Sujungtos bylos C-283/06 ir C-312/06

KÖGÁZ rt ir kt.

prieš

Zala Megyei Közigazgatási Hivatal Vezetője

ir

OTP Garancia Biztosító rt

prieš

Vas Megyei Közigazgatási Hivatal

(Zala Megyei Bíróság ir Legfelsőbb Bíróság prašymai priimti prejudicinį sprendimą)

„Šeštoji PVM direktyva — 33 straipsnio 1 dalis — Sąvoka „apyvartos mokesčiai“ — Vietos verslo mokestis“

2007 m. spalio 11 d. Teisingumo Teismo (ketvirtoji kolegija) sprendimas   I - 8467

Sprendimo santrauka

1. Mokesčių nuostatos – Teisės aktų suderinimas – Apyvartos mokesčiai – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema – Draudimas rinkti kitus apyvartos mokesčiams priskirtinus nacionalinius mokesčius

   (Tarybos direktyvos 77/388 33 straipsnio 1 dalis)

2. Mokesčių nuostatos – Teisės aktų suderinimas – Apyvartos mokesčiai – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema – Draudimas rinkti kitus apyvartos mokesčiams priskirtinus nacionalinius mokesčius

   (Tarybos direktyvos 77/388 17 straipsnio 2 dalis ir 33 straipsnio 1 dalis)

1.  Kad būtų nustatyta, ar mokestis, rinkliava ar mokėjimas yra apyvartos mokestis Šeštosios direktyvos 77/388 dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo, iš dalies pakeistos Direktyva 91/680, 33 straipsnio prasme, reikia įvertinti, ar jis galėtų neigiamai paveikti bendros pridėtinės vertės mokesčio sistemos funkcionavimą, nes juo prekių ir paslaugų judėjimas ir komerciniai sandoriai būtų apmokestinami panašiai, kaip yra apmokestinami šiuo mokesčiu.

   Šiuo klausimu bet kuriuo atveju pripažintina, kad mokesčiai, rinkliavos ir mokėjimai, turintys esminių pridėtinės vertės mokesčio savybių, apsunkina prekių ir paslaugų judėjimą panašiai kaip ir šis mokestis, net jeigu šie mokesčiai nėra visiškai jam tapatūs.

   Kita vertus, Šeštosios direktyvos 33 straipsnis nedraudžia toliau taikyti ar nustatyti mokesčio, kuris neturi vienos iš esminių pridėtinės vertės mokesčio savybių.

   Šios savybės yra keturios: pridėtinės vertės mokestis yra bendrai taikomas sandoriams, kurių objektas yra prekės ar paslaugos; jo dydis nustatomas proporcingai apmokestinamajam asmeniui už patiektas prekes ar suteiktas paslaugas sumokėtai sumai; šis mokestis yra renkamas kiekviename gamybos ir platinimo proceso etape, įskaitant mažmeninės prekybos etapą, neatsižvelgiant į pirmiau atliktų sandorių skaičių; apmokestinamojo asmens mokėtino pridėtinės vertės mokesčio atskaita iš pirmesniuose gamybos ir platinimo proceso etapuose sumokėtų sumų, t. y. konkrečiame etape mokestis mokamas tik nuo šiame etape atsiradusios pridėtinės vertės, ir kad galiausiai jo mokėjimo našta tenka galutiniam vartotojui.

   (žr. 34–37 punktus)

2.  Šeštosios direktyvos 77/388 dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo, iš dalies pakeistos Direktyva 91/680, 33 straipsnio 1 dalį reikia aiškinti taip, kad ji nedraudžia toliau taikyti mokesčio, turinčio Vengrijos vietos verslo mokesčio savybių. Iš tiesų toks mokestis skiriasi nuo pridėtinės vertės mokesčio tiek, kad jo negalima laikyti apyvartos mokesčiu šios nuostatos prasme.

   Pirma, pridėtinės vertės mokestis yra mokamas sudarant kiekvieną sandorį prekybos etape ir jo suma yra proporcinga tiektų prekių ar suteiktų paslaugų kainai, o toks mokestis, kaip antai aptariamas, yra skaičiuojamas nuo skirtumo, nustatyto pagal apskaitą reglamentuojančius teisės aktus, tarp parduotų prekių ar suteiktų paslaugų per finansinius metus apyvartos ir parduotų prekių įsigijimo kainos, tarpininkų suteiktų paslaugų vertės ir žaliavų sąnaudų. Kadangi toks mokestis skaičiuojamas periodinės apyvartos pagrindu, neįmanoma tiksliai nustatyti mokesčio, kurį gali reikėti perkelti klientui kiekvieno prekės pardavimo ar paslaugos suteikimo atveju, sumos, taigi toks mokestis nelaikytinas proporcingu parduotų prekių ar suteiktų paslaugų kainai.

   Antra, pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio 2 dalį apmokestinamasis asmuo gali atskaityti iš pridėtinės vertės mokesčio, kurį jis turi sumokėti, pridėtinės vertės mokestį, mokėtiną ar sumokėtą už visas prekes ar paslaugas, naudojamas jo apmokestinamoms ūkinėms operacijoms, o bendros aptariamo mokesčio sistemos atveju atskaita, nustačius mokesčio apmokestinamąją vertę, taikoma parduotų prekių kainos, tarpininkų suteiktų paslaugų vertės ir žaliavų sąnaudų atžvilgiu. Taigi aptariamo mokesčio apmokestinamoji vertė neapsiriboja vieno gamybos ar platinimo proceso etapo pridėtine verte, bet apima bendrą apmokestinamojo asmens apyvartą, atėmus tik minėtus elementus.

   Galiausiai, remiantis Šeštosios direktyvos 17–20 straipsniuose numatyta mokesčio atskaitos tvarka, pridėtinės vertės mokesčio našta tenka tik galutiniam vartotojui, ir jis yra visiškai neutralus apmokestinamųjų asmenų, dalyvaujančių gamybos ir platinimo procese iki galutinio apmokestinimo etapo, atžvilgiu, neatsižvelgiant į sandorių skaičių, tačiau to paties negalima pasakyti apie aptariamą mokestį. Iš tiesų, negalima užtikrinti, jog galiausiai šio mokesčio mokėjimas bus perkeltas galutiniam vartotojui taip, kaip vartojimo mokesčio, pavyzdžiui, pridėtinės vertės mokesčio, atveju.

   (žr. 39, 40, 44, 45, 47, 51, 52, 60, 61 punktus ir rezoliucinę dalį)