—

għad-Direktor na Direktsia “Obzhalvane I upravlenie na izpalnenieto” — Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite, minn S. Zlateva, bħala aġent,

—

għall-Gvern Bulgaru, minn T. Ivanov u Y. Atanasov, bħala aġenti,

—

għall-Kummissjoni Ewropea, minn L. Lozano Palacios u D. Roussanov, bħala aġenti,

1

It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikolu 185 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 347, p. 1, iktar ’il quddiem id-“direttiva”).

2

Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ kawża bejn PIGI — Pavleta Dimova ET (iktar ’il quddiem “PIGI”) u d-Direktor na Direktsia “Obzhalvane I upravlenie na izpalnenieto” — Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite (direttur tad-direttorat “Rikors u ġestjoni tal-eżekuzzjoni”, għall-belt ta’ Varna, tal-amministrazzjoni ċentrali tal-Aġenzija Nazzjonali tad-Dħul Pubbliku (iktar ’il quddiem id-“Direktor”) dwar l-aġġustament ta’ tnaqqis tat-taxxa fuq il-valur miżjud (iktar ’il quddiem il-“VAT”).

3

It-tieni subparagrafu tal-Artikolu 1(2) tad-Direttiva jipprovdi:

“Fuq kull transazzjoni, il-VAT, kalkulata fuq il-prezz tal-merkanzija jew tas-servizzi bir-rata applikabbli għat-tali merkanzija jew servizzi, għandha tkun imposta wara t-tnaqqis ta’ l-ammont tal-VAT li qed jinġarr direttament mid-diversi komponenti tal-prezz.”

4

Skont l-Artikolu 168 tad-Direttiva:

“Sakemm il-merkanzija [beni] u s-servizzi jintużaw għall-iskopijiet tat-transazzjonijiet taxxabbli ta’ persuna taxxabbli, il-persuna taxxabbli għandha tkun intitolata, fl-Istat Membru li fih twettaq dawn it-transazzjonijiet, li tnaqqas mll-VAT li għandha tħallas dan li ġej:

[...]”

5

L-Artikolu 184 tad-direttiva jipprovdi li t-tnaqqis inizjali għandu jiġi aġġustat fejn dan ikun ogħla jew inqas minn dak li għalih il-persuna taxxabbli kienet intitolata.

6

L-Artikolu 185 tad-direttiva huwa fformulat kif ġej:

“1.   L-aġġustament għandu, b’mod partikolari, isir fejn, wara li ssir id-denunzja [dikjarazzjoni] tal-VAT, isir xi tibdil fil-fatturi użati biex jiddeterminaw l-ammont li għandu jitnaqqas, per eżempju fejn ix-xirjiet huma kkanċellati jew hu miksub roħs fil-prezzijiet.

2.   Bħala deroga mill-paragrafu 1, m’għandu jsir l-ebda aġġustament fil-każ ta’ transazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa jew fil-każ ta’ distruzzjoni, telf jew serq tal-proprjetà li ġie ppruvat jew ikkonfermat kif imiss, jew fil-każ ta’ merkanzija riżervata għall-iskop ta’ għoti ta’ rigali ta’ valur żgħir jew ta’ l-għoti ta’ kampjuni [...]

Madanakollu, fil-każ ta’ transazzjonijiet li jibqgħu totalment jew parzjalment mhux imħallsa jew fil-każ ta’ serq, l-Istati Membri jistgħu jeħtieġu li jsir aġġustament.”

7

L-Artikolu 186 tad-direttiva jistipula li l-Istati Membri għandhom jistabbilixxu r-regoli dettaljati għall-applikazzjoni tal-Artikoli 184 u 185 tad-direttiva.

8

Ir-Repubblika tal-Bulgarija ttrasponiet id-direttiva bil-liġi dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud (Zakon za danak varhu dobavenata stoynost, DV Nru 63, tal-4 ta’ Awwissu 2006, iktar ’il quddiem iż-“ZDDS), fis-seħħ sa mill-1 ta’ Jannar 2007.

9

L-aġġustamenti tal-eżerċizzju tad-dritt għal tnaqqis tal-VAT huma rregolati b’mod partikolari mill-Artikolu 79 taż-ZDDS, li jipprovdi:

“[...]

(3)   Meta beni jiġu distrutti, tiġi kkonstatata l-assenza tagħhom jew jitneħħew, jew meta sseħħ bidla fl-allokazzjoni tagħhom b’mod li ma jibqax possibbli li titnaqqas il-VAT tal-input, kull persuna taxxabbli li tkun naqqset il-VAT tal-input, totalment jew parzjalment, fuq beni mmanifatturati, mixtrija, akkwistati jew importati għandha tħallas taxxa ta’ ammont ekwivalenti għal dak tal-VAT imnaqqsa fi stadju preċedenti, taxxa li għaliha xorta hija suġġetta.

(4)   L-aġġustament [...] għandu jitwettaq u jiġi stabbilit permezz ta’ proċess verbali matul il-perijodu fiskali li matulu l-kundizzjonijiet ta’ tali aġġustament ikunu ġew fis-seħħ […].

[...]

(6)   [...] il-persuna taxxabbli hija suġġetta għal taxxa fuq il-beni jew is-servizzi li huma beni ta’ investiment skont il-liġi dwar it-taxxa fuq il-kumpanniji [...]”

10

Il-limitazzjonijiet għall-aġġustamenti huma previsti fl-Artikolu 80 taż-ZDDS kif ġej:

“[...]

(2)   L-aġġustamenti skont l-Artikolu 79(3) ma jitwettqux f’każ ta’:

[...]”

11

PIGI, kumpannija b’membru wieħed tad-dritt Bulgaru rrappreżentata minn P. Dimova, għandha bħala għan, b’mod partikolari, il-produzzjoni, ix-xiri u l-bejgħ ta’ prodotti agrikoli, il-produzzjoni u l-bejgħ ta’ xarbiet alkoħoliċi u mhux alkoħoliċi kif ukoll il-kummerċ ta’ ikel.

12

Wara kontroll dwar il-perijodu ta’ bejn l-1 ta’ Awwissu 2005 u t-30 ta’ Settembru 2010, id-dipartiment tad-dħul tad-direttorat territorjali tal-aġenzija nazzjonali tad-dħul pubbliku tal-belt ta’ Varna, matul ix-xahar ta’ Ottubru 2010, ipproponiet rettifika fir-rigward tal-VAT li għandha titħallas għax-xahar ta’ Jannar 2007. L-imsemmija rettifika ġiet ikkonfermata permezz ta’ avviż ta’ aġġustament tal-14 ta’ Jannar 2011, li skont tali avviż PIGI kellha tħallas l-ammont ta’ BGN 1 283.43 bħala VAT dovuta għal dan ix-xahar u l-ammont ta’ BGN 656.04 bħala interessi.

13

F’dan ir-rigward, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali sostniet quddiem l-imsemmi dipartiment li l-merkanzija (prodotti ppakjati u sigaretti) li l-aġġustament inkwistjoni kien jikkonċerna kienu għebu wara serqa fil-bini ta’ din il-kumpannija fit-3 ta’ Frar 2007. Skont il-kontabbiltà ta’ PIGI, il-valur tal-merkanzija misruqa kien ta’ BGN6 417.16.

14

Sabiex din is-serqa tiġi rrikonoxxuta, tressaq ilment kontra X quddiem it-tribunal tal-pulizija reġjonali tal-belt ta’ Dobrich. Permezz ta’ digriet tas-26 ta’ Marzu 2007 tal-prosekutur tal-belt ta’ Dobrich, il-proċedimenti ġew sospiżi minħabba li min wettaq ir-reat ma kienx ġie identifikat. L-indikazzjonijiet dwar l-att inkwistjoni ngħaddew lill-uffiċjal responsabbli mill-investigazzjoni sabiex ikompli bit-tfittxija ta’ min wettaq is-serqa.

15

Madankollu, id-dipartiment tad-dħul tad-direttorat territorjali tal-aġenzija nazzjonali tad-dħul pubbliku tal-belt ta’ Varna qies li, skont l-Artikolu 79(3) taż-ZDDS, għall-perijodu li matulu nsterqu l-beni, PIGI kienet suġġetta għal ammont ta’ VAT ekwivalenti għal dak imnaqqas fi stadju preċedenti. Sussegwentement, huwa invoka l-kundizzjonijiet imposti fl-Artikolu 80 taż-ZDDS taħt liema kundizzjonijiet persuna taxxabbli ma hijiex marbuta taġġusta l-ammont tat-taxxa mnaqqsa fi stadju preċedenti fuq il-beni li għebu. Fost dawn il-kundizzjonijiet hemm b’mod partikolari l-forza maġġuri. Għaldaqstant, huwa kkunsidra li madankollu, f’dan il-każ kienet teżisti raġuni għal aġġustament, peress li r-rikorrenti fil-kawża prinċipali kellha tħallas ammont ta’ VAT ekwivalenti għall-VAT imnaqqsa fi stadju preċedenti matul l-akkwist tal-merkanzija li għebet.

16

Għaldaqstant PIGI ressqet appell quddiem id-Direktor billi sostniet li, sa fejn il-merkanzija kienet għebet wara li seħħet serqa, l-għajbien seħħ wara każ ta’ forza maġġuri li hija ma setgħetx tipprevedi. Konsegwentement, ma kienx hemm lok li jitwettaq aġġustament.

17

B’deċiżjoni tat-22 ta’ Marzu 2011, id-Direktor ċaħad l-imsemmi appell billi qies li l-aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT imwettaq fi stadju preċedenti ma huwiex eskluż f’każ ta’ serq tal-merkanzija.

18

PIGI ressqet azzjoni kontra din id-deċiżjoni ta’ ċaħda quddiem il-qorti tar-rinviju. Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali sostniet b’mod partikolari li, sa fejn il-merkanzija għebet wara serqa, id-Direktor ma kellux japplika d-dispożizzjonijiet dwar l-aġġustament tal-VAT imnaqqsa fi stadju preċedenti. PIGI enfasizzat li dan kien każ ta’ forza maġġuri li hija la setgħet tipprevedi u lanqas tippreveni.

19

F’dawn iċ-ċirkustanzi, l-Administrativen sad — Varna ddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:

20

Permezz tad-domandi tagħha, li għandhom jiġu eżaminati flimkien, il-qorti tar-rinviju essenzjalment tistaqsi jekk l-Artikolu 185(2) tad-direttiva għandux jiġi interpretat fis-sens li huwa jipprekludi dispożizzjonijiet fiskali nazzjonali, bħal dawk li jinsabu fl-Artikoli 79 u 80 taż-ZDDS, li jirrikjedu, matul il-konstatazzjoni tal-assenza ta’ beni suġġetti għall-VAT, l-aġġustament tat-tnaqqis ta’ din it-taxxa mwettaq fi stadju preċedenti fil-mument tax-xiri ta’ dawn il-beni f’sitwazzjoni fejn il-persuna taxxabbli kienet vittma ta’ serq tal-imsemmija beni fejn min wettaq tali serq ma ġiex identifikat.

21

Sabiex tingħata risposta għal dawn id-domandi, għandu jitfakkar preliminarjament li s-sistema ta’ tnaqqis stabbilita mid-direttiva hija intiża li teħles kompletament lin-negozjant mill-piż tal-VAT dovuta jew imħallsa fil-kuntest tal-attivitajiet ekonomiċi tiegħu kollha. Għaldaqstant, is-sistema komuni tal-VAT tfittex li tiggarantixxi n-newtralità perfetta fir-rigward tat-tassazzjoni tal-attivitajiet ekonomiċi kollha, ikunu liema jkunu l-għanijiet jew ir-riżultati tagħhom, bil-kundizzjoni li l-imsemmija attivitajiet ikunu huma stess, fil-prinċipju, suġġetti għall-VAT (ara s-sentenza tat-22 ta’ Marzu 2012, Klub, C-153/11, punt 35 u l-ġurisprudenza ċċitata).

22

Mill-Artikolu 168 tad-Direttiva jirriżulta li, sa fejn il-persuna taxxabbli, li taġixxi bħala tali fil-mument fejn hija takkwista xi beni, tuża dawn il-beni għall-bżonnijiet tat-tranżazzjonijiet taxxabbli tagħha, hija awtorizzata li tnaqqas il-VAT dovuta jew li tkun tħallset fir-rigward tal-imsemmija beni. Dan id-dritt għal tnaqqis jitnissel mill-mument meta t-taxxa deduċibbli ssir dovuta, jiġifieri waqt il-kunsinna tal-beni (ara s-sentenza Klub, iċċitata iktar ’il fuq, punt 36 u l-ġurisprudenza ċċitata).

23

Minn dan isegwi li l-kriterju li jiddetermina d-deduċibbiltà tal-VAT tal-input huwa l-użu li jsir minn dawn il-beni jew dawn is-servizzi, jew l-użu previst għalihom. Dan l-użu fil-fatt jiddetermina t-tnaqqis inizjali li għandha dritt għalih il-persuna taxxabbli u l-portata ta’ aġġustamenti possibbli, li għandhom jitwettqu fil-kundizzjonijiet previsti fl-Artikoli 185 sa 187 tad-direttiva (ara s-sentenza tal-15 ta’ Diċembru 2005, Centralan Property, C-63/04, Ġabra p. I-11087, punt 54 u l-ġurisprudenza ċċitata).

24

Fil-fatt, il-mekkaniżmu tal-aġġustament previst bl-imsemmija artikoli tad-direttiva jagħmel parti integrali mis-sistema tat-tnaqqis tal-VAT stabbilita minn din tal-aħħar.

25

F’dan ir-rigward għandu jiġi enfasizzat li r-regoli previsti bid-direttiva fil-qasam tal-aġġustament għandhom l-għan li jżidu n-newtralità tal-VAT, b’mod illi t-tranżazzjonijiet li jkunu saru fil-fażi ta’ qabel ikomplu jagħtu lok għad-dritt għal tnaqqis sakemm dawn iservu biex jipprovdu servizzi suġġetti għal tali taxxa. Permezz tal-imsemmija regoli, id-direttiva għaldaqstant għandha l-għan li tistabbilixxi relazzjoni mill-qrib u diretta bejn id-dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input u l-użu tal-beni jew tas-servizzi kkonċernati għal tranżazzjonijiet intaxxati fi stadju sussegwenti (ara s-sentenza Centralan Property, iċċitata iktar ’il fuq, punt 57).

26

F’dak li jikkonċerna t-tnissil ta’ obbligu ta’ aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT tal-input, l-Artikolu 185(1) tad-direttiva jistabbilixxi l-prinċipju li tali aġġustament għandu jitwettaq b’mod partikolari meta, wara li ssir id-dikjarazzjoni tal-VAT, isir xi tibdil fl-elementi meħuda inkunsiderazzjoni biex jiġi ddeterminat l-ammont li għandu jitnaqqas.

27

Għandu jiġi rrilevat li, sa fejn beni li nsterqu ma jistgħux jintużaw mill-persuna taxxabbli għal tranżazzjonijiet taxxabbli fi stadju sussegwenti, is-serq jikkostitwixxi tali bidla u, fil-prinċipju, iwassal għall-aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT tal-input.

28

Madankollu, b’deroga mill-prinċipju msemmi fl-Artikolu 185(1) tad-direttiva, l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 185(2) jipprovdi li ma hemmx lok għal aġġustament, fost oħrajn, f’każ ta’ “serq [...] li ġie ppruvat [...] kif imiss”. Skont it-tieni subparagrafu ta’ din l-aħħar dispożizzjoni, din id-deroga hija ta’ natura fakultattiva.

29

Minn dan isegwi li l-Istati Membri għandhom bażi fuqiex jipprevedu l-aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT tal-input fil-każijiet kollha ta’ serq tal-beni li jagħtu dritt għal tnaqqis ta’ din it-taxxa, u dan indipendentement mill-fatt li ċ-ċirkustanzi tas-serq kinux totalment ikkjarifikati jew le.

30

F’dawn iċ-ċirkustanzi, billi r-Repubblika tal-Bulgarija għamlet użu mill-fakultà mogħtija bit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-direttiva, l-amministrazzjoni fiskali kompetenti fil-kawża prinċipali ma kinitx marbuta tistabbilixxi jekk is-serq inkwistjoni, imwettaq minn persuna li la ġiet identifikata u lanqas ikkundannata, kien “ġie ppruvat [...] kif imiss”. Fil-fatt, u skont id-dispożizzjoni msemmija hawn fuq, il-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali tipprevedi l-aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT tal-input f’każ ta’ serq, indipendentement mill-karatteristiċi partikolari ta’ tali att.

31

Fil-kuntest tal-osservazzjonijiet bil-miktub ippreżentati quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja, issemma l-fatt li l-kunċett ta’ “serq” ma huwiex espressament imsemmi fil-formulazzjoni tal-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, billi din tal-aħħar issemmi l-fatt li “tiġi kkonstatata l-assenza tagħhom” bħala raġuni għall-aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT tal-input.

32

F’dan ir-rigward għandu jiġi osservat li, meta jagħmlu użu mill-fakultà prevista fit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-direttiva, l-Istati Membri jistgħu, fil-leġiżlazzjoni fiskali interna tagħhom, jużaw kliem li ma huwiex identiku għal dak użat mid-dispożizzjoni li tagħti s-setgħa biex dan isir, jekk kemm il-darba dan il-kliem jirrifletti l-għan segwit minn din tal-aħħar.

33

Dwar dan is-suġġett il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li, meta jeżerċitaw fakultà mogħtija mill-imsemmija direttiva, l-Istati Membri jistgħu jagħżlu t-teknika leġiżlattiva li tidhrilhom l-iktar xierqa. Għaldaqstant huma jistgħu, b’mod partikolari, jillimitaw ruħhom li fil-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali jirriproduċu l-formulazzjoni użata fid-direttiva jew jużaw espressjoni li hija ekwivalenti għaliha (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal-4 ta’ Ġunju 2009, SALIX Grundstücks-Vermietungsgesellschaft, C-102/08, Ġabra p. I-4329, punt 56).

34

Billi l-kunċett ta’ “serq” bħala prinċipju jaqa’ taħt il-qasam tal-liġi kriminali, l-Istati Membri huma awtorizzati jużaw kliem li jidhrilhom iktar xieraq fil-kuntest leġiżlattiv fiskali intiż li japplika dispożizzjoni tad-dritt tal-Unjoni fil-qasam tal-aġġustament tal-VAT.

35

Għaldaqstant, u sa fejn is-serq iwassal għall-“assenza” tal-beni kkonċernati, b’mod li ma jkunx possibbli li jintużaw għall-finijiet ta’ tranżazzjonijiet taxxabbli fi stadju sussegwenti, il-leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali u l-applikazzjoni tagħha mill-amministrazzjoni kompetenti għandhom jitqiesu bħala li jikkostitwixxu implementazzjoni xierqa tat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 185(2) tad-direttiva.

36

Mill-osservazzjonijiet bil-miktub ippreżentati quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, anki skont dispożizzjonijiet oħra tal-leġiżlazzjoni fiskali inkwistjoni fil-kawża prinċipali, l-aġġustament tat-tnaqqis tal-VAT tal-input ma għandux jitwettaq, b’mod partikolari fil-każ ta’ “għajbien” ta’ beni kkawżat“minn forza maġġuri”. Għaldaqstant huwa biżżejjed li jiġi osservat li, b’teħid inkunsiderazzjoni tal-konstatazzjonijiet fattwali magħmula mill-qorti tar-rinviju fil-kawża prinċipali, tali ipoteżi ma hijiex preżenti f’din il-kawża.

37

F’dawn iċ-ċirkustanzi, ir-risposta għad-domandi magħmula għandha tkun li l-Artikolu 185(2) tad-direttiva għandu jkun interpretat fis-sens li huwa ma jipprekludix dispożizzjonijiet fiskali nazzjonali, bħal dawk li jinsabu fl-Artikoli 79 u 80 taż-ZDDS, li jirrikjedu, matul il-konstatazzjoni tal-assenza ta’ beni suġġetti għall-VAT, l-aġġustament tat-tnaqqis ta’ din it-taxxa tal-input fil-mument tax-xiri ta’ dawn il-beni, f’sitwazzjoni fejn il-persuna taxxabbli kienet vittma ta’ serq tal-imsemmija beni fejn min wettaq tali serq ma ġiex identifikat.

38

Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.

Għal dawn il-motivi, il-Qorti tal-Ġustizzja (Is-Seba’ Awla) taqta’ u tiddeċiedi:

L-Artikolu 185(2) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud, għandu jiġi interpretat fis-sens li huwa ma jipprekludix dispożizzjonijiet fiskali nazzjonali, bħal dawk li jinsabu fl-Artikoli 79 u 80 tal-liġi dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud (Zakon za danak varhu dobavenata stoynost), li jirrikjedu, matul il-konstatazzjoni tal-assenza ta’ beni suġġetti għat-taxxa fuq il-valur miżjud, l-aġġustament tat-tnaqqis ta’ din it-taxxa tal-input fil-mument tax-xiri ta’ dawn il-beni, f’sitwazzjoni fejn il-persuna taxxabbli kienet vittma ta’ serq tal-imsemmija beni fejn min wettaq tali serq ma ġiex identifikat.