1.

2014. gadā Lielbritānijas un Ziemeļīrijas Apvienotā Karaliste (turpmāk tekstā – “Apvienotā Karaliste”) pieņēma jaunu nodokļu režīmu (turpmāk tekstā – “jaunais nodokļu režīms”) attiecībā uz noteiktiem azartspēļu nodokļiem, atbilstoši kuram azartspēļu pakalpojumu sniedzējiem ir jāmaksā azartspēļu nodoklis par azartspēļu pakalpojumiem, kas sniegti “Apvienotās Karalistes personām”, neatkarīgi no tā, vai azartspēļu pakalpojuma sniedzējs atrodas Apvienotajā Karalistē vai citā valstī. Šis jaunais nodokļu režīms aizstāja iepriekšējo nodokļu režīmu, saskaņā ar kuru tikai no tiem azartspēļu pakalpojumu sniedzējiem, kuri nodibināti Apvienotajā Karalistē, tika iekasēts nodoklis par bruto azartspēļu peļņu no to sniegtajiem azartspēļu pakalpojumiem klientiem visā pasaulē.

2.

The Gibraltar Betting and Gaming Association (turpmāk testā – “GBGA”), Gibraltārā nodibināts uzņēmums, vēršas pret šo jauno nodokļu režīmu, jo azartspēļu pakalpojumiem, ko Apvienotajā Karalistē piedāvā no Gibraltāra, turpmāk Apvienotajā Karalistē ir piemērojams papildu nodoklis. GBGA norāda, ka nodoklis ir pretrunā LESD 56. pantā noteiktajai pakalpojumu sniegšanas brīvībai.

3.

Tas, vai uz LESD 56. pantu var vai nevar atsaukties situācijā, kad fakti ir saistīti ar Apvienoto Karalisti un Gibraltāru, ir atkarīgs no jautājuma, vai šī noteikuma izpratnē šīs divas vienības ir vai nav vienas dalībvalsts daļa. Citiem vārdiem, ir jānosaka, vai tā ir situācija, ko vispārīgi sauc par “pilnīgi iekšēju situāciju”.

4.

Lai gan šī lieta ir par attiecībām starp salu ( 2 ) un Gibraltāru, es neizmantošu aizraujoša romāna [Cliffhanger] mākslinieciskos paņēmienus: šajos secinājumos es izteikšu Tiesai priekšlikumu atzīt, ka LESD 56. panta izpratnē Gibraltārs un Apvienotā Karaliste ir uzskatāmi par vienu vienību. Šī ir pilnīgi iekšēja situācija, kurai nav piemērojams LESD 56. pants. Pakārtoti, ja Tiesa uzskatītu citādi, es ierosinu nospriest, ka jaunā nodokļu režīma noteikumi, kas šajā lietā ir apstrīdēti, nebūtu uzskatāmi par ierobežojumiem pakalpojumu sniegšanas brīvībai, jo tie bez atšķirības un bez diskriminācijas ir piemērojami azartspēļu pakalpojumu sniedzējiem Apvienotajā Karalistē un citur.

5.

LESD 355. pantā ir noteikts:

“Papildus Līguma par Eiropas Savienību 52. panta noteikumiem attiecībā uz piemērošanas teritoriālo jomu piemēro šādus noteikumus:

[..]

3.   Līgumi attiecas uz tām Eiropas teritorijām, par kuru ārlietām ir atbildīga kāda no dalībvalstīm.”

6.

Aktā par pievienošanās nosacījumiem un par pielāgojumiem Līgumos [The Act concerning the Conditions of Accession and the Adjustments to the Treaties] ( 3 ) 28. pantā ir noteikts:

“Kopienu iestāžu tiesību akti, kuros paredzēti EEK līguma II pielikumā norādītie produkti un produkti, kas, tos importējot Kopienā, kopējās lauksaimniecības politikas īstenošanas rezultātā pakļauti īpašam tiesiskajam regulējumam, kā arī tiesību akti jautājumā par dalībvalstu tiesību aktu saskaņošanu apgrozījuma nodokļa jomā netiek piemēroti attiecībā uz Gibraltāru, ja vien Padome, pieņemot vienprātīgu lēmumu pēc Komisijas priekšlikuma, nenolemj citādi.”

7.

Kā izriet ko šī paša Pievienošanās akta 29. panta, lasot to kontekstā ar Pievienošanās akta I pielikuma 1.4. punktu, Gibraltārs nav Savienības muitas teritorijas daļa ( 4 ).

8.

Apvienotajā Karalistē ir septiņi azartspēļu nodokļi: vispārīgais derību nodoklis, savstarpējo derību nodoklis, attālinātu azartspēļu nodoklis, azartspēļu nodoklis, bingo nodoklis, loteriju nodoklis un spēļu automātu nodoklis.

9.

Šī lieta ir par attālinātu azartspēļu nodokli.

10.

Apvienotajā Karalistē ar Finance Act 2014 [2014. gada Finanšu likumu] (turpmāk tekstā – “FA 2014”) tika ieviests jaunais nodokļu režīms akcīzes nodokļu piemērošanai azartspēļu pakalpojumiem. FA 2014 3. daļas 3. nodaļas 154. pantā “attālinātas azartspēles” ir definētas kā azartspēles, kurās personas piedalās, izmantojot internetu, tālruni, televīziju, radio vai jebkāda cita veida elektroniskās vai citas tehnoloģijas, lai atvieglotu saziņu. “Azartspēles” ir definētas FA 2014 188. panta 1. punkta a) apakšpunktā kā “nejaušības spēles spēlēšana, lai saņemtu laimestu”.

11.

Šī likuma 155. panta 1. punktā ir paredzēts, ka ar akcīzes nodokli, kas pazīstams kā “attālinātu azartspēļu nodoklis”, ir jāapliek “nodokļu maksātāja piedalīšanās attālinātās azartspēlēs saskaņā ar vienošanos starp šo personu un citu personu”.

12.

“Nodokļu maksātājs” atbilstoši definīcijai FA 2014 155. panta 2. punktā ir “jebkura Apvienotās Karalistes persona”. Saskaņā ar FA 2014 186. panta 1. punktu “Apvienotās Karalistes persona” ir definēta kā “fiziska persona, kas parasti dzīvo Apvienotajā Karalistē” vai “juridiska persona, kas ir likumīgi reģistrēta Apvienotajā Karalistē”. Uzņēmējiem (tai skaitā azartspēļu pakalpojumu sniedzējiem) ir jāveic atbilstoši ieraksti, kas tiem ļautu pārbaudīt, vai klienti parasti dzīvo Apvienotajā Karalistē (turpmāk tekstā – “Apvienotās Karalistes personas”), vai tie parasti dzīvo ārpus Apvienotās Karalistes (skat. Her Majesty Revenue and Customs Guidance [Viņas Majestātes Ieņēmumu un muitas vadlīnijas], kas publicētas saskaņā ar FA 2014 187. panta prasībām). Uzņēmējiem tostarp ir jāpārbauda klienta adrese (bankas konta izrakstā, prasot arī kredītkarti vai autovadītāja apliecību) vai klienta kontakttālruņa numurs. Ja ir divi vai vairāki norādījumi par atrašanās vietu Apvienotajā Karalistē, uzņēmējiem ir jāizturas pret klientu kā Apvienotās Karalistes personu un jāiesniedz deklarācija Her Majesty Revenue and Customs [Viņas Majestātes Ieņēmumu un muitas dienestā].

13.

Attālinātu azartspēļu nodokli iekasē ar 15 % likmi no “azartspēļu pakalpojumu sniedzēja peļņas” par attālinātajām azartspēlēm pārskata periodā. Būtībā peļņu var aprēķināt kā saņemtās likmes, no kurām atskaitīti izmaksātie laimesti (skat. FA 2014 157. pantu).

14.

Saskaņā FA 2014 162. pantu “azartspēļu pakalpojumu sniedzējs maksā jebkuru attālinātu azartspēļu nodokli, kas tiek iekasēts par pakalpojuma sniedzēja peļņu no attālinātām azartspēlēm pārskata periodā”.

15.

GBGA ir profesionāla apvienība, kuras dalībnieki ir galvenokārt Gibraltārā reģistrēti azartspēļu organizētāji, kas nodrošina attālinātus azartspēļu pakalpojumus klientiem Apvienotajā Karalistē un citur. Vismaz 55 % no attālinātajiem azartspēļu pakalpojumiem, kas sniegti Apvienotajā Karalistē esošiem klientiem, sniedz Gibraltārā reģistrēti uzņēmumi, bet gandrīz 90 % klientu Apvienotajā Karalistē saimnieciskās darbības Apvienotās Karalistes attālinātā azartspēļu tirgū nebija apliekamas ne ar kādu Apvienotajā Karalistē maksājamu akcīzes nodokli.

16.

Saskaņā ar nodokļu režīmu, kas bija spēkā pirms jaunā nodokļu režīma, attiecīgie Apvienotās Karalistes nodokļu tiesību noteikumi paredzēja, ka attālinātu azartspēļu pakalpojumu sniedzēji, kuri reģistrēti Apvienotajā Karalistē, maksā Apvienotajā Karalistē nodokli par savu bruto peļņu, kas gūta no klientiem, lai kur tie dzīvotu, sniegtajiem attālinātajiem azartspēļu pakalpojumiem, atbilstoši 15 % likmei. Iesniedzējtiesa norāda, ka to neapšaubāmi varētu pareizi raksturot kā “piegādes vietas” nodokli. Attālinātu azartspēļu pakalpojumu sniedzēji, kas reģistrēti ārpus Apvienotās Karalistes (tai skaitā Gibraltārā), Apvienotajā Karalistē nemaksāja nodokli par attālinātajiem azartspēļu pakalpojumiem, kurus tie sniedza un kurus izmantoja personas Apvienotajā Karalistē. Attālinātu azartspēļu pakalpojumu sniedzēji, kas reģistrēti Gibraltārā, maksāja nodokli Gibraltārā par saviem attālinātajiem azartspēļu pakalpojumiem visā pasaulē a) atbilstoši 1 % likmei no apgrozījuma attiecībā vienīgi uz derībām ar tiešsaistē fiksētiem reitingiem un derību maiņām un b) atbilstoši 1 % likmei no bruto peļņas vai spēļu iznākuma attiecībā uz tiešsaistes kazino. Iesniedzējtiesa uzskata, ka arī to neapšaubāmi varētu pareizi raksturot kā “piegādes vietas” nodokli.

17.

GBGA iesniedzējtiesā apstrīd Apvienotās Karalistes jauno nodokļu režīmu par noteiktiem azartspēļu nodokļiem, kas ieviesti ar FA 2014. Tā norāda uz to, ka Gibraltārā esošie attālinātu azartspēļu pakalpojumu sniedzēji vairs nevar sniegt šādus pakalpojumus Apvienotās Karalistes personām, nemaksājot par to Apvienotās Karalistes nodokli. Šādiem sniedzējiem būs papildu izdevumi, ievērojot jauno nodokļu režīmu un jaunos reglamentējošos noteikumus, un viņiem vajadzēs maksāt nodokļus gan Apvienotajā Karalistē, gan Gibraltārā par to pašu uzņēmējdarbību ar Apvienotās Karalistes personām, kamēr vien netiks ieviesta nodokļu dubultās neuzlikšanas vienošanās vai Gibraltārs nemainīs savu nodokļu režīmu.

18.

Šīs tiesvedības kontekstā High Court of Justice (England & Wales), Queen’s Bench Division (Administrative Court) (United Kingdom) [Anglijas un Velsas Augstā Karaliskā tiesa, Administratīvā tiesa, Apvienotā Karaliste] ar 2015. gada 21. septembra rīkojumu, kas Tiesā saņemts 2015. gada 13. novembrī, ir uzdevusi šādus prejudiciālus jautājumus:

19.

GBGA, Apvienotās Karalistes, Beļģijas, Čehijas Republikas, Īrijas, Spānijas, Portugāles un Gibraltāra valdības, kā arī Eiropas Komisija iesniedza rakstveida apsvērumus. Tās visas, izņemot Čehijas Republiku, sniedza mutiskus paskaidrojumus 2016. gada 4. oktobra tiesas sēdē.

20.

Ar pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai persona var atsaukties uz LESD 56. pantu faktiskajā situācijā, kas saistīta ar Apvienoto Karalisti un Gibraltāru.

21.

Iesniedzējtiesai ir šaubas, ņemot vērā to, ka Gibraltāra valdība uzskata, ka tā atšķirīgā konstitucionālā statusa dēļ Gibraltārā esošo uzņēmumu pakalpojumu sniegšanu Apvienotajā Karalistē dzīvojošajām personām “aizsargā” Savienības tiesības un jebkuram ierobežojumam jābūt pamatotam. Šis princips atbilstoši Gibraltāra valdības viedoklim nav atkarīgs no analīzes attiecībā uz to, vai faktiski pastāv aktuāla vai potenciāla ietekme uz tirdzniecību ES ietvaros starp dalībvalstīm.

22.

Lai cik tas pārsteidzoši nebūtu, Tiesai līdz šim nav lūgts noteikt, vai pakalpojumu sniegšanas brīvība ir piemērojama starp Apvienoto Karalisti un Gibraltāru. Tāpat, ciktāl man iespējams pārliecināties, arī tiesību zinātnieki nav īpaši pievērsuši uzmanību jautājumam par attiecībām starp Gibraltāru un Apvienoto Karalisti, ciktāl tas attiecas uz pakalpojumu sniegšanas brīvību. Šajā stadijā es varu tikai minēt, kāpēc tas tā ir: jo vispārīgi tiek uzskatīts, ka atbilde vienīgi var būt tāda, ka situācijas starp Apvienoto Karalisti un Gibraltāru, kad runa ir par pakalpojumu sniegšanas brīvību atbilstoši LESD 56. pantam, ir pilnīgi iekšējas situācijas. Katrā gadījumā, manuprāt, izskatāmā lieta ir par pilnīgi iekšēju situāciju, kas nozīmē to, ka LESD 56. pants nav piemērojams.

23.

Tas tā ir turpmāk minēto iemeslu dēļ.

24.

Pamatojoties uz LES 52. panta 1. punktu, Līgumi ir piemērojami 28 dalībvalstīs. Šis noteikums apstiprina vispārējo starptautisko publisko tiesību principu, atbilstoši kuram starptautiskām organizācijām nav pašām savas teritorijas, bet tās sastāv no savu dalībvalstu teritorijām ( 5 ). Turklāt 1969. gada 23. maija Vīnes Konvencijas par starptautisko līgumu tiesībām ( 6 ) 29. pantā ir noteikts, ka, ja no līguma neizriet un nav noteikts citādi, līgums ir saistošs katram dalībniekam visā tā teritorijā. Dalībvalsts teritorija ir definēta iekšējos tiesību aktos un starptautiskajās publiskajās tiesībās ( 7 ).

25.

LES 52. panta 2. punktā ir papildus noteikts, ka līgumu teritoriālā piemērojamība ir precizēta LESD 355. pantā.

26.

LESD 355. panta 3. punktā savukārt ir noteikts, ka papildus LES 52. panta noteikumiem līgumu noteikumi ir piemērojami Eiropas teritorijās, par kuru ārlietām ir atbildīga dalībvalsts. Šīs normas izcelsme ir atrodama 1951. gada Parīzes Līguma, ar kuru izveidota Eiropas Ogļu un tērauda kopiena, 79. pantā ( 8 ). Sākotnējie EOTK līguma noteikumi bija paredzēti Zāras reģionam ( 9 ). Vēlāk gan EEK Līgumā ( 10 ), gan Euratom ( 11 ) bija salīdzinoši identiska norma. Mūsdienās LESD 355. panta 3. punkts tiek izmantots, lai rūpētos par Gibraltāra situāciju. To ir apstiprinājusi Tiesa, kā tas turpinājumā detalizēti redzams ( 12 ). Turklāt juridiski nesaistošajā, bet tomēr norādošajā Deklarācijā Nr. 55, kas pievienota starpvaldību konferences, kurā tika pieņemts Lisabonas līgums, nobeiguma aktam, Spānijas Karaliste un Apvienotā Karaliste noteica, ka “Līgumi attiecas uz Gibraltāru kā Eiropas teritoriju, par kura ārējām attiecībām ir atbildīga kāda no dalībvalstīm”, un ka “tas neietver izmaiņas iesaistīto dalībvalstu attiecīgajās nostājās”.

27.

Tāpēc ar pārliecību var sacīt, kā to arī pareizi norāda Gibraltāra valdība, ka Savienības tiesību aktu piemērošana Gibraltāram izriet no Līgumu pamata (LESD 355. panta 3. punkts), kas ir atšķirīgs no Apvienotajai Karalistei piemērojamā pamata (LES 52. panta 1. punkts).

28.

LESD 355. panta 3. punktā nekas nav teikts par attiecībām starp Apvienoto Karalisti un Gibraltāru, runājot par pamatbrīvību piemērošanu. Viss, kas tieši izriet no šī noteikuma, ir tas, ka Gibraltārā ir piemērojami Savienības tiesību akti.

29.

Tiesa vairākkārtīgi ir izskatījusi situācijas, kurās vienā vai citā veidā ir iesaistīts Gibraltārs.

30.

Šī lieta ir viens no retajiem gadījumiem, kad dalībvalsts uzsāka pārkāpuma procedūru pret citu dalībvalsti, pamatojoties uz LESD 259. pantu. Spānijas Karaliste uzskatīja, ka Apvienotā Karaliste ir pārkāpusi Savienības tiesību aktus, pieņemot pasākumus attiecībā uz Gibraltāra iedzīvotājiem, lai balsotu Eiropas Parlamenta vēlēšanās, un it īpaši tāpēc, ka tā rīkoja balsošanu cilvēkiem, kuri dzīvoja tās teritorijā, bet kuriem nebija dalībvalsts pilsonības vai līdz ar to Savienības pilsonības. Šajā gadījumā Tiesai galvenokārt tika lūgts noteikt, vai Apvienotajai Karalistei bija tiesības piešķirt tiesības balsot Eiropas Parlamenta vēlēšanās personām, kas dzīvo Gibraltārā, bet kam nav dalībvalsts vai līdz ar to Savienības pilsonības. Tiesa noraidīja Spānijas Karalistes sūdzību ( 13 ).

31.

Iemesls, kāpēc es šeit pieminu šo lietu, ir tas, ka tā sniedz vienkāršu vēsturisku un politisku pārskatu, kas ir vispārīgi izmantojams izskatāmajā lietā.

32.

Tiesas vārdiem, “Spānijas karalis nodeva Gibraltāru Lielbritānijai saskaņā ar Utrehtas līgumu, kas noslēgts starp Spānijas karali un Lielbritānijas karalieni 1713. gada 13. jūlijā un kas bija viens no līgumiem, ar kuru tika izbeigts Spānijas pēctecības karš. Šī līguma X panta pēdējā teikumā ir noteikts, ka tad, ja Lielbritānija jebkad vēlētos dāvināt, pārdot vai atsavināt jebkādā citādā veidā Gibraltāra pilsētas īpašumtiesības, tad Spānijas Karalistei būtu jādod priekšroka attiecībā pret jebkuru citu interesentu. Gibraltārs šobrīd ir Apvienotās Karalistes kolonija. Tas neietilpst Apvienotās Karalistes sastāvā. Izpildvaru tajā īsteno gubernators (Governor), kuru ieceļ karaliene, un noteiktās valsts lietās to īsteno premjerministrs (Chief Minister) un vietējās vēlēšanās ievēlēti ministri. Viņi atbild Likumdevēju palātai (House of Assembly), kuras vēlēšanas notiek reizi piecos gados. Likumdevēju palātai ir tiesības pieņemt likumus noteiktās valsts lietās. Gubernatoram tomēr ir tiesības atteikties sankcionēt likumu. Apvienotās Karalistes parlamentam un Karalienes Padomei (Queen in Council) ir tiesības pieņemt likumus, kas piemērojami Gibraltārā. Gibraltārā ir izveidota sava tiesu sistēma. Tomēr pastāv iespēja pārsūdzēt Gibraltāra augstākās tiesu instances spriedumus Karalienes padomes Tiesu komitejā (Judicial Committee of the Privy Council). Kopienu tiesībās Gibraltārs ir Eiropas teritorija, par kuras ārējām attiecībām dalībvalsts ir atbildīga [LESD 355. panta 3. punkta] nozīmē, un kurai ir piemērojami EK līguma noteikumi. Tomēr Aktā par Dānijas Karalistes, Īrijas un Lielbritānijas un Ziemeļīrijas Apvienotās Karalistes pievienošanās nosacījumiem un par pielāgojumiem Līgumos (OV 1972, L 73, 14. lpp.) ir paredzēts, ka atsevišķas Līguma sadaļas Gibraltāram nav piemērojamas” ( 14 ).

33.

Rezumējot, Tiesai jau ir zināms, ka Gibraltārs nav Apvienotās Karalistes sastāvdaļa.

34.

Lietā C‑30/01 Komisija/Apvienotā Karaliste Komisija lūdza Tiesu atzīt, ka Apvienotā Karaliste attiecībā uz Gibraltāru nav pieņēmusi vairākus likumus, noteikumus vai administratīvās normas, lai ievērotu vairākus ES iekšējā tirgus sekundāros tiesību instrumentus attiecībā uz preču brīvu apriti.

35.

Noraidot Komisijas pieteikumu, Tiesa atzina, ka Gibraltāra izslēgšana no ES muitas teritorijas nozīmē, ka ne Līguma noteikumi par preču brīvu apriti, ne ES sekundāro tiesību aktu noteikumi neparedz attiecībā uz preču brīvu apriti nodrošināt dalībvalstu likumu, noteikumu un administratīvo normu tuvināšanu atbilstoši LESD 114. un 115. pantam attiecībā uz Gibraltāru ( 15 ). Manuprāt, tas ir loģisks secinājums, ņemot vērā to, ka Gibraltārs ir, kā iepriekš redzējām, izslēgts no Savienības muitas teritorijas. Tāpēc šajā ziņā, kā šajā lietā norādīja ģenerāladvokāts A. Ticano [Tizzano], “Gibraltārs ir uzskatāms par trešo valsti Kopienas noteikumos par preču brīvu apriti” ( 16 ).

36.

Papildus tam no lietas C‑30/01 izriet, ka tad, kad runa ir par situācijām saistībā ar Gibraltāru, procedūras par pienākumu neizpildi tiek uzsāktas pret Apvienoto Karalisti saskaņā ar LESD 258. pantu et seq.

37.

Manuprāt, tā ir pirmā pazīme, ka izskatāmā lieta ir par pilnīgi iekšēju situāciju. Ratificējot līgumus, Apvienotā Karaliste, nevis Gibraltārs, ir uzņēmusies pienākumus attiecībā pret pārējām dalībvalstīm. Tāpēc loģiski, ka pārkāpuma procedūras attiecībā pret Gibraltāru ir celtas pret Apvienoto Karalisti. Ja pakalpojumu sniegšanas brīvība būtu piemērojama starp Apvienoto Karalisti un Gibraltāru, tas nozīmētu, kā pareizi norāda Komisija, ka saskaņā ar līgumiem Apvienotā Karaliste uzņemas pienākumus pati pret sevi. Tas būtu diezgan dīvaini.

38.

Turklāt, ja pārkāpuma procedūras nevar uzsākt pret Gibraltāru, tās nevar, loģiski, uzsākt Gibraltārs, jo tam nav ES dalībvalsts statusa ( 17 ). Ja Gibraltārs pieņemtu tiesību aktu, pret kuru saskaņā ar LESD 56. pantu iebilstu Komisija vai Apvienotā Karaliste, vai cita dalībvalsts, to nevarētu izdarīt atbilstoši LESD 258. vai 259. pantam. Apvienotajai Karalistei pat būtu pašai jāvēršas pret sevi saistībā ar Gibraltāra pieņemtajiem tiesību aktiem. Tas būtu vēl dīvaināk ( 18 ).

39.

Īpašajā pakalpojumu sniegšanas brīvības kontekstā atbilstoši Līgumam Tiesa konsekventi secina, ka uzņēmums, kuram ir reģistrēts birojs Gibraltārā, ir dalībvalstī reģistrēts privāts uzņēmums ( 19 ), pat nepieminot LESD 355. panta 3. punktu ( 20 ). Tas arī nozīmē, ka šāds uzņēmums var gūt labumu no LESD 56. pantā nostiprinātajām tiesībām, un piedāvāt savus pakalpojumus, izmantojot internetu, “dalībvalstī, kurā tas nav reģistrēts” ( 21 ). Acīmredzami šīs lietas Tiesā vienīgi skāra situāciju starp Gibraltāru un citu dalībvalsti, nevis Apvienoto Karalisti.

40.

Arī no šīm lietām nav gūts nekāds papildu ieskats. Ja Gibraltārs nav trešā valsts, un tas netiek apstrīdēts un ir skaidrs, tad LESD 56. panta vajadzībām tas loģiski ir dalībvalsts sastāvdaļa.

41.

Tomēr iesniedzējtiesa vaicā, vai tā vietā, lai uzskatītu Apvienoto Karalisti un Gibraltāru kā vienu vienību LESD 56. panta izpratnē, ir iespēja atzīt, ka Gibraltāram ir no Apvienotās Karalistes nodalītas teritorijas konstitucionālais statuss ES iekšienē tā, ka pakalpojumu sniegšana starp Gibraltāru un Apvienoto Karalisti būtu uzskatāma par ES iekšējo tirdzniecību LESD 56. panta vajadzībām.

42.

Es nesaskatu, kā tas būtu iespējams atbilstoši jebkādai LESD 355. panta 3. punkta izpratnei.

43.

Gibraltāra valdība atsaucas uz ģenerāladvokāta F. Dž. Džeikobsa [Jacobs] secinājumiem lietā Barr un Montrose Holdings, kur ģenerāladvokāts norādīja, ka darbinieku pārvietošanās starp Apvienoto Karalisti un Menas salu “nebija “pilnīgi iekšēji dalībvalstī”, jo [..] Menas sala nav Apvienotās Karalistes daļa” ( 22 ).

44.

Godīgi sakot, es nesaskatu nekādu tiesisku saikni ar izskatāmo lietu, jo Menas sala ir pakļauta juridiskajam režīmam, kas atšķiras no Gibraltāra režīma. Tas, kas Menas salai un Gibraltāram ir kopīgs, ir tas, ka tās nav Apvienotās Karalistes daļa.

45.

LESD 355. panta 5. punkta c) apakšpunktā ir noteikts, ka, neraugoties uz LES 52. pantu un LESD 355. panta 1.–4. punktu, Līgumi ir piemērojami Normandijas salām un Menas salai vienīgi, ciktāl nepieciešams, lai nodrošinātu 1972. gada 22. janvārī parakstītajā Līgumā par jaunu dalībvalstu uzņemšanu EEK un Euratom noteikto pasākumu ieviešanu šīm salām. Apvienotās Karalistes Pievienošanās akta Protokolā Nr. 3, 2. pantā savukārt ir noteikts, ka darba ņēmēju brīva pārvietošanās, kas nostiprināta LESD 45. pantā, nav piemērojama Menas salai. Tāpēc loģiski, ka attiecībā uz LESD 45. pantu situācija starp Apvienoto Karalisti un Menas salu nav pilnīgi iekšēja. Turklāt Tiesa nosprieda vai drīzāk apstiprināja, ka saskaņā ar Protokola Nr. 3 2. pantu Manxmen tiesības Apvienotajā Karalistē neietekmē Pievienošanās akts, bet ka minētajā pantā ir noteikts, ka šādas personas negūst labumu no Kopienas noteikumiem par personu brīvu pārvietošanos un pakalpojumu aprites brīvību ( 23 ), un ka ne šis noteikums, ne citi šī protokola noteikumi nav interpretējami tā, kas tie liktu Menas salas iestādēm izturēties pret fiziskām vai juridiskām personām no Kopienas tādā pašā veidā, kā pret Manxmen izturas Apvienotajā Karalistē ( 24 ). Rezumējot, kā norāda arī Komisija, no Savienības tiesību aktu perspektīvas Apvienotās Karalistes pilsonim, kas pārceļas uz Menas salu, ir tādas pašas tiesības kā ikvienas citam ES pilsonim. Tāpēc ģenerāladvokāta F. Dž. Džeikobsa apgalvojums ir aplūkojams šajā kontekstā un kā tādam tam nav tiešas nozīmes izskatāmajā lietā.

46.

Daudz noderīgāka pirmā jautājuma atrisināšanai šajā lietā ir Jersey Produce Marketing Organisation lieta.

47.

Džērsijas ražotājiem bija aizliegts eksportēt savus kartupeļus uz Apvienoto Karalisti, ja vien tie nebija reģistrējušies Jersey Potato Export Marketing Board [Džērsijas Kartupeļu eksporta marketinga valdē] un noslēguši ar to marketinga līgumu. Šie ražotāji atsaucās uz LESD 35. pantu. Tāpēc Tiesai vajadzēja noteikt, vai LESD izpratnē šādu preču tirdzniecība starp Džērsiju un Apvienoto Karalisti ir uzskatāma par tādu, it kā tā būtu preču tirdzniecība starp dalībvalstīm, vai arī šīs lietas izpratnē Džērsija un Apvienotā Karaliste uzskatāmas par vienas dalībvalsts sastāvdaļām.

48.

Tāpat kā Gibraltārs arī Džērsija nav Apvienotās Karalistes sastāvdaļa. Pati Tiesa apstiprināja, ka LESD 355. panta 3. punkta izpratnē tā ir teritorija, par kuras ārlietām ir atbildīga minētā dalībvalsts ( 25 ). Vienīgā atšķirība tiesiskajā regulējumā starp Gibraltāru un Džērsiju ir tā, ka, ciktāl tas attiecas uz pēdējo, ir LESD 355. panta 5. punkta c) apakšpunkta noteikums, kurš ir lex specialis attiecībā pret LESD 355. panta 3. punktu. Šī speciālā noteikuma dēļ Līguma noteikumi attiecībā uz Džērsiju nav piemērojami pilnībā, bet ir piemērojami tikai tai noteiktā speciālā režīma ietvaros. Šajā ziņā vispārējā tiesiskā situācija attiecībā uz Džērsiju ir identiska situācijai ar Menas salu.

49.

Un tagad par lietas būtību: lieta Jersey Produce Marketing Organisation attiecās uz Līguma noteikumiem par preču brīvu apriti. Pretēji situācijai lietā Barr un Montrose Holdings Normandijas salām nav piemērojami īpaša režīma noteikumi. Attiecīgi Tiesa nosprieda, ka “piemērojot [LESD 28., 30., 34. un 35. pantu], Normandijas salas, Menas sala un Apvienotā Karaliste ir uzskatāmas par vienu dalībvalsti” ( 26 ).

50.

Manuprāt, neko citu nevar un nevajadzētu teikt par situāciju starp Apvienoto Karalisti un Gibraltāru attiecībā uz pakalpojumus sniegšanas brīvību saskaņā ar LESD 56. pantu.

51.

Gibraltāra valdība uzsver, ka, tā kā LESD 355. panta 3. punkts ir interpretējams, atsaucoties uz tā mērķi un jēgu, kas ir nodrošināt Savienības tiesību aktu efektīvu piemērošanu attiecībā uz šajā noteikumā minētajām attiecīgajām Eiropas teritorijām, un tā kā šis mērķis ietver iekšējā tirgus izveidi “bez iekšējām robežām” (skat. LESD 26. panta 2. punktu), tad atbilstoši pareizai LESD 355. panta 3. punkta izpratnei starp Gibraltāru un Apvienoto Karalisti jābūt pakalpojumu brīvai apritei. Pamatošanās uz analoģiju starp Gibraltāru un Normandijas salām, un Menas salu – kurām piemērojams LESD 355. panta 5. punkta c) apakšpunkts – nav vajadzīga.

52.

Es nepiekrītu šādai argumentācijai.

53.

Ar šādu loģiku uz ikvienu iekšējo situāciju varētu attiecināt iekšējā tirgus brīvības. Tiesa ir atsaukusies uz LESD 26. panta 2. punkta vārdiem “bez iekšējām robežām”, lai pamatotu savu argumentāciju. Piemēram, lietā Carbonati Apuani par marmora nodokli, kas maksājams par vienā noteiktā komūnā iegūto marmoru ( 27 ), Tiesa atsaucās uz LESD 26. panta 2. punktu ( 28 ), lai pamatotu būtiskāku argumentu, ka paša muitas savienības principa dēļ savienībā ir vispārīgi jānodrošina preču brīva aprite, ne tikai tirdzniecībā starp dalībvalstīm, bet plašāk muitas savienības teritorijā ( 29 ).

54.

Šādi apsvērumi ļoti specifiski attiecas uz muitas savienības izveidošanu ( 30 ). Jebkura teritoriāla demarkācija, pat dalībvalsts iekšienē, ir saistīta ar preču brīvas aprites sekām visā Savienībā. Tāpēc šādus apsvērumus nevar attiecināt uz pakalpojumu sniegšanas brīvību kā tādu.

55.

Turklāt, kā norāda arī Komisija savos apsvērumos, lieta Carbonati Apuani nebija par pilnīgi iekšēju situāciju. Attiecīgais nodoklis savā būtībā un regulējumā skāra tirdzniecību starp dalībvalstīm ( 31 ). Tas pats attiecas uz iepriekšējām lietām, uz kurām Tiesa šajā lietā īpaši atsaucās ( 32 ).

56.

Lai kā to aplūkotu, LESD 56. pantā ir runa par “dalībvalstu pilsoņiem” ( 33 ) saistībā ar pakalpojumu sniegšanas brīvību. LESD 355. panta 3. punkts nepievieno jaunu dalībvalsti. Rezumējot, LESD 56. panta piemērošanas izpratnē Gibraltārs un Apvienotā Karaliste nevar būt nekas cits kā viena dalībvalsts.

57.

Īsumā, es uzskatu LESD 355. panta 3. punktu par tādu, kas nerada jaunas vai papildu tiesības (vai pienākumus) starp Apvienoto Karalisti un Gibraltāru papildus tām, kas izriet no Apvienotās Karalistes un Gibraltāra konstitucionālajām tiesībām.

58.

Tādēļ es iesaku Tiesai atbildēt uz pirmo jautājumu, ka Apvienotā Karaliste un Gibraltārs ir uzskatāmi par vienu dalībvalsti LESD 56. panta piemērošanas nolūkā.

59.

Ar savu jautājumu iesniedzējtiesa vēlas noskaidrot, vai attālinātu azartspēļu nodokļa ieviešana ir LESD 56. pantā noteiktās pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojums.

60.

Tā kā LESD noteikumi par pakalpojumu sniegšanas brīvību nav piemērojami situācijai, kurā visi elementi ir saistīti ar vienu vienīgu dalībvalsti ( 34 ), otrais jautājums ir hipotētisks.

61.

Tomēr, ja Tiesa nonāktu pie atšķirīga secinājuma attiecībā uz pirmo jautājumu un uzskatītu, ka izskatāmajā lietā ir piemērojams LESD 56. pants, tad šis noteikums ir jāpārbauda.

62.

Tas pats, starp citu, attiecas uz iespējamību, ja Tiesa uzskatītu, ka, lai gan strīds pamatlietā ir saistīts ar vienu vienīgu dalībvalsti (LESD 56. panta izpratnē), Tiesai ir interese atbildēt uz jautājumu pēc būtības viena no iemesliem dēļ, kas nesen rezumēti lietā Ullens de Schooten ( 35 ). To sakot, es šajā posmā izteikšu piebildi: pieņemot, ka situācija šajā lietā ir pilnīgi iekšēja, es nesaskatu, kā iesniedzējtiesa ir norādījusi atbilstoši Tiesas Reglamenta 94. punkta prasībām, kādā veidā tās izskatāmā lieta, neraugoties uz tās pilnīgi iekšējo raksturu, ir saistīta ar Savienības tiesību normām par pakalpojumu sniegšanas brīvību, kas prasīto prejudiciālo interpretāciju padara vajadzīgu minētā strīda atrisināšanai ( 36 ). Tas tā ir, jo iesniedzējtiesa tikai koncentrējas uz to, vai situācija attiecīgajā strīdā pamatlietā ir vai nav iekšēja, nevis uz to, vai tad, ja lieta būtu iekšēja, pastāvētu saistība ar Savienības tiesībām.

63.

Tāpēc turpmāk izklāstītajam ir tikai hipotētisks pamats.

64.

Iesniedzējtiesa ir konstatējusi, ka pēc jaunā nodokļu režīma pieņemšanas 1) ar Apvienotās Karalistes nodokli (jeb “attālinātu azartspēļu nodokli”) ir aplikta “nodokļu maksātāja” piedalīšanās attālinātajās azartspēlēs ar azartspēļu sniedzējiem neatkarīgi no tā, vai azartspēļu sniedzēji ir nodibināti Apvienotajā Karalistē, Gibraltārā vai citur pasaulē, 2) “nodokļu maksātājs” ir ikviena Apvienotās Karalistes persona (savukārt Apvienotās Karalistes persona ir “fiziska persona, kas parasti dzīvo Apvienotajā Karalistē” vai “juridiska persona, kura ir likumīgi reģistrēta Apvienotajā Karalistē”), 3) attālinātu azartspēļu nodokļa likme Apvienotajā Karalistē ir 15 % no azartspēļu sniedzēja (noteiktās) peļņas par attiecīgo periodu, 4) nodokli maksā azartspēļu rīkotājs, un šāds maksājums ir nosacījums, lai būtu spēkā viņu licence sniegt pakalpojumus, 5) lai aprēķinātu azartspēļu rīkotāja peļņas lielumu aprēķina periodā attiecībā uz parastajām azartspēlēm, ir jāņem azartspēļu maksājumu kopums, kas iemaksāts rīkotājam pārskata periodā attiecībā uz parastajām azartspēlēm, un jāatņem rīkotāja izdevumi šajā periodā par izmaksātajiem laimestiem attiecībā uz šo azartspēli, 6) rīkotāja ienākumu un izdevumu daļa, kas jāņem vērā, aprēķinot peļņu, ir jāidentificē tā grāmatvedībā un līdz ar to tā ir jānošķir no citiem rīkotāja ienākumiem un izdevumiem, 7) šāda aprēķina rezultātus kā tādus var tālākvirzīt, lai aprēķinātu rīkotāja peļņu no visām viņa darbībām, 8) šo rezultātu nosaka un aprēķina, neņemot vērā nekādus administratīvos vai citus izdevumus (piemēram, nomu un algas) vai 15 % nodokli, kas maksājams par šo summu (tas ir par starpību starp noteiktajiem ienākumiem un noteiktajiem izdevumiem).

65.

Kā to uzsver iesniedzējtiesa, noteicoši ir tas, ka būtiskās izmaiņas un būtiskā ietekme uz attālinātu azartspēļu nodokli ir tāda, ka tiek noteikta un aplikta ar nodokli noteikta neto peļņa no identificēta tirgus un šis tirgus un šī peļņa ir vienādi definēta attiecībā uz visiem attālinātu azartspēļu pakalpojumu sniedzējiem šajā tirgū.

66.

GBGA un Gibraltāra valdība norāda, ka nodokļi, kas jāmaksā atbilstoši jaunajam nodokļu režīmam, ir raksturojami kā ekstrateritoriālie nodokļi, jo tie nav nodokļi par patēriņu vai patērētājiem, bet nodokļi attiecībā uz ārpus Apvienotās Karalistes esošo piegādātāju peļņu. Tā kā nodoklis tiek aprēķināts 15 % apmērā no piegādātāja bruto peļņas par azartspēlēm vai “neto likmēm”, tas ir, piegādātāja kopējiem ienākumiem no Apvienotās Karalistes personām, atņemot Apvienotās Karalistes personām izmaksātos laimestus, tas ir noteikts kā fiksēta proporcija no piegādātāja kopējiem ienākumiem no azartspēļu operācijām ar Apvienotās Karalistes personām. Tā kā pakalpojumu sniedzējs no dažiem darījumiem negūs peļņu (jo dažreiz laimēs spēlmanis), to nevar interpretēt kā nodokli par piedalīšanos azartspēļu darbībās. Patērētāji var daudz spēlēt, bet tādā apjomā, kādā viņi laimēs, azartspēļu organizētājs nemaksās nekādu nodokli par viņu patēriņu. Tā kā neto likmes ir aprēķinātas kopumā par trīs mēnešu periodu, nav iespējams attiecināt nekādu uzņēmēja maksājamā nodokļa daļu attiecībā uz kādu konkrētu jebkura patērētāja azartspēļu pakalpojumu patēriņu.

67.

Pretējs viedoklis, kādu izteikusi Apvienotās Karalistes vadība, ir tāds, ka jaunais nodokļu režīms nosaka iekšējos azartspēļu nodokļus, kas savā būtībā nav diskriminējoši. Tie attiecas uz saimniecisko darbību azartspēļu pakalpojumu patēriņa veidā Apvienotajā Karalistē, ko patērē personas, kuras parasti dzīvo Apvienotajā Karalistē, vai Apvienotās Karalistes juridiskās personas. Ar attālinātu azartspēļu nodokli ir apliekama personas piedalīšanās attālinātajās azartspēlēs. Ar nodokli apliekamā persona ir azartspēļu pakalpojumu saņēmējs, lai gan šo nodokli maksā azartspēļu pakalpojuma sniedzējs. Nodoklis, kas maksājams attiecībā uz šo piedalīšanos, ir aprēķināts, ņemot vērā nevis pakalpojumu sniedzēju peļņu, bet gan no azartspēlēm saņemtās summas, no tām atskaitot summas, ko tie izmaksā laimestos. Tātad tas ir nodoklis par neto likmju kopsummu. Neatkarīgi no aprēķināšanas metodes tas turpina būt nodoklis par piedalīšanos attālinātās azartspēlēs. Tāpēc tas nav ekstrateritoriāls nodoklis.

68.

Manuprāt, šīs lietas kontekstā ekstrateritorialitātes terminoloģija ir neveiksmīga. Principā, ja nav notikusi saskaņošana, savā fiskālajā suverenitātē (dalīb)valsts gan attiecībā uz tiešiem, gan netiešiem nodokļiem var vienpusēji brīvi noteikt, ko tā apliek ar nodokļiem, kur un atbilstoši kādiem nosacījumiem. Tikai ārkārtējos gadījumos, kad nevar noteikt saikni ar tās jurisdikciju, var runāt par nodokli, kas ir aizliegts tā ekstrateritorialitātes dēļ.

69.

Tomēr izskatāmajā lietā ir noteiktas saiknes ar Apvienoto Karalisti. Sākuma punkts ir Apvienotās Karalistes personas patēriņš, kas pārsvarā ir patēriņš, kas fizisks notiek Apvienotajā Karalistē. Turklāt, kā atzīmē iesniedzējtiesa, nodokļa maksājums ir nosacījums, lai azartspēļu sniedzējam turpinātu būt spēkā licence sniegt pakalpojumus klientiem Apvienotajā Karalistē. Tāpēc ir grūti runāt par nelikumīgu nodokli it kā esošās ekstrateritorialitātes dēļ.

70.

Attiecībā uz jautājumu, vai attiecīgais nodoklis ir tiešs vai netiešs nodoklis, es uzskatu, ka šis jautājums esošajā kontekstā nav būtisks. Abi tiek vērtēti saistībā ar pakalpojumu sniegšanas brīvību tādā pašā veidā. Turklāt es nevaru sniegt galīgu atbildi uz šo jautājumu, kas, manuprāt, ir atstājams iesniedzējtiesai.

71.

Ir gan tādi elementi, kas norāda uz attālinātu azartspēļu nodokli kā uz tiešu nodokli par pakalpojumu sniegšanu no Gibraltāra, gan tādi, kas norāda uz to, ka tas ir nodoklis par Apvienotajā Karalistē notikušu patēriņu.

72.

Elementi, kas norāda uz tiešu nodokli, ir šādi: manuprāt, nodokļa ekonomiskais slogs, galu galā, gulstas uz pakalpojuma sniedzēju un šajā ziņā attiecīgais nodoklis tuvinās peļņas nodoklim. Turklāt man nešķiet, ka nodoklis jau būtu ietverts patērētājiem piedāvātā pakalpojuma cenā. Pati iesniedzējtiesa šajā sakarā norāda, ka jaunā nodokļu režīma mērķis ir iekasēt nodokļus no noteiktas pakalpojuma sniedzēja ienākumu daļas, atskaitot noteiktu pakalpojuma sniedzēja izdevumu daļu. Definīcija un tātad arī šīs peļņas daļas vērtējums ir saistīts ar uzņēmējdarbības avotu, proti, vispārīgi runājot, ar Apvienotās Karalistes tirgu.

73.

Neraugoties uz minēto, tas, ar ko sākas visa nodokļu aprēķināšana, ir azartspēļu pakalpojuma patēriņš, kuru veic patērētājs (Apvienotās Karalistes persona), arī tad, ja viss patēriņš nav aplikts ar nodokļiem, proti, patēriņš, kura rezultātā patērētājs saņem laimestu.

74.

Mums tomēr ir vairāk uzmanības jāpievērš precīzai patēriņa vietai.

75.

GBGA un Gibraltāra valdība vēršas pret faktu, ka attiecīgie nodokļi nav ierobežoti ar faktisko patēriņu Apvienotajā Karalistē, jo klients, kas ir nodokļu maksātājs saskaņā ar jauno nodokļu režīmu, darījuma laikā var neatrasties Apvienotajā Karalistē.

76.

Mani šis arguments nepārliecina, un man pat šķiet, ka tas cenšas apgāzt principu par to, ka interneta darījums var būt saistīts un tam vienmēr jābūt saistītam ar noteiktu (dalīb)valsti. Protams, persona, kas ir Apvienotās Karalistes iedzīvotājs un reģistrēta kā Apvienotās Karalistes persona, ar savas kredītkartes datiem var piedalīties tiešsaistes azartspēlēs, tas ir, noslēgt darījumu, esot brīvdienās kaut kur ārzemēs. Tomēr jautājums nav par to. Būtiski ir tas, kurai jurisdikcijai ir pakļauta šī persona. Ja persona ir reģistrēta Apvienotajā Karalistē tāpēc, ka tur atrodas tās interešu centrs, tad es pilnīgi saprotu, ka patēriņa nodokļa mērķu labad tā ir uzskatāma par tādu, kas veic patēriņu Apvienotajā Karalistē.

77.

Citiem vārdiem, tikai tāpēc, ka internets ir tik visaptverošs, kāds tas ir, un tikai tāpēc, ka iespējams veikt darījumus, fiziski neatrodoties izcelsmes dalībvalstī, nenozīmē, ka šī persona neveic patēriņu šajā dalībvalstī. Tāpēc dalībvalsts var noteikt patēriņa vietu, pat ja dažos gadījumos patērētāja fiziskās atrašanās vieta un definētā patēriņa vieta atšķiras.

78.

Tas var pat novest pie situācijām, kad dažādas valstis apliek ar nodokli to pašu patēriņu, gadījumos, kad Apvienotās Karalistes patērētājs veic patēriņu ceļojuma laikā. Tomēr šāda nodokļu dubultā uzlikšana kā tāda nenozīmē LESD 56. panta pārkāpumu, kā turpinājumā redzēsim.

79.

Saskaņā ar LESD 56. pantu Savienībā ir aizliegts ierobežot pakalpojumu sniegšanas brīvību dalībvalstu pilsoņiem, kas neveic uzņēmējdarbību tanī pašā dalībvalstī, kurā atrodas pakalpojumu saņēmējs.

80.

Kā labi zināms, LESD 56. pantā ir paredzēta ne tikai jebkādas diskriminācijas novēršana pret pakalpojumu sniedzējiem to pilsonības dēļ vai tādēļ, ka tie ir reģistrēti citā dalībvalstī, nevis tajā, kurā tiks sniegti pakalpojumi, bet arī jebkādu ierobežojumu atcelšana, pat ja tie ir vienādi piemērojami gan vietējiem, gan citu dalībvalstu pakalpojumu sniedzējiem, ja šie ierobežojumi aizliedz, apgrūtina vai padara mazāk pievilcīgus tā pakalpojuma sniedzēja pakalpojumus, kas reģistrēts citā dalībvalstī, kurā tas likumīgi sniedz līdzīgus pakalpojumus ( 37 ).

81.

Atbilstoši tik plašai LESD 56. panta redakcijai attiecīgo pasākumu dēļ pakalpojumu sniegšanas brīvības izmantošana starp Gibraltāru un Apvienoto Karalisti kļūst mazāk pievilcīga. Tā kā tie rada papildu izmaksas Gibraltāra uzņēmējiem, var šķist, ka tas rada ierobežojumus LESD 56. panta izpratnē.

82.

Šādas pieejas problēma ir tā, ka attiecībā uz valsts nodokļiem pati nodokļa uzlikšana jau rada ierobežojumu. Jebkura nodokļa iekasēšana liek šķēršļus saimnieciskai darbībai vai padara to mazāk pievilcīgu ( 38 ). Bieži tas ir pat nodokļu mērķis. Tāpēc Tiesa, kā, manuprāt, varētu šajā brīdī droši uzskatīt, izrāda elastīgāku pieeju, kad runa ir par nodokļiem saskaņā ar iekšējā tirgus brīvībām, it īpaši pakalpojumu sniegšanas brīvību, brīvību veikt uzņēmējdarbību un kapitāla brīvu apriti.

83.

Ģenerāladvokāte J. Kokote šajā jautājumā ir izteikusies visvairāk un ir sniegusi atkārtotu un plašu argumentāciju vairākos savos secinājumos ( 39 ) par labu niansētākai pieejai nodokļu jomā. Šajā stadijā es atsaukšos uz dažiem viņas argumentiem, jo uzskatu, ka tie ir pamatā Tiesas argumentācijai attiecīgajās lietās.

84.

Ja nodoklis varētu būt pamats “pārbaudei Savienības tiesību kontekstā, ņemot vērā pamattiesības, arī tad, kad tas nav nedz atklāti, nedz slēpti diskriminējošs un tādējādi tiek vienādi iekasēts no visiem Savienības pilsoņiem, Savienības tiesības attiektos arī uz dalībvalsts lēmumu iekasēt nodokli noteiktā situācijā un uz jebkādu nodokļu paaugstināšanu. Līdz ar to netiktu ievērota dalībvalstu fiskālā suverenitāte, kas tām ir saskaņā ar esošo pilnvaru sadalījumu Savienībā. Tādējādi pilnībā nediskriminējoši iekasēts nodoklis principā nevar ierobežot pamatbrīvību” ( 40 ).

85.

To ņemot vērā, Tiesa ir atzinusi iespēju noteikt ierobežojumus saistībā ar LESD 56. pantu, ja nodoklis tiek ieturēts saskaņā ar pārmērīgi augstu likmi ( 41 ). Tomēr izskatāmajā lietā nav iespējams apgalvot, ka 15 % likme būtu pārmērīgi augsta.

86.

Tādējādi attālinātu azartspēļu nodoklis nav ierobežojums LESD 56. panta izpratnē, ja tas tiek piemērots bez atšķirības uzņēmumiem gan Apvienotajā Karalistē, gan ārpus tās un nav diskriminējošs. Pēdējais minētais aspekts tiks izskatīts turpmāk.

87.

Jautājums par nodokļu dubulto uzlikšanu ir cieši saistīts ar jautājumu par ierobežojumiem saistībā ar LESD 56. pantu. Kā savos apsvērumos pareizi norāda Komisija, nodokļu dubultā uzlikšana nav ierobežojums. Ja nav veikta saskaņošana, pamatbrīvības neaizliedz nodokļu dubulto uzlikšanu kā tādu, bet tā ir vienkārši sekas principam, ka (dalīb)valstīm ir nodokļu piemērošanas kompetence, kas izriet no to fiskālās suverenitātes ( 42 ).

88.

Attiecībā uz tiešajiem nodokļiem Tiesa nemainīgi spriež, ka nodokļu dubultā uzlikšana nav pretrunā pamatbrīvībām ( 43 ).

89.

Bet vai šī lieta ir par diskrimināciju starp Apvienotajā Karalistē esošajiem azartspēļu uzņēmumiem un tiem, kas atrodas Gibraltārā? Šādā gadījumā tas patiešām būtu LESD 56. panta pārkāpums, ja šāda diskriminācija nebūtu attaisnojama.

90.

LESD 56. pantā ir noteikts arī diskriminācijas aizliegums starp dalībvalstu pilsoņiem attiecībā uz pakalpojumu sniegšanas brīvību. Tāpēc šis noteikums ir Līgumu pamatā esošā vispārīgā diskriminācijas aizlieguma principa īpašā izpausme ( 44 ).

91.

GBGA un Gibraltāra valdība norāda, ka nodokļi, kas uzlikti saskaņā ar jauno nodokļu režīmu, ir (netieši) diskriminējoši. Lai arī piemērojams bez atšķirības, jaunais nodokļu režīms ārpus Apvienotās Karalistes esošos, tostarp Gibraltārā reģistrētos azartspēļu sniedzējus, nostāda īpaši neizdevīgā stāvoklī, salīdzinot ar pakalpojuma sniedzējiem Apvienotajā Karalistē. Tas tā ir tāpēc, ka pakalpojuma sniedzēji Gibraltārā tiks dubulti aplikti ar nodokļiem par saviem pakalpojumiem, kas sniegti Apvienotās Karalistes personām, savukārt Apvienotajā Karalistē reģistrētajiem uzņēmumiem, kas sniedz pakalpojumus tiem pašiem patērētājiem, netiks piemērota nodokļu dubultā uzlikšana.

92.

Es nepiekrītu šādai argumentācijai.

93.

Drīzāk, kā norāda Apvienotā Karaliste, jaunais nodokļu režīms nosaka iekšējos azartspēļu nodokļus, kas savā būtībā nav diskriminējoši. Lai gan jaunais nodokļu režīms rada pakalpojuma sniedzējiem jaunas izmaksas, tas vienādi attiecas uz visiem saimnieciskajā darbībā Apvienotās Karalistes azartspēļu tirgū iesaistītajiem azartspēļu pakalpojumu sniedzējiem visur, kur tie veic uzņēmējdarbību. Tāpēc tas vēl nerada LESD 56. pantā noteiktās pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojumus.

94.

Ir skaidrs, ka tad, ja nodokļa uzlikšana radītu lielāku ietekmi uz pārrobežu situācijām nekā uz pilnīgi iekšējām situācijām, tas patiešām būtu pakalpojumu sniegšanas brīvības principa pārkāpums. Tomēr šajā gadījumā tas tā nav.

95.

Šī lieta nav par diskrimināciju. Attiecīgais nodoklis bez atšķirības tiek piemērots pakalpojuma sniedzējiem neatkarīgi no tā, vai tie veic vai neveic uzņēmējdarbību Apvienotajā Karalistē. Un kā jau norāda pati iesniedzējtiesa, būtiskās izmaiņas un attālinātu azartspēļu nodokļa būtiskā ietekme ir tāda, ka to nosaka un ietur par noteiktu neto ienākumu no identificēta tirgus, un šis tirgus un šie ienākumi ir vienādi noteikti visiem azartspēļu pakalpojuma sniedzējiem šajā tirgū.

96.

Tas, par ko GBGA un Gibraltāra valdībai faktiski rodas šaubas, ir Apvienotās Karalistes nodokļu uzlikšanas kompetences princips un nodokļu dubultās uzlikšanas jautājums. Bet tas jau tika aplūkots iepriekš.

97.

Tāpēc es uzskatu, ka LESD 56. pants neaizliedz nodokļu uzlikšanas valsts pasākumus, kuriem ir tādas pazīmes, kādas konstatētas attālināto azartspēļu nodokļa sistēmā.

98.

Ar trešo jautājumu iesniedzējtiesa vēlas noskaidrot, vai LESD 56. panta ierobežojums ir pamatots.

99.

Ņemot vērā piedāvātās atbildes uz pirmo un otro jautājumu, šis jautājums ir hipotētisks. Tāpēc turpmākie apsvērumi ir izteikti gadījumam, ja Tiesa nospriestu gan to, ka šajā lietā nav pilnīgi iekšējas situācijas, gan arī to, ka pastāv pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojums.

100.

Apvienotā Karaliste apgalvo, ka jaunajam nodokļu režīmam ir izvirzīti šādi tiesiski mērķi: 1) vienādot nosacījumus Apvienotās Karalistes uzņēmumiem un aizjūras uzņēmumiem, 2) nodrošināt, ka Apvienotā Karaliste īsteno pienācīgu fiskālo uzraudzību pār azartspēļu tirgu, tostarp samazinot risku, ka uzņēmumi izvairās no nodokļu samaksas par saimniecisko darbību ar Apvienotās Karalistes patērētājiem, pamatojoties uz fiskālās teritorialitātes principu ( 45 ), 3) nodrošināt, ka Apvienotā Karaliste saglabā saskaņotību Apvienotās Karalistes nodokļu sistēmā ( 46 ), un 4) palielināt nodokļu ienākumus.

101.

Attiecībā uz pēdējo punktu, nodokļu ienākumu palielināšanu, Tiesa ir nemainīgi spriedusi, ka valsts ienākumu palielināšanas mērķis vien nevar būt pamats pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežošanai ( 47 ). Tomēr tas, ka azartspēļu darbību ierobežošana tostarp dod arī labumu attiecīgās dalībvalsts budžetam, neliedz šiem ierobežojumiem būt pamatotiem, ciktāl tie faktiski atbilst mērķim saistībā ar primārajiem vispārējo interešu apsvērumiem ( 48 ). Rezumējot – lai gan nodokļu ienākuma palielināšana pati par sevi nav pietiekams pamatojums, tas netraucē gadījumā, kad ir atbilstoši pamatojumi, kuri turklāt palielina nodokļu ienākumus.

102.

Attiecībā uz pārējiem trīs Apvienotās Karalistes izteiktajiem pamatojuma elementiem man nav iebildumu pret pašiem pamatojumiem. Tomēr attiecībā uz samērīguma kritēriju, tā kā iesniedzējtiesa ir sniegusi pārāk maz informācijas, es nevaru sniegt pienācīgus ieteikumus. Tāpēc iesniedzējtiesai būs jānosaka, vai attālināto azartspēļu nodoklis ir piemērots un vajadzīgs, lai sasniegtu Apvienotās Karalistes norādītos mērķus.

103.

Pamatojoties uz iepriekšminētajiem apsvērumiem, es ierosinu uz High Court of Justice (England & Wales), Queen’s Bench Division (Administrative Court) jautājumiem atbildēt šādi:

Lielbritānijas un Ziemeļīrijas Apvienotā Karaliste un Gibraltārs ir uzskatāmi par vienu dalībvalsti LESD 56. panta piemērošanas vajadzībām.