—

Imfeld ir Garcet, atstovaujamų advokatų M. Levaux ir M. Gustin,

—

Belgijos vyriausybės, atstovaujamos M. Jacobs ir J.-C. Halleux,

—

Estijos vyriausybės, atstovaujamos M. Linntam,

—

Europos Komisijos, atstovaujamos F. Dintilhac ir W. Mölls,

1

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl SESV 49 straipsnio išaiškinimo.

2

Šis prašymas pateiktas nagrinėjant G. Imfeld ir N. Garcet, Belgijoje gyvenančios poros, ir État belge ginčą dėl to, kad apskaičiuojant jų bendrą mokestį Belgijoje atsižvelgta į G. Imfeld kitoje valstybėje narėje gautas pajamas, kurios atleistos nuo mokesčio Belgijoje, tačiau naudojamos kaip pagrindas suteikti mokesčio lengvatas dėl asmeninės ir šeiminės padėtis, dėl ko jie prarado dalį lengvatų, į kurias turėtų teisę, jei į šias pajamas nebūtų atsižvelgta.

3

1967 m. balandžio 11 d. Briuselyje pasirašytos Belgijos Karalystės ir Vokietijos Federacinės Respublikos sutarties dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo ir kai kurių kitų klausimų pajamų bei turto mokesčių srityje, įskaitant patentų ir žemės mokesčius (Moniteur belge, 1969 m. liepos 30 d., toliau – 1967 m. sutartis), 14 straipsnyje „Laisvosios profesijos“ nustatyta:

„1.   Pajamos, kurias Susitariančiosios valstybės rezidentas gauna iš laisvosios profesijos ar kitos panašaus pobūdžio savarankiškos veiklos, apmokestinamos tik šioje valstybėje, jei šis rezidentas įprastai neturi kitoje valstybėje nuolatinės bazės tokiai veiklai vykdyti. Jei jis turi tokią bazę, pajamos apmokestinamos kitoje valstybėje, tačiau tik tiek, kiek jos priskiriamos veiklai, vykdomai per šią nuolatinę bazę.

2.   Sąvoka „laisvosios profesijos“ visų pirma apima savarankišką <...> gydytojų, advokatų, inžinierių, architektų, stomatologų ir buhalterių veiklą.“

4

1967 m. sutarties 23 straipsnio 2 dalies 1 punkte, be kita ko, numatyta, kad Vokietijoje gautos pajamos, kurios apmokestinamos šioje valstybėje pagal šią sutartį, atleidžiamos nuo mokesčio Belgijoje. Tačiau toje pačioje nuostatoje patikslinta, kad šis atleidimas nuo mokesčio neapriboja Belgijos Karalystės teisės nustatant mokesčių tarifą atsižvelgti į pajamas, kurios taip neapmokestinamos.

5

Pagal Pajamų mokesčio kodekso (Moniteur belge, 1992 m. liepos 30 d.) redakcijos, galiojusios klostantis pagrindinės bylos aplinkybėms (toliau – 1992 m. CIR), 126 straipsnio 1 ir 2 dalis:

„1.   Kad ir koks būtų sutuoktinių turto režimas, sutuoktinių pajamos ne iš profesinės veiklos sudedamos su to sutuoktinio pajamomis iš profesinės veiklos, kuris jų gauna daugiau.

2.   Mokestis apskaičiuojamas abiejų sutuoktinių vardu.“

6

1992 m. CIR 131 straipsnyje kiekvienam mokesčių mokėtojui nustatyta pajamų dalis, atleidžiama nuo mokesčio. Remiantis 1992 m. CIR 132 straipsniu, ši atleidžiama nuo mokesčio dalis padidinama, kai mokesčių mokėtojas turi išlaikomų asmenų.

7

Kai mokestis apskaičiuojamas sutuoktinių vardu, toks padidinimas, remiantis 1992 m. CIR 134 straipsnio 1 dalies antra pastraipa, pirmiausia atskaitomas iš sutuoktinio, kurio pajamos iš profesinės veiklos yra didesnės, pajamų dalies. Taigi 1992 m. CIR 134 straipsnio 1 dalyje numatyta:

„Nuo mokesčio atleidžiamų pajamų dalis apskaičiuojama kiekvienam mokesčių mokėtojui ir apima visą bazinę sumą, kuri gali būti padidinta, ir 132 bei 133 straipsniuose nurodytas papildomas pajamas.

Kai apskaičiuojamas bendras mokestis, 132 straipsnyje nurodyti priedai atskaitomi iš mokesčių mokėtojo, kurio apmokestinamosios pajamos yra didesnės, pajamų. <...>“

8

1992 m. CIR 155 straipsnyje nustatyta:

„Apskaičiuojant mokestį, atsižvelgiama į pagal tarptautines sutartis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo neapmokestinamas pajamas, tačiau jis proporcingai sumažinamas pagal neapmokestinamų pajamų dalį visose pajamose.

Ta pati tvarka taikoma:

<...>

Kai skaičiuojamas bendras mokestis, sumažinimas apskaičiuojamas kiekvienam mokesčių mokėtojui, atsižvelgiant į visas jo grynąsias pajamas.“

9

Be to, priėmus 2002 m. gruodžio 12 d. Sprendimą de Groot (C-385/00, Rink. p. I-11819), 2008 m. kovo 12 d. Belgijos Karalystė išleido Aplinkraštį Nr. Ci.RH.331/575.420, kuriame papildomai prie 1992 m. CIR numatyto sumažinimo numatytas mokesčio sumažinimas pagal tarptautinę sutartį neapmokestinamoms pajamoms (toliau – 2008 m. aplinkraštis).

10

Šiame aplinkraštyje nurodyta:

Nyderlandai taiko panašų kaip Belgijoje neapmokestinimo metodą su progresyvumo išlyga. Tačiau [minėtame Sprendime de Groot Teisingumo Teismas] nusprendė, kad toks veikimo būdas prieštaravo teisės normoms laisvo asmenų judėjimo [Europos Sąjungoje] srityje.

Europos Komisija paragino Belgiją suderinti savo mokesčių teisės nuostatas, susijusias su neapmokestinimo metodo su progresyvumo išlyga taikymu <...>, su [EB] 18, 39, 43 ir 56 straipsniuose <...> nustatytais įpareigojimais.

Buvo pasirinktas toks sprendimas: tuo atveju, kai užsienyje nebuvo atsižvelgta į mokesčių mokėtojo asmeninę ir šeiminę padėtį, mokesčio sumažinimas pajamoms, gautoms užsienyje, bus suteiktas papildomai prie [1992 m.] CIR 155 straipsnyje numatyto sumažinimo.

<...>

11

G. Imfeld, Vokietijos pilietis, ir N. Garcet, Belgijos pilietė, yra susituokę, turi du vaikus ir gyvena Belgijoje. Nors pagal nacionalinės teisės normas sutuoktiniai iš esmės būtų apmokestinami bendrai, už 2003 ir 2004 mokestinius metus jie atskirai deklaravo pajamas Belgijoje ir nenurodė, kad yra susituokę.

12

G. Imfeld, vykdantis advokato veiklą Vokietijoje, kur gauna visas savo pajamas, Belgijoje nenurodė jokių apmokestinamųjų pajamų ir jokio išlaikomo asmens. Tačiau N. Garcet, kuri pagal darbo sutartį dirba Belgijoje, deklaravo hipotekos palūkanas ir du išlaikomus vaikus bei jų priežiūros išlaidas.

13

Dėl minėtų deklaracijų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiame teisme pradėtos trys bylos, kurias nagrinėdamas jis pateikė Teisingumo Teismui prašymą priimti prejudicinį sprendimą.

14

2004 m. balandžio 5 d. Belgijos mokesčių administratorius iš pradžių apskaičiavo 2003 mokestinių metų mokestį tik N. Garcet.

15

Tačiau 2004 m. lapkričio 16 d. minėtas administratorius konstatavo, kad N. Garcet negalėjo būti laikoma neištekėjusia, todėl išsiuntė tikslinamąjį pranešimą; juo pranešė apie bendrą ieškovų pagrindinėje byloje apmokestinimą ir naujo mokesčio apskaičiavimą remiantis N. Garcet deklaruotomis pajamomis ir G. Imfeld Vokietijoje gautomis savarankiškos veiklos pajamomis.

16

2004 m. gruodžio 9 d. rašte ieškovai pagrindinėje byloje pažymėjo, kad nesutinka su nurodytu perskaičiavimu, prieštarauja dėl jų abiejų vardu nustatyto mokėtino mokesčio apskaičiavimo ir reikalauja, kad šis mokestis būtų apskaičiuotas atskirai, siekiant užtikrinti įsisteigimo laisvę ir faktinį bei visišką G. Imfeld Vokietijoje gautų pajamų neapmokestinimą.

17

2004 m. gruodžio 13 d. mokesčių administratorius pranešė ieškovams pagrindinėje byloje apie sprendimą dėl apmokestinimo ir nurodė, kad G. Imfeld Vokietijoje gautos pajamos bus visiškai neapmokestinamos, tačiau bendrai apmokestinant reikia atsižvelgti į vaikų priežiūros išlaidas, nuo mokesčio atleistų pajamų dalį ir sumažinimą kompensuojamosioms pajamoms.

18

2005 m. vasario 10 d. apskaičiuotas mokestis už 2003 mokestinius metus vien N. Garcet vardu remiantis iki nulio sumažintomis pajamomis, dėl kurio 2005 m. kovo 9 d. ieškovai pagrindinėje byloje pateikė skundą.

19

2005 m. liepos 11 d.Directeur régional des contributions directes de Liège (Lježo regiono tiesioginių mokesčių direktorius) (Belgija) sprendimu atmetus šį skundą, 2005 m. rugsėjo 29 d. ieškovai pagrindinėje byloje apskundė šį sprendimą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui.

20

2005 m. spalio 13 d. bendrai apskaičiuotas mokestis už 2003 mokestinius metus ieškovų pagrindinėje byloje vardu, dėl kurio 2006 m. sausio 13 d. jie pateikė skundą.

21

2006 m. kovo 7 d.Directeur régional des contributions directes de Liège sprendimu atmetus šį skundą, 2006 m. kovo 31 d. ieškovai pagrindinėje byloje apskundė šį sprendimą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui.

22

2005 m. birželio 24 d. bendrai apskaičiuotas mokestis už 2004 mokestinius metus ieškovų pagrindinėje byloje vardu, dėl kurio 2005 m. rugsėjo 15 d. jie pateikė skundą.

23

2005 m. spalio 19 d.Directeur régional des contributions directes de Liège sprendimu atmetus šį skundą, 2005 m. lapkričio 21 d. ieškovai pagrindinėje byloje apskundė šį sprendimą prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui.

24

Pagal 1967 m. sutartį G. Imfeld Vokietijoje gautos pajamos buvo apmokestintos šioje valstybėje narėje. Iš atsakymo į Teisingumo Teismo raštu pateiktą klausimą matyti, kad mokėdamas pajamų mokestį Vokietijoje jis pasinaudojo lengvata dėl išlaikomų vaikų, pagal kurią pajamų dalis atleidžiama nuo mokesčio (Freibetrag für Kinder).

25

G. Imfeld buvo apmokestintas atskirai, t. y. neturint galimybės pasinaudoti Ehegattensplitting režimu – bendro apmokestinimo tvarka, kuria pagal Pajamų mokesčio įstatymo (Einkommensteuergesetz) 1a straipsnio 1 dalies 2 punktą gali pasinaudoti susituokę ir negyvenantys skyrium mokesčių mokėtojai, apmokestinami Vokietijoje, bet gyvenantys kitoje valstybėje narėje. Iš prašymo priimti prejudicinį sprendimą ir Teisingumo Teismo turimos bylos medžiagos matyti, kad, kalbant apie 2003 mokestinius metus, Vokietijos mokesčių institucijos neleido G. Imfeld pasinaudoti šia apmokestinimo tvarka.

26

G. Imfeld skundas, pateiktas dėl šio sprendimo neleisti pasinaudoti apmokestinimo tvarka, 2007 m. liepos 25 d.Finanzgericht Köln (Vokietija) sprendimu buvo atmestas, nes, pirma, jo pajamos, apmokestinamos Vokietijoje, buvo mažesnės negu 90 % bendrų šeimos pajamų ir, antra, jo sutuoktinės pajamos viršijo Vokietijos mokesčių teisės aktuose numatytas absoliučią 12372 EUR ribą ir santykinę 10 % visame pasaulyje gautų pajamų ribą. Finanzgericht Köln, be kita ko, pabrėžė, kad Teisingumo Teismas patvirtino minėtas ribas 1999 m. rugsėjo 14 d. Sprendime Gschwind (C-391/97, Rink. p. I-5451, 32 punktas).

27

Ieškovo pagrindinėje byloje apeliacinis skundas, pateiktas dėl šio sprendimo, 2007 m. gruodžio 17 d.Bundesfinanzhof (Vokietija) sprendimu buvo atmestas.

28

Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas nurodo, kad bendras G. Imfeld ir N. Garcet apmokestinimas atitinka įstatymus. Sutuoktiniai apmokestinti bendrai, kaip tai numatyta 1992 m. CIR 126 straipsnio 1 dalyje, o mokestis ieškovams pagrindinėje byloje apskaičiuotas jų abiejų vardu. Pagal 1992 m. CIR 134 straipsnio 1 dalies antrą pastraipą nuo mokesčio atleidžiamos pajamų dalies padidinimas už išlaikomus vaikus „atskaitomas pirmiausia iš to sutuoktinio pajamų, kurio pajamos iš profesinės veiklos yra didesnės, dalies“, šiuo atveju – G. Imfeld pajamų dalies.

29

Šis teismas klausia dėl Belgijoje mokėtino mokesčio apskaičiavimo tvarkos atitikties Sąjungos teisei. Šiuo klausimu jis mano, kad dėl neapmokestinimo metodo su progresyvumo išlyga mokesčių mokėtojai, kaip antai ieškovai pagrindinėje byloje, praranda dalį nuo mokesčio atleistų pajamų, į kurias jie turi teisę dėl savo asmeninės ir šeiminės padėties, dėl to, kad jos atskaitomas pirmiausia iš to sutuoktinio pajamų, kuris jų gauna daugiau, dalies, net jei jos neapmokestinamos pagal tarptautinę sutartį dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo. Tokiu atveju jam atrodo, kad taikant kartu 1992 m. CIR 155 straipsnį ir 134 straipsnio 1 dalį tarpvalstybinei situacijai, kokia ir yra ieškovų pagrindinėje byloje, gali būti pažeista Sąjungos teisė.

30

Šiomis aplinkybėmis Tribunal de première instance de Liège, sujungęs skirtingas ieškovų pagrindinėje byloje jame pradėtas bylas, nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui šį prejudicinį klausimą:

„Ar [EB] 39 straipsniu draudžiama, kad pagal Belgijos mokesčių sistemą, t. y. [1992 m. CIR] 155 straipsnį ir [1992 m. CIR] 134 straipsnio 1 dalies antrą pastraipą, neatsižvelgiant į tai, ar taikomas [2008 m. aplinkraštis], Vokietijoje gautos ieškovo pajamos iš profesinės veiklos, neapmokestinamos pagal [1967 m. sutarties] [14] straipsnį, būtų įtrauktos apskaičiuojant Belgijoje mokėtiną mokestį ir naudojamos kaip pagrindas suteikti [1992 m. CIR] numatytas mokesčio lengvatas, ir kad šių lengvatų nauda, kaip antai nuo mokesčio atleidžiama pajamų dalis dėl šeiminės ieškovo padėties, būtų sumažinama arba jos būtų suteikiama mažiau nei tuo atveju, jeigu abu ieškovai būtų gavę pajamas Belgijoje ir jei ieškovė, o ne ieškovas, būtų gavusi didesnes pajamas, nors Vokietijoje ieškovo pajamos iš profesinės veiklos apmokestinamos kaip vienišo asmens ir jis negali pasinaudoti visomis mokesčio lengvatomis dėl asmeninės ir šeiminės padėties, į kurią Vokietijos mokesčių administratorius atsižvelgia tik iš dalies?“

31

Iš esmės prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas prašo Teisingumo Teismo nuspręsti, ar suderinamas su Sąjungos teise mokestinis vertinimas, kurį valstybė narė, šiuo atveju – Belgijos Karalystė, taiko pajamoms, gautoms šioje valstybėje narėje gyvenančios poros, kurios vienas iš narių gauna pajamas šioje valstybėje, o kitas vykdo savarankišką profesinę veiklą kitoje valstybėje narėje, šiuo atveju – Vokietijos Federacinėje Respublikoje, kurioje jis gauna visas savo pajamas, sudarančias didesnę poros pajamų dalį ir apmokestinamas Vokietijoje, o Belgijoje atleidžiamas nuo mokesčio pagal tarptautinę sutartį dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo.

32

Reikia pažymėti, kad nors pagrindinėse bylose nagrinėjamos dvi mokesčio lengvatos dėl mokesčių mokėtojų asmeninės ir šeiminės padėties, t. y. vaikų priežiūros išlaidų atskaitymas ir papildomos nuo mokesčio atleidžiamos pajamų dalies dėl išlaikomų vaikų suteikimas, savo klausime prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas konkrečiai kalba apie „nuo mokesčio atleidžiamą pajamų dalį dėl šeiminės ieškovo padėties“ ir nurodo apskaičiavimo tvarką, nustatytą 1992 m. CIR 134 straipsnio 1 dalies antroje pastraipoje.

33

Šia formuluote prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas apibūdina mokesčio lengvatą, kurią sudaro 1992 m. CIR 132 straipsnyje numatyta papildoma nuo mokesčio atleidžiama pajamų dalis dėl išlaikomų vaikų. Jis pažymi, kad tokia mokesčio lengvata suteikiama pagal Belgijos teisę porai bendrai ir kad dėl 1992 m. CIR 134 straipsnyje nustatytos apskaičiavimo tvarkos, kuria remiantis minėtas papildomas atleidimas nuo mokesčio apskaičiuojamas taikant atskaitymą iš didesnių vieno iš dviejų sutuoktinių apmokestinamųjų pajamų, ši lengvata, esant tokiai situacijai kaip ieškovų pagrindinėje byloje, sumažinama arba jos suteikiama mažiau nei tuo atveju, jeigu abu ieškovai pagrindinėje byloje būtų gavę pajamas Belgijoje ir jei N. Garcet, o ne G. Imfeld, būtų gavusi didesnes pajamas.

34

Todėl galimybės atskaityti vaikų priežiūros išlaidas nėra tarp prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo klausime nurodytų lengvatų. Kaip posėdyje patvirtino Belgijos vyriausybė, vaikų priežiūros išlaidos atskaitomos laikantis skirtingų taisyklių, nes toks atskaitymas suteikiamas proporcingai paskirstant kiekvieno sutuoktinio pajamoms. Ši vyriausybė pridūrė, kad šiuo atveju N. Garcet pasinaudojo vaikų priežiūros išlaidų atskaitymu proporcingai jos pajamų daliai bendrose poros pajamose.

35

Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas prejudiciniame klausime nurodo EB 39 straipsnį, kurį dabar atitinka SESV 45 straipsnis, susijusį su laisvu darbuotojų judėjimu, tačiau kelis kartus prašyme priimti prejudicinį sprendimą pateiktuose paaiškinimuose remiasi įsisteigimo laisve.

36

G. Imfeld, kuris yra Vokietijos pilietis ir gyvena Belgijoje, dirba advokatu Vokietijoje ir vykdo savarankišką veiklą. Be to, 1967 m. sutarties nuostata, kurią prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas aiškiai nurodė kaip taikytiną pagrindinėms byloms, susijusi su laisvosiomis profesijomis ir panašaus pobūdžio savarankiškomis veiklos rūšimis.

37

Todėl G. Imfeld situacija patenka ne į laisvo darbuotojų judėjimo, bet į įsisteigimo laisvės, kuri apima teisę Sąjungos piliečiams imtis savarankiškai dirbančių asmenų veiklos ir ja verstis, taikymo sritį (žr., be kita ko, 2004 m. kovo 11 d. Sprendimo de Lasteyrie du Saillant, C-9/02, Rink. p. I-2409, 40 punktą).

38

Kaip ne kartą yra nusprendęs Teisingumo Teismas, net jei prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas tik prašo išaiškinti laisvą darbuotojų judėjimą, tai netrukdo Teisingumo Teismui pateikti nacionaliniam teismui visapusio Sąjungos teisės išaiškinimo, kuris gali būti naudingas sprendimui šio teismo nagrinėjamoje byloje priimti, neatsižvelgiant į tai, ar savo pateiktame klausime šis teismas apie tai užsimena (šiuo klausimu, be kita ko, žr. 2006 m. vasario 21 d. Sprendimo Ritter-Coulais, C-152/03, Rink. p. I-1711, 29 punktą ir 2009 m. balandžio 23 d. Sprendimo Rüffler, C-544/07, Rink. p. I-3389, 57 punktą).

39

Taigi klausimą reikia suprasti kaip susijusį su EB 43 straipsniu, kurį dabar atitinka SESV 49 straipsnis.

40

Prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės klausia, ar SESV 49 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad juo draudžiama taikyti valstybės narės mokesčių teisės aktus, kaip antai nagrinėjamus pagrindinėje byloje, pagal kuriuos šioje valstybėje gyvenanti pora, gaunanti pajamų tiek šioje, tiek kitoje valstybėje narėje, kurioje vieno iš poros narių pajamos iš profesinės veiklos apmokestinamos atskirai ir jis negali gauti visų mokesčio lengvatų dėl asmeninės ir šeiminės padėties, netenka galimybės pasinaudoti nustatyta mokesčio lengvata dėl šios atskaitymo tvarkos, nors ši pora turėtų teisę gauti tokią lengvatą, jeigu abu jos nariai visas ar didesnę dalį pajamų būtų gavę gyvenamosios vietos valstybėje narėje.

41

Pirmiausia reikia priminti, kad, nesant Sąjungos vienodinimo ar derinimo priemonių, valstybės narės yra kompetentingos nustatyti pajamų ir turto apmokestinimo kriterijus, kad panaikintų, prireikus sutartimis, dvigubą apmokestinimą. Tokiu atveju valstybės narės, siekdamos paskirstyti kompetenciją mokesčių srityje, gali dvišalėmis sutartimis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo laisvai nustatyti priskyrimo požymius (žr., be kita ko, minėto Sprendimo de Groot 93 punktą; 2008 m. spalio 16 d. Sprendimo Renneberg, C-527/06, Rink. p. I-7735, 48 punktą ir 2013 m. vasario 28 d. Sprendimo Beker, C‑168/11, 32 punktą).

42

Tačiau šiuo kompetencijos mokesčių srityje paskirstymu neleidžiama valstybėms narėms taikyti priemonių, prieštaraujančių ESV sutartyje užtikrinamoms judėjimo laisvėms. Iš tiesų įgyvendindamos apmokestinimo galias, taip paskirstytas dvišalėmis sutartimis dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo, valstybės narės privalo laikytis Sąjungos taisyklių (minėtų sprendimų de Groot 94 punktas; Renneberg 50 ir 51 punktai bei Beker 33 ir 34 punktai).

43

Be to, reikia priminti, kad pagal nusistovėjusią Teisingumo Teismo praktiką iš esmės gyvenamosios vietos valstybė narė turi suteikti mokesčių mokėtojui visas mokesčių lengvatas dėl jo asmeninės ir šeiminės padėties, nes, išskyrus tam tikras išimtis, ši valstybė narė gali geriausiai įvertinti asmeninį tokio mokesčių mokėtojo mokumą, nes joje yra jo asmeninių ir turtinių interesų centras (žr., be kita ko, 1995 m. vasario 14 d. Sprendimo Schumacker, C-279/93, Rink. p. I-225, 32 punktą; 2000 m. gegužės 16 d. Sprendimo Zurstrassen, C-87/99, Rink. p. I-3337, 21 punktą ir minėto Sprendimo Beker 43 punktą).

44

Pareiga atsižvelgti į asmeninę ir šeiminę padėtį gali tekti darbo vietos valstybei narei, tik jei mokesčių mokėtojas gauna visas ar beveik visas savo apmokestinamąsias pajamas iš joje vykdomos veiklos ir jei negauna didelių pajamų savo gyvenamosios vietos valstybėje, todėl ji negali jam taikyti lengvatų atsižvelgdama į asmeninę ir šeiminę padėtį (žr., be kita ko, minėtų sprendimų Schumacker 36 punktą; Gschwind 27 punktą; Zurstrassen 21–23 punktus ir de Groot 89 punktą).

45

Belgijos teisės aktų taikymo situacijos, kaip antai nagrinėjamos pagrindinėje byloje, suderinamumas su įsisteigimo laisve turi būti nagrinėjamas būtent atsižvelgiant į šiuos principus.

46

Šiuo atveju buvo bendrai apmokestintos ieškovų pagrindinėje byloje pajamos Belgijoje, kur jie gyvena, o G. Imfeld Vokietijoje gautos pajamos atleistos nuo mokesčio ir jo pajamos, gautos Vokietijoje, kur jis dirba, apmokestintos atskirai pagal 1967 m. sutartį.

47

Tiek Vokietijoje, tiek Belgijoje bent iš dalies buvo atsižvelgta į ieškovų asmeninę ir šeiminę padėtį. G. Imfeld pagal Vokietijos mokesčių teisės aktus turėjo teisę į atleidimą nuo mokesčio dėl išlaikomų vaikų (Freibetrag für Kinder), tačiau negalėjo pasinaudoti Ehegattensplitting režimu.

48

Pagal Belgijos mokesčių teisės aktus pora, kurią sudaro ieškovai pagrindinėje byloje, turi teisę į papildomą nuo mokesčio atleidžiamą pajamų dalį dėl išlaikomų vaikų. Tačiau ši pora negalėjo realiai pasinaudoti šia teise. Papildoma pajamų dalis, kuri gali būti atleista nuo mokesčio, iš tiesų buvo atskaityta iš G. Imfeld Vokietijoje gautų pajamų, nes jos buvo didesnės poros pajamos. Tačiau šios pajamos paskui buvo atimtos iš mokesčio bazės, nes nebuvo apmokestintos pagal 1967 m. sutartį, todėl galiausiai jokia pajamų dalis nebuvo atleista nuo mokesčio taikant konkretų papildomą atleidimą nuo mokesčio dėl išlaikomų vaikų.

49

Taigi pagal mokesčių teisės aktus, kaip antai nagrinėjamus pagrindinėje byloje, tiksliau dėl 1992 m. CIR 155 straipsnyje numatyto neapmokestinimo metodo su progresyvumo išlyga ir 1992 m. CIR 134 straipsnyje įtvirtintos papildomos nuo mokesčio atleidžiamos pajamų dalies dėl išlaikomo vaiko atskaitymo tvarkos taikymo kartu, porų, kurių situacija tokia kaip ieškovų pagrindinėje byloje – jai būdinga tai, kad didžiausia jų pajamų dalis gaunama kitoje valstybėje narėje nei Belgijos Karalystė, padėtis yra mažiau palanki nei porų, kurios visas ar didžiausią dalį pajamų gauna Belgijoje.

50

Ieškovų pagrindinėje byloje, kaip poros, padėtis buvo mažiau palanki, nes jie nepasinaudojo mokesčio lengvata taikant papildomą nuo mokesčio atleidžiamą pajamų dalį dėl išlaikomo vaiko, į kurią būtų turėję teisę, jei visas savo pajamas būtų gavę Belgijoje arba bent N. Garcet Belgijoje gautos pajamos būtų buvusios didesnės už jos sutuoktinio Vokietijoje gautas pajamas.

51

Taigi pagrindinėje byloje nagrinėjamuose teisės aktuose įtvirtintas skirtingas Belgijos Karalystės teritorijoje gyvenančių Sąjungos piliečių porų mokestinis vertinimas atsižvelgiant į jų pajamų kilmę ir dydį, dėl kurio Sąjungos piliečiai gali būti atgrasomi naudotis Sutartyje užtikrinamomis pagrindinėmis laisvėmis, ypač įsisteigimo laisve (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Beker 52 punktą).

52

Taigi dėl šių teisės aktų minėtos valstybės narės piliečiai gali būti atgrasomi naudotis įsisteigimo laisve, vykdant ekonominę veiklą kitoje valstybėje narėje ir toliau liekant gyventi pirmojoje valstybėje (žr., be kita ko, 2000 m. balandžio 13 d. Sprendimo Baars, C-251/98, Rink. p. I-2787, 28 ir 29 punktus ir 2009 m. lapkričio 19 d. Sprendimo Filipiak, C-314/08, Rink. p. I-11049, 60 punktą).

53

Dėl jų taip pat kitų valstybių narių nei Belgijos Karalystės piliečiai, kaip Sąjungos piliečiai, gali būti atgrasomi naudotis teise laisvai judėti ir apsigyventi minėtoje valstybėje narėje, ypač šeimos susijungimo tikslu, ir toliau vykdyti ekonominę veiklą valstybėje narėje, kurios piliečiai jie yra.

54

Be to, Belgijos mokesčių teisės aktuose neatsižvelgiama į tarpvalstybines situacijas, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėse bylose, todėl jais neleidžiama sušvelninti neigiamo poveikio, kurį jie gali turėti įgyvendinant Sutartyje Sąjungos piliečiams užtikrinamas laisves.

55

Kaip rašytinėse pastabose pažymi Komisija, papildomos nuo mokesčio atleidžiamos pajamų dalies dėl išlaikomo vaiko atskaitymo iš didesnės poros pajamų dalies taisykle iš esmės siekiama kuo labiau padidinti lengvatos poveikį porai bendrai, taip pat mažesnes pajamas gaunančiam sutuoktiniui. Kadangi apmokestinimo skalė yra progresinė, papildomo atleidimo suteikimas didesnes pajamas gaunančiam sutuoktiniui yra palankesnis porai negu paskirstymas lygiomis dalimis arba proporcingai. Tačiau minėta taisyklė, taikoma tarpvalstybinei situacijai, kaip antai nagrinėjamai pagrindinėje byloje, tam tikromis aplinkybėmis sukelia visiškai priešingą poveikį, šiuo atveju dėl to, kad sutuoktinis, kurio pajamos yra didesnės, visas savo pajamas gauna kitoje valstybėje narėje negu Belgijos Karalystė.

56

Priešingai, nei tvirtina Belgijos vyriausybė, toks įsisteigimo laisvės apribojimas nėra būtina pagrindinėse bylose nagrinėjamų nacionalinės teisės aktų skirtumų pasekmė.

57

Pora, kurią sudaro ieškovai pagrindinėje byloje, iš tiesų neturėjo galimybės pasinaudoti dalimi rezidentų porai numatytų lengvatų, nes vienas iš jų įgyvendino įsisteigimo laisvę, ir dėl Belgijos mokesčių teisės aktuose numatytos papildomos nuo mokesčio atleidžiamos pajamų dalies dėl išlaikomo vaiko atskaitymo tvarkos (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo de Groot 87 punktą).

58

Belgijos vyriausybė nebegali tvirtinti, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamais mokesčių teisės aktais nėra apribojama įsisteigimo laisvė dėl to, kad G. Imfeld pasinaudojus įsisteigimo laisve visiškai nepablogėjo jo mokestinė padėtis, nes, pirma, jis neturėjo Vokietijoje mokėti didesnio mokesčio, negu būtų turėjęs sumokėti Belgijoje, ir, antra, Vokietijoje buvo atsižvelgta į jo asmeninę ir šeiminę padėtį, todėl Belgijos Karalystė buvo visiškai atleista nuo bet kokių pareigų šiuo atžvilgiu.

59

Žinoma, kaip matyti iš faktinių pagrindinių bylų aplinkybių, ieškovas pagrindinėje byloje šiuo atveju galėjo gauti naudos dėl to, kad Vokietijoje iš dalies atsižvelgta į jo asmeninę ir šeiminę padėtį, suteikiant atleidimą nuo mokesčio dėl išlaikomų vaikų (Freibetrag für Kinder).

60

Tačiau negalima manyti, kad suteikus tokią mokesčio lengvatą Vokietijoje galėtų būti kompensuotas ieškovų pagrindinėje byloje patirtas mokestinės lengvatos praradimas Belgijoje.

61

Iš tiesų valstybė narė, siekdama išvengti įsipareigojimų pagal Sutartį, ypač pagal jos nuostatas, susijusias su įsisteigimo laisve, negali remtis tuo, kad egzistuoja lengvata, kurią vienašališkai suteikia kita valstybė narė, šiuo atveju – valstybė narė, kurioje G. Imfeld dirba ir gauna visas savo pajamas (šiuo klausimu, be kita ko, žr. 2007 m. lapkričio 8 d. Sprendimo Amurta, C-379/05, Rink. p. I-9569, 78 punktą; 2008 m. rugsėjo 11 d. sprendimų Eckelkamp ir kt., C-11/07, Rink. p. I-6845, 69 punktą ir Arens-Sikken, C-43/07, Rink. p. I-6887, 66 punktą).

62

Taigi pagrindinėje byloje nagrinėjamais mokesčių teisės aktais nustatyta mokesčio lengvata poroms, be kita ko, suteikiant papildomą nuo mokesčio atleidžiamą pajamų dalį dėl išlaikomo vaiko, kuri atskaitoma iš didesnes pajamas gaunančio poros nario pajamų, visiškai neatsižvelgiant į tai, kad šis poros narys, pasinaudojęs Sutartyje užtikrinamomis pagrindinėmis laisvėmis, gali negauti atskirų pajamų Belgijoje, todėl tokiu atveju pora nedelsiant ir automatiškai visiškai netenka galimybės pasinaudoti minėta lengvata. Neatsižvelgiant į G. Imfeld taikomą mokestinį vertinimą Vokietijoje, būtent dėl to, kad tokios galimybės netenkama automatiškai, pažeidžiama įsisteigimo laisvė.

63

Todėl Belgijos vyriausybė, siekdama įrodyti, kad nėra įsisteigimo laisvės apribojimo, negali remtis aplinkybe, kad pagrindinėse bylose į G. Imfeld asmeninę ir šeiminę padėtį iš dalies atsižvelgta Vokietijoje jį apmokestinant atskirai ir kad jis joje galėjo pasinaudoti mokesčių lengvata.

64

Pagal nusistovėjusią teismų praktiką priemonė, kuri gali būti SESV 49 straipsnyje įtvirtintos įsisteigimo laisvės apribojimas, gali būti leidžiama, tik jeigu ja siekiama teisėto, Sutartį atitinkančio tikslo ir ji pateisinama privalomaisiais bendrojo intereso pagrindais. Tačiau net ir tokiu atveju reikia, kad šios priemonės taikymas būtų tinkamas nagrinėjamam tikslui įgyvendinti ir neviršytų to, kas būtina jam pasiekti (žr., be kita ko, minėto Sprendimo de Lasteyrie du Saillant 49 punktą; 2005 m. gruodžio 13 d. Sprendimo Marks & Spencer, C-446/03, Rink. p. I-10837, 35 punktą ir 2010 m. sausio 21 d. Sprendimo SGI, C-311/08, Rink. p. I-487, 56 punktą).

65

Belgijos vyriausybė tvirtina, kad net darant prielaidą, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamais mokesčių teisės aktais ribojama įsisteigimo laisvė, bet kuriuo atveju tai būtų pateisinama būtinybe apsaugoti subalansuotą apmokestinimo kompetencijos paskirstymą tarp valstybių narių.

66

Konkrečiai kalbant, remdamasi minėtais sprendimais Schumacker ir de Groot, ši vyriausybė daro išvadą, kad yra sąsaja tarp pajamų apmokestinimo ir atsižvelgimo į mokesčių mokėtojų asmeninę ir šeiminę padėtį ta prasme, kad gyvenamosios vietos valstybėje į tokią padėtį turi būti atsižvelgiama, tik kai toje valstybėje yra apmokestinamųjų pajamų. Belgijos vyriausybė pažymi, kad 1967 m. sutartyje numatyta, jog darbo vietos valstybėje gautos pajamos neapmokestinamos gyvenamosios vietos valstybėje. Neapmokestinimo sistemai būdinga tai, kad mokesčio bazė sumažinama iki nulio ir neleidžiama atlikti atskaitymų, nepaisant to, ar jie susiję su asmenine ir šeimine padėtimi, ar ne.

67

Belgijos vyriausybės teigimu, viršijant neapmokestinimo ribas ir perleidžiant kitam mokesčių mokėtojui mokesčio lengvatas dėl asmeninės ir šeiminės padėties, būtų viršyta tai, kas reikalaujama pagal Sąjungos teisę, kaip ją išaiškino Teisingumo Teismas minėtame Sprendime de Groot, iš kurio tik matyti, kad lengvatos turi būti suteiktos visa apimtimi ir visiškai atskaitomos iš apmokestinamųjų pajamų. Tai, kad lengvatos būtų perleistos sutuoktiniui, reikštų, jog būtų pakenkta Belgijos Karalystės teisei įgyvendinti kompetenciją mokesčių srityje dėl jos teritorijoje to sutuoktinio vykdomos veiklos.

68

Šiuo klausimu reikia pažymėti, kad, žinoma, apmokestinimo kompetencijos paskirstymo tarp valstybių narių užtikrinimas gali būti privalomasis bendrojo intereso pagrindas, leidžiantis pateisinti naudojimosi judėjimo laisve Sąjungoje apribojimą (minėto Sprendimo Beker 56 punktas).

69

Tačiau Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, kad tokiu pateisinimu mokesčių mokėtojo gyvenamosios vietos valstybė narė gali remtis siekdama išvengti pareigos iš esmės taikyti minėtam mokesčių mokėtojui asmeninio ir šeiminio pobūdžio atskaitymus, į kuriuos jis turi teisę, tik jei ši valstybė pagal sutartį atleidžiama nuo pareigos visiškai atsižvelgti į jos teritorijoje gyvenančių ir iš dalies kitoje valstybėje narėje ekonominę veiklą vykdančių mokesčių mokėtojų asmeninę ir šeiminę padėtį, arba ji nustato, kad net ir nesant sutarties viena ar kelios darbo vietos valstybės dėl jų apmokestinamų pajamų teikia lengvatas, susijusias su tuo, kad atsižvelgiama į mokesčių mokėtojų, kurie negyvena šiose valstybėse, tačiau jose gauna apmokestinamąsias pajamas, asmeninę ir šeiminę padėtį (šiuo klausimu žr. minėtų sprendimų de Groot 99 ir 100 punktus bei Beker 56 punktą).

70

Tokiomis aplinkybėmis minėto Sprendimo de Groot 101 punkte Teisingumo Teismas pažymėjo, kad dvigubo apmokestinimo panaikinimo mechanizmai arba nacionalinės mokesčių sistemos, kuriomis panaikinamas arba sušvelninamas dvigubas apmokestinimas, vis dėlto turi užtikrinti atitinkamų valstybių mokesčių mokėtojams, kad apskritai bus tinkamai atsižvelgta į visą jų asmeninę ir šeiminę padėtį, nesvarbu, kaip atitinkamos valstybės narės pasidalijo šią pareigą, kad nesukurtų su Sutarties nuostatomis dėl laisvo asmenų judėjimo nesuderinamo skirtingo vertinimo, kurio visiškai nelemia nacionalinių mokesčių teisės aktų skirtumai.

71

Šie svarstymai taikytini poros, kurią sudaro ieškovai pagrindinėje byloje, padėčiai.

72

Pirma, 1967 m. sutartyje darbo vietos valstybei narei nenustatyta jokios pareigos atsižvelgti į mokesčių mokėtojų, gyvenančių kitoje valstybėje narėje, kuri yra sutarties šalis, asmeninę ir šeiminę padėtį.

73

Antra, pagrindinėje byloje nagrinėjamuose mokesčių teisės aktuose nenustatyta jokios sąsajos tarp mokesčio lengvatų, kurios teikiamos atitinkamos valstybės narės rezidentams, ir mokesčio lengvatų, kuriomis jie gali pasinaudoti juos apmokestinant kitoje valstybėje narėje. Ieškovai pagrindinėje byloje negalėjo pasinaudoti papildoma nuo mokesčio atleidžiama pajamų dalimi dėl išlaikomo vaiko ne dėl to, kad pasinaudojo lygiaverte lengvata Vokietijoje, bet tik dėl to, jog šia lengvata suteikiama nauda panaikinama šių pajamų atskaitymo tvarka.

74

Šiuo klausimu Belgijos vyriausybė taip pat pažymi, kad 2008 m. aplinkraštis, laikomas mechanizmu, kuriuo nustatyta tokia sąsaja, netaikomas G. Imfeld padėčiai.

75

Bet kuriuo atveju pateisinimui būtinybe apsaugoti subalansuotą apmokestinimo kompetencijos paskirstymą tarp valstybių narių gali būti pritarta, ypač kai nagrinėjama tvarka siekiama užkirsti kelią veiksmams, kurie gali pakenkti valstybės narės teisei įgyvendinti kompetenciją mokesčių srityje dėl jos teritorijoje vykdomos veiklos (šiuo klausimu žr. 2007 m. kovo 29 d. Sprendimo Rewe Zentralfinanz, C-347/04, Rink. p. I-2647, 42 punktą; 2007 m. liepos 18 d. Sprendimo Oy AA, C-231/05, Rink. p. I-6373, 54 punktą; minėto Sprendimo SGI 60 punktą ir minėto Sprendimo Beker 57 punktą).

76

Šiuo atveju tuo, kad Belgijos Karalystė ieškovams pagrindinėje byloje visiškai užtikrina teisę į asmeninio ir šeiminio pobūdžio atskaitymus, ši teisė nepažeidžiama. Taip minėta valstybė narė neatsisako dalies savo mokesčių kompetencijos kitų valstybių narių naudai. Kaip pažymi Komisija, šiuo atveju porai teikiamos lengvatos praradimas daro poveikį sutuoktiniui, kuriam toliau taikoma Belgijos mokesčių sistema. Poveikis porai yra ribojamasis ne dėl nepalankaus G. Imfeld pajamų, atleidžiamų nuo mokesčio, vertinimo, o dėl nepalankaus jo sutuoktinės N. Garcet tik Belgijoje gaunamų pajamų, kurioms visiškai taikomas Belgijos mokestis, vertinimo, jai nepasinaudojant nagrinėjamomis mokesčio lengvatomis.

77

Be to, Estijos vyriausybė mano, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamais Belgijos mokesčių teisės aktais siekiama išvengti, kad į asmeninę ir šeiminę mokesčių mokėtojo padėtį nebūtų tuo pačiu metu atsižvelgta dviejose valstybėse narėse ir dėl to lengvata nebūtų nepagrįstai suteikta du kartus. Šiuo požiūriu ji tvirtina, jog Teisingumo Teismas pripažino, kad valstybės narės gali sudaryti kliūčių nuostolius atskaityti du kartus, ir šiuo atžvilgiu nurodo minėto Sprendimo Marks & Spencer 47 punktą.

78

Kaip išvados 82 punkte pažymėjo generalinis advokatas, net darant prielaidą, kad įvairios mokesčio lengvatos, kurias teikia kiekviena iš dviejų atitinkamų valstybių narių, yra panašios ir kad galima būtų daryti išvadą, jog ieškovai pagrindinėje byloje faktiškai pasinaudojo dviem lengvatomis, šią aplinkybę bet kuriuo atveju lemia tik lygiagretus Belgijos ir Vokietijos mokesčių teisės aktų taikymas, kaip susitarė šios dvi valstybės narės 1967 m. sutartyje nustatytomis sąlygomis.

79

Tačiau atitinkamoms valstybėms narėms leidžiama atsižvelgti į mokesčio lengvatas, kurias galėjo suteikti kita apmokestinanti valstybė narė, su sąlyga, kaip matyti iš šio sprendimo 70 punkto, kad, nesvarbu, kaip šios valstybės narės pasidalijo šią pareigą, jų mokesčių mokėtojams užtikrinama, kad apskritai bus tinkamai atsižvelgta į visą jų asmeninę ir šeiminę padėtį.

80

Todėl į pateiktą klausimą reikia atsakyti, kad SESV 49 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad juo draudžiama taikyti valstybės narės mokesčių teisės aktus, kaip antai nagrinėjamus pagrindinėje byloje, pagal kuriuos šioje valstybėje gyvenanti pora, gaunanti pajamų tiek šioje, tiek kitoje valstybėje narėje, netenka galimybės faktiškai pasinaudoti nustatyta mokesčio lengvata dėl šiai lengvatai taikomos atskaitymo tvarkos, nors ši pora pasinaudotų tokia lengvata, jeigu sutuoktinis, kurio pajamos yra didesnės, negautų visų savo pajamų kitoje valstybėje narėje.

81

Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.

Remdamasis šiais motyvais, Teisingumo Teismas (penktoji kolegija) nusprendžia:

SESV 49 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad juo draudžiama taikyti valstybės narės mokesčių teisės aktus, kaip antai nagrinėjamus pagrindinėje byloje, pagal kuriuos šioje valstybėje gyvenanti pora, gaunanti pajamų tiek šioje, tiek kitoje valstybėje narėje, netenka galimybės faktiškai pasinaudoti nustatyta mokesčio lengvata dėl šiai lengvatai taikomos atskaitymo tvarkos, nors ši pora pasinaudotų tokia lengvata, jeigu sutuoktinis, kurio pajamos yra didesnės, negautų visų savo pajamų kitoje valstybėje narėje.