—

a lett kormány képviseletében G. Bambāne és D. Pelše és I. Kalniņš, meghatalmazotti minőségben,

—

az Európai Bizottság képviseletében L. Grønfeldt, M. Wasmeier és A. Sauka, meghatalmazotti minőségben,

1

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a 2005. április 13‑i 648/2005/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel (HL 2005. L 117., 13. o.) módosított, a Közösségi Vámkódex létrehozásáról szóló, 1992. október 12‑i 2913/92/EGK tanácsi rendelet (HL 1992. L 302., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 2. fejezet, 4. kötet, 307. o.; a továbbiakban: Vámkódex) 94. cikke (1) bekezdésének, 96., 203. és 204. cikkének, 206. cikke (1) bekezdésének, 213. cikkének, valamint a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL 2006. L 347., 1. o., a továbbiakban: héairányelv) 2. cikke (1) bekezdése d) pontjának, valamint 70., 71., 201., 202. és 205. cikkének értelmezésére vonatkozik.

2

E kérelmet a „Latvijas Dzelzceļš” VAS (a továbbiakban: LDz), állami tulajdonban lévő részvénytársaság mint a Vámkódex értelmében vett főkötelezett és a Valsts ieņēmumu dienests (adóhatóság, Lettország) (a továbbiakban: VID) között vámtartozás, illetve behozatali hozzáadottértékadó (héa) tartozás megfizetésének tárgyában folyamatban lévő jogvitában terjesztették elő.

3

A Vámkódex 4. cikkének 9., 10., 12–14., 19. és 21. pontja értelmében:

„E Kódex alkalmazásában a következő meghatározásokat kell alkalmazni:

[…]

[…]

[…]

[…]

4

E kódex 37. cikke előírja:

„(1)   A Közösség vámterületére behozott áru a beléptetése időpontjától kezdve vámfelügyelet alatt áll. Az áru a hatályban lévő rendelkezéseknek megfelelően vámellenőrzés alá vonható.

(2)   Az áru adott esetben addig marad az említett vámfelügyelet alatt, amíg erre vámjogi helyzetének meghatározásához szükség van; nem közösségi áru esetében pedig, a 82. cikk (1) bekezdésének sérelme nélkül addig, amíg a vámjogi helyzete meg nem változik, vámszabad területre vagy vámszabad raktárba kerül, vagy a 182. cikknek megfelelően újraexportálják vagy megsemmisítik.”

5

Az említett kódex 38. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében:

„A Közösség vámterületére beléptetett árut az azt a Közösségbe behozó személy haladéktalanul továbbszállítja – ha van ilyen – a vámhatóság által kijelölt útvonalon és utasításainak megfelelően:

6

Ugyanezen kódex 40. cikke a következőképpen rendelkezik:

„A Közösség vámterületére belépő árut az a személy állítja vám elé, aki azt erre a területre beszállítja, vagy – adott esetben – aki az áru ilyen beléptetést követő fuvarozásáért felelősséget vállal […]”.

7

A Vámkódex 59. cikkének (2) bekezdése ekképp rendelkezik:

„A kiviteli, passzív feldolgozási, árutovábbítási vagy vámraktározási eljárásra bejelentett közösségi áru vámfelügyelet alatt áll a vámáru‑nyilatkozat elfogadásától számítva addig az időpontig, amíg elhagyja a Közösség vámterületét, vagy megsemmisítésre kerül, vagy a vámáru‑nyilatkozatot érvénytelenítik.”

8

E kódex 91. cikke (1) bekezdésének a) pontja előírja:

„A külső árutovábbítási eljárás lehetővé teszi az alábbiakban meghatározott áru elszállítását a Közösség vámterületén belül egy adott pontról egy másikra:

9

Az említett kódex 92. cikke értelmében:

„(1)   A külső árutovábbítási eljárás befejeződik, és az eljárás jogosultja teljesíti kötelezettségét, ha az eljárás alá vont árut és a szükséges okmányokat a rendeltetési vámhivatalnál a szóban forgó eljárásra vonatkozó rendelkezéseknek megfelelően bemutatják.

(2)   A vámhatóságok akkor zárják le az eljárást, ha meg tudják állapítani – az indító hivatal rendelkezésére álló adatokat összehasonlítva a rendeltetési vámhivatalnál rendelkezésére álló adatokkal –, hogy az eljárás szabályszerűen befejeződött.”

10

Ugyanezen kódex 94. cikkének (1) bekezdése a következőképpen rendelkezik:

„A főkötelezettnek biztosítékot kell nyújtania minden olyan vámtartozás vagy más díj megfizetésére, amely az áruval kapcsolatban felmerülhet.”

11

A Vámkódex 96. cikke értelmében:

(1)   A főkötelezett a közösségi külső árutovábbítási eljárás jogosultja, akinek:

(2)   A főkötelezett (1) bekezdésben rögzített kötelezettségeitől függetlenül, az áru fuvarozója vagy címzettje, aki abban a tudatban veszi át az árukat, hogy azokat közösségi árutovábbítási eljárás keretében szállítják, szintén felelős azért, hogy az árut az előírt határidőn belül sértetlenül és az azonosítás biztosítására a vámhatóság által hozott rendelkezések megfelelő betartásával, a rendeltetési vámhivatalnál bemutassák.”

12

Az említett kódex 202. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében:

„A behozatalkor vámtartozás keletkezik:

[…]”.

13

Ugyanezen kódex 203. cikke előírja:

„(1)   A behozatalkor vámtartozás keletkezik:

(2)   A vámtartozás az áru vámfelügyelet alóli jogellenes elvonásakor keletkezik.

(3)   Adós:

14

A Vámkódex 204. cikke értelmében:

„(1)   A behozatalkor vámtartozás keletkezik:

[…]

a 203. cikkben említett eseteken kívül, kivéve, ha megállapítják, hogy e mulasztások nincsenek jelentős hatással a szóban forgó átmeneti megőrzés vagy vámeljárás helyes lefolytatására.

(2)   A vámtartozás akkor keletkezik, amikor azt a kötelezettséget, amelynek nem teljesítése a vámtartozást keletkezteti, már nem teljesítik, vagy amikor az árut a vonatkozó vámeljárás alá vonják, amennyiben utólag megállapítják, hogy az árunak az említett eljárás alá vonására vagy az áru meghatározott célra történő felhasználása alapján csökkentett vagy nulla behozatali vámtétel megadására vonatkozó feltétel ténylegesen nem került teljesítésre.

(3)   Az adós az a személy, akit, a körülményektől függően, vagy a behozatalivám‑köteles áru vonatkozásában annak átmeneti megőrzéséből vagy az adott vámeljárás alkalmazásából származó kötelezettségek teljesítésére köteleztek, vagy akinek meg kell felelnie azoknak a feltételeknek, amelyek az árunak ez alá az eljárás alá vonására vonatkoznak.”

15

E kódex 206. cikkének (1) bekezdése ekképp rendelkezik:

„A 202. cikk és a 204. cikk (1) bekezdésének a) pontjától eltérően, úgy kell tekinteni, hogy a behozatalkor nem keletkezik vámtartozás azon meghatározott áruk vonatkozásában, amelyeknél az érintett személy bizonyítja, hogy:

származó kötelezettségek nem teljesítése az áru tényleges jellege, előre nem látható körülmények vagy vis maior eredményeként, vagy a vámhatóság engedélyének következményeként az említett áru teljes megsemmisülése vagy helyrehozhatatlan károsodása miatt következett be.

E bekezdés alkalmazásában az áru helyrehozhatatlanul károsodott, ha azt használhatatlannak minősítik.”

16

Az említett kódex 213. cikke értelmében:

„Ha több személy felel egy vámtartozás megfizetéséért, egyetemlegesen felelősek az ilyen tartozásért.”

17

A 2009. április 30‑i 414/2009/EK bizottsági rendelettel (HL 2009. L 125., 6. o.) módosított, a 2913/92 tanácsi rendelet végrehajtására vonatkozó rendelkezések megállapításáról szóló 1993. július 2‑i 2454/93/EGK bizottsági rendelet (HL 1993. L 253., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 2. fejezet, 6. kötet, 3. o.) 360. cikkének (1) bekezdése ekképp rendelkezik:

„A fuvarozó köteles bejegyezni a szükséges adatokat az árutovábbítási kísérőokmány – árutovábbítási/biztonsági kísérőokmány, és azt a szállítmánnyal együtt bemutatni azon tagállam vámhatóságainak, amelynek területén a szállítóeszköz található:

[…]

18

A héairányelv 2. cikkének (1) bekezdése értelmében:

„A héa hatálya alá a következő ügyletek tartoznak:

[…]

19

Ezen irányelv 60. cikke kimondja:

„A termékimport teljesítési helye azon tagállam, amelynek területén a termék a Közösség területére történő belépéskor található.”

20

Az említett irányelv 61. cikkének első bekezdése előírja:

„A 60. cikktől eltérve, amennyiben a termék, amely nincs szabad forgalomban, és a Közösségbe történő behozatala óta a 156. cikkben említett eljárások valamelyike alatt áll, vagy az importvám alóli teljes mentességű ideiglenes behozatali, illetve a külső közösségi árutovábbítási eljárás alatt áll, akkor e termék importjának teljesítési helye az a tagállam, amelynek területén a termék már nem áll ezen eljárások egyike alatt sem.”

21

Ugyanezen irányelv 70. cikke értelmében:

„Az adóztatandó tényállás akkor valósul meg, és az adófizetési kötelezettség akkor keletkezik, amikor a termékimport megtörténik.”

22

A héairányelv 71. cikke ekként rendelkezik:

„(1)   Amennyiben a termék a Közösségbe történő behozatalakor […] az importvám alóli teljes mentességű ideiglenes behozatali, illetve a külső közösségi árutovábbítási eljárás alatt áll, az adóztatandó tényállás csak akkor valósul meg, és az adófizetési kötelezettség akkor keletkezik, amikor a termék már nem áll ezen eljárások egyike alatt sem.

Amennyiben azonban az importált termékre vámok, mezőgazdasági lefölözések vagy más közös politika által megállapított azonos hatású közterhek vonatkoznak, az adóztatandó tényállás akkor valósul meg és az adófizetési kötelezettség akkor keletkezik, amikor az adóztatandó tényállás e terhek tekintetében megvalósul, és e terhek fizetési kötelezettsége keletkezik.

(2)   Amennyiben az importált termékre az (1) bekezdés második albekezdésében meghatározott közösségi közterhek egyike sem vonatkozik, a tagállamok az adóztatandó tényállásra és az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontjára vonatkozóan a vámokra érvényes hatályos rendelkezéseket alkalmazzák.”

23

Ezen irányelv 201. cikke értelmében:

„Import esetén a héa az import szerinti tagállam által adófizetésre kijelölt vagy olyanként elismert személyt vagy személyeket terheli.”

24

Az említett irányelv 202. cikke előírja:

„A héát annak a személynek kell megfizetnie, aki révén a termék kikerül a 156., 157., 158., 160. és 161. cikkben felsorolt eljárások hatálya alól.”

25

Ugyanezen irányelv 205. cikke ekképp rendelkezik:

„A 193–200. és a 202., 203. és 204. cikkben említett helyzetekben a tagállamok előírhatják, hogy az adófizetésre kötelezett személytől eltérő személy az adófizetésre kötelezett személlyel egyetemlegesen felelős legyen a héa megfizetéséért.”

26

A 2012. december 31‑ig hatályos 1995. március 9‑i likums par pievienotās vērtības nodokli (héatörvény) (Latvijas Vēstnesis, 1995., 49. sz.) 2. cikkének (2) bekezdése2 előírta:

„Ha a jelen törvény másképp nem rendelkezik, minden termékimport adóköteles.”

27

E törvény 12. cikkének (2) bekezdése értelmében:

„Termékimport esetén az adó megfizetésére az a személy köteles, aki a terméket szabad forgalomba bocsátja. A behozott termékekre vonatkozó adó ezért ugyanattól az időponttól kezdve hajtható be, amikor a vámok.”

28

Az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy 2011. február 25‑én az LDz, főkötelezettként eljárva, a Vámkódex 91. cikke értelmében külső árutovábbítási eljárás alá vont néhány tartályvagont, vasúti fuvarlevelet benyújtva. A továbbított árut, konkrétan oldószert, a fuvarozónak, a Baltijas Tranzīta Servissnek kellett a rendeltetési vámhivatalba, a jelen ügyben Ventspils (Lettország) kikötőjének vámellenőrzési pontjára szállítania.

29

Ezen áru lett területen történő szállítása során az egyik tartályvagon alsó leeresztő csapjánál szivárgást állapítottak meg. 2011 február 28‑án, illetve március 1‑jén az érintett tartály hibájára és a meghibásodás megszüntetésére vonatkozó típusjegyzőkönyveket, nevezetesen egy ellenőrzési és egy, e vagon műszaki állapotát rögzítő jegyzőkönyvet állítottak ki. 2011 március 1‑jén a meghibásodást rögzítő jegyzőkönyvben az is feltüntetésre került, hogy az érintett tartály rakományából 2448 kilogramm (kg) hiányzott.

30

2011. március 10‑én a rendeltetési vámhivatal megállapította, hogy a rakományból hiányzik 2448 kg, ami annak a következménye volt, hogy a szóban forgó tartályvagon alsó leeresztő csapját nem zárták el rendesen, illetve az meghibásodott. Mivel a vámhivatalhoz nem nyújtottak be a hiányzó rakományra és a külső közösségi árutovábbítási eljárás szabályos lezárására vonatkozó okmányt, továbbá, mivel nem bizonyították, hogy a rakomány hiánya a feladó cselekményének következménye, a VID határozatot fogadott el, amelyben az LDz vámtartozását 63,26 lett lat (LVL) (mintegy (90,01 euró), héatartozását pedig 228,02 LVL (mintegy 324,44 euró) összegben állapította meg. Az LDz megtámadta ezt a határozatot. A VID vezérigazgatója 2011. szeptember 16‑i határozatával helybenhagyta a korábbi határozatot.

31

Az LDz ekkor az ez utóbbi határozat megsemmisítésére irányuló keresetet nyújtott be az administratīvā rajona tiesához (körzeti közigazgatási bíróság, Lettország), és azt állította, hogy a jelen ügyben az egyetemleges felelősség okán több személy is felelhet a szóban forgó vámtartozás megfizetéséért, különösen a fuvarozás műszaki végrehajtásáért és a meghibásodást rögzítő jegyzőkönyv megfelelő kiállításáért felelős személyek. Ezenfelül az LDz arra hivatkozik, hogy a VID nem vette figyelembe azt a tényt, hogy a rakomány hiánya az érintett áru teljes megsemmisüléséből vagy helyrehozhatatlan károsodásából következett az áru tényleges jellege, előre nem látható körülmények vagy vis maior eredményeként.

32

Az említett bíróság 2013. augusztus 6‑i ítéletével elutasította az keresetét.

33

2014. december 8‑i ítéletével az Administratīvā apgabaltiesa (regionális közigazgatási bíróság, Lettország) elutasította az LDz által az elsőfokú ítélettel szemben benyújtott fellebbezést.

34

Az LDz által benyújtott felülvizsgálati kérelem keretében az Augstākās tiesas Administratīvo lietu departaments (legfelsőbb bíróság, közigazgatási ügyek tanácsa, Lettország) először is kétségeit fejezi ki azon kérdés tekintetében, hogy a VID és az alsóbb fokú bíróságok a jelen ügyben helyesen támaszkodtak‑e a Vámkódexnek az áruk vámfelügyelet alóli jogellenes elvonásáról szóló 203. cikke (1) bekezdésére. E bíróság e tekintetben megállapítja, hogy egyfelől a VID azt állítja, hogy az Európai Bizottság Adóügyi és Vámuniós Főigazgatósága 2009. szeptember 15‑i„Árutovábbítási kézikönyve” (Taxud/2033/2088 – LV Rev.4. sz. munkadokumentum) 2.2 pontját kell alkalmazni minden olyan esetben, amikor a rendeltetési vámhivatal az áru hiányát állapítja meg, másfelől pedig az LDz azokra a megállapításra hivatkozik, amelyek a jelen ügyben az oldószernek a az érintett tartálykocsiból műszaki okok miatt történő szivárgását, és a hiba elhárítására tett intézkedéseket megemlítő aktusokra.

35

Ezen összefüggésben a kérdést előterjesztő bíróság azt a kérdést teszi fel, hogy nem inkább a Vámkódex 204. cikke (1) bekezdésének a) pontját kellene‑e alkalmazni – az e kódex 206. cikkének (1) bekezdésében foglalt eltéréssel összefüggésben –, ami lehetővé teszi a behozatali vámtartozás megállapításának mellőzését, ha bebizonyosodik az áruk megsemmisülése, ami kizárja az Unió gazdasági körforgalmába való bekerülésüket.

36

Ezt követően e bíróság emlékeztet arra, hogy a behozatali vám megfizetése alóli mentesség kérdése a héamentesség kérdéséhez kapcsolódik. E tekintetben abból az elvből indul ki, miszerint tekintettel arra, hogy a Vámkódex nem írja elő, hogy behozatali vámot kell számítani azon áruk tekintetében, amelyek megsemmisültek a külső közösségi árutovábbítási eljárás során, és ezért nem kerülhettek be az Unió gazdasági körforgásába, héát sem kell fizetni.

37

Végül az említett bíróság megállapítja, hogy még ha a Vámkódex 94. cikkének (1) bekezdéséből és 96. cikkének (1) bekezdéséből az is következik, hogy a főkötelezett mint olyan felel a vámtartozás megfizetéséért, és bár a Bíróság ítélkezési gyakorlatában hangsúlyozta a főkötelezett felelősségének jelentőségét az Unió és a tagállamok pénzügyi érdekeinek védelme keretében, további kérdések állnak fenn a Vámkódexnek a más személyek felelősségét előíró rendelkezései hatálya tekintetében a külső közösségi árutovábbítási eljárás végrehajtásából eredő kötelezettségek, illetve a vámtartozás megfizetését illetően. Ugyanis, mind a Vámkódex 203. cikkének, mind pedig 204. cikkének értelmében azon személyek köre, akiknek a felelőssége fennállhat az érintett szivárgás okán, túlterjed a főkötelezetten.

38

E körülmények között az Augstākās tiesas Administratīvo lietu (legfelsőbb bíróság, közigazgatási ügyek tanácsa) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:

39

Első kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a Vámkódex 203. cikkének (1) bekezdését, hogy ezt a rendelkezést abban az esetben kell alkalmazni, ha a külső árutovábbítási eljárás alá vont áruknak nem a teljes mennyisége került bemutatásra az ezen eljárás keretében előírt rendeltetési vámhivatalban ezen áruk egy részének kellőképpen bizonyított megsemmisülése vagy helyrehozhatatlan károsodása okán.

40

E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy a Vámkódex 203. cikkének (1) bekezdése értelmében a behozatalkor vámtartozás keletkezik a behozatalivám‑köteles áru vámfelügyelet alóli jogellenes elvonása esetén.

41

A Bíróság ítélkezési gyakorlata a „vámfelügyelet alóli elvonásnak” a Vámkódex 203. cikkének (1) bekezdésében szereplő fogalmába tartozik bármely olyan cselekmény vagy mulasztás, amely akár átmenetileg is megakadályozza abban a hatáskörrel rendelkező vámhatóságot, hogy hozzáférjen valamely vámfelügyelet alatt álló áruhoz, és elvégezze a Vámkódex 37. cikkének (1) bekezdése szerinti ellenőrzéseket (lásd: 2001. február 1‑jei D. Wandel ítélet, C‑66/99, EU:C:2001:69, 47. pont; 2014. június 12‑iSEK Zollagentur ítélet, C‑75/13, EU:C:2014:1759, 28. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

42

Ily módon az árunak a vámfelügyelet alóli, az említett kódex 203. cikke (1) bekezdése értelmében vett elvonását jelenti a vámfelügyelet alá vont bármely árunak a jóváhagyott megőrzési helyről történő akár szándékos, akár nem szándékos elvonása, illetve eltulajdonítása (lásd ebben az értelemben: 2001. február 1‑jei D. Wandel ítélet, C‑66/99, EU:C:2001:69, 48. és 50. pont; 2004. február 12‑iHamann International ítélet, C‑337/01, EU:C:2004:90, 36. pont; 2013. július 11‑iHarry Winston ítélet, C‑273/12, EU:C:2013:466, 30. és 33. pont). A Bíróság hasonlóképpen megállapította, hogy az átmeneti megőrzésbe helyezett árut elvonják a vámfelügyelet alól, ha azt bejelentik ugyan a külső közösségi árutovábbítási eljárásra, azonban az nem hagyja el a megőrzési helyet, és nem mutatják be a rendeltetési vámhivatalnál, jóllehet az utóbbi vámhivatalnál bemutatták az árutovábbítási dokumentumokat (lásd: 2014. június 12‑iSEK Zollagentur ítélet, C‑75/13, EU:C:2014:1759, 33. pont).

43

A jelen ügyben az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, hogy a rendeltetési vámhivatal megállapította a rakomány hiányosságát, nevezetesen 2448 kg oldószer azon tény okán bekövetkezett hiányát, hogy a tartálykocsi alsó leeresztő csapját nem zárták el rendesen, vagy az meghibásodott. E tekintetben a kérdést előterjesztő bíróság szerint az Administratīvā apgabaltiesa (regionális közigazgatási bíróság) nem határozta meg pontosabban a rakomány e veszteségének körülményeit.

44

Mindazonáltal a kérdést előterjesztő bíróság az áru teljes megsemmisülését vagy helyrehozhatatlan károsodását feltételezi.

45

E tekintetben a Vámkódex 37. cikkének (1) bekezdése értelmében a vámfelügyelet alatt álló áru vámellenőrzés alá vonható.

46

E kódex 4. cikkének 14. pontja értelmében az ilyen ellenőrzés célja a vámszabályok helyes alkalmazásának biztosítása, és ezen ellenőrzés – többek között – az áru megvizsgálására, a vámáru‑nyilatkozatban feltüntetett adatok ellenőrzésére, az okmányok meglétének és hitelességének ellenőrzésére, valamint a szállítóeszközök átvizsgálására irányulhat.

47

Márpedig, a Bíróságnak a jelen ítélet 41. és 42. pontjában hivatkozott ítélkezési gyakorlata értelmében a külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont áru egy részének eltűnése főszabály szerint az árunak a vámfelügyelet alóli elvonását jelenti az említett kódex 203. cikkének (1) bekezdése értelmében, mivel ebben az esetben a vámhatóság ténylegesen akadályoztatva van abban, hogy hozzáférjen az áru e részéhez, és elvégezze az ugyanezen kódex 37. cikkének (1) bekezdésében előírt ellenőrzéseket.

48

Mindazonáltal a Vámkódex 203. cikke (1) bekezdésének alkalmazása igazolt, ha az áru eltűnése azzal a veszéllyel jár, hogy az vámkezelés nélkül kerül be az Európai Unió gazdasági körforgásába (lásd ebben az értelemben: 2005. január 20‑iHoneywell Aerospace ítélet, C‑300/03, EU:C:2005:43, 20. pont; 2014. május 15‑iX ítélet, C‑480/12, EU:C:2014:329, 35. és 36. pont).

49

Márpedig, az alapügyben szereplő oldószerhez hasonló folyadéknak a tartályból szállítása közben történő szivárgása esetén nem arról van szó, hogy valamely áru teljes megsemmisülése vagy helyrehozhatatlan károsodása miatt tűnik el, mivel ez utóbbi a Vámkódex 206. cikke (1) bekezdésének második albekezdése szerinti meghatározás értelmében akkor következik be, ha az árut használhatatlannak minősítik. Valamely áru ugyanis, amely már nem létezik vagy használhatatlan, e puszta tény okán nem kerülhet be az Unió gazdasági körforgásába.

50

A fenti megfontolásokra figyelemmel az első kérdésre azt a választ kell adni, hogy a Vámkódex 203. cikkének (1) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy ezt a rendelkezést nem kell alkalmazni abban az esetben, ha a külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont áruknak nem a teljes mennyisége került bemutatásra az ezen eljárás keretében előírt rendeltetési vámhivatalban ezen áruk egy részének kellőképpen bizonyított megsemmisülése vagy helyrehozhatatlan károsodása okán.

51

Az első kérdésre adandó nemleges válasz esetén előterjesztett második kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a Vámkódex 204. cikke (1) bekezdésének a) pontját és 206. cikkét, hogy e rendelkezéseket abban az esetben kell alkalmazni, ha a külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont áruknak nem a teljes mennyisége került bemutatásra az ezen eljárás keretében előírt rendeltetési vámhivatalban ezen áruk egy részének kellőképpen bizonyított megsemmisülése vagy helyrehozhatatlan károsodása okán.

52

E tekintetben előzetesen meg kell állapítani, hogy a Vámkódex 203. cikkének és 204. cikkének alkalmazási köre eltérő. E kódex 204. cikkének megfogalmazásából az következik, hogy e cikket kizárólag olyan esetekben kell alkalmazni, amelyek nem tartoznak e kódex 203. cikkének hatálya alá, amely cikknek a jelen ügy tényállására való alkalmazhatóságát első helyen kell megvizsgálni (2004. február 12‑iHamann International ítélet, C‑337/01, EU:C:2004:90, 28–30. pont; 2015. október 29‑iB & S Global Transit Center ítélet, C‑319/14, EU:C:2015:734, 25–27. pont).

53

Márpedig, mivel az első kérdésre adott válasznak megfelelően a Vámkódex 203. cikkének (1) bekezdése a jelen ügyben nem alkalmazható, azt kell megvizsgálni, hogy az alapügyben szereplő helyzet e kódex 204. cikke (1) bekezdése a) pontjának hatálya alá tartozik‑e.

54

Ezen utóbbi rendelkezés értelmében a 203. cikkben említett eseteken kívül behozatali vámtartozás keletkezik behozatalivám‑köteles áru vonatkozásában az adott vámeljárás alkalmazásából származó kötelezettségek valamelyikének nem teljesítése miatt.

55

A külső közösségi árutovábbítási rendszert illetően e kódex 96. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében e kötelezettségek közé tartozik többek között a sértetlen árunak a rendeltetési vámhivatalnál történő bemutatása.

56

E tekintetben meg kell állapítani, hogy az alapügyben szereplőhöz hasonló körülmények között a külső közösségi árutovábbítási eljárásban a kiindulási vámhivatalnál bejelentett mennyiségnél az áru teljes megsemmisüléséből vagy helyrehozhatatlan károsodásából következően kisebb árumennyiség bemutatása a rendeltetési vámhivatalnál nem minősíthető sértetlen áru bemutatásának e kódex 96. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében.

57

Ebből következik, hogy az ilyen bemutatást ugyanezen kódex 204. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében a külső közösségi árutovábbítási eljáráshoz kapcsolódó kötelezettségek egyike megsértésének kell minősíteni, ami behozatalivám‑tartozást keletkeztet az áru azon része tekintetében, amelyet nem mutattak be a rendeltetési vámhivatalban.

58

Mindazonáltal meg kell állapítani, hogy hogy a Vámkódex 206. cikkének (1) bekezdése előírja, hogy a 204. cikk (1) bekezdésének a) pontjától eltérően úgy kell tekinteni, hogy a behozatalkor nem keletkezik vámtartozás azon meghatározott áruk vonatkozásában, amelyeknél az érintett személy bizonyítja, hogy az annak a vámeljárásnak az alkalmazásából származó kötelezettségek nem teljesítése, amely alá az árut helyezték, az áru tényleges jellege, előre nem látható körülmények vagy vis maior eredményeként az említett áru teljes megsemmisülése vagy helyrehozhatatlan károsodása miatt következett be.

59

Következésképpen azt kell megvizsgálni, hogy valamely, oldószerhez hasonló folyadéknak egy tartályból annak okán történő szivárgása, hogy az érintett tartályvagon alsó leeresztő csapját nem zárták el rendesen, vagy az meghibásodott, előre nem látható körülménynek vagy vis maiornak minősíthető‑e.

60

E tekintetben a Bíróság azon állandó ítélkezési gyakorlatára kell emlékeztetni, amelynek értelmében, mivel a „vis maior” fogalmának tartalma az uniós jog különböző alkalmazási területein eltérő, annak jelentését mindig arra a jogi háttérre tekintettel kell meghatározni, amelyben az joghatással jár (2007. december 18‑iSociété Pipeline Méditerranée et Rhône ítélet, C‑314/06, EU:C:2007:817, 25. pont; 2012. június 14‑iCIVAD ítélet, C‑533/10, EU:C:2012:347, 26. pont).

61

A vámszabályozás szövegkörnyezetében a „vis maior” és az „előre nem látható körülmények” fogalma egyfelől egy objektív, a gazdasági szereplőtől független és rendkívüli körülményekre vonatkozó elemet foglal magában, másfelől pedig egy olyan szubjektív elemet, amely azzal függ össze, hogy az érdekelt köteles védekezni a rendkívüli esemény következményei ellen, megtéve ennek során – anélkül, hogy túlzott áldozatot hozna – a megfelelő intézkedéseket (lásd ebben az értelemben: 2007. december 18‑iSociété Pipeline Méditerranée et Rhône ítélet, C‑314/06, EU:C:2007:817, 24. pont; 2012. június 14‑iCIVAD ítélet, C‑533/10, EU:C:2012:347, 28. pont; 2012. szeptember 21‑iNoscira kontra OHIM végzés, C‑69/12 P, nem tették közzé, EU:C:2012:589, 39. pont; a Bíróság elnökének 2014. szeptember 30‑iFaktor B. i W. Gęsina kontra Bizottság végzése, C‑138/14 P, nem tették közzé, EU:C:2014:2256, 19. pont, 2016. február 4‑i C & J Clark International és Puma ítélet, C‑659/13 és C‑34/14, EU:C:2016:74, 192. pont).

62

Egyébiránt, mivel a Vámkódex 206. cikkének (1) bekezdése az ugyanezen kódex 204. cikke (1) bekezdésének a) pontjában rögzített szabálytól való eltérésnek minősül, a „vis maiornak” és az „előre nem látható körülményeknek” ez előbbi rendelkezés értelmében vett fogalmát szigorúan kell értelmezni (lásd analógia útján: 2012. június 14‑iCIVAD ítélet, C‑533/10, EU:C:2012:347, 24. pont; 2016. február 4‑i C & J Clark International és Puma ítélet, C‑659/13 és C‑34/14, EU:C:2016:74, 190. és 191. pont; 2017. január 25‑iVilkas ítélet, C‑640/15, EU:C:2017:39, 56. pont).

63

Márpedig a jelen ítélet 61. pontjában említett kritériumok fényében meg kell állapítani, hogy az alapügyben szereplőhöz hasonló oldószer szivárgását, amennyiben azt a leeresztőcsap nem megfelelő elzárása okozta, nem rendkívüli, vagy a folyékony anyagok szállításának területén tevékenységet végző gazdasági szereplőtől független körülménynek kell minősíteni, hanem inkább e gazdasági szereplő tevékenysége keretében megkövetelt szokásos gondosság elmulasztása következményének, ily módon nem áll fenn a jelen ügyben az említett pontban említett azon objektív, illetve szubjektív elem sem, amelyek a „vis maior” és az „előre nem látható körülmények” fogalmát jellemzik.

64

A leeresztőcsap meghibásodásának feltételezését illetően nem zárható ki, hogy ez a körülmény megfelelhet a jelen ítélet 61. pontjában említett kritériumoknak, amennyiben e meghibásodás rendkívülinek és az ilyen gazdasági szereplőtől függetlennek minősül, illetve amennyiben ennek következményeit a lehető legnagyobb gondosság ellenére sem lehetett elkerülni. Mindazonáltal a nemzeti bíróság feladata annak vizsgálata, hogy e kritériumok teljesülnek‑e. E vizsgálat keretében e bíróságnak elsősorban azt kell figyelembe vennie, hogy a főkötelezetthez és a fuvarozóhoz hasonló gazdasági szereplők tiszteletben tartották‑e a hatályos szabályokat és követelményeket a tartályok műszaki állapotát, valamint az oldószerhez hasonló folyékony anyagok szállításának biztonságát illetően.

65

A fenti megfontolásokra figyelemmel a második kérdésre azt a választ kell adni, hogy a Vámkódex 204. cikke (1) bekezdésének a) pontját úgy kell értelmezni, hogy ha a külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont árunak azon okból nem mutatták be a teljes mennyiségét az ezen eljárás keretében előírt rendeltetési vámhivatalnál, hogy az áru egy része teljesen megsemmisült vagy helyrehozhatatlanul károsodott, és ez kellőképpen bizonyítást nyert, ez a helyzet, amely az ezen eljáráshoz kapcsolódó kötelezettségek egyike, nevezetesen azon kötelezettség nemteljesítésének minősül, hogy a rendeltetési vámhivatalnak sértetlen árut kell bemutatni, főszabály szerint behozatalivám‑kötelezettséget keletkeztet az áru azon részének tekintetében, amelyet nem mutattak be e hivatalnál. A kérdést előterjesztő bíróság feladata annak vizsgálata, hogy egy olyan körülmény, mint a leeresztőcsap meghibásodása, a jelen ügyben megfelel‑e a „vis maior” és az „előre nem látható körülmény” fogalmát jellemző kritériumoknak a Vámkódex 206. cikke (1) bekezdésének értelmében, nevezetesen annak, hogy e körülmény a folyékony anyagok szállításának területén tevékenységet végző gazdasági szereplő tekintetében rendkívülinek és e szereplőtől függetlennek bizonyul‑e, illetve hogy e következményeket a lehető legnagyobb gondosság ellenére sem lehetett‑e elkerülni. E vizsgálat keretében e bíróságnak elsősorban azt kell figyelembe vennie, hogy a főkötelezetthez és a fuvarozóhoz hasonló gazdasági szereplők tiszteletben tartották‑e a hatályos szabályokat és követelményeket a tartályok műszaki állapotát, valamint az oldószerhez hasonló folyékony anyagok szállításának biztonságát illetően.

66

Harmadik kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a héairányelv 2. cikke (1) bekezdésének d) pontját, valamint 70. és 71. cikkét, hogy héát kell fizetni egy külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont áru teljesen megsemmisült vagy helyrehozhatatlanul károsodott része után.

67

A héairányelv 2. cikke (1) bekezdésének d) pontja értelmében a héa alá tartozik a termékimport. Ezen irányelv 70. cikke lefekteti azt az elvet, miszerint az adóztatandó tényállás akkor valósul meg, és az adófizetési kötelezettség akkor keletkezik, amikor a termékimport megtörténik. Ily módon a héairányelv 71. cikke (1) bekezdésének első albekezdése különösen előírja, hogy amennyiben a termék az Unióba történő behozatalakor külső közösségi árutovábbítási eljárás alatt áll, az adóztatandó tényállás csak akkor valósul meg, és az adófizetési kötelezettség akkor keletkezik, amikor a termék már nem áll ezen eljárás alatt (lásd ebben az értelemben: 2013. július 11‑iHarry Winston ítélet, C‑273/12, EU:C:2013:466, 40. pont).

68

E rendelkezésekből az következik, hogy egy külső árutovábbítási közösségi eljárás alá vont áru teljes megsemmisülése vagy helyrehozhatatlan károsodása csak akkor keletkeztet adóztatandó tényállást és fizetési kötelezettséget a héa tekintetében, ha ezen események egyenértékűnek tekinthetők az ilyen árunak az ezen eljárás alól történő kikerülésével.

69

E tekintetben meg kell állapítani, hogy mivel a héa jellegénél fogva fogyasztási adó, azt olyan termékekre és szolgáltatásokra kell alkalmazni, amelyek bekerülnek az Unió gazdasági körforgásába, és fogyasztás tárgyát képezhetik (lásd ebben az értelemben: 2013. november 7‑iTulică és Plavoşin ítélet, C‑249/12 és C‑250/12, EU:C:2013:722, 35. pont; 2016. június 2‑iEurogate Distribution és DHL Hub Leipzig ítélet, C‑226/14 és C‑228/14, EU:C:2016:405, 65. pont).

70

Következésképpen valamely árunak a külső közösségi árutovábbítási eljárás alóli kikerülését – ami adóztatandó tényállást és héafizetési kötelezettséget keletkeztet – úgy kell értelmezni, hogy az ennek az árunak az Unió gazdasági körforgásába való bekerülésére irányul, ami kizárt valamely nem létező vagy használhatatlan áru esetében (lásd ebben az értelemben: 2010. április 29‑iDansk Transport og Logistik ítélet, C‑230/08, EU:C:2010:231, 93. és 96. pont).

71

Következésképpen, mivel a külső közösségi árutovábbítási eljárás során teljesen megsemmisült vagy helyrehozhatatlanul károsodott áru nem kerülhet be az Unió gazdasági körforgásába, és ezért nem kerülhet ki ezen eljárás alól, ezen árut nem lehet a héairányelv 2. cikkének (1) bekezdése értelmében „importáltnak” tekinteni, és e jogcímen a héa hatálya sem vonatkozik rá.

72

A fenti megfontolásokra figyelemmel a harmadik kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 2. cikke (1) bekezdésének d) pontját, valamint 70. és 71. cikkét úgy kell értelmezni, hogy nem kell héát fizetni a külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont áru teljesen megsemmisült vagy helyrehozhatatlanul károsodott része után.

73

Negyedik kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a Vámkódex 96. cikke (1) bekezdésének a) pontját, valamint 204. cikke (1) bekezdésének a) pontját és (3) bekezdését, hogy a főkötelezettől követelhető egy külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont áru tekintetében keletkezett vámtartozás megfizetése, még akkor is, ha a fuvarozó nem tartotta tiszteletben az e kódex 96. cikkének (2) bekezdéséből eredő kötelezettségeit, különösen azt, hogy ezt az árut az előírt határidőn belül sértetlenül kell bemutatni a rendeltetési vámhivatalnál.

74

Az említett kódex 96. cikke (1) bekezdésének a) pontja értelmében, a 204. cikk (1) bekezdésének a) pontjával összefüggésben behozatalivám‑tartozást keletkeztet az a tény, ha a külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont árut nem mutatják be érintetlenül a rendeltetési vámhivatalnál. Ugyanezen kódex 204. cikkének (3) bekezdése értelmében pedig az adós az a személy, akit az adott vámeljárás alkalmazásából származó kötelezettségek teljesítésére köteleztek.

75

Ily módon a Vámkódex 96. cikkének (1) bekezdése értelmében a főkötelezett feladata, hogy sértetlenül bemutassa az árut a rendeltetési vámhivatalnál. E kódex 96. cikkének (2) bekezdése értelmében a főkötelezett kötelezettségeitől függetlenül az említett áru fuvarozójának is sértetlenül kell ezen árut bemutatnia a rendeltetési vámhivatalnál.

76

E tekintetben a Bíróság már megállapította, hogy a Vámkódex 204. cikke a vámszabályozás helyes alkalmazásának biztosítására irányul. A vámkódex 96. cikkének (1) bekezdése és 204. cikkének (1) bekezdése értelmében ugyanis a főkötelezett, a külső közösségi árutovábbítási eljárás jogosultjaként az ezen eljárásra vonatkozó rendelkezések figyelmen kívül hagyásából eredő vámtartozás adósa. A főkötelezettre hárított felelősség az ezen eljárásra vonatkozó rendelkezések alapos és egységes alkalmazását, valamint az árutovábbítási ügyletek megfelelő lebonyolítását szolgálja az Európai Unió és tagállamai pénzügyi érdekeinek védelmét biztosítva (2010. július 15‑iDSV Road ítélet, C‑234/09, EU:C:2010:435, 30. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

77

Hasonlóképpen, e felelősség független a főkötelezett jóhiszeműségétől, valamint attól a ténytől, hogy a külső közösségi árutovábbítási eljárás szabályainak megsértése a főkötelezettől független tény miatt következett be (lásd ebben az értelemben: 2008. április 3‑iMilitzer & Münch ítélet, C‑230/06, EU:C:2008:186, 49. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

78

Ezenfelül, ezt a felelősséget az a tény sem teszi megkérdőjelezhetővé, hogy az a Vámkódex 96. cikkének (2) bekezdése értelmében e felelősség más, olyan személyekre is kiterjed, mint például az áru fuvarozója, mivel e kódexnek a külső közösségi árutovábbítási eljárásra vonatkozó rendelkezései semmiféle mentességet nem írnak elő e jogcímen a főkötelezett javára. Az említett kódex 96. cikke (2) bekezdésének megfogalmazásából ugyanis az következik, hogy a főkötelezett azon kötelezettsége, hogy az árut sértetlenül mutassa be a rendeltetési vámhivatalnál, e tekintetben a „főkötelezett […] kötelezettségeitől független”.

79

Ebből következik, hogy a főkötelezett köteles a külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont áru tekintetében keletkezett vámtartozás megfizetésére még akkor is, ha a fuvarozó nem tartotta tiszteletben az ugyanezen kódex 96. cikkének (2) bekezdéséből eredő kötelezettségeit.

80

Mindazonáltal ebből a következtetésből nem következik szükségszerűen az, hogy kizárólag a főkötelezett köteles a vámtartozás megfizetésére.

81

Amint ugyanis az a jelen ítélet 74. és 75. pontjából is következik, hogy ha a fuvarozó nem teljesítette azt a kötelezettségét, hogy sértetlenül mutassa be a külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont árut a rendeltetési vámhivatalnál, e tény okán őt is úgy lehet tekinteni, mint a vámtartozás adósát, amiből az következik, hogy a Vámkódex 213. cikkének értelmében a főkötelezettel együtt egyetemlegesen felelős e tartozás megfizetéséért.

82

A fenti megfontolásokra figyelemmel a negyedik kérdésre azt a választ kell adni, hogy a Vámkódex 96. cikke (1) bekezdésének a) pontját 204. cikke (1) bekezdésének a) pontjával és (3) bekezdésével összefüggésben úgy kell értelmezni, hogy a főkötelezett köteles a külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont áru tekintetében keletkezett vámtartozás megfizetésére, még akkor is, ha a fuvarozó nem tartotta tiszteletben az e kódex 96. cikkének (2) bekezdéséből eredő kötelezettségeit, különösen azt a kötelezettségét, hogy ezt az árut az előírt határidőn belül sértetlenül mutassa be a rendeltetési vámhivatalnál.

83

Ötödik kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a Vámkódex 96. cikke (1) bekezdésének a) pontját és (2) bekezdését, 204. cikke (1) bekezdésének a) pontját és (3) bekezdését, valamint 213. cikkét, hogy valamely tagállam vámhatósága köteles megállapítani azon fuvarozó egyetemleges felelősségét, akit a főkötelezett mellett a vámtartozás adósának kell minősíteni.

84

E tekintetben meg kell állapítani, hogy a Vámkódex 213. cikke anélkül rögzíti az egyetemlegesség elvét arra az esetre, ha ugyanazon vámtartozásnak több adósa van, hogy ezen egyetemlegesség végrehajtására vonatkozóan e kódex más rendelkezései, illetve annak végrehajtási rendelkezései pontosabb szabályokat írnának elő (lásd ebben az értelemben: 2011. február 17‑iBerel és társai ítélet, C‑78/10, EU:C:2011:93, 42. és 43. pont).

85

Márpedig magának az egyetemleges felelősségnek a jellegéből az következik, hogy minden egyes adós felelős a tartozás teljes összegéért, a hitelező pedig főszabály szerint szabadon dönthet, hogy egy vagy több adóstól követeli e tartozás megfizetését.

86

Amint az a jelen ítélet 76–79. és 82. pontjából is következik, a Vámkódex 96. cikke (1) bekezdésének a) pontja, valamint 204. cikke (1) bekezdésének a) pontja és (3) bekezdése értelmében a főkötelezett köteles a külső közösségi árutovábbítási eljárás alá vont áru tekintetében keletkezett vámtartozás megfizetésére akkor is, ha a fuvarozó nem tartotta tiszteletben az ugyanezen kódex 96. cikkének (2) bekezdéséből eredő kötelezettségeit.

87

Ebből következik, hogy a Vámkódex – a főkötelezett objektív felelősségének előírásával – olyan jogi alapmechanizmust hoz létre, amely többek között az árutovábbítási műveletek megfelelő lefolytatását könnyíti meg az Unió és tagállamai pénzügyi érdekeinek védelmében (2010. július 15‑iDSV Road ítélet, C‑234/09, EU:C:2010:435, 30. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

88

E tekintetben a Bíróság megállapította, hogy az egyetemlegességnek az e kódex 213. cikkében előírt mechanizmusa a nemzeti hatóságok rendelkezésére álló kiegészítő jogi eszköz a vámtartozás beszedését és az Unió saját forrásai védelmét érintő aktusaik hatékonyságának megerősítése céljából (2011. február 17‑iBerel és társai ítélet, C‑78/10, EU:C:2011:93, 48. pont).

89

Következésképpen meg kell állapítani, hogy az alapügyben szereplőkhöz hasonló körülmények között a tagállam vámhatósága köteles megállapítani a főkötelezett felelősségét. Mindazonáltal az egyetemlegességnek a jelen ítélet 85. pontjában említett mechanizmusa jellegéből az következik, hogy e hatóság megállapíthatja a fuvarozó egyetemleges felelősségét is, azonban erre nem köteles.

90

Hangsúlyozni kell, hogy az a tény, hogy a tagállam vámhatósága ezen egyetemleges felelősség alapján nem követeli a fuvarozótól, hogy fizesse meg a vámtartozást, egyáltalán nem érinti a főkötelezett azon jogát, hogy kereset útján követelje az összeget a fuvarozótól.

91

A fenti megfontolásokra figyelemmel az ötödik kérdésre azt a választ kell adni, hogy a Vámkódex 96. cikke (1) bekezdésének a) pontját és (2) bekezdését, 204. cikke (1) bekezdésének a) pontját és (3) bekezdését, valamint 213. cikkét úgy kell értelmezni, hogy valamely tagállam vámhatósága nem köteles megállapítani azon fuvarozó egyetemleges felelősségét, akit a főkötelezett mellett a vámtartozás adósának kell minősíteni.

92

Az ötödik kérdésre adott válaszra tekintettel a hatodik és a hetedik kérdésre nem szükséges válaszolni.

93

Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

A fenti indokok alapján a Bíróság (nyolcadik tanács) a következőképpen határozott: