—

a Dixons Retail plc képviseletében A. Brown advocate,

—

az Egyesült Királyság Kormánya képviseletében A. Robinson, meghatalmazotti minőségben,

—

az Európai Bizottság képviseletében R. Lyal, A. Cordewener és C. Soulay, meghatalmazotti minőségben,

1

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL L 347., 1. o.) 14. cikke (1) bekezdésének és 73. cikkének értelmezésére vonatkozik.

2

Ezt a kérelmet a Dixons Retail plc (a továbbiakban: Dixons) és a Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (a továbbiakban: Commissioners) között a Dixons által előterjesztett, az általa 2005. november 13. és 2008. november 30. között teljesített ügyletekhez kapcsolódóan bevallott és megfizetett hozzáadottérték‑adó (a továbbiakban: héa) visszatérítése iránti kérelem elutasítása tárgyában folyamatban lévő jogvitában terjesztették elő.

3

A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o.; a továbbiakban: hatodik irányelv) 2. cikkének 1. pontja az alábbiak szerint rendelkezik:

„A [héa] alá tartozik:

4

Az irányelv 5. cikkének (1) bekezdése így rendelkezik:

„»Termékértékesítés«: a materiális javak feletti tulajdonjog átengedése [helyesen: átruházása].”

5

A hatodik irányelv 11. cikke A. része (1) bekezdésének szövege a következő:

„Belföldön

(1)   Az adóalap a következő:

[...]”

6

A 2006/112 irányelv 2. cikke (1) bekezdésének a) pontja szerint egy tagállamon belül az adóalanyként eljáró személy vagy szervezet (a továbbiakban: adóalanyként eljáró személy) által ellenszolgáltatás fejében teljesített termékértékesítés a héa hatálya alá tartozik.

7

Ezen irányelv 14. cikkének (1) bekezdése a következőképpen rendelkezik:

„»Termékértékesítés« a birtokba vehető dolog átengedése [helyesen: átruházása], amely tulajdonosként való rendelkezésre jogosít fel.”

8

Az említett irányelv 73. cikke értelmében:

„A 74–77. cikkben foglaltaktól eltérő termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás esetén az adóalap tartalmaz mindent, ami azon teljesítés ellenértékét képezi, amelyet ezért az ügyletért a vevőtől, a szolgáltatás megrendelőjétől vagy harmadik személytől az eladó vagy a szolgáltatás nyújtója kap, vagy amelyet e személyeknek kapniuk kell, beleértve az ezen értékesítés árát közvetlenül befolyásoló támogatásokat.”

9

A Dixons egy elektronikus készülékeket forgalmazó héacsoport központi tagja.

10

A Dixons megállapodást kötött az American Express Ltd‑vel (a továbbiakban: AmEx), amely alapján abban az esetben, ha a Dixons ügyfele az AmEx által kibocsátott kártyát használja fizetési eszközként, a Dixons köteles ezt a kártyát elfogadni, az AmEx pedig kötelezettséget vállalt arra, hogy az erre vonatkozó eljárás szerint – jutalék levonását követően – megfizeti a Dixonsnak az ügyfél által az említett kártyával vásárolt termékek árát.

11

A nem az AmEx által kibocsátott kártyákkal teljesített tranzakciók tekintetében a Dixons ugyanilyen megállapodást kötött az e tevékenységét Streamline néven végző National Westminster Bank plc‑vel (a továbbiakban: Streamline).

12

A Dixons a 2005. november 13. és 2008. november 30. között teljesített ügyletekhez kapcsolódó héa bevallását és megfizetését követően a Commissionerstől az adó visszatérítését kérte, amely e kérelmet elutasította.

13

A Dixons a First‑tier Tribunalnál (Tax Chamber) keresetet terjesztett elő a Commissioners határozata ellen az említett visszatérítés elérése érdekében.

14

A kérdést előterjesztő bírósághoz benyújtott kereset az olyan kártyákkal fizetett tranzakciókra vonatkozik, amelyekhez kapcsolódóan a Dixons megkapta a vételárat az AmExtől, illetve a Streamline‑tól a velük kötött megállapodásban foglalt eljárás szerint, bár később bebizonyosodott, hogy e tranzakciókat olyan kártyákkal teljesítették, amelyeket csalárd módon használtak.

15

Ezzel összefüggésben az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy a kártyák csalárd használata ellenére sem az AmEx, sem a Streamline nem élt kártérítési igénnyel a Dixonsszal szemben, és nem is terhelte rá vissza az összeget, amire az említett megállapodások alapján a bennük foglalt eljárások megsértése esetén jogosultak lettek volna. A Dixons tehát megtartotta az AmEx és a Streamline által teljesített kifizetéseket, amelyek magukban foglalták a héát.

16

Ilyen körülmények között a First‑tier Tribunal (Tax Chamber) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:

17

A kérdést előterjesztő bíróság kérdéseivel, amelyeket együtt indokolt vizsgálni, lényegében arra keresi a választ, hogy vajon a hatodik irányelv 5. cikkének (1) bekezdése, illetve a 2006/112 irányelv 14. cikkének (1) bekezdése szerinti „termékértékesítésnek” minősül‑e a termék átadása olyan vevő részére, aki csalárd módon használ fizetési eszközként bankkártyát, valamint hogy az átruházás keretében harmadik fél által teljesített fizetés a hatodik irányelv 11. cikke A. része (1) bekezdésének a) pontja, illetve a 2006/112 irányelv 73. cikke értelmében vett „ellenértéknek” minősül‑e, ha arra a közte és a termék eladója között kötött megállapodás alapján kerül sor, amelyben ez a harmadik fél kötelezettséget vállal arra, hogy az eladónak megfizeti az eladó által a fizetési eszközként ilyen kártyát használó vevőknek eladott termékek vételárát.

18

Előzetesen rá kell mutatni, hogy mivel a 2006/112 irányelv 2007. január 1‑jén lépett hatályba, ezen irányelv rendelkezéseit az alapügyben szereplő ügyletek közül csak azokra lehet alkalmazni, amelyek ezen időpont után valósultak meg. Az ezen időpont előtt teljesített ügyletekre a hatodik irányelv rendelkezéseit kell alkalmazni. Az említett kérdések megválaszolása érdekében nincs szükség arra, hogy különbséget tegyünk ezen irányelvek rendelkezései között, mivel ezek tartalmát a Bíróság által a jelen ügyben adandó értelmezés szempontjából lényegében azonosnak kell tekinteni.

19

Mindenekelőtt emlékeztetni kell arra, hogy a hatodik irányelv és a 2006/112 irányelv a héa közös, többek között az adóköteles tevékenység egységes meghatározásán alapuló rendszerét állítja fel (lásd a C-354/03. sz., C-355/03. és C-484/03. sz., Optigen és társai egyesített ügyekben 2006. január 12-én hozott ítélet [EBHT 2006., I-483. o.] 36. pontját, a C-255/02. sz., Halifax és társai ügyben 2006. február 21-én hozott ítélet [EBHT 2006., I-1609. o.] 48. pontját, valamint a C‑653/11. sz. Newey‑ügyben 2013. június 20‑án hozott ítélet 39. pontját).

20

Ezzel összefüggésben a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatából következik, hogy a hatodik irányelv 5.cikkének (1) bekezdése, illetve a 2006/112 irányelv 14. cikkének (1) bekezdése szerinti „termékértékesítés”‑fogalom nem a tulajdonátruházásnak az alkalmazandó nemzeti jogszabályokban előírt formáira utal, hanem magában foglal bármely, materiális javak átruházására irányuló ügyletet, amelynek során az egyik fél feljogosítja a másik felet, hogy e javakkal úgy rendelkezzék, mintha azok tulajdonosa lenne (lásd a C-435/03. sz., British American Tobacco és Newman Shipping ügyben 2005. július 14-én hozott ítélet [EBHT 2005, I-7077. o.] 35. pontját; a fent hivatkozott Optigen és társai ügyben hozott ítélet 39. pontját; a fent hivatkozott Halifax és társai ügyben hozott ítélet 51. pontját; a C-237/09. sz. De Fruytier ügyben 2010. június 3-án hozott ítélet [EBHT 2010., I-4985. o.] 24. pontját, valamint a C‑78/12. sz. Evita‑K ügyben 2013. július 18‑án hozott ítélet 33. pontját).

21

A Bíróság ugyanígy már megállapította, hogy az említett fogalom objektív jellegű, és az érintett ügyletek céljától és eredményétől függetlenül alkalmazandó, anélkül hogy az adóhatóság köteles lenne vizsgálatot indítani az érintett adóalany szándékának megállapítása iránt, vagy hogy figyelembe kellene vennie az ugyanazon értékesítési láncban részt vevő, ezen adóalanytól eltérő gazdasági szereplő szándékát (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Optigen és társai ügyben hozott ítélet 44–46. pontját, valamint 51. és 55. pontját; a fent hivatkozott Halifax és társai ügyben hozott ítélet 56. és 57. pontját; a C-439/04. és C-440/04. sz., Kittel és Recolta Recycling egyesített ügyekben 2006. július 6-án hozott ítélet [EBHT 2006., I-6161. o.] 41–44. pontját, valamint a fent hivatkozott Newey‑ügyben hozott ítélet 41. pontját).

22

Ebből következően az alapeljárásban szereplőhöz hasonló ügyletek a hatodik irányelv 5. cikkének (1) bekezdése, illetve a 2006/112 irányelv 14. cikkének (1) bekezdése szerinti termékértékesítésnek minősülnek, mivel teljesítik a fogalom alapjául szolgáló objektív feltételeket, és nem valósítanak meg héakijátszást. (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Optigen és társai ügyben hozott ítélet 51. és 52. pontját, valamint a fent hivatkozott Halifax és társai ügyben hozott ítélet 58. és 59. pontját).

23

A jelen esetben nem vitatott, hogy az alapügyben szereplő ügyletek során értékesített termékek a Dixons tulajdonában álltak, és ebből következően ez a társaság átruházhatta e termékek vevőjére a tulajdonosként való rendelkezési jogot a termékek fölött.

24

Ugyanígy, a Bírósághoz benyújtott egyetlen irat alapján sem lehet kétségbe vonni, hogy a Dixons szándékosan adta át az említett termékeket a vevőnek, hogy őt feljogosítsa arra, hogy ténylegesen tulajdonosként rendelkezzen azokkal.

25

Egyébként nem tűnik úgy, hogy az alapügyben szereplő ügyletek körében adócsalást követtek el, mivel amint az az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, az azokhoz kapcsolódó héát a Dixons rendszeresen bevallotta és megfizette.

26

Az említett ügyletekben a bankkártya fizetési eszközként történő csalárd használata nincs hatással arra a tényre, hogy ezeket az ügyleteket a hatodik irányelv, illetve a 2006/112 irányelv szerinti termékértékesítésnek lehet minősíteni. Az ilyen kártyahasználat ugyanis nem az e fogalom alapjául szolgáló objektív feltételek közé, hanem a szóban forgó ügyletekben vevőként részt vevő személy szándékai, illetve az e szándékot megvalósítani hivatott cselekmények körébe tartozik.

27

Következésképpen meg kell állapítani, hogy a Dixons és ügyfelei között megvalósult a hatodik irányelv 5. cikkének (1) bekezdése, illetve a 2006/112 irányelv 14. cikkének (1) bekezdése szerinti „átengedés [helyesen: átruházás]”, még akkor is, ha utóbbiak az alapügyben szereplő ügyletek során a Dixons által értékesített termékek árának megfizetése céljából csalárd módon használtak bankkártyát fizetési eszközként.

28

Ezzel összefüggésben hozzá kell tenni, hogy a Dixons állításával ellentétben az alapügyben szereplőhöz hasonló helyzetet meg kell különböztetni az áruk eltulajdonításától, amely nem tartozik a hatodik irányelv, illetve a 2006/112 irányelv szerinti „termékértékesítés” alá. (lásd a fent hivatkozott British American Tobacco és Newman Shipping ügyben hozott ítélet 33. pontját).

29

Az áruk eltulajdonítása ugyanis nem jogosítja fel az elkövetőt arra, hogy a tulajdonossal azonos feltételek mellett rendelkezzék az áruval. A lopás tehát nem valósíthatja meg a lopás áldozata és a jogsértés elkövetője között a hatodik irányelv 5. cikkének (1) bekezdése, illetve a 2006/112 irányelv 14. cikkének (1) bekezdése szerinti átruházást (lásd a fent hivatkozott British American Tobacco és Newman Shipping ügyben hozott ítélet 36. pontját).

30

Ezenkívül a lopás fogalmából következően az áruk eltulajdonításából semmilyen pénzbeli ellenérték nem keletkezik a sértett számára. Ezért a lopást önmagában nem lehet a hatodik irányelv 2. cikkének 1. pontja, illetve a 2006/112 irányelv 2. cikke (1) bekezdésének a) pontja szerinti „ellenszolgáltatás fejében” teljesített termékértékesítésnek tekinteni (lásd a fent hivatkozott British American Tobacco és Newman Shipping ügyben hozott ítélet 32. pontját).

31

Azzal a kérdéssel kapcsolatban, hogy az alapügyben szereplő ügyletekben az AmEx és a Streamline által a köztük és a Dixons között fennálló megállapodások alapján teljesített kifizetések a hatodik irányelv 11. cikke A. része (1) bekezdésének a) pontja, illetve a 2006/112 irányelv 73. cikke szerinti „ellenértéknek” minősülnek‑e, emlékeztetni kell arra, hogy a héarendszer keretében az adóköteles műveletek feltételezik, hogy a felek között ár vagy ellenérték kikötését tartalmazó ügylet jött létre. Ily módon amennyiben az eladó tevékenysége kizárólag közvetlen ellenszolgáltatás nélküli termékértékesítésből áll, nem létezik adóalap, az érintett termékértékesítések tehát nem tartoznak a héa alá (a szolgáltatásnyújtásra vonatkozóan lásd többek között a C-16/93. sz. Tolsma-ügyben 1994. március 3-án hozott ítélet [EBHT 1994., I-743. o.] 12. pontját és a C-93/10. sz. GFKL Financial Services ügyben 2011. október 27-én hozott ítélet [EBHT 2011., I-10791. o.] 17. pontját).

32

Ezen összefüggésben valamely termékértékesítés csak akkor minősül „ellenszolgáltatás fejében teljesítettnek”, és ily módon adókötelesnek a hatodik irányelv 2. cikkének 1. pontja, illetve a 2006/112 irányelv 2. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében, ha az eladó és a vevő között létezik olyan jogviszony, amelynek keretében kölcsönös szolgáltatások kerülnek átadásra úgy, hogy az eladó által kapott juttatás képezi a vevő számára teljesített termékértékesítés tényleges ellenértékét (a szolgáltatásnyújtásra vonatkozóan lásd többek között a fent hivatkozott Tolsma‑ügyben hozott ítélet 14. pontját és a fent hivatkozott GFKL Financial Services ügyben hozott ítélet 18. pontját).

33

Az ellenszolgáltatás fejében teljesített termékértékesítés adóalapja ugyanis mindaz az ellenérték, amelyet az adóalany a termékért kap (a szolgáltatásnyújtásra vonatkozóan lásd többek között a fent hivatkozott Tolsma‑ügyben hozott ítélet 13. pontját és a C-40/09. sz. Astra Zeneca UK ügyben 2010. július 29-én hozott ítélet [EBHT 2010., I-7505. o.] 28. pontját), és így a hatodik irányelv 2. cikkének 1. pontja, illetve a 2006/112 irányelv 2. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében vett „ellenszolgáltatás fejében” végzett termékértékesítés akkor valósul meg, ha az értékesített termék és a kapott ellenérték között közvetlen kapcsolat áll fenn (lásd a C-53/09. és C-55/09. sz., Loyalty Management UK és Baxi Group egyesített ügyekben 2010. október 7-én hozott ítélet [EBHT 2010., I-9187. o.] 51. pontját, valamint a C‑165/11. sz. Profitube‑ügyben 2012. november 8‑án hozott ítélet 51. pontját).

34

Amennyiben a vevő az áru vételárát hitelkártyával fizeti ki, közvetlenül két ügylet valósul meg: egyrészt tudniillik az eladó eladja az árut, és az általa kért teljes vételárba beleszámítja a héát is, amelyet a vevő fog végső fogyasztóként megfizetni, és amelyet az adóhatóság javára az eladó szed be, másrészt a kártya kibocsátója szolgáltatásokat nyújt az említett eladónak. Az utóbbi szolgáltatásnyújtás tárgya a kártyával megvásárolt áru kifizetésére nyújtott garancia, az eladó vállalkozásának segítése azzal, hogy ezáltal új ügyfeleket szerezhet, az eladó érdekében végzett esetleges reklámtevékenység vagy bármi más (lásd a C-18/92. sz. Bally-ügyben 1993. május 25-én hozott ítélet [EBHT 1993., I-2871. o.] 9. pontját).

35

E tekintetben az, hogy a vevő nem közvetlenül az eladónak fizette meg a megállapított vételárat, hanem a kártyakibocsátón keresztül, illetve a vevő és az eladó közötti jogviszonyban alkalmazott fizetési módok nem változtatják meg az adóalapot. A hatodik irányelv, illetve a 2006/112 irányelv ahhoz, hogy valamely termékértékesítésre vagy szolgáltatásnyújtásra „ellenérték fejében” kerüljön sor, nem követeli meg, hogy e termékértékesítés vagy e szolgáltatás ellenértékét közvetlenül annak címzettje nyújtsa. A hatodik irányelv 11. cikke A. része (1) bekezdésének a) pontja, illetve a 2006/112 irányelv 73. cikke alapján ugyanis a termékértékesítés ellenértékét nem csupán a vevő teljesítheti, hanem harmadik fél, a jelen esetben a kártya kibocsátója is (lásd a fent hivatkozott Bally‑ügyben hozott ítélet 16 és 17. pontját, valamint a fent hivatkozott Loyalty Management UK és Baxi Group ügyben hozott ítélet 56. pontját).

36

Ebből következően az a körülmény, hogy a Dixons által értékesített termékek árát az alapügyben szereplő ügyletek során harmadik fél, a jelen esetben az AmEx és a Streamline fizette meg, nem vezethet arra a megállapításra, hogy a vételár kifizetése nem minősül a Dixons által az e termékek értékesítéséért kapott ellenértéknek.

37

Ugyanígy, mivel – amint az az ügyben a Bírósághoz benyújtott iratokból kiderül – a Dixons az AmEx‑szel és a Streamline‑nal kötött megállapodásban foglalt eljárásnak megfelelően járt el, és mivel egyébként az alapügyben szereplő értékesítések megfelelnek a hatodik irányelv, illetve a 2006/112 irányelv szerinti „termékértékesítés”‑fogalom alapjául szolgáló objektív feltételeknek, az a körülmény, hogy utóbb kiderült, hogy ezen vásárlásokat csalárd módon használt kártyákkal fizették ki, nem járhat azzal a következménnyel, hogy az említett értékesítésekben a vételár megfizetése nem minősül a Dixons által ezen eladások jogcímén kapott ellenértéknek.

38

E körülmények között az előterjesztett kérdésekre azt a választ kell adni, hogy a hatodik irányelv 2. cikkének 1. pontját, 5. cikkének (1) bekezdését és 11. cikke A. része (1) bekezdésének a) pontját, illetve a 2006/112 irányelv 2. cikke (1) bekezdésének a) pontját, 14. cikkének (1) bekezdését és 73. cikkét úgy kell értelmezni, hogy az alapügyben szereplőhöz hasonló körülmények között a termék átadása olyan vevő részére, aki csalárd módon használ fizetési eszközként bankkártyát, a hatodik irányelv 2. cikkének 1. pontja 5. cikkének (1) bekezdése, illetve a 2006/112 irányelv 2. cikke (1) bekezdésének a) pontja és 14. cikkének (1) bekezdése értelmében vett „termékértékesítésnek” minősül, továbbá hogy az ilyen átruházás keretében harmadik fél által teljesített fizetés a hatodik irányelv 11. cikke A. része (1) bekezdésének a) pontja, illetve a 2006/112 irányelv 73. cikke értelmében vett „ellenértéknek” minősül, ha arra a közte és a termék eladója között kötött megállapodás alapján kerül sor, amelyben ez a harmadik fél kötelezettséget vállal arra, hogy az eladónak megfizeti az eladó által a fizetési eszközként ilyen kártyát használó vevőknek eladott termékek vételárát.

39

Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

A fenti indokok alapján a Bíróság (második tanács) a következőképpen határozott:

A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap‑megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 2. cikkének 1. pontját, 5. cikkének (1) bekezdését és 11. cikke A. része (1) bekezdésének a) pontját, illetve a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 2. cikke (1) bekezdésének a) pontját, 14. cikkének (1) bekezdését és 73. cikkét úgy kell értelmezni, hogy az alapügyben szereplőhöz hasonló körülmények között a termék átadása olyan vevő részére, aki csalárd módon használ fizetési eszközként bankkártyát, a hatodik irányelv 2. cikkének 1. pontja 5. cikkének (1) bekezdése, illetve a 2006/112 irányelv 2. cikke (1) bekezdésének a) pontja és 14. cikkének (1) bekezdése értelmében vett „termékértékesítésnek” minősül, továbbá hogy az ilyen átruházás keretében harmadik fél által teljesített fizetés a hatodik irányelv 11. cikke A. része (1) bekezdésének a) pontja, illetve a 2006/112 irányelv 73. cikke értelmében vett „ellenértéknek” minősül, ha arra a közte és a termék eladója között kötött megállapodás alapján kerül sor, amelyben ez a harmadik fél kötelezettséget vállal arra, hogy az eladónak megfizeti az eladó által a fizetési eszközként ilyen kártyát használó vevőknek eladott termékek vételárát.