Causa C-137/23 [Alsen] ( i )

contro

Staatssecretaris van Financïen

(Domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dallo Hoge Raad der Nederlanden)

Sentenza della Corte (Quinta Sezione) del 13 marzo 2025

«Rinvio pregiudiziale – Fiscalità – Accise – Direttiva 2003/96/ CE – Tassazione dei prodotti energetici e dell'elettricità – Esenzione dei prodotti energetici utilizzati come carburante per motori o come combustibile per riscaldamento – Articolo 14, paragrafo 1, lettera c) – Navigazione nelle acque dell’Unione europea – Articolo 15, paragrafo 1, lettera f) – Navigazione su vie navigabili interne – Direttiva 95/60/CE – Marcatura fiscale dei gasoli e del petrolio lampante – Gasolio destinato a essere utilizzato per la propulsione di una nave e non oggetto di una marcatura fiscale conforme al diritto dell’Unione– Rifiuto di applicare l’esenzione dalle accise – Principio di proporzionalità»

Disposizioni tributarie – Armonizzazione delle legislazioni – Tassazione dei prodotti energetici e dell'elettricità – Esenzione dei prodotti energetici forniti in vista di un’utilizzazione come carburante o combustibile per la navigazione nelle acque dell’Unione europea – Nozione di acque dell’Unione– Acque utilizzate per la navigazione marittima praticata a scopi commerciali

[Direttiva del Consiglio 2003/96, art. 14, § 1, c)]

(v. punto 48)
Disposizioni tributarie – Armonizzazione delle legislazioni – Tassazione dei prodotti energetici e dell'elettricità – Direttiva 2003/96 – Esenzione dei prodotti energetici utilizzati come carburante per motori o come combustibile per riscaldamento – Navigazione sulle vie navigabili interne dell’Unione europea– Gasolio destinato a essere utilizzato per la propulsione di una nave e non oggetto di una marcatura fiscale conforme al diritto dell’Unione– Utilizzo di fatto a tale scopo e assenza di sospetti di evasione – Rifiuto di esenzione – Inammissibilità

(v. punti 62-70 e disp.)

Sintesi

Investita di un rinvio pregiudiziale, la Corte interpreta la direttiva 2003/96 ( 1 ), in combinato disposto con la direttiva 95/60 ( 2 ), e precisa le condizioni alle quali uno Stato membro può negare il beneficio di un'esenzione dall'accisa a favore del gasolio fornito per essere utilizzato come carburante per la navigazione a fini commerciali sulle vie navigabili interne dell'Unione europea. La Corte esamina, più in particolare, se una normativa nazionale possa negare il beneficio dell'esenzione dall'accisa per il motivo che il gasolio non è oggetto di una marcatura fiscale conforme ai requisiti del diritto dell'Unione, laddove, da un lato, è accertato che detto gasolio è utilizzato a tal fine e, dall'altro, non vi è alcun indizio tale da destare sospetti quanto all’esistenza di un’evasione, di un abuso o di un’elusione fiscale. Essa dichiara una siffatta normativa incompatibile con il diritto dell'Unione.

X, residente in Germania, è proprietario di una nave cisterna a motore di cui si serve per trasportare, utilizzando a tal fine vie navigabili interne all’Unione, oli minerali per conto terzi a titolo oneroso (in prosieguo: la «nave cisterna»). Tale nave cisterna è dotata di due serbatoi che servono a contenere il carburante destinato alla sua propulsione.

Nel 2016, in occasione di un controllo effettuato mentre detta nave cisterna si trovava nel canale Amsterdam-Reno, nei Paesi Bassi, alcuni controllori hanno prelevato campioni del gasolio contenuto nei serbatoi, la cui analisi ha rivelato, in particolare, che la quantità di marcatore Solvent Yellow 124 era inferiore al contenuto minimo richiesto dalla normativa nazionale per l’immissione in consumo di gasolio in esenzione dalle accise.

Ritenendo che il gasolio di cui si tratta non soddisfacesse quindi il complesso delle condizioni richieste ai fini dell’applicazione dell’esenzione dalle accise, l’inspecteur van de Belastingdienst/Douane (ispettore del servizio tributario/doganale; in prosieguo: l’«ispettore»), ha redatto un avviso di accertamento vertente, segnatamente, sulle accise dovute a titolo del gasolio di cui era stata rilevata la presenza nei serbatoi.

Chiamato a pronunciarsi sull’appello proposto dall’ispettore contro una sentenza di primo grado relativa a detto avviso di accertamento, il Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (Corte d’appello di Arnhem-Leeuwarden, Paesi Bassi) ha ritenuto che tale avviso di accertamento fosse stato giustamente emanato nei confronti di X.

X ha proposto ricorso per cassazione dinanzi allo Hoge Raad der Nederlanden (Corte suprema dei Paesi Bassi), giudice del rinvio.

Quest’ultimo rileva che la normativa nazionale mira, in particolare, ad attuare la direttiva 2003/96, che subordina il beneficio dell’esenzione dalle accise sugli oli minerali a determinate condizioni. Orbene, la normativa in parola prevede che, per beneficiare di tale esenzione, il gasolio debba recare un marcatore di identificazione, consistente nella misura da 6 a 9 grammi di marcatore Solvent Yellow 124 per 1 000 litri, e che al gasolio debba essere aggiunta una quantità sufficiente di colorante al fine di conferirgli una colorazione rossa visibile e permanente.

Il giudice del rinvio si chiede se un siffatto requisito, che riflette l’obbligo di marcatura fiscale incombente agli Stati membri in forza della direttiva 95/60 ( 3 ), possa incidere sull’applicazione dell’esenzione dall’accisa prevista dalla direttiva 2003/96. È certo vero che l’applicazione di un marcatore fiscale consente alle autorità competenti di controllare in modo semplice ed efficace se gli oli minerali siano utilizzati per i fini previsti dalle disposizioni che prevedono l’esenzione dall’accisa. Tuttavia, dal momento in cui è accertato che gli oli minerali di cui si tratta sono utilizzati ai fini che costituiscono una condizione per poter beneficiare di un’esenzione dall’accisa, e che non è constatata alcuna perdita di gettito fiscale, il rifiuto di applicare tale esenzione potrebbe eccedere quanto necessario per prevenire un uso non conforme degli oli in parola.

Detto giudice si interroga, in tali circostanze, sulla compatibilità di una siffatta normativa nazionale con la direttiva 2003/96, in combinato disposto con la direttiva 95/60 ( 4 ).

Giudizio della Corte

La Corte ricorda, anzitutto, che l’uso di un prodotto energetico come carburante per la navigazione sulle vie navigabili interne dell’Unione rientra nell’ambito di applicazione dell’articolo 15, paragrafo 1, lettera f), della direttiva 2003/96, ai sensi del quale gli Stati membri possono in particolare applicare, sotto controllo fiscale, esenzioni o riduzioni totali o parziali del livello di tassazione, in particolare ai prodotti energetici forniti per essere utilizzati come carburante per la navigazione su vie navigabili interne diversa dalla navigazione delle imbarcazioni private da diporto. Al riguardo, la Corte osserva che l’esenzione o la riduzione del livello di tassazione applicabile ai prodotti energetici interessati è concessa in funzione dell’uso cui i medesimi sono destinati e che tale facoltà è limitata ai prodotti energetici utilizzati come carburanti per la navigazione sulle vie navigabili interne dell’Unione a fini commerciali, vale a dire ad usi in cui un’imbarcazione serve direttamente alla prestazione di servizi a titolo oneroso. La Corte sottolinea, poi, che l’economia generale della direttiva 2003/96 si basa sul principio secondo cui i prodotti energetici sono tassati in funzione del loro uso effettivo e che il principio in parola non può essere messo in discussione dal margine di discrezionalità di cui dispongono gli Stati membri nell'ambito dell'esercizio di detta facoltà.

Infine, la Corte constata che l’obbligo di marcatura incombente agli Stati membri in forza della direttiva 95/60, se mira a consentire di controllare e, se del caso, di sanzionare l’utilizzo dei prodotti energetici esentati o soggetti ad un’aliquota ridotta di accisa per scopi per i quali il diritto dell’Unione non impone né consente possibilità di derogare all’imposizione alle accise, evitando così distorsioni della concorrenza tra gli operatori economici interessati, non può avere l’effetto di consentire agli Stati membri di subordinare al rispetto del requisito di marcatura fiscale l’esenzione o l’applicazione di un’aliquota ridotta dell’accisa.

La conclusione sarebbe diversa solo se l’operatore interessato avesse partecipato intenzionalmente a una frode fiscale mettendo a repentaglio il funzionamento del regime di tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità o se l’inosservanza del requisito relativo alla marcatura fiscale avesse l’effetto di impedire che sia fornita la prova certa che il gasolio è stato utilizzato ai fini dell’applicazione di un livello ridotto di tassazione o di un’esenzione.

( i ) Il nome della presente causa è un nome fittizio. Non corrisponde al nome reale di nessuna delle parti del procedimento.

( 1 ) Direttiva 2003/96/CE del Consiglio, del 27 ottobre 2003, che ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità (GU 2003, L 283, pag. 51), come modificata dalla direttiva 2004/75/CE del Consiglio, del 29 aprile 2004 (GU L 157, pag. 100, e rettifica in GU L 195, pag. 31).

( 2 ) Direttiva 95/60/CE del Consiglio, del 27 novembre 1995, sulla marcatura fiscale dei gasoli e del petrolio lampante (GU 1995, L 291, pag. 46).

( 3 ) In combinato disposto con la decisione di esecuzione della Commissione, del 16 settembre 2011, relativa all’introduzione di un marcatore fiscale comune per i gasoli e il petrolio lampante (GU 2011, L 241, pag. 31).

( 4 ) In forza dell'articolo 1 della direttiva 95/60, letto alla luce del terzo considerando di quest'ultima, gli Stati membri sono tenuti ad applicare un sistema di marcatura fiscale, in particolare, al gasolio che non è tassato all’aliquota piena.