–

a Happy Education SRL képviseletében A. Manole avocat,

–

a román kormány képviseletében E. Gane és L.‑E. Baţagoi, meghatalmazotti minőségben,

–

az Európai Bizottság képviseletében L. Lozano Palacios és A. Armenia, meghatalmazotti minőségben,

1

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL 2006. L 347., 1. o.; helyesbítések: HL 2007. L 335., 60. o.; HL 2015. L 323., 31. o.) 132. cikke (1) bekezdése i) pontjának, valamint 133. és 134. cikkének az értelmezésére vonatkozik.

2

E kérelmet az egyrészről a Happy Education SRL, és másrészről a Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj‑Napoca (kolozsvári regionális költségvetési főigazgatóság, Románia), valamint az Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj (kolozsvári megyei költségvetési hivatal, Románia) között folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő, amelynek tárgya a Happy Education által nyújtott, az iskolai programot kiegészítő oktatási szolgáltatások hozzáadottérték‑adó alóli mentességének az adóhatóságok általi megtagadása.

3

A 2006/112 irányelv „Adómentesség” című IX. címe tartalmazza többek között az „[e]gyes közhasznú tevékenységek adómentesség[ére]” vonatkozó 2. fejezetet, amely magában foglalja ezen irányelv 132. cikkét, amelynek (1) bekezdése a következőképpen rendelkezik:

„A tagállamok mentesítik az adó alól a következő ügyleteket:

[…]

[…]”

4

Ezen irányelv 133. cikke a következőket írja elő:

„A tagállamok a közintézménynek nem minősülő intézmények esetén a 132. cikk (1) bekezdésének b), g), h), i), l), m) és n) pontjában említett adómentességek megadását minden egyes esetben a következő feltételek teljesítésétől tehetik függővé:

[…]”

5

A 2015. szeptember 8‑i Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (az adójogi törvénykönyvről szóló 227/2015. sz. törvény; Monitorul Oficial al României, I. rész, 688. sz., 2015. szeptember 10.; a továbbiakban: adójogi törvénykönyv) 292. cikke, melynek címe „Egyes közhasznú tevékenységek és egyéb tevékenységek adómentessége”, az (1) bekezdésében a következőképpen rendelkezik:

„Mentesek az adó alól az alábbi közhasznú tevékenységek:

[…]

[…]”

6

A 2016. január 6‑i Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal (az adójogi törvénykönyvről szóló 227/2015. sz. törvény alkalmazására vonatkozó végrehajtási szabályok megerősítéséről szóló 1/2016. sz. kormányrendelet; Monitorul Oficial al României, I. rész, 22. sz., 2016. január 13.) az „Adómentes ügyletek” című IX. fejezetében, az 1. szakaszának 42. pontjában a következőket írja elő:

[…]

[…]”

7

A 2011. január 5‑i Legea educației naționale nr. 1/2011 (a közoktatásról szóló 1/2011. sz. törvény; Monitorul Oficial al României, I. rész, 18. sz., 2011. január 10.; a továbbiakban: közoktatásról szóló törvény) az 1. cikke értelmében az állami, a magán és a felekezeti oktatás nemzeti rendszerének felépítését, feladatait, szervezetét és működését szabályozza.

8

A közoktatásról szóló törvénynek az „Iskola utáni iskola” programra vonatkozó 58. cikke a következőképpen rendelkezik:

„(1)   Az oktatási intézmények az igazgatóság határozatával az »Iskola utáni iskola« program révén a tanórák utánra is kiterjeszthetik a tanulókkal folytatott tevékenységüket.

(2)   Az »Iskola utáni iskola« program a helyi hatóságokkal és a szülői egyesületekkel fennálló partnerség keretében a megszerzett készségek megerősítése vagy a gyorsított tanulás elősegítése érdekében oktatási, rekreációs és szabadidős tevékenységeket, valamint felzárkóztató oktatási tevékenységet kínál. A partnerség, ha ez lehetséges, létrejöhet olyan nem kormányzati szervezetekkel, amelyek szakértelemmel rendelkeznek e téren.

(3)   Az »Iskola utáni iskola« program az oktatásért, a kutatásért, az ifjúságért és a sportért felelős miniszter rendeletében jóváhagyott módszertan alapján kerül megszervezésre.

(4)   Az állam a jogszabályoknak megfelelően a hátrányos helyzetű csoportokba tartozó gyermekek és tanulók részére finanszírozhatja a »Iskola utáni iskola« programot.”

9

Az „Iskola utáni iskola” program megszervezését a 2011. szeptember 7‑i Metodologia de organizare a programului « Şcoala după şcoală », aprobată prin Ordinul ministrului educaţiei, cercetării, tineretului şi sportului nr. 5349 (az „Iskola utáni iskola” program megszervezésének az oktatásért, a kutatásért, az ifjúságért és a sportért felelős miniszter 5349/2011. sz. rendeletében jóváhagyott módszertana; Monitorul Oficial al României, I. rész, 738. sz., 2011. október 20.; a továbbiakban: az „Iskola utáni iskola” program megszervezésének módszertana) szabályozza.

10

Az „Iskola utáni iskola” program megszervezésének módszertana a 2. cikkében a következőket írja elő:

„(1)   Az »Iskola utáni iskola” (a továbbiakban: SDS‑program) a kötelező iskolai programot kiegészítő program, amely oktatási, rekreációs és szabadidős tevékenységek útján formális és informális oktatási lehetőségeket kínál a megszerzett készségek megszilárdítása, a felzárkóztató oktatási tevékenység és a gyorsított tanulás érdekében.

(2)   Az SDS‑program mind az általános iskolai oktatás, mind a középfokú oktatás tanulóira kiterjed.

[…]”

11

A Happy Education román gazdasági társaság, amely az iskolai programot kiegészítő tevékenységek szervezésére irányuló, olyan oktatási szolgáltatásokat nyújt, mint például a házi feladathoz segítséget nyújtó foglalkozások, oktatási programok, idegennyelv‑tanfolyamok és művészeti tanfolyamok, sporttevékenységek, iskolabusz‑szolgáltatás, és az iskolai tevékenységeket követő étkeztetés.

12

E tevékenységek a többek között az „Iskola utáni iskola” program megszervezésének módszertanával bevezetett „Școala după școală” („Iskola utáni iskola”) program (a továbbiakban: „Iskola utáni iskola” program) részét képező tevékenységeknek felelnek meg.

13

Az ezen programban részt vevő gyermekek Kolozsvár (Románia) különböző oktatási intézményeinek tanulói.

14

A nemzeti gazdasági tevékenységek osztályozása (CAEN) keretében, amelynek értelmében minden Romániában engedéllyel rendelkező gazdasági társaság és természetes személy – többek között statisztikai célokból – köteles besorolni a társasági tevékenységét, a Happy Education tevékenysége a CAEN 8559 – „Máshova nem sorolt egyéb oktatás” kód alá tartozik.

15

Az adóhatóság ellenőrzési osztálya a 2016. augusztus 1. és 2017. december 31. közötti időszakra vonatkozó héaellenőrzést követően megállapította, hogy a Happy Education árbevétele 2016 júliusában meghaladta azt a felső árbevételi határt, amely alatt a kisvállalkozások az adójogi törvénykönyv értelmében héamentességben részesülnek. Következésképpen e hatóságok álláspontja szerint a Happy Educationnek 2016 augusztusától kérnie kellett volna a héaalanyként való nyilvántartásba vételét, így e hatóságok az érintett időszak vonatkozásában a héának megfelelő összeg megfizetésére kötelezték.

16

Az említett társaság 2018. június 11‑én közigazgatási panaszt nyújtott be ezen adómegállapító határozattal szemben, többek között arra hivatkozva, hogy az általa végzett ügyletek a közoktatásról szóló törvényben előírt oktatási tevékenységhez szorosan kapcsolódó szolgáltatások nyújtásának minősülnek, így az adójogi törvénykönyv 292. cikke (1) bekezdésének f) pontja értelmében mentesek a héa alól. Az adóhatóság különösen azzal érvelt, hogy a Happy Education nem jogosult arra, hogy a tanulóknak szánt „Iskola utáni iskola” program keretében szolgáltatásokat nyújtson.

17

Az adóhatóság 1. sz. panaszkezelési osztálya a 2018. szeptember 10‑i határozatával elutasította e közigazgatási panaszt azzal az indokkal, hogy a Happy Education által végzett tevékenységek nem képezik a nemzeti oktatási rendszer részét, és azokat nem engedélyezték az adójogi törvénykönyv 292. cikke (1) bekezdése f) pontjának alkalmazására vonatkozó módszertani szabályok alapján.

18

A Happy Education által e határozattal szemben benyújtott kereset tárgyában eljáró Tribunalul Cluj (Kolozs megyei törvényszék, Románia) rámutat arra, hogy az e társaság által végzett tevékenység a társaság alapításakor a CAEN 8559 – „Máshova nem sorolt egyéb oktatás” kód alá került besorolásra, így e társaság úgy vélte, hogy nem szükséges további állásfoglalásokat kérnie ahhoz, hogy az ezen társasági tevékenység keretében nyújtott szolgáltatások az adójogi törvénykönyv 292. cikke (1) bekezdésének f) pontja alapján a héamentes ügyletek kategóriájába tartozzanak.

19

A kérdést előterjesztő bíróság azonban azt állítja, hogy a nemzeti jog, és többek között e rendelkezés értelmében a Happy Education által kínált szolgáltatások nem adómentesek, mivel a Happy Education nem igazolta, hogy valamely oktatási intézménnyel partnerségi megállapodást kötött annak érdekében, hogy az „Iskola utáni iskola” program keretében projektet hajtson végre.

20

E bíróság mindazonáltal úgy véli, hogy a Happy Education hivatkozhat a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének i) pontjában foglalt mentességre.

21

E tekintetben a Happy Education arra hivatkozik, hogy az általa a tanulóknak nyújtott szolgáltatások a nemzeti tantervnek megfelelően mind gyakorlati, mind pedig elméleti ismeretek átadását célzó tevékenységeket foglalnak magukban, amelyek az oktatási intézményekben szervezett tanfolyamok keretében a tanulók által megszerzett ismeretek elmélyítéséhez szükségesek. E tevékenységek célja tehát nem pusztán rekreációs jellegű, hanem e cél elsősorban a házi feladatok elvégzésére és a nemzeti rendszerbe tartozó oktatási intézmények keretében tartott tanórákon elsajátított ismeretek megszilárdítására összpontosít.

22

A kérdést előterjesztő bíróság ebből azt a következtetést vonja le, hogy a Happy Education tevékenysége a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdése i) pontjának értelmében vett „iskolai, illetve egyetemi oktatás” fogalmába tartozik.

23

Ezzel szemben e bíróságnak kétségei vannak azzal kapcsolatban, hogy a Happy Education teljesíti‑e az e rendelkezésben meghatározott egyéb feltételeket, mivel nem biztos, hogy az említett társaság e rendelkezés értelmében véve a közintézményekéhez „elismerten hasonló céllal létrehozott intézménynek” tekinthető, hiszen csupán a CAEN 8559 kóddal azonosított oktatási tevékenységek folytatásához szükséges engedéllyel rendelkezik, ez az engedély pedig a nemzeti jog szerint nem tekinthető elegendőnek ahhoz, hogy egy szervezet héamentességben részesülhessen.

24

E körülmények között a Tribunalul Cluj (Kolozs megyei törvényszék) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:

25

A kérdést előterjesztő bíróság a második kérdésével, amelyet elsőként kell megvizsgálni, lényegében arra keresi a választ, hogy a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének i) pontját úgy kell‑e értelmezni, hogy az oktatási közintézményekéhez „hasonló céllal létrehozott intézményeknek” az e rendelkezés értelmében vett fogalmába tartozik az olyan magánjogi jogalany, amely közhasznú oktatási tevékenységeket végez többek között az iskolai programot kiegészítő, olyan tevékenységek szervezésével, mint például a házi feladathoz segítséget nyújtó foglalkozások, oktatási programok és idegennyelv‑tanfolyamok, és amely a cégnyilvántartást vezető nemzeti hivataltól engedélyt szerzett a nemzeti gazdasági tevékenységek osztályozása értelmében vett CAEN 8559 – „Máshova nem sorolt egyéb oktatás” kód alá való sorolás formájában.

26

Előzetesen emlékeztetni kell arra, hogy a 2006/112 irányelv 132. cikke olyan adómentességeket ír elő, amelyeknek – amint az e cikket magában foglaló fejezet címe is jelzi – az a céljuk, hogy bizonyos közhasznú tevékenységeket előnyben részesítsenek. E mentességek azonban nem vonatkoznak valamennyi közhasznú tevékenységre, hanem kizárólag azokra terjednek ki, amelyeket e cikk felsorol és részletesen meghatároz (2017. május 4‑iBrockenhurst College ítélet, C‑699/15, EU:C:2017:344, 22. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2019. március 14‑iA & G Fahrschul‑Akademie ítélet, C‑449/17, EU:C:2019:202, 17. pont).

27

A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlata szerint az említett adómentességek az uniós jog autonóm fogalmainak minősülnek, amelyek célja annak elkerülése, hogy a héarendszer alkalmazása tagállamonként eltérjen (lásd: 2017. október 26‑iThe English Bridge Union ítélet, C‑90/16, EU:C:2017:814, 17. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2021. október 21‑iDubrovin & Tröger – Aquatics ítélet, C‑373/19, EU:C:2021:873, 21. pont).

28

A 2006/112 irányelv 132. cikkében említett adómentességek leírására használt kifejezéseket szigorúan kell értelmezni, mivel azok kivételt jelentenek az ezen irányelv 2. cikkéből eredő főszabályhoz képest, amely szerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében teljesített minden szolgáltatásnyújtás után héát kell fizetni. A szigorú értelmezés e szabálya ugyanakkor nem jelenti azt, hogy az ezen 132. cikkben szereplő adómentességek meghatározására használt kifejezéseket oly módon kell értelmezni, hogy azok ne tudják kifejteni hatásukat (2017. május 4‑iBrockenhurst College ítélet, C‑699/15, EU:C:2017:344, 23. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2021. október 21‑iDubrovin & Tröger – Aquatics ítélet, C‑373/19, EU:C:2021:873, 22. pont).

29

Konkrétabban rá kell mutatni arra, hogy a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdése i) pontjának szövegéből kitűnik, hogy az e rendelkezésben említett adómentesség lényegében két együttes feltételtől függ, nevezetesen egyrészt a nyújtott szolgáltatás jellegére vonatkozó feltételtől, függetlenül attól, hogy gyermek‑ és ifjúságnevelésről, iskolai, illetve egyetemi oktatásról, továbbképzésről, illetve szakmai átképzésről, vagy ezekhez „szorosan kapcsolódó” szolgáltatásokról van szó, és másrészt a nyújtott szolgáltatást érintő, azon feltételtől, hogy azt „közintézmények vagy egyéb, az érintett tagállam által elismerten hasonló céllal létrehozott intézmények” nyújtsák (lásd ebben az értelemben: 2013. november 28‑iMDDP ítélet, C‑319/12, EU:C:2013:778, 35. pont; 2017. május 4‑iBrockenhurst College ítélet, C‑699/15, EU:C:2017:344, 26. pont).

30

Ami e feltételek közül a másodikat illeti, ha valamely jogalany – amint az az alapügyben a Happy Education esetében is fennállni látszik – nem minősül a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének i) pontja értelmében vett közintézménynek, a szolgáltatásai e rendelkezés alapján csak akkor mentesülhetnek a héa alól, ha e jogalany az előzetes döntéshozatalra előterjesztett második kérdésben említett „egyéb, az érintett tagállam által elismerten hasonló céllal létrehozott intézmények” fogalmába tartozik.

31

E tekintetben hangsúlyozni kell, hogy a Bíróság már megállapította, hogy mivel a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének i) pontja nem határozza meg, hogy milyen feltételekkel és módon ismerhetők el e hasonló célok, főszabály szerint az egyes tagállamok nemzeti jogának kell meghatároznia azokat a szabályokat, amelyek alapján sor kerül ezen intézmények ilyen elismerésére. A tagállamok e tekintetben mérlegelési jogkörrel rendelkeznek (lásd ebben az értelemben: 2005. május 26‑iKingscrest Associates és Montecello ítélet, C‑498/03, EU:C:2005:322, 49. és 51. pont; 2013. november 28‑iMDDP ítélet, C‑319/12, EU:C:2013:778, 37. pont).

32

Ezenfelül a nemzeti bíróságoknak kell vizsgálniuk, hogy a tagállamok az ilyen feltételek előírása során tiszteletben tartották‑e a mérlegelési jogkörük kereteit, az uniós jog alapelveinek, és különösen – a héa területén az adósemlegesség elvében kifejeződő – egyenlő bánásmód elvének a tiszteletben tartása mellett (lásd: 2013. november 28‑iMDDP ítélet, C‑319/12, EU:C:2013:778, 38. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

33

A jelen ügyben a kérdést előterjesztő bíróság által szolgáltatott információkból az következik, hogy a 2006/12 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének i) pontja értelmében vett, a közintézményekéhez hasonló céllal létrehozott intézményként való ezen elismerés a román jogban az olyan magánjogi jogalanyok esetében, mint a Happy Education, amelyek az „Iskola utáni iskola” típusának megfelelő oktatási tevékenységeket kínálnak, a közoktatásról szóló törvény 58. cikke és az „Iskola utáni iskola” program megszervezésének módszertana alapján történik.

34

Márpedig a kérdést előterjesztő bíróság által ismertetett információkból az következik, hogy a Happy Education nem kötött ilyen partnerségi megállapodást, így nem rendelkezik a román jog által e célból megkövetelt elismeréssel vagy engedéllyel.

35

Következésképpen meg kell állapítani, hogy – a jelen ítélet 32. pontjában hivatkozott vizsgálat sérelme nélkül – az ilyen jogalany nem tekinthető a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének i) pontja értelmében vett, az oktatási közintézményekéhez hasonló céllal létrehozottként elismert intézménynek, mivel nem felel meg a nemzeti hatóságok által e célból előírt feltételeknek, és e minősítés szempontjából nincs jelentősége annak, hogy e jogalany az „Iskola utáni iskola” típusának megfelelő közhasznú oktatás tevékenységeket gyakorol, vagy a cégnyilvántartást vezető nemzeti hivataltól az e nyilvántartásba való bejegyzésekor engedélyt szerzett a CAEN 8559 – „Máshova nem sorolt egyéb oktatás” kód alá való sorolás formájában.

36

Konkrétabban ugyanis ezen engedélyt illetően a kérdést előterjesztő bíróság által ismertetett információkból kitűnik, hogy annak célja csupán az, hogy a nemzeti cégjegyzékbe való bejegyzés céljából elismerjék, hogy a társaság tevékenysége a CAEN 8559 – „Máshova nem sorolt egyéb oktatás” kód alá tartozik, ami csupán e társaság tevékenységeinek a jogszerű gazdasági célját érinti, ezért – amint arra a román kormány és az Európai Bizottság is rámutatott – az ilyen engedély nem lehet egyenértékű valamely társaságnak az oktatási közintézményekéhez hasonló céllal létrehozott intézményként való elismerésével.

37

A fentiekre tekintettel a második kérdésre azt a választ kell adni, hogy a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének i) pontját úgy kell értelmezni, hogy az oktatási közintézményekéhez „hasonló céllal létrehozott intézményeknek” az e rendelkezés értelmében vett fogalmába nem tartozik bele az olyan magánjogi jogalany, amely közhasznú oktatási tevékenységeket végez többek között az iskolai programot kiegészítő, olyan tevékenységek szervezésével, mint például a házi feladathoz segítséget nyújtó foglalkozások, oktatási programok és idegennyelv‑tanfolyamok, és amely a cégnyilvántartást vezető nemzeti hivataltól engedélyt szerzett a nemzeti gazdasági tevékenységek osztályozása értelmében vett CAEN 8559 – „Máshova nem sorolt egyéb oktatás” kód alá való sorolás formájában, ha e vállalkozás mindazonáltal nem felel meg a nemzeti jog által az ilyen elismerésben való részesülésre vonatkozóan előírt feltételeknek.

38

A második kérdésre adott válaszra és a 2006/112 irányelv 132. cikke (1) bekezdésének i) pontjában említett mentességnek a jelen ítélet 29. pontjában felidézett együttes feltételeire tekintettel az első kérdésre nem szükséges válaszolni (lásd analógia útján: 2019. március 14‑iA & G Fahrschul‑Akademie ítélet, C‑449/17, EU:C:2019:202, 31. pont).

39

Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

A fenti indokok alapján a Bíróság (kilencedik tanács) a következőképpen határozott:

A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 132. cikke (1) bekezdésének i) pontját úgy kell értelmezni, hogy az oktatási közintézményekéhez „hasonló céllal létrehozott intézményeknek” az e rendelkezés értelmében vett fogalmába nem tartozik bele az olyan magánjogi jogalany, amely közhasznú oktatási tevékenységeket végez többek között az iskolai programot kiegészítő, olyan tevékenységek szervezésével, mint például a házi feladathoz segítséget nyújtó foglalkozások, oktatási programok és idegennyelv‑tanfolyamok, és amely a cégnyilvántartást vezető nemzeti hivataltól engedélyt szerzett a nemzeti gazdasági tevékenységek osztályozása értelmében vett CAEN 8559 – „Máshova nem sorolt egyéb oktatás” kód alá való sorolás formájában, ha e vállalkozás mindazonáltal nem felel meg a nemzeti jog által az ilyen elismerésben való részesülésre vonatkozóan előírt feltételeknek.