1.

In-Naczelny Sąd Administracyjny (qorti suprema amministrattiva, il-Polonja) tagħmel domanda preliminari dwar l-interpretazzjoni tad-Direttiva 2006/112/KE ( 2 ), dwar it-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) imposta fuq provvisti ta’ bini jew parti minn bini u tal-art li fuqha jinstab il-bini ( 3 ).

2.

L-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva 2006/112 jipprovdi eżenzjoni mill-VAT fuq il-provvisti ta’ dawk il-proprjetajiet, “ħlief il-provvista msemmija fil-punt (a) tal-Artikolu 12(1)”. Fil-prinċipju, għalhekk, il-“provvista qabel l-ewwel okkupazzjoni” ta’ binja hija suġġetta, u mhux eżenti, għall-VAT, peress li dan huwa pprovdut fl-aħħar wieħed miż-żewġ dispożizzjonijiet iċċitati. Għall-kuntrarju, ma hijiex dovuta VAT fil-każ ta’ provvisti sussegwenti tal-istess binja.

3.

Il-logħba bejn l-issuġġettar għall- u l-eżenzjoni mit-taxxa deskritta, madankollu, tista’ tiġi mibdula peress li l-Istati Membri, skont l-Artikolu 12(2) tad-Direttiva 2006/112, għandhom il-kapaċità doppja li: i) “jistabbilixxu r-regoli dettaljati għall-applikazzjoni tal-kriterju msemmi fil-paragrafu 1(a) għal bdil ta’ bini”; u li ii) “japplikaw kriterji oħra barra dak ta’ l-ewwel okkupazzjoni” f’ċerti każijiet.

4.

Il-qorti tar-rinviju tixtieq tkun taf, essenzjalment, jekk il-leġiżlazzjoni Pollakka li ttrasponiet fl-ordinament ġuridiku tagħha din il-parti tad-Direttiva 2006/112 (fir-rigward kemm tal-kunċett tal-“ewwel okkupazzjoni” kif ukoll dak tal-“bdil tal-bini”) tikkonformax mad-Direttiva.

5.

Skont l-Artikolu 2(1):

“It-transazzjonijiet li ġejjin għandhom ikunu soġġetti għall-VAT:

[…]”.

6.

Skont l-Artikolu 9(1):

“‘Persuna taxxabbli’ għandha tfisser kull persuna li, b’mod indipendenti, twettaq fi kwalunkwe post kwalunkwe attività ekonomika, ikun x’ikun l-iskop jew ir-riżultati ta’ dik l-attività.

Kwalunkwe attività ta’ produtturi, kummerċjanti jew persuni li jagħtu servizzi, inklużi attivitajiet fil-minjieri u fl-agrikoltura u attivitajiet fil-professjonijiet, għandhom jitqiesu bħala ‘attività ekonomika’. L-isfruttament ta’ proprjetà tanġibbli jew intanġibbli għal skopijiet ta’ dħul minnha fuq bażi kontinwa għandha b’mod partikolari titqies bħala attività ekonomika.”

7.

B’mod konformi mal-Artikolu 12:

“1.   L-Istati Membri jistgħu jikkunsidraw bħala persuna taxxabbli lil kull min iwettaq transazzjoni, fuq bażi okkażjonali, li jkollha x’taqsam ma’ l-attivitajiet imsemmija fit–tieni subparagrafu ta’ l-Artikolu 9(1) u partikolarment waħda mit-transazzjonijiet li ġejjin:

2.   Għall-finijiet tal-paragrafu 1(a), ‘bini’ għandha tfisser kull struttura fissa ma’ jew fl-art.

L-Istati Membri jistgħu jistabbilixxu r-regoli dettaljati għall-applikazzjoni tal-kriterju msemmi fil-paragrafu 1(a) għal bdil ta’ bini u jistgħu jistabbilixxu t-tifsira ta’ ‘l-art li fuqha jinstab il-bini’.

L-Istati Membri jistgħu japplikaw kriterji oħra barra dak ta’ l-ewwel okkupazzjoni, bħalma huwa l-perijodu ta’ żmien bejn id-data tat-tlestija tal-bini u d-data ta’ l-ewwel provvista, jew il-perijodu bejn id-data ta’ l-ewwel okkupazzjoni u d-data tal-provvista sussegwenti, sakemm dawk il-perijodi ma jaqbżux il-ħames snin u s-sentejn rispettivament.

[…]”.

8.

L-Artikolu 14 jistabbilixxi:

“1.   ‘Provvista ta’ merkanzija’ għandha tfisser it-trasferiment tad-dritt ta’ sid li jiddisponi minn proprjetà tanġibbli.

[…]”

9.

L-Artikolu 135(1) jipprovdi li:

“1.   L-Istati Membri għandhom jeżentaw it-transazzjonijiet li ġejjin:

[…]

[…]”.

10.

L-Artikolu 2(14), jiddefinixxi:

“‘l-ewwel okkupazzjoni’: provvista għall-użu, fit-twettiq ta’ atti intaxxati, ta’ binjiet, strutturi jew partijiet minnhom, lill-ewwel xerrej jew utent, wara li dawk il-binjiet, strutturi jew partijiet minnhom:

11.

L-Artikolu 43(1), jipprovdi:

“Huma eżenti mit-taxxa:

[…]

[…]”.

12.

Kozuba Premium Selection sp. z o.o. (iktar ’il quddiem, “Kozuba”) ( 5 ) hija kumpannija li, fis-17 ta’ Settembru 2005, iddeċidiet li żżid il-kapital azzjonarju tagħha. Fl-istess jum, wieħed mill-azzjonisti pprovda lill-kumpannija binja residenzjali (residenza tas-sajf) mibnija fl-1992.

13.

Fl-2006, il-binija ġiet immodernizzata u adattata skont il-bżonnijiet tal-attività ekonomika ta’ Kozuba, bħala “dar tal-wiri”. L-ispejjeż għat-tibdiliet ammontaw għal 55 % tal-valur inizjali tagħha ( 6 ).

14.

Fil-31 ta’ Lulju 2007, il-binja ġiet inkluża fl-indiċi tal-assi fissi ta’ Kozuba (“dar tal-wiri”), u baqgħet f’din il-kundizzjoni sal-15 ta’ Jannar 2009. F’din id-data msemmija, peress li nbiegħet lil terz tneħħiet mil-assi fissi.

15.

Skont Kozuba, il-bejgħ tal-proprjetà, wara r-riabilitazzjoni tagħha, kien jinvolvi t-twettiq tal-fatt taxxabbli tal-VAT. Madankollu, peress li din kienet binja użata, dan il-bejgħ kien eżenti mit-taxxa, u għalhekk ma ddikjaratux fl-awtolikwidazzjoni tal-VAT.

16.

Id-Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej (direttur tal-awtorità tal-kontroll fiskali, il-Polonja), permezz ta’ deċiżjoni tat-12 ta’ April 2013, bagħat lil Kozuba avviż ta’ kalkolu relatat mal-ħlas tal-VAT fl-ewwel kwart tal-2009, li fih żied mal-bażi taxxabbli l-ammont tal-bejgħ tal-binja.

17.

Għall-Awtorità tat-taxxa, fil-qosor: a) l-Artikolu 43(1) punt 10, tal-Liġi dwar il-VAT jippermetti eżenzjoni biss għall-bejgħ ta’ binjiet li jsir wara l-“ewwel okkupazzjoni” tagħhom; u b) l-Artikolu 2(14) tal-Liġi dwar il-VAT jipprovdi li l-“ewwel okkupazzjoni” isseħħ biss wara avveniment taxxabbli. Għalhekk, għalkemm il-binja kienet allokata għall-attivitajiet tal-kumpannija stess mill-31 ta’ Lulju 2007, f’dik id-data ma kinitx saret l-“ewwel okkupazzjoni”, peress li t-tqegħid fis-servizz tagħha ma sarx fit-twettiq ta’ avvenimenti taxxabbli. Skont dan l-approċċ, l-“ewwel okkupazzjoni” seħħet fil-mument tal-bejgħ, jiġifieri, fil-15 ta’ Jannar 2009.

18.

Fis-17 ta’ Mejju 2013, Kozuba kkontestat id-deċiżjoni preċedenti, li ġiet ikkonfermata fit-30 ta’ Lulju 2013 mid-Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (direttur tal-awla fiskali f’Varsavja, il-Polonja).

19.

Kozuba appellat minn din id-deċiżjoni quddiem il-Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (qorti amministrattiva reġjonali ta’ Varsavja, il-Polonja), li, abbażi tal-mertu, ċaħdet dan l-appell fis-sentenza tagħha tat-22 ta’ Mejju 2014 ( 7 ).

20.

Il-kumpannija appellat għal darb’oħra, issa quddiem in-Naczelny Sąd Administracyjny (qorti suprema amministrattiva), qorti li tesprimi d-dubji tagħha dwar jekk ir-rekwiżit tal-“ewwel okkupazzjoni”, kif ipprovdut fl-Artikolu 2(14) tal-Liġi dwar il-VAT, għandux ikun akkumpanjat minn avveniment taxxabbli jew jekk, għall-kuntrarju, dan il-kunċett huwiex marbut mal-okkupazzjoni materjali tal-binja, irrispettivament minn jekk din kinitx preċeduta minn avveniment taxxabbli jew le. Fl-ewwel każ, din il-qorti tosserva inkompatibbiltà potenzjali tar-regola nazzjonali mal-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva 2006/112, peress li d-dritt għal eżenzjoni huwa ristrett bla bżonn.

21.

Dan jirriżulta mill-fatt li l-qari tal-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva 2006/112, li jirreferi għall-Artikolu 12(1)(a) tagħha, irendi dipendenti l-eżenzjoni fuq il-kunċett tal-“ewwel okkupazzjoni” iżda ma jiddefinixxihx.

22.

Skont l-Artikolu 2(14) tal-Liġi dwar il-VAT, ma hemm ebda l-“ewwel okkupazzjoni” meta l-kostruzzjoni jew ir-rinnovazzjoni tal-binjiet issir għall-iskopijiet proprji, u meta jkun il-promotur li jagħmel użu minnhom. Peress li l-provvista tal-binja ma seħħitx abbażi ta’ avveniment taxxabbli, l-eżenzjoni ssir inapplikabbli, skont il-punt 10 tal-Artikolu 43(1) tal-Liġi dwar il-VAT. Dan jista’ jiġri, pereżempju, meta l-proprjetà tinbiegħ għaxar snin wara l-okkupazzjoni effettiva. Ir-riżultat huwa li t-taxxa (jiġifieri, in-nuqqas ta’ eżenzjoni) ma tapplikax biss għal binjiet “ġodda”, iżda wkoll għal binjiet “antiki”, jekk dawn tal-aħħar ikunu nbnew jew ġew irrinnovati mill-persuna taxxabbli nnifisha sabiex tużahom hi stess.

23.

Barra minn hekk, il-qorti tar-rinviju għandha dubji dwar jekk l-Artikolu 2(14)(b) tal-Liġi dwar il-VAT huwiex konformi mad-Direttiva 2006/112, li, fil-każijiet ta’ bdil tal-binjiet, jorbot l-ewwel okkupazzjoni mal-fatt li l-ispejjeż għar-rinnovazzjoni jkunu telgħu, mill-inqas, għal 30 % tal-valur inizjali tal-binja.

24.

Il-qorti tar-rinviju tosserva li din ir-regola tippermetti l-kalkolu tal-VAT (mingħajr eżenzjoni) kull meta jitwettqu xogħlijiet b’dawn il-karatteristiċi u tinbiegħ il-binja rrinnovata. Fl-opinjoni tagħha, id-dritt Pollakk ma jispeċifikax minn liema mument u f’liema medda ta’ żmien għandu jiġi kkalkulat l-ammont tal-ispejjeż (ta’ mhux inqas minn 30 % tal-valur inizjali) sabiex ikun hemm l-“ewwel okkupazzjoni”.

25.

Għaldaqstant, in-Naczelny Sąd Administracyjny (qorti suprema amministrattiva) tagħmel id-domanda preliminari li ġejja:

“L-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi dispożizzjoni nazzjonali [punt 10 tal-Artikolu 43(1) tal-Ustawa o podatku od towarów i usług (liġi dwar it-taxxa fuq il-prodotti u s-servizzi) tal-11 ta’ Marzu 2004 [Dz. U. Nru 54, intestatura 535, kif emendata; iktar ’il quddiem il-‘Liġi dwar il-VAT’)] li taħtha l-provvista ta’ binjiet, kostruzzjonijiet jew partijiet minnhom huma eżentati mill-VAT, ħlief fil-każ fejn:

sa fejn l-Artikolu 2(14) tal-Liġi dwar il-VAT jiddefinixxi l-ewwel okkupazzjoni bħala rilaxx għal użu tal-binjiet, kostruzzjonijiet jew partijiet minnhom, b’eżekuzzjoni ta’ attivitajiet taxxabbli, lill-ewwel konsumatur jew utent, wara:

26.

It-talba għal deċiżjoni preliminari ġiet irreġistrata fir-Reġistru tal-Qorti tal-Ġustizzja fit-30 ta’ Mejju 2016.

27.

Il-Gvern Pollakk kif ukoll il-Kummissjoni Ewropea ppreżentaw osservazzjonijiet bil-miktub. Ma kienx meqjus essenzjali li ssir seduta.

28.

Għall-Gvern Pollakk, l-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva 2006/112 ma jiddefinixxix il-kunċett tal-“ewwel okkupazzjoni” u lanqas ma jirreferi għad-definizzjonijiet li setgħu jagħmlu l-liġijiet tal-Istati Membri. Għalhekk, dan jikkostitwixxi kunċett awtonomu tad-dritt tal-Unjoni li għandu jiġi interpretat b’mod uniformi sabiex jiġu evitati differenzi fl-applikazzjoni tas-sistema tal-VAT minn Stat għal ieħor ( 8 ).

29.

L-interpretazzjoni tal-kunċett teħtieġ li jitqies il-kuntest, l-istruttura u l-għan imfittex mid-Direttiva 2006/12, filwaqt li titqies b’mod partikolari r-ratio legis tal-eżenzjoni. Għalkemm, skont il-Qorti tal-Ġustizzja, l-eżenzjonijiet, bħala deroga mir-regola ġenerali tar-responsabbiltà għat-taxxa, għandhom jiġu interpretati b’mod strett ( 9 ), dan il-kriterju ermenewtiku ma jawtorizzax l-imminar tal-finijiet tal-eżenzjoni.

30.

Mill-perspettiva tal-Gvern Pollakk, il-kostruzzjoni jew riabilitazzjoni sostanzjali ta’ binja jinvolvu ż-żieda fil-valur li għandu jkun intaxxat fil-mument preċiż li fih issir tranżazzjoni suġġetta għall-VAT ( 10 ). Fil-fehma tiegħu, irrispettivament mit-tul ta’ żmien li matulu l-persuna li bniet jew ittrasformat il-binja użatha għaliha nnifisha, dan il-valur miżjud għandu jiġi intaxxat fil-mument tal-bejgħ tiegħu lil akkwirent.

31.

Il-Gvern Pollakk jipprovdi li, meta tkun għadha ma saritx il-provvista (avveniment taxxabbli) ta’ binja, kemm jekk hija binja ġdida jew binja rrinnovata, din għadha titqies bħala “binja ġdida” fis-sens tad-Direttiva 2006/112. L-assoċjazzjoni tal-“ewwel okkupazzjoni” ma’ okkupazzjoni sempliċi fattwali għandha l-effett li tiżnatura l-prinċipji sottostanti ta’ dik id-direttiva u tiftaħ it-triq għal frodi, minħabba abbuż tal-eżenzjoni.

32.

Rigward il-possibbiltà li l-Istati Membri josservaw kriterji differenti minn dik tal-“ewwel okkupazzjoni”, il-Gvern Pollakk jiġbed l-attenzjoni fuq iż-żewġ każijiet tal-Artikolu 12(2) tad-Direttiva 2006/112. Jekk Stat jikkonforma mal-“perijodu bejn id-data tal-ewwel okkupazzjoni u d-data tal-provvista sussegwenti”, huwa għandu jimponi taxxa mhux biss fuq il-provvista inizjali fil-kuntest tal-“ewwel okkupazzjoni”, iżda wkoll fuq dik li tkun seħħet wara dan iż-żmien f’perijodu ta’ sentejn. Il-kuntrarju ta’ dan iwassal sabiex il-provvista inizjali fil-kuntest tal-“ewwel okkupazzjoni” tkun eżenti, u l-provvista sussegwenti, li ssir fis-sentejn wara dik l-“ewwel okkupazzjoni” ma tkunx.

33.

Fir-rigward tal-każ fejn l-“ewwel okkupazzjoni” issir wara r-riabilitazzjoni ta’ proprjetà, il-Gvern Pollakk jenfasizza li din is-setgħa hija rrikonoxxuta mill-Qorti tal-Ġustizzja ( 11 ). Fil-fehma tiegħu, ir-regoli interni ma jaqbżux il-limiti tad-diskrezzjoni mogħtija mill-Artikolu 12(2) tad-Direttiva 2006/112, minħabba li l-livell ta’ nfiq stabbilit mil-leġiżlatur Pollakk jinvolvi ż-żieda sinjifikattiva tal-valur fil-proċedura.

34.

Għall-Kummissjoni, għalkemm l-eżenzjonijiet għandhom jiġu interpretati b’mod restrittiv, dan ma jistax iċaħħad l-eżenzjoni mill-konsegwenzi tagħha. F’dan il-każ, il-liġi nazzjonali tista’ twassal sabiex il-binjiet “antiki” jkunu suġġetti għall-VAT, għall-kuntrarju tal-għan u r-raġunament tal-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva 2006/112.

35.

Fin-nuqqas ta’ definizzjoni tal-“ewwel okkupazzjoni” fid-Direttiva 2006/112, il-Kummissjoni temmen li din għandha tiftiehem fis-sens normali tagħha, b’tali mod li tfisser l-użu pur u sempliċi tal-binja. Ma huwiex meħtieġ, għalhekk, li tali użu jkun preċedut minn tranżazzjoni taxxabbli. Din il-kundizzjoni, introdotta mil-liġi Pollakka tinvolvi restrizzjoni inkompatibbli mal-qari tal-Artikoli 135(1)(j) u 12 tad-Direttiva 2006/112 flimkien.

36.

Fir-rigward tal-bdil fil-proprjetà, il-Kummissjoni tenfasizza li l-Artikolu 12(2) (it-tieni paragrafu) tad-Direttiva 2006/112 jippermetti lill-Istati Membri jistabbilixxu t-tifsira tal-kunċett ta’ l-“ewwel okkupazzjoni” fir-rigward ta’ dawk it-tranżazzjonijiet, kif ikkonfermat il-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza tagħha Gemeente 's-Hertogenbosch ( 12 ).

37.

Skont il-Kummissjoni, li l-kunċett ta’ “bdil” ikun jiddependi mill-fatt li l-ispejjeż ikunu ta’ iktar minn 30 % tal-valur inizjali tal-binja jikkostitwixxi preċiżament interpretazzjoni ta’ dan il-kriterju. Il-proċedura ta’ rikostruzzjoni għandha tkun ta’ tali intensità li r-riżultat tagħha jammonta għal bini ġdid u, għalhekk, il-kunċett tal-“ewwel okkupazzjoni” għandu jiġi applikat mhux biss għall-kostruzzjoni inizjali, iżda wkoll għal kull “bdil” fuq il-proprjetà.

38.

Madankollu, il-Kummissjoni ma hijiex konvinta li d-definizzjoni ta’ “bdil” fil-liġi Pollakka hija kompatibbli mad-Direttiva 2006/12. Fil-fehma tagħha, bdil jinvolvi t-twettiq ta’ tibdiliet kbar, u mhux sempliċiment ħidmiet ta’ rinnovazzjoni jew ta’ manutenzjoni, li jidher li huwa dak ipprovdut mil-liġi fi ħdan dan il-kunċett.

39.

L-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva 2006/112 jeżenta mill-VAT il-provvista ta’ bini jew partijiet minnu, u tal-art li fuqha hija tinstab ( 13 ), “ħlief il-provvista msemmija fil-punt (a) tal-Artikolu 12(1)”. Peress li din id-dispożizzjoni tal-aħħar tirreferi għall-“provvista qabel l-ewwel okkupazzjoni”, it-trasferiment suċċessivi tal-istess binja għandhom igawdu eżenzjoni mill-VAT.

40.

Id-dubji tal-qorti tar-rinviju jseħħu f’żewġ modi. Minn naħa waħda, fir-rigward tad-definizzjoni tal-“ewwel okkupazzjoni” fil-liġi Pollakka, li tillimita b’mod mhux raġonevoli l-effettività tal-eżenzjoni. Peress li l-Liġi dwar il-VAT torbot dak il-kunċett mat-“twettiq ta’ avveniment taxxabbli”, jista’ jkun li binja ġdida tiġi użata (okkupata) mis-sid jew il-promotur tagħha, mingħajr ma dan jinvolvi avveniment taxxabbli. Il-konsegwenza hija li, meta l-promotur jittrażmetti dan snin wara, l-eżenzjoni ma tkunx applikabbli u l-bejgħ ikun suġġett għall-VAT, minkejja li tkun binja li ma għadhiex ġdida.

41.

Barra minn hekk, il-qorti tar-rinviju tistaqsi jekk, meta wieħed iqis it-termini li fihom il-Liġi dwar il-VAT illimitat il-bdil ta’ binjiet (li jimpedixxi lill-benefiċjarju milli jgawdi mill-eżenzjoni għal provvisti sussegwenti xi wħud minn dawn), ikunx osservat l-Artikolu 12 tad-Direttiva 2006/112.

42.

“Provvista ta’ merkanzija”, skont l-Artikolu 14(1) tad-Direttiva 2006/112, tfisser “it-trasferiment tad-dritt ta’ sid li jiddisponi minn proprjetà tanġibbli”. Il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li “l-kunċett ta’ ‘provvista ta’ oġġetti’ msemmi fl-Artikolu 5(1) tas-Sitt Direttiva ( 14 ) ma jirreferix għat-trasferiment ta’ proprjetà fil-forom previsti mid-dritt nazzjonali applikabbli, iżda jkopri kull tranżazzjoni ta’ trasferiment ta’ oġġett korporali minn parti li tawtorizza lill-parti l-oħra tiddisponi minnu bħallikieku kienet il-proprjetarja ta’ dan l-oġġett” ( 15 ).

43.

Id-Direttiva 2006/112 tipprovdi għall-professjonaliżmu u r-regolarità fit-twettiq ta’ attivitajiet ekonomiċi, bħala kriterji ġenerali li jipprovdu l-kwalità tal-persuna taxxabbli għall-VAT (l-Artikolu 9(1)) lil dawk li jipprattikawhom. Madankollu, dawn il-kriterji huma estiżi fir-rigward tat-tranżazzjonijiet ta’ proprjetà, billi d-Direttiva tawtorizza lill-Istati Membri jikkunsidraw ukoll bħala persuni taxxabbli lil dawk il-persuni li jwettqu dawn b’mod okkażjonali, taħt it-termini tal-Artikolu 12(1)(a)).

44.

Għalhekk, promotur abitwali ta’ binjiet ikun persuna taxxabbli skont l-Artikolu 9(1) tad-Direttiva 2006/112. Promotur okkażjonali jkun hekk taxxabbli skont l-Artikolu 12(1)(a) tal-istess direttiva, sakemm l-Istat Membru jkun uża l-awtorizzazzjoni sabiex jestendi l-ambitu tal-applikazzjoni suġġettiva. F’każ li ma jkunx hekk, il-provvista minn promotur okkażjonali ma tkunx taxxabbli.

45.

L-eżenzjoni pprovduta fl-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva 2006/112 tirreferi għall-fatt allegat fl-Artikolu 12(1)(a) tagħha. Ir-riżultat huwa li, skont dak ir-riferiment, il-provvisti ta’ binjiet huma eżenti, ħlief dawk li jinsabu fl-imsemmi Artikolu 12(1)(a) tad-Direttiva. Din l-eċċezzjoni tapplika, indipendentement minn jekk l-Istat Membru jkunx uża s-setgħa ta’ inklużjoni fit-taxxa tal-promoturi okkażjonali.

46.

Il-koordinazzjoni bejn l-Artikolu 135(1)(j) u l-Artikolu 12(1)(a), għandha tiġi żviluppata b’kunsiderazzjoni tal-għan tat-tranżazzjoni. Dan ifisser li, għandu jiġi kkunsidrat jekk il-provvista tal-binja saritx qabel jew wara l-ewwel okkupazzjoni tagħha. Għalhekk, għalkemm l-Istat ma estendiex il-kwalità ta’ persuna taxxabbli lill-promotur okkażjonali, ladarba tkun saret il-provvista sussegwenti għall-ewwel okkupazzjoni minn persuna taxxabbli skont l-Artikolu 9(1) tad-Direttiva, il-provvisti sussegwenti, b’mod ġenerali, ikunu eżenti.

47.

Iċ-ċentru tal-gravità tal-eżenzjoni jinsab fil-fatt li binjiet li huma provduti ma humiex ġodda ( 16 ). It-tieni provvista u dawk sussegwenti għall-provvisti ta’ binjiet (li ma jkunux iktar “ġodda” imma “użati”) ma humiex taxxabbli, li huwa konsistenti mas-sistema tal-VAT. Dan ġie kkonfermat mill-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza tagħha tal-4 ta’ Ottubru 2001, Goed Wonen, fejn sostniet li ma kienx hemm lok għat-tassazzjoni fil-każ ta’ “bejgħ ta’ binja ġdida wara l-ewwel provvista tagħha lil konsumatur finali”, u li din il-provvista “timmarka t-tmiem tal-proċess tal-produzzjoni” ( 17 ).

48.

Fil-fatt, ir-raġunament wara din it-taxxa huwa li jiġu intaxxati l-attivitajiet ekonomiċi li jinvolvu l-inkorporazzjoni ta’ valur miżjud. Għall-proprjetajiet, il-valur miżjud huwa inerenti fil-kostruzzjoni ta’ bini ġdid, li l-ewwel provvista tiegħu, preċiżament minħabba li timmarka “it-tmiem tal-proċess tal-produzzjoni”, twassal għall-obbligu li titħallas il-VAT.

49.

Ma jkunx iġġustifikat li dan l-istess bini jkun intaxxat, skont l-istess kunċett, kull meta jinbiegħ sussegwentement ( 18 ). Fil-proposta għas-Sitt Direttiva, ix-xogħol preparatorju tal-Kummissjoni jipprovdi li “sabiex jiġu solvuti d-diffikultajiet fid-distinzjoni bejn binjiet ġodda u binjiet antiki, il-kunċett tal-ewwel okkupazzjoni ġie użat sabiex jiddetermina l-mument li fih il-binja twaqqaf il-proċess ta’ produzzjoni u ssir oġġett ta’ konsum, jiġifieri, meta l-binja tibda tintuża mis-sid jew kerrej tiegħu” ( 19 ).

50.

L-Artikolu 12(2) tad-Direttiva 2006/112 jikkonferma li n-natura ġdida tal-binja hija l-karatteristika essenzjali li sservi bħala gwida għall-issuġġettar għall-VAT, peress li din tippermetti lill-Istati Membri jiddefinixxu l-metodi għall-applikazzjoni tal-kriterju tal-punt (a) tal-paragrafu 1 (provvista qabel l-ewwel okkupazzjoni) għall-bdiliet tal-proprjetajiet. B’dan il-mod, id-Direttiva tiftaħ il-possibbiltà li jiġu intaxxati mhux biss provvisti ta’ binjiet “ġodda”, iżda wkoll dawk “użati jew antiki”, iżda biss meta dawn tal-aħħar ikunu għaddew minn bdil li, fir-realtà, tagħmilhom ekwivalenti għal dawk tal-ewwel. L-attività tal-bdil ta’ proprjetà, minn din il-perspettiva, għandha l-istess funzjoni ekonomika (żieda ta’ valur) li oriġinarjament kellha l-kostruzzjoni tal-bidu.

51.

Id-diffikultà maħluqa mil-Liġi dwar il-VAT, u li tqajjem it-tħassib tal-qorti tar-rinviju, hija li l-kunċett tal-ewwel okkupazzjoni huwa assoċjat mat-twettiq ta’ avveniment taxxabbli. Għalhekk, dan ma jinkludix l-okkupazzjonijiet fejn ma sseħħx waħda mit-tranżazzjonijiet tipiċi tal-VAT.

52.

Skont din ir-regola nazzjonali, meta s-sid jew il-promotur jużaw bini għall-bżonnijiet tagħhom stess għal xi perijodu ta’ żmien —bħal ma jiġri f’dan il-każ—, il-bejgħ sussegwenti tiegħu ma jkunx eżenti, peress li l-użu ma jissodisfax ir-rekwiżiti meħtieġa sabiex jiġi kkwalifikat bħala l-“ewwel okkupazzjoni”. Permezz ta’ dan il-kriterju, jitnaqqas l-ambitu tal-eżenzjoni, kif ġie kkonfigurat fis-sistema komuni tal-VAT?

53.

Id-Direttiva 2006/112 ma tispeċifikax x’għandha tfisser l-“ewwel okkupazzjoni”. Naqbel mal-Gvern Pollakk u mal-Kummissjoni li dan huwa kunċett awtonomu tad-dritt tal-Unjoni, li jeħtieġ interpretazzjoni uniformi. Dan ma għandux jitqies, madankollu, fl-astratt, iżda għandhom jitqiesu t-termini singulari tat-tilwima li hija s-suġġett tar-rinviju preliminari.

54.

Madankollu, jistgħu jiġu esklużi, mill-inqas żewġ interpretazzjonijiet differenti tal-kunċett. L-ewwel waħda tinvolvi s-sempliċi fatt fiżiku tal-okkupazzjoni tal-proprjetà mingħajr bażi legali (okkupazzjonijiet illegali). It-tieni tinkludi f’dak il-kunċett okkupazzjonijiet purament fittizji, jew okkupazzjonijiet frawdolenti magħmula bl-għan biss li jittieħed vantaġġ mill-eżenzjoni, iżda mingħajr ma jinvolvu tranżazzjoni kawżali reali. Ebda waħda minn dawn, fil-fehma tiegħi, ma jista’ jkollha effett ġuridiku sabiex il-provvista sussegwenti ta’ dawn l-okkupazzjonijiet (illegali jew fittizji) tkun eżenti mill-ħlas tal-VAT.

55.

Għalhekk, apparti dawn l-ipoteżijiet estremi, jekk l-Artikoli 2 u 43 tal-Liġi dwar il-VAT jiġu interpretati bil-mod deskritt mill-qorti tar-rinviju (jiġifieri, li l-“ewwel okkupazzjoni” tiġi assoċjata mal-fatt li neċessarjament ikun hemm avveniment li jagħti lok għall-impożizzjoni tal-VAT), naħseb li l-ambitu tal-eżenzjoni prevista fl-Artikolu 135(1)(j) tad-Direttiva 2006/112 jiġi limitat b’mod eċċessiv.

56.

Fil-fatt, jista’ jkun hemm każijiet fejn l-ewwel okkupazzjoni sseħħ (preċedentement jew meta ssir din l-okkupazzjoni) filwaqt li ma jseħħx avveniment taxxabbli. Fost dawk il-każijiet hemm, pereżempju, l-okkupazzjoni li tirriżulta mill-kiri tal-proprjetà għall-akkomodazzjoni ( 20 ), li hija tranżazzjoni fil-prinċipju eżenti mill-VAT ( 21 ).

57.

Fil-każ li wassal għar-rinviju preliminari, il-promotur tal-proprjetà okkupaha hu stess (jiġifieri, użaha) għall-bżonnijiet tan-negozju tiegħu stess, għal iktar minn sentejn u, wara dan, ittrasferiha lil terz. L-awtoritajiet tat-taxxa Pollakki ma jikklassifikawx dak l-użu, għall-bżonnijiet proprji, bħala l-ewwel okkupazzjoni sempliċement għax ma hemmx avveniment taxxabbli.

58.

Din il-premessa (li l-użu għall-bżonnijiet proprji ma jikkostitwixxix att suġġett għall-VAT) hija, mill-inqas, dubjuża jekk jitqiesu l-kummenti tal-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza tagħha tal-10 ta’ Settembru 2014, Gemeente ’s-Hertogenbosch ( 22 ) dwar il-kamp ta’ applikazzjoni tal-Artikolu 5(7)(a) tas-Sitt Direttiva, rigward it-tranżazzjonijiet tal-proprjetà. Din id-dispożizzjoni (u dik simili tagħha fid-Direttiva 2006/112) ( 23 ) tippermetti lill-Istati Membri jqabblu ma’ provvista bi ħlas, suġġetta għall-VAT, l-allokazzjoni minn persuna taxxabbli għall-iskopijiet tan-negozju tagħha stess ta’ ċerti oġġetti, taħt ċerti kundizzjonijiet.

59.

F’din is-sentenza, il-Qorti tal-Ġustizzja ddikjarat li “meta muniċipalità tokkupa għall-ewwel darba proprjetà immobbli li hija bniet fuq l-art tagħha stess […], din is-sitwazzjoni għandha tkun ikkunsidrata bħala li taqa’ taħt l-Artikolu 5(7)(a) tas-Sitt Direttiva, sa fejn l-Istat Membru kkonċernat uża l-fakultà prevista minn din id-dispożizzjoni” ( 24 ).

60.

Irrispettivament mill-fatt li għadni kif indikajt, huwa ċert li mhux kull l-ewwel okkupazzjoni għandha tkun ippreċeduta minn provvista tal-proprjetà fis-sens tad-Direttiva 2006/112 (jiġifieri, tat-trasferiment tad-dritt ta’ sid li jiddisponi mill-proprjeta lil terz), u lanqas ma għandha tkun ir-riżultat ta’ avveniment taxxabbli, jekk skont il-kunċett tal-aħħar isir riferiment għat-tranżazzjonijiet mhux eżenti.

61.

Speċifikament, l-okkupazzjoni effettiva tal-binja mill-promotur, għall-bżonnijiet tiegħu stess, għal iktar minn sentejn (li huwa l-każ f’din il-kawża), kemm jekk titqies bħala avveniment taxxabbli ( 25 ) jew le, hija mqabbla mal-ewwel provvista, b’tali mod li, jekk il-proprjetà tinbiegħ sussegwentement, it-trasferiment għandu jkun eżenti mill-VAT.

62.

Huwa veru li l-eżenzjonijiet, bħala eċċezzjoni għar-regola ġenerali ta’ tassazzjoni tat-tranżazzjonijiet li jikkostitwixxu fatt li huwa suġġett għall-VAT, għandhom jiġu interpretati b’mod strett, iżda bil-kundizzjoni li din l-interpretazzjoni ma twassalx sabiex iċċaħħadhom mill-effetti tagħhom ( 26 ).

63.

F’dan il-każ, peress li l-leġiżlatur Pollakk għażel li jistabbilixxi l-eżenzjoni fuq il-mudelli offruti mill-Artikolu 12(2) tad-Direttiva 2006/112, huwa għandu jissodisfa l-limiti stabbiliti fih. inkella, għandu jagħżel il-kriterju tal-ewwel okkupazzjoni sempliċiment, kif diġà ntqal, jew inkella jagħżel li jaċċetta, bħala kriterju alternattiv, “il-perijodu bejn id-data tal-ewwel okkupazzjoni u d-data tal-provvista sussegwenti, sakemm dawk il-perijodi ma jaqbżux […] s-sentejn” (it-tielet paragrafu ta’ dik id-dispożizzjoni). L-Artikolu 43(10) tal-Liġi dwar il-VAT jipprovdi għaż-żewġ ipoteżijiet.

64.

Fi kwalunkwe wieħed minn dawn iż-żewġ każijiet, nirrepeti, il-frażi “l-ewwel okkupazzjoni” għandha sostantività proprja, mhux dipendenti fuq dak li jiġri qabel avveniment taxxabbli. L-użu ta’ binja (kemm jekk ġdida jew trasformata, bil-mod li se jiġi eżaminat iktar ’il quddiem) mis-sid tiegħu, mingħajr interruzzjoni, għal mill-inqas sentejn, jiġi ttrattat bħala l-ewwel provvista, u l-bejgħ sussegwenti tiegħu huwa eżenti mill-VAT.

65.

It-tieni paragrafu tal-Artikolu 12(2) tad-Direttiva 2006/112 jippermetti li l-Istati Membri jiddefinixxu l-metodi ta’ implementazzjoni tal-kriterju stipulat fil-punt (a) tal-paragrafu (1) għall-“bdil ta’ bini”.

66.

Il-possibbiltà li promotur (professjonali jew okkażjonali) ikun persuna taxxabbli bil-VAT, għalhekk, ma hijiex limitata biss għal binjiet ġodda, iżda wkoll għal dawk antiki li jinbidlu biex isiru ġodda. L-Artikolu 12(2) tad-Direttiva 2006/112 jipprovdi ż-żewġ modalitajiet. Fil-paragrafu 1, isir riferiment għall-kunċett ta’ binja bħala “kull struttura fissa ma’ jew fl-art” u, fil-paragrafu sussegwenti, “bdil ta’ bini u […] l-art li fuqha jinstab il-bini”.

67.

Wieħed jista’ jaħseb, kważi intuwittivament, li l-aċċenn għall-bdil tal-proprjetajiet f’dan il-kuntest, pjuttost milli l-bdil tal-binjiet kien intiż sabiex jinkludi dawn tal-aħħar u l-art li jinstabu fuqha. Madankollu, il-kliem tad-dispożizzjoni jwassal sabiex din l-idea titneħħa immedjatament, għaliex, flimkien mal-proprjetà, tissemma’ l-“art li fuqha jinstab il-bini”, b’tali mod li, apparti l-art, jibqa’ biss dak li jkun mibni fuqha. Dan huma preċiżament il-binjiet.

68.

Il-kunċett ta’ bini, skont is-sentenza tas-16 ta’ Jannar 2003, Maierhofer ( 27 ), jinkorpora l-kostruzzjonijiet mibnija fuq l-art (anki jekk dawn ikunu magħmulin minn elementi prefabbrikati li ma jitneħħewx u ma jinġarrux faċilment). Dan il-kunċett, skont il-Qorti tal-Ġustizzja, ma għandux għalfejn jinbidel skont jekk tkunx provvista msemmija fl-Artikolu 4(3)(a) tas-Sitt Direttiva [issa l-Artikolu 12(1)(a) tad-Direttiva 2006/112], li jirreferi għall-binjiet, u għat-tranżazzjoni eżenti pprovduta fl-Artikolu 13, parti B, punt (b) [issa l-Artikolu 135(1)(l)], li jsemmi l-proprjetà ( 28 ).

69.

Peress li ma hemmx dubju, għalhekk, li l-binja mibjugħa f’dan il-każ kienet proprjetà, u li kienet ġiet irrinnovata b’ammont ta’ 55 % tal-valur inizjali, l-unika domanda li għandha tiġi ċċarata hija jekk il-kunċett ta’ bdil tal-Liġi dwar il-VAT huwiex konformi mad-Direttiva 2006/112.

70.

Id-diffikultajiet jinqalgħu minħabba li d-Direttiva 2006/112 ma tispjegax x’għandu jfisser “bdil”. Is-sentenza tal-Qorti tal-Ġustizzja tat-12 ta’ Lulju 2012, J.J. Komen f’Zonen Beheer Heerhugowaard ( 29 ) tista’ titfa’ xi dawl. Għalkemm iċ-ċirkustanzi ta’ dik il-kawża huma differenti minn dawk ta’ dan il-każ, il-kunċett ta’ “bdil” huwa marbut ma’ tranżazzjonijiet ta’ rinnovazzjoni, ftit jew wisq kompluti jew avvanzati, ta’ binjiet antiki ( 30 ).

71.

Kif diġà stqarrejt qabel, ir-raġunament wara l-impożizzjoni tal-VAT fuq il-provvisti ta’ proprjetajiet jippresupponi avveniment ekonomiku li jinkorpora valur miżjud, permezz ta’ xogħol ta’ kostruzzjoni.

72.

Għall-bini ġdid, dan jibda mill-art, li għandha tkun żviluppata sabiex il-binja (futura) tissodisfa l-kundizzjonijiet ta’ abitazzjoni u użu funzjonali. Sussegwentement, fuq l-art żviluppata, għandha tittella’ l-binja. It-tranżizzjoni minn art mhux żviluppata għal binja residenzjali ġġib magħha, ovvjament, bidla sostanzjali fir-realtà fiżika u, għaldaqstant, l-inkorporazzjoni ta’ valur miżjud.

73.

Id-Direttiva 2006/112, madankollu, iżżomm perspettiva flessibbli u taċċetta li l-istess proċedura ta’ kostruzzjoni, skont liema seħħet żieda fil-valur, tkompli jkollha effett fuq il-binjiet diġà użati. Speċifikament, l-Artikolu 12(2) tad-Direttiva 2006/112 jagħti s-setgħa lill-Istati Membri jipprovdu l-metodi ta’ implementazzjoni tal-“kriterju msemmi fil-paragrafu 1(a)” (provvista ta’ binja ġdida) għall-bdil ta’ proprjetà.

74.

L-Istati Membri, għalhekk, huma awtorizzati jittrattaw il-bdil bħala l-ewwel provvisti ta’ binjiet. Fin-nuqqas ta’ definizzjoni fid-Direttiva 2006/112 ta’ “bdil”, dawn għandhom jiċċaraw meta u taħt liema kundizzjonijiet dan iseħħ. Naħseb li l-uniku limitu impliċitu fit-tieni subparagrafu tal-Artikolu 12(2) tad-Direttiva 2006/112 huwa li ma humiex inklużi fost bdil it-tranżazzjonijiet separati mill-kunċett tal-kostruzzjoni tal-binja.

75.

Skont il-Liġi dwar il-VAT, fil-Polonja jkun hemm bdil f’binja jekk l-ispejjeż imġarrba għat-titjib tagħha jammontaw għal mill-inqas 30 % tal-valur inizjali. Fil-prinċipju, naħseb li din ir-regola, li l-Istat għandu s-setgħa li jadottaha, ma taqbiżx il-limiti impliċiti li rreferejt għalihom diġà. Xogħlijiet ta’ riabilitazzjoni li jilħqu dak il-perċentwali (kważi terz tal-ispiża inizjali) jistgħu jiġu deskritti bħala sostanzjali, kif inhu sostanzjali wkoll l-investiment li jsir permezz tagħhom fil-binja. Dawn iżidu valur addizzjonali mal-proprjetà mibdula b’dan il-mod, li huwa r-raġunament loġiku għall-ħlas (futur) tal-VAT, meta jkun suġġett għal bejgħ sussegwenti.

76.

F’kull każ, l-awtoritajiet tat-taxxa nazzjonali (jew l-imħallef li jirrevedi d-deċiżjonijiet tagħhom) huma dawk li għandhom jevalwaw jekk in-nefqa tax-xogħlijiet hijiex minħabba ħidmiet li jwasslu għal rinnovazzjoni reali, riabilitazzjoni, titjib jew tranżazzjonijiet simili (jiġifieri, bdil reali) u mhux sempliċi xogħlijiet ta’ manutenzjoni u konservazzjoni, jew purament ornamentali ( 31 ).

77.

Il-qorti tar-rinviju tirrileva li, fuq dan il-punt, il-Liġi dwar il-VAT ma tistabbilixxix minn liema mument u f’liema medda ta’ żmien japplika l-kunċett li jippermetti li tiġi imposta din it-taxxa fuq il-provvisti sussegwenti tal-istess binja, wara kull bdil li l-ammont tiegħu jaqbeż it-30 % tal-valur inizjali.

78.

Ma naħsibx, madankollu, li dan is-silenzju għandu jimpedixxi l-konformità tar-regola nazzjonali mat-tieni subparagrafu tal-Artikolu 12(2) tad-Direttiva 2006/112. Xejn ma jimpedixxi li, matul il-ħajja utli tal-binja, isir bdil sostanzjali fiha li jżid il-valur oriġinali tagħha u, mill-inqas parzjalment, ikun ekwivalenti għall-kostruzzjoni (mill-ġdid) tagħha. Il-bejgħ li jsir wara dan it-titjib ulterjuri jista’ jiġi intaxxat, skont it-termini msemmija hawn fuq, sakemm kull wieħed minn dan il-bdil jissodisfa r-rekwiżiti sabiex jiġi ttrattat, f’perċentwali sinjifikanti, bħala binja ġdida.

79.

Madankollu, il-kunsiderazzjonijiet kwantitattivi huma kważi superfluwi f’dan il-każ peress li wieħed jinnota li x-xogħlijiet ta’ adattament tal-binja residenzjali proprjetà ta’ Kozuba ammontaw għal 55 % tal-valur inizjali tagħha, li juri l-kobor ta’ dawn ix-xogħlijiet ( 32 ). Jekk, barra minn hekk, minħabba l-għan tagħhom ( 33 ) jistgħu jiġu kklassifikati, mill-perspettiva kwalitattiva, bħala xogħlijiet ta’ bdil, deskritti hawn fuq, diffiċli li jiġi kkontestat li permezz tagħhom, fir-realtà, saret (ri)kostruzzjoni tad-dar, li jiftaħ il-possibbiltà li tiġi imposta VAT fuq it-trasferiment sussegwenti tagħha.

80.

Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, nipproponi li r-risposta għan-Naczelny Sąd Administracyjny (qorti suprema amministrattiva, il-Polonja) tkun kif ġej:

“L-Artikolu 135(1)(j) flimkien mal-Artikolu 12(1)(a) u (2), it-tnejn tad-Direttiva 2006/112/KE, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud għandhom jiġu interpretati fis-sens li: