Causa C‑18/13

Maks Pen EOOD

contro

Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika» Sofia

(domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dall’Administrativen sad Sofia-grad)

«Fiscalità — Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto — Direttiva 2006/112/CE — Detrazione dell’imposta assolta a monte — Prestazioni fornite — Controllo — Prestatore del servizio che non dispone delle risorse necessarie — Nozione di evasione fiscale — Obbligo di constatare d’ufficio l’evasione fiscale — Requisito della fornitura effettiva del servizio — Obbligo di tenere una contabilità sufficientemente dettagliata — Contenzioso — Divieto per il giudice di qualificare penalmente l’evasione e di aggravare la situazione del ricorrente»

Massime – Sentenza della Corte (Settima Sezione) del 13 febbraio 2014

Armonizzazione delle normative fiscali – Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto – Detrazione dell’imposta assolta a monte – Imposta riportata nelle fatture emesse da un prestatore di servizi privo delle risorse necessarie per fornire i servizi fatturati – Servizi forniti da un altro prestatore – Esclusione del diritto a detrazione – Ammissibilità – Presupposti – Verifica incombente al giudice nazionale

(Direttiva del Consiglio 2006/112)
Diritto dell’Unione europea – Ricorso dinanzi al giudice nazionale – Applicazione d’ufficio di una disposizione del diritto dell’Unione che comporti una deroga al principio di diritto nazionale del divieto di reformatio in peius – Obbligo per il giudice nazionale – Insussistenza – Eccezione
Armonizzazione delle normative fiscali – Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto – Detrazione dell’imposta assolta a monte – Normativa nazionale che vieta la detrazione dell’imposta sul valore aggiunto in caso di frode o di abuso – Obbligo di constatare d’ufficio l’evasione fiscale – Interpretazione del diritto interno da parte del giudice nazionale alla luce del testo e dello scopo della direttiva 2006/112 – Considerazione del diritto interno nel suo complesso e applicazione dei suoi criteri ermeneutici

(Direttiva del Consiglio 2006/112)
Armonizzazione delle normative fiscali – Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto – Detrazione dell’imposta assolta a monte – Obbligo di tenere una contabilità sufficientemente dettagliata – Portata – Obbligo del soggetto passivo di conformarsi ai principi contabili internazionali – Ammissibilità – Presupposti

(Regolamento del Parlamento europeo e del Consiglio n. 1606/2002; direttiva del Consiglio 2006/112, artt. 242 e 273)

La direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretata nel senso che essa osta a che un soggetto passivo effettui la detrazione dell’imposta sul valore aggiunto riportata nelle fatture emesse da un prestatore di servizi qualora risulti che il servizio è stato sì fornito, ma non da tale prestatore o dal suo subappaltatore – segnatamente perché costoro non disponevano del personale, delle risorse materiali e degli attivi necessari, le spese della prestazione non sono state contabilizzate nei loro registri o l’identità dei firmatari di taluni documenti a titolo di prestatori del servizio si è rivelata inesatta –, alla doppia condizione che tali fatti integrino un comportamento fraudolento e che sia dimostrato, alla luce degli elementi oggettivi forniti dalle autorità fiscali, che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione invocata a fondamento del diritto a detrazione s’iscriveva in un’evasione, circostanza che spetta al giudice nazionale verificare.

(v. punto 32, dispositivo 1)
Il diritto dell’Unione non può imporre al giudice nazionale di applicare d’ufficio una disposizione di tale diritto quando ciò comporterebbe una deroga al principio, insito nel suo diritto processuale nazionale, del divieto di reformatio in peius.

Tuttavia, in una controversia relativa fin dall’inizio al diritto a detrazione dell’imposta sul valore aggiunto riportata su determinate fatture, non risulta che un tale divieto possa applicarsi alla presentazione in giudizio, da parte dell’amministrazione fiscale, di elementi nuovi attinenti a tali medesime fatture, i quali non possono essere ritenuti aggravare la situazione del soggetto passivo che invoca il diritto a detrazione.

(v. punto 37)
Quando hanno l’obbligo o la facoltà di sollevare d’ufficio i motivi di diritto relativi a una norma imperativa del diritto nazionale, i giudici nazionali sono tenuti a fare altrettanto con riferimento a una norma del diritto dell’Unione come quella che impone alle autorità e ai giudici nazionali di negare il beneficio del diritto a detrazione dell’imposta sul valore aggiunto ove sia dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che tale diritto è invocato fraudolentemente o abusivamente. Spetta a tali giudici, nella valutazione del carattere fraudolento o abusivo della pretesa di esercitare il diritto a detrazione, interpretare il diritto nazionale quanto più possibile alla luce del testo e dello scopo della direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, così da realizzare il risultato perseguito da quest’ultima; ciò esige che essi facciano tutto quanto di loro competenza prendendo in considerazione il diritto interno nel suo complesso e applicando i suoi stessi criteri ermeneutici.

Al riguardo, anche quando una norma di diritto nazionale qualifichi l’evasione fiscale come illecito penale e tale qualificazione competa unicamente al giudice penale, non risulta che, per effetto di una simile norma, il giudice incaricato di valutare la legittimità di un avviso di accertamento in rettifica che mette in discussione la detrazione dell’imposta sul valore aggiunto operata da un soggetto passivo non possa comunque basarsi sugli elementi oggettivi presentati dall’amministrazione fiscale per constatare un’evasione, mentre, ai sensi di un’altra disposizione del diritto nazionale, l’imposta sul valore aggiunto «fatturata illegalmente» non dà diritto a detrazione.

(v. punti 38, 39, dispositivo 2)
La direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, segnatamente il suo articolo 242, richiedendo a ogni soggetto passivo di tenere una contabilità sufficientemente dettagliata ai fini dell’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto e del relativo controllo da parte dell’amministrazione fiscale, deve essere interpretata nel senso che essa non osta a che lo Stato membro interessato, nei limiti previsti dall’articolo 273 della stessa direttiva, imponga a ogni soggetto passivo di osservare in proposito la totalità delle norme contabili nazionali conformi ai principi contabili internazionali, purché i provvedimenti adottati in tal senso non eccedano quanto necessario per conseguire gli obiettivi di assicurare l’esatta riscossione dell’imposta e di evitare l’evasione. Sotto tale profilo, la direttiva 2006/112 osta a una disposizione nazionale secondo la quale il servizio è considerato prestato nel momento in cui ricorrono le condizioni per il riconoscimento dei proventi della prestazione.

Pertanto, il momento in cui l’imposta diventa esigibile e, dunque, detraibile per il soggetto passivo non può essere determinato, in via generale, dal compimento di formalità quali la contabilizzazione da parte dei prestatori delle spese sostenute per fornire i servizi. Per il resto, se rispettano tali limiti, il diritto dell’Unione non osta a norme contabili nazionali supplementari che siano stabilite con riferimento ai principi contabili internazionali applicabili nell’Unione alle condizioni previste dal regolamento n. 1606/2002, relativo all’applicazione di principi contabili internazionali.

(v. punti 44, 46, 48, dispositivo 3)

Causa C‑18/13

Maks Pen EOOD

contro

Direktor na Direktsia «Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika» Sofia

(domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dall’Administrativen sad Sofia-grad)

Massime – Sentenza della Corte (Settima Sezione) del 13 febbraio 2014

Armonizzazione delle normative fiscali — Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto — Detrazione dell’imposta assolta a monte — Imposta riportata nelle fatture emesse da un prestatore di servizi privo delle risorse necessarie per fornire i servizi fatturati — Servizi forniti da un altro prestatore — Esclusione del diritto a detrazione — Ammissibilità — Presupposti — Verifica incombente al giudice nazionale

(Direttiva del Consiglio 2006/112)
Diritto dell’Unione europea — Ricorso dinanzi al giudice nazionale — Applicazione d’ufficio di una disposizione del diritto dell’Unione che comporti una deroga al principio di diritto nazionale del divieto di reformatio in peius — Obbligo per il giudice nazionale — Insussistenza — Eccezione
Armonizzazione delle normative fiscali — Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto — Detrazione dell’imposta assolta a monte — Normativa nazionale che vieta la detrazione dell’imposta sul valore aggiunto in caso di frode o di abuso — Obbligo di constatare d’ufficio l’evasione fiscale — Interpretazione del diritto interno da parte del giudice nazionale alla luce del testo e dello scopo della direttiva 2006/112 — Considerazione del diritto interno nel suo complesso e applicazione dei suoi criteri ermeneutici

(Direttiva del Consiglio 2006/112)
Armonizzazione delle normative fiscali — Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto — Detrazione dell’imposta assolta a monte — Obbligo di tenere una contabilità sufficientemente dettagliata — Portata — Obbligo del soggetto passivo di conformarsi ai principi contabili internazionali — Ammissibilità — Presupposti

(Regolamento del Parlamento europeo e del Consiglio n. 1606/2002; direttiva del Consiglio 2006/112, artt. 242 e 273)

La direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretata nel senso che essa osta a che un soggetto passivo effettui la detrazione dell’imposta sul valore aggiunto riportata nelle fatture emesse da un prestatore di servizi qualora risulti che il servizio è stato sì fornito, ma non da tale prestatore o dal suo subappaltatore – segnatamente perché costoro non disponevano del personale, delle risorse materiali e degli attivi necessari, le spese della prestazione non sono state contabilizzate nei loro registri o l’identità dei firmatari di taluni documenti a titolo di prestatori del servizio si è rivelata inesatta –, alla doppia condizione che tali fatti integrino un comportamento fraudolento e che sia dimostrato, alla luce degli elementi oggettivi forniti dalle autorità fiscali, che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione invocata a fondamento del diritto a detrazione s’iscriveva in un’evasione, circostanza che spetta al giudice nazionale verificare.

(v. punto 32, dispositivo 1)
Il diritto dell’Unione non può imporre al giudice nazionale di applicare d’ufficio una disposizione di tale diritto quando ciò comporterebbe una deroga al principio, insito nel suo diritto processuale nazionale, del divieto di reformatio in peius.

Tuttavia, in una controversia relativa fin dall’inizio al diritto a detrazione dell’imposta sul valore aggiunto riportata su determinate fatture, non risulta che un tale divieto possa applicarsi alla presentazione in giudizio, da parte dell’amministrazione fiscale, di elementi nuovi attinenti a tali medesime fatture, i quali non possono essere ritenuti aggravare la situazione del soggetto passivo che invoca il diritto a detrazione.

(v. punto 37)
Quando hanno l’obbligo o la facoltà di sollevare d’ufficio i motivi di diritto relativi a una norma imperativa del diritto nazionale, i giudici nazionali sono tenuti a fare altrettanto con riferimento a una norma del diritto dell’Unione come quella che impone alle autorità e ai giudici nazionali di negare il beneficio del diritto a detrazione dell’imposta sul valore aggiunto ove sia dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che tale diritto è invocato fraudolentemente o abusivamente. Spetta a tali giudici, nella valutazione del carattere fraudolento o abusivo della pretesa di esercitare il diritto a detrazione, interpretare il diritto nazionale quanto più possibile alla luce del testo e dello scopo della direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, così da realizzare il risultato perseguito da quest’ultima; ciò esige che essi facciano tutto quanto di loro competenza prendendo in considerazione il diritto interno nel suo complesso e applicando i suoi stessi criteri ermeneutici.

Al riguardo, anche quando una norma di diritto nazionale qualifichi l’evasione fiscale come illecito penale e tale qualificazione competa unicamente al giudice penale, non risulta che, per effetto di una simile norma, il giudice incaricato di valutare la legittimità di un avviso di accertamento in rettifica che mette in discussione la detrazione dell’imposta sul valore aggiunto operata da un soggetto passivo non possa comunque basarsi sugli elementi oggettivi presentati dall’amministrazione fiscale per constatare un’evasione, mentre, ai sensi di un’altra disposizione del diritto nazionale, l’imposta sul valore aggiunto «fatturata illegalmente» non dà diritto a detrazione.

(v. punti 38, 39, dispositivo 2)
La direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, segnatamente il suo articolo 242, richiedendo a ogni soggetto passivo di tenere una contabilità sufficientemente dettagliata ai fini dell’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto e del relativo controllo da parte dell’amministrazione fiscale, deve essere interpretata nel senso che essa non osta a che lo Stato membro interessato, nei limiti previsti dall’articolo 273 della stessa direttiva, imponga a ogni soggetto passivo di osservare in proposito la totalità delle norme contabili nazionali conformi ai principi contabili internazionali, purché i provvedimenti adottati in tal senso non eccedano quanto necessario per conseguire gli obiettivi di assicurare l’esatta riscossione dell’imposta e di evitare l’evasione. Sotto tale profilo, la direttiva 2006/112 osta a una disposizione nazionale secondo la quale il servizio è considerato prestato nel momento in cui ricorrono le condizioni per il riconoscimento dei proventi della prestazione.

Pertanto, il momento in cui l’imposta diventa esigibile e, dunque, detraibile per il soggetto passivo non può essere determinato, in via generale, dal compimento di formalità quali la contabilizzazione da parte dei prestatori delle spese sostenute per fornire i servizi. Per il resto, se rispettano tali limiti, il diritto dell’Unione non osta a norme contabili nazionali supplementari che siano stabilite con riferimento ai principi contabili internazionali applicabili nell’Unione alle condizioni previste dal regolamento n. 1606/2002, relativo all’applicazione di principi contabili internazionali.

(v. punti 44, 46, 48, dispositivo 3)