–

Faurécia – Assentos de Automóvel Lda vārdā – M. D. Soares un S. Soares, advogadas,

–

Portugāles valdības vārdā – P. Barros da Costa, H. Gomes Magno un A. Rodrigues, pārstāves,

–

Eiropas Komisijas vārdā – P. Caro de Sousa un W. Roels, pārstāvji,

1

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par LESD 18. un 63. panta, kā arī 65. panta 3. punkta interpretāciju.

2

Šis lūgums iesniegts tiesvedībā starp Faurécia – Assentos de Automóvel Lda (turpmāk tekstā – “Faurécia”) un Autoridade Tributária e Aduaneira (Nodokļu un muitas iestāde, Portugāle) par īstermiņa finanšu līdzekļu darījumu aplikšanu ar zīmognodevu.

3

Código do Imposto do Selo (Zīmognodevas kodekss), redakcijā, kas piemērojama pamatlietā (turpmāk tekstā – “CIS”), 1. panta 1. punktā ir noteikts:

“Ar zīmognodevu apliek visus [Tabela Geral do Imposto do Selo (Zīmognodevas vispārīgais tarifs)] paredzētos aktus, līgumus, dokumentus, vērtspapīrus, rakstus un citus tiesiskus darījumus vai situācijas, t.sk. īpašuma nodošanu bezatlīdzības ceļā.”

4

Saskaņā ar CIS 7. panta 1. un 2. punktu:

“1.   No zīmognodevas ir atbrīvoti arī:

[..]

[..]

2.   7. panta 1. punkta g) un h) apakšpunktu nepiemēro, ja kādas iesaistītās personas juridiskā adrese vai faktiskais vadības centrs neatrodas valsts teritorijā, izņemot gadījumus, kad kreditora juridiskā adrese vai faktiskais vadības centrs atrodas citā Eiropas Savienības dalībvalstī vai valstī, attiecībā uz kuru ir piemērojama ar Portugāles Republiku noslēgta konvencija par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu attiecībā uz ienākumiem un kapitālu, un tādā gadījumā tiesības uz atbrīvojumu tiek saglabātas, ja vien kreditors iepriekš nav veicis 7. panta 1. punkta g) un h) apakšpunktā paredzēto finansējumu, izmantojot darījumus ar ārvalstīs reģistrētām kredītiestādēm vai finanšu sabiedrībām vai ar valsts teritorijā reģistrētu kredītiestāžu vai finanšu sabiedrību meitasuzņēmumiem vai filiālēm ārvalstīs.”

5

Zīmognodevas vispārīgā tarifa 17. pants “Finanšu darījumi” ir formulēts šādi:

“17.1. Kredīta izmantošanai līdzekļu, aktīvu un citu vērtspapīru veidā jebkāda veida kredīta piešķiršanai, tostarp prasījumu cesijai, faktoringam un naudas līdzekļu darījumiem, ja tie ietver jebkāda veida cesionāra, partnera vai parādnieka finansējumu, līguma darbības termiņa pagarināšanu vienmēr uzskata par jaunu kredīta piešķiršanu – līdz tā attiecīgajai vērtībai atkarībā no ilguma:

[..]

17.1.4. kredīts, kas tiek izmantots kā norēķinu konts, bankas konta pārtēriņš vai kādā citā veidā, kura izmantošanas ilgums nav ne noteikts, ne nosakāms, attiecībā uz mēneša vidējo rādītāju, kas iegūts, summējot mēneša laikā pienākošos atlikumus, kuri dalīti ar 30 – 0,04 %.”

6

Portugālē reģistrēta komercsabiedrība Faurécia darbojas autobūves piegādes nozarē. Pamatlietas faktu rašanās laikā tā piederēja komercsabiedrībām Faurécia Investments SA (99,99 %) un Financière Faurécia SA (0,01 %), kuras abas bija reģistrētas Francijā un ietilpa vienā grupā (turpmāk tekstā – “Faurécia grupa”).

7

Lai nodrošinātu finanšu līdzekļu pārvaldību Faurécia grupā, 2000. gada februārī starp šīs grupas vienībām tika parakstīts nolīgums par centralizētu finanšu līdzekļu pārvaldību (“cash pooling”), saskaņā ar kuru atbildība par šo pārvaldību esot nodota Financière Faurécia. Atbilstoši šim nolīgumam dažu Faurécia grupas vienību finanšu līdzekļu pārpalikums kā aizdevums ar procentiem bija jāpārskaita uz Faurécia Investments kontu, kas pēc tam ar šo līdzekļu palīdzību nodrošināja citu Faurécia grupas vienību finanšu līdzekļu vajadzības.

8

Šajā kontekstā tika noslēgts aizdevuma līgums starp Faurécia kā aizdevēju un Faurécia Investments kā aizņēmēju. Saskaņā ar šo līgumu, kas stājās spēkā 2011. gada 1. janvārī, Faurécia piešķīra aizdevumu Faurécia Investments atjaunojama kredīta veidā uz vienu gadu ar maksimālo summu 65 miljoni EUR, par kuru bija jāmaksā procenti, kas tika aprēķināti katra mēneša beigās, pamatojoties uz ikmēneša kredīta izmantošanu. Minētajā līgumā vēlāk tika izdarīti vairāki grozījumi, it īpaši attiecībā uz tā ilgumu un aizdevuma maksimālo summu.

9

Pēc četrām 2019. gadā veiktajām nodokļu pārbaudēm par 2014.–2017. finanšu gadu Nodokļu un muitas iestāde veica uzrēķinu, uzskatīdama, ka par šādiem Faurécia veiktajiem aizdevuma piešķiršanas darījumiem jāmaksā zīmognodeva.

10

Pēc tam, kad tika noraidīta iekšēja pārsūdzība par šo uzrēķinu, Faurécia vērsās ar prasību Tribunal Arbitral em Matéria Tributária (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs – CAAD), Portugāle), pamatojoties it īpaši uz nediskriminācijas principa un kapitāla brīvas aprites principa, kuri attiecīgi ir nostiprināti LESD 18. un 63. pantā, neievērošanu. Šī šķīrējtiesa 2020. gada 3. novembrī pieņēma nolēmumu, ar kuru tā noraidīja Faurécia prasību. Tomēr agrākā 2020. gada 6. oktobra nolēmumā, kurā bija iesaistītas tās pašas puses, par tiem pašiem faktiem un pamatojoties uz valsts tiesību aktiem, kuri starplaikā nav grozīti, minētā šķīrējtiesa nosprieda, ka zīmognodevas iekasēšana ir pretrunā kapitāla brīvai apritei.

11

Faurécia iesniedza apelācijas sūdzību par Tribunal Arbitral em Matéria Tributária (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs – CAAD)) 2020. gada 3. novembra spriedumu iesniedzējtiesā Supremo Tribunal Administrativo (Augstākā administratīvā tiesa, Portugāle), pamatojoties uz to, ka šis nolēmums ir pretrunā šīs pašas šķīrējtiesas 2020. gada 6. oktobrī pieņemtajam nolēmumam.

12

Tādējādi iesniedzējtiesai jāpārbauda attiecīgo CIS noteikumu atbilstība Savienības tiesībām. Šajā ziņā iesniedzējtiesa precizē, ka principā atbrīvojums no zīmognodevas, kas paredzēts CIS 7. panta 1. punkta g) apakšpunktā, ir piemērojams pamatlietā aplūkotajiem finanšu darījumiem. Tomēr CIS 7. panta 2. punkts ierobežojot šī atbrīvojuma piemērošanas jomu, jo tas nav piemērojams, ja kādas no iesaistītajām personām juridiskā adrese vai faktiskais vadības centrs neatrodas Portugālē.

13

Lai gan CIS 7. panta 2. punktā ir paredzēts izņēmums atbrīvojumam no nodokļa, šis izņēmums esot piemērojams tikai tad, ja kreditora juridiskā adrese vai faktiskais vadības centrs atrodas citā Savienības dalībvalstī vai valstī, ar kuru Portugāles Republika ir noslēgusi konvenciju par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu attiecībā uz ienākumiem un kapitālu. Šajā gadījumā kreditora, proti, Faurécia, juridiskā adrese esot Portugālē, tādēļ uz šo sabiedrību minētais izņēmums neattiecoties.

14

Iesniedzējtiesa piebilst, ka 2020. gada 6. oktobra spriedumā Tribunal Arbitral em Matéria Tributária (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs – CAAD)) uzskatīja, ka CIS 7. panta 2. punkts uzskatāms par kapitāla brīvas aprites ierobežojumu, jo citu dalībvalstu rezidentiem attiecībā uz zīmognodevu tiekot liegta iespēja izmantot atbrīvojumu, kas piemērojams Portugālē noslēgtiem aizdevumiem.

15

Savukārt 2020. gada 3. novembra nolēmumā tas, ka šajā gadījumā zīmognodevas maksātājs ir kreditors, proti, Faurécia, nevis Francijā reģistrēts parādnieks, esot uzskatīts par noteicošo, lai nonāktu pie secinājuma, kas ir pretējs 2020. gada 6. oktobra nolēmuma secinājumam. Tādējādi 2020. gada 3. novembra spriedumā Tribunal Arbitral em Matéria Tributária (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) (Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs – CAAD)) esot nospriedusi, ka attiecībā uz zīmognodevu Portugālē dzīvojošajiem kreditoriem netiek piemērots nekāds atšķirīgs nodokļu režīms atkarībā no viņu aizņēmēju valstspiederības vai rezidences.

16

Šādos apstākļos Supremo Tribunal Administrativo (Augstākā administratīvā tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:

“Vai [CIS] 7. panta 2. punkta noteikums, saskaņā ar kuru atbrīvojums no zīmognodevas, kas paredzēts īstermiņa finanšu līdzekļu darījumiem, ir piemērojams, ja tajos ir iesaistītas divas vienības, kuras ir Portugāles rezidenti, vai darījumi, kuros aizņēmējs ir Portugāles rezidents (un kreditors ir Savienības rezidents), bet nav piemērojams, ja aizņēmējs (debitors) ir Savienības dalībvalsts rezidents, bet aizdevējs (kreditors) ir Portugāles rezidents, ir saderīgs ar nediskriminācijas un kapitāla brīvas aprites principiem, kas paredzēti LESD 18. un 63. pantā, kā arī LESD 65. panta 3. punktā?”

17

Ar savu jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai LESD 18. un 63. pants, kā arī 65. panta 3. punkts jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru īstermiņa finanšu līdzekļu darījumi ir atbrīvoti no zīmognodevas, ja tajos ir iesaistītas divas šajā dalībvalstī reģistrētas vienības vai ja tajā ir reģistrēts aizņēmējs, bet ne tad, ja minētajā dalībvalstī ir reģistrēts aizdevējs un aizņēmējs ir reģistrēts citā dalībvalstī.

18

Iesākumā jāatgādina, ka LESD 18. pantu ir domāts piemērot patstāvīgi tikai situācijās, kuras reglamentē Savienības tiesības, bet attiecībā uz kurām LESD nav paredzētas īpašas normas par diskriminācijas aizliegumu (spriedums, 2021. gada 18. marts, Autoridade Tributária e Aduaneira (Nodoklis kapitāla pieaugumam no īpašuma), C‑388/19, EU:C:2021:212, 20. punkts un tajā minētā judikatūra).

19

Tomēr LESD 63. pantā tostarp ir paredzēta speciāla diskriminācijas aizlieguma norma kapitāla brīvas aprites jomā (spriedums, 2021. gada 18. marts, Autoridade Tributária e Aduaneira (Nodoklis kapitāla pieaugumam no īpašuma), C‑388/19, EU:C:2021:212, 21. punkts un tajā minētā judikatūra). Turklāt Tiesa jau ir nospriedusi, ka tādi aizdevumi, kurus rezidenti piešķir nerezidentiem, kādi ir aplūkoti pamatlietā, ir kapitāla aprite, kas ietilpst LESD 63. panta piemērošanas jomā (šajā nozīmē skat. spriedumu, 1999. gada 14. oktobris, Sandoz, C‑439/97, EU:C:1999:499, 7. punkts).

20

Tādējādi prejudiciālais jautājums jāaplūko vienīgi saistībā ar LESD 63. pantu.

21

Ar LESD 63. panta 1. punktu principā ir aizliegti ierobežojumi kapitāla brīvai apritei starp dalībvalstīm. Tādi ar šo tiesību normu aizliegti pasākumi kā kapitāla aprites ierobežojumi ietver pasākumus, kas attur nerezidentus veikt ieguldījumus dalībvalstī vai arī šīs dalībvalsts rezidentus attur veikt ieguldījumus citās dalībvalstīs (spriedums, 2023. gada 27. aprīlis, L Fund, C‑537/20, EU:C:2023:339, 42. punkts un tajā minētā judikatūra).

22

Šajā gadījumā no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu izriet, ka gadījumā, ja aizdevumus piešķir Portugāles rezidents, CIS ir paredzēti atšķirīgi nodokļu uzlikšanas noteikumi atkarībā no tā, vai aizņēmējs ir vai nav Portugāles rezidents, un atbrīvojums no zīmognodevas ir paredzēts tikai pirmajā gadījumā.

23

Šāda atšķirīga attieksme Portugāles rezidentiem padara mazāk pievilcīgus tādus ieguldījumus kā ārvalstīs veiktu aizdevumu piešķiršana salīdzinājumā ar Portugāles teritorijā veiktajiem ieguldījumiem. Šī atšķirīgā attieksme arī izraisa ierobežojošu ietekmi uz aizņēmējiem nerezidentiem, radot tiem tādu šķērsli kapitāla piesaistīšanai Portugālē, kāda nav aizņēmējiem rezidentiem.

24

Šajā kontekstā nav nozīmes apstāklim, ka saskaņā ar pamatlietā aplūkotajiem Portugāles tiesību aktiem zīmognodevas maksātājs ir Portugālē reģistrēts aizdevējs, nevis citā dalībvalstī reģistrēts aizņēmējs. Proti, lai konstatētu, ka pastāv ierobežojums, pietiek ar to vien, ka kapitāla brīvas aprites izmantošana tiek padarīta mazāk pievilcīga tāda valsts nodokļu tiesiskā regulējuma dēļ, kurā ir atšķirīga attieksme pret iekšzemes situāciju un pārrobežu situāciju.

25

Turklāt kapitāla brīvas aprites ierobežojuma neesamību nevar pierādīt arī Portugāles valdības arguments, saskaņā ar kuru zīmognodeva nerada aizdevējam nodokļu nastu, jo nodoklis faktiski jāmaksā aizņēmējiem, lai gan tiem parasti ir iespēja no tā atskaitīt peļņas nodokli.

26

Protams, kā savos rakstveida apsvērumos norādījusi prasītāja pati pamatlietā, ir iespējams, ka zīmognodeva beigās jāmaksā aizņēmējam – vai nu tādēļ, ka aizdevējs tam ir uzlicis pienākumu maksāt atbilstošo summu, vai arī tādēļ, ka nodoklis no viņa tiek tieši iekasēts gadījumā, ja nodokļa maksātājs šo nodokli nesamaksā. Tomēr, pirmkārt, šis konstatējums nekādi nemaina faktu, ka saskaņā ar pamatlietā aplūkoto valsts tiesisko regulējumu zīmognodeva jāmaksā aizdevējam. Otrkārt un katrā ziņā, kā tika norādīts šī sprieduma 23. punktā, šis tiesiskais regulējums rada ierobežojošas sekas ne tikai attiecībā uz aizdevējiem rezidentiem, bet arī attiecībā uz aizņēmējiem nerezidentiem.

27

Tādēļ tāds valsts tiesiskais regulējums kā pamatlietā ir kapitāla brīvas aprites ierobežojums, kas principā ir aizliegts ar LESD 63. pantu.

28

To paturot prātā, saskaņā ar LESD 65. panta 1. punkta a) apakšpunktu LESD 63. pants neskar dalībvalstu tiesības piemērot attiecīgos nodokļu tiesību aktus, kuros ir nošķirti nodokļu maksātāji, kas ir atšķirīgā situācijā attiecībā uz savu rezidences vietu vai kapitāla ieguldījuma vietu.

29

No pastāvīgās judikatūras izriet, ka LESD 65. panta 1. punkta a) apakšpunkts kā atkāpe no kapitāla brīvas aprites pamatprincipa jāinterpretē šauri. Tādēļ šī tiesību norma nevar tikt interpretēta tādējādi, ka jebkuri nodokļu tiesību akti, kuros paredzēta atšķirīga attieksme pret nodokļu maksātājiem atkarībā no vietas, kuras rezidenti tie ir, vai valsts, kurā tie iegulda savu kapitālu, automātiski ir saderīgi ar Līgumu (spriedums, 2023. gada 16. novembris, Autoridade Tributária e Aduaneira (Kapitāla pieaugums, atsavinot daļas), C‑472/22, EU:C:2023:880, 27. punkts un tajā minētā judikatūra).

30

LESD 65. panta 1. punkta a) apakšpunktā atļautā atšķirīgā attieksme atbilstoši šī panta 3. punktam nedrīkst būt nedz patvaļīgas diskriminācijas līdzeklis, nedz slēpts ierobežojums. Tiesa tādējādi ir nospriedusi, ka šāda atšķirīga attieksme ir atļauta tikai tad, ja tā skar situācijas, kas objektīvi nav salīdzināmas, vai, tieši pretēji, ja to attaisno primāri vispārējo interešu iemesli (spriedums, 2023. gada 16. novembris, Autoridade Tributária e Aduaneira (Kapitāla pieaugums, atsavinot daļas), C‑472/22, EU:C:2023:880, 28. punkts un tajā minētā judikatūra).

31

Saskaņā ar Tiesas judikatūru pārrobežu situācijas salīdzināmība ar dalībvalsts iekšējo situāciju jāpārbauda, ņemot vērā attiecīgo valsts tiesību normu mērķi, kā arī to priekšmetu un saturu. Lai novērtētu, vai no šāda tiesiskā regulējuma izrietošā atšķirīgā attieksme atspoguļo situāciju objektīvu atšķirību, jāņem vērā tikai atbilstošie, konkrētajā tiesiskajā regulējumā izstrādātie nošķiršanas kritēriji (spriedums, 2023. gada 16. novembris, Autoridade Tributária e Aduaneira (Kapitāla pieaugums, atsavinot daļas), C‑472/22, EU:C:2023:880, 29. punkts un tajā minētā judikatūra).

32

Šajā ziņā, pirmkārt, ne iesniedzējtiesa, ne Portugāles valdība nav precizējušas mērķi, kāds ir daļējam atbrīvojumam no zīmognodevas, kas izriet no pamatlietā aplūkotā valsts tiesiskā regulējuma.

33

Otrkārt, vienīgais nošķiršanas kritērijs, kas noteikts pamatlietā aplūkotajā valsts tiesiskajā regulējumā, balstīts uz aizņēmēja rezidenci, jo īstermiņa finanšu līdzekļu darījumi ir atbrīvoti no zīmognodevas, ja tajos ir iesaistītas divas Portugālē reģistrētas vienības vai ja šajā dalībvalstī ir reģistrēts aizņēmējs, bet ne tad, ja aizņēmējs ir reģistrēts citā dalībvalstī.

34

Tomēr, kā rakstveida apsvērumos norādījusi Komisija, attiecībā uz Portugālē iekasēto zīmognodevu aizdevuma, kurš piešķirts aizņēmējam rezidentam, gadījums, šķiet, ir salīdzināms ar tāda aizdevuma gadījumu, kas piešķirts aizņēmējam nerezidentam, ņemot vērā, ka šis nodoklis tiek aprēķināts, pamatojoties uz katru darījumu atsevišķi, kuram tiek piemērota fiksēta nodokļa likme, ņemot vērā darījuma īpašos apstākļus.

35

Tādējādi, ņemot vērā pamatlietā aplūkotā valsts tiesiskā regulējuma priekšmetu un saturu, nešķiet, ka no tā izrietošā atšķirīgā attieksme – kas jāpārbauda iesniedzējtiesai – ir balstīta uz objektīvu situāciju atšķirību.

36

Turklāt ne iesniedzējtiesa, ne Portugāles valdība nav norādījušas primārus vispārējo interešu apsvērumus, kas pamatotu ar šo tiesisko regulējumu radīto ierobežojumu.

37

Ņemot vērā visus iepriekš minētos apsvērumus, uz uzdoto jautājumu jāatbild, ka LESD 63. pants jāinterpretē tādējādi, ka tam ir pretrunā tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru īstermiņa finanšu līdzekļu darījumi ir atbrīvoti no zīmognodevas, ja tajos ir iesaistītas divas šajā dalībvalstī reģistrētas vienības, bet ne tad, ja aizņēmējs ir reģistrēts citā dalībvalstī.

38

Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība izriet no tiesvedības, kas notiek iesniedzējtiesā, tāpēc tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (sestā palāta) nospriež:

LESD 63. pants jāinterpretē tādējādi, ka tam ir pretrunā tāds dalībvalsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru īstermiņa finanšu līdzekļu darījumi ir atbrīvoti no zīmognodevas, ja tajos ir iesaistītas divas šajā dalībvalstī reģistrētas vienības, bet ne tad, ja aizņēmējs ir reģistrēts citā dalībvalstī.