A BÍRÓSÁG ÍTÉLETE (negyedik tanács)
2009. december 3. ( *1 )
„Nyolcadik HÉA-irányelv — Az ország területén nem honos adóalanyok részére történő HÉA-visszatérítés szabályai — A. melléklet — Visszatérítés iránti kérelem — Az említett kérelemben szereplő »aláírás« fogalma — A kérelmező vagy, a meghatalmazott kivételével, jogi képviselőjének saját kezű aláírását előíró nemzeti szabályozás”
A C-433/08. sz. ügyben,
az EK 234. cikk alapján benyújtott előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyában, amelyet a Bundesfinanzhof (Németország) a Bírósághoz 2008. október 1-jén érkezett, 2008. augusztus 13-i határozatával terjesztett elő az előtte
a Yaesu Europe BV
és
a Bundeszentralamt für Steuern
között folyamatban lévő eljárásban,
A BÍRÓSÁG (negyedik tanács),
tagjai: K. Lenaerts, a harmadik tanács elnöke, a negyedik tanács elnökeként eljárva, R. Silva de Lapuerta, Juhász E., G. Arestis (előadó) és J. Malenovský bírák,
főtanácsnok: Y. Bot,
hivatalvezető: Fülöp B. tanácsos,
tekintettel az írásbeli szakaszra és a 2009. szeptember 16-i tárgyalásra,
figyelembe véve a következők által előterjesztett észrevételeket:
— |
a Yaesu Europe BV képviseletében B. Burgmaier ügyvéd, |
— |
a német kormány képviseletében M. Lumma és C. Blaschke, meghatalmazotti minőségben, |
— |
az osztrák kormány képviseletében C. Pesendorfer, meghatalmazotti minőségben, |
— |
az Európai Közösségek Bizottsága képviseletében D. Triantafyllou, meghatalmazotti minőségben, |
tekintettel a főtanácsnok meghallgatását követően hozott határozatra, miszerint az ügy elbírálására a főtanácsnok indítványa nélkül kerül sor,
meghozta a következő
Ítéletet
1 |
Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – a hozzáadottérték-adónak az ország területén nem honos adóalanyok részére történő visszatérítésének szabályairól szóló, 1979. december 6-i 79/1072/EGK nyolcadik tanácsi irányelv (HL L 331., 11. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 79. o., a továbbiakban: nyolcadik irányelv) A mellékletének értelmezésére vonatkozik. |
2 |
E kérelmet a Yaesu Europe BV (a továbbiakban: Yaesu Europe) hollandiai székhellyel rendelkező társaság, és a Bundeszentralamt für Steuern (német szövetségi adóhatóság, a továbbiakban: Bundeszentralamt) között az e társaság által Németországban megfizetett hozzáadottérték-adó (a továbbiakban: HÉA) visszatérítése iránti kérelemnek az e hatóság általi elutasítása tárgyában folyamatban lévő eljárásban terjesztették elő. |
Jogi háttér
A közösségi szabályozás
3 |
A nyolcadik irányelvnek a harmadik, negyedik és ötödik preambulumbekezdése a következőképpen rendelkezik: „mivel ki kell küszöbölni a tagállamokban jelenleg érvényes intézkedések közötti eltéréseket, amelyek egyes esetekben a kereskedelem eltérüléséhez és a verseny torzulásához vezetnek; mivel a közösségi szabályok bevezetése e téren haladást jelent a személyek, az áruk és a szolgáltatások mozgásának tényleges liberalizálása felé, elősegítve ezzel a gazdasági integráció folyamatának befejezését; mivel az ilyen szabályoknak nem szabad ahhoz vezetniük, hogy az adóalanyok eltérő bánásmódban részesüljenek attól függően, hogy melyik tagállam területén honosak”. |
4 |
A nyolcadik irányelv 3. cikkének a) pontja értelmében: „A visszatérítés feltételeinek való megfelelés érdekében a 2. cikkben említett bármely adóalany, aki olyan termékértékesítést vagy szolgáltatásnyújtást végez, amelyeket az ország területén végzett termékértékesítésnek vagy szolgáltatásnyújtásnak kell tekinteni:
|
5 |
A nyolcadik irányelv 6. cikke szerint: „A tagállamok a 2. cikkben említett adóalanyra nem vethetnek ki a 3. és 4. cikkben említett kötelezettségeken túl semmilyen olyan kötelezettséget, amely eltér azon kötelezettségtől, hogy meghatározott esetekben rendelkezésre kell bocsátani a visszatérítés iránti kérelem indokoltságának megítéléséhez szükséges információt.” |
6 |
A nyolcadik irányelv A mellékletében szereplő HÉA-visszatérítés iránti kérelem-minta az utolsó sorban a kérelem benyújtásának helyén és időpontján kívül az „aláírást” említi, minden egyéb útmutatás nélkül. |
A nemzeti szabályozás
7 |
A forgalmi adóról szóló 2005. évi német törvény (Umsatzsteuergesetz 2005, a továbbiakban: UStG, BGBl 2005., I. 386. o.) 18. §-a (9) bekezdésének az alapeljárás idején hatályos változata a következőképpen rendelkezett: „[…] A visszatérítés iránti kérelmet annak a naptári évnek a lejártát követő 6 hónapon belül kell előterjeszteni, amelyben a visszatérítési jogosultság keletkezett. A vállalkozó maga számolja ki a visszatérítés összegét, továbbá az eredeti számlák és behozatali bizonylatok benyújtásával köteles igazolni az előzetesen felszámított adó összegét. A visszatérítés iránti kérelmet a vállalkozónak saját kezűleg alá kell írnia. […]” |
8 |
Az adózás rendjéről szóló német törvény (Abgabenordnung, a továbbiakban: AO) „Cselekvőképesség” címet viselő 79. §-ának (1) bekezdése a 3. pontjában többek között úgy rendelkezik, hogy a jogi személyek, személy- vagy vagyonegyesülések törvényes vagy arra meghatalmazott képviselőjük útján rendelkeznek cselekvőképességgel az eljárási cselekmények megtételére. |
9 |
Az AO 150. §-ának (3) bekezdése, amely az adóbevallás tartalmi és formai követelményeit szabályozza, így szól: „Amennyiben az adótörvények úgy rendelkeznek, hogy az adóalany az adóbevallás sajátkezű aláírására köteles, a meghatalmazott által történő aláírás csak abban az esetben megengedett, ha az adóalany fizikai vagy szellemi állapotának vagy tartós távollétének következtében az aláírás megtételében akadályozott. A saját kezű aláírás utólag megkövetelhető, ha az akadály elhárult.” |
Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések
10 |
A Yaesu Europe 2006. június 30-án a 2005. januártól decemberig terjedő időszakra Németországban előzetesen felszámított HÉA visszatérítése iránti kérelmet nyújtott be. E kérelmet az említett tagállamban e célra előírt hivatalos formanyomtatványon terjesztette elő, amelyen, a 9. mezőben „saját kezű aláírás és cégbélyegző” szerepel. |
11 |
Az említett kérelemhez csatolt kísérőlevélben a Yaesu Europe képviseletét ellátó, az említett formanyomtatványon kézbesítési megbízottként is megjelölt, Németországban honos ügyvédek utaltak arra, hogy e kérelmet megbízójuk meghatalmazása alapján írták alá. E tekintetben a levélhez mellékleteként csatolták az alapeljárás felperesének jogi képviselője által kiállított „meghatalmazást az előzetesen felszámított adó visszatérítésére irányuló eljárásban”, amely felhatalmazta az említett ügyvédeket ez utóbbi jogi képviseletére a HÉA visszatérítésére irányuló minden eljárásban. |
12 |
A Bundeszentralamt 2006. szeptember 1-jei határozatával elutasította a Yaesu Europe által benyújtott visszatérítés iránti kérelmet, azzal az indokolással, hogy azt az adóalany az UStG 18. §-ának (9) bekezdésébe ütközően nem saját kezűleg írta alá. |
13 |
Eredménytelen kifogást követően a Yaesu Europe keresetet nyújtott be a Finanzgerichthez. Ez utóbbi a Bundeszentralamt álláspontjára helyezkedett. Úgy ítélte meg, hogy az UStG 18. §-a (9) bekezdése nem ütközik a nyolcadik irányelv 3. és 6. cikkébe, valamint hogy az ezen irányelv A mellékletében szereplő mintában megkövetelt „aláírás” úgy értelmezendő, hogy az szükségszerűen az adóalany saját kezű aláírását jelenti; a német jogalkotó mindazonáltal az EK 249. cikk harmadik bekezdése alapján e tekintetben önállóságot élvez a végrehajtás során. |
14 |
A Yaesu Europe „felülvizsgálati” kérelmet nyújtott be a Bundesfinanzhofhoz, amelyben lényegében arra hivatkozik, hogy a Finanzgericht tévesen értelmezte a nyolcadik irányelv A mellékletében található mintában szereplő „aláírás” fogalmát, és e tekintetben több tagállam példájára utal, amelyek kifejezetten megengedik a visszatérítés iránti kérelem meghatalmazott általi aláírását. Úgy véli továbbá, hogy az említett fogalmat egységesen kell értelmezni az Európai Közösségen belül. |
15 |
A Bundesfinanzhof, miután kizárta az AO 79. cikke (1) bekezdése 3. pontjának, és 150. cikke (3) bekezdésének a jelen ügyben való alkalmazását, úgy vélte, kétséges az UStG 18. §-ának (9) bekezdése közösségi joggal való összeegyeztethetősége, ezért felfüggesztette az eljárást, és előzetes döntéshozatal végett az alábbi kérdéseket terjesztette a Bíróság elé:
|
Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről
16 |
Együttesen vizsgálandó kérdéseivel a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy a HÉA-visszatérítés iránti kérelem „aláírásának” a nyolcadik irányelv A. melléklete szerinti mintában szereplő fogalma egységesen értelmezendő közösségi jogi fogalom-e, valamint, adott esetben, hogy e fogalom úgy értendő-e, hogy az ilyen visszaigénylési kérelmet szükségképpen magának az adóalanynak kell-e aláírnia, vagy elegendő egy meghatalmazott aláírása is. |
17 |
E tekintetben előzetesen megjegyzendő, hogy a nyolcadik irányelv nem tartalmaz semmilyen meghatározást az „aláírás” fogalmára vonatkozólag, és semmilyen konkrét utalást nem tesz a tagállamok jogára e rendelkezés jelentésének vagy hatályának meghatározásához. |
18 |
Márpedig az állandó ítélkezési gyakorlat szerint a közösségi jog egységes alkalmazásának követelményéből és az egyenlőség elvéből az következik, hogy a jelentésének és hatályának meghatározása érdekében a tagállami jogokra kifejezett utalást nem tartalmazó közösségi jogi rendelkezést az egész Közösségben önállóan és egységesen kell értelmezni, figyelembe véve a rendelkezés összefüggéseit és a kérdéses szabályozás célját (lásd többek között a 327/82. sz. Ekro-ügyben 1984. január 18-án hozott ítélet [EBHT 1984., 107. o.] 11. pontja, a C-287/98. sz. Linster-ügyben 2000. szeptember 19-én hozott ítélet [EBHT 2000., I-6917. o.] 43. pontja és a C-5/08. sz. Infopaq International ügyben 2009. július 16-án hozott ítélet [EBHT 2009., I-6569. o.] 27. pontja). |
19 |
E követelmények különösen érvényesek a nyolcadik irányelv esetében, tekintettel mind annak címére, mind harmadik és ötödik preambulumbekezdésének szövegére. |
20 |
Az említett irányelv harmadik és ötödik preambulumbekezdéséből ugyanis kitűnik, hogy annak célja az egyik tagállamban honos adóalanyok által a másik tagállamban megfizetett HÉA visszatérítésére vonatkozó szabályok harmonizálása a tagállamokban jelenleg érvényes intézkedések közötti eltérések kiküszöbölése érdekében, biztosítva, hogy az ilyen szabályok ne vezessenek ahhoz, hogy az adóalanyok eltérő bánásmódban részesülnek attól függően, hogy melyik tagállam területén honosak. |
21 |
Így a nyolcadik irányelv célja a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló, 1977. május 17-i 388/77/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o.) 17. cikkének (3) bekezdéséből eredő HÉA-visszatérítési jog összehangolása (lásd különösen a C-136/99. sz. Monte dei Paschi Dei Siena ügyben 2000. július 13-án hozott ítélet [EBHT 2000., I-6109. o.] 20. pontját, és a C-35/05. sz. Reemtsma Cigarettenfabriken ügyben 2007. március 15-én hozott ítélet [EBHT 2007., I-2425. o.] 26. pontját). |
22 |
Az említett irányelv az A mellékletében kifejezetten e célból határozza meg előzetesen a HÉA-visszatérítés iránti kérelem mintáját, pontosan az ilyen kérelemhez kapcsolódó eljárási szabályok harmonizálása érdekében, abban az esetben, amikor az egyik tagállamban honos adóalanyok által a másik tagállamban megfizetett adóról van szó. Márpedig az említett harmonizációs cél csak akkor érhető el, ha azok a fogalmak, amelyekre e minta vonatkozik, minden tagállamban ugyanazt a jelentést takarják. |
23 |
Ebből következően a nyolcadik irányelv A melléklete szerinti mintában szereplő „aláírás” fogalma olyan közösségi jogi fogalom, amelynek jelentése és hatálya a tagállamok mindegyikében azonos kell, hogy legyen. A Bíróság feladata ezért, hogy e fogalmat önállóan és egységesen értelmezze a közösségi jogrendszeren belül. |
24 |
E tekintetben emlékeztetni kell a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatára, amely szerint valamely közösségi jogi rendelkezés értelmezéséhez nemcsak annak kifejezéseit, hanem szövegkörnyezetét, és annak a szabályozásnak a célkitűzéseit is figyelembe kell venni, amelynek az részét képezi (lásd többek között a 292/82. sz. Merck-ügyben 1983. november 17-én hozott ítélet [EBHT 1983., 3781. o.] 12. pontját, a C-34/05. sz. Schouten-ügyben 2007. március 1-jén hozott ítélet [EBHT 2007., I-1687. o.] 25. pontját és a C-466/07. sz. Klarenberg-ügyben 2009. február 12-én hozott ítélet [EBHT 2009., I-803. o.] 37. pontját). |
25 |
Mindenekelőtt le kell szögezni, hogy magának a nyolcadik irányelv A mellékletének szövege semmilyen magyarázatot nem tartalmaz az ott említett „aláírás” fogalmával kapcsolatban. E melléklet ugyanis egyszerűen az „aláírás” megkövetelésére szorítkozik, és nem pontosítja, hogy annak bizonyos jellemzőkkel kell-e rendelkeznie, mint például, hogy az adóalany saját kezű aláírásának kell-e lennie, ellentétben az említett mellékletben szereplő más adatokkal, például a név, és a tevékenység fajtája, amelyekhez kifejezetten hozzá van téve a „kérelmező” kifejezés. |
26 |
Továbbá, a nyolcadik irányelv 3. cikkének a) pontja értelmében az adóalanynak a HÉA-visszatérítés iránti kérelmet az A mellékletben található minta alapján kell benyújtania. Ugyanezen irányelv 6. cikke szerint pedig a tagállamok a 2. cikkben említett adóalanyra nem vethetnek ki a 3. és 4. cikkben említett kötelezettségeken túl semmilyen olyan kötelezettséget, amely eltér azon kötelezettségtől, hogy meghatározott esetekben rendelkezésre kell bocsátani a visszatérítés iránti kérelem megalapozottságának megítéléséhez szükséges információt. Következésképpen, az említett mintában szereplő „aláírás” fogalma tekintetében ellentétes e 6. cikkel az e mintában szereplőkön kívül egyéb kötelezettségek előírása, például az adóalany saját kezű aláírásának megkövetelése. |
27 |
Végezetül, ezt a szövegösszefüggés szerinti értelmezést támasztja alá a nyolcadik irányelv harmonizációs célkitűzése is, amint az a jelen ítélet 19–22. pontjából következik. Ugyanis a HÉA-visszatérítés iránti kérelem mintájának az A mellékletben történő kifejezett előzetes meghatározásával ezen irányelv által kitűzött cél csak akkor érhető el, ha az e mintában szereplő fogalmak jelentése és hatálya a tagállamok mindegyikében azonos, és nem haladja meg az ez utóbbi által pontosan meghatározott kötelezettségeket. Annak megengedése a tagállamok számára, hogy az ilyen mintában szereplőkön kívül egyéb kötelezettségeket is rójanak az adóalanyokra, például ezen adóalany saját kezű aláírását követeljék meg, az említett célkitűzéssel összeegyeztethetetlen formalitás bevezetését eredményezné. |
28 |
Megállapítandó továbbá, hogy a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – a hozzáadottérték-adónak az ország területén nem honos adóalanyok részére történő visszatérítésének szabályairól szóló, 1986. november 17-i 86/560/EGK tizenharmadik tanácsi irányelvvel (HL L 326., 40. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 129. o.) ellentétben a nyolcadik irányelv ugyan kifejezetten nem rendelkezik a meghatalmazott kijelölésének lehetőségéről, ez utóbbi irányelv azt azonban nem is zárja ki, ezért az ugyanezen irányelv A melléklete szerinti mintának megfelelő HÉA-visszatérítés iránti kérelmet meghatalmazott is aláírhatja. |
29 |
A fenti megfontolásokra tekintettel a feltett kérdésekre azt a választ kell adni, hogy a nyolcadik irányelv A melléklete szerinti HÉA-visszatérítés iránti kérelemmintában szereplő „aláírás” fogalma egységesen értelmezendő közösségi jogi fogalom abban az értelemben, hogy az ilyen visszatérítés iránti kérelmet nem kell szükségképpen magának az adóalanynak aláírnia, hanem e tekintetben elegendő lehet valamely meghatalmazott aláírása is. |
A költségekről
30 |
Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg. |
A fenti indokok alapján a Bíróság (negyedik tanács) a következőképpen határozott: |
A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – a hozzáadottérték-adónak az ország területén nem honos adóalanyok részére történő visszatérítésének szabályairól szóló, 1979. december 6-i 79/1072/EGK nyolcadik tanácsi irányelv A melléklete szerinti hozzáadottérték-adó visszatérítés iránti kérelemmintában szereplő „aláírás” fogalma egységesen értelmezendő közösségi jogi fogalom abban az értelemben, hogy az ilyen visszatérítés iránti kérelmet nem kell szükségképpen magának az adóalanynak aláírnia, hanem e tekintetben elegendő lehet valamely meghatalmazott aláírása is. |
Aláírások |
( *1 ) Az eljárás nyelve: német.