EEN OVERGENOMEN PARTIJ (TOEPASSING VAN ALINEA’S 18 EN 19)
Activa met onzekere kasstromen (voorzieningen voor lagere waardering)
B41 |
De overnemende partij mag geen afzonderlijke voorziening voor lagere waardering op de overnamedatum opnemen voor in een bedrijfscombinatie verworven activa die tegen hun reële waarde op de overnamedatum worden gewaardeerd, omdat de gevolgen van onzekerheid over toekomstige kasstromen in aanmerking worden genomen bij het bepalen van de reële waarde. Bijvoorbeeld aangezien deze IFRS vereist dat de overnemende partij verworven vorderingen, met inbegrip van leningen, waardeert tegen hun reële waarde op de overnamedatum, neemt de overnemende partij geen afzonderlijke voorziening voor lagere waardering op voor de contractuele kasstromen die op die datum als oninbaar worden beschouwd. |
Operationeel geleasede activa waarbij de overgenomen partij de lessor is
B42 |
Bij het bepalen van de reële waarde op de overnamedatum van een actief zoals een operationeel geleased gebouw of patent waarbij de overgenomen partij de lessor is, moet de overnemende partij rekening houden met de voorwaarden van de leaseovereenkomst. Met andere woorden, de overnemende partij neemt geen afzonderlijk actief of afzonderlijke verplichting op als de voorwaarden van een operationele lease gunstig of ongunstig zijn in vergelijking met de marktvoorwaarden zoals alinea B29 vereist voor leaseovereenkomsten waarbij de overgenomen partij de lessee is. |
Activa die de overnemende partij voornemens is niet te gebruiken of te gebruiken op een andere wijze dan de wijze waarop andere marktdeelnemers deze zouden gebruiken
B43 |
Om concurrentieredenen of andere redenen kan de overnemende partij voornemens zijn om een verworven actief, bijvoorbeeld een immaterieel actief uit hoofde van onderzoek en ontwikkeling, niet te gebruiken, of kan ze voornemens zijn om het actief te gebruiken op een andere wijze dan die waarop andere marktdeelnemers het zouden gebruiken. Niettemin moet de overnemende partij het actief waarderen tegen zijn reële waarde zoals bepaald in overeenstemming met het gebruik ervan door andere marktdeelnemers. |
Minderheidsbelang in een overgenomen partij
B44 |
Deze IFRS staat de overnemende partij toe een minderheidsbelang in de overgenomen partij te waarderen tegen zijn reële waarde op de overnamedatum. In sommige gevallen zal een overnemende partij de reële waarde op de overnamedatum van een minderheidsbelang kunnen bepalen op basis van de prijzen op een actieve markt van de aandelen die niet in handen zijn van de overnemende partij. Soms is er voor de aandelen echter geen prijs op een actieve markt beschikbaar. In dat geval moet de overnemende partij de reële waarde van het minderheidsbelang bepalen volgens andere waarderingstechnieken. |
B45 |
De reële waarde per aandeel van het belang van de overnemende partij in de overgenomen partij kan verschillen van de reële waarde per aandeel van het minderheidsbelang. Het voornaamste verschil is meestal de opname van een zeggenschapspremie in de reële waarde per aandeel van het belang van de overnemende partij in de overgenomen partij of, omgekeerd, de opname van een disagio voor gebrek aan zeggenschap (ook wel een minderheidsdisagio genoemd) in de reële waarde per aandeel van het minderheidsbelang. |
WAARDERING VAN GOODWILL OF EEN WINST UIT EEN VOORDELIGE KOOP
Bepaling van de reële waarde op de overnamedatum van het belang van de overnemende partij in de overgenomen partij aan de hand van waarderingstechnieken (toepassing van alinea 33)
B46 |
In een bedrijfscombinatie die zonder de overdracht van een vergoeding wordt gerealiseerd, moet de overnemende partij de reële waarde op de overnamedatum van haar belang in de overgenomen partij vervangen door de reële waarde op de overnamedatum van de overgedragen vergoeding om goodwill of een winst uit een voordelige koop te waarderen (zie alinea’s 32 tot en met 34). De overnemende partij moet de reële waarde op de overnamedatum van haar belang in de overgenomen partij bepalen aan de hand van een of meer waarderingstechnieken die in de gegeven omstandigheden geëigend zijn en waarvoor voldoende gegevens beschikbaar zijn. Als meer dan één waarderingstechniek wordt gebruikt, moet de overnemende partij de resultaten van de technieken beoordelen, rekening houdend met de relevantie en betrouwbaarheid van de gebruikte gegevens en de omvang van de beschikbare gegevens. |
Bijzondere overwegingen bij de toepassing van de overnamemethode op combinaties van onderlinge entiteiten (toepassing van alinea 33)
B47 |
Als twee onderlinge entiteiten worden gecombineerd, kan de reële waarde van de aandelen- of ledenbelangen in de overgenomen partij (of de reële waarde van de overgenomen partij) betrouwbaarder te bepalen zijn dan de reële waarde van de ledenbelangen die door de overnemende partij zijn overgedragen. In dat geval vereist alinea 33 dat de overnemende partij het bedrag van de goodwill bepaalt op basis van de reële waarde op de overnamedatum van de aandelenbelangen van de overgenomen partij in plaats van de reële waarde op de overnamedatum van de als vergoeding overgedragen aandelenbelangen van de overnemende partij. Daarnaast moet de overnemende partij in een combinatie van onderlinge entiteiten de nettoactiva van de overgenomen partij in haar balans opnemen als een directe verhoging van het kapitaal of eigen vermogen, en niet als een verhoging van de ingehouden winsten, wat in overeenstemming is met de wijze waarop andere soorten entiteiten de overnamemethode toepassen. |
B48 |
Hoewel ze in menig opzicht gelijkenissen vertonen met andere bedrijven, hebben onderlinge entiteiten typische kenmerken die voornamelijk voortkomen uit het feit dat hun leden zowel klanten als eigenaars zijn. Leden van onderlinge entiteiten verwachten doorgaans voordelen te ontvangen voor hun lidmaatschap, vaak in de vorm van verlaagde kosten voor goederen en diensten of klandiziedividenden. Het deel van de klandiziedividenden dat aan elk lid wordt toegekend, is vaak gebaseerd op de omzet van het lid met de onderlinge entiteit tijdens het jaar. |
B49 |
Bij de waardering van een onderlinge entiteit tegen reële waarde moet rekening worden gehouden met de veronderstellingen van marktdeelnemers omtrent toekomstige voordelen voor leden evenals andere relevante veronderstellingen van marktdeelnemers omtrent de onderlinge entiteit. Er kan bijvoorbeeld een model voor het schatten van de kasstromen worden gebruikt om de reële waarde van een onderlinge entiteit te bepalen. De kasstromen die in het model worden ingevoerd, moeten worden gebaseerd op de verwachte kasstromen van de onderlinge entiteit, die meestal verlagingen voor ledenvoordelen weerspiegelen, zoals verlaagde kosten voor goederen en diensten. |
BEPALING VAN WAT DEEL UITMAAKT VAN DE BEDRIJFSCOMBINATIE (TOEPASSING VAN ALINEA’S 51 EN 52)
B50 |
De overnemende partij moet rekening houden met de volgende factoren, die elkaar niet uitsluiten noch individueel doorslaggevend zijn, om vast te stellen of een transactie deel uitmaakt van de ruil voor de overgenomen partij dan wel of de transactie losstaat van de bedrijfscombinatie:
|
Effectieve afwikkeling van een bestaande relatie tussen de overnemende partij en overgenomen partij in een bedrijfscombinatie (toepassing van alinea 52(a))
B51 |
Mogelijk hebben de overnemende partij en de overgenomen partij een relatie die reeds bestond voordat ze een bedrijfscombinatie overwogen, hierna een „bestaande relatie” genoemd. Een bestaande relatie tussen de overnemende en overgenomen partij kan contractueel (bijvoorbeeld verkoper en klant of licentiegever en licentienemer) of niet-contractueel (bijvoorbeeld eiser en gedaagde) zijn. |
B52 |
Als de bedrijfscombinatie in feite een bestaande relatie afwikkelt, neemt de overnemende partij een winst of verlies op, waarvan de waarde als volgt wordt bepaald:
Het bedrag van de opgenomen winst of het opgenomen verlies kan ten dele afhangen van de vraag of de overnemende partij voorheen een gerelateerd actief of een gerelateerde verplichting had opgenomen, en bijgevolg kan de gerapporteerde winst of het gerapporteerde verlies verschillen van het bedrag dat door toepassing van de bovenvermelde vereisten is berekend. |
B53 |
Een bestaande relatie kan een contract zijn dat de overnemende partij als een herworven recht opneemt. Als het contract voorwaarden bevat die gunstig of ongunstig zijn in vergelijking met de prijzen voor actuele markttransacties voor dezelfde of soortgelijke items, neemt de overnemende partij afzonderlijk van de bedrijfscombinatie een winst of verlies voor de effectieve afwikkeling van het contract op, gewaardeerd in overeenstemming met alinea B52. |
Regelingen voor voorwaardelijke betalingen aan werknemers of verkopende aandeelhouders (toepassing van alinea 52(b))
B54 |
Of regelingen voor voorwaardelijke betalingen aan werknemers of verkopende aandeelhouders een voorwaardelijke vergoeding in de bedrijfscombinatie of afzonderlijke transacties zijn, is afhankelijk van de aard van de regelingen. Als men weet waarom de overnameovereenkomst een clausule voor voorwaardelijke betalingen bevat, van wie de regeling uitging en wanneer de partijen de regeling hebben afgesloten, kan dit nuttig zijn om de aard van de regeling te beoordelen. |
B55 |
Als het niet duidelijk is of een regeling voor betalingen aan werknemers of verkopende aandeelhouders deel uitmaakt van de ruil voor de overgenomen partij dan wel een transactie is die losstaat van de bedrijfscombinatie, moet de overnemende partij rekening houden met de volgende aanwijzingen:
|
Ruil van beloningen in de vorm van op aandelen van de overnemende partij gebaseerde betalingen voor beloningen in handen van werknemers van de overgenomen partij (toepassing van alinea 52(b))
B56 |
Een overnemende partij kan haar beloningen in de vorm van op aandelen gebaseerde betalingen (vervangingsbeloningen) ruilen voor beloningen die in handen zijn van werknemers van de overgenomen partij. Een ruil van aandelenopties of andere beloningen in de vorm van op aandelen gebaseerde betalingen in samenhang met een bedrijfscombinatie wordt administratief verwerkt als een wijziging van beloningen in de vorm van op aandelen gebaseerde betalingen in overeenstemming met IFRS 2 Op aandelen gebaseerde betalingen. Als de overnemende partij verplicht is de beloningen van de overgenomen partij te vervangen, moeten de op de marktwaarde gebaseerde waarderingen van de vervangingsbeloningen van de overnemende partij alle of gedeeltelijk worden opgenomen in de waardering van de in de bedrijfscombinatie overgedragen vergoeding. De overnemende partij is verplicht om de beloningen van de overgenomen partij te vervangen als de overgenomen partij of haar werknemers de vervanging kunnen afdwingen. In het kader van de toepassing van deze vereiste is de overnemende partij bijvoorbeeld verplicht om de beloningen van de overgenomen partij te vervangen indien dit vereist is op grond van:
In bepaalde gevallen kunnen beloningen van de overgenomen partij vervallen als gevolg van een bedrijfscombinatie. Als de overnemende partij deze beloningen vervangt, ook al is hij niet daartoe verplicht, moeten alle op de marktwaarde gebaseerde waarderingen van de vervangingsbeloningen worden opgenomen als beloningskosten in de jaarrekening na de bedrijfscombinatie. Met andere woorden, geen van de op de marktwaarde gebaseerde waarderingen van deze beloningen mag worden opgenomen in de waardering van de in de bedrijfscombinatie overgedragen vergoeding. |
B57 |
Om te bepalen welk deel van een vervangingsbeloning deel uitmaakt van de voor de overgenomen partij overgedragen vergoeding en welk deel een beloning voor na de bedrijfscombinatie geleverde diensten is, moet de overnemende partij zowel de door haar toegekende vervangingsbeloningen als de beloningen van de overgenomen partij per de overnamedatum waarderen in overeenstemming met IFRS 2. Het deel van de op de marktwaarde gebaseerde waardering van de vervangingsbeloning dat deel uitmaakt van de vergoeding die in ruil voor de overgenomen partij is overgedragen, is gelijk aan het deel van de beloning van de overgenomen partij dat kan worden toegerekend aan diensten die vóór de bedrijfscombinatie werden geleverd. |
B58 |
Het deel van de vervangingsbeloning dat kan worden toegerekend aan diensten die vóór de bedrijfscombinatie werden geleverd, is de op de marktwaarde gebaseerde waardering van de beloning van de overgenomen partij vermenigvuldigd met de verhouding tussen enerzijds het deel van de verstreken wachtperiode en anderzijds de totale wachtperiode of, indien langer, de oorspronkelijke wachtperiode van de beloning van de overgenomen partij. De wachtperiode is de periode gedurende welke alle gespecificeerde voorwaarden voor onvoorwaardelijke toezegging moeten worden vervuld. De voorwaarden voor onvoorwaardelijke toezegging worden gedefinieerd in IFRS 2. |
B59 |
Het deel van een niet onvoorwaardelijk toegezegde vervangingsbeloning dat toerekenbaar is aan na de bedrijfscombinatie geleverde diensten, en dat dus in de jaarrekening na de bedrijfscombinatie wordt opgenomen als beloningskosten, is gelijk aan de totale op de marktwaarde gebaseerde waardering van de vervangingsbeloning min het bedrag toegerekend aan de diensten die vóór de bedrijfscombinatie werden geleverd. Derhalve rekent de overnemende partij het bedrag waarmee de op de marktwaarde gebaseerde waardering van de vervangingsbeloning de op de marktwaarde gebaseerde waardering van de beloning van de overgenomen partij overschrijdt, toe aan na de bedrijfscombinatie geleverde diensten, en neemt ze dat bedrag als beloningskosten op in de jaarrekening na de bedrijfscombinatie. De overnemende partij moet een deel van een vervangingsbeloning toerekenen aan na de bedrijfscombinatie geleverde diensten als ze die diensten nodig heeft, ongeacht of werknemers alle diensten hebben geleverd die vereist waren voor de onvoorwaardelijke toezegging van hun beloningen van de overgenomen partij vóór de overnamedatum. |
B60 |
Het deel van een niet onvoorwaardelijk toegezegde vervangingsbeloning dat toerekenbaar is aan vóór de bedrijfscombinatie geleverde diensten, alsook het deel dat toerekenbaar is aan na de bedrijfscombinatie geleverde diensten, moet de best mogelijke schatting weerspiegelen van het aantal vervangingsbeloningen dat naar verwachting onvoorwaardelijk zal worden. Als bijvoorbeeld de op de marktwaarde gebaseerde waardering van het deel van een vervangingsbeloning dat is toegerekend aan vóór de bedrijfscombinatie geleverde diensten 100 munteenheden bedraagt en de overnemende partij verwacht dat slechts 95 procent van de beloning onvoorwaardelijk zal worden, is het bedrag dat wordt opgenomen in de vergoeding die in de bedrijfscombinatie werd overgedragen 95 munteenheden. Wijzigingen in het geschatte aantal vervangingsbeloningen dat naar verwachting onvoorwaardelijk zal worden, worden weerspiegeld in de beloningskosten voor de perioden waarin de wijzigingen zich voordoen of de beloningen vervallen - niet als aanpassingen aan de in de bedrijfscombinatie overgedragen vergoeding. Zo ook worden de gevolgen van andere gebeurtenissen, zoals wijzigingen of het uiteindelijke resultaat van beloningen met prestatiegerelateerde voorwaarden, die zich na de overnamedatum voordoen, administratief verwerkt in overeenstemming met IFRS 2 bij het bepalen van de beloningskosten voor de periode waarin een gebeurtenis plaatsvindt. |
B61 |
Dezelfde vereisten voor het bepalen van de delen van een vervangingsbeloning die toerekenbaar zijn aan vóór en na de bedrijfscombinatie geleverde diensten gelden ongeacht of een vervangingsbeloning als een verplichting dan wel als een eigen-vermogensinstrument wordt geclassificeerd in overeenstemming met de bepalingen van IFRS 2. Alle wijzigingen in de op de marktwaarde gebaseerde waardering van als verplichtingen geclassificeerde beloningen na de overnamedatum en de daarmee verband houdende fiscale gevolgen worden in de jaarrekening van de overnemende partij na de bedrijfscombinatie opgenomen in de periode(n) waarin de wijzigingen zich voordoen. |
B62 |
De fiscale gevolgen van vervangingsbeloningen van op aandelen gebaseerde betalingen moeten worden opgenomen in overeenstemming met de bepalingen van IAS 12 Winstbelastingen. |
ANDERE IFRSS DIE LEIDRADEN VERSCHAFFEN VOOR WAARDERING EN ADMINISTRATIEVE VERWERKING NA EERSTE OPNAME (TOEPASSING VAN ALINEA 54)
B63 |
Leidraden voor hoe in een bedrijfscombinatie verworven activa en overgenomen of aangegane verplichtingen na eerste opname moeten worden gewaardeerd en administratief moeten worden verwerkt, zijn bijvoorbeeld ook te vinden in de volgende IFRSs:
|
INFORMATIEVERSCHAFFING (TOEPASSING VAN ALINEA’S 59 EN 61)
B64 |
Om de doelstelling in alinea 59 te realiseren, moet de overnemende partij de volgende informatie verstrekken voor elke bedrijfscombinatie die tijdens de verslagperiode plaatsvindt.
|
B65 |
Voor bedrijfscombinaties die tijdens de verslagperiode plaatsvinden en die afzonderlijk niet maar gezamenlijk wel van materieel belang zijn, moet de overnemende partij de totalen vermelden van de informatie die op grond van alinea B64(e) tot en met (q) moet worden verstrekt. |
B66 |
Als de overnamedatum van een bedrijfscombinatie na het einde van de verslagperiode ligt maar vóór de datum waarop de jaarrekening wordt goedgekeurd voor publicatie, moet de overnemende partij de door alinea B64 vereiste informatie verstrekken, tenzij de eerste administratieve verwerking van de bedrijfscombinatie nog niet voltooid is op het moment dat de jaarrekening wordt goedgekeurd voor publicatie. In dat geval moet de overnemende partij beschrijven welke informatie niet kon worden verstrekt en de redenen waarom dat niet mogelijk was. |
B67 |
Om de doelstelling in alinea 61 te realiseren, moet de overnemende partij de volgende informatie verstrekken voor elke materiële bedrijfscombinatie of in het totaal voor bedrijfscombinaties die afzonderlijk niet maar gezamenlijk wel van materieel belang zijn:
|
OVERGANGSBEPALINGEN VOOR BEDRIJFSCOMBINATIES WAARBIJ ALLEEN ONDERLINGE ENTITEITEN BETROKKEN ZIJN OF DIE ENKEL OP BASIS VAN EEN CONTRACT TOT STAND KOMEN (TOEPASSING VAN ALINEA 66)
B68 |
Alinea 64 bepaalt dat deze IFRS prospectief van toepassing is op bedrijfscombinaties waarvoor de overnamedatum valt op of na het begin van de eerste jaarlijkse verslagperiode die op of na 1 juli 2009 aanvangt. Eerdere toepassing is toegestaan. Entiteiten moeten deze IFRS echter alleen toepassen aan het begin van een jaarlijkse verslagperiode die op of na 30 juni 2007 aanvangt. Als een entiteit deze IFRS vóór zijn ingangsdatum toepast, moet zij dit feit vermelden en moet zij tezelfdertijd IAS 27 (door de International Accounting Standards Board herziene versie van 2008) toepassen. |
B69 |
De vereiste om deze IFRS prospectief toe te passen, heeft het volgende gevolg voor een bedrijfscombinatie waarbij alleen onderlinge entiteiten betrokken zijn of die enkel op basis van een contract tot stand komt als de overnamedatum voor die bedrijfscombinatie vóór de toepassing van deze IFRS ligt:
|
Bijlage C
Wijzigingen in andere IFRSs
De wijzigingen in deze bijlage moeten worden toegepast op jaarlijkse verslagperioden die op of na 1 juli 2009 aanvangen. Als een entiteit deze IFRS op een eerdere periode toepast, moet zij ook deze wijzigingen op die eerdere periode toepassen.
IFRS 1 EERSTE TOEPASSING VAN INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARDS
C1 |
IFRS 1 wordt gewijzigd zoals hieronder beschreven. Alinea 14 wordt als volgt gewijzigd:
Alinea 47I wordt toegevoegd en luidt als volgt:
In bijlage B worden de alinea’s B1, B2(f) en B2(g) als volgt gewijzigd:
|
IFRS 2 OP AANDELEN GEBASEERDE BETALINGEN
C2 |
IFRS 2 wordt gewijzigd zoals hieronder beschreven. Alinea 5 wordt als volgt gewijzigd:
Alinea 61 wordt toegevoegd en luidt als volgt:
|
IFRS 7 FINANCIËLE INSTRUMENTEN: INFORMATIEVERSCHAFFING
C3 |
IFRS 7 wordt gewijzigd zoals hieronder beschreven. Alinea 3(c) is verwijderd. Alinea 44B wordt toegevoegd. Deze alinea luidt als volgt:
|
IAS 12 WINSTBELASTINGEN
C4 |
IAS 12 wordt gewijzigd zoals hieronder beschreven. De derde alinea onder „Doel” wordt als volgt gewijzigd: „Doel Het doel van deze standaard is … Zo heeft ook de opname van uitgestelde belastingvorderingen en -verplichtingen in een bedrijfscombinatie invloed op het bedrag van goodwill die voortvloeit uit die bedrijfscombinatie of het bedrag van de opgenomen winst uit een voordelige koop.” Alinea’s 18, 19, 21 tot en met 22 en 26 worden als volgt gewijzigd:
Bedrijfscombinaties
Goodwill
Eerste opname van een actief of verplichting
Na alinea 31 worden een nieuwe koptekst en een nieuwe alinea 32A toegevoegd. Deze luiden als volgt:
Goodwill
Alinea’s 66 tot en met 68 worden als volgt gewijzigd: „Uitgestelde belastingen die voortvloeien uit een bedrijfscombinatie
Het voorbeeld na alinea 68 wordt verwijderd. Alinea 81 wordt als volgt gewijzigd:
Alinea’s 93 tot en met 95 worden toegevoegd en luiden als volgt:
|
IAS 16 MATERIËLE VASTE ACTIVA
C5 |
In IAS 16 wordt alinea 44 als volgt gewijzigd:
Alinea 81C wordt toegevoegd en luidt als volgt:
|
IAS 28 INVESTERINGEN IN GEASSOCIEERDE DEELNEMINGEN
C6 |
In IAS 28 wordt alinea 23 als volgt gewijzigd:
|
IAS 32 FINANCIËLE INSTRUMENTEN: PRESENTATIE
C7 |
IAS 32 wordt gewijzigd zoals hieronder beschreven. Alinea 4(c) is verwijderd. Alinea 97B wordt toegevoegd. Deze alinea luidt als volgt:
|
IAS 33 WINST PER AANDEEL
C8 |
In IAS 33 wordt alinea 22 als volgt gewijzigd:
|
IAS 34 TUSSENTIJDSE FINANCIËLE VERSLAGGEVING
C9 |
IAS 34 wordt gewijzigd zoals hieronder beschreven. Alinea 16(i) wordt als volgt gewijzigd:
Alinea 48 wordt toegevoegd en luidt als volgt:
|
IAS 36 BIJZONDERE WAARDEVERMINDERING VAN ACTIVA
C10 |
IAS 36 wordt gewijzigd zoals hieronder beschreven. In alinea 6 wordt de definitie van de datum van overeenkomst verwijderd. Alinea 65 wordt als volgt gewijzigd:
Alinea’s 81 en 85 worden als volgt gewijzigd:
Na alinea 90 worden de koptekst en alinea’s 91 tot en met 95 verwijderd. Alinea 138 wordt verwijderd. Alinea 139 wordt als volgt gewijzigd:
Alinea 140B wordt toegevoegd. Deze alinea luidt als volgt:
Een nieuwe bijlage (Bijlage C) wordt toegevoegd zoals hieronder beschreven. Deze omvat de vereisten van de verwijderde alinea’s 91 tot en met 95. „Bijlage C Deze bijlage maakt integraal deel uit van de standaard. Onderzoek op bijzondere waardevermindering van kasstroomgenererende eenheden met goodwill en minderheidsbelangen
Toerekening van goodwill
Onderzoek op bijzondere waardevermindering
Toerekening van een bijzonder waardeverminderingsverlies
|
IAS 37 VOORZIENINGEN, VOORWAARDELIJKE VERPLICHTINGEN EN VOORWAARDELIJKE ACTIVA
C11 |
In IAS 37 wordt alinea 5 als volgt gewijzigd:
|
IAS 38 IMMATERIËLE ACTIVA
C12 |
IAS 38 wordt gewijzigd zoals hieronder beschreven. In alinea 8 wordt de definitie van de datum van overeenkomst verwijderd. Alinea’s 11, 12, 25, 33, 34 en 35 worden als volgt gewijzigd:
Waardering van de reële waarde van een in een bedrijfscombinatie verworven immaterieel actief
Alinea 38 wordt verwijderd. Alinea 68 wordt als volgt gewijzigd:
Alinea 94 wordt als volgt gewijzigd:
Alinea 115A wordt toegevoegd. Deze alinea luidt als volgt:
Alinea 129 wordt verwijderd. Alinea 130 wordt als volgt gewijzigd:
Alinea 130C wordt toegevoegd en luidt als volgt:
|
IAS 39 FINANCIËLE INSTRUMENTEN: OPNAME EN WAARDERING
C13 |
IAS 39 wordt gewijzigd zoals hieronder beschreven. Alinea 2(f) wordt verwijderd. Alinea 103D wordt toegevoegd en luidt als volgt:
|
IFRIC 9 HERBEOORDELING VAN IN CONTRACTEN BESLOTEN DERIVATEN
C14 |
Alinea 5 van IFRIC 9 wordt van de volgende voetnoot voorzien:
|
(1) IFRS 3 (door de International Accounting Standards Board herziene versie van 2008) behandelt de verwerving van contracten met daarin besloten derivaten in een bedrijfscombinatie.”