1.

Šajā lietā Tiesā vēršas Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs), Portugāle] par to, kā interpretēt LESD 49. pantu un Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīvu 2014/59/ES (2014. gada 15. maijs), ar ko izveido kredītiestāžu un ieguldījumu brokeru sabiedrību atveseļošanas un noregulējuma režīmu un groza Padomes Direktīvu 82/891/EEK un Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīvas 2001/24/EK, 2002/47/EK, 2004/25/EK, 2005/56/EK, 2007/36/EK, 2011/35/ES, 2012/30/ES un 2013/36/ES, un Eiropas Parlamenta un Padomes Regulas (ES) Nr. 1093/2010 un (ES) Nr. 648/2012 ( 2 ).

2.

Pēc Tiesas lūguma šajos secinājumos ir aplūkots tikai otrais prejudiciālais jautājums. Šis jautājums sniedz Tiesai iespēju sīkāk izskaidrot LESD 49. pantā nostiprinātās brīvības veikt uzņēmējdarbību tvērumu tiešo nodokļu jomā un tādu primāru vispārējo interešu apsvērumu piemērojamību, kas var pamatot šīs brīvības ierobežojumu, piemēram, saistībā ar nepieciešamību saglabāt līdzsvarotu nodokļu ieturēšanas kompetenču sadalījumu starp dalībvalstīm.

3.

Šajā lietā nozīmīgs ir LESD 49. pants.

4.

2020. gada 24. jūlija Likuma Lei no 27‑A/2020 da Assembleia da República, que aprova o Orçamento Suplementar para 2020 (Portugāles Republikas parlamenta Likums Nr. 27‑A/2020, ar ko apstiprina papildu budžetu 2020. gadam) 18. pants un VI pielikums paredzēja ieviest Adicional de Solidariedade sobre o Sector Bancário (Solidaritātes papildnodeva banku nozarē, turpmāk tekstā – “ASSB”).

5.

Saskaņā ar minētā likuma 1. panta 2. punktu un VI pielikuma 9. pantu šī nodeva tika ieviesta, lai stiprinātu sociālā nodrošinājuma sistēmas finansēšanas mehānismus, visus šīs nodevas ieņēmumus novirzot Fundo de Establização Financeira da Segurança Social (Sociālā nodrošinājuma finanšu stabilizācijas fonds). No šīm tiesību normām izriet, ka ar ASSB ieviešanu ir paredzēts atsvērt banku nozarē attiecībā uz lielāko daļu finanšu pakalpojumu un darījumu paredzēto atbrīvojumu no pievienotās vērtības nodokļa (turpmāk tekstā – “PVN”) un tādējādi tuvinātu šīs nozares nodokļu slogu citās ekonomikas nozarēs esošajam nodokļu slogam.

6.

Saskaņā ar šā pielikuma 2. panta 1. punktu ASSB maksātāji ir a) Portugālē rezidējošas kredītiestādes; b) citās valstīs rezidējošu kredītiestāžu meitasuzņēmumi Portugālē un c) citās valstīs rezidējošu kredītiestāžu filiāles Portugālē.

7.

ASSB materiālā piemērošanas joma ir noteikta minētā pielikuma 3. pantā, saskaņā ar kuru:

“Ar [ASSB] ir apliekamas:

8.

Minētā pielikuma 4. pants par to, kā aprēķināma ar ASSB apliekamā bāze, noteic:

“1.   Iepriekšējā panta a) punkta izpratnē saistības nozīmē visus bilancē norādītos jebkāda veida un formas posteņus, kas veido parādu pret trešām personām, izņemot:

2.   Iepriekšējā panta a) punkta piemērošanas nolūkā:

9.

Prasītāja pamatlietā ir kādas kredītiestādes – kuras juridiskā adrese ir Francijā – filiāle Portugālē. Šajā statusā tā maksā ASSB, proti, nodevu, ko Portugāles Republika ir ieviesusi banku nozarei, lai sniegtu finansiālu atbalstu sociālajam nodrošinājumam un atjaunotu līdzsvaru starp to nodokļu slogu, kas ir šai – atbrīvojumu no PVN attiecībā uz lielāko daļu finanšu pakalpojumu un darījumu saņemošajai – nozarei, un to nodokļu slogu, kas gulstas uz visām pārējām Portugāles ekonomikas nozarēm.

10.

2020. gada 11. decembrī prasītāja veica ASSB pašaprēķinu par 2020. gada pirmo pusgadu. Pamatojoties uz šo pašaprēķinu, tā samaksāja 364229,67 euro. 2021. gada 5. janvārī prasītāja iesniedza nodokļu administrācijai pārskatīšanas pieteikumu ar lūgumu atmaksāt minēto summu. Ar 2021. gada 21. maija lēmumu nodokļu administrācija šo pieteikumu noraidīja.

11.

2021. gada 23. augustā prasītāja vērsās iesniedzējtiesā, lai apstrīdētu šo noraidošo lēmumu. Prasības pamatošanai tā tostarp apgalvoja, ka ASSB esot pretrunā Savienības tiesībām.

12.

Konkrēti, prasītāja uzskata, ka ASSB ieviešana esot pretrunā Direktīvai 2014/59 un apgalvotajai no šīs direktīvas izrietošajai nodokļu saskaņošanai attiecībā uz kredītiestāžu iemaksām noregulējuma jomā. Proti, saskaņā ar minēto direktīvu tā jau maksā nodevu dalībvalstī, kurā atrodas tās juridiskā adrese, proti, Francijā, un tāpēc Portugāles Republika nevar tai piemērot līdzīgu nodevu ar tādu pašu aprēķina bāzi.

13.

Turklāt prasītāja uzskata, ka ar ASSB tiekot pārkāpts LESD 49. pants, jo šī nodeva diskriminējoši ietekmē ārvalstu kredītiestāžu filiāles. Tā kā šīm filiālēm nav juridiskas personas statusa, tās nevarot atskaitīt no ASSB apliekamās bāzes atsevišķus pašu kapitāla posteņus.

14.

Šajā kontekstā Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs)] nolēma apturēt tiesvedību un iesniegt Tiesai šādus prejudiciālos jautājumus:

15.

Cofidis, Portugāles valdība, kā arī Eiropas Komisija iesniedza rakstveida apsvērumus.

16.

Lietas pašu dalībnieku mutvārdu paskaidrojumus uzklausīja tiesa sēdē, kas notika 2023. gada 20. aprīlī.

17.

Kā norādīts ievadā, šajos secinājumos ir aplūkots tikai otrais prejudiciālais jautājums.

18.

Ar šo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai LESD 49. pantā nostiprinātā brīvība veikt uzņēmējdarbību ir jāinterpretē tādējādi, ka tai ir pretrunā tāds valsts tiesiskais regulējums, kas no uzņēmuma ar nodevu apliekamās saistību bāzes atskaitīt pašu kapitālu, kā arī tam pielīdzināmus parāda instrumentus ļauj vienīgi rezidējošajām kredītiestādēm un nerezidējošu kredītiestāžu filiālēm ar juridiskas personas statusu, taču ne nerezidējošu kredītiestāžu filiālēm bez juridiskas personas statusa.

19.

Portugāles valdība rakstveida apsvērumos izvirza iebildi, ka šis jautājums esot nepieņemams tāpēc, ka tas ir balstīts uz prasītājas apgalvojumu, ka nerezidējošu kredītiestāžu filiāles nevarot atskaitīt pašu kapitālu no savas ar ASSB apliekamās bāzes. Tā kā šo apgalvojumu par situāciju Portugāles tiesībās pamatlietā apstrīdot nodokļu administrācija un iesniedzējtiesa vēl neesot izvērtējusi, šajā posmā uzdotais jautājums esot gluži hipotētisks un abstrakts.

20.

Jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru vienīgi valsts tiesai, ņemot vērā tajā izskatāmās lietas īpatnības, ir jāizvērtē gan prejudiciāla nolēmuma nepieciešamība lietas izspriešanai, gan Tiesai uzdodamo jautājumu nozīmība lietā. Ja uzdotie jautājumi ir par Savienības tiesību interpretāciju, šie jautājumi tiek uzskatīti par nozīmīgiem lietā, un Tiesai principā ir par tiem jālemj. Šo nozīmīguma prezumpciju var atspēkot tikai tad, ja ir acīmredzams, ka lūgtajai Savienības tiesību interpretācijai nav nekāda sakara ar faktisko situāciju pamatlietā vai pamatlietas priekšmetu, vai arī gadījumos, kad izvirzītā problēma ir hipotētiska vai kad Tiesai nav zināmi faktiskie un tiesību apstākļi, kas nepieciešami, lai sniegtu noderīgu atbildi uz tai uzdotajiem.

21.

Šajā ziņā ir vispārzināms, ka, lai valsts tiesai varētu sniegt noderīgas norādes par Savienības tiesību interpretāciju, ir nepieciešams, lai valsts tiesa uz savu atbildību izklāstītu tās uzdoto jautājumu pamatā esošos lietas faktiskos un tiesiskos apstākļus, kuru ticamība Tiesai nav jāpārbauda ( 3 ).

22.

No lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu 9. punkta izriet, ka iesniedzējtiesai ir šaubas par aplūkojamā Portugāles tiesiskā regulējuma saderīgumu ar brīvību veikt uzņēmējdarbību tāpēc, ka saskaņā ar šo tiesisko regulējumu nerezidējošu kredītiestāžu filiāles nevar atskaitīt pašu kapitāla posteņus, jo pašu kapitālu var emitēt tikai juridiskas personas. No tā izriet, ka pretēji tam, ko apgalvo Portugāles valdība, valsts tiesa jau ir atzinusi par pareizu prasītājas apgalvojumu par Portugāles tiesību interpretāciju.

23.

Ņemot to vērā, jāuzskata, ka Tiesai ir zināmi tiesiskie apstākļi, kas nepieciešami, lai sniegtu lietderīgu atbildi uz šo jautājumu. Tātad šis jautājums nav hipotētisks vai abstrakts un tāpēc prezumpcija par tā nozīmīgumu nav atspēkojama. Tāpēc ierosinu Tiesai atzīt otro jautājumu par pieņemamu.

24.

Uzņēmumiem, kas nodibināti atbilstoši kādas dalībvalsts tiesību aktiem un kuru juridiskā adrese, galvenās vadības atrašanās vai galvenā uzņēmējdarbības vieta ir Eiropas Savienībā, LESD 49. un 54. pantā garantētā brīvība veikt uzņēmējdarbību ietver tiesības veikt darbību arī citās dalībvalstīs ar meitasuzņēmuma, filiāles vai pārstāvniecības starpniecību ( 4 ).

25.

Tiesas judikatūras atziņa ir tāda, ka LESD 49. pants aizliedz visus tos pasākumus, kas liedz, traucē vai padara mazāk pievilcīgu brīvības veikt uzņēmējdarbību īstenošanu ( 5 ).

26.

Citiem vārdiem sakot, šī tiesību norma aizliedz ne tikai atklātu diskrimināciju sabiedrību juridiskās adreses dēļ, bet arī visas slēptās diskriminācijas formas, kuras, piemērojot citus nošķiršanas kritērijus, faktiski izraisa tādu pašu rezultātu ( 6 ). Konkrēti, Tiesa ir nospriedusi, ka obligātais maksājums, kas paredz šķietami objektīvu diferenciācijas kritēriju, taču, ņemot vērā tā īpašības, vairumā gadījumu nostāda nelabvēlīgā situācijā sabiedrības, kuru juridiskā adrese ir citā dalībvalstī un kuras ir salīdzināmā situācijā ar sabiedrībām, kuru juridiskā adrese ir nodokļa piemērošanas dalībvalstī, rada LESD 49. un 54. pantā aizliegtu netiešu diskrimināciju sabiedrību juridiskās adreses dēļ ( 7 ).

27.

Šajā lietā nav strīda par to, ka aplūkojamais Portugāles tiesiskais regulējums ir vienlīdz piemērojams gan rezidējošām kredītiestādēm, gan nerezidējošu kredītiestāžu Portugāles meitasuzņēmumiem un to Portugāles filiālēm. Par apliekamās bāzes noteikšanas kārtību jāteic, ka ar ASSB apliek šo subjektu saistības, proti, “visus bilancē norādītos jebkāda veida un formas posteņus, kas veido parādu pret trešām personām”, izņemot attiecīgā gadījumā pašu kapitāla saistību posteņus.

28.

Prasītāja uzskata, ka pašu kapitāla atskaitīšana no ASSB apliekamās bāzes neesot pieejama subjektiem, kuriem nav juridiskas personas statusa, piemēram, nerezidējošu kredītiestāžu filiālēm, jo šiem subjektiem saskaņā ar likumu nav pašu kapitāla. No tā izrietot, ka aplūkotā tiesiskā regulējuma dēļ nerezidējošas kredītiestādes, kuras ir nolēmušas iedibināties Portugālē ar filiāles starpniecību, esot mazāk izdevīgā situācijā nekā rezidējošas kredītiestādes un nerezidējošu kredītiestāžu meitasuzņēmumi.

29.

Rakstveida apsvērumos Komisija pauda viedokli, ka varbūtējā netiešā diskriminācija iespējami varētu izrietēt nevis no Portugāles tiesību aktiem, bet gan no filiāļu juridiskā statusa tāpēc, ka tām – neesot apveltītām ar juridiskās personas statusu – likumiski nevar piederēt pašu kapitāls. Taču šāda atšķirīga attieksme pret meitasuzņēmumiem un filiālēm, Komisijas ieskatā, ietilpst dalībvalstu fiskālās suverenitātes jomā. Lai pamatotu šo secinājumu, tā atsaucas uz 2015. gada 10. jūnija spriedumu X AB (C‑686/13, turpmāk tekstā – “spriedums X AB, EU:C:2015:375).

30.

Šis arguments, manuprāt, nav pārliecinošs divu iemeslu dēļ.

31.

Pirmkārt, tas nav saskanīgs ar attiecīgo judikatūru. Šajā ziņā jāatgādina, ka kopš sprieduma lietā Komisija/Francija ( 8 ) Tiesa ir vairākkārt nospriedusi, ka, ciktāl ar LESD 49. panta pirmās daļas otro teikumu uzņēmējiem ir skaidri atļauts izvēlēties piemērotāko juridisko formu, kādā tie veic uzņēmējdarbību citā dalībvalstī, šī izvēles brīvība nedrīkst tikt ierobežota ar diskriminējošām nodokļu tiesību normām ( 9 ).

32.

Pēc tam spriedumā lietā CLT‑UFA Tiesa ir paskaidrojusi, ka brīvība izvēlēties piemērotāko juridisko formu cita starpā ir paredzēta, lai ļautu jebkurai sabiedrībai, kuras juridiskā adrese ir kādā dalībvalstī, atvērt filiāli citā dalībvalstī, lai tur veiktu uzņēmējdarbību ar tādiem pašiem nosacījumiem, kādi attiecas uz meitasuzņēmumiem ( 10 ).

33.

Tādējādi no judikatūras izriet, ka šī brīvība nepieļauj nodokļu ziņā atšķirīgu attieksmi pret nerezidējošas sabiedrības darbību uzņemošajā dalībvalstī atkarībā no tā, vai šī sabiedrība darbojas ar meitasuzņēmuma vai ar filiāles starpniecību, un šī atšķirīgā attieksme ir uzskatāma par diskrimināciju valstspiederības dēļ ( 11 ).

34.

Šādas interpretācijas loģiskais pamats izriet no tā, ka filiāles, kurām nav juridiskas personas statusa, ir tikai to mātesuzņēmuma emanācija ārvalstīs, savukārt nerezidējošu sabiedrību meitasuzņēmumi to reģistrācijas valstī ir autonomi nodokļu tiesību subjekti, proti, šajā valstī rezidējošas sabiedrības. Līdz ar to valsts tiesību aktos, kas meitasuzņēmumiem piemēro labvēlīgāku režīmu nekā filiālēm, galu galā tiek īstenota labvēlīgāka attieksme pret rezidējošām sabiedrībām nekā pret nerezidējošām sabiedrībām.

35.

Šo pielīdzināmību Tiesa ir vēl skaidrāk izklāstījusi sprieduma Saint‑Gobain ZN 44. punktā ( 12 ): “atšķirīga attieksme pret nerezidējošu sabiedrību filiālēm salīdzinājumā ar rezidējošām sabiedrībām, kā arī brīvības izvēlēties otrā dibinājuma formu ierobežojums ir jāanalizē kā viens un tas pats [LESD 49. un 54. panta] pārkāpums” ( 13 ) un nesenāk, 2017. gada 17. maija sprieduma X (C‑68/15, EU:C:2017:379) 36. punktā, saskaņā ar kuru “nerezidentes sabiedrības meitasuzņēmumam, kas ir rezidents, un, otrkārt, šādas sabiedrības pastāvīgajam uzņēmumam, kas ir rezidents [ ( 14 )], skar attiecīgi rezidentes sabiedrības un nerezidentes sabiedrības nodokļu režīmu”.

36.

Otrkārt, – pretēji tam, kā uzskata Komisija – Tiesas konstatējums sprieduma X AB 33. punktā, manuprāt, nav attiecināms uz šo lietu. Minēto spriedumu būtu lietderīgi īsumā aplūkot.

37.

Attiecīgais Zviedrijas tiesiskais regulējums izslēdza no uzņēmumu ienākuma nodokļa aprēķina bāzes kapitāla pieaugumu, kas gūts, atsavinot noteiktu veidu sabiedrību kapitāla daļas, un attiecīgi neparedzēja atskaitīt kapitāla zaudējumus, kas radušies no šādiem darījumiem, tostarp arī tad, ja šie kapitāla zaudējumi izrietēja no valūtas kursu svārstību radītiem zaudējumiem. Minētā tiesiskā regulējuma izpratnē nebija nozīmes tam, vai sabiedrības, kuru kapitāla daļas tiek atsavinātas, bija reģistrētas Zviedrijā vai kādā citā dalībvalstī.

38.

Uz jautājumu, vai attieksme pret ieguldījumiem kapitāla daļās, kas veikti kādā citā dalībvalstī, nevis Zviedrijas Karalistē, ir nelabvēlīgāka nekā attieksme pret līdzīgiem ieguldījumiem, kas veikti Zviedrijā, tāpēc, ka saskaņā ar Zviedrijas tiesību aktiem nav iespējams atskaitīt valūtas maiņas zaudējumus, Tiesa minētajā 33. punktā piemēroja principu, saskaņā ar kuru brīvība veikt uzņēmējdarbību nav jāsaprot tādējādi, ka dalībvalstij būtu pienākums pielāgot savas nodokļu normas citas dalībvalsts nodokļu normām, lai visās situācijās nodrošinātu tādu aplikšanu ar nodokļiem, kas novērš jebkādas atšķirības, kuras izriet no valsts nodokļu normām, ņemot vērā, ka sabiedrības pieņemtie lēmumi par komercstruktūru izveidi ārvalstīs atkarībā apstākļiem var būt šai sabiedrībai vairāk vai mazāk izdevīgi vai neizdevīgi ( 15 ).

39.

Izskatāmā lieta, manuprāt, atšķiras no nupat minētās lietas ar to, ka netiešā diskriminācija šajā lietā izrietētu nevis no kopējās iedarbības, ko rada taksācija valstī, kurā atrodas sabiedrības – kurai pieder filiāle – juridiskā adrese, un taksācija valstī, kurā atrodas šī filiāle, bet gan tikai no šīs otrās taksācijas.

40.

Ņemot vērā iepriekš minēto, manuprāt, tā kā uzņēmumiem, kas nav juridiskas personas, nav iespējams savā bilancē uzrādīt pašu kapitālu un līdz ar to atskaitīt to no savas ar ASSB apliekamās bāzes, nerezidējošu kredītiestāžu filiāles ir nelabvēlīgākā situācijā salīdzinājumā ar rezidējošām kredītiestādēm un nerezidējošu kredītiestāžu meitasuzņēmumiem.

41.

Tomēr jāteic, ka Portugāles valdība gan rakstveida apsvērumos, gan tiesas sēdē ir stingri apstrīdējusi apgalvojumu, ka nerezidējošu kredītiestāžu filiāles nevarot uzrādīt tajās ieguldīto kapitālu pašu kapitālā. Konkrētāk, šī valdība apgalvo, ka saskaņā ar Portugāles tiesību aktiem šāda filiāle var brīvi iekļaut tai piešķirtos līdzekļus kā pasīvus vai kā pašu kapitālu atkarībā no tā, vai šie līdzekļi būs iespējami jāatmaksā vai arī ir piešķirti pastāvīgi.

42.

Šajā ziņā vienīgi jāatgādina, ka gadījumā, kad valsts tiesa ir vērsusies Tiesā ar prejudiciāliem jautājumiem, Tiesai ir jāievēro minētās tiesas sniegtā valsts tiesību interpretācija ( 16 ). Kā iepriekš paskaidroju šajos secinājumos, no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu izriet, ka iesniedzējtiesa Portugāles tiesības interpretē tāpat kā prasītāja.

43.

Turklāt, pēc prasītājas domām, attieksme pret nerezidējošu kredītiestāžu filiālēm ir diskriminējoša salīdzinājumā ar attieksmi pret rezidējošu kredītsietāžu filiālēm, jo pastāv plašs pašu kapitālam pielīdzināmu posteņu klāsts, kurus var emitēt tikai juridiskas personas. Šie posteņi ietver, piemēram, konvertējamas obligācijas, obligācijas, kas piedalās peļņas sadalē, preferenciālās atmaksājamās akcijas un iespējami konvertējamās obligācijas (contingent convertible bonds). Šo interpretāciju Portugāles valdība nav apstrīdējusi ne rakstveida apsvērumos, ne tiesas sēdē.

44.

Manuprāt, nav šaubu, ka šo pašu kapitālam pielīdzināmo parāda instrumentu vērtības atskaitāmība no ASSB apliekamās bāzes – gluži tāpat kā pašu kapitāla atskaitāmība – nozīmē, ka attieksme pret nerezidējošu kredītiestāžu filiālēm ir mazāk labvēlīga nekā attieksme pret rezidējošām kredītiestādēm un nerezidējošu kredītiestāžu meitasuzņēmumiem.

45.

No tā izriet, ka tiesību akti, ar kuriem tiek ieviests ASSB, rada netiešu diskrimināciju par sliktu tām nerezidējošām kredītiestādēm, kuras vēlas veikt uzņēmējdarbību Portugālē ar filiāles starpniecību, un tādējādi šie akti ir kvalificējami kā LESD 49. pantā aizliegtie pasākumi ( 17 ).

46.

Pastāvīgās judikatūras atziņa ir tāda, ka šķērslis brīvībai veikt uzņēmējdarbību ir pieļaujams tikai tad, ja tas attiecas uz situācijām, kuras nav objektīvi salīdzināmas, vai arī ja tas ir attaisnots ar kādu primāru vispārējo interešu apsvērumu ( 18 ). Tāpēc jāpārbauda, vai kāda no šīm abām hipotēzēm ir attiecināma uz šo pamatlietā aplūkoto tiesisko regulējumu, kas – kā ticis konstatēts – pēc savas iedabas ir tāds, ka ierobežo brīvību veikt uzņēmējdarbību.

47.

Attiecībā uz situāciju objektīvu salīdzināmību pastāvīgās judikatūras atziņa ir tāda, ka pārrobežu situācijas salīdzināmība vai nesalīdzināmība ar valsts iekšējo situāciju ir jāpārbauda, ņemot vērā attiecīgās valsts nodokļu tiesību aktos noteikto mērķi ( 19 ).

48.

Šajā ziņā jākonstatē, ka ASSB ir ieviesta, lai stiprinātu sociālā nodrošinājuma sistēmas finansēšanas mehānismus, piešķirot no šīs nodevas iekasēšanas gūtos ieņēmumus Sociālā nodrošinājuma finanšu stabilizācijas fondam. Konkrēti, no lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu izriet, ka ASSB ieviešana un tā ekskluzīva piemērošana banku nozarei ir veids, kā kompensēt atbrīvojumu no PVN, kas ir piemērojams lielākajai daļai finanšu pakalpojumu un darījumu, un tā mērķis ir tuvināt finanšu nozares nodokļu slogu tam nodokļu slogam, kas gulstas uz pārējām nozarēm.

49.

Ņemot vērā šo nodokļu tiesību aktu izvirzīto mērķi, nav šaubu, ka tādas nerezidējošas kredītiestādes, kas Portugālē darbojas ar filiāles starpniecību, situācija ir salīdzināma ar rezidējošas kredītiestādes vai nerezidējošas kredītiestādes meitasuzņēmuma situāciju. Tātad starp šiem subjektiem nav nekādas objektīvas atšķirības situācijā, kas varētu attaisnot atšķirīgu attieksmi ar ASSB apliekamās bāzes noteikšanas kārtībā ( 20 ).

50.

Attiecībā uz primāriem vispārējo interešu apsvērumiem, kas var attaisnot šādi radīto šķērsli brīvībai veikt uzņēmējdarbību, vispirms jāatgādina, ka Tiesa ir atzinusi nepieciešamību saglabāt nodokļu sistēmas saskaņotību, nepieciešamību nodrošināt nodokļu kontroles efektivitāti, nepieciešamību novērst krāpšanu nodokļu jomā un nepieciešamību saglabāt līdzsvarotu nodokļu ieturēšanas kompetenču sadalījumu starp dalībvalstīm.

51.

Saistībā ar nepieciešamību saglabāt nodokļu sistēmas saskaņotību jākonstatē, ka pastāv tieša saikne starp nodokļu priekšrocību, kas piešķirta ar attiecīgajiem tiesību aktiem, un šīs priekšrocības atsvēršanu ar noteiktu nodokļu maksājumu ( 21 ). Šajā lietā nekas neliecina, ka rezidējošam kredītiestādēm un nerezidējošu kredītiestāžu meitasuzņēmumiem dotā iespēja no ASSB apliekamās bāzes atskaitīt pašu kapitāla posteņus tiktu kompensēta ar kādu šiem subjektiem uzliktu nodokļu maksājumu.

52.

Nepieciešamība saglabāt nodokļu kontroles efektivitāti būtībā nozīmē, ka dalībvalstīm ir atļauts piemērot pasākumus, kas ļauj skaidri un precīzi pārbaudīt ar nodokli apliekamo summu ( 22 ). Taču man šķiet acīmredzami, ka aplūkojamajiem Portugāles tiesību aktiem, kuros ir paredzēta apliekamās bāzes aprēķināšanas metode, kas noteikti rada lielāku rezultātu nerezidējošu kredītiestāžu filiālēm, nav nekā kopīga ar šo mērķi.

53.

Šajā lietā nevar atsaukties arī uz nepieciešamību novērst ļaunprātīgu izmantošanu un izvairīšanos no nodokļu maksāšanas, jo ar ASSB ieviesušajiem Portugāles tiesību aktiem nav īpaši paredzēts – kā prasīts judikatūrā – novērst darbības, ar kurām tiek radīti ar saimniecisko realitāti acīmredzami nesaistīti mākslīgi veidojumi, kuru mērķis ir negodīgi gūt nodokļu priekšrocības ( 23 ).

54.

Atliek vēl izvērtēt nepieciešamību saglabāt līdzsvarotu nodokļu ieturēšanas kompetenču sadalījumu starp dalībvalstīm.

55.

Šajā ziņā Komisija tiesas sēdē ir norādījusi, ka netiešo diskrimināciju, no kuras cieš filiāles tāpēc, ka tās nevar emitēt pašu kapitālam pielīdzināmus parāda instrumentus, varētu attaisnot ar vajadzību nodrošināt līdzsvarotu nodokļu ieturēšanas kompetenču sadalījumu starp dalībvalstīm.

56.

Šajā ziņā Komisija norādīja, ka saskaņā ar aplūkojamo Portugāles tiesisko regulējumu nerezidējošu kredītiestāžu meitasuzņēmumi no ASSB apliekamās bāzes var atskaitīt tikai pašu kapitālam līdzvērtīgu parāda instrumentu vērtību, nevis to mātesuzņēmumu emitēto instrumentu vērtību. Filiāles arīdzan nevar atskaitīt savu mātesuzņēmumu emitēto instrumentu vērtību, ja šie instrumenti nav saistīti ar šo filiāļu darbību.

57.

Komisija uzskata, ka šīs likumdošanas izvēles pamatā esošais mērķis ir nepieļaut iespēju nerezidējošām kredītiestādēm, kas Portugālē darbojas ar filiāles starpniecību, brīvi izvēlēties savas ar ASSB apliekamās bāzes apjomu, mākslīgi piesaistot parāda instrumentus, kas līdzvērtīgi pašu kapitālam, šīs filiāles veiktajai darbībai Portugālē.

58.

Lai atbildētu uz šo Komisijas argumentu, jāizklāsta daži ievadapsvērumi par līdzsvarota nodokļu ieturēšanas kompetenču sadalījuma saglabāšanu starp dalībvalstīm.

59.

Nepieciešamību saglabāt līdzsvarotu nodokļu ieturēšanas kompetenču sadalījumu starp dalībvalstīm Tiesa – pirmoreiz atzinusi spriedumā Marks & Spencer ( 24 ) saistībā ar vajadzību novērst zaudējumu divkāršu attiecināšanu un izvairīšanos no nodokļu maksāšanas – vēlāk atzina kā patstāvīgu attaisnojumu.

60.

To darot, Tiesa ņēma vērā apstākli, ka tiešo nodokļu iekasēšana ir dalībvalstu nodokļu kompetences kodols. Tā kā saskaņošana par Savienības tiesību normu tiesībās nav tikusi veikta, dalībvalstis saglabā kompetenci arī noteikt savu nodokļu iekasēšanas kompetenču sadalījuma kritērijus, noslēdzot konvencijas par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu vai veicot vienpusējus pasākumus ( 25 ).

61.

Tādējādi šis attaisnojums ir izpausme starptautiski plaši atzītam principam par valsts nodokļu iekasēšanas kompetences teritorialitāti. Konkrētāk, nepieciešamību saglabāt līdzsvarotu nodokļu iekasēšanas kompetenču sadalījumu starp dalībvalstīm Tiesa atzīst konkrēti tad, ja attiecīgā režīma mērķis ir novērst tādas darbības, kas var apdraudēt dalībvalsts tiesības īstenot savu kompetenci nodokļu jomā saistībā ar tās teritorijā veiktajām darbībām ( 26 ). Piemēram, sabiedrības nevar gluži brīvi pārnest savu peļņu no vienas dalībvalsts uz citu vai izvēlēties, ka to zaudējumi tiek ņemti vērā dalībvalstī, kurā tās veic uzņēmējdarbību, vai kādā citā dalībvalstī, tāpēc ka šādas prakses rezultātā, atkarībā no attiecīgās sabiedrības izvēles, tiktu palielināta apliekamā bāze vienā dalībvalstī un samazināta citā dalībvalstī pārnestās peļņas vai zaudējumu apmērā ( 27 ).

62.

Komisija būtībā uzskata, ka aplūkojamais tiesiskais regulējums ir paredzēts Portugāles valsts nodokļu iekasēšanas kompetences aizsardzībai attiecībā uz tās teritorijā veikto darbību, jo šā tiesiskā regulējuma sekas ir tādas, ka nerezidējošām kredītiestādēm, kas Portugālē darbojas ar filiāles starpniecību, tiek liegts iekļaut šīs filiāles bilancē pašu kapitālam pielīdzināmos parāda instrumentus, kas nav saistīti ar darbību, ko šī filiāle veic Portugālē, tādējādi samazinot šīs filiāles ar ASSB apliekamās bāzes apmēru.

63.

Manuprāt, attaisnojums, kas balstīts uz nepieciešamību saglabāt līdzsvarotu nodokļu ieturēšanas kompetenču sadalījumu starp dalībvalstīm, nav izmantojams tādā veidā, kā piedāvā Komisija.

64.

Proti, jānorāda, ka dalībvalstij, kas vēlas apgalvot, ka tās tiesību akti ir paredzēti, lai novērstu jebkādu tās nodokļu kompetences teritorialitātes apdraudējumu, saskaņā ar pastāvīgo judikatūru ir jāizpilda prasība par saskaņotību.

65.

Konkrētāk, no šīs judikatūras izriet, ka tad, ja dalībvalsts ir izvēlējusies piešķirt nodokļu priekšrocību tās teritorijā reģistrētām sabiedrībām un tādējādi atteikusies no savas nodokļu iekasēšanas kompetences īstenošanas attiecībā uz šādām sabiedrībām, šī valsts nevar atsaukties uz nepieciešamību nodrošināt līdzsvarotu nodokļu ieturēšanas kompetenču sadalījumu starp dalībvalstīm, lai attaisnotu citā dalībvalstī reģistrētu sabiedrību aplikšanu ar nodokļiem ( 28 ).

66.

Šajā gadījumā Portugāles valsts ir atteikusies no savas nodokļu iekasēšanas kompetences īstenošanas, piešķirot rezidējošām kredītiestādēm un nerezidējošu kredītiestāžu meitasuzņēmumiem – kas, atminēsimies, nodokļu jomā ir autonomi tiesību subjekti un tādējādi ir šīs valsts rezidenti – nodokļu priekšrocību, kas izpaužas kā iespēja atskaitīt pašu kapitālam pielīdzināmu parāda instrumentu vērtību no to ASSB apliekamās bāzes.

67.

Ņemot to vērā, minētajai valstij nav pamata atsaukties uz savas nodokļu iekasēšanas kompetences teritorialitāti, lai attaisnotu nelabvēlīgo attieksmi pret nerezidējošu kredītiestāžu filiālēm, kuras iepriekš izklāstīto iemeslu dēļ nevar atskaitīt šo instrumentu vērtību no savas attiecīgi apliekamās bāzes.

68.

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, ierosinu Tiesai uz Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Šķīrējtiesa nodokļu lietās (Administratīvo šķīrējtiesu centrs), Portugāle] uzdoto otro prejudiciālo jautājumu atbildēt šādi:

LESD 49. pantā nostiprinātā brīvība veikt uzņēmējdarbību ir jāinterpretē tādējādi, ka tai ir pretrunā tāds valsts tiesiskais regulējums, kas no uzņēmuma ar nodevu apliekamās saistību bāzes atskaitīt pašu kapitālu, kā arī tam pielīdzināmus parāda instrumentus ļauj vienīgi rezidējošām kredītiestādēm un nerezidējošu kredītiestāžu filiālēm ar juridiskas personas statusu, taču ne nerezidējošu kredītiestāžu filiālēm bez juridiskas personas statusa.