Apvienotās lietas C‑885/19 P un C‑898/19 P
Fiat Chrysler Finance Europe
pret
Eiropas Komisiju
Tiesas (virspalāta) 2022. gada 8. novembra spriedums
Apelācija – Valsts atbalsts – Luksemburgas Lielhercogistes īstenots atbalsts – Lēmums, ar kuru atbalsts atzīts par nesaderīgu ar iekšējo tirgu un nelikumīgu un uzdots to atgūt – Iepriekšējs nodokļu lēmums (tax ruling) – Priekšrocība – Selektīvs raksturs – Nesaistītu pušu darījuma princips – Atsauces sistēma – Piemērojamās valsts tiesības – Tā sauktā “parastā” aplikšana ar nodokli
Apelācija – Pamati – Kāda Vispārējās tiesas argumentācijas aspekta precīzas kritikas nepieciešamība
(LESD 256. panta 1. punkts; Tiesas statūtu 58. panta pirmā daļa; Tiesas Reglamenta 168. panta 1. punkta d) apakšpunkts un 169. panta 2. punkts)
(skat. 52. un 53. punktu)
Valsts atbalsts – Jēdziens – Valsts intervence jomās, kas Eiropas Savienībā nav saskaņotas – Tiešie nodokļi – Iekļaušana – Dalībvalstu pilnvaras – Ierobežojumi
(LESD 107. panta 1. punkts)
(skat. 65., 66. un 119.–121. punktu)
Valsts atbalsts – Jēdziens – Pasākuma selektīvais raksturs – Pasākums, ar ko piešķir nodokļu priekšrocību – Atbilstošs parametrs pasākuma selektivitātes konstatēšanai – Tādas diferenciācijas noteikšana starp subjektiem, kuri atrodas faktiski un juridiski salīdzināmā situācijā, kas nav attaisnota ar vispārējā nodokļu režīma raksturu un uzbūvi
(LESD 107. panta 1. punkts)
(skat. 67., 68.,70. un 122. punktu)
Valsts atbalsts – Jēdziens – Pasākuma selektīvais raksturs – Pasākums, ar ko piešķir nodokļu priekšrocību – Iepriekšējs nodokļu lēmums par integrēta uzņēmuma transfertcenām – Atsauces sistēma, lai noteiktu priekšrocības esamību – Materiāltiesiskā norobežošana – Kritēriji – Vispārējā jeb “parastā” nodokļu režīma noteikšana –Darījumiem grupas iekšienē piemērojamā nodokļu režīma pārbaude, ņemot vērā nesaistītu pušu darījuma principu – Vienīgi valsts tiesību izmantošana konkrētas šī principa piemērošanas kārtības noteikšanai
(LESD 107. panta 1. punkts)
(skat. 69., 71.–74. un 92.–105. punktu)
Apelācija – Pamati – Vispārējā tiesā izvirzīto faktu vērtējuma pārbaude Tiesā – Izslēgšana, izņemot sagrozīšanas gadījumu – Lietas faktu juridiskās kvalifikācijas pārbaude – Iekļaušana
(LESD 256. pants; Tiesas statūtu 58. panta pirmā daļa)
(skat. 82.–85. punktu)
Rezumējums
Fiat Chrysler Finance Europe, iepriekš – Fiat Finance and Trade Ltd (turpmāk tekstā –“FFT”), ietilpst automobiļu ražotāju grupā Fiat/Chrysler un sniedz finansēšanas un ar naudas līdzekļu pārvaldību saistītus pakalpojumus minētās grupas uzņēmumiem Eiropā. Tā kā FFT juridiskā adrese ir Luksemburgas Lielhercogistē, FFT lūdza Luksemburgas nodokļu iestādēm apstiprināt nolīgumu par transfertcenām. Pamatojoties uz šo lūgumu, Luksemburgas iestādes pieņēma iepriekšēju lēmumu, apstiprinot metodi FFT kā integrēta uzņēmuma atlīdzības noteikšanai par pakalpojumiem, kurus tas sniedz citiem Fiat/Chrysler grupas uzņēmumiem, kas ļāva FFT katru gadu noteikt tā ar uzņēmumu ienākuma nodokli apliekamo peļņu Luksemburgas Lielhercogistē.
Ar 2015. gada 21. oktobra lēmumu ( 1 ) (turpmāk tekstā – “strīdīgais lēmums”) Komisija uzskatīja, ka šis iepriekšējais lēmums ir ar iekšējo tirgu nesaderīgs valsts atbalsts LESD 107. panta nozīmē. Turklāt tā konstatēja, ka Luksemburgas Lielhercogiste, pārkāpjot LESD 108. panta 3. punktu, nebija darījusi zināmu aplūkotā iepriekšējā nolēmuma projektu un nebija izpildījusi pienākumu apturēt rīcību. Tādējādi Komisija uzdeva atgūt šo nelikumīgo un ar iekšējo tirgu nesaderīgo valsts atbalstu.
Gan Luksemburgas Lielhercogiste, gan FFT cēla prasību atcelt šo lēmumu. Noraidīdama šīs prasības ( 2 ), Vispārējā tiesa it īpaši apstiprināja Komisijas metodoloģiju, saskaņā ar kuru, ja pastāv nodokļu sistēma, kuras mērķis ir aplikt ar nodokli visu uzņēmumu rezidentu peļņu neatkarīgi no tā, vai tie ir vai nav integrēti, nesaistītu pušu darījuma principa piemērošana atsauces sistēmas noteikšanas nolūkā ir pamatota neatkarīgi no tā, vai šis princips ir iekļauts valsts tiesībās.
Izskatot divas apelācijas sūdzības, ko šajā gadījumā iesniedza FFT un Īrija, Tiesa virspalātas sastāvā atceļ Vispārējās tiesas spriedumu un pēc tam, galīgi izlemjot lietu, atceļ arī strīdīgo lēmumu. Šajā kontekstā tā sniedz jaunus precizējumus par to, vai dalībvalstu nodokļu iestāžu iepriekšējie lēmumi, kuros ir apstiprināta transfertcenu noteikšanas metodoloģija, var tikt uzskatīti par valsts atbalstu LESD 107. panta 1. punkta izpratnē.
Tiesas vērtējums
Sākumā Tiesa atgādina, ka, analizējot nodokļu pasākumu no Eiropas Savienības tiesību valsts atbalsta jomā skatupunkta, nosacījuma par selektīvo priekšrocību pārbaude paredz to, ka vispirms ir jāidentificē atsauces sistēma, proti, attiecīgajā dalībvalstī piemērojamais “parastais” nodokļu režīms, un tad ir jāpierāda, ka attiecīgais nodokļu pasākums ir atkāpe no šīs atsauces sistēmas, jo ar to tiek ieviesta diferenciācija starp subjektiem, kuri – no šīs sistēmas mērķa skatpunkta – atrodas salīdzināmā faktiskā un juridiskā situācijā, un šī diferenciācija nav attaisnota ar attiecīgās sistēmas raksturu vai uzbūvi.
Precīzāk, atsauces sistēmas noteikšanai, kas jāveic pēc ierunu procedūras ar attiecīgo dalībvalsti, ir jāizriet no saskaņā ar šīs valsts iekšējām tiesībām piemērojamo tiesību normu satura, savstarpējās saistības un konkrētu seku objektīva izvērtējuma, un ārpus jomām, kurās Savienības nodokļu tiesības ir saskaņotas, tas ir jādara – kā tas ir attiecībā uz tiešajiem nodokļiem –, ņemot vērā vienīgi attiecīgajā dalībvalstī piemērojamās valsts tiesības. Tieši attiecīgā dalībvalsts, īstenojot savu kompetenci tiešo nodokļu jomā un ievērojot savu autonomiju nodokļu jomā, nosaka pazīmes, kas veido nodokli un kuras principā nosaka atsauces sistēmu vai “parasto” nodokļu režīmu, no kura vadoties, ir jāizvērtē selektivitātes nosacījums. Tas it īpaši attiecas uz nodokļa bāzes noteikšanu un tā iekasējamības gadījuma noteikšanu.
Ņemot vērā šos apsvērumus, Tiesa izvērtē, vai šajā lietā, apstiprinādama Komisijas metodoloģiju, Vispārējā tiesa ir pieļāvusi tiesību kļūdu, nosakot atsauces sistēmu.
Pirmām kārtām, Tiesa precizē, ka jautājums par to, vai Vispārējā tiesa ir pienācīgi noteikusi atbilstošo atsauces sistēmu un līdz ar to pareizi piemērojusi tādu juridisku kritēriju kā nesaistītu pušu darījuma princips, ir tiesību jautājums, ko Tiesa var pārbaudīt apelācijas stadijā.
Otrām kārtām, Tiesa konstatē, ka, nosakot atsauces sistēmu, lai noskaidrotu, vai ar aplūkoto iepriekšējo lēmumu tā saņēmējam tiek piešķirta selektīva priekšrocība, Komisija pēc saskaņā ar attiecīgās valsts tiesībām piemērojamo tiesību normu satura, savstarpējās saistības un konkrētu seku objektīvu pārbaudes nav veikusi salīdzinājumu ar nodokļu sistēmu, kas parasti ir piemērojama šajā dalībvalstī. Proti, tā ir piemērojusi nesaistītu pušu darījuma principu, kas atšķiras no Luksemburgas tiesībās noteiktā principa, aprobežojoties ar to, ka uzņēmumu ienākuma nodokļa Luksemburgā vispārējās sistēmas mērķī tā identificēja šī principa abstraktu izpausmi un izvērtēja aplūkoto iepriekšējo lēmumu, neņemdama vērā veidu, kādā minētais princips konkrēti ir iekļauts šajās tiesībās it īpaši attiecībā uz integrētiem uzņēmumiem.
No tā izriet, ka, pirmkārt, apstiprinot šādu pieeju, Vispārējā tiesa ir pieļāvusi tiesību kļūdu, piemērojot LESD 107. panta 1. punktu, un, otrkārt, akceptēdama, ka Komisija var atsaukties uz noteikumiem, kas nav Luksemburgas tiesību daļa, tā nav ievērojusi LESD normas par to, kā Eiropas Savienība nosaka dalībvalstu tiesību aktu tuvināšanas pasākumus tiešo nodokļu jomā, it īpaši LESD 114. panta 2. punktu un 115. pantu.
Šajā ziņā Tiesa vispirms uzsver, ka, tā kā šajā jautājumā Savienības tiesībās nav veikta saskaņošana, iespējamā metožu un kritēriju noteikšana, kas ļauj noteikt “nesaistītu pušu darījuma” rezultātu, ietilpst dalībvalstu rīcības brīvībā. No tā izriet, ka, analizējot jautājumu par to, vai attiecīgie darījumi ir jāizvērtē no nesaistītu pušu darījuma principa viedokļa un attiecīgā gadījumā – vai transfertcenas, kas ir pamatā ar nodokli apliekamo ienākumu bāzei un to sadalījumam starp attiecīgajām valstīm, atkāpjas no nesaistītu pušu darījuma rezultāta, nozīme ir tikai valsts tiesību normām.
Turpinājumā Tiesa norāda, ka Luksemburgas Lielhercogiste ir paredzējusi īpašus noteikumus, lai noteiktu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu atlīdzību attiecībā uz tādiem grupas finansēšanas uzņēmumiem kā FFT, kurus Komisija tomēr nav ņēmusi vērā, analizējot atsauces sistēmu un līdz ar to – FFT piešķirtās selektīvās priekšrocības esamību.
Visbeidzot, Tiesa precizē, ka pretēji tam, ko Vispārējā tiesa ir uzskatījusi pirmajā instancē, spriedums Beļģija un Forum 187/Komisija ( 3 ) neapstiprina nostāju, saskaņā ar kuru nesaistītu pušu darījuma princips ir piemērojams, ja valsts nodokļu tiesībās ir paredzēts vienādi uzlikt nodokli integrētiem uzņēmumiem un neatkarīgiem uzņēmumiem, neatkarīgi no tā, vai un kādā veidā šis princips ir iekļauts šajās tiesībās. Minētajā spriedumā Tiesa secināja, ka ir jāizmanto nesaistītu pušu darījuma princips, ņemot vērā attiecīgajās valsts tiesībās, proti, Beļģijas tiesībās, paredzētos nodokļu uzlikšanas mehānismus.
Ņemot vērā iepriekš minēto, Tiesa atceļ pārsūdzēto spriedumu, uzskata, ka strīds ir izskatāmā stāvoklī un, lemdama par to, atceļ strīdīgo lēmumu, jo kļūda, kuru Komisija pieļāvusi, nosakot saskaņā ar atbilstošajām valsts tiesībām faktiski piemērojamos noteikumus un tādējādi – nosakot tā saukto “parasto” aplikšanu ar nodokli, attiecībā pret kuru bija jāizvērtē aplūkotais iepriekšējais lēmums, visu argumentāciju par selektīvas priekšrocības pastāvēšanu neizbēgami padara par spēkā neesošu. Tiesa it īpaši konstatē, ka no Vispārējās tiesas sprieduma atcelšanas tās pieļautās tiesību kļūdas dēļ nevar izvairīties, jo strīdīgajā lēmumā Komisija pakārtoti ir iekļāvusi arī argumentāciju, kas ir balstīta uz Luksemburgas Nodokļu kodeksa 164. panta 3. punktu un ar to saistīto Apkārtrakstu Nr. 164/2. Būtībā Tiesa nospriež, ka šajā argumentācijā tiek vienīgi veikta atsauce uz Komisijas galveno analīzi par atsauces sistēmas pareizu piemērošanu, un tādējādi ar to tikai šķietami tiek labota Komisijas kļūda, ko tā ir pieļāvusi, nosakot atsauces sistēmu, kurai būtu bijis jābūt pamatā tās analīzei par selektīvas priekšrocības esamību.
( 1 ) Komisijas Lēmums (ES) 2016/2326 (2015. gada 21. oktobris) par valsts atbalstu SA.38375 (2014/C ex 2014/NN), ko Luksemburga īsteno par labu Fiat (OV 2016, L 351, 1. lpp.).
( 2 ) Spriedums, 2019. gada 24. septembris, Luksemburga un Fiat Chrysler Finance Europe/Komisija (T‑755/15 un T‑759/15, EU:T:2019:670).
( 3 ) Spriedums, 2006. gada 22. jūnijs, Beļģija un Forum 187/Komisija (C‑182/03 un C‑217/03, EU:C:2006:416).