TEISINGUMO TEISMO SPRENDIMAS

1982 m. sausio19 d.(*)

„Direktyvų veikimas“

Byloje 8/81

dėl Finanzgericht de Münster (Miunsterio finansų teismo) pagal EEB sutarties 177 straipsnį Teisingumo Teismui pateikto prašymo priimti prejudicinį sprendimą dėl 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388 dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punkto išaiškinimo šio teismo nagrinėjamoje byloje tarp

Ursula Becker, nepriklausomos paskolų derybininkės, gyvenančios Miunsteryje,

ir

Finanzamt Münster‑Innenstadt (Münster-Centre įmokų biuras),

TEISINGUMO TEISMAS,

kurį sudaro pirmininkas J. Mertens de Wilmars, kolegijų pirmininkai G. Bosco, A. Touffait ir O. Due, teisėjai P. Pescatore, Mackenzie Stuart, A. O’Keeffe, T. Koopmans, U. Everling, A. Chloros ir F. Grévisse,

generalinis advokatas Seras Gordon Slynn,

kancleris A. Van Houtte,

priima šį

Sprendimą

Dėl teisės

1        1980 m. lapkričio 27 d. Nutartimi, kurią Teisingumo Teismas gavo 1981 m. sausio 14 d., Finanzgericht Münster pagal EEB sutarties 177 straipsnį pateikė prejudicinį klausimą dėl 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388 dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, p. 1) 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punkto išaiškinimo, siekdamas sužinoti, ar ši nuostata gali būti laikoma tiesiogiai taikoma Vokietijos Federacinėje Respublikoje nuo 1979 m. sausio 1 d., jei ši valstybė narė per nustatytą terminą nesiėmė priemonių, reikalingų jos įgyvendinimui užtikrinti.

Dėl ginčo aplinkybių

2        Reikia priminti, kad Šeštoji direktyva buvo priimta 1977 m. gegužės 17 d. ir kad pagal jos 1 straipsnį valstybės narės ne vėliau kaip iki 1978 m. sausio 1 d. turėjo priimti įstatymus ir kitus teisės aktus, reikalingus, kad jų pridėtinės vertės mokesčio sistema būtų suderinta su šios direktyvos reikalavimais. Kadangi kai kurios valstybės narės, tarp jų ir Vokietijos Federacinė Respublika, nepajėgė laiku padaryti reikiamų pakeitimų, Taryba 1978 m. birželio 26 d. Devintąja direktyva 78/583 dėl valstybių narių įstatymų, susijusių su apyvartos mokesčiais, derinimo (OL L 194, p. 16), pratęsė šioms valstybėms narėms Šeštosios direktyvos 1 straipsnyje nustatytą terminą iki 1979 m. sausio 1 dienos.

3        Tačiau tik 1979 m. lapkričio 26 d. Įstatymu (Bundesgesetzblatt I, p. 1953), kuris įsigaliojo 1980 m. sausio 1 d., Vokietijos Federacinė Respublika užtikrino Šeštosios direktyvos įgyvendinimą.

4        Iš nutarties dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą matyti, kad ieškovė pagrindinėje byloje, kuri užsiima nepriklausomos paskolų derybininkės veikla, savo mėnesinėse deklaracijose dėl apyvartos mokesčio už 1979 m. kovo‑birželio mėn. laikotarpį paprašė atleisti ją nuo mokesčio už įvykdytus sandorius, tvirtindama, kad Šeštosios direktyvos 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punktas įpareigoja valstybes nares atleisti nuo pridėtinės vertės mokesčio ir „paskolų suteikimą įskaitant derybas dėl paskolos“, nes ši direktyva 1979 m. sausio 1 d. jau buvo nacionalinės teisės dalis.

5        Iš bylos dokumentų matyti, kad ieškovė informavo Finanzamt apie savo veiklos apyvartos dydį bei apie už pirkimus sumokėtus mokesčius, nurodžiusi, kad ji turėjo teisę į Direktyvos 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punkte numatytą atleidimą nuo mokesčio. Todėl ji kiekvieną kartą mokėtino mokesčio sumą ir už pirkimus sumokėtų mokesčių atskaitą deklaruodavo kaip „0“.

6        Finanzamt nepriėmė šių deklaracijų ir negalutiniuose pranešimuose apie mokėjimą už atitinkamus mėnesius, remdamasis dar nepakeistais nacionalinės teisės aktais, savo nuožiūra apmokestino pareiškėjos sandorius apyvartos mokesčiu, atskaitęs už pirkimus sumokėtus mokesčius.

7        Dėl šių pranešimų ieškovė, kai buvo atmestas jos skundas, Finanzgerich pateikė ieškinį, kurį pagrįsdama nurodė minėtą direktyvos nuostatą.

8        Finanzamt gynėsi Finanzgericht tvirtindamas, kad nurodytu laikotarpiu Šeštoji direktyva Vokietijos Federacinėje Respublikoje dar nebuvo įgyvendinta. Be to, jis paaiškino, kad visos valstybės narės laikosi nuomonės, jog 13 straipsnio B dalis negali būti laikoma nuostata, sukuriančia tiesiogiai taikomą teisę, nes ši nuostata paliko valstybėms narėms teisę veikti savo nuožiūra.

9        Siekdamas išspręsti šį ginčą Finanzgericht pateikė Teisingumo Teismui taip suformuluotą klausimą:

„Ar 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (77/388/EEB) X antraštinės dalies 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punkte įtvirtinta nuostata, susijusi su derybų dėl paskolos sandorių atleidimu nuo apyvartos mokesčio, yra tiesiogiai taikoma Vokietijos Federacinėje Respublikoje nuo 1979 m. sausio 1 dienos?“

10      Ieškovė pagrindinėje byloje nedalyvavo Teisingumo Teisme vykusiame procese. Jos poziciją išsakė Komisija, pateikusi Teisingumo Teismui argumentus, kuriais siekė įrodyti, kad privatūs asmenys gali reikalauti, jog jiems būtų leista pasinaudoti 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punkte numatytu atleidimu nuo mokesčio.

11      Tačiau Finanzamt ir Vokietijos Federacinė Respublikos vyriausybė pateikė argumentus, kuriais siekė įrodyti, jog ginčijama nuostata negalėjo būti remiamasi laikotarpiu, t. y. 1979 mokestiniais metais, kai atitinkamos jos įgyvendinimo nuostatos Vokietijos Federacinėje Respublikoje nebuvo priimtos. Tos pačios nuomonės laikėsi ir Prancūzijos Respublikos vyriausybė.

 Dėl esmės

12      Finanzamt, Vokietijos Federacinės Respublikos ir Prancūzijos Respublikos vyriausybės neginčija, kad tam tikromis aplinkybėmis asmenys gali remtis direktyvų nuostatomis, o tai matyti ir iš Teisingumo Teismo praktikos, tačiau jos teigia, kad to negalima taikyti pagrindinėje byloje aptariamai nuostatai.

13      Prancūzijos vyriausybės nuomone, direktyvų mokesčių srityje tikslas yra siekti laipsniško skirtingų nacionalinių mokesčių sistemų derinimo, o ne šias sistemas pakeisti Bendrijos mokesčių sistema. Taip yra ir su Šeštąja direktyva, apimančia nuostatas, kurių taikymo sąlygos didžiąja dalimi paliktos valstybių narių diskrecijai. Kadangi šioje direktyvoje daugeliu atveju valstybėms narėms palikta pasirinkimo galimybė, Prancūzijos vyriausybė mano, kad visa direktyva negali turėti kokių nors pasekmių valstybėse narėse, kol nėra priimti tinkami nacionalinės teisės aktai.

14      Bet kuriuo atveju šiai nuomonei pritaria ir Vokietijos Federacinės Respublikos vyriausybė: joks tiesioginis veikimas negali būti pripažintas 13 straipsnio nuostatomis dėl šiuo straipsniu suteiktos diskrecijos, teisių bei pasirinkimo galimybių.

15      Be to, Finanzamt, palaikomas Vokietijos Federacinės Respublikos vyriausybės, atkreipia dėmesį į direktyvoje nustatytos apmokestinimo sistemos darnumą, ir ypač į problemas, kylančias dėl egzistuojančios apmokestinimo grandinės, būdingos pridėtinės vertės mokesčiui. Jis mano, kad neįmanoma išskirti vieną atleidimą nuo mokesčio, kaip yra numatyta 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punkte, nesutrikdant viso aptariamos mokesčių sistemos mechanizmo.

16      Atsižvelgiant į šiuos argumentus, iškilusią problemą reikėtų nagrinėti ir pačios direktyvos, ir atitinkamos mokesčių sistemos lygiu, atsižvelgiant į Teisingumo Teismo praktiką, susijusią su direktyvų veikimu.

 Dėl bendro direktyvų veikimo

17      Pagal Sutarties 189 straipsnio 3 pastraipą „direktyva yra privaloma kiekvienai valstybei narei, kuriai ji skirta, siektino rezultato atžvilgiu, bet nacionalinės valdžios institucijos gali pasirinkti jų įgyvendinimo formą ir būdus“.

18      Iš šio teksto matyti, kad valstybės, kurioms direktyva yra skirta, privalo ją įgyvendinti per toje pačioje direktyvoje nustatytą laikotarpį.

19      Iš to išplaukia, kad bet kuriuo atveju, jei direktyva yra teisingai perkelta į nacionalinę teisę, jos poveikis pasiekia asmenis per atitinkamos valstybės narės priimtas priemones (1980 m. gegužės 6 d. Sprendimas Komisija prieš Belgiją, 102/79, Rink. p. 1473).

20      Tačiau konkrečių problemų kyla tada, kai valstybė narė neteisingai įgyvendina direktyvą, ir ypač tada, kai direktyvos nuostatos lieka neįgyvendintos iki tam skirto laikotarpio pabaigos.

21      Iš nusistovėjusios Teisingumo Teismo praktikos ir galiausiai 1979 m. balandžio 5 d. Sprendimo (Ratti, 148/78, Rink. p. 1629) matyti, kad nors pagal 189 straipsnio nuostatas reglamentai yra tiesiogiai taikomi ir todėl dėl savo pobūdžio gali turėti tiesioginių pasekmių, tai nereiškia, kad kitos šiame straipsnyje aptartos teisės aktų kategorijos niekada negali veikti analogiškai.

22      Būtų nesuderinama su įpareigojančiu direktyvos pobūdžiu, kurį jai pripažįsta 189 straipsnis, iš esmės pašalinti suinteresuotųjų asmenų galimybę remiantis direktyvoje nustatyta pareiga ginti savo interesus.

23      Ypač tais atvejais, kai Bendrijos institucijos, priimdamos direktyvą, įpareigotų valstybes nares imtis konkrečių veiksmų, tokio akto veiksmingumas labai sumažėtų, jei asmenys negalėtų juo remdamiesi kreiptis į teismą, o nacionaliniai teismai negalėtų į jį atsižvelgti kaip į Bendrijos teisės elementą.

24      Vadinasi, valstybė narė, kuri per nustatytą terminą nepriėmė direktyvoje nustatytų įgyvendinimo priemonių, negali asmenų atžvilgiu remtis tuo, kad neįvykdė direktyvoje nustatytų įsipareigojimų.

25      Taigi visais atvejais, kai direktyvos nuostatos turinio požiūriu yra besąlygiškos ir pakankamai aiškios, jomis galima remtis, jei per nustatytą terminą nebuvo priimtos įgyvendinimo priemonės, ginčijant bet kurią direktyvos neatitinkančią nacionalinės teisės nuostatą arba tuo atveju, jei jos apibrėžia teises, kuriomis asmenys gali remtis valstybės atžvilgiu.

26      Finanzgericht klausimo tikslas yra sužinoti, ar toks pobūdis gali būti pripažintas 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punktui, pagal kurį „valstybės narės atleidžia nuo mokesčio toliau nurodytą veiklą taikydamos sąlygas, kurias jos turi nustatyti siekdamos užtikrinti, kad atleidimas nuo mokesčio būtų teisingas ir sąžiningas ir kad būtų užkirstas kelias galimam mokesčių vengimui, išsisukinėjimui ar piktnaudžiavimui: <...> d) šiuos sandorius: 1. paskolų suteikimą įskaitant derybas dėl paskolos <...>“

 Dėl direktyvos sistemos ir straipsnio turinio

27      Pati ši nuostata ir tiek, kiek ji nurodo atleistą nuo mokesčio paslaugą ir asmenį, kuris gali šiuo atleidimu nuo mokesčių pasinaudoti, yra pakankamai aiški, kad ja galėtų remtis suinteresuotieji asmenys ir kad ją taikytų teismas. Tačiau reikia nustatyti, ar teisė į atleidimą nuo mokesčio, kurią ji suteikia, gali būti laikoma besąlygiška, atsižvelgiant į bendrąją direktyvos sistemą ir į 13 straipsnio turinį, taip pat į mokesčių sistemos, kurioje šis atleidimas turi būti taikomas, ypatumus.

28      Kalbant apie bendrą direktyvos sistemą, pirmiausia reikia išnagrinėti argumentą, paremtą aplinkybe, kad nacionalinio teismo nurodyta nuostata yra derinančios direktyvos, kuri palieka valstybėms narėms skirtingais atvejais tam tikrą diskreciją, susijusią su teisėmis bei pasirinkimo galimybėmis, sudėtinė dalis.

29      Nors Šeštoji direktyva neabejotinai suteikia valstybėms narėms didesnę ar mažesnę diskreciją įgyvendinant kai kurias jos nuostatas, dėl to iš privačių asmenų nėra atimama teisė remtis tomis nuostatomis, kurios savo turiniu gali būti atskirtos nuo visumos ir taikomos atskirai. Ši minimali garantija, taikoma suinteresuotiesiems asmenims, nukentėjusiems dėl direktyvos neįgyvendinimo, kyla iš privalomo pareigos, kurią valstybėms narėms nustato Sutarties 189 straipsnio trečioji pastraipa, pobūdžio. Ši pareiga prarastų bet kokį veiksmingumą, jei valstybėms narėms būtų leista panaikinti dėl savo neveikimo net tuos padarinius, kuriuos savo turiniu gali lemti kai kurios direktyvos nuostatos.

30      Todėl negalima, remiantis aptariamos direktyvos bendruoju pobūdžiu arba veikimo laisve, kurią ji kai kuriose srityse suteikia valstybėms narėms, paneigti visų tų nuostatų, kuriomis, atsižvelgiant į jų turinį, galima būtų veiksmingai remtis ginant savo teises teisme, galiojimo, nepaisant to, kad direktyva nebuvo visapusiškai įgyvendinta.

31      Dėl 13 straipsnio turinio Finanzamt, palaikomas Vokietijos Federacinės Respublikos ir Prancūzijos vyriausybių, atkreipia dėmesį į diskreciją, kurią valstybėms narėms suteikia šio straipsnio B dalies įžanginė formuluotė, nurodanti, kad valstybės narės atleidžia nuo mokesčio, „taikydamos sąlygas, kurias jos turi nustatyti,“ siekdamos „užtikrinti, kad atleidimas nuo mokesčio būtų teisingas ir paprastas“ bei „užkirsti kelią galimam sukčiavimui, vengimui mokėti mokesčius ir piktnaudžiavimui“. Yra nurodyta, kad atsižvelgiant į šias nuostatas 13 straipsnyje nurodytos atleidimo nuo mokesčio išlygos nėra besąlygiškos, todėl jomis negalima remtis, kol nebus nustatytos minėtos sąlygos.

32      Šiuo klausimu pirmiausia reikia pastebėti, kad minėtosios „sąlygos“ jokiu būdu nėra susijusios su numatyto atleidimo nuo mokesčio turinio apibrėžimu.

33      Viena vertus, minėtos „sąlygos“ yra skirtos užtikrinti, kad numatytas atleidimas nuo mokesčio būtų taikomas teisingai ir paprastai. Valstybė narė negali mokesčių mokėtojo, kuris gali įrodyti, jog jo mokestinė padėtis iš tiesų atitinka vieną iš direktyvos nustatytų atleidimo nuo mokesčio kategorijų, atžvilgiu remtis tuo, kad ji nepriėmė nuostatų, skirtų palengvinti šio atleidimo nuo mokesčio taikymą.

34      Kita vertus, „sąlygų“ tikslas yra užkirsti kelią galimiems sukčiavimams, vengimui mokėti mokesčius ir piktnaudžiavimams. Valstybė narė, nesiėmusi šiuo tikslu reikalingų saugumo priemonių, negali, remdamasi savo pačios neveikimu, atsisakyti atleisti nuo mokesčio mokesčių mokėtoją, kai to atleidimo jis, remdamasis direktyva, teisėtai gali reikalauti; juo labiau kad niekas nedraudžia valstybei narei tuo atveju, jei nėra specifinių tos srities nuostatų, remtis visomis kitomis nuostatomis, taikomomis pagal jos bendruosius mokesčių teisės aktus, skirtus kovai su sukčiavimais.

35      Todėl argumentas, grindžiamas 13 straipsnio B dalies įžangine formuluote, turi būti atmestas.

36      Be to, pagrįsdami savo nuomonę, kad ginčijama nuostata negali būti remiamasi, Finanzamt, Vokietijos Federacinės Respublikos ir Prancūzijos vyriausybės nurodo 13 straipsnio C dalį, kuri išdėstyta taip: „Pasirinkimo galimybės. Valstybės narės gali suteikti mokesčių mokėtojams teisę pasirinkti apmokestinimą tokiais atvejais: <…> b) B dalies d punkte <...> nurodytų sandorių atveju <...> Valstybės narės gali riboti pasirinkimo teisės apimtį ir turi nustatyti naudojimosi ja sąlygas“.

37      Vokietijos vyriausybė pabrėžia, kad šioje nuostatoje numatyta pasirinkimo teisė „taikoma valstybėms narėms“ ir kad Vokietijos Federacinė Respublika pasinaudojo šia galimybe tik įgyvendinimo įstatymo 9 straipsnyje. Yra neleistina trukdyti šiai teisėtai pasirinkimo galimybei. Atsižvelgiant į šią valstybėms narėms paliktą teisę ir į jos suteikiamą galimybę, inter alia, riboti pasirinkimo teisės apimtį bei nustatyti jos taikymo sąlygas, nuostata, kuria remiasi ieškovė pagrindinėje byloje, negali būti laikoma besąlygiška.

38      Šie argumentai pagrįsti neteisingu 13 straipsnio C dalies turinio suvokimu. Remdamosis šios nuostatos suteikta teise valstybės narės asmenims, turintiems teisę į direktyvoje numatytą atleidimą nuo mokesčio, gali suteikti galimybę atsisakyti atleidimo nuo mokesčio arba visais arba tam tikrais atvejais, arba laikantis tam tikrų sąlygų. Tačiau yra svarbu pabrėžti, kad pagal pirmiau nurodytą nuostatą, jei valstybė narė naudojasi ta teise, šiomis sąlygomis suteikta pasirinkimo teisė priklauso tik mokesčių mokėtojui, o ne valstybei.

39      Iš to matyti, kad 13 straipsnio C dalis jokiu būdu nesuteikia valstybėms narėms teisės nustatyti sąlygas arba riboti, kad ir kaip ji tai darytų, B dalyje numatyto atleidimo nuo mokesčio; ji paprasčiausiai suteikia valstybėms teisę sudaryti didesnę ar mažesnę galimybę asmenims, kurie gali būti atleisti nuo mokesčio, patiems rinktis apmokestinimą, jei jie mano, kad tai naudinga.

40      Todėl yra aišku, kad nuostata, kuria rėmėsi Finanzamt ir Vokietijos vyriausybė, siekdamos įrodyti sąlygišką atleidimo nuo mokesčio pobūdį, nėra svarbi mokesčių mokėtojo, kuris aiškiai išreiškė pageidavimą pasinaudoti direktyvoje numatytu atleidimu nuo mokesčio, atžvilgiu, nes šio pageidavimo išreiškimas neišvengiamai pašalina 13 straipsnio C dalyje numatytos pasirinkimo teisės įgyvendinimą.

 Dėl pridėtinės vertės mokesčio sistemos

41      Pagrįsdamas savo nuomonę, kad privatūs asmenys negali remtis 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punktu, Finanzamt, palaikomas Vokietijos Federacinės Respublikos vyriausybės, detaliai išdėsto įvairius argumentus, paremtus aptariamos mokesčių sistemos ypatumais, t. y. tipine pridėtinės vertės mokesčio grandine, kurią sąlygoja teisės daryti atskaitą mechanizmas. Finanzamt nuomone, šios grandinės nutraukimas, kurį sukeltų atleidimas nuo mokesčio, galėtų neigiamai paveikti tiek paties nuo mokesčio atleisto asmens, tiek mokesčių už pardavimus ar net pirkimus mokėtojų interesus. Be to, Finanzamt atkreipia dėmesį į problemas, kurias mokesčių administracijai galėtų sukelti direktyvos nuostatų taikymas anksčiau nei priimami taikomi nacionalinės teisės aktai.

42      Šiuo atžvilgiu Finanzamt pirmiausia pabrėžia, kad atsižvelgiant į aplinkybes, direktyvos numatytas atleidimas nuo mokesčio gali būti nenaudingas pačiam asmeniui, kuriam jis taikomas, kiekvieną kartą, kai šis teikia paslaugas apmokestinamiems asmenims, tenkinantiems mokesčio atskaitos sąlygas. Nuo mokesčio atleistas asmuo taip pat gali turėti nuostolių tikslinimo atveju dėl atskaitų, susijusių investiciniu turtu, kurias, pagal direktyvos 20 straipsnį galima atlikti per penkerius metus. Finanzamt taip pat nurodo sunkumus, kurie gali kilti taikant nuostatas, susijusias su sąskaitų-faktūrų išrašymu, numatytas direktyvos 22 straipsnio 3 dalies b punkte, pagal kurį sąskaitose faktūrose, išrašomose už apmokestinamas paslaugas, turi būti aiškiai nurodyta pridėtinės vertės mokesčio suma. Pagal 21 straipsnio 1 pastraipos c punktą toks nurodymas suformuotų autonomišką fiskalinę skolą atleistųjų nuo mokesčio paslaugų atžvilgiu; šią paslaugą gavęs asmuo jokiu atveju negalėtų pagal 17 straipsnio 2 dalį atskaityti pagal šią nuostatą mokėtino mokesčio už pardavimus. Todėl atleidimas nuo mokesčio būtų labai nepalankus paskolų derybininkams, kurie išrašė sąskaitas faktūras, nurodydami mokesčio sumą.

43      Finanzamt ypač pabrėžia sutrikdymą, kurį sukeltų faktas, kad atleidimo nuo mokesčio galėtų būti prašoma a posteriori tiek už pirkimus, tiek už pardavimus, ir taip būtų padaryta žala mokesčio mokėtojams, kuriuos su nuo mokesčio atleistu asmeniu sieja verslas.

44      Šiuo požiūriu reikia pažymėti, jog iš direktyvos sistemos išplaukia, kad, viena vertus, atleisti nuo mokesčio asmenys, jeigu jie naudojasi šiuo atleidimu, neišvengiamai atsisako teisės atskaityti sumokėtus mokesčius, o kita vertus, pasinaudoję atleidimu nuo mokesčio, jie negali įskaičiuoti į kainą bet kokių pardavimo išlaidų, nepažeisdami trečiųjų asmenų teisių.

45      Taigi yra aišku, kad Finanzamt ir Vokietijos vyriausybės pateikti argumentai dėl įprastos pridėtinės vertės mokesčio perkėlimo tvarkos sutrikdymo yra nepagrįsti tuo atveju, jei mokesčių mokėtojas išreiškė pageidavimą pasinaudoti direktyvoje numatytu atleidimu nuo mokesčio, ir, be to, suvokia savo pasirinkimo pasekmes.

46      Pagaliau Finanzamt iškelto argumento dėl sutrikdymo, kurį sukeltų atleidimai nuo mokesčio, kurių mokėtojai pareikalautų a posteriori, klausimu reikia konstatuoti, kad šis prieštaravimas nėra svarbus mokesčio mokėtojui, pareikalavusiam leisti pasinaudoti atleidimu nuo mokesčio savo mokesčių deklaracijos pateikimo momentu ir dėl to į sąskaitas faktūras, išrašomas savo teikiamų paslaugų gavėjams, neįtraukusiam šio mokesčio; nėra pažeidžiamos ir trečiųjų asmenų teisės.

47      Dėl bendresnio pobūdžio administracinių nesklandumų, kuriuos sukeltų direktyvos numatyto atleidimo nuo mokesčio taikymas tuo metu, kai mokesčių teisė ir administracinė praktika dar nėra pritaikyta prie naujų Bendrijos teisės elementų, pakanka pažymėti, kad šie sunkumai, jei tokių iškiltų, būtų pasekmė to, kad valstybė narė nesilaikė numatytų terminų aptariamajai direktyvai įgyvendinti. Už tokios padėties pasekmes turi atsakyti administracija, ir jos negali būti perkeliamos mokesčių mokėtojams, kurie remiasi aiškia pareiga, valstybei narei kylančia pagal Bendrijos teisę nuo 1979 m. sausio 1 dienos.

48      Todėl iš to, kas pirmiau buvo išdėstyta, darytina išvada, kad argumentas, paremtas direktyva įtvirtinta mokesčių sistema, taip pat turi būti atmestas.

49      Todėl į pateiktąjį klausimą reikia atsakyti, kad paskolų derybininkė nuo 1979 m. sausio 1 d. galėjo remtis 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punkte įtvirtinta nuostata, susijusia su derybų dėl paskolų sandorių atleidimu nuo apyvartos mokesčio, net jei ši direktyva nebuvo įgyvendinta, kai ji šio mokesčio už pirkimus neįtraukė į klientams išrašomas sąskaitas, ir valstybė negalėjo jos atžvilgiu remtis šiuo neįgyvendinimu.

 Dėl bylinėjimosi išlaidų

50      Vokietijos Federacinės Respublikos vyriausybės, Prancūzijos Respublikos vyriausybės, Europos Bendrijų Tarybos ir Komisijos, kurios pateikė Teismui savo pastabas, išlaidos nėra atlygintinos. Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų nacionalinio teismo nagrinėjamoje byloje, išlaidų klausimą turi spręsti pastarasis teismas.

Remdamasis šiais motyvais,

TEISINGUMO TEISMAS,

atsakydamas į klausimą, kurį 1980 m. lapkričio 27 d. Nutartimi jam pateikė Finanzgericht Münster, nusprendžia:

Paskolų derybininkė nuo 1979 m. sausio 1 d. galėjo remtis 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 13 straipsnio B dalies d pastraipos 1 punkte įtvirtinta nuostata, susijusia su derybų dėl paskolų sandorių atleidimu nuo apyvartos mokesčio, net jei ši direktyva nebuvo įgyvendinta, kai ji šio mokesčio už pirkimus neįtraukė į klientams išrašomas sąskaitas, ir valstybė negalėjo jos atžvilgiu remtis šiuo neįgyvendinimu.

Paskelbta 1982 m. sausio 19 d. viešame posėdyje Liuksemburge.

* Proceso kalba: vokiečių.