C‑555/22. P., C‑556/22. P. és C‑564/22. sz. egyesített ügyek

Nagy-Britannia és Észak-Írország Egyesült Királysága és társai

kontra

Európai Bizottság

A Bíróság ítélete (második tanács), 2024. szeptember 19.

„Fellebbezés – Állami támogatások – Nagy‑Britannia és Észak‑Írország Egyesült Királysága által bizonyos multinacionális csoportok javára végrehajtott támogatási program – Az ellenőrzött külföldi társaságok (EKT) nem kereskedési pénzügyi nyereségének adóztatása – Adómentességek – Jelentős személyi funkciók – A nyereség mesterséges átirányítása – Az adóalap eróziója – A támogatási programot a belső piaccal ellentétesnek nyilvánító és a kifizetett támogatások visszatéríttetését elrendelő határozat – Referenciakeret – Alkalmazandó nemzeti jog – Úgynevezett »normál« adóztatás”

Fellebbezés – Jogalapok – A tények és bizonyítékok téves értékelése – Elfogadhatatlanság – A tények és a bizonyítékok értékelésének a Bíróság általi felülvizsgálata – Kizártság, kivéve az elferdítés esetét – Adóztatással kapcsolatos állami támogatás fennállásának a Bizottság általi vizsgálata – A nemzeti jog szerinti referenciakeret meghatározása és az azt alkotó rendelkezések értelmezése – Fellebbezés keretében felhozható jogkérdés

(EUMSZ 256. cikk, (1) bekezdés, második albekezdés; a Bíróság alapokmánya, 58. cikk, első bekezdés)

(lásd: 57–61. pont)
Államok által nyújtott támogatások – Fogalom – Az intézkedés szelektív jellege – Adóelőnyt biztosító intézkedés – Az ellenőrzött külföldi társaságok felé mesterségesen eltérített nyereségek adóztatását előíró adórendszer – Szelektív előny fennállása meghatározásának alapjául szolgáló referenciakeret – Az általános vagy „normál” adórendszer meghatározása – A Bizottság azon kötelezettsége, hogy elfogadja a nemzeti jog tagállam által adott értelmezését – Korlátok – Az ezen állam ítélkezési gyakorlatában vagy közigazgatási gyakorlatában érvényesülő más értelmezés megléte – A Bizottságra háruló bizonyítási teher – A releváns rendelkezések szövegével való összeegyeztethetőség – Kontradiktórius vitában előadott, megbízható és egybehangzó bizonyítékok szolgáltatásának szükségessége

(EUMSZ 107. cikk, (1) bekezdés)

(lásd: 90–99., 109–126. pont)
Államok által nyújtott támogatások – Fogalom – Az intézkedés szelektív jellege – Adóelőnyt biztosító intézkedés – Az előny fennállásának meghatározására szolgáló referenciakeret – A tárgyi hatály meghatározása – Az általános adórendszertől elválasztható intézkedés – Feltételek – Sajátos célokat követő, egyértelműen körülhatárolt adószabályozás – Hiány – Egy tágabb jogszabályi keretet kiegészítő és azzal azonos logikát követő intézkedés

(EUMSZ 107. cikk, (1) bekezdés)

(lásd: 95., 104–105., 127–136. pont)

Összefoglalás

A Bíróság azáltal, hogy helyt ad a Törvényszék által az Egyesült Királyság és ITV kontra Bizottság ügyben hozott ítélettel ( 1 ) szemben benyújtott fellebbezéseknek, pontosítja az azon referenciakeret meghatározására vonatkozó ítélkezési gyakorlatát, amelyre tekintettel az adóintézkedések szelektivitását értékelni kell annak meghatározása érdekében, hogy azok az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése értelmében vett állami támogatásoknak minősülnek‑e. Közelebbről, a Bíróság pontosítja azokat a kritériumokat, amelyek alapján a nemzeti jogot e meghatározás céljából értelmezni kell.

Az Egyesült Királyság társaságadó‑szabályai szerint csak azok a nyereségek adókötelesek, amelyek az Egyesült Királyságban folytatott tevékenységekből és az ottani eszközökből származnak. Ugyanakkor az ellenőrzött külföldi társaságokra (EKT) alkalmazandó szabályok előírják, hogy az e társaságok nyereségét az Egyesült Királyságban különadó útján meg kell adóztatni (a továbbiakban: EKT‑különadó), amennyiben megállapítható, hogy e nyereségeket mesterségesen átirányították az Egyesült Királyságból.

Az EKT‑különadót az EKT‑knak többek között a nem kereskedési pénzügyi nyereségeire vetik ki, amennyiben e nyereségek az Egyesült Királyságban jelentős személyi funkciókat magukban foglaló tevékenységekből származnak, vagy ha azok az e tagállamból érkező forrásokból vagy pénzeszközökből keletkeznek.

Az EKT‑kre alkalmazandó szabályok azonban az EKT‑különadó alóli részleges vagy teljes mentességet írnak elő azon nem kereskedési pénzügyi nyereségek tekintetében, amelyek az EKT által nyújtott, csoporton belüli hitelekből származnak, és amelyek vonatkozásában e csoportok kérelmet nyújthatnak be az EKT‑különadó alóli részleges vagy teljes mentesség iránt (a továbbiakban: szóban forgó mentességek).

2019. április 2‑i határozatával ( 2 ) (a továbbiakban: vitatott határozat) az Európai Bizottság e mentességeket jogellenes és a belső piaccal összeegyeztethetetlen állami támogatási programnak minősítette. A Bizottság pontosította, hogy ez az összeegyeztethetetlenség 2019. január 1‑jén megszűnt az EKT‑kre alkalmazandó szabályok azon módosításait követően, amelyek értelmében e nyereségek tekintetében már nem lehet kérni a szóban forgó mentességeket.

Az Egyesült Királyság és az ITV plc – amelyet többek között az LSEGH (Luxembourg) Ltd és a London Stock Exchange Group Holding (Italy) Ltd társaságok támogatnak, amelyek valamennyien részesültek a szóban forgó mentességekben – azt kérték, hogy a Törvényszék semmisítse meg a vitatott határozatot.

Kereseteiket a Törvényszék a 2022. június 8‑i ítéletével elutasította. E tekintetben a Törvényszék többek között helybenhagyta a vitatott határozatban szereplő, a szelektív előny fennállására vonatkozó elemzést, ideértve a referenciakeret azonosításából álló első szakaszt is. E tekintetben a Törvényszék úgy ítélte meg, hogy a Bizottság nem követett el hibát, amikor arra a következtetésre jutott, hogy a referenciakeretet nem az Egyesült Királyság általános társaságiadó‑rendszere (a továbbiakban: ÁTAR), hanem kizárólag az EKT‑kre alkalmazandó szabályok alkotják.

Az Egyesült Királyság, az ITV, az LSEGH (Luxembourg) és a London Stock Exchange Group Holding (Italy) (a továbbiakban: fellebbezők) mindannyian e kontextusban nyújtottak be fellebbezést a Törvényszék ítélete ellen.

A Bíróság álláspontja

Az elfogadhatóságot illetően a Bíróság úgy véli, hogy a fellebbezők a fellebbezés szakaszában vitathatják a referenciakeret Törvényszék általi meghatározását. Az a kérdés ugyanis, hogy a Törvényszék megfelelően jelölte‑e ki a releváns referenciakeretet, és ennek folytán helyesen értelmezte‑e az azt alkotó rendelkezéseket, olyan jogkérdés, amely a fellebbezés szakaszában felülbírálat tárgyát képezheti.

Az ügy érdemét illetően a Bíróság megvizsgálja a fellebbezők azon érvelését, amely szerint a Törvényszék tévesen alkalmazta a jogot, amikor a Bizottság által a vitatott határozatban tett megállapításhoz hasonlóan úgy ítélte meg, hogy az annak meghatározását lehetővé tévő referenciakeretet, hogy a szóban forgó mentességek szelektív előnyt eredményeztek‑e, nem az ÁTAR, hanem az EKT‑kre alkalmazandó szabályok alkotják.

A Bíróság annak felidézésével kezdi, hogy ahhoz, hogy a Bizottság valamely nemzeti adóintézkedést az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdésének alkalmazása szempontjából „szelektívnek” minősíthessen, első lépésben azonosítania kell a referenciakeretet, vagyis az érintett tagállamban alkalmazandó „normál” adószabályozást, második lépésben pedig bizonyítania kell, hogy a szóban forgó adóintézkedés eltér az említett kerettől, mivel különbséget tesz az e keret által kitűzött célra tekintettel összehasonlítható ténybeli és jogi helyzetben lévő gazdasági szereplők között, anélkül hogy a szóban forgó tagállam igazolni tudná ezt az eltérést.

A referenciakeretet az érintett tagállammal folytatott kontradiktórius vitát követően kell meghatározni, és annak az alkalmazandó nemzeti jogszabályok tartalmának, egymáshoz való viszonyának és konkrét hatásainak objektív vizsgálatából kell következnie. Amennyiben a vizsgált adóintézkedés elválaszthatatlannak mutatkozik az érintett tagállam teljes adórendszerétől, e rendszert kell figyelembe venni. Ezzel szemben, amennyiben úgy tűnik, hogy az ilyen intézkedés egyértelműen elválasztható ettől az általános rendszertől, a referenciakeret korlátozottabb is lehet, mint e rendszer.

A Bíróság ezenkívül kiemeli, hogy az érintett tagállam az, amely a közvetlen adózás területén fennálló saját hatásköreinek gyakorlása révén és adójogi autonómiájának tiszteletben tartása mellett megállapítja az adó azon alapvető jellemzőit, amelyek főszabály szerint meghatározzák a referenciakeretet. Következésképpen a referenciakeret meghatározása során a Bizottság csak akkor térhet el a nemzeti jognak az érintett tagállam által adott értelmezésétől, ha megállapítja, hogy e tagállam ítélkezési gyakorlatában vagy közigazgatási gyakorlatában más értelmezés érvényesül, e tekintetben a fent említett kontradiktórius vita tárgyát képező megbízható és egybehangzó információkra támaszkodva. Ennek keretében az érintett tagállamot lojális együttműködési kötelezettség terheli; köteles tehát jóhiszeműen a Bizottság rendelkezésére bocsátani minden olyan releváns információt, amelyet ez utóbbi kért a releváns nemzeti jogi rendelkezések értelmezésére vonatkozóan. Amennyiben a Bizottságnak az érintett tagállam által szolgáltatott információk alapján nem áll rendelkezésére olyan nemzeti ítélkezési vagy közigazgatási gyakorlat, amely alátámasztaná a nemzeti jogra vonatkozó saját értelmezését, ezen értelmezés csak akkor élvezhet elsőbbséget az említett tagállam által képviselt értelmezéssel szemben, ha a Bizottság bizonyítani tudja, hogy ez utóbbi értelmezés összeegyeztethetetlen a releváns rendelkezések szövegével.

Ezen elvek fényében a Bíróság rátér annak meghatározására, hogy a nemzeti jognak a vitatott határozat alapjául szolgáló – a megtámadott ítéletben helybenhagyott – értelmezése és az Egyesült Királyság által képviselt értelmezés közül melyiknek kell elsőbbséget élveznie.

A Bíróság kiemeli, hogy a megtámadott ítéletben a Törvényszék mindenekelőtt megállapította, hogy az ÁTAR a területiség elvén alapul, amelynek értelmében csak az Egyesült Királyságban elért nyereség után kell adót fizetni. Ezt követően a Törvényszék úgy ítélte meg, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok, amelyek lehetővé teszik az Egyesült Királyságból egy EKT javára mesterségesen átirányított nyereség megadóztatását, olyan logikán alapulnak, amely kétségkívül kiegészíti az ÁTAR‑t, illetve annak járulékát képezi, de attól elkülönül és elválasztható. A Törvényszék végül úgy ítélte meg, hogy ezek a szabályok nem képeznek kivételt az ÁTAR alól, hanem inkább annak kiterjesztéseként értékelhetők.

E tekintetben a Bíróság megjegyzi, hogy a tágabb jogszabályi keret velejáróját, kiegészítését vagy kiterjesztését képező nemzeti rendelkezések nehezen tekinthetők e kerettől egyértelműen elválaszthatónak, így azok elkülönítése főszabály szerint mesterséges.

A jelen ügyben a Bíróság úgy ítéli meg, hogy semmi nem zárja ki az EKT‑kre alkalmazandó szabályoknak az Egyesült Királyság által képviselt értelmezését, amely szerint e szabályok lényegében ugyanazt a – nagyrészt a területiség elvén alapuló – logikát követik, mint az ÁTAR. Lehetővé teszik ugyanis, hogy az EKT‑k nyereségei ugyanúgy meg legyenek adóztatva, mint ahogy azokat abban az esetben adóztatták volna, ha e nyereségeket az Egyesült Királyság azon társaságai érték volna el, amelyek ezen EKT‑ket ellenőrzik, amennyiben kellően jelentős kockázat áll fenn arra nézve, hogy e nyereségek olyan konstrukciókból származnak, amelyek a nyereség mesterséges átirányításához vagy az egyesült királyságbeli társaságiadó‑alap eróziójához vezetnek. A szóban forgó mentességek lehetővé teszik, hogy az EKT‑különadó részben vagy egészben ne kerüljön alkalmazásra, amennyiben e kockázat nem kellően jelentős. Így e jogszabályok azon fejezeteit, amelyek az EKT‑különadóról, illetve a szóban forgó mentességekről rendelkeznek, együttesen kell értelmezni, mivel azok kölcsönösen kiegészítik egymást, és együttesen határozzák meg e különadó alkalmazási körét, figyelembe véve az említett kockázat értékelését.

E következtetés levonásához a Bíróság megjegyzi, hogy amennyiben a nyereség megfelel az EKT‑kre alkalmazandó szabályokon belül a szóban forgó mentességekre vonatkozó fejezet alkalmazási feltételeinek, azt a többi fejezetre tekintettel már nem kell megvizsgálni, ideértve azokat a fejezeteket is, amelyek meghatározzák azokat a kritériumokat, amelyek alapján az EKT‑k nem kereskedési pénzügyi nyeresége az Egyesült Királyságban adóköteles. Hasonlóképp, az ez utóbbi kritériumokat meghatározó rendelkezések ahhoz kötik azok alkalmazását, hogy a szóban forgó nem kereskedési pénzügyi nyereség ne tartozzon a szóban forgó mentességekre vonatkozó fejezet hatálya alá. Az a tény, hogy e mentességek alkalmazhatók az EKT‑különadó kritériumainak egy részét teljesítő nem kereskedési pénzügyi nyereségekre, nem mond ellent az Egyesült Királyság által előadott értelmezésnek, mivel az Egyesült Királyság jogalkotójának értékelése szerint az e mentességekhez megkövetelt feltételek teljesülése lehetővé teszi annak kizárását, hogy a fent említett kockázat kellően jelentős legyen.

A Bíróság hozzáteszi, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályoknak a fellebbezők által hivatkozott értelmezése összhangban van a Cadbury Schweppes és Cadbury Schweppes Overseas ítéletben ( 3 ) kifejtett elvekkel. Ezen ítélet értelmében az EUMSZ 49. és EUMSZ 54. cikkel ellentétes, ha valamely tagállam a belföldi illetőségű társaságot az EKT által egy másik tagállamban elért nyereség alapján adóztatja, kivéve ha e nyereség olyan, tisztán mesterséges konstrukciókból származik, amelyek a rendes körülmények között fizetendő nemzeti adó elkerülésére irányulnak. Az ilyen adóztatás tehát kizárt, amennyiben objektív és harmadik személyek által ellenőrizhető körülmények azt mutatják, hogy a szóban forgó EKT valóban letelepedett a fogadó tagállamban, és ott tényleges gazdasági tevékenységet folytat. Ezeket az elveket tükrözi a fellebbezők azon értelmezése, amely szerint az EKT‑kre alkalmazandó szabályok a visszaélésszerű magatartásokból – mint például a tisztán mesterséges konstrukciókból – származó nyereségek megadóztatására irányulnak, miközben lehetővé teszik az adóalanyok számára, hogy az ilyen konstrukciók kockázatának hiányában teljes vagy részleges mentességet kérjenek.

E megfontolásokra tekintettel a Bíróság úgy ítéli meg, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok az ÁTAR szerves részét képezik, és azt – ugyanazon logikának megfelelően, amely nagyrészt a területiség elvén alapul – kiegészítik. Az EKT‑különadó ugyanis teljesen vagy részben kizárt az EKT‑k olyan nem kereskedési pénzügyi nyereségei tekintetében, amelyek nem állnak kellő területi kapcsolatban az Egyesült Királysággal, és amelyek ezért nem minősülnek mesterségesen átirányított nyereségnek vagy az egyesült királyságbeli társaságiadó‑alap eróziójának. Következésképpen a Törvényszék tévesen alkalmazta a jogot, amikor a Bizottsághoz hasonlóan úgy ítélte meg, hogy a szóban forgó mentességek szelektivitásának vizsgálata szempontjából a referenciakeretet kizárólag az EKT‑kre alkalmazandó szabályok alkotják.

Mivel a referenciakeret azonosítása képezi a szelektivitás elemzésének kiindulópontját, a Törvényszék által elkövetett hiba érvénytelenné teszi ezen elemzés egészét. Következésképpen a Bíróság a megtámadott ítéletet teljes egészében hatályon kívül helyezi, és a jogvitát érdemben elbírálva ugyanezen indokok alapján megsemmisíti a Bizottság vitatott határozatát.

( 1 ) 2022. június 8‑iEgyesült Királyság és ITV kontra Bizottság ítélet (T‑363/19 és T‑456/19, EU:T:2022:349) (a továbbiakban: megtámadott ítélet).

( 2 ) Az Egyesült Királyság által [az EKT]‑csoportfinanszírozási mentességgel kapcsolatban végrehajtott SA.44896. számú állami támogatásról szóló, 2019. április 2‑i (EU) 2019/1352 bizottsági határozat (HL 2019. L 216., 1. o., a továbbiakban: vitatott határozat).

( 3 ) 2006. szeptember 12‑iCadbury Schweppes és Cadbury Schweppes Overseas ítélet (C‑196/04, EU:C:2006:544).