A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (első tanács)
2009. január 22. ( *1 )
„Társasági adó — Átmeneti rendelkezések — Külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedések értékcsökkenésének levonása”
A C-377/07. sz. ügyben,
az EK 234. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Bundesfinanzhof (Németország) a Bírósághoz 2007. augusztus 8-án érkezett, 2007. április 4-i határozatával terjesztett elő az előtte
a Finanzamt Speyer-Germersheim
és
a STEKO Industriemontage GmbH
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (első tanács),
tagjai: P. Jann tanácselnök, M. Ilešič, A. Tizzano, A. Borg Barthet és E. Levits (előadó) bírák,
főtanácsnok: D. Ruiz-Jarabo Colomer,
hivatalvezető: R. Grass,
tekintettel az írásbeli szakaszra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
— |
a német kormány képviseletében M. Lumma és C. Blaschke, meghatalmazotti minőségben, |
— |
az Európai Közösségek Bizottságának képviseletében R. Lyal és W. Mölls, meghatalmazotti minőségben, |
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1 |
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem az EK 56. cikk értelmezésére irányul. |
2 |
A jelen kérelmet a Finanzamt Speyer-Germersheim (a továbbiakban: Finanzamt) és a STEKO Industriemontage GmbH (a továbbiakban: STEKO) között a STEKO iparűzésiadó- és társaságiadó-alapjának a 2001. és a 2002. év tekintetében történő meghatározása tárgyában folyamatban levő eljárásban terjesztették elő. |
Nemzeti jogi háttér
3 |
Az 1999. évi társasági adóról szóló törvény (Körperschaftsteuergesetz 1999) 2000. szeptember 14-én módosított változata (a továbbiakban: a KStG régi változata) 8b. §-a (2) bekezdése első mondatának megfelelően az e rendelkezésben szabályozott adó elsődleges alanyainak számító azon társaságok esetében, amelyek külföldi illetőségű társaságokban rendelkeztek részesedéssel, nem kellett figyelembe venni az e részesedés átruházásából származó nyereséget az adóköteles jövedelem kiszámítása során. Az említett rendelkezésből – együtt olvasva ugyanazon törvény 8b. §-ának (5) bekezdésével, illetve 26. §-ának (2) és (3) bekezdésével – az következik, hogy a fentiek megvalósulásának feltételeként legalább 10%-os részesedés fennállását követelték meg. |
4 |
A fentiekkel azonos feltételek mellett a KStG régi változata 8b. §-a (2) bekezdésének második mondata kimondta a részesedések elidegenítéséből származó veszteség elszámolásának tilalmát. E vonatkozásban a kérdést előterjesztő bíróság rámutat, hogy az említett tilalom nem terjedt ki az alacsonyabb részértéken való megjelölésből (részértékleírás) fakadó nyereségcsökkenésre. |
5 |
Amennyiben valamely belföldi illetőségű társaságnak belföldi illetőségű társaságokban bármilyen mértékű vagy külföldi illetőségű társaságokban 10%-ot el nem érő részesedése állt fenn, a nyereség megállapítására a KStG régi változata 8. §-a (2) bekezdése és a jövedelemadóról szóló törvény (Einkommensteuergesetz) 4. §-a (1) bekezdése rendelkezéseinek együttes alkalmazása folytán került sor. |
6 |
A fenti rendelkezésekből következik, hogy a részesedéseknek a belföldi illetőségű tőketársaság általi átruházásából származó nyereség adóköteles volt, és az említett részesedések átruházásából származó veszteséget, valamint az e részesedések részértékleírásából származó veszteséget adózási szempontból figyelembe lehetett venni. |
7 |
A korábban alkalmazott költségelszámolási rendszerről a féljövedelem-eljárásra való áttérés keretében a társasági adóról szóló törvényt módosította a 2001–2002. évi adókulcsok csökkentéséről és a vállalkozások adóztatásának reformjáról szóló, 2000. október 23-i törvény (Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung 2001/2002) (BGBl. 2000. I., 1433. o.). |
8 |
A fentieket követően a társasági adóról szóló törvény 2000. október 23-án módosított változata (a továbbiakban: a KStG új változata) 8b. §-a (2) bekezdésének első mondata értelmében a társaságokban és személyegyesülésekben fennálló részesedések átruházásához kapcsolódó nyereséget nem lehet figyelembe venni, függetlenül attól, hogy a társaságok belföldi vagy külföldi illetőségűek, és hogy mekkora a részesedés mértéke. |
9 |
A KStG új változata 8b. §-ának (3) bekezdése kimondja, hogy a részesedések alacsonyabb részértékét (részértékleírását) vagy átruházását az adóköteles nyereség meghatározása során figyelmen kívül hagyják. |
10 |
A KStG új változata 34. §-a (4) bekezdése első mondatának 2. pontja átmeneti rendelkezést tartalmaz ugyanazon törvény 8b. §-a (2) és (3) bekezdésének alkalmazása tekintetében. |
11 |
Az említett rendelkezés szerint, amennyiben a részesedés belföldi illetőségű társaságban áll fenn, a KStG új változata 8b. §-ának (2) és (3) bekezdése első alkalommal rendszerint a 2002. adóév tekintetében alkalmazandó, míg a 2001. adóévre történő alkalmazására csak akkor kerülhet sor el, ha a tőketársaság a 2001. év folyamán úgy állapította meg üzleti évét, hogy az többé nem esett egybe a naptári évvel. |
12 |
Ezzel szemben a kérdést előterjesztő bíróság szerint külföldi illetőségű társaságban fennálló részesedés esetén, amennyiben a tőketársaság üzleti éve egybeesik a naptári évvel, a KStG új változata 8b. §-ának (2) és (3) bekezdését alkalmazni kell a 2001. adóévre. |
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdés
13 |
A STEKO, Németországban letelepedett korlátolt felelősségű társaság beruházásieszköz-állománya 2001-ben külföldi illetőségű társaságok részvényeit tartalmazta. E részesedések nem érték el a 10%-os mértéket. A kérdést előterjesztő bíróság rámutat, hogy nem bír tudomással arról, hogy az említett részesedések más tagállamokban vagy harmadik országban letelepedett társaságokban állnak-e fenn. |
14 |
A STEKO az említett részvényeket a 2001. december 31-én lezárt üzleti év mérlegében nem korábbi könyv szerinti értékükön, azaz 220021,09 DEM összeggel jelölte meg, hanem az árfolyamok esése miatt alacsonyabb részértéken, 139775,35 DEM összeggel szerepeltette. A fentiek eredményeképpen az adóköteles nyereség 80245,74 DEM összeggel csökkent. |
15 |
A Finanzamt jóváhagyta az alacsonyabb részérték megjelölését, tekintettel arra, hogy a részvények árfolyamesése miatti tartós értékcsökkenésről volt szó. Mindazonáltal a nyereségcsökkenést szerinte adózási szempontból nem lehet figyelembe venni, mivel a KStG új változata 8b. §-ának (3) bekezdése és az említetthez hasonló értékvesztés levonásának e rendelkezés által bevezetett tilalma a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedésekre a 2001. adóévtől alkalmazandó. |
16 |
Miután a Finanzgericht Rheinland-Pfalz 2005. szeptember 29-i ítéletével helyt adott a STEKO által a Finanzamt fenti jogalapon kibocsátott, adómegállapító határozatai ellen benyújtott keresetnek, a Finanzamt a Bundesfinanzhof előtt az említett ítélet felülvizsgálatát kérte. |
17 |
A kérdést előterjesztő bíróság előadja, hogy a KStG új változata 8b. §-ának (3) bekezdése alapján a STEKO a 2001. év vonatkozásában nem vonhatta le a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedéseihez kapcsolódó nyereségcsökkenésnek megfelelő összeget. A belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedésekre azonban az említett rendelkezést főszabály szerint legkorábban csak a 2002. évtől kellett alkalmazni. A STEKO által eszközölt részértékleírások akkor lehettek volna figyelembe vehetők a fizetendő adó összegének csökkentése céljából, ha belföldi illetőségű társaságok részesedéseire vonatkoztak volna, mivel az ilyen értékvesztések levonására nem vonatkozott tilalom. |
18 |
A Bundesfinanzhof szerint a külföldi illetőségű társaságokban fennálló azon részesedéseket, amelyek esetében a tartós értékcsökkenés előre látható, 2001-ben adózási szempontból kedvezőtlenebbül kezelték a belföldi illetőségű társaságokban fennálló hasonló részesedésekhez képest. Figyelembe véve azonban a jelen ügy egyedi körülményeit, az említett bíróság arra keresi a választ, hogy a fenti megkülönböztetés megvalósítja-e a tőke szabad mozgásának korlátozását. |
19 |
A Bundesfinanzhof először is kétségbe vonja, hogy viszonylag rövid ideig alkalmazott egyenlőtlen bánásmód megakadályozhatja az adófizetőket abban, vagy visszatarthatja őket attól, hogy külföldi illetőségű társaságokba fektessenek be. |
20 |
Másodszor a kérdést előterjesztő bíróság úgy véli, hogy a tőke szabad mozgásának esetleges átmeneti korlátozása elfogadható, amennyiben a korábban alkalmazott költségelszámolási eljárásról az úgynevezett féljövedelem-eljárásra történt átállás előnyös a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedések vonatkozásában. |
21 |
Harmadszor az említett bíróság arra a kérdésre vár választ, hogy az ilyen korlátozás igazolható-e a harmadik országban letelepedett társaságokban fennálló részesedések esetében az adóellenőrzés biztosításának szükségességével, ugyanakkor megjegyzi, hogy e szempont akkor lehet meghatározó, ha a szóban forgó nyereségcsökkenés az adott társaságban fennálló részesedés értékének egyszerű csökkenésén alapul, mivel az ilyen csökkenés rendszerint kizárólag az azon társaságon belüli körülményektől függ, amelyben a részesedés fennáll, de ez a szempont valószínűleg nem játszik szerepet akkor, ha a csökkenés részvények árfolyamesésének eredménye. |
22 |
A fenti körülmények között a Bundesfinanzhof az eljárás felfüggesztéséről határozott, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdést terjesztette a Bíróság elé: „Akadályát képezi-e az EK 56. cikk az olyan tagállami szabályozásnak, amely alapján a tőketársaság más tőketársaságban fennálló részesedésével összefüggő nyereségcsökkenés elszámolásának tilalma a külföldi részesedések tekintetében korábban lép hatályba, mint a belföldi részesedések tekintetében?” |
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésről
23 |
Emlékeztetni kell arra, hogy az EK 56. cikk (1) bekezdése szerint tiltott, tőkemozgást korlátozó intézkedések azon intézkedéseket foglalják magukban, amelyek alkalmasak arra, hogy eltántorítsák a külföldieket attól, hogy valamely tagállamban beruházásokat hajtsanak végre, illetve az említett tagállam lakosait attól, hogy más államokban hajtsanak végre beruházásokat (lásd a C-513/03. sz. Van Hilten-van der Heijden ügyben 2006. február 23-án hozott ítélet [EBHT 2006., I-1957. o.] 44. pontját, a C-370/05. sz. Festersen-ügyben 2007. január 25-én hozott ítélet [EBHT 2007., I-1129. o.] 24. pontját és a C-101/05. sz. A-ügyben 2007. december 18-án hozott ítélet [EBHT 2007., I-11531. o.] 40. pontját). |
24 |
Az EK 56. cikk (1) bekezdése szerinti „korlátozásoknak” nem csak azon nemzeti intézkedések minősülhetnek, amelyek megakadályozhatják vagy korlátozhatják a más államokban letelepedett vállalkozások részvényeinek megszerzését (a C-112/05. sz., Bizottság kontra Németország ügyben 2007. október 23-án hozott ítélet [EBHT 2007., I-8995. o.] 19. pontja és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat), hanem azok is, amelyek visszatartanak a más államokban letelepedett társaságokban fennálló részesedések fenntartásától (lásd analógia útján a C-324/00. sz. Lankhorst-Hohorst-ügyben 2002. december 12-én hozott ítélet [EBHT 2002., I-11779. o.] 32. pontját és a C-524/04. sz. Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation ügyben 2007. március 13-án hozott ítélet [EBHT 2007., I-2107. o.] 61. pontját). |
25 |
Az alapeljárást illetően az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy 2001-ben a belföldi illetőségű társaság nem vonhatta le adóköteles jövedelméből nyereségének a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedései részleírása folytán bekövetkező csökkenését. Ezzel szemben ugyanazon év vonatkozásában és minden más tekintetben azonos feltételek mellett a belföldi illetőségű társaság levonhatta adóköteles jövedelméből az említett nyereségcsökkenéseket, amennyiben azok belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedéseket érintettek. |
26 |
Ahogyan azt a kérdést előterjesztő bíróság is megállapította, azok a belföldi illetőségű társaságok, amelyek külföldi illetőségű társaságokban értékcsökkenéssel érintett részesedésekkel rendelkeztek, 2001-ben kedvezőtlenebb helyzetbe kerültek azoknál, amelyek belföldi illetőségű társaságokban rendelkeztek hasonló részesedésekkel. |
27 |
A tőke befektetésének helye szerinti, fentihez hasonló eltérő bánásmód – amelyet a KStG új verziója azon adóévet megelőzően vezetett be, amelynek során az említett törvény hatályba lépett – visszatarthatja a részvényest attól, hogy tőkéjét más, a Németországi Szövetségi Köztársaságon kívüli államban letelepedett társaságba ruházza be, és egyben korlátozást valósít meg a más államokban letelepedett társaságokkal szemben azáltal, hogy megakadályozza azokat a németországbeli tőkegyűjtésben. |
28 |
Ezenkívül – ahogyan arra az Európai Közösségek Bizottsága is utalt – annak ismerete, hogy az adóköteles nyereség részértékleírásokkal való csökkentésének lehetősége a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés esetén korábban szűnik meg, mint a belföldi illetőségű társaságban fennálló részesedés esetén, visszatarthatta az érintett társaságot attól, hogy részesedéseket tartson fenn külföldi illetőségű társaságokban, és arra ösztönözte, hogy gyorsabban váljon meg tőlük, mint a belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedésektől. |
29 |
E vonatkozásban csekély jelentőséggel bír, hogy az eltérő bánásmód alkalmazására korlátozott időtartamon belül került sor (a C-436/06. sz. Grønfeldt-ügyben 2007. december 18-án hozott ítélet [EBHT 2007., I-12357. o.] 15. pontja). E körülmény ugyanis egymagában nem akadályozza meg, hogy az eltérő bánásmód jelentős következményekkel járjon – ahogyan azt egyébként az alapügy tényállása is mutatja –, és ily módon a tőke szabad mozgásának korlátozása valós legyen. |
30 |
Az ítélkezési gyakorlat szerint ahhoz, hogy a tőkebefektetés helye alapján az adózók között különbséget tevő nemzeti adójogi szabályozást az EK-Szerződésnek a tőke szabad mozgásáról szóló rendelkezéseivel összeegyeztethetőnek lehessen tekinteni, az eltérő bánásmódnak olyan helyzetekre kell vonatkoznia, amelyek egymással objektíve nem összehasonlíthatóak, vagy azokat nyomós közérdek igazolja (lásd a C-194/06. sz. Orange European Smallcap Fund ügyben 2008. május 20-án hozott ítélet [EBHT 2008., I-3747. o.] 59. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot). |
31 |
A német kormány arra hivatkozik, hogy a 2001. adóév során az adókedvezményekre vonatkozóan nem egyetlen, a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságokat kizáró rendszer, hanem két különböző rendszer volt hatályban. A belföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok ugyanis még a korábbi adókedvezmény-rendszer hatálya alá tartoztak, míg a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságokra az új rendszer, azaz a féljövedelem-eljárás volt alkalmazandó. |
32 |
Következésképpen az említett kormány szerint a belföldi, illetve a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok helyzete nem objektíve összehasonlítható. |
33 |
A fentihez hasonló érvelésnek nem lehet helyt adni. Az, hogy a belföldi illetőségű társaságokra eltérő adószabályozást alkalmaznak aszerint, hogy belföldi vagy külföldi illetőségű társaságokban rendelkeznek-e részesedéssel, nem képezheti objektív kritériumát a helyzetek összehasonlításának, következésképpen a közöttük fennálló objektív különbség megállapításának sem. Ugyanis éppen az eltérő adószabályozás alkalmazásából ered azon eltérő bánásmód, amelynek igazolhatóságát meg kell ítélni. |
34 |
Ezenkívül fontos emlékeztetni rá, a Bíróság a leányvállalatokban fennálló részesedések bekövetkezett értékvesztéséből eredően a németországi illetőségű anyavállalatokat ért veszteségeket illetően már korábban rögzítette: megállapítható, hogy ezen anyavállalatok hasonló helyzetben vannak, függetlenül attól, hogy Németországban vagy más tagállamokban letelepedett leányvállalatokban rendelkeznek-e részesedéssel. A Bíróság rámutatott, hogy e két esetben egyfelől az anyavállalatok viselik azt a veszteséget, amelynek levonását kérik, másfelől e leányvállalatok nyeresége nem adóköteles az anyavállalatoknál, függetlenül attól, hogy az Németországban valamely más tagállamban adóköteles leányvállalattól származik (a C-347/04. sz. Rewe Zentralfinanz ügyben 2007. március 29-én hozott ítélet [EBHT 2007., I-2647. o.] 34. pontja). |
35 |
A külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok tekintetében a féljövedelem-eljárásra való áttérés a fenti jellemzőket nem módosította. Ezért meg kell vizsgálni, hogy nem a helyzetek objektív különbségén alapul-e a belföldi illetőségű társaságnak a részesedései részértékleírásából származó nyereségcsökkenés adóköteles jövedelméből való levonására vonatkozó lehetősége kapcsán attól függően érvényesülő eltérő bánásmód, hogy e részesedések belföldi vagy külföldi illetőségű társaságban állnak-e fenn. |
36 |
Ezt követően meg kell vizsgálni, hogy az alapügyben felmerülthöz hasonló, eltérő bánásmódot igazolja-e nyomós közérdek. |
37 |
A német kormány – a kérdést előterjesztő bírósághoz hasonlóan – először is úgy véli, hogy az említett eltérő bánásmód igazolható, amennyiben az korlátozott ideig alkalmazott átmeneti rendszer részét képezi, ha az új rendszer halasztott hatálybalépése a teljes költségelszámolás rendszerének a féljövedelem-eljárással való fokozatos felváltásához kapcsolódik, amely utóbbira annak biztosítása céljából kerül sor, hogy a társasági adó rendszere a közösségi joggal összeegyeztethető legyen. |
38 |
A német kormány kifejti, hogy a teljes költségelszámolás rendszere alapján a tőketársaságokra főszabály szerint 40%-os adómérték vonatkozott. A részvényesek között felosztott nyereséget csak 30%-os adó terhelte. A részvényesnek a felosztott nyereség után a rá vonatkozó jövedelemadó-kulcs szerint ismét adót kellett fizetnie. Saját adótartozása összegéből azonban levonhatta a tőketársaság által Németországban korábban megfizetett társasági adó teljes összegét. Ily módon kerülték el a nyereség kettős adóztatását. |
39 |
Ami azonban a féljövedelem-eljárást illeti, ugyanazon kormány szerint a tőketársaságokat nyereségük után a továbbiakban csupán 25%-os egységes adómérték terheli függetlenül attól, hogy az elért nyereséget felosztják-e részvényeseik között. A kiosztott osztalék kettős adóztatását úgy kerülik el, hogy az osztalék összegének csak a felét foglalják bele a részvényes jövedelemadó-alapjába, míg az egyik társaság által a másik társaság részére juttatott nyereség főszabály szerint általános osztalékadó-mentességet élvez. Ily módon kerülhető el, hogy valamely társaságnak a már korábban a 25%-os mértékű társasági adó szerint adózott nyeresége után a más társaság részére történő újrafelosztás esetén újból társasági adót kelljen fizetni. |
40 |
Mivel a német kormány szerint a részesedések átruházása gazdasági szempontból úgy minősül, mintha azokat teljes egészében osztalékként fizették volna ki, az átruházást nyereségfelosztásként kezelik. Következésképpen az osztalékoknak a KStG új változata 8b. §-ának (1) bekezdésében előírt adómentességéhez hasonlóan, a részesedések átruházásából származó többletnek ugyanazon cikk (2) bekezdése szerinti adómentessége szintén a gazdasági kettős adóztatás elkerülését szolgálja az egymást követő részesedések terén. Ezzel szemben a részesedések átruházásához kapcsolódó veszteségeket és az értékcsökkenésből származó hiányt az említett szakasz (3) bekezdésének értelmében adózási szempontból többé nem lehet figyelembe venni. |
41 |
A német kormány pontosítja, hogy a féljövedelem-eljárás a nyereségüket felosztó társaságok vonatkozásában főszabály szerint a 2001. évtől lépett hatályba. |
42 |
Mindazonáltal annak biztosítása érdekében döntöttek a fenti rendszernek a részesedés tulajdonosa szintjén a 2001. év tekintetében történő fenntartásáról, amennyiben az osztalékok valamely belföldi illetőségű társaság 2000. évre vonatkozó rendes nyereségfelosztásán alapultak, hogy a tőketársaság szintjén a költségelszámolási rendszernek megfelelően adózott nyereségek ugyanezen rendszer szerint a részesedés tulajdonosának szintjén is adózzanak, és annak lehetővé tétele céljából, hogy ez utóbbi személyi adótartozásából utolsóként levonhassa az említett társaság által megfizetett adót. |
43 |
Viszont, mivel a költségelszámolási rendszer nem volt alkalmazható a külföldi illetőségű tőketársaságok által kiosztott osztalékokra, az új féljövedelem-eljárást a részesedés tulajdonosa szintjén a 2001. évtől lehetett alkalmazni. |
44 |
A német kormány hozzáteszi, hogy a tagállamnak bizonyos mozgástérrel kell rendelkeznie, amikor a közösségi joggal összeegyeztethető adórendszert kíván létrehozni, ami maga után vonja, hogy sem az általa meghatározott átmeneti rendszertől való későbbi eltérésre, sem a belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedésekre alkalmazott rendszer külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedésekre történő kiterjesztésére vonatkozóan nem áll fenn kötelezettsége. |
45 |
Másodszor a német kormány úgy véli, hogy a 2001. adóév tekintetében hatályos rendelkezéseket az adórendszer egészének koherenciájához kapcsolódó indokok igazolják. Álláspontja szerint a nemzeti adójogi szabályozás úgy épül fel, hogy a tőketársaságoknak – akár külföldi, akár belföldi illetőségű társaságokban rendelkeznek részesedésekkel – minden tekintetben szimmetrikusan kínál előnyöket és hátrányokat. |
46 |
Az említett kormány szerint ugyanis, ha valamely tőketársaság a 2001. adóév során külföldi illetőségű társaságban fennálló részesedésének átruházása folytán nyereséghez jutott, e nyereséget a KStG új változata 8b. §-ának (2) bekezdése alapján társaságiadó-mentesen számolhatta el, de cserébe el kellett fogadnia, hogy az ezzel megegyező összegű veszteséget – vagy közvetlenül a részesedései átruházása során, vagy azok alacsonyabb részértékének elszámolása során – ezen adó szempontjából nem veszik figyelembe. Ugyanezen gondolatmenetet követve, ha a tőketársaság belföldi illetőségű társaságban fennálló részesedésének átruházása folytán nyereséget ért el, az adóköteles volt, de az adóztatást ellentételezte, hogy az e részesedésekhez kapcsolódó veszteséget el lehetett számolni az adóalap csökkentése révén. Az említett adózási rendszer tehát koherens módon épült fel. |
47 |
Harmadszor a német kormány úgy véli, hogy amennyiben a részesedések harmadik országban letelepedett társaságokban állnak fenn, az eltérő bánásmódot a hatékony adóellenőrzés biztosításának szükségessége is igazolhatja. |
48 |
A német kormány által felhozott fenti igazolásoknak nem lehet helyt adni. |
49 |
Azon érvet illetően, miszerint annak a tagállamnak, amelynek célja, hogy a társasági adóra vonatkozó nemzeti szabályozást összeegyeztethetővé tegye a közösségi joggal, és megszüntesse az esetleges hátrányos megkülönböztetéseket, bizonyos mozgástérrel kell rendelkeznie az átmeneti szabályozás megállapítása során, azt a választ kell adni, hogy a Bíróság korábban már kimondta, e mozgásteret mindig korlátozza az alapvető szabadságok, többek között a tőke szabad mozgásának tiszteletben tartása (lásd a fent hivatkozott Grønfeldt-ügyben hozott ítélet 32. pontját). |
50 |
Még ha az alapügyben tárgyalthoz hasonló átmeneti rendszert igazolhatja is a korábbi rendszerről az új rendszerre való megszakítatlan átmenet biztosításának jogos érdeke, és noha a német kormány érvei lehetővé teszik annak megértését, hogy az új féljövedelem-eljárás a belföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok tekintetében miért csak a 2002. évtől került bevezetésre, ezen érvek nem igazolhatják az alapügyben felmerülthöz hasonló, a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok számára kedvezőtlen eltérő bánásmódot. |
51 |
Ha a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok a német kormány állításának megfelelően nem is tartoztak a teljes költségelszámolási rendszer hatálya alá, az említett kormány észrevételeiből következik, hogy a 2001. adóévig az a belföldi illetőségű társaság, amelynek a külföldi illetőségű társaságban fennálló részesedése nem érte el a 10%-os mértéket, a részesedés adózási szempontból figyelembe vehető részértékének levonása tekintetében ugyanolyan bánásmódban részesült, mint az a belföldi illetőségű társaság, amely belföldi illetőségű társaságban rendelkezett részesedéssel. |
52 |
Az adóztatás koherenciája megőrzésének szükségességével kapcsolatos érvet illetően emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság kimondta, az ilyen igazolásra alapított érv akkor helytálló, ha közvetlen kapcsolat állapítható meg az adott adóelőny és az ezen előnynek valamely meghatározott adóteherrel történő kiegyenlítése között (lásd a C-293/06. sz. Deutsche Shell ügyben 2008. február 28-án hozott ítélet [EBHT 2008., I-1129. o.] 38. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot). |
53 |
Ráadásul e kapcsolat közvetlen jellegét a szóban forgó adójogi szabályozás által követett célra tekintettel az érintett adóalanyok szintjén kell megállapítani a levonhatóság és az adóztatás közötti szoros kétirányú összefüggés alapján (a fent hivatkozott Deutsche Shell ügyben hozott ítélet 39. pontja). |
54 |
Mindazonáltal a külföldi illetőségű társaságokban részesedéssel rendelkező társaságok adóköteles jövedelmének megállapítását illetően a Bíróság korábban már megállapította, hogy az a tény, hogy az átruházás során keletkezett értéknövekedés adómentessége későbbiekben igénybe vehető abban az esetben, ha megfelelő összegű nyereség áll rendelkezésre, nem tekinthető olyan, az adóztatás koherenciáján alapuló megfontolásnak, amely igazolhatja a külföldi leányvállalatokban részesedéssel rendelkező anyavállalatokat ért veszteségek azonnali levonásának megtagadását (lásd analógia útján a fent hivatkozott Rewe Zentralfinanz ügyben hozott ítélet 67. pontját). |
55 |
Végül a hatékony adóellenőrzés biztosításának szükségességére alapított érvvel kapcsolatban – feltéve, hogy az olyan nyomós közérdeknek minősül, amely indokolhatja a harmadik országból származó vagy oda irányuló szabad tőkemozgás korlátozását – meg kell állapítani, hogy hasonló nyomós közérdek semmiképpen nem releváns abban az esetben, ha a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedések értékvesztése az alapügyhöz hasonlóan a tőzsdei árfolyamok esésének eredménye. |
56 |
A fenti megállapítások összességére tekintettel az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy az alapügyben felmerültekhez hasonló körülmények között, amikor a belföldi illetőségű tőketársaságnak 10%-os mértéket el nem érő részesedése áll fenn valamely más tőketársaságban, az EK 56. cikket úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes, ha az említett részesedéshez kapcsolódó nyereségcsökkenés levonásának tilalma a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés esetében korábban lép hatályba, mint a belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés esetében. |
A költségekről
57 |
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg. |
A fenti indokok alapján a Bíróság (első tanács) a következőképpen határozott: |
Az alapügyben felmerültekhez hasonló körülmények között, amikor a belföldi illetőségű tőketársaságnak 10%-os mértéket el nem érő részesedése áll fenn valamely más tőketársaságban, az EK 56. cikket úgy kell értelmezni, hogy azzal ellentétes, ha az említett részesedéshez kapcsolódó nyereségcsökkenés levonásának tilalma a külföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés esetében korábban lép hatályba, mint a belföldi illetőségű társaságokban fennálló részesedés esetében. |
Aláírások |
( *1 ) Az eljárás nyelve: német.