Lieta C‑950/19

A

(Helsingin hallinto‑oikeus lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)

 Tiesas (piektā palāta) 2021. gada 24. marta spriedums

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Sabiedrību tiesības – Direktīva 2006/43/EK – Gada pārskatu un konsolidēto pārskatu obligātās revīzijas – 22.a panta 1. punkta a) apakšpunkts – Obligātā revidenta pieņemšana darbā revidētajā struktūrā – Nogaidīšanas periods – Aizliegums ieņemt svarīgu vadības amatu revidētajā struktūrā – Pārkāpums – Pārkāpuma smagums un ilgums – Izteiciens “ieņemt amatu” – Tvērums – Darba līguma slēgšana ar revidēto struktūru – Obligāto revidentu neatkarība – Ārējais aspekts

1.        Personu brīva pārvietošanās – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Sabiedrību tiesības – Gada pārskatu un konsolidēto pārskatu obligātās revīzijas – Obligāto revidentu neatkarība no revidētajām struktūrām – Aizliegums ieņemt noteiktus amatus revidētajā struktūrā noteiktā periodā pēc revīzijas pabeigšanas – Pārkāpums – Pārkāpuma ilguma aprēķins – Pārkāpuma izdarīšanas brīža noteikšana

(Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīvas 2006/43 22.a panta 1. punkta a) apakšpunkts)

(skat. 33., 39. un 40. punktu)

2.        Personu brīva pārvietošanās – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Sabiedrību tiesības – Gada pārskatu un konsolidēto pārskatu obligātās revīzijas – Bijušo obligāto revidentu pieņemšana darbā revidētajās struktūrās – Svarīga vadības amata ieņemšana – Jēdziens – Revidents, kas ir noslēdzis darba līgumu ar revidēto struktūru, bet nav sācis pildīt savus pienākumus – Iekļaušana

(Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīvas 2006/43 22.a panta 1. punkta a) apakšpunkts)

(skat. 42.–48., 53., 54. punktu un rezolutīvo daļu)

Rezumējums

Somijas Tirdzniecības kameras apstiprināts obligātais revidents A līdz 2018. gada 12. jūlijam kā galvenais revīzijas partneris revīzijas uzņēmuma vārdā veica kādas sabiedrības (turpmāk tekstā – “revidētā sabiedrība”) obligāto revīziju. Pēc tam, kad 2018. gada 5. februārī viņš bija pabeidzis šīs sabiedrības obligāto revīziju par 2017. finanšu gadu, 2018. gada 12. jūlijā A noslēdza darba līgumu ar revidēto sabiedrību. Revidētā sabiedrība biržas paziņojumā paziņoja, ka A tika iecelts par finanšu direktoru un vadības grupas locekli un ka viņš sāks pildīt savus amata pienākumus 2019. gada februārī. 2018. gada 31. augustā A beidza pildīt savus amata pienākumus revīzijas uzņēmumā, kurā viņš bija nodarbināts.

Saskaņā ar Somijas tiesību normu, ar ko ir transponēts Direktīvas 2006/43 (1) 22.a panta 1. punkts, kurā ir noteikti vairāki aizliegumi, lai nodrošinātu obligāto revidentu neatkarību, šādam revidentam vai galvenajam revīzijas partnerim, kas veic obligāto revīziju revīzijas uzņēmuma vārdā, nav atļauts – kamēr kopš obligātās revīzijas pabeigšanas nav pagājis vismaz viens gads vai, ja revidētā struktūra ir sabiedriskas nozīmes struktūra, divi gadi, – ieņemt svarīgu vadības amatu revidētajā struktūrā.

Valsts iestāde (2), kurai ir kompetence attiecībā uz obligātajām revīzijām, uzlika A naudas sodu 50 000 EUR par valsts tiesībās attiecībā uz sabiedriskas nozīmes struktūrām paredzētā divu gadu nogaidīšanas perioda neievērošanu. Proti, šis periods esot bijis jāaprēķina no 2018. gada 12. jūlija, t.i., datuma, kurā A bija beidzis pildīt savus amata uzdevumus kā galvenais revīzijas partneris saistībā ar revidētās sabiedrības obligāto revīziju. Taču jau tā apstākļa dēļ vien, ka ir ticis noslēgts darba līgums, esot jāuzskata, ka A kopš šīs pašas dienas šajā sabiedrībā ieņēma svarīgu vadības amatu.

2018. gada 14. decembrī citam revīzijas uzņēmumam tika uzticēts veikt revidētās sabiedrības obligāto revīziju. Pēc tam, kad 2019. gada 5. februārī šis cits revīzijas uzņēmums bija pabeidzis revidētās sabiedrības obligāto revīziju par 2018. finanšu gadu, A sāka pildīt savus pienākumus tajā kā finanšu direktors un valdes loceklis.

A neapstrīd, ka ir pārkāpis divu gadu nogaidīšanas periodu, tomēr lūdz samazināt naudas sodu, ko par šo pārkāpumu viņam uzlikusi kompetentā valsts iestāde. Viņš par to cēla prasību Helsingin hallinto‑oikeus (Helsinku Administratīvā tiesa, Somija), apgalvojot, ka minētās iestādes lēmums ir balstīts uz kļūdainu pārkāpuma smaguma un ilguma interpretāciju. Proti, Direktīvas 2006/43 22.a panta 1. punkta a) apakšpunktā lietotais izteiciens “ieņemt amatu” norādot uz faktisku stāšanos amatā. Galvenais elements veicamajā vērtējumā esot attiecīgās personas iespēja ietekmēt tās jaunā darba devēja gada pārskatus. Tādējādi A uzskata, ka viņš attiecīgo amatu ir ieņēmis tikai kopš viņa stāšanās amatā revidētajā sabiedrībā finanšu direktora statusā 2019. gada februārī.

Šajos apstākļos iesniedzējtiesa apturēja tiesvedību, lai uzdotu Tiesai jautājumus par Direktīvas 2006/43 22.a panta 1. punkta a) apakšpunkta interpretāciju. Tā būtībā jautā, vai obligātais revidents, tāds kā galvenais revīzijas partneris, kuru revīzijas uzņēmums ir norīkojis obligātās revīzijas veikšanai, minētās tiesību normas izpratnē ir uzskatāms par tādu, kas “ieņem” svarīgu vadības “amatu” revidētajā struktūrā, sākot no brīža, kad viņš ar šo pēdējo minēto sabiedrību noslēdz darba līgumu attiecībā uz šo amatu, vai arī tikai no brīža, kad viņš faktiski sāk pildīt savus pienākumus šajā amatā.

Tiesas vērtējums

Atzīmējusi, ka nogaidīšanas perioda, kurā ir aizliegts ieņemt svarīgu vadības amatu revidētajā struktūrā, pārkāpuma fakts nav apstrīdēts, Tiesa norāda, ka ar saviem jautājumiem iesniedzējtiesa vēlas noskaidrot šī pārkāpuma smaguma pakāpi un ilgumu, cenšoties precizēt Direktīvas 2006/43 22.a panta 1. punkta a) apakšpunktā lietotā izteiciena “ieņemt amatu” tvērumu, lai noteiktu brīdi, kurā šis pārkāpums būtu jāuzskata par izdarītu.

Konstatējusi atšķirības starp dažādām Direktīvas 2006/43 22.a panta 1. punkta a) apakšpunkta valodu redakcijām, Tiesa novērtē šīs tiesību normas kontekstu, kā arī šīs normas un tiesiskā regulējuma, kurā tā ietilpst, mērķus.

Tādējādi Tiesa norāda, ka šīs tiesību normas mērķis ir pastiprināt obligāto revidentu neatkarību savu uzdevumu veikšanā. Šajā ziņā tā uzsver, ka neatkarības prasībai ir ne tikai iekšējs aspekts, ciktāl tā ir vērsta uz to, lai garantētu revidētajai struktūrai revidenta veiktas revīzijas uzticamību, bet arī ārējs aspekts, ciktāl tās mērķis ir saglabāt trešo personu paļāvību uz to, ka šī revīzija ir uzticama, tostarp, lai nodrošinātu ieguldītajiem tirgu pienācīgu darbību. Līdz ar to obligātajām revīzijām ir jābūt ne tikai uzticamām, bet arī ir nepieciešams, lai trešās personas tās tā uztvertu.

Ņemot vērā tieši šo perspektīvu – ārējā aspektā –, Savienības likumdevējs ir aizliedzis obligātajam revidentam uzņemties pienākumus revidētajā struktūrā vadības līmenī ne tikai laikposmā, uz kuru attiecas revīzijas ziņojums, bet arī atbilstošā laikposmā pēc tam, kad viņš ir beidzis pildīt uzdevumus. Tiesa konstatē, ka pats fakts, ka pastāv līgumattiecības starp šādu revidentu un revidēto struktūru, var radīt interešu konfliktu vai radīt iespaidu par šādu interešu konfliktu. Proti, ņemot vērā to, cik ciešu saikni šādas attiecības, šķiet, rada starp to pusēm, trešās personas var uztvert šīs attiecības kā tādas, kas var ietekmēt vai ir ietekmējušas veikto revīziju un līdz ar to kaitēt šo trešo personu paļāvībai uz šīs revīzijas rezultātu uzticamību.

Pat tad, ja revidents ir beidzis veikt savus uzdevumus saistībā ar kādas noteiktas struktūras obligāto revīziju, ar sarunām vai līgumattiecību iedibināšanu starp minēto revidentu un šo struktūru var pietikt, lai retrospektīvi radītu trešo personu uztverē šaubas par tās revīzijas kvalitāti un godīgumu, kas tika veikta, pirms viņš ir beidzis veikt šādus uzdevumus. Līdz ar to obligātais revidents ir uzskatāms par tādu, kas ieņem vadības amatu revidētajā struktūrā, sākot no brīža, kad viņš ar šo pēdējo minēto struktūru noslēdz darba līgumu attiecībā uz šo amatu, pat ja viņš faktiski vēl nav sācis pildīt savus pienākumus šajā amatā.

1      Eiropas Parlamenta un Padomes Direktīva 2006/43/EK (2006. gada 17. maijs), ar ko paredz gada pārskatu un konsolidēto pārskatu obligātās revīzijas, groza Padomes Direktīvu 78/660/EEK un Padomes Direktīvu 83/349/EEK un atceļ Padomes Direktīvu 84/253/EEK (OV 2006, L 157, 87. lpp.), redakcijā ar grozījumiem, kas izdarīti ar Eiropas Parlamenta un Padomes 2014. gada 16. aprīļa Direktīvu 2014/56/ES (OV 2014, L 158, 196. lpp.) (turpmāk tekstā – “Direktīva 2006/43”).

2      Patentti- ja rekisterihallituksen tilintarkastuslautakunta (Intelektuālā īpašuma biroja Obligātās revīzijas komisija, Somija).