1. A jelen standard meghatározza az általános célú pénzügyi kimutatások prezentálására vonatkozó alapelveket annak érdekében, hogy az összehasonlíthatóság biztosítható legyen akár az adott gazdálkodó egység előző időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatásaival, akár más gazdálkodó egységek pénzügyi kimutatásaival. A jelen standard a pénzügyi kimutatások prezentálására vonatkozó átfogó előírásokat, azok szerkezetére vonatkozó iránymutatást, valamint azok tartalmára vonatkozó minimális követelményeket határoz meg.

2. A gazdálkodó egységnek a jelen standardot kell alkalmaznia a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardokkal (IFRS-ek) összhangban lévő általános célú pénzügyi kimutatások elkészítése és prezentálása során.

3. Az egyes ügyletekre és egyéb eseményekre vonatkozó megjelenítési, mérési és közzétételi követelményeket egyéb IFRS-ek részletezik.

4. A standard nem vonatkozik az IAS 34 Évközi pénzügyi beszámolás standard szerint elkészített tömörített évközi pénzügyi kimutatások szerkezetére és tartalmára. Ugyanakkor ezen pénzügyi kimutatásokra vonatkozik a 15–35. bekezdés. Ez a standard egyformán vonatkozik minden gazdálkodó egységre, beleértve azokat is, amelyek az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standardnak megfelelően prezentálják konszolidált pénzügyi kimutatásaikat, és azokat is, amelyek egyedi pénzügyi kimutatásokat prezentálnak az IAS 27 Egyedi pénzügyi kimutatások standardnak megfelelően.

5. A jelen standard által használt terminológia a nyereségorientált egységekhez alkalmazkodik, beleértve az állami szektorban működő üzleti egységeket is. Amennyiben nonprofit tevékenységet folytató, magán- vagy állami szektorba tartozó gazdálkodó egységek alkalmazzák ezt a standardot, szükséges lehet a pénzügyi kimutatások egyes soraira és magukra az egyes kimutatásokra használt megnevezések módosítása.

6. Hasonlóképpen, azon gazdálkodó egységek, amelyek nem rendelkeznek az IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: Bemutatás standardban foglalt meghatározás szerinti saját tőkével (pl. egyes befektetési alapok), valamint az olyan gazdálkodó egységek esetében, amelyek részvénytőkéje nem minősül saját tőkének (pl. egyes szövetkezeti egységek) szükséges lehet a pénzügyi kimutatások prezentálását a tagok vagy befektetési jegyek birtokosai igényeinek megfelelően módosítani.

7. A következő kifejezések a jelen standardban az itt meghatározott értelemben használatosak:

(a) a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok;

(b) a Nemzetközi Számviteli Standardokat; valamint

(c) a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Értelmezési Bizottság (IFRIC) vagy a korábbi Értelmezési Állandó Bizottság (SIC) által kiadott értelmezéseket.

(a) az átértékelési többlet változásai (lásd az IAS 16 Ingatlanok, gépek és berendezések standardot és az IAS 38 Immateriális javak standardot);

(b) az aktuáriusi nyereségek és veszteségek meghatározott juttatási programokon, az IAS 19 Munkavállalói juttatások standard 93A. bekezdésének megfelelően megjelenítve;

(c) a külföldi érdekeltség pénzügyi kimutatásainak átszámításából származó nyereségek és veszteségek (lásd az IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai standardot);

(d) az értékesíthető pénzügyi eszközök átértékeléséből származó nyereségek és veszteségek (lásd az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés standardot);

(e) a cash flow fedezeti ügylet fedezeti instrumentumaiból származó nyereségek és veszteségek hatékony része (lásd az IAS 39 standardot).

8. Bár a jelen standard az „egyéb átfogó jövedelem”, az „eredmény”, valamint a „teljes átfogó jövedelem” kifejezéseket alkalmazza, a gazdálkodó egység ettől eltérő kifejezéseket is használhat, amennyiben azok jelentése egyértelmű. A gazdálkodó egységek használhatják például a „nettó jövedelem” kifejezést az eredmény leírására.

8A. A következő kifejezéseket az IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: Bemutatás standard határozza meg, a jelen standard pedig az IAS 39 standardban meghatározott jelentéssel használja.

a) tőkeinstrumentumként besorolt visszaadható pénzügyi instrumentum (amelyet az IAS 32 standard 16A. és 16B. bekezdései ismertetnek)

b) olyan instrumentum, amely a gazdálkodó egységet arra kötelezi, hogy kizárólag felszámolás esetén nettó eszközeinek arányos részét más fél részére adja át, és amely tőkeinstrumentumként besorolt (az IAS 32 standard 16C. és 16D. bekezdései szerint).

9. A pénzügyi kimutatások a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének és pénzügyi teljesítményének strukturált megjelenítésére szolgálnak. A pénzügyi kimutatások célja, hogy a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetéről, pénzügyi teljesítményéről és cash flow-iról olyan információkat nyújtsanak, amelyek a felhasználók széles köre számára hasznosak gazdasági döntéseik meghozatala során. A pénzügyi kimutatások annak eredményeit is tükrözik, ahogyan a vezetés gazdálkodott a rábízott erőforrásokkal. E cél elérése érdekében a pénzügyi kimutatások információt nyújtanak a gazdálkodó egység:

(a) eszközeiről;

(b) kötelezettségeiről;

(c) saját tőkéjéről;

(d) bevételeiről és ráfordításairól, beleértve a nyereségeket és veszteségeket;

(e) számára a tulajdonosok által tulajdonosi minőségükben rendelkezésre bocsátott hozzájárulásokról, és ugyanezen minőségükben részükre történő kifizetésekről; valamint

(f) cash flow-iról.

10. A teljes pénzügyi kimutatások tartalmazzák:

a)   az időszak végi pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatást;

b)   az időszaki eredményre és egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatást;

c)   az időszaki saját tőke változásainak kimutatását;

d)   az időszaki cash flow-k kimutatását;

e)   megjegyzéseket, amelyek jelentős számviteli politikákat és más magyarázó információkat tartalmaznak;

ea)   a megelőző időszakra vonatkozó összehasonlító információkat a 38. és a 38A. bekezdésnek megfelelően; és

f)   a megelőző összehasonlító időszak elejére fennálló pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatást a 40A–40D. bekezdésnek megfelelően, amennyiben a gazdálkodó egység visszamenőleges hatállyal alkalmaz valamely számviteli politikát vagy pénzügyi kimutatásainak elemeit visszamenőlegesen újra megállapítja vagy ha a pénzügyi kimutatásaiban szereplő elemeket átsorolja.

10A. A gazdálkodó egység egyetlen kimutatásban is prezentálhatja az eredményt és az egyéb átfogó jövedelmet, ha az eredményt és az egyéb átfogó jövedelmet két elkülönülő részben prezentálja. A szóban forgó részeket együtt kell bemutatni: először az eredménykimutatást, amelyet közvetlenül követnie kell az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó résznek. A gazdálkodó egység az eredményre vonatkozó részt egy különálló eredménykimutatásban is prezentálhatja. Ebben az esetben a különálló eredménykimutatás közvetlenül megelőzi az átfogó jövedelmet prezentáló kimutatást, amelynek az eredménnyel kell kezdődnie.

11. A gazdálkodó egységnek a teljes pénzügyi kimutatások részét képező összes pénzügyi kimutatást azonos fontossággal kell prezentálnia.

13. Számos gazdálkodó egység a pénzügyi kimutatásokon kívül egy, a vezetés által készített pénzügyi áttekintést is közzétesz, amely ismerteti a gazdálkodó egység pénzügyi teljesítményének és pénzügyi helyzetének főbb jellemzőit, valamint azokat a főbb bizonytalansági tényezőket, amelyekkel a gazdálkodó egység szembesül. Ez a jelentés a következők áttekintését is tartalmazhatja:

(a) a pénzügyi teljesítményt meghatározó főbb tényezőket és hatásokat, beleértve a gazdálkodó egység működési környezetében bekövetkezett változásokat, a gazdálkodó egység e változásokra adott válaszait és ezek hatását, valamint a gazdálkodó egységnek a pénzügyi teljesítmény fenntartására és növelésére alkalmazott befektetési politikáját, beleértve osztalékpolitikáját is;

(b) a gazdálkodó egység finanszírozási forrásait, valamint a kötelezettségek és a saját tőke egymáshoz viszonyított elérendő arányát; valamint

(c) a gazdálkodó egység azon erőforrásait, amelyek az IFRS-ekkel összhangban nincsenek megjelenítve a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban.

14. Sok gazdálkodó egység készít a pénzügyi kimutatásokon kívül egyéb jelentéseket és kimutatásokat is, mint például környezetvédelmi jelentéseket és hozzáadottérték-jelentéseket, különösen olyan iparágak esetén, amelyekben a környezetvédelmi tényezők jelentősek, és ahol a dolgozók jelentős felhasználói kört jelentenek. A pénzügyi kimutatásokon kívül prezentált jelentések és kimutatások nem tartoznak az IFRS-ek hatálya alá.

15. A pénzügyi kimutatásoknak valósan kell bemutatniuk a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetét, pénzügyi teljesítményét és cash flow-it. A valós bemutatás megköveteli az ügyletek, egyéb események és feltételek hatásainak hű, az eszközök, kötelezettségek, bevételek és ráfordítások Keretelvekben meghatározott fogalmaival és megjelenítési kritériumaival összhangban történő bemutatását. Az IFRS-ek alkalmazása, szükség szerint a további közzétételekkel együtt, vélelmezhetően a valós bemutatást megvalósító pénzügyi kimutatásokat eredményez.

16. Az IFRS-ekkel összhangban lévő pénzügyi kimutatásokat készítő gazdálkodó egységnek a megfelelésre vonatkozóan kifejezett és korlátozás nélküli kijelentést kell tennie a megjegyzésekben. A gazdálkodó egység csak abban az esetben nevezheti a pénzügyi kimutatásokat az IFRS-ekkel összhangban lévőnek, amennyiben azok összhangban vannak az IFRS-ek valamennyi előírásával.

17. A vonatkozó IFRS-eknek való megfeleléssel a gazdálkodó egység lényegileg minden esetben megvalósítja a valós bemutatást. A valós bemutatás megköveteli továbbá, hogy a gazdálkodó egység:

(a) az IAS 8 Számviteli politika, számviteli becslések változásai és hibák standarddal összhangban válassza ki és alkalmazza számviteli politikáját. Az IAS 8 standard meghatározza azon követendő irányelvek hierarchiáját, amelyeket a vezetésnek mérlegelnie kell olyan esetekben, amikor nincs az adott tételre konkrétan vonatkozó IFRS.

(b) az információkat – beleértve a számviteli politikát – releváns, megbízható, összehasonlítható és érthető módon mutassa be.

(c) további információkat is közzétegyen olyan esetekben, amikor az IFRS-ek konkrét előírásainak való megfelelés nem elegendő ahhoz, hogy a felhasználók megértsék bizonyos ügyleteknek, más eseményeknek és feltételeknek a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetére és pénzügyi teljesítményére gyakorolt hatását.

18. A gazdálkodó egység a nem megfelelő számviteli politikákat sem az alkalmazott számviteli politikák közzétételével, sem megjegyzésekkel vagy magyarázó anyagokkal nem teheti helyessé.

19. Azon rendkívül ritka esetekben, amikor a vezetés arra a következtetésre jut, hogy egy adott IFRS előírásainak való megfelelés annyira félrevezető lenne, hogy az a pénzügyi kimutatások Keretelvekben meghatározott céljával ellentétben lenne, a gazdálkodó egységnek el kell térnie az adott előírástól a 20. bekezdésben meghatározott módon, amennyiben a vonatkozó szabályozói környezet előírja vagy egyébként nem tiltja az ilyen eltérést.

20. Azon esetekben, amikor a gazdálkodó egység a 19. bekezdés alapján eltér egy adott IFRS előírásaitól, közzé kell tennie:

(a) hogy a vezetés arra a következtetésre jutott, hogy a pénzügyi kimutatások valósan mutatják be a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetét, pénzügyi teljesítményét és cash flow-it;

(b) hogy a gazdálkodó egység megfelelt a vonatkozó IFRS-eknek, azzal a kivétellel, hogy a valós bemutatás biztosítása érdekében egy konkrét előírástól eltért;

(c) azon IFRS címét, amelytől a gazdálkodó egység eltért; az eltérés jellegét, bemutatva, hogy az adott IFRS milyen eljárást ír elő; annak indoklását, hogy ez az eljárás miért lenne annyira félrevezető az adott körülmények között, hogy a pénzügyi kimutatások Keretelvekben meghatározott céljával ellentétben állna; továbbá az alkalmazott eljárást; valamint

(d) valamennyi bemutatott időszakra vonatkozóan az eltérés pénzügyi hatását a pénzügyi kimutatások minden olyan tételére, amelyeket az előírásnak való megfelelés alapján bemutattak volna.

21. Ha a gazdálkodó egység eltért valamely IFRS előírásaitól egy előző időszakban, és ez az eltérés hatással van a tárgyidőszakban megjelenített összegekre is, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie a 20(c) és (d) bekezdésekben meghatározottakat.

22. A 21. bekezdés például akkor alkalmazandó, amikor a gazdálkodó egység egy előző időszakban egyes eszközök vagy kötelezettségek értékelésekor tért el valamely IFRS előírásaitól, és ez az eltérés hatással van a tárgyidőszaki pénzügyi kimutatásokban megjelenített az eszközökben és kötelezettségekben bekövetkezett változások értékelésére is.

23. Azon rendkívül ritka esetekben, amikor a vezetés arra a következtetésre jut, hogy valamely IFRS előírásainak való megfelelés annyira félrevezető lenne, hogy az ellentétben állna a pénzügyi kimutatások Keretelvekben meghatározott céljával, de a vonatkozó szabályozói környezet tiltja az előírástól való eltérést, a gazdálkodó egységnek a lehetséges legnagyobb mértékig csökkentenie kell az előírás betartásából származó vélelmezett félrevezető szempontokat azáltal, hogy közzéteszi:

(a) a kérdéses IFRS címét, az előírás jellegét, és annak okait, hogy a vezetés miért jutott arra a következtetésre, hogy az előírás betartása az adott körülmények között annyira félrevezető, hogy az ellentétes a pénzügyi kimutatások Keretelvekben meghatározott céljával; valamint

(b) valamennyi bemutatott időszakban a pénzügyi kimutatások minden egyes tételére vonatkozó azon korrekciókat, amelyek a vezetés megítélése szerint szükségesek lennének a valós bemutatás biztosítására.

24. A 19-23. bekezdések szempontjából egy adott információ akkor áll ellentétben a pénzügyi kimutatások céljával, amikor az nem hűen tükrözi azon ügyleteket, egyéb eseményeket és feltételeket, amelyeket látszólag tükröz, vagy ésszerűen elvárható, hogy tükrözzön, és emiatt valószínűsíthető, hogy az befolyásolná a pénzügyi kimutatások felhasználói által hozott gazdasági döntéseket. Annak megítélésekor, hogy egy adott IFRS valamely konkrét előírásának való megfelelés olyan mértékben lenne félrevezető, hogy az ellentétben állna a pénzügyi kimutatások Keretelvekben meghatározott céljával, a vezetésnek az alábbiakat kell mérlegelnie:

(a) mi az oka annak, hogy a pénzügyi kimutatások célja nem teljesül az adott körülmények között; valamint

(b) a gazdálkodó egység körülményei mennyiben térnek el más, az előírásnak megfelelő gazdálkodó egységek körülményeitől. Amennyiben más gazdálkodó egységek hasonló körülmények között megfelelnek az előírásnak, akkor az lesz a megcáfolandó feltételezés, hogy a gazdálkodó egység megfelelése az adott előírásnak nem lenne annyira félrevezető, hogy az a pénzügyi kimutatások Keretelvekben megállapított céljával ellentétben állna.

25. A pénzügyi kimutatások elkészítése során a vezetésnek meg kell ítélnie a gazdálkodó egységnek a vállalkozás folytatására vonatkozó képességét. A gazdálkodó egységnek pénzügyi kimutatásait a vállalkozás folytatását feltételezve kell elkészítenie, kivéve, ha a vezetésnek szándékában áll megszüntetni a gazdálkodó egységet vagy beszüntetni a kereskedést, vagy amikor nem áll előtte ezen kívül más reális lehetőség. Ha a vezetésnek a mérlegelés során olyan eseményekkel vagy feltételekkel kapcsolatos lényeges bizonytalanságokról van tudomása, amelyek jelentős kétséget támasztanak a gazdálkodó egységnek a vállalkozás folytatására vonatkozó képességével kapcsolatban, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie ezeket a bizonytalanságokat. Amennyiben a gazdálkodó egység a pénzügyi kimutatásokat nem a vállalkozás folytatását feltételezve készíti, ezt a tényt közzé kell tennie, azzal az alappal együtt, amelyen a pénzügyi kimutatásokat készítette, valamint annak okával együtt, ami miatt a gazdálkodó egység nem minősül folytatható vállalkozásnak.

26. Annak megítélésekor, hogy helyénvaló-e a vállalkozás folytatásának feltételezése, a vezetés számba veszi az összes rendelkezésre álló, jövőre vonatkozó információt, amely legalább a beszámolási időszak végétől számított tizenkét hónapos időtartam kell, hogy legyen, de nem korlátozódik arra. A mérlegelés mértéke minden esetben a körülmények függvénye. Abban az esetben, ha egy gazdálkodó egység nyereséges működési múlttal rendelkezik, és megfelelő hozzáférése van pénzügyi forrásokhoz, a gazdálkodó egység részletesebb elemzés nélkül eljuthat arra a következtetésre, hogy a vállalkozás folytatásának feltételezése helytálló. Egyéb esetekben a vezetésnek szükséges lehet mérlegelni a jelenlegi és a várható nyereségességgel kapcsolatos tényezők széles skáláját, az adósság-visszafizetési ütemezést és a potenciális, helyettesítő pénzügyi forrásokat ahhoz, hogy meggyőződhessen arról, hogy a vállalkozás folytatásának feltételezése helytálló.

27. A gazdálkodó egységnek a pénzügyi kimutatásait – a cash flow-ra vonatkozó információk kivételével – az eredményszemléletű számvitel alapján kell elkészítenie.

28. Az eredményszemléletű számvitel alkalmazásakor a gazdálkodó egység akkor jeleníti meg az egyes tételeket eszközként, kötelezettségként, saját tőkeként, bevételként és ráfordításként (a pénzügyi kimutatások tételeiként), ha azok megfelelnek a Keretelvekben az adott tételekre meghatározott definíciónak és megjelenítési kritériumoknak.

29. A gazdálkodó egységnek a hasonló tételek minden lényeges csoportját elkülönítve kell bemutatnia. A gazdálkodó egységnek az eltérő jellegű vagy rendeltetésű tételeket elkülönítve kell bemutatnia, kivéve, ha azok nem lényegesek.

30. A pénzügyi kimutatások nagyszámú ügylet és egyéb esemény feldolgozásából állnak elő úgy, hogy azokat jellegük vagy rendeltetésük alapján csoportokba rendszerezik. Az összevonás és besorolás folyamatának utolsó szakasza az összevont és besorolt adatok bemutatása, amely adatok elkülönült tételsort alkotnak a pénzügyi kimutatásokban. Ha valamely tételsor önmagában nem lényeges, azt ezen kimutatásokban vagy a megjegyzésekben összevonják más tételekkel. Egy tétel, amely nem elég lényeges ahhoz, hogy indokolt legyen az elkülönült bemutatása magukban a kimutatásokban, elég lényeges lehet ahhoz, hogy elkülönülten szerepeltetendő legyen a megjegyzésekben.

30A. A gazdálkodó egységnek jelen IFRS és más IFRS-ek alkalmazásakor minden releváns tény és körülmény figyelembevételével el kell döntenie, hogy a pénzügyi kimutatásokban, beleértve a megjegyzéseket is, miként vonja össze az információkat. A gazdálkodó egység nem csökkentheti pénzügyi kimutatásai érthetőségét lényeges információk lényegtelen információkkal való elfedésével vagy eltérő jellegű vagy szerepű lényeges tételek összevonásával.

31. Egyes IFRS-ek előírják, hogy a pénzügyi kimutatásoknak, beleértve a megjegyzéseket is, tartalmazniuk kell bizonyos információkat. A gazdálkodó egységnek nem szükséges egy adott IFRS konkrét közzétételi előírásának eleget tennie, ha a közzétételből eredő információ nem lényeges. Ez még akkor is érvényes, ha az IFRS konkrét követelmények listáját tartalmazza, vagy azokat minimumkövetelményként határozza meg. A gazdálkodó egységnek azt is meg kell fontolnia, hogy további információkat is közzétegyen-e olyan esetekben, amikor az IFRS konkrét előírásainak való megfelelés nem elegendő ahhoz, hogy a pénzügyi kimutatások felhasználói megértsék bizonyos ügyleteknek, más eseményeknek és feltételeknek a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetére és pénzügyi teljesítményére gyakorolt hatását.

32. A gazdálkodó egység nem számíthatja be egymással szemben az eszközöket és kötelezettségeket, valamint a bevételeket és ráfordításokat, kivéve, ha azt valamely IFRS előírja vagy lehetővé teszi.

33. A gazdálkodó egység mind az eszközöket és kötelezettségeket, mind a bevételeket és ráfordításokat elkülönítve jelenti. A nettósítás az átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásokban, vagy a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásokban vagy a különálló, ►M5  átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásban ◄ (ha prezentálnak ilyent) – kivéve, ha a nettósítás az ügylet vagy esemény lényegét tükrözi – csökkenti a felhasználók azon képességét, hogy a bekövetkezett ügyleteket, eseményeket és feltételeket megérthessék, és a gazdálkodó egység jövőbeni cash flow-it megbecsülhessék. Az eszközök értékvesztéssel – pl. a készletekre képzett avulási értékvesztéssel vagy a követelésekre képzett kétes kintlévőség miatti értékvesztéssel – csökkentett értékelése nem jelent nettósítást.

34. Az IAS 18 Bevételek standard meghatározza a bevétel fogalmát, és a gazdálkodó egység számára az érte kapott vagy érte járó ellenérték valós értékén írja elő, figyelembe véve a gazdálkodó egység által adott kereskedelmi és mennyiségi kedvezmények összegét. A gazdálkodó egység szokásos üzleti tevékenysége során olyan egyéb ügyleteket is lebonyolít, amelyek nem termelnek bevételt, de amelyek együtt járnak a fő bevételtermelő tevékenységekkel. Az ilyen ügyletek eredményeit, amennyiben ez a bemutatás az ügylet vagy esemény lényegét tükrözi, a gazdálkodó egység a bevételnek az ugyanazon ügylethez felmerült bármely kapcsolódó ráfordítással történő nettósításával mutatja be. Például:

(a) a gazdálkodó egység a befektetett eszközök, beleértve a befektetések és a működési eszközök, elidegenítéséből származó nyereségeket és veszteségeket az eszköz könyv szerinti értékének és az értékesítési ráfordításoknak az elidegenítéséből származó bevételekből történő levonásával mutatja be; valamint

(b) az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standard alapján kimutatott céltartalékhoz kapcsolódó, és harmadik személlyel kötött szerződés alapján megtérített ráfordítást (pl. szállítói garancia) a gazdálkodó egység nettósíthatja a kapcsolódó megtérítéssel szemben.

35. Ezen túlmenően a gazdálkodó egység a hasonló ügyletek egy csoportjából származó nyereségeket és veszteségeket is nettó módon mutatja be, pl. árfolyamnyereségek és -veszteségek vagy a kereskedési céllal tartott pénzügyi instrumentumokból származó nyereségek és veszteségek. Amennyiben azonban ezek a nyereségek és veszteségek lényegesek, azokat a gazdálkodó egység elkülönítve mutatja be.

36. A gazdálkodó egységnek legalább évente kell készítenie a teljes pénzügyi kimutatásokat (összehasonlító adatokkal együtt). Amennyiben a gazdálkodó egység módosítja beszámolási időszakának végét, és a pénzügyi kimutatásokat egy évnél hosszabb vagy rövidebb időszakra vonatkozóan mutatja be, akkor a gazdálkodó egységnek a pénzügyi kimutatások által lefedett időszak megjelölésén túlmenően közzé kell tennie:

(a) a hosszabb vagy rövidebb időszak alkalmazásának okát; valamint

(b) a tényt, hogy a pénzügyi kimutatásokban bemutatott összegek nem teljes mértékben összehasonlíthatóak.

37. A gazdálkodó egységek általában következetesen, egyéves időszakokra készítik el a pénzügyi kimutatásokat. Ugyanakkor egyes gazdálkodó egységek – gyakorlati okokból – szívesebben készítenek beszámolót például 52 hetes időszakra. A jelen standard nem zárja ki ennek lehetőségét.

38.   Más IFRS-ek eltérő rendelkezése hiányában a gazdálkodó egységnek a tárgyidőszaki pénzügyi kimutatásokban szereplő valamennyi összehasonlító információ esetében be kell mutatnia a megelőző időszakra vonatkozó összehasonlító információkat. A gazdálkodó egységnek összehasonlító adatokat kell a magyarázó vagy leíró jellegű információk között szerepeltetnie, ha ez fontos a tárgyidőszaki pénzügyi kimutatások megértése szempontjából.

38A.   A gazdálkodó egységnek prezentálnia kell legalább két pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatást, két eredményre és egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatást, két egyedi eredménykimutatást (ha prezentálnak ilyet), két cash flow-kimutatást és két kimutatást a saját tőke változásairól, valamint a kapcsolódó megjegyzéseket.

38B. Egyes esetekben a megelőző időszak(ok) pénzügyi kimutatásaiban leírt szöveges információ a tárgyidőszak tekintetében is releváns. Például egy gazdálkodó egység a tárgyidőszakban közzéteszi egy olyan jogvita részleteit, amelynek kimenetele a megelőző időszak végén még bizonytalan volt, és amely még nem oldódott meg. A felhasználók számára hasznos lehet azon információk közzététele, hogy a bizonytalanság már a megelőző időszak végén is létezett, és hogy milyen lépéseket tettek a tárgyidőszakban a bizonytalanság megszüntetése érdekében.

38C. A gazdálkodó egység az IFRS-ek által előírt alapvető összehasonlító információkon kívül további összehasonlító információkat is prezentálhat, amennyiben azok az IFRS-ekkel összhangban készültek. Az ilyen összehasonlító információk elkészíthetők a 10. bekezdés szerinti kimutatások formájában, de nem szükséges, hogy teljes pénzügyi kimutatásokat alkossanak. Ilyen esetben a gazdálkodó egységnek a megjegyzésekben tájékoztatást kell adniuk ezekről a további kimutatásokról.

38D. A gazdálkodó egység például prezentálhat egy harmadik, eredményre és egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatást (vagyis bemutatja a tárgyidőszakot, a megelőző időszakot és egy további összehasonlító időszakot). A gazdálkodó egység ugyanakkor nem köteles prezentálni harmadik pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatást, harmadik cash flow-kimutatást vagy harmadik kimutatást a saját tőke változásairól (tehát semmilyen további összehasonlító pénzügyi kimutatást). A gazdálkodó egység a pénzügyi kimutatás megjegyzéseiben viszont köteles bemutatni az eredményre és egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó, említett további kimutatáshoz kapcsolódó összehasonlító információkat.

40A.   A gazdálkodó egységnek a 38A. bekezdésben előírt alapvető összehasonlító pénzügyi kimutatásokon kívül egy harmadik, a megelőző időszak kezdetén fennálló pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatást is prezentálnia kell, ha:

(a)  egy számviteli politikát visszamenőleg alkalmaz, pénzügyi kimutatásaiban tételeket visszamenőlegesen újramegállapít vagy tételeket átsorol; és

(b)  a visszamenőleges alkalmazás, a visszamenőleges újramegállapítás vagy az átsorolás lényeges hatással jár a megelőző időszak kezdetén készített pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás információira.

40B. A 40A. bekezdésben leírt körülmények között a gazdálkodó egységnek három pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatást kell prezentálnia, egyet-egyet:

(a) a tárgyidőszak végéről,

(b) a megelőző időszak végéről, és

(c) a megelőző időszak kezdetéről.

40C. Ha a gazdálkodó egységnek a 40A. bekezdéssel összhangban további pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatást kell prezentálnia, akkor közzé kell tennie a 41–44. bekezdésben és az IAS 8 standardban előírt információkat. Mindazonáltal a megelőző időszak kezdetére vonatkozóan nem kell prezentálnia a nyitó pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás kapcsolódó megjegyzéseit.

40D. Az említett nyitó pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás napjának a megelőző időszak kezdetével kell egybeesnie, függetlenül attól, hogy a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásai tartalmaznak-e korábbi időszakokra vonatkozó összehasonlító információkat (amint azt a 38C. bekezdés megengedi).

41.   Ha a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásaiban módosítja egyes tételek bemutatását vagy besorolását, át kell sorolnia az összehasonlító adatokat is, kivéve ha az átsorolás kivitelezhetetlen. A gazdálkodó egységnek az összehasonlító összegek átsorolásakor közzé kell tennie (a megelőző időszak kezdetére vonatkozóan is):

(a)   az átsorolás jellegét;

(b)   az átsorolt tételek vagy tételcsoportok összegét; és

(c)   az átsorolás okát.

42. Ha az összehasonlító adatok átsorolása kivitelezhetetlen, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a) annak okát, hogy az összegek miért nem kerültek átsorolásra; valamint

(b) azon módosítások jellegét, amelyeket elvégeztek volna, ha az összegeket átsorolták volna.

43. Az időszakok közötti információk összehasonlíthatóságának növelése segíti a felhasználókat a gazdasági döntések meghozatalában, különösen azért, mert lehetővé teszi számukra, hogy a pénzügyi információkban lévő trendeket előrejelzési célokkal értékeljék. Egyes esetekben kivitelezhetetlen egy adott időszakra vonatkozóan átsorolni az összehasonlító információkat ahhoz, hogy a tárgyidőszakkal való összehasonlíthatóságot biztosítsák. Például lehetséges, hogy az előző időszak(ok) során a gazdálkodó egység nem gyűjtötte az adatokat oly módon, amely lehetővé tenné az átsorolást, és így nem kivitelezhető az információk újra előállítása.

44. Az IAS 8 standard meghatározza az összehasonlító információk azon módosításait, amelyek akkor szükségesek, ha a gazdálkodó egység megváltoztatja számviteli politikáját, vagy kijavít egy hibát.

45. A gazdálkodó egységnek meg kell tartania a pénzügyi kimutatásokban az egyes tételek bemutatását és besorolását egyik időszakról a következőre, kivéve, ha:

(a) a gazdálkodó egység tevékenységeinek jellegében bekövetkezett jelentős változás vagy pénzügyi kimutatásainak áttekintése alapján nyilvánvaló, hogy egy másfajta bemutatás vagy besorolás megfelelőbb lenne az IAS 8 standardban foglalt, a számviteli politika kiválasztására és alkalmazására vonatkozó kritériumokat figyelembe véve; vagy

(b) egy IFRS írja elő a bemutatás módosítását.

46. Például egy jelentős akvizíció vagy értékesítés, vagy a pénzügyi kimutatások prezentálásának áttekintése jelezhetik a pénzügyi kimutatások eltérő prezentálásának szükségességét. A gazdálkodó egység csak akkor változtathatja meg pénzügyi kimutatásainak prezentálását, ha a megváltoztatott prezentálás a pénzügyi kimutatások felhasználóinak megbízható és relevánsabb információkat biztosít, valamint ha a módosított struktúra valószínűleg a jövőben is felhasználható, úgy, hogy nem sérül az összehasonlíthatóság. A gazdálkodó egység a prezentálás ilyen megváltoztatásakor az összehasonlító információkat a 41. és 42. bekezdéseknek megfelelően sorolja át.

47. A jelen standard bizonyos közzétételeket a pénzügyi helyzetre vonatkozó vagy az átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásban, a különálló, ►M5  átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásban ◄ (ha prezentálnak ilyent) vagy a saját tőke változásainak kimutatásában ír elő, más tételsorokra vonatkozóan pedig vagy magukban a kimutatásokban vagy a megjegyzésekben való közzétételt írja elő. Az IAS 7 Cash flow-k kimutatása standard meghatározza a cash flow információk bemutatására vonatkozó előírásokat.

48. A jelen standard a „közzététel” kifejezést időnként tág értelemben használja, beleértve a pénzügyi kimutatásokban prezentált tételeket is. Közzétételi kötelezettségeket más IFRS-ek is előírnak. A jelen standard vagy valamely más IFRS eltérő rendelkezése hiányában ezek a közzétételek megtehetők a pénzügyi kimutatásokban.

49. A gazdálkodó egységnek egyértelműen azonosítania kell a pénzügyi kimutatásokat, és az ugyanazon közzétett dokumentum egyéb infromációitól egyértelműen meg kell különböztetni.

50. Az IFRS-ek kizárólag a pénzügyi kimutatásokra vonatkoznak, és nem feltétlenül vonatkoznak az éves jelentésben, a szabályozó hatóságnak benyújtott dokumentumban vagy más anyagokban szereplő egyéb információkra. Ezért fontos, hogy a felhasználók képesek legyenek megkülönböztetni a IFRS-ek alkalmazásával készített információkat az egyéb olyan információktól, amelyek hasznosak lehetnek a felhasználók számára, de nem tartoznak ezen előírások hatálya alá.

51. A gazdálkodó egységnek egyértelműen azonosítania kell az egyes pénzügyi kimutatásokat és a megjegyzéseket. Ezen túlmenően a gazdálkodó egységnek az alábbi információkat szembetűnően fel kell tüntetnie és meg kell ismételnie, amennyiben az a bemutatott információ megértéséhez szükséges:

(a) a beszámolót készítő gazdálkodó egység nevét vagy egyéb azonosító adatait, valamint az ezen infromációkban a megelőző beszámolási időszak vége óta bekövetkezett bármely változást;

(b) annak megjelölését, hogy a pénzügyi kimutatások egy különálló gazdálkodó egységre vagy gazdálkodó egységek egy csoportjára vonatkoznak;

(c) a beszámolási időszak végének időpontját vagy a pénzügyi kimutatások vagy megjegyzések által lefedett időszakot;

(d) a prezentálás pénznemét az IAS 21 standardban meghatározottak szerint; valamint

(e) a pénzügyi kimutatásokban prezentált összegek esetében alkalmazott kerekítés mértékét.

52. A gazdálkodó egységek az 51. bekezdésben foglalt követelményeknek az oldalak, kimutatások, megjegyzések, oszlopok és hasonlók megfelelő fejlécei feltüntetésével tesznek eleget. Mérlegelés szükséges annak eldöntésére, hogy melyik módszer a legalkalmasabb ezen információk szerepeltetésére. Ha például egy gazdálkodó egység elektronikus formában prezentálja a pénzügyi kimutatásokat, nem mindig használ különálló oldalakat; a gazdálkodó egység ilyen esetben úgy mutatja be a fenti tételeket, hogy biztosítsa a pénzügyi kimutatásokban szereplő információk érthetőségét.

53. A pénzügyi kimutatásokban a könnyebb érthetőség érdekében a gazdálkodó egységek gyakran a prezentálási pénznem ezres vagy milliós egységében szerepeltetik az információkat. Ez elfogadható, amennyiben a gazdálkodó egység közzéteszi a kerekítés mértékét, és ez által nem hagy ki lényeges információt.

54.   A pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásnak a következő összegeket bemutató sorokat kell tartalmaznia:

(a) ingatlanok, gépek és berendezések;

(b) befektetési célú ingatlanok;

(c) immateriális javak;

(d) pénzügyi eszközök (az (e), (h) és (i) pontokban szereplő összegek kivételével);

(e) tőkemódszerrel elszámolt befektetések;

(f)   az IAS 41 Mezőgazdaság standard hatókörébe tartozó biológiai eszközök;

(g) készletek;

(h) vevő- és egyéb követelések;

(i) pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek;

(j) az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standard alapján értékesítésre tartottá minősített eszközök, valamint az értékesítésre tartottá minősített elidegenítési csoportokba tartozó eszközök összessége;

(k) szállítói és egyéb kötelezettségek;

(l) céltartalékok;

(m) pénzügyi kötelezettségek (a (k) és (l) pontokban szereplő összegek kivételével);

(n) az IAS 12 Nyereségadók standardban meghatározott tényleges adókötelezettségek és adókövetelések;

(o) az IAS 12 standardban meghatározott halasztott adókötelezettségek és halasztott adókövetelések;

(p) az IFRS 5 standard alapján értékesítésre tartottá minősített elidegenítési csoportokba tartozó kötelezettségek;

(q) a saját tőkében kimutatott ►M11  nem ellenőrző részesedések; ◄ valamint

(r) az anyavállalat tulajdonosai rendelkezésére álló jegyzett tőke és tartalékok.

55.   A gazdálkodó egységnek (akár az 54. bekezdésben említett sorok bontásával) további sorokat, összesítő sorokat és részösszegeket kell feltüntetnie a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban, ha azok bemutatása releváns a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének megértéséhez.

55A. A gazdálkodó egység által az 55. bekezdésnek megfelelően feltüntetett részösszegeknek:

a) az IFRS-sel összhangban megjelenített és értékelt összegeket tartalmazó sorokból kell állniuk;

b) prezentálásuk és jelölésük módjával egyértelművé és érthetővé kell tenniük a részösszeget alkotó sorokat;

c) a 45. bekezdéssel összhangban időszakról időszakra konzisztensnek kell lenniük; valamint

d) nem szabad fontosabbnak tűnniük a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás IFRS által előírt részösszegeinél vagy összegeinél.

56. Ha a gazdálkodó egység a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban elkülönítve mutatja be a forgóeszközöket és befektetett eszközöket, valamint a rövid és hosszú lejáratú kötelezettségeket, akkor a halasztott adóköveteléseket (kötelezettségeket) nem mutathatja ki forgóeszközként (rövid lejáratú kötelezettségként).

57. A jelen standard nem ír elő kötelező sorrendet vagy formátumot a gazdálkodó egység számára a tételek bemutatására. Az 54. bekezdés pusztán egy felsorolást tartalmaz olyan tételekről, amelyek egymástól jellegükben vagy rendeltetésükben olyan mértékben eltérnek, ami miatt a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban való elkülönített bemutatásuk indokolt. Ezen túl:

(a) további sorokat tüntetnek fel, ha egy tételnek vagy a hasonló tételek összesítésének a nagysága, jellege vagy rendeltetése olyan, hogy az elkülönített bemutatás releváns a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének megértéséhez; valamint

(b) a használt megnevezések, a tételek vagy a hasonló tételek összevonásainak sorrendje módosítható a gazdálkodó egység és ügyletei sajátosságainak megfelelően, hogy olyan információt nyújtsanak, amely releváns a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének megértéséhez. Például egy pénzügyi intézmény módosíthatja a fenti leírásokat, hogy olyan információkat nyújtson, amelyek egy pénzügyi intézmény működése szempontjából relevánsak.

58. A további elkülönített tételek bemutatására vonatkozó döntéshez a gazdálkodó egységnek mérlegelnie kell:

(a) az eszközök jellegét és likviditását;

(b) az eszközök adott gazdálkodó egységen belüli rendeltetését; valamint

(c) a kötelezettségek összegét, jellegét és esedékességét.

59. Az eltérő értékelési alapok alkalmazása az eltérő eszközcsoportokra azt jelzi, hogy azok jellege vagy rendeltetése eltérő, és emiatt a gazdálkodó egységnek azokat külön sorban mutatja be. Például az ingatlanok, gépek és berendezések alcsoportjai az IAS 16 standard alapján bekerülési értéken vagy átértékelt értéken is nyilvántarthatók.

60. A gazdálkodó egységnek a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban – a 66–76. bekezdéseknek megfelelően – elkülönítetten kell bemutatnia a forgóeszközöket és befektetett eszközöket, valamint a rövid és hosszú lejáratú kötelezettségeket, kivéve, ha a likviditás alapú bemutatás megbízható és relevánsabb információt nyújt. E kivétel alkalmazásakor a gazdálkodó egységnek az eszközöket és kötelezettségeket a likviditás sorrendjében kell bemutatnia.

61. A választott bemutatási módszertől függetlenül a gazdálkodó egységnek minden egyes olyan eszköz- és kötelezettség tételsorra közzé kell tennie a várhatóan 12 hónapon túl megtérülő vagy kiegyenlítendő összeget, amely sor egyaránt tartalmaz olyan összegeket, amelyek megtérülése vagy kiegyenlítése várhatóan:

(a) a beszámolási időszakot követő tizenkét hónapon belül történik, valamint

(b) a beszámolási időszakot követő tizenkét hónapon túl történik.

62. Amikor valamely gazdálkodó egység jól azonosítható működési cikluson belül nyújt termékeket vagy szolgáltatásokat, a forgó- és befektetett eszközök és a rövid és hosszú lejáratú kötelezettségek elkülönített prezentálása a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban hasznos információt nyújt azáltal, hogy a működő tőkeként folyamatosan forgásban lévő nettó eszközöket elkülöníti a gazdálkodó egység hosszú távú tevékenységei során használt nettó eszközöktől. Továbbá ez kiemeli azokat az eszközöket, amelyeknek megtérülése az adott működési ciklusban várható, valamint azokat a kötelezettségeket, amelyeknek rendezése ugyanabban az időszakban esedékes.

63. Egyes gazdálkodó egységeknél, mint pl. pénzügyi intézményeknél, az eszközök és kötelezettségek likviditás szerinti növekvő vagy csökkenő sorrendű bemutatása megbízható és relevánsabb információt nyújt, mint a rövid/hosszú lejáratú bemutatás, mivel a gazdálkodó egység nem egyértelműen meghatározható működési ciklus szerint nyújt termékeket vagy szolgáltatásokat.

64. A 60. bekezdés alkalmazásakor megengedett, hogy a gazdálkodó egység egyes eszközeit és kötelezettségeit a rövid/hosszú lejárat szerinti bontásban, míg másokat a likviditás sorrendjében mutasson be, ha ez megbízható és relevánsabb információt nyújt. Az ilyen kettős bemutatásra akkor lehet szükség, amikor a gazdálkodó egység szerteágazó tevékenységeket folytat.

65. Az eszközök és kötelezettségek realizálásának várható időpontjára vonatkozó információk hasznosak a gazdálkodó egység likviditásának és tartós fizetőképességének értékelésekor. Az IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok: Közzétételek standard előírja a pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek lejárati időpontjainak közzétételét. A pénzügyi eszközök közé tartoznak a vevő- és az egyéb követelések, míg a pénzügyi kötelezettségek a szállítói és az egyéb kötelezettségeket tartalmazzák. A nem monetáris eszközök, mint például a készletek megtérülésének, valamint a kötelezettségek, mint például a céltartalékok rendezésének várható időpontjára vonatkozó információ szintén hasznos, függetlenül attól, hogy az eszközöket és kötelezettségeket rövid vagy hosszú lejáratúként mutatják-e be vagy sem. Például egy gazdálkodó egység közzéteszi a várhatóan a beszámolási időszak végétől számított 12 hónapon túl megtérülő készleteinek összegét.

66. A gazdálkodó egységnek forgóeszközként kell besorolnia egy eszközt, ha:

(a) azt a szokásos működési ciklusa során várhatóan realizálja, vagy azon belül szándékozik azt értékesíteni vagy felhasználni;

(b) azt elsősorban kereskedési céllal tartja;

(c) azt várhatóan a beszámolási időszak végétől számított 12 hónapon belül realizálja; vagy

(d) az pénzeszköz vagy pénzeszköz-egyenértékes (ahogy azt az IAS 7 standard meghatározza), kivéve, ha nem váltható át, nem cserélhető vagy nem használható fel valamely kötelezettség kiegyenlítésére legalább a beszámolási időszakot követő 12 hónapig.

67. A jelen standard a „befektetett” kifejezést használja a hosszú távú célt szolgáló tárgyi, immateriális és pénzügyi eszközökre. A standard nem tiltja az ettől eltérő elnevezések használatát, amennyiben azok jelentése egyértelmű.

68. A gazdálkodó egység működési ciklusa az eszközök feldolgozásra történő megszerzése, valamint azok pénzeszközért vagy pénzeszköz-egyenértékesekért való realizálása közötti időszakot jelenti. Ha a gazdálkodó egység szokásos működési ciklusa nem határozható meg egyértelműen, annak hosszát 12 hónapnak kell feltételezni. A forgóeszközök közé tartoznak a szokásos működési cikluson belül értékesítésre, felhasználásra és realizálásra kerülő eszközök (pl. készletek és vevőkövetelések) még akkor is, ha azok a beszámolási időszakot követő 12 hónapon belül várhatóan nem realizálódnak. A forgóeszközök közé tartoznak továbbá az elsősorban kereskedési céllal tartott eszközök (például némely, az IAS 39 standard alapján kereskedési céllal tartottá minősített pénzügyi eszköz), továbbá a befektetett pénzügyi eszközök rövid lejáratú része.

69.   A gazdálkodó egységnek rövid lejáratúként kell besorolnia egy kötelezettséget, ha:

a)   a kötelezettséget a szokásos működési ciklusa alatt várhatóan kiegyenlíti;

b)   a kötelezettséget elsősorban kereskedési céllal tartja;

c)   a kötelezettség rendezése a beszámolási időszak végét követő tizenkét hónapon belül esedékes; vagy

d)   nincs feltétel nélküli joga a kötelezettség kiegyenlítését a beszámolási időszakot követő legalább 12 hónapon túlra elhalasztani (lásd a 73. bekezdést). A kötelezettség azon feltételei, amelyek – a másik fél választása szerint – azt eredményezhetik, hogy azt tőkeinstrumentumok kibocsátásával rendezzék, annak besorolására nincsenek hatással.

70. Egyes rövid lejáratú kötelezettségek, mint pl. a szállítói kötelezettségek, valamint a személyi jellegű és egyéb működési költségek elhatárolásai, részei a gazdálkodó egység szokásos működési ciklusában használt működő tőkéjének. Ezeket a működéssel kapcsolatos tételeket a gazdálkodó egység abban az esetben is a rövid lejáratú kötelezettségek között szerepelteti, ha pénzügyi rendezésük csak a beszámolási időszakot követő 12 hónapon túl esedékes. Ugyanaz a szokásos működési ciklus vonatkozik a gazdálkodó egység eszközeinek és kötelezettségeinek a besorolására. Ha a gazdálkodó egység szokásos működési ciklusa nem határozható meg egyértelműen, annak hosszát 12 hónapnak kell feltételezni.

71. Más rövid lejáratú kötelezettségeket nem a szokásos működési ciklus részeként egyenlítenek ki, de a beszámolási időszakot követő 12 hónapon belül esedékes a kiegyenlítésük, vagy azokat elsődlegesen kereskedési céllal tartják. Példaként említhető némely, az IAS 39 standard alapján kereskedési céllal tartottá minősített pénzügyi kötelezettség, a folyószámlahitelek, a hosszú lejáratú pénzügyi kötelezettségek 12 hónapon belül esedékes része, az osztalék-kötelezettségek, a nyereségadók, valamint az egyéb nem-szállítói kötelezettségek. A hosszú távú finanszírozást biztosító pénzügyi kötelezettségek (azaz amelyek nem képezik részét a gazdálkodó egység szokásos működési ciklusa során felhasznált működő tőkének), és amelyek a beszámolási időszakot követő 12 hónapon belül nem válnak esedékessé, a 74. és a 75. bekezdést is figyelembe véve hosszú lejáratú kötelezettségnek minősülnek.

72. A gazdálkodó egység akkor is rövid lejáratúként sorolja be a beszámolási időszakot követő 12 hónapon belül esedékes pénzügyi kötelezettségeit, ha:

(a) azok eredeti futamideje 12 hónapnál hosszabb volt; és

(b) a beszámolási időszakot követően, de a pénzügyi kimutatások közzétételre való jóváhagyását megelőzően megállapodás történt a hosszú távú újrafinanszírozásra vagy a fizetés átütemezésére.

73. Amennyiben a gazdálkodó egység arra számít, és rendelkezhet arról, hogy egy meglévő hitel-megállapodás alapján fennálló kötelmet a beszámolási időszakot követő 12 hónapon túli esedékességgel újrafinanszíroz vagy előregörget, a kötelmet hosszú lejáratúként sorolja be, még akkor is, ha az egyébként rövidebb időszakon belül válna esedékessé. Azonban, ha a kötelem újrafinanszírozása vagy előregörgetése nem a gazdálkodó egység döntésétől függ (pl. nincs az újrafinanszírozásra megállapodás), akkor a gazdálkodó egység nem veszi figyelembe a rövid lejáratú kötelem újrafinanszírozásának lehetőségét és a kötelmet rövid lejáratúként sorolja be.

74. Ha a gazdálkodó egység egy meglévő hosszú lejáratú hitelszerződés valamely rendelkezését megszegte a beszámolási időszak végén vagy azt megelőzően, és emiatt a kötelezettség látra fizetendővé válik, a kötelezettséget átsorolják a rövid lejáratú kötelezettségek közé még akkor is, ha a hitelező a beszámolási időszakot követően, de a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyását megelőzően hozzájárult, hogy a szerződésszegés alapján ne követelje a megfizetést. A gazdálkodó egység azért sorolta be a kötelezettséget rövid lejáratúként, mivel a beszámolási időszak végén a gazdálkodó egységnek nincs feltétel nélküli joga arra, hogy a kötelezettség kiegyenlítését a beszámolási időszak végét követő legalább 12 hónapon túlra elhalassza.

75. A kötelezettséget azonban hosszú lejáratúként sorolják be, amennyiben a hitelező a beszámolási időszak végéig beleegyezett egy, a beszámolási időszaktól számítva legalább 12 hónapon túl végződő időhaladékba, amelyen belül a gazdálkodó egység helyrehozhatja a szerződésszegést, és amelyen belül a hitelező nem igényelheti az azonnali visszafizetést.

76. A rövid lejáratú hitelként besorolt tételekre vonatkozóan, amennyiben az alábbiakban felsorolt események valamelyike a beszámolási időszak vége és a pénzügyi kimutatások közzétételre való jóváhagyásának időpontja között bekövetkezik, az adott eseményt az IAS 10 A beszámolási időszak utáni események standarddal összhangban nem módosító eseményként közzéteszik:

(a) hosszú lejáratú újrafinanszírozás;

(b) hosszú lejáratú hitelre vonatkozó szerződésszegés helyrehozása; és

(c) olyan időhaladék a hitelezőtől hosszú lejáratú hitelre vonatkozó szerződésszegés helyrehozatalára, amely a beszámolási időszakot követő 12 hónapnál hosszabb időszakra szól.

77. A gazdálkodó egységnek a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban vagy a megjegyzésekben kell közzétennie az egyes tételsorok további bontását a gazdálkodó egység működési körülményeinek megfelelő módon csoportosítva.

78. Az egyes albesorolások részletezésének mértéke az IFRS-ekben található előírásoktól, valamint a kérdéses összegek nagyságától, jellegétől és rendeltetésétől függ. A gazdálkodó egységek az 58. bekezdésben leírt tényezőket az albesorolások alapjának meghatározásakor is figyelembe veszi. A közzétételek tételenként eltérőek, például:

(a) az ingatlanok, gépek és berendezések csoportra bontása az IAS 16 standard alapján történik;

(b) a követelések bontása vevőkövetelésekre, kapcsolt felekkel szembeni követelésekre, előlegekre és egyéb összegekre történik;

(c) a készleteket az IAS 2 Készletek standard szerint csoportosítják úgy, mint áruk, nyersanyagok, anyagok, befejezetlen termelés és késztermékek;

(d) a céltartalékokat munkavállalói juttatásokra képzett céltartalékra és egyéb tételekre bontják; és

(e) a saját tőkét és a tartalékokat különböző csoportokba bontják alá, úgy, mint a befizetett jegyzett tőkére, a részvényázsióra és a tartalékokra.

79. A gazdálkodó egységnek a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban, a saját tőke változásainak kimutatásában vagy a megjegyzésekben kell közzétennie a következőket:

(a) a részvénytőke minden osztályára:

(i) a kibocsátásra engedélyezett részvények számát;

(ii) a kibocsátott és teljesen befizetett valamint a kibocsátott, de még nem teljesen befizetett részvények számát;

(iii) a részvények névértékét vagy annak leírását, hogy a részvényeknek nincs névértéke;

(iv) az időszak elején és végén forgalomban lévő részvények számának egyeztetését;

(v) az adott részvényosztályhoz kapcsolódó jogokat, elsőbbségi jogokat és korlátozásokat, beleértve az osztalékfizetéssel és a tőke-visszatérítéssel kapcsolatos korlátozásokat;

(vi) a gazdálkodó egység, annak leányvállalatai vagy társult vállalkozásai által birtokolt, a gazdálkodó egységben lévő részvényeket; és

(vii) az opciók és részvényeladásra vonatkozó szerződések alapján történő kibocsátásra fenntartott részvényeket, beleértve a feltételeket és az összegeket; valamint

(b) a saját tőkében kimutatott tartalékok jellegének és céljának bemutatását.

80. A részvénytőkével nem rendelkező gazdálkodó egységeknek, mint pl. egy személyegyesítő társaságnak vagy trösztnek, a 79(a) bekezdésben meghatározott követelményekkel egyenértékű információkat kell közzétenniük, bemutatva valamennyi tőkerészesedés-kategória mozgását az időszakban, valamint valamennyi tőkerészesedés-kategóriára a kapcsolódó jogokat, elsőbbségi jogokat és korlátozásokat.

80A. Amennyiben egy gazdálkodó egység átsorolt

a) egy tőkeinstrumentumként besorolt visszaadható pénzügyi instrumentumot, vagy

b) egy olyan tőkeinstrumentumnak minősülő instrumentumot, amely a gazdálkodó egységet arra kötelezi, hogy kizárólag felszámolás esetén nettó eszközeinek arányos részét másnak adja át

81A. Az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásban (az átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásban) az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó részeken kívül az alábbiakat is be kell mutatni:

(a) az eredmény;

(b) a teljes egyéb átfogó jövedelem;

(c) az adott időszak átfogó jövedelme, amely az eredmény és az egyéb átfogó jövedelem összege.

81B. Az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó részeken kívül a gazdálkodó egység köteles prezentálni az alábbi tételeket, az időszaki eredmény és egyéb átfogó jövedelem felosztásaként:

(a) az alábbiaknak tulajdonítható időszaki eredmény:

(i) nem ellenőrző részesedések, és

(ii) az anyavállalat tulajdonosai.

(b) az alábbiaknak tulajdonítható időszaki átfogó jövedelem:

(i) nem ellenőrző részesedések, és

(ii) az anyavállalat tulajdonosai.

82. Az egyéb IFRS-ekben előírt tételeken kívül az eredményre vonatkozó résznek vagy az eredménykimutatásnak tartalmaznia kell az időszakra vonatkozó következő összegeket bemutató tételsorokat:

(a) bevételek;

(b) pénzügyi ráfordítások;

(c) a tőkemódszer alkalmazásával elszámolt társult és közös vállalkozások eredményéből való részesedés;

(d) adóráfordítások;

(e) [törölve]

(ea) a megszűnt tevékenységekre vonatkozó összevont összeg (lásd az IFRS 5 standardot).

(f)–(i) [törölve]

82A.   Az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó részben be kell mutatni az alábbiakra vonatkozó időszaki összegek tételsorait:

a)   az egyéb átfogó jövedelem tételei (kivéve a (b) pontban szereplő összegeket), amelyeket jellegük szerint kell besorolni, és aszerint kell őket csoportosítani, hogy az egyéb IFRS standardoknak megfelelően:

i)   a későbbiekben nem kerülnek átsorolásra az eredménybe; és

ii)   bizonyos feltételek teljesülése esetén a későbbiekben átsorolásra kerülnek az eredménybe.

b)   a tőkemódszer alkalmazásával elszámolt társult és közös vállalkozások egyéb átfogó jövedelméből való részesedés, elkülönítve azon tételek részesedéseit, amelyek az egyéb IFRS standardoknak megfelelően:

i)   a későbbiekben nem kerülnek átsorolásra az eredménybe; és

ii)   bizonyos feltételek teljesülése esetén a későbbiekben átsorolásra kerülnek az eredménybe.

85.   A gazdálkodó egységnek (akár az 82. bekezdésben említett sorok bontásával) további sorokat, összesítő sorokat és részösszegeket kell feltüntetnie az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok)ban, ha azok bemutatása releváns a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének megértéséhez.

85A. A gazdálkodó egység által az 85. bekezdésnek megfelelően feltüntetett részösszegeknek:

a) az IFRS-sel összhangban megjelenített és értékelt összegeket tartalmazó sorokból kell állniuk;

b) prezentálásuk és jelölésük módjával egyértelművé és érthetővé kell tenniük a részösszeget alkotó sorokat;

c) a 45. bekezdéssel összhangban időszakról időszakra konzisztensnek kell lenniük; és

d) nem szabad fontosabbnak tűnniük az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok) IFRS által előírt részösszegeinél vagy összegeinél.

85B. A gazdálkodó egységnek úgy kell bemutatnia az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok) tételsorait, hogy a 85. bekezdésnek megfelelően bemutatott részösszegek összeegyeztethetők legyenek az ilyen kimutatás(ok) IFRS által előírt összegeivel vagy részösszegeivel.

86. Mivel a gazdálkodó egység eltérő tevékenységeinek, ügyleteinek és más eseményeinek hatásai a gyakoriságot, a nyereség vagy veszteség lehetőségét és a kiszámíthatóságot tekintve eltérőek lehetnek, a pénzügyi teljesítmény egyes elemeinek közzététele segít az elért pénzügyi teljesítmény megértésében, továbbá a jövőbeni pénzügyi teljesítmény előrejelzésében. A gazdálkodó egység további tételsorokat szerepeltet az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok)ban, és módosítja a használt megnevezéseket és a tételek sorrendjét, amennyiben ez a pénzügyi teljesítmény elemeinek magyarázatához szükséges. …

87. A gazdálkodó egység a bevétel vagy ráfordítás tételeit nem mutathatja be rendkívüli tételként sem az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok)ban, sem a megjegyzésekben.

88. A gazdálkodó egységnek az adott időszak összes bevétel és ráfordítás elemét az eredményben kell megjelenítenie, kivéve, ha valamely IFRS mást ír elő vagy tesz lehetővé.

89. Egyes IFRS-ek meghatároznak olyan körülményeket, amikor a gazdálkodó egységnek bizonyos tételeket nem a tárgyidőszak eredményében kell elszámolnia. Az IAS 8 standard két ilyen körülményt határoz meg: a hibák javítását és a számviteli politika változásainak hatását. Más IFRS-ek előírják vagy megengedik az egyéb átfogó jövedelem azon összetevőinek kihagyását az eredményből, amelyek megfelelnek a Keretelvek bevétel vagy ráfordítás definíciójának (lásd 7. bekezdés).

90. A gazdálkodó egységnek az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok)ban vagy a megjegyzésekben közzé kell tennie az egyéb átfogó jövedelem egyes tételeire vonatkozó nyereségadó összegét, beleértve az átsorolás miatti módosításokat is.

91. A gazdálkodó egység az egyéb átfogó jövedelem tételeit bemutathatja:

(a) a kapcsolódó adóhatások nettósításával, vagy

(b) a kapcsolódó adóhatások előtt egy, a szóban forgó tételek utáni nyereségadó összevont értékét bemutató összeggel együtt.

92. A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie az egyéb átfogó jövedelem összetevőivel kapcsolatos, átsorolás miatti módosításokat.

93. Más IFRS-ek meghatározzák, hogy a korábban az egyéb átfogó jövedelemben elszámolt összegeket át kell-e sorolni az eredménybe, és ha igen, milyen esetekben. Az ilyen átsorolásokat a jelen standard átsorolás miatti módosításoknak nevezi. Az átsorolás miatti módosítás azon időszak egyéb átfogó jövedelme megfelelő összetevőjének részét képezi, amely időszakban történt az átsorolás az eredménybe. Például az értékesíthető pénzügyi eszközök elidegenítésével realizált nyereségek a tárgyidőszak eredményében szerepelnek. Előfordulhat, hogy ezeket az összegeket nem realizált nyereségként a tárgyidőszaki vagy korábbi időszakok egyéb átfogó jövedelmében jelenítették meg. Ezeket a nem realizált nyereségeket abban az időszakban kell levonni az egyéb átfogó jövedelemből, amikor a realizált nyereségek átkerültek az eredménybe azért, hogy ne szerepeljenek kétszer a teljes átfogó jövedelemben.

94. A gazdálkodó egység az átsorolás miatti módosításokat az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok)ban vagy a megjegyzésekben mutathatja be. Az a gazdálkodó egység, amely az átsorolás miatti módosításokat a megjegyzésekben mutatja be, az egyéb átfogó jövedelem tételeit valamennyi hozzá kapcsolódó átsorolás miatti módosítást követően mutatja be.

95. Keletkeznek átsorolás miatti módosítások, például külföldi érdekeltség elidegenítésekor (lásd IAS 21 standardot), értékesíthető pénzügyi eszközök kivezetésekor (lásd IAS 39 standardot) és ha valamely fedezett előre jelzett ügyletnek eredményhatása van (a cash flow fedezeti ügyletekkel kapcsolatosan lásd az IAS 39 standard 100. bekezdését).

96. Nem következnek be átsorolás miatti módosítások az újraértékelési többletben bekövetkező, az IAS 16 vagy az IAS 38 standard szerint megjelenített változásokkor, illetve a meghatározott juttatási programoknak az IAS 19 standard szerint megjelenített újraértékelésekor. Ezek az összetevők az egyéb átfogó jövedelemben kerülnek megjelenítésre, és a későbbi időszakokban nem sorolják át őket nyereséggé vagy veszteséggé. Az újraértékelési többletben bekövetkezett változások a későbbi időszakokban átvezethetők a felhalmozott eredménybe az eszköz használatának megfelelően vagy amikor az eszközt kivezetik (lásd az IAS 16 és az IAS 38 standardot).

97. Ha a bevétel és ráfordítás tételei lényegesek, azok jellegét és összegét a gazdálkodó egységnek elkülönülten kell közzétennie.

98. A bevétel és ráfordítás tételek elkülönült közzététele az alábbi körülmények esetén lehet szükséges:

(a) a készletek értékének leírása a nettó realizálható értékre, vagy az ingatlanok, gépek és berendezések leírása a megtérülő értékre, valamint az ilyen leírások visszaírása;

(b) a gazdálkodó egység tevékenységeinek átszervezése, és az átszervezési költségekre képzett bármely céltartalék feloldása;

(c) az ingatlanok, gépek és berendezések elidegenítései;

(d) befektetések elidegenítései;

(e) megszűnt tevékenységek;

(f) a peres ügyek lezárásai; valamint

(g) céltartalékok egyéb feloldása.

99. A gazdálkodó egységnek az eredményben elszámolt ráfordítások elemzését az egyes ráfordítások jellegének vagy gazdálkodó egységen belüli rendeltetésének figyelembevételével kialakított csoportosítás alapján kell bemutatnia, azt a csoportosítást alkalmazva, amelyik megbízható és relevánsabb információt biztosít.

100. A gazdálkodó egységek számára javasolt, hogy a 99. bekezdésben említett elemzést az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok)ban mutassák be.

101. A ráfordítások csoportosítása a pénzügyi teljesítmény összetevőinek kiemelése érdekében történik, amelyek eltérhetnek egymástól a gyakoriság, az eredmény lehetősége vagy a kiszámíthatóság tekintetében. Az elemzést két módszer valamelyike alapján kell elvégezni.

102. Az első változat a költségek jellege (költségnem) szerinti módszer. Ilyenkor a gazdálkodó egység a ráfordításokat az eredményben jellegük szerint csoportosítja (pl. értékcsökkenési leírás, anyagköltség, szállítási költségek, munkavállalói juttatások, reklámköltségek), és nem osztja fel azokat a gazdálkodó egység különböző funkciói szerint. A módszer alkalmazása egyszerű lehet, mivel nincs szükség a funkciók szerinti felosztásra. A költségnem módszer szerinti csoportosítás példája a következő:

103. A második elemzési változat a ráfordítások funkcionális csoportosítása vagy „értékesítési költség” módszer, és a ráfordításokat funkciójuk szerint értékesítési, vagy például forgalmazási vagy igazgatási tevékenységek költségei részeként csoportosítja. E módszer szerint a gazdálkodó egység legalább értékesítési költségeit elkülöníti az egyéb ráfordításoktól. Ez a bemutatás relevánsabb információkat nyújthat a felhasználók számára, mint a költségnem szerinti csoportosítás, de a funkcionális csoportosítás önkényes is lehet, és jelentős mérlegelést igényel. A ráfordítások funkciók (forgalmi költség módszer) szerinti csoportosításának példája a következő:

104. A funkcionális csoportosítást alkalmazó gazdálkodó egységeknek további információkat kell közzétenniük a költségnemekre vonatkozóan, beleértve az értékcsökkenési és amortizációs leírást, és a munkavállalói juttatások ráfordítását.

105. A funkcionális és költségnem szerinti csoportosítás közötti választás a múltbéli gyakorlattól, iparági tényezőktől, valamint a gazdálkodó egység jellegétől függ. Mindkét módszer alkalmas azon költségek bemutatására, amelyek a gazdálkodó egység értékesítési vagy termelési szintjének változásával együtt közvetlenül vagy közvetve változnak. Mivel az eltérő módszerek eltérő típusú gazdálkodó egységek számára előnyösek, a jelen standard csak azt írja elő, hogy a vezetés azt a bemutatási módszert válassza, amely megbízható és relevánsabb. Azonban, mivel a költségnemekre vonatkozó információ hasznos a jövőbeni cash flow-k előrejelzéséhez, a funkcionális csoportosítás alkalmazásakor előírt a további közzététel. A 104. bekezdésben szereplő „munkavállalói juttatások” az IAS 19 standardban meghatározott jelentéssel bír.

106.   A gazdálkodó egységnek a 10. bekezdés előírásai szerint prezentálnia kell a saját tőke változásainak kimutatását. A saját tőke változásainak kimutatásában a következő információk szerepelnek:

(a)   az időszaki teljes átfogó jövedelem, külön bemutatva az anyavállalat tulajdonosaira, valamint a nem ellenőrző részesedésekre eső teljes összegeket;

(b)   a saját tőke valamennyi összetevőjére vonatkozóan a visszamenőleges alkalmazás vagy visszamenőleges újramegállapítás hatásai az IAS 8 standarddal összhangban elszámolva; valamint

(c)   [törölve]

(d)   a saját tőke valamennyi összetevőjére vonatkozóan az időszak eleji és végi könyv szerinti értékek egyeztetése, külön bemutatva az alábbiakból eredő változásokat:

(i)   eredmény;

(ii)   egyéb átfogó jövedelem; és

(iii)   a tulajdonosokkal, azok tulajdonosi minőségében folytatott ügyletek, külön bemutatva a tulajdonosok általi hozzájárulásokat és a tulajdonosok közötti felosztásokat, valamint a leányvállalatokban lévő tulajdonosi érdekeltségekben bekövetkező olyan változásokat, amelyek nem járnak az ellenőrzés elvesztésével.

106A.   A gazdálkodó egységnek a saját tőke valamennyi összetevőjére vonatkozóan vagy a saját tőke változásainak kimutatásában vagy a megjegyzésekben prezentálnia kell az egyéb átfogó jövedelem tételenkénti elemzését (lásd a 106. bekezdés (d) pontjának (ii) alpontját).

107.   A gazdálkodó egységnek vagy a saját tőke változásainak kimutatásában vagy a megjegyzésekben prezentálnia kell az időszak során a tulajdonosok részére történő osztalékkifizetésként elszámolt összegeket, valamint a kapcsolódó, egy részvényre jutó osztalékösszeget.

108. A 106. bekezdésben a saját tőke összetevői közé tartozik például a tőke-hozzájárulások mindegyik fajtája, az egyes egyéb átfogó jövedelem-kategóriák felhalmozott egyenlege, valamint a felhalmozott eredmény.

109. A beszámolási időszak eleje és vége között a gazdálkodó egység saját tőkéjében bekövetkező változások a gazdálkodó egység nettó eszközeinek az időszaki növekedését vagy csökkenését tükrözik. A tulajdonosokkal tulajdonosi minőségükben folytatott ügyletek miatti változások (pl. tőke-hozzájárulások, a gazdálkodó egység saját tőkeinstrumentumainak visszavásárlásai és osztalékok), valamint az ezen ügyletekhez közvetlenül kapcsolódó tranzakciós költségek kivételével, az adott időszak alatt a saját tőkében bekövetkezett változások a gazdálkodó egység adott időszak alatt végzett tevékenységeiből származó bevételek és ráfordítások – beleértve a nyereségek és veszteségek összegét is – összességét tükrözik.

110. Az IAS 8 standard előírja a számviteli politikában bekövetkező változások hatásait tükröző visszamenőleges módosításokat, amilyen mértékig az kivitelezhető, kivéve ha valamely más IFRS átmeneti rendelkezései ettől eltérően rendelkeznek. Az IAS 8 standard előírja továbbá a hibák kijavítása miatti visszamenőleges újra-megállapításokat is, amilyen mértékig az kivitelezhető. A visszamenőleges korrekciók és a visszamenőleges újra-megállapítások nem saját tőke változások, csak a felhalmozott eredmény nyitó egyenlegének módosításai, kivéve ha valamely IFRS egy másik saját tőke elem visszamenőleges korrekcióját írja elő. A 106(b) bekezdés előírja, hogy a saját tőke változásainak kimutatásában a gazdálkodó egység elkülönülten tegye közzé a saját tőke egyes összetevőire a számviteli politika változása és a hibák kijavítása miatt elszámolt módosítás teljes összegét. A korrekciókat valamennyi előző időszakra és a tárgyidőszak elejére vonatkozóan be kell mutatni.

111. A cash flow információk alapot szolgáltatnak a felhasználók számára ahhoz, hogy felmérjék a gazdálkodó egység pénzeszköz és pénzeszköz-egyenértékes termelő képességét, valamint azt, hogy a gazdálkodó egységnek ezen cash flow-kat mire kell felhasználnia. Az IAS 7 standard meghatározza a cash flow információk prezentálására és közzétételére vonatkozó előírásokat.

112. A megjegyzéseknek:

(a) információkat kell bemutatniuk a pénzügyi kimutatások elkészítésének alapjáról, valamint az alkalmazott konkrét számviteli politikáról a 117–124. bekezdések alapján;

(b) közzé kell tenniük azokat az IFRS-ek által előírt információkat, amelyek a pénzügyi kimutatásokban máshol nem szerepelnek; valamint

(c) biztosítani kell a pénzügyi kimutatásokban máshol nem bemutatott, de a kimutatásokban szereplő információk megértése szempontjából releváns információkat.

113.   A megjegyzéseket, amennyire kivitelezhető, a gazdálkodó egységnek rendszerezett módon kell bemutatnia. A rendszerezett mód meghatározásakor a gazdálkodó egységnek figyelembe kell vennie a pénzügyi kimutatásainak érthetőségére és összehasonlíthatóságára gyakorolt hatást. A gazdálkodó egységnek a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás, az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok), valamint a saját tőke változásainak kimutatása és cash flow-k kimutatása minden tételét kereszthivatkozásokkal kell ellátnia a megjegyzések kapcsolódó információihoz.

114. A megjegyzések rendszerezett bemutatása vagy csoportosítása történhet az alábbiak útján:

a) azon tevékenységi területek kiemelésével, amelyek a gazdálkodó egység megítélése szerint a leginkább relevánsak pénzügyi teljesítménye és pénzügyi helyzete megértéséhez, például bizonyos működési tevékenységekre vonatkozó információk csoportosításával;

b) a hasonló módon értékelt tételekre, például a valós értéken értékelt eszközökre vonatkozó információk csoportosításával; vagy

c) az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok) és a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás tételsorainak például az alábbi sorrendjét követve:

i) nyilatkozat az IFRS-eknek való megfelelésről (lásd a 16. bekezdést);

ii) alkalmazott jelentős számviteli politikák összefoglalása (lásd a 117. bekezdést);

iii) a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás, az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok), valamint a saját tőke változásainak kimutatása és cash flow-k kimutatása tételeire vonatkozó kiegészítő információk, az egyes kimutatások és az egyes sorok bemutatásának sorrendjében; valamint

iv) egyéb közzétételek, beleértve:

(1) a függő kötelezettségeket (lásd az IAS 37 standardot), valamint a meg nem jelenített szerződéses elkötelezettségeket; valamint

(2) a nem pénzügyi jellegű közzétételeket, pl. a gazdálkodó egység pénzügyikockázat-kezelési céljait és politikáit (lásd az IFRS 7 standardot).

116. A gazdálkodó egység úgy is összeállíthatja a megjegyzéseket, hogy a pénzügyi kimutatások elkészítésének alapjára és a konkrét számviteli politikára vonatkozó információkat a pénzügyi kimutatásokon belül külön részként mutatja be.

117.   A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie jelentős számviteli politikáit, benne:

a)   a pénzügyi kimutatások elkészítésénél alkalmazott értékelési alapot (vagy alapokat); valamint

b)   az egyéb olyan számviteli politikákat, amelyek relevánsak a pénzügyi kimutatások megértéséhez.

118. A gazdálkodó egységek számára fontos a felhasználók tájékoztatása a pénzügyi kimutatásokban alkalmazott értékelési alapról vagy alapokról (pl. eredeti bekerülési érték, jelenlegi érték, nettó realizálható érték, valós érték, megtérülő érték), mivel a pénzügyi kimutatások elkészítésének alapjául szolgáló módszer jelentős mértékben befolyásolja a felhasználók elemzését. Ha gazdálkodó egység több értékelési alapot is alkalmaz a pénzügyi kimutatásokban, pl. amikor konkrét eszközcsoportokat átértékelnek, elegendő azokat az egyes eszköz- és kötelezettségcsoportokat jelezni, amelyre az egyes értékelési alapokat alkalmazták.

119. Annak eldöntéséhez, hogy egy adott számviteli politika bemutatása szükséges-e, a vezetés azt mérlegeli, hogy a közzététel segítené-e a felhasználókat annak megértésében, hogy az ügyletek, más események és feltételek hogyan tükröződnek a közzétett pénzügyi teljesítményben és pénzügyi helyzetben. Minden gazdálkodó egységnek mérlegelnie kell tevékenységei jellegét és azokat a politikákat, amelyeknek közzétételét az adott típusú gazdálkodó egység esetében a pénzügyi kimutatásait felhasználók elvárnák. Az egyes számviteli politikák közzététele különösen hasznos a felhasználók számára, ha a politikákat az IFRS-ekben adott alternatívák közül választják ki. Példa erre annak közzététele, hogy egy gazdálkodó egység a valós érték vagy a bekerülési érték modellt alkalmazza-e befektetési célú ingatlanaira (lásd az IAS 40 Befektetési célú ingatlan standardot). Egyes IFRS-ek konkrétan előírják egyes számviteli politikák közzétételét, beleértve a vezetés választásait a különböző megengedett politikák között. Például az IAS 16 standard előírja a tárgyi eszközök egyes csoportjainál alkalmazott értékelési alapok közzétételét.

121. Egy adott számviteli politika a gazdálkodó egység tevékenységeinek jellege miatt is jelentős lehet, még akkor is, ha a tárgyidőszaki és korábbi időszaki adatok nem lényegesek. Szintén helyénvaló közzétenni minden olyan jelentős számviteli politikát, amelyet az IFRS-ek nem kifejezetten írnak elő, de amelyet az a gazdálkodó egység az IAS 8 standard szerint választ ki és alkalmaz.

122.   A gazdálkodó egységnek a jelentős számviteli politikák vagy az egyéb megjegyzések mellett közzé kell tennie a számviteli politika azon egyes elemeinek alkalmazásakor a vezetés által mérlegelt szempontokat – a becsléseket tartalmazók kivételével (lásd a 125. bekezdést) –, amelyek a legjelentősebb hatással voltak a pénzügyi kimutatásokban megjelenített összegekre.

123. A gazdálkodó egység számviteli politikáinak alkalmazásakor a vezetés számos szempontot mérlegel a becsléseken kívül, amely mérlegelt szempontok jelentős hatással lehetnek a pénzügyi kimutatásokban megjelenített összegekre. Például a vezetés arra vonatkozóan hoz döntéseket:

(a) hogy a pénzügyi eszközök lejáratig tartott befektetések-e;

(b) hogy a pénzügyi eszközök és lízingbe adott eszközök tulajdonlásával járó lényegileg összes kockázat és haszon mikor kerül átadásra más gazdálkodó egységeknek; és

(c) hogy lényegét tekintve egy meghatározott áruértékesítés finanszírozási megállapodás-e, és mint ilyen, nem keletkeztet-e bevételt.

(d)  [törölve]

124. A 122. bekezdéssel összhangban megadott közzétételek közül néhányat más IFRS-ek írnak elő. Például az IFRS 12 Más gazdálkodó egységekben lévő érdekeltségek közzététele standard előírja a gazdálkodó egység számára, hogy közzétegye azokat a döntéseket, amelyeket annak megállapítása során hozott, hogy ellenőrzést gyakorol-e egy másik gazdálkodó egység felett. ◄ Az IAS 40 Befektetési célú ingatlan standard előírja a gazdálkodó egység által meghatározott azon kritériumok közzétételét, amelyek alapján a gazdálkodó egység a befektetési célú ingatlanokat megkülönbözteti a saját használatú, valamint a szokásos üzletmenet során történő értékesítésre tartott ingatlanoktól, amikor az adott ingatlan besorolása nehéz.

125. A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie azon jövőre vonatkozó feltételezéseire, és a beszámolási időszak végén fennálló egyéb becslési bizonytalanságok fő forrásaira vonatkozó információkat, amelyek esetében jelentős a kockázata annak, hogy lényeges módosítást idéznek elő az eszközök és kötelezettségek könyv szerint értékében a következő pénzügyi év során. Ezen eszközökre és kötelezettségekre vonatkozóan a megjegyzésekben az alábbi részleteket kell szerepeltetni:

(a) a jellegüket, valamint

(b) a könyv szerinti értéküket a beszámolási időszak végén.

126. Egyes eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékének meghatározása azt igényli, hogy megbecsüljék egyes bizonytalan jövőbeni események adott eszközökre és kötelezettségekre vonatkozó hatását a beszámolási időszak végén. Például, közelmúltbeli megfigyelt piaci árak hiányában, jövőre irányuló becslések szükségesek az ingatlanok, gépek és berendezések csoportjai megtérülő értékének, a készletek műszaki avulása hatásának, a folyamatban lévő peres ügyek jövőbeni eredményétől függő céltartalékoknak és a hosszú távú munkavállalói juttatási kötelezettségeknek, mint például a nyugdíj kötelmeknek az értékeléséhez. E becslések olyan feltételezéseken alapulnak, mint pl. a cash flow-k vagy diszkont ráták kockázati korrekciója, a fizetések jövőbeni változásai, valamint a jövőbeni árváltozások, amelyek hatással vannak az egyéb költségekre.

127. A 125. bekezdés alapján közzétett feltételezések és egyéb becslési bizonytalansági források olyan becslésekre vonatkoznak, amelyek a vezetés legnehezebb, legszubjektívebb vagy legösszetettebb döntéseit igénylik. Ahogy a bizonytalanságok jövőbeli megoldására hatással lévő változók és feltételezések száma növekszik, az erre vonatkozó döntések egyre szubjektívebbek és összetettebbek lesznek, és ennek megfelelően általában növekszik az eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékének későbbi jelentős korrekciójára való esély.

128. A 125. bekezdésben előírt közzététel nem kötelező olyan eszközökre és kötelezettségekre vonatkozóan, amelyeknél jelentős a kockázata annak, hogy könyv szerinti értékük a következő pénzügyi év során jelentősen megváltozhat, amennyiben azokat a beszámolási időszak végén az azonos eszköz vagy kötelezettség aktív piacán jegyzett áron alapuló valós értéken értékelik. Az ilyen valós értékek lényegesen megváltozhatnak a következő pénzügyi év során, de ezek a változások nem a beszámolási időszak végén fennálló feltételezések vagy más becslési bizonytalansági források miatt következhetnek be.

129. A gazdálkodó egységnek a 125. bekezdésben előírt közzétételeket olyan módon kell bemutatnia, amely segíti a pénzügyi kimutatásokat felhasználókat abban, hogy megértsék, hogy a vezetés milyen döntéseket hozott a jövőre nézve, valamint egyéb becslési bizonytalansági forrásokra vonatkozóan. A közzétett információk jellege és mértéke az adott feltételezés jellegétől és más körülményektől függ. Példák a gazdálkodó egységek általi egyes közzétételi típusokra:

(a) a feltételezés, és az egyéb becslési bizonytalanság jellege;

(b) a könyv szerinti érték érzékenysége a számítások alapjául szolgáló módszerekre, feltételezésekre és becslésekre, beleértve az érzékenység okait is;

(c) az adott bizonytalanság várható megoldódása, valamint a következő pénzügyi évre ésszerűen várható eredmények, az érintett eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékére nézve; valamint

(d) a múltbeli feltételezések módosításának bemutatása az adott eszközökre és kötelezettségekre vonatkozóan, amennyiben a bizonytalanság továbbra is fennáll.

130. A jelen standard értelmében a gazdálkodó egységnek a 125. bekezdésben előírt közzétételekben nem szükséges terv információkat vagy előrejelzéseket megadnia.

131. Néha kivitelezhetetlen a beszámolási időszak végén valamely feltételezés vagy egyéb becslési bizonytalansági forrás lehetséges hatásai mértékének közzététele. Ilyen esetekben a gazdálkodó egység azt teszi közzé, hogy meglévő ismeretei alapján ésszerűen lehetséges, hogy a feltételezésektől eltérő eredmények miatt a következő pénzügyi év során szükséges lehet jelentős korrekciót végrehajtani az érintett eszköz vagy kötelezettség könyv szerinti értékében. A gazdálkodó egység minden esetben közzéteszi az adott feltételezéssel érintett konkrét eszköz vagy kötelezettség (illetve eszközök vagy kötelezettségek csoportja) jellegét és könyv szerinti értékét.

132. A 122. bekezdésben előírt, a vezetés egyes, a gazdálkodó egység számviteli politikáinak alkalmazása során meghozott döntéseire vonatkozó közzétételek nincsenek kapcsolatban a 125. bekezdésben meghatározott, a becslési bizonytalanságok forrásaira vonatkozó közzétételekkel.

133. A 122. bekezdés alapján közzétételi kötelezettség alá eső egyes feltételezések közzétételét más IFRS-ek is előírják. Például az IAS 37 standard bizonyos esetekre előírja a céltartalékok egyes csoportjaira hatással lévő jövőbeni eseményekre vonatkozó főbb feltételezések közzétételét. Az IFRS 13 Valós értéken történő értékelés standard előírja a gazdálkodó egység által a valós értéken nyilvántartott eszközök és kötelezettségek valós értékének értékelésekor alkalmazott jelentős feltételezések közzétételét (ideértve az értékelési technikát (technikákat) és az inputokat is).

134. A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie azon információkat, amelyek lehetővé teszik a pénzügyi kimutatás felhasználói számára a gazdálkodó egység tőkekezelésre vonatkozó célkitűzéseinek, politikáinak és folyamatainak értékelését.

135. A 134. bekezdésnek való megfelelés érdekében a gazdálkodó egység a következőket teszi közzé:

(a) Kvalitatív információkat a gazdálkodó egység tőkekezelésre vonatkozó célkitűzéseiről, politikáiról és folyamatairól, beleértve:

(i) annak leírását, hogy mi az, amit tőkeként kezel;

(ii) ha léteznek a gazdálkodó egységgel szemben külső fél által felállított tőkekövetelmények, ezen követelmények jellegét, valamint ezen követelmények tőkekezelésbe való beépítésének módját; valamint

(iii) hogyan teljesíti a tőkekezelésre vonatkozó célkitűzéseit.

(b) összefoglaló számszerűsített adatokat arról, hogy mit kezel tőkeként. Egyes gazdálkodó egységek bizonyos pénzügyi kötelezettségeket (pl. a hátrasorolt kötlezettségek egyes formáit) is a tőke részének tekintik. Más gazdálkodó egységek a tőke meghatározásakor nem veszik figyelembe a saját tőke bizonyos összetevőit (pl. a cash flow fedezeti ügyletekből származó összetevőket).

(c) az (a) és (b) pontban foglaltak bármely változását az előző időszakhoz képest.

(d) annak megadását, hogy az időszak alatt megfelelt-e a rá vonatkozó bármely külső tőkekövetelménynek.

(e) ha a gazdálkodó egység nem felel meg az ilyen külső tőkekövetelményeknek, akkor az ilyen jellegű meg nem felelés következményeit.

136. A gazdálkodó egység különféle módokon kezelheti a tőkét, és számos különböző tőkekövetelmény vonatkozhat rá. Például egy konglomerátum magában foglalhat biztosítási- és banki tevékenységeket folytató gazdálkodó egységeket, és ezek a gazdálkodó egységek különböző jogrendszerekben működhetnek. Amennyiben a tőkekövetelmények és a tőkekezelés módjának összevont közzététele nem biztosítana hasznos információkat vagy torzítja a pénzügyi kimutatás felhasználójának a gazdálkodó egység tőkeforrásairól alkotott képét, a gazdálkodó egységnek a rá vonatkozó minden egyes tőkekövetelményre nézve elkülönített információkat kell közzétennie.

136A. A tőkeinstrumentumok körébe sorolt visszaadható pénzügyi instrumentumokkal kapcsolatban a gazdálkodó egység köteles közölni (feltéve, hogy másutt még nem tették közzé):

a) a tőke körébe sorolt összegre vonatkozó összefoglaló mennyiségi adatokat;

b) azokat a célkitűzéseiket, irányelveiket és folyamatokat, amelyek az instrumentum tulajdonosainak felhívására vállalt visszavásárlási vagy visszaváltási kötelezettséggel függenek össze, ideértve a korábbi időszakokban bekövetkezett változásokat is;

c) a pénzügyi instrumentumok adott osztályának visszaváltásával, illetve visszavásárlásával kapcsolatos várható pénzkiáramlást, valamint

d) a visszaváltással, illetve visszavásárlással kapcsolatban várható pénzkiáramlás meghatározási módszerére vonatkozó tájékoztatást.

137. A gazdálkodó egységnek a megjegyzésekben közzé kell tennie:

(a) a pénzügyi kimutatások közzétételre való jóváhagyásáig javasolt vagy jóváhagyott osztalék összegét, amelyet nem jelenítettek meg a tulajdonosok részére történő felosztásként az időszak alatt, valamint a kapcsolódó egy részvényre jutó összeget; valamint

(b) a halmozódó elsőbbségi osztalék meg nem jelenített összegét.

138. A gazdálkodó egység köteles közzétenni az alábbiakat, ha azok a pénzügyi kimutatásokkal együtt nyilvánosságra hozott információk között másutt még nincsenek közzétéve:

a) a gazdálkodó egység címét és jogi formáját, bejegyzésének országát, és bejegyzett székhelyének (vagy ha ez a székhelytől eltérő, tevékenysége elsődleges helyének) címét;

b) a gazdálkodó egység működéseinek és főbb tevékenységeinek leírását;

c) az anyavállalat és a csoport legfőbb anyavállalatának a nevét, valamint

d) amennyiben határozott időre létrehozott gazdálkodó egységről van szó, az időtartamra vonatkozó információt.

139. A gazdálkodó egységnek a jelen standardot a 2009. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy korábbi időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

139A. A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IAS 27 standard módosította a 106. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezen módosításokat a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IAS 27 standardot, akkor ezt a módosítást erre a korábbi időszakra alkalmazni kell. A módosítást visszamenőlegesen kell alkalmazni.

139B. A 2008 februárjában kihirdetett Visszaadható pénzügyi instrumentumok és felszámoláskor felmerülő kötelezettségek (az IAS 32 és az IAS 1 standard módosításait tartalmazó) standard módosította a 138. bekezdést és beiktatta a 8A., 80A. és 136A. bekezdéseket. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2009. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ennél korábbi alkalmazás is megengedett. Amennyiben egy gazdálkodó egység ezeket a változtatásokat korábbi időszakra vonatkoztatja, köteles erről értesítést közzétenni, és a vonatkozó módosításokat egyúttal az IAS 32, IAS 39, valamint az IFRS 7 és IFRIC 2 Tagok üzletrészei szövetkezeti gazdálkodó egységekben és hasonló instrumentumok standardokban is átvezetni.

139C. A 2008 májusában közzétett IFRS-ek javításai módosították a 68. és a 71. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2009. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha egy gazdálkodó egység ezeket a módosításokat egy korábbi időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

139D. A 2009 áprilisában kibocsátott IFRS-ek javításai módosították a 69. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezt a módosítást a 2010. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha egy gazdálkodó egység ezt a módosítást egy korábbi időszakra alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt.

139F. A 2010 májusában közzétett IFRS-ek javításai módosította a 106. és a 107. bekezdést, és hozzáadta a standardhoz a 106A. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2011. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett.

139H. A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 12 standard módosította a 4., a 119., a 123. és a 124. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 12 standardot.

139I. A 2011 májusában kiadott IFRS 13 módosította a 128. és a 133. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 13 standardot.

139J. A 2011 júniusában kibocsátott Az egyéb átfogó jövedelemben szereplő tételek prezentálása (az IAS 1 standard módosításai) módosította a 7., a 10., a 82., a 85–87., a 90., a 91., a 94., a 100. és a 115. bekezdést, beiktatta a 10A., a 81A., a 81B. és a 82A. bekezdést, valamint törölte a 12., a 81., a 83. és a 84. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2012. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha a gazdálkodó egység ezeket a módosításokat korábbi időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

139K. A (2011 júniusában módosított) IAS 19 Munkavállalói juttatások standard módosította az „egyéb átfogó jövedelem” fogalmát a 7. és a 96. bekezdésben. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza a (2011 júniusában módosított) IAS 19 standardot.

139L. A 2012 májusában közzétett Éves javítások: 2009–2011. évi ciklus módosította a 10., a 38. és a 41. bekezdést, törölte a 39–40. bekezdést és hozzáadta a 38A–38D., valamint a 40A–40D. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezt a módosítást az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standardnak megfelelően visszamenőleg kell alkalmaznia a 2013. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha a gazdálkodó egység ezt a módosítást egy korábbi időszakra alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt.

139P. A 2014 decemberében kibocsátott Közzétételi kezdeményezés (Az IAS 1 módosításai) módosította a 10., a 31., az 54–55., a 82A., a 85., a 113–114., a 117., a 119. és a 122. bekezdést, a standardot kiegészítette a 30A., az 55A. és a 85A–85B. bekezdéssel, és törölte a 115. és a 120. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2016. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. A gazdálkodó egységeknek e módosításokkal összefüggésben nem szükséges közzétenniük az IAS 8 standard 28–30. bekezdésében előírt információkat.

140. A jelen standard hatályon kívül helyezi a 2003-ban és 2005-ben módosított IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása standardot.

1. A jelen standard célja, hogy előírja a készletek számviteli kezelését. A készletek elszámolásának elsődleges kérdése az eszközként kimutatandó és a kapcsolódó bevétel elszámolásáig nyilvántartott bekerülési érték összege. A jelen standard útmutatást ad a bekerülési érték meghatározásához és a későbbi ráfordításként való elszámolásához, beleértve a nettó realizálható értékre történő bármely leírást. Egyben útmutatást ad a bekerülési értéknek a készletekhez történő hozzárendelésére használt bekerülési érték formulákról is.

2. A jelen standard alkalmazandó valamennyi készletre, kivéve:

(a) a beruházási szerződésekből származó befejezetlen termelést, beleértve a közvetlenül kapcsolódó szolgáltatási szerződéseket is (lásd IAS 11 Beruházási szerződések);

(b) a pénzügyi instrumentumokat (lásd IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: bemutatás és IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés); valamint

(c) a mezőgazdasági tevékenységhez kapcsolódó biológiai eszközöket, valamint a mezőgazdasági termékeket a betakarítás időpontjában (lásd IAS 41 Mezőgazdaság).

3. A jelen standard nem vonatkozik az alábbiak készleteinek értékelésére:

(a) mezőgazdasági és erdészeti termények, mezőgazdasági termékek (a betakarítást követően), valamint ásványok és ásványi termékek termelői, amennyiben ezeket nettó realizálható értékükön értékelik, az ezen ágazatok bevált gyakorlatának megfelelően. Amikor ezeket a készleteket nettó realizálható értéken értékelik, az ezen értékben bekövetkező változásokat a változás időszakának eredményében számolják el;

(b) az árutőzsdei bróker-kereskedők, akik készleteiket az értékesítési költségekkel csökkentett valós értéken értékelik. Amikor ezeket a készleteket az értékesítési költségekkel csökkentett valós értéken értékelik, az ezen értékben bekövetkező változásokat a változás időszakának eredményében számolják el.

4. A 3(a) bekezdésben hivatkozott készleteket nettó realizálható értékükön értékelik a termelés bizonyos fázisaiban. Erre például akkor kerül sor, amikor a mezőgazdasági termést betakarították, vagy az ásványokat kitermelték, és értékesítésük határidős szerződés vagy állami garanciavállalás alapján biztosított, vagy amikor aktív piac létezik, és az értékesítés meghiúsulásának kockázata elhanyagolható. Ezek a készletek kizárólag a jelen standard értékelésre vonatkozó előírásainak hatálya alól vannak kizárva.

5. Bróker-kereskedők azok, akik mások számlájára vagy saját számlájukra vesznek, vagy adnak el árutőzsdei árukat. A 3(b) bekezdésben hivatkozott készleteket alapvetően azzal a céllal szerzik meg, hogy azokat a közeljövőben továbbértékesítsék, és hogy az áringadozásokból vagy bróker-kereskedői árrésből nyereséget termeljenek. Amikor ezeket a készleteket az értékesítési költségekkel csökkentett valós értéken értékelik, azok kizárólag a jelen standard értékelésre vonatkozó előírásainak hatálya alól vannak kizárva.

6. A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

(a) amelyeket a szokásos üzletmenet keretében történő értékesítés céljaira tartanak;

(b) amelyek az ilyen jellegű értékesítés végett a termelési folyamatban vannak; vagy

(c) amelyek olyan anyagok vagy anyagi eszközök formájában vannak, amelyeket a termelési folyamatban vagy a szolgáltatásnyújtásban használnak fel.

7. A nettó realizálható érték az a nettó összeg, amennyit a gazdálkodó egység várhatóan realizál a készletek szokásos üzletmenet során történő értékesítéséből. A valós érték azt az árat tükrözi, amelyen ugyanannak a készletnek az értékesítésére irányuló szabályos ügylet végbemenne a piaci szereplők között az értékelés időpontjában a készlet elsődleges (vagy legkedvezőbb) piacán. Az előbbi egy, a gazdálkodó egységre jellemző érték; az utóbbi nem. A készletek nettó realizálható értéke nem feltétlenül egyezik meg az értékesítési költségekkel csökkentett valós értékkel.

8. A készletek magukban foglalják a továbbértékesítés céljából vásárolt és birtokolt árukat, mint például a kiskereskedő által vásárolt árut, vagy a továbbértékesítés céljából tartott telket vagy más ingatlant. Szintén a készletek közé tartoznak a gazdálkodó egység által előállított késztermékek és az előállítás alatt álló befejezetlen termelés, továbbá a termelési folyamatban felhasználásra váró anyagok és anyagi eszközök is. Egy szolgáltató esetében a 19. bekezdésben leírt módon a készletek közé tartoznak a szolgáltatás azon költségei, amelyekkel kapcsolatban a gazdálkodó egység még nem számolta el a kapcsolódó árbevételt (lásd IAS 18 Bevételek).

9. A készleteket a bekerülési érték és a nettó realizálható érték közül az alacsonyabbon kell értékelni.

10. A készletek bekerülési értékének tartalmaznia kell valamennyi beszerzési költséget, átalakítási költséget és minden más költséget, amely annak érdekében merült fel, hogy a készletek jelenlegi helyükre és állapotukba kerüljenek.

11. A készletek beszerzési költségei tartalmazzák a vételárat, az importvámokat és egyéb adókat (ide nem értve azokat, amelyeket a gazdálkodó egység az adóhatóságoktól a későbbiekben visszaigényelhet), valamint a késztermékek, anyagok és szolgáltatások megszerzéséhez közvetlenül kapcsolódó szállítási, rakodási és egyéb költségeket. A kereskedelmi árengedményeket, a rabattokat és a hasonló tételeket a beszerzési költség meghatározása során levonják.

12. A készletek átalakítási költségei magukban foglalják a termelési egységekkel közvetlenül összefüggő olyan költségeket, mint például a közvetlen bérköltségek. Szintén tartalmazzák az anyagok késztermékekké történő átalakításával összefüggően felmerülő állandó és változó üzemi általános költségek szisztematikus felosztásából adódó tételeket. Az állandó üzemi általános költségek a termeléssel kapcsolatos olyan közvetett költségek, amelyek a termelés mennyiségétől függetlenül viszonylag állandóak, mint például a gyárépületek és berendezések értékcsökkenése és karbantartása, valamint az üzem vezetésének és igazgatásának költségei. A változó üzemi általános költségek a termeléssel kapcsolatos olyan közvetett költségek, amelyek közvetlenül vagy lényegében közvetlenül a termelés mennyiségével együtt változnak, mint például a közvetett anyagok és a közvetett bér.

13. Az állandó üzemi általános költségeknek az átalakítási költségekhez való hozzárendelése a termelő létesítmények szokásos kapacitása alapján történik. A szokásos kapacitás a szokásos körülmények között, számos időszak vagy szezon átlagában várható termelés, figyelembe véve a tervezett karbantartásból származó kapacitáskiesést. A termelés tényleges szintje alkalmazható, ha az megközelíti a szokásos kapacitást. Az állandó üzemi általános költségeknek az egyes termelési egységekre felosztott összege az alacsony termelési szint vagy az üzem leállása miatt nem növekszik. A fel nem osztott általános költségeket felmerülésük időszakában ráfordításként számolják el. Azokban az időszakokban, amikor a termelés szokatlanul nagy, az állandó üzemi általános költségeknek az egyes termelési egységekre felosztott összegét úgy csökkentik, hogy a készletek ne legyenek a bekerülési értéket meghaladó értéken értékelve. A változó üzemi általános költségeket az egyes termelési egységekre a termelő létesítmények tényleges használata alapján osztják fel.

14. A termelési folyamat egynél több termék egyidejű előállítását is eredményezheti. Ez történik például az ikertermékek gyártása esetén, vagy amikor fő- és melléktermék képződik. Ha az egyes termékek átalakítási költségei nem azonosíthatók elkülönülten, akkor ezeket ésszerű és következetes alapon osztják fel a termékek között. A felosztás alapulhat például az egyes termékek relatív értékesítési értékén akár a termelési folyamat azon szakaszában, amikor a termékek elkülönülten azonosíthatóvá válnak, akár a termelés befejezésekor. A legtöbb melléktermék jellegénél fogva jelentéktelen. Ilyen esetben ezeket gyakran a nettó realizálható értékükön értékelik, és ezt az értéket levonják a főtermék bekerülési értékéből. Ennek eredményeként a főtermék könyv szerinti értéke nem tér el lényegesen annak bekerülési értékétől.

15. Az egyéb költségek csak olyan mértékig képezik a készletek bekerülési értékének részét, amilyen mértékben azok a készleteknek a jelenlegi helyükre és állapotukba kerüléséhez merültek fel. Megfelelő lehet például figyelembe venni a készletek bekerülési értékében a nem üzemi általános költségeket, vagy a termékek bizonyos vevők részére történő kialakításának a költségeit.

16. Példák a készletek bekerülési értékének köréből kizárt és a felmerülésük időszakában ráfordításként elszámolt költségekre:

(a) az anyagok, a munkaerő, vagy más üzemi költségek nem szokásos mértékű veszteségei;

(b) tárolási költségek, kivéve, ha ezek a költségek szükségesek a gyártási folyamat során, a következő gyártási fázist megelőzően;

(c) igazgatási jellegű általános költségek, amelyek nem járultak hozzá a készletek jelenlegi helyre és állapotba hozásához; valamint

(d) értékesítési költségek.

17. Az IAS 23 Hitelfelvételi költségek standard meghatároz bizonyos korlátozott körülményeket, amikor a hitelfelvételi költségeket figyelembe veszik a készletek bekerülési értékében.

18. A gazdálkodó egység halasztott fizetéssel is vásárolhat készleteket. Ha a megállapodás ténylegesen tartalmaz egy finanszírozási elemet is, az adott elemet – pl. a szokásos fizetési határidők melletti vételár és a megfizetett összeg közötti különbözetet – kamatköltségként számolják el a finanszírozási időszak alatt.

19. Amennyiben a szolgáltatók rendelkeznek készletekkel, azokat az előállításuk költségein értékelik. Ezek a költségek elsősorban a szolgáltatás nyújtásában közvetlenül részt vevő munkavállalók, beleértve az ellenőrzést végző munkavállalókat is, munkabér- és egyéb költségeiből, valamint a hozzárendelhető általános költségekből állnak. Az értékesítési és az általános igazgatási személyzet bérköltségét és egyéb költségeit nem veszik figyelembe, hanem ráfordításként számolják el a felmerülésük időszakában. A szolgáltató készleteinek bekerülési értéke nem tartalmaz árréseket vagy fel nem osztható általános költségeket, amelyeket a szolgáltató gyakran beépít az áraiba.

20. Az IAS 41 Mezőgazdaság standard értelmében a gazdálkodó egység által a biológiai eszközökből betakarított mezőgazdasági termékekből álló készleteket a kezdeti megjelenítéskor azoknak a betakarítás időpontjában érvényes, az értékesítési költségekkel csökkentett valós értékén értékelik. A jelen standard alkalmazásában, ebben az időpontban ez a készletek bekerülési értéke.

21. Kényelmi okokból, ha az eredmények közelítik a bekerülési értéket, a készletek bekerülési értékének meghatározására lehet alkalmazni olyan technikákat, mint például az elszámolóáras módszer, vagy a kiskereskedelmi áras módszer. Az elszámolóárak az anyagok és anyagi eszközök, a bérköltség, a hatékonyság és a kapacitáskihasználás szokásos szintjét veszik figyelembe. Ezeket rendszeresen felülvizsgálják, és szükség esetén módosítják az aktuális feltételeknek megfelelően.

22. A kiskereskedelmi módszert gyakran használják a kiskereskedelmi ágazatban a nagyszámú, gyorsan változó állományú és hasonló haszonkulcsú olyan tételek értékelésére, amelyekre másfajta bekerülési érték megállapítási módszerek használata kivitelezhetetlen. A készletek bekerülési értékének meghatározásához a készlet eladási értékét csökkentik a megfelelő bruttó haszonkulcs százalékkal. Az alkalmazott százalék figyelembe veszi azt a készletet, amelyet az eredeti eladási árához képest leáraztak. Gyakran használnak átlagos százalékos értéket az egyes kiskereskedelmi részlegekre nézve.

23. A készletek egymással szokásosan fel nem cserélhető tételeihez és a meghatározott projektek céljaira előállított és elkülönített javakhoz vagy szolgáltatásokhoz a bekerülési értéket egyedi költségeik specifikus azonosítása révén kell hozzárendelni.

24. A bekerülési érték specifikus azonosítása azt jelenti, hogy specifikus költségeket rendelnek a készletek azonosított tételeihez. Ez a megfelelő eljárás az olyan tételeknél, amelyeket valamely specifikus projekt céljaira különítettek el, függetlenül attól, hogy azokat vásárolták, vagy saját előállításúak. A költségek egyedi azonosítása azonban nem megfelelő olyankor, amikor a készlet nagyszámú, egymással szokásosan felcserélhető tételből áll. Ilyen esetekben a készleten maradó tételek kiválasztásának módszere használható fel arra, hogy megkapják az eredményre gyakorolt előre meghatározott hatásokat.

25. A készletek bekerülési értékét, kivéve azokét, amelyekkel a 23. bekezdés foglalkozik, az először bevételezve, először kiadva (FIFO) vagy a súlyozott átlagos bekerülési érték formulával kell meghatározni. A gazdálkodó egységnek azonos bekerülési érték formulát kell alkalmaznia valamennyi hasonló jellegű és rendeltetésű készletre. Az eltérő jellegű és rendeltetésű készletekre indokolt lehet eltérő bekerülési érték formulák alkalmazása.

26. Például az egyik működési szegmensben felhasznált készleteknek a rendeltetése a gazdálkodó egység számára eltérő lehet egy másik működési szegmensben felhasznált ugyanilyen típusú készletek rendeltetésétől. Ugyanakkor a különbség a készletek földrajzi elhelyezkedésében (és a vonatkozó adószabályokban) önmagában nem ad kellő indokot az eltérő bekerülési érték formulák alkalmazására.

27. A FIFO formula azt feltételezi, hogy az elsőként megvásárolt vagy előállított készlettételeket értékesítik először, így az időszak végén készleten maradó tételek azok, amelyeket legutoljára szereztek be, vagy állítottak elő. A súlyozott átlagos bekerülési érték formula alapján az egyes tételek bekerülési értékét a hasonló tételeknek az időszak elején érvényes bekerülési értékének, valamint az időszak során vásárolt vagy előállított hasonló tételek bekerülési értékének súlyozott átlagából határozzák meg. Az átlag időszakonként vagy minden egyes szállítmány kézhezvételekor is meghatározható, a gazdálkodó egység körülményeitől függően.

28. Lehet, hogy a készletek bekerülési értéke nem térül meg, ha azok megrongálódtak, ha teljesen, vagy részlegesen elavultak, vagy ha eladási áruk lecsökkent. Lehet, hogy a készletek bekerülési értéke akkor sem térül meg, ha a befejezés becsült költségei vagy az értékesítéshez felmerülő becsült költségek megnövekedtek. A készletek bekerülési érték alá, a nettó realizálható értékre történő leírásának gyakorlata összhangban van azzal a nézettel, hogy az eszközöket nem szabad az értékesítésük vagy használatuk révén várhatóan realizálható összeget meghaladó értéken kimutatni.

29. A készleteket rendszerint egyedi értékelés alapján írják le a nettó realizálható értékre. Bizonyos körülmények között azonban helyénvaló lehet az egymáshoz hasonló, vagy egymással kapcsolatban lévő tételeket csoportokba rendezni. Ez előfordulhat pl. az azonos termékcsoporthoz tartozó készlettételeknél, amelyek hasonló célokat szolgálnak vagy hasonló rendeltetésűek, amelyeket ugyanazon földrajzi térségben állítanak elő és értékesítenek, és amelyeket gyakorlatilag nem lehet az adott termékcsoport más tételeitől elkülönítetten értékelni. Nem helyénvaló a készleteket készletbesorolás – például késztermékek vagy egy működési szegmens összes készlete – alapján leírni. A szolgáltatók általában az egyedi eladási áron kiszámlázandó szolgáltatásonként gyűjtik a költségeket. Így minden ilyen szolgáltatást elkülönült tételként kezelnek.

30. A nettó realizálható érték becslései a becslés elkészítésének idején, a készletből realizálható összegre vonatkozóan rendelkezésre álló legmegbízhatóbb bizonyítékon alapulnak. Ezek a becslések az időszak végét követően bekövetkező eseményekkel közvetlenül kapcsolatos ár- vagy költségingadozásokat akkor veszik figyelembe, ha ezen események az időszak végén meglévő körülményeket erősítenek meg.

31. A nettó realizálható értékre vonatkozó becslések a készletezés célját is figyelembe veszik. Így például a biztos értékesítési vagy szolgáltatási szerződések teljesítése céljából tartott készletmennyiség nettó realizálható értéke a szerződéses áron alapul. Ha az értékesítési szerződések a készleten lévőnél kisebb mennyiségekre vonatkoznak, akkor a többlet nettó realizálható értékének meghatározása az általános eladási árakon alapul. Céltartalékok keletkezhetnek a készleten lévő mennyiségeket meghaladó biztos értékesítési szerződésekből vagy a biztos vételi szerződésekből. Az ilyen céltartalékokkal az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standard foglalkozik.

32. A készletek előállításának céljából tartott anyagokat és egyéb anyagi eszközöket nem írják le a bekerülési érték alá, ha a felhasználásukkal készülő késztermékeket várhatóan bekerülési értéken vagy afelett lehet értékesíteni. Ha azonban az anyagok árának csökkenése azt jelzi, hogy a késztermékek bekerülési értéke meghaladja a nettó realizálható értéket, az anyagokat a nettó realizálható értékre leírják. Ilyen esetekben az anyagok pótlási értéke lehet azok nettó realizálható értékének a legjobb rendelkezésre álló mérőeszköze.

33. Minden későbbi időszakban új becslést kell készíteni a nettó realizálható értékre. Ha azon körülmények, amelyek miatt a készleteket korábban a bekerülési értékük alá leírták, már nem állnak fenn, vagy amikor egyértelmű bizonyíték van a nettó realizálható értéknek a megváltozott gazdasági körülmények miatti növekedésére, akkor a korábban elszámolt leírást visszaírják úgy, hogy az új könyv szerinti érték a bekerülési érték és a módosított nettó realizálható érték közül az alacsonyabb lesz (azaz a visszaírás az eredeti leírás összegére korlátozódik). Ez történik például akkor, ha az eladási ár csökkenése miatt a könyvekben nettó realizálható értéken nyilvántartott készlettétel egy későbbi időszakban még készleten van, és annak eladási ára megnőtt.

34. A készletek értékesítésekor azok könyv szerinti értékét abban az időszakban kell ráfordításként elszámolni, amelyben a kapcsolódó árbevételt elszámolják. A készletek nettó realizálható értékre történő bármely leírásának az összegét és a készletek összes veszteségeit abban az időszakban kell ráfordításként elszámolni, amelyikben a leírás vagy a veszteség felmerül. A nettó realizálható érték növekedéséből származó, a készletek bármely korábbi leírásának visszaírt összegét a készletek ráfordításként elszámolt összegének csökkenéseként kell elszámolni abban az időszakban, amelyben a visszaírás felmerül.

35. Egyes készleteket más eszközszámlákra lehet felosztani, például a saját előállítású ingatlanok, gépek és berendezések alkotórészeként felhasznált készlet esetében. Az ilyen módon más eszközökre felosztott készleteket az adott eszköz hasznos élettartama során számolják el ráfordításként.

36. A pénzügyi kimutatásokban közzé kell tenni az alábbiakat:

(a) a készletek értékelésére alkalmazott számviteli politikát, beleértve az alkalmazott bekerülési érték formulát;

(b) a készletek teljes könyv szerinti értékét és a gazdálkodó egység szempontjából megfelelő besorolások szerinti könyv szerinti értéket;

(c) az értékesítési költségekkel csökkentett valós értéken nyilvántartott készletek könyv szerinti értékét;

(d) az időszak során a készletek ráfordításként elszámolt összegét;

(e) a készletek bármely leírásának olyan összegét, amelyet az adott időszakban számoltak el ráfordításként a 34. bekezdés szerint;

(f) bármely leírás bármely visszaírásának az összegét, amelyet az adott időszakban számoltak el a készletek ráfordításként elszámolt összegének csökkenéseként a 34. bekezdés szerint;

(g) azon körülményeket vagy eseményeket, amelyek a 34. bekezdésben foglaltaknak megfelelően a készletek leírásának visszaírásához vezettek; valamint

(h) a kötelezettségek biztosítékaként lekötött készletek könyv szerinti értékét.

37. A pénzügyi kimutatások felhasználói számára hasznos információt jelent a különböző készletcsoportokba besorolt készletek könyv szerinti értékének, és az ilyen eszközökben bekövetkezett változások mértékének az ismerete. A legáltalánosabb készletbesorolási csoportok: áruk, termelést szolgáló anyagi eszközök, anyagok, befejezetlen termelés és késztermékek. A szolgáltató készletei befejezetlen termelésként nevezhetők meg.

38. Az időszak során a készletek ráfordításként elszámolt összege, amelyet gyakran az értékesítés közvetlen költségének is neveznek, tartalmazza az addigra eladott készletek bekerülési értékében korábban figyelembe vett költségeket, valamint a fel nem osztott üzemi általános költségeket és a készletek nem szokásos mértékű előállítási költségeit. A gazdálkodó egység körülményei indokolhatják más, további összegek – például a disztribúciós költségek – figyelembevételét is.

39. Egyes gazdálkodó egységek olyan módszert használnak az eredmény meghatározására, amely a készletek időszaki ráfordításként elszámolt bekerülési értékétől különböző összegek közzétételét eredményezi. E formátum szerint a gazdálkodó egység a költségnemek szerinti besorolás felhasználásával elemzi a ráfordításokat. Ebben az esetben a gazdálkodó egység a ráfordításként elszámolt, a nyersanyagokra és egyéb fogyóeszközökre vonatkozó költségeket, a bérköltségeket és az egyéb működési költségeket teszi közzé, a készletek időszaki nettó változásának összegével együtt.

40. A gazdálkodó egységnek a jelen standardot a 2005. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy 2005. január 1-je előtt kezdődő időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

40C A 2011 májusában kiadott IFRS 13 standard módosította a valós érték meghatározását a 6. bekezdésben, valamint módosította a 7. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 13 standardot.

41. A jelen standard hatályon kívül helyezi (az 1993-ban módosított) IAS 2 Készletek standardot.

42. A jelen standard hatályon kívül helyezi az SIC-1 Következetesség – A készletek különböző bekerülési érték formulái értelmezést.

1. Egy gazdálkodó egységnek ennek a standardnak az előírásaival összhangban kell elkészítenie a ►M5  cash flow-k kimutatását, ◄ és be kell mutatnia azt a pénzügyi kimutatások szerves részeként minden olyan időszakra vonatkozóan, amelyet a pénzügyi kimutatások bemutatnak.

2. Ez a standard hatályon kívül helyezi az 1977 júliusában jóváhagyott IAS 7 A pénzügyi helyzetben bekövetkezett változásokról szóló kimutatás standardot.

3. A gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásainak felhasználói számára érdekes, hogyan termeli és használja fel a gazdálkodó egység a pénzeszközöket és a pénzeszköz-egyenértékeseket. Ez a gazdálkodó egység tevékenységeinek jellegétől függetlenül érvényes, és attól függetlenül, hogy a pénzeszközök a gazdálkodó egység termékének tekinthetők-e, ami igaz lehet egy pénzintézet esetében. A gazdálkodó egységeknek pénzeszközökre lényegében azonos okokból van szükségük, bármennyire is különböznek fő bevételtermelő tevékenységeik. Pénzeszközre van szükségük a működésükhöz, a kötelmeik kifizetéséhez és ahhoz, hogy befektetőiknek hozamokat juttassanak. Ennek megfelelően ez a standard valamennyi gazdálkodó egység számára előírja ►M5  cash flow-k kimutatásának ◄ készítését.

4. A ►M5  cash flow-k kimutatása, ◄ a pénzügyi kimutatások többi részével együtt értelmezve, olyan információt nyújt, amely lehetővé teszi a felhasználók számára, hogy értékeljék a gazdálkodó egység nettó eszközállományában bekövetkezett változásokat, a gazdálkodó egység pénzügyi szerkezetét (ideértve likviditását és tartós fizetőképességét) és a gazdálkodó egységnek a cash flow-k összegeinek és időbeli ütemezésének a változó körülményekhez és lehetőségekhez történő alkalmazkodás érdekében történő befolyásolására való képességét. A cashflow-információ hasznos a gazdálkodó egység pénzeszköz- és pénzeszköz-egyenértékes termelő képességének felmérésére, és lehetővé teszi a felhasználók számára a különböző gazdálkodó egységek jövőbeni cash flow-i jelenértékének felmérését és összehasonlítását. Ezenfelül fokozza a különböző gazdálkodó egységek működési teljesítményről készült jelentéseinek összehasonlíthatóságát, mivel kiküszöböli annak a hatásait, hogy ugyanazon tranzakciókra és eseményekre különböző számviteli módszereket alkalmaznak.

5. A múltbeli cashflow-információt gyakran használják a jövőbeni cash flow-k összegének, időbeli ütemezésének és bizonyosságának becslésére. Ezenfelül hasznos a jövőbeni cash flow-kra vonatkozó múltbeli becslések pontosságának ellenőrzésében, valamint a jövedelmezőség és a nettó cash flow és az árváltozások hatásai közötti kapcsolat vizsgálatában.

6. A következő kifejezések ebben a standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

7. A pénzeszköz-egyenértékeseket inkább rövid lejáratú pénzbeli kötelezettségek teljesítéséhez, mint befektetési vagy egyéb célból tartják. Ahhoz, hogy egy befektetés pénzeszköz-egyenértékesnek minősüljön, könnyen, ismert összegű pénzeszközre válthatónak kell lennie, és szükséges, hogy elhanyagolható legyen az értékváltozás kockázatának való kitettsége. Ezért valamely befektetés rendszerint csak akkor minősül pénzeszköz-egyenértékesnek, ha rövid, mondjuk a megvásárlás időpontjától számított legfeljebb három hónapon belüli lejárata van. A tulajdonviszonyt megtestesítő befektetések nem lehetnek pénzeszköz-egyenértékesek, kivéve, ha tartalmukban pénzeszköz-egyenértékesek, mint például a lejáratukhoz közel megvásárolt, meghatározott visszaváltási időponttal bíró elsőbbségi részvények.

8. A bankoktól történő kölcsönfelvétel általában finanszírozási tevékenységnek minősül. Néhány országban azonban a felszólításra visszafizetendő folyószámlahitelek a gazdálkodó egység pénzgazdálkodásának szerves részét képezik. Ilyen körülmények között a folyószámlahitelek a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek részei. A bankokkal történt ilyenfajta megállapodásokat az jellemzi, hogy a banki egyenleg gyakran ingadozik a pozitív egyenleg és a folyószámla-túllépés között.

9. A cash flow-k nem tartalmazzák a pénzeszközöket és a pénzeszköz-egyenértékeseket megtestesítő tételek közötti mozgásokat, mivel ezek az összetevők inkább a gazdálkodó egység pénzgazdálkodásának, mint működési, befektetési és finanszírozási tevékenységeinek részét képezik. A pénzgazdálkodás magában foglalja a pénzfeleslegnek pénzeszköz-egyenértékesekbe történő befektetését.

10. A ►M5  cash flow-k kimutatásának ◄ az adott időszakra vonatkozó cash flow-kat kell bemutatnia működési, befektetési és finanszírozási tevékenységek szerint csoportosítva.

11. A gazdálkodó egység a működési, befektetési és finanszírozási tevékenységeiből származó cash flow-kat az üzleti tevékenysége szempontjából legmegfelelőbb módon mutatja be. A tevékenységenkénti besorolás olyan információt nyújt, amely lehetővé teszi a felhasználóknak, hogy felmérjék ezen tevékenységeknek a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetére, valamint a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek összegére gyakorolt hatását. Ez az információ a fenti tevékenységek közötti kapcsolatok értékeléséhez is felhasználható.

12. Egyetlen tranzakció különböző besorolású cash flow-kat tartalmazhat. Ha például egy kölcsön pénzben történő visszafizetése egyaránt tartalmaz kamatot és tőkét is, a kamatelem besorolható, mint egy működési tevékenység, a tőkeelem pedig finanszírozási tevékenységnek minősül.

13. A működési tevékenységből származó cash flow-k összege egy kulcsfontosságú jelzés arra, hogy milyen mértékben termelt a gazdálkodó egység tevékenysége során a kölcsönök visszafizetéséhez, a gazdálkodó egység működőképességének fenntartásához, osztalékok kifizetéséhez, valamint új befektetések létrehozásához külső finanszírozási források igénybevétele nélkül elegendő cash flow-kat. A múltbeli működési cash flow-k egyes összetevőiről szóló információ egyéb információkkal együtt felhasználható a jövőbeni működési cash flow-k előrejelzéséhez.

14. A működési tevékenységből származó cash flow-k elsősorban a gazdálkodó egység fő bevételtermelő tevékenységéből származnak. Ezért általában azon tranzakciók és egyéb események eredményeképpen jönnek létre, amelyeket az eredmény meghatározásában vesznek figyelembe. Működési tevékenységből származó cash flow-k például:

(a) áruértékesítésből és szolgáltatásnyújtásból származó pénzbevételek;

(b) jogdíjakból, díjakból, jutalékokból és egyéb bevételből származó pénzbevételek;

(c) áruszállítóknak és szolgáltatásnyújtóknak történő pénzkifizetések;

(d) alkalmazottak számára és nevében történő kifizetések;

(e) biztosítótársaságok díjbevételekkel és kárigényekkel, évjáradékokkal és egyéb biztosításikötvény-juttatásokkal kapcsolatos pénzbevételei és -kifizetései;

(f) nyereségadókkal kapcsolatos pénzkifizetések vagy visszatérítések, kivéve, ha azok kifejezetten finanszírozási és befektetési tevékenységhez kapcsolódnak; és

(g) a forgatási vagy kereskedési célból kötött szerződésekből származó pénzbevételek és -kifizetések.

15. A gazdálkodó egység tarthat értékpapírokat és kölcsönöket forgatási vagy kereskedési célból, mely esetben ezek hasonlóak a kifejezetten továbbértékesítés céljából megszerzett készlethez. Ezért a forgatási vagy kereskedési célú értékpapírok megvásárlásából és eladásából származó cash flow-k működési tevékenységeknek minősülnek. Hasonlóképpen a pénzügyi intézmények által nyújtott pénzeszközelőlegek és -kölcsönök nyújtása is általában működési tevékenységnek minősül, mivel ezek az adott gazdálkodó egység fő bevételtermelő tevékenységei közé tartoznak.

16. A befektetési tevékenységből származó cash flow-k elkülönített közzététele fontos, mivel a cash flow-k képviselik azt, hogy milyen mértékben kapcsolódtak a kiadások jövőbeni jövedelem- és cash flow termelést szolgáló erőforrások beszerzéséhez. Csak a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban megjelenített eszközt eredményező kiadások sorolhatók be befektetési tevékenységekként. Befektetési tevékenységekből származó cash flow-k például:

(a) pénzkifizetések ingatlanok, gépek és berendezések, immateriális javak, és egyéb hosszú lejáratú eszközök megszerzése érdekében. Az ilyen kifizetések közé tartoznak az aktivált fejlesztési költségekhez és a saját kivitelezésben készült ingatlanokhoz, gépekhez és berendezésekhez kapcsolódó kifizetések;

(b) pénzbevételek az ingatlanok, gépek és berendezések, immateriális javak és egyéb hosszú lejáratú eszközök eladásából;

(c) pénz-kifizetések egyéb gazdálkodó egységek tőke- vagy hitelinstrumentumainak és közös vállalkozásban lévő érdekeltségeknek a megszerzése érdekében (a pénzeszköz-egyenértékesnek tekintett vagy forgatási, vagy kereskedési célból tartott eszközökre vonatkozó kifizetések kivételével);

(d) pénzbevételek egyéb gazdálkodó egységek tőke- vagy hitelinstrumentumainak és közös vállalkozásokban lévő érdekeltségeknek az eladásából (a pénzeszköz-egyenértékesnek tekintett vagy forgatási, vagy kereskedési célból tartott eszközökre vonatkozó bevételek kivételével);

(e) egyéb feleknek nyújtott pénzelőlegek és -kölcsönök (a pénzintézetek által nyújtott előlegek és kölcsönök kivételével);

(f) pénzbevételek egyéb feleknek nyújtott előlegek és kölcsönök visszafizetéséből (a pénzintézetek által nyújtott előlegek és kölcsönök kivételével);

(g) futures szerződésekre, forward szerződésekre, opciós szerződésekre és swap szerződésekre vonatkozó pénzkifizetések, kivéve, ha a szerződéseket forgatási vagy kereskedési célból kötötték, vagy ha a kifizetések finanszírozási tevékenységnek minősülnek; és

(h) futures szerződésekből, forward szerződésekből, opciós szerződésekből és swap szerződésekből származó pénzbevételek, kivéve, ha a szerződéseket forgatási vagy kereskedési célból kötötték, vagy ha a bevételek finanszírozási tevékenységnek minősülnek.

17. A finanszírozási tevékenységekből származó cash flow-k elkülönített közzététele fontos, mert hasznos a gazdálkodó egységnek tőkét nyújtók által támasztott jövőbeni cash flow igények előrejelzésében. Finanszírozási tevékenységekből származó cash flow-k például:

(a) részvények vagy egyéb tőkeinstrumentumok kibocsátásából származó pénzbevételek;

(b) tulajdonosoknak történt kifizetések a gazdálkodó egység részvényeinek megszerzésére vagy visszavásárlására;

(c) adóslevelek, kölcsönök, kötelezvények, kötvények, jelzáloglevelek és egyéb rövid vagy hosszú lejáratú kölcsönök kibocsátásából származó pénzbevételek;

(d) kölcsönvett összegek visszafizetése; és

(e) a lízingbevevő által a pénzügyi lízingre vonatkozóan fennálló kötelezettség csökkentésére befizetett pénzösszeg.

18. A gazdálkodó egységnek a működési tevékenységekből származó cash flow-kat az alábbi módszerek valamelyikének alkalmazásával kell bemutatnia:

(a) a direkt módszer, amellyel a bruttó pénzeszközbevételek és a bruttó pénzeszköz-kifizetések főbb kategóriáit mutatják be; vagy

(b) az indirekt módszer, amellyel az eredményt módosítják a nem pénzjellegű tranzakciók hatásaival, a múltbeli vagy jövőbeni működési pénzbevételek vagy -kifizetések halasztásaival vagy elhatárolásaival, és a befektetési vagy finanszírozási cash flow-kkal kapcsolatos bevételi vagy kiadási tételekkel.

19. A gazdálkodó egységek számára ajánlott a működési tevékenységekből származó cash flow-i direkt módszerrel történő bemutatása. A direkt módszer olyan információkat nyújt, amelyek hasznosak lehetnek a jövőbeni cash flow-k becslésekor, és amelyek az indirekt módszerrel nem állnak rendelkezésre. A direkt módszer alapján a bruttó pénzbevételek és bruttó pénzkifizetések főbb kategóriáiról szóló információk kinyerhetők:

(a) a gazdálkodó egység számviteli nyilvántartásaiból; vagy

(b) az árbevételeknek, az értékesítés közvetlen költségének (pénzintézet esetén a kamat- és kamatjellegű bevételeknek, valamint a kamat- és kamatjellegű ráfordításoknak) és az ►M5  átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás ◄ egyéb tételeinek a módosításával:

i. az adott időszak alatt a készletekben, valamint a működési követelésekben és kötelezettségekben történt változásokkal;

ii. egyéb nem pénzjellegű tételekkel; és

iii. egyéb olyan tételekkel, amelyekhez kapcsolódó pénzhatások befektetési vagy finanszírozási cash flow-k.

20. Az indirekt módszerrel a működési tevékenységekből származó nettó cash flow-t az eredménynek az alábbiak hatásaival történő módosításával határozzák meg:

(a) az adott időszak alatt a készletekben, valamint a működési követelésekben és kötelezettségekben történt változások;

(b) nem pénzjellegű tételek, mint például az értékcsökkenés, a céltartalékok, a halasztott adók, a nem realizált árfolyamnyereségek és -veszteségek, társult vállalkozások fel nem osztott nyeresége, ►M11  nem ellenőrző részesedések; ◄ és

(c) minden egyéb olyan tétel, amelyhez kapcsolódó pénzbeli hatások befektetési vagy finanszírozási cash flow-k.

21. A gazdálkodó egységnek elkülönítve kell bemutatnia a befektetési és finanszírozási tevékenységekből származó bruttó pénzbevételek és bruttó pénzkifizetések főbb csoportjait, kivéve, ha a 22. és 24. bekezdésben meghatározott cash flow-k nettó módon kerülnek bemutatásra.

22. Az alábbi működési, befektetési vagy finanszírozási tevékenységből származó cash flow-k nettó módon mutathatók be:

(a) a vevők nevében történő pénzbevételek és -kifizetések, ha a cash flow-k inkább a vevő, mint a gazdálkodó egység tevékenységeit tükrözi; és

(b) az olyan tételekre vonatkozó pénzbevételek és -kifizetések, amelyekben a forgalom gyors, az összegek nagyok, és a lejáratok rövidek.

23. A 22. bekezdés (a) pontjában említett pénzbevételek és -kifizetések például:

(a) látra szóló letétek elfogadása és visszafizetése egy banknál;

(b) befektetési gazdálkodó egység által a vevők számára tartott alapok; és

(c) ingatlantulajdonosok nevében beszedett és számukra továbbutalt bérleti díjak.

(a) a hitelkártya-ügyfelekkel kapcsolatos hitelösszegek;

(b) a befektetések vétele és eladása; és

(c) egyéb rövid lejáratú, például három hónapos vagy annál rövidebb futamidejű kölcsönök.

24. Egy pénzintézet alábbi tevékenységeinek bármelyikéből származó cash flow-k nettó módon mutathatók be:

(a) fix lejáratú betétek elfogadására és visszafizetésére vonatkozó pénzbevételek és -kifizetések;

(b) betétek elhelyezése egyéb pénzintézeteknél és betétek visszavonása egyéb pénzintézetektől; és

(c) ügyfeleknek nyújtott pénzelőlegek és -kölcsönök és az ilyen előlegek és kölcsönök visszafizetése.

25. A külföldi pénznemben lebonyolított tranzakciókból származó cash flow-kat a gazdálkodó egység funkcionális pénznemében kell nyilvántartani a külföldi pénznemben lévő összegre a funkcionális pénznemnek és a külföldi pénznemnek a cash flow időpontjában érvényes átváltási árfolyamnak az alkalmazásával.

26. A külföldi leányvállalat cash flow-it a funkcionális pénznemnek és a külföldi pénznemnek a cash flow időpontjában érvényes átváltási árfolyamán kell átszámítani.

27. A külföldi pénznemben megadott cash flow-kat az IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai standarddal összhangban kell bemutatni. Ez lehetővé teszi olyan átváltási árfolyam alkalmazását, amely megközelíti a tényleges árfolyamot. Például egy bizonyos időszakra vonatkozó súlyozott átlagos átváltási árfolyam használható a külföldi pénznemben lebonyolított tranzakciók elszámolására vagy egy külföldi leányvállalat cash flow-inak az átváltására. Az IAS 21 azonban nem teszi lehetővé a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján érvényes átváltási árfolyam használatát egy külföldi leányvállalat cash flow-inak az átváltására.

28. Az árfolyamváltozásokból származó nem realizált árfolyamnyereségek és veszteségek nem cash flow-k. Ugyanakkor az árfolyamváltozásnak külföldi pénznemben tartott vagy esedékes pénzeszközökre és pénzeszköz-egyenértékesekre gyakorolt hatását bemutatják a ►M5  cash flow-k kimutatásában ◄ abból a célból, hogy a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek időszak eleji és időszak végi értékeit egyeztessék. Ez az összeg a működési, befektetési és finanszírozási tevékenységekből származó cash flow-któl elkülönítve kerül bemutatásra, és tartalmazza azokat az esetleges különbségeket, mintha ezen cash flow-kat az időszak végén érvényes árfolyamon mutatták volna be.

29. [Törölve]

30. [Törölve]

31. A kapott és fizetett kamatból és osztalékokból származó cash flow-kat elkülönülten kell közzétenni. Mindegyiket időszakról időszakra következetes módon kell besorolni működési, befektetési vagy finanszírozási tevékenységként.

32. Az egy bizonyos időszak alatt fizetett kamat teljes összegét közzéteszik a ►M5  cash flow-k kimutatásában, ◄ akár költségként jelenítették meg az ►M5  eredmény vagy veszteségben ◄ , akár aktiválták az IAS 23 Hitelfelvételi költségek standardnak megfelelően.

33. Pénzintézet esetében a fizetett kamatot, valamint a kapott kamatot és osztalékokat általában működési cash flow-ként sorolják be. Egyéb gazdálkodó egységeknél azonban még nincs egyetértés ezen cashflow-tételek besorolását illetően. A fizetett kamat és a kapott kamat és osztalékok besorolhatók működési cash flow-ként, mivel az eredmény meghatározásában kerülnek figyelembevételre. Alternatív megoldásként a fizetett kamat, a kapott kamat és osztalékok külön-külön finanszírozási és befektetési cash flow-ként is besorolhatók, mivel finanszírozási források megszerzésének költségei vagy befektetések hozamai.

34. A fizetett osztalékok besorolhatók finanszírozási cash flow-ként, mivel finanszírozási források beszerzésének költségei. Alternatív megoldásként a fizetett osztalékok a működési tevékenységekből származó cash flow-k egyik komponenseként is besorolhatók, hogy segítséget nyújtsanak a felhasználóknak a gazdálkodó egység működési cash flow-kból történő osztalékfizetési képességének meghatározásában.

35. A nyereségadókból származó cash flow-kat elkülönítetten kell közzétenni, és működési tevékenységekből származó cash flow-ként kell besorolni, kivéve, ha kifejezetten a finanszírozási és befektetési tevékenységekhez kapcsolódóként azonosíthatók.

36. A nyereségadók olyan tranzakciókkal kapcsolatosan merülnek fel, amelyek olyan cash flow-kat okoznak, amelyeket ►M5  cash flow-k kimutatásában ◄ működési, befektetési vagy finanszírozási cash flow-ként sorolnak be. Míg a befektetési vagy finanszírozási tevékenységekkel kapcsolatos adóráfordítás könnyen azonosítható lehet, a kapcsolódó adó cash flow-kat gyakran kivitelezhetetlen meghatározni, és ezek az alaptranzakcióhoz kapcsolódó cash flow-któl eltérő időszakban merülhetnek fel. Ezért a fizetett adókat általában működési tevékenységből származó cash flow-ként sorolják be. Ha azonban egy befektetési vagy finanszírozási tevékenységként besorolt cash flow-kat eredményező egyedi tranzakcióhoz kapcsolódó adó cash flow-t lehetséges azonosítani, az adó cash flow-t megfelelően befektetési vagy finanszírozási tevékenységként sorolják be. Ha az adó cash flow-kat egynél több fajta tevékenységhez allokálják, a fizetett adók teljes összegét közzé kell tenni.

37. A társult vállalkozásba, közös vállalkozásba vagy leányvállalatba történő befektetésnek a tőkemódszerrel vagy a bekerülési módszerrel történő számviteli elszámolásakor a befektető a cash flow-k kimutatásában csak a saját maga és a befektetés tárgya közötti cash flow-król, például az osztalékokról és az előlegekről számol be.

38. Az a gazdálkodó egység, amely egy társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő érdekeltségét a tőkemódszerrel számolja el, a cash flow-k kimutatásába bevonja a társult vállalkozásban vagy közös vállalkozásban lévő befektetéseivel kapcsolatos cash flow-kat, valamint a közte és a társult vállalkozás vagy közös vállalkozás között történt felosztásokat és egyéb kifizetéseket vagy bevételeket.

39. A leányvállalatok vagy más vállalkozások feletti ellenőrzés megszerzéséből vagy elvesztéséből származó összevont cash flow-kat elkülönülten kell bemutatni és befektetési tevékenységekként kell besorolni.

40. A gazdálkodó egységnek – összevontan – közzé kell tennie, mind a leányvállalatok vagy más vállalkozások feletti ellenőrzés megszerzésének, mind pedig elvesztésének tekintetében, az időszakra nézve az alábbiak mindegyikét:

a) a teljes fizetett vagy kapott ellenértéket;

b) az ellenérték pénzeszközökből és pénzeszköz-egyenértékesekből álló részét;

c) azon, a leányvállalatokban vagy más vállalkozásokban lévő pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek összegét, amelyekben az ellenőrzést megszerezték vagy elvesztették; valamint

d) azon, a leányvállalatokban vagy más vállalkozásokban lévő pénzeszközökön és pénzeszköz-egyenértékeseken kívüli eszközök és kötelezettségek összegét, amelyekben az ellenőrzést megszerezték vagy elvesztették, összegezve minden egyes nagyobb kategóriára.

40A. Az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard meghatározása szerinti befektetési gazdálkodó egységnek nem kell alkalmaznia a 40. bekezdés (c) vagy (d) pontját valamely leányvállalatban lévő befektetésére, amelyet az eredménnyel szemben valós értéken kell értékelni.

41. A leányvállalatok vagy más vállalkozások feletti ellenőrzés megszerzésének vagy elvesztésének cash flow hatásait azért kell elkülönült, egyedi tételsorokként bemutatni, a megszerzett vagy elidegenített eszközök és kötelezettségek összegeinek elkülönült közzétételével együtt, mert ez segít az ilyen cash flow-k és az egyéb működési, befektetési és finanszírozási tevékenységek cash flow-inak megkülönböztetésében. Az ellenőrzés elvesztésének cash flow hatásait nem vonják le az ellenőrzés megszerzésével kapcsolatosakéból.

42. A leányvállalatok vagy más vállalkozások feletti ellenőrzés megszerzéséért vagy elvesztéséért ellenértékként fizetett vagy kapott pénzeszközök összevont összegéről a cash flow-k kimutatása az ilyen ügyletek, események vagy a körülményekben bekövetkezett változások részeként megszerzett vagy elidegenített pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek nettósításával számol be.

42A. A leányvállalatban lévő tulajdoni érdekeltségeknek az ellenőrzés elvesztését nem eredményező változásaiból keletkező cash flow-kat finanszírozási tevékenységekből eredő cash flow-kként kell besorolni, kivéve ha a leányvállalatot az IFRS 10 standard meghatározása szerinti befektetési gazdálkodó egység birtokolja, és ezért azt az eredménnyel szemben valós értéken kell értékelni.

42B. A leányvállalatban lévő tulajdoni érdekeltségeknek az ellenőrzés elvesztését nem eredményező változásait, mint például a leányvállalat tőkeinstrumentumainak későbbi megvásárlását vagy eladását az anyavállalat részéről tőketranzakciókként számolják el (lásd az IFRS 10 standardot; kivéve ha a leányvállalatot befektetési gazdálkodó egység birtokolja, és ezért azt az eredménnyel szemben valós értéken kell értékelni). Ennek megfelelően, az ebből eredő cash flow-kat ugyanúgy sorolják be mint a tulajdonosokkal folytatott, a 17. bekezdésben ismertetett más ügyleteket

43. A ►M5  cash flow-k kimutatása ◄ nem tartalmazhatja azokat a befektetési és finanszírozási tranzakciókat, amelyekhez nincs szükség pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek használatára. Az ilyen tranzakciókat a pénzügyi kimutatásokban más helyen kell közzétenni oly módon, hogy ezen befektetési és finanszírozási tevékenységekre vonatkozóan minden releváns információ rendelkezésre álljon.

44. Sok befektetési és finanszírozási tevékenységnek nincs közvetlen hatása a jelenlegi cash flow-kra, bár ezek a tevékenységek befolyásolják a gazdálkodó egység tőke- és eszközszerkezetét. A nem pénzjellegű tranzakciók kizárása a ►M5  cash flow-k kimutatásából ◄ összhangban van a ►M5  cash flow-k kimutatásának ◄ céljával, mivel ezek a tételek nem járnak cash flow-kkal a tárgyidőszakban. Nem pénzjellegű tranzakciók például:

(a) eszközök megszerzése akár közvetlenül kapcsolódó kötelezettségek átvállalásával, akár pénzügyi lízinggel;

(b) gazdálkodó egység megszerzése tőkekibocsátással; és

(c) tartozás átváltása saját tőkévé.

44A.   Egy gazdálkodó egységnek olyan információkat kell közzétennie, amelyek lehetővé teszik a pénzügyi kimutatások felhasználói számára, hogy értékelhessék a kötelezettségekben a finanszírozási tevékenységek miatt bekövetkezett változásokat, ideértve a cash flow-kból eredő és a nem pénzbeli változásokat is.

44B. A 44A. bekezdésben foglalt követelménynek való megfeleléshez szükséges mértékben a gazdálkodó egység közzéteszi az alábbi, a finanszírozási tevékenységekből eredő kötelezettségek változásait:

(a) a cash flow-k finanszírozásából eredő változások;

(b) a leányvállalatok vagy egyéb vállalkozások ellenőrzésének megszerzéséből vagy elveszítéséből eredő változások;

(c) az átváltási árfolyamok változásainak hatása;

(d) a valós érték változásai; valamint

(e) az egyéb változások.

44C. A finanszírozási tevékenységekből eredő kötelezettségek olyan kötelezettségek, amelyekre vonatkozóan a cash flow-k vagy a jövőbeni cash flow-k a cash flow-kimutatásban finanszírozási tevékenységekből származó cash flow-ként kerültek/kerülnek besorolásra. Ezenfelül a 44A. bekezdésben foglalt közzétételi követelmény a pénzügyi eszközök változásaira is alkalmazandó (például a finanszírozási tevékenységekből eredő kötelezettségeket fedező eszközökre), amennyiben az említett pénzügyi eszközökből eredő cash flow-k vagy a jövőbeni cash flow-k szerepeltek vagy bekerülnek majd a finanszírozási tevékenységekből származó cash flow-kba.

44D. A 44A. bekezdésben foglalt közzétételi követelménynek való megfelelés egyik módja a finanszírozási tevékenységekből eredő kötelezettségekre vonatkozó pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban szereplő nyitó- és záróegyenleg közötti egyeztetés, ideértve a 44B. bekezdésben azonosított változásokat is. Amennyiben egy gazdálkodó egység közzéteszi az említett egyeztetést, úgy elegendő információt kell rendelkezésre bocsátania, hogy lehetővé tegye a pénzügyi kimutatások felhasználói számára a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás és a cash flow-kimutatás közötti egyeztetésben szereplő elemek összekapcsolását.

44E. Amennyiben egy gazdálkodó egység a 44A. bekezdésben foglalt közzétételt az egyéb eszközök és kötelezettségek változásairól szóló közzététellel együtt nyújtja be, úgy a finanszírozási tevékenységekből eredő kötelezettségeket érintő változásokat a többi eszközt és kötelezettséget érintő változásoktól elkülönítve kell közzétennie.

45. A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek összetevőit, valamint be kell mutatnia a ►M5  cash flow-k kimutatásában ◄ szereplő összegek egyeztetését a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban ◄ bemutatott megfelelő tételekkel.

46. A világ különböző részein előforduló pénzgazdálkodási gyakorlatok és banki megállapodások sokféleségének figyelembevételével és az IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása standardnak való megfelelés érdekében a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie az általa a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek összetevőinek meghatározására alkalmazott politikát.

47. A pénzeszköz és pénzeszköz-egyenértékesek összetevőinek meghatározására alkalmazott politika megváltoztatásának hatását, például a korábban a gazdálkodó egység befektetési portfóliójának részeként kezelt pénzügyi instrumentumok besorolásának megváltoztatását, az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standarddal összhangban be kell mutatni.

48. A gazdálkodó egységnek a vezetés megjegyzéseivel együtt közzé kell tennie a gazdálkodó egység birtokában lévő olyan lényeges pénzeszköz és pénzeszköz-egyenértékes egyenlegek összegét, amelyek a csoport számára felhasználásra nem állnak rendelkezésre.

49. Különböző körülmények létezhetnek, amelyek között egy gazdálkodó egység birtokában lévő pénzeszköz és pénzeszköz-egyenértékes egyenlegek a csoport számára felhasználásra nem állnak rendelkezésre. Példaként említhetők az olyan országban működő leányvállalat által birtokolt pénzeszköz és pénzeszköz-egyenértékes egyenlegek, ahol kötött devizagazdálkodás vagy egyéb jogi korlátozás van hatályban, így ezen egyenlegek az anyavállalat vagy a többi leányvállalat által történő általános használatra nem állnak rendelkezésre.

50. További információ lehet releváns a felhasználók számára ahhoz, hogy megértsék a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetét és likviditását. Ezen információknak a vezetés megjegyzéseivel együtt való közzététele ajánlott és tartalmazhatja:

(a) a jövőbeni működési tevékenységekhez és a tőkekötelezettségek rendezéséhez rendelkezésre álló, le nem hívott hitelkeretek összegét, feltüntetve ezen keretek felhasználásának bármely korlátait;

(c) a működési kapacitás növekedését megtestesítő cash flow-k összesített összegét a működési kapacitás fenntartásához szükséges cash flow-któl elkülönítve; és

(d) minden egyes bemutatandó szegmens működési, befektetési és finanszírozási tevékenységeiből származó cash flow-inak összegét (lásd az IFRS 8 Működési szegmensek standardot).

51. A működési kapacitás növekedését megtestesítő cash flow-k és a működési kapacitás fenntartásához szükséges cash flow-k elkülönített közzététele hasznos, mert lehetővé teszi a felhasználó számára annak megállapítását, hogy a gazdálkodó egység megfelelően fektet-e be működési kapacitásának fenntartásába. Az a gazdálkodó egység, amely nem fektet be megfelelően működési kapacitásának fenntartásába, feláldozhatja a jövőbeli nyereségességet a folyó likviditás és a tulajdonosoknak való nyereségfelosztás kedvéért.

52. A szegmensek szerinti cash flow-k közzététele lehetővé teszi a felhasználók számára, hogy jobban megértsék az üzleti tevékenység, mint egész és annak összetevői közötti cash flow-k kapcsolatát, és a szegmens cash flow-k rendelkezésre állását és változékonyságát.

53. Ez a standard az 1994. január 1-jén vagy azt követően kezdődő időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatások tekintetében lép hatályba.

54. A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IAS 27 standard módosította a 39–42. bekezdéseket, és a 42A. és 42B. bekezdések kerülnek hozzáadásra. A gazdálkodó egységnek ezen módosításokat a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IAS 27 standardot, akkor ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra. A módosításokat visszamenőlegesen kell alkalmazni.

55. A 2008 májusában közzétett IFRS-ek javításai módosították a 14. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezt a módosítást a 2009. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha egy gazdálkodó egység ezt a módosítást egy korábbi időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie, és az IAS 16 standard 68A. bekezdését is alkalmaznia kell.

56. A 2009 áprilisában kibocsátott IFRS-ek javításai módosították a 16. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezt a módosítást a 2010. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha egy gazdálkodó egység ezt a módosítást egy korábbi időszakra alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt.

57. A 2011 májusában kiadott IFRS 10 és IFRS 11 Közös megállapodások standard által módosított bekezdések: 37., 38. és 42.B., valamint törölt bekezdés az 50.(b). A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 10 és az IFRS 11 standardot.

58. A 2012 októberében kibocsátott Befektetési gazdálkodó egységek (az IFRS 10, az IFRS 12 és az IAS 27 módosítása) módosította a 42A. és a 42B. bekezdést és a standardot kiegészítette a 40A. bekezdéssel. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2014. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A Befektetési gazdálkodó egységek korábbi alkalmazása megengedett. Ha a gazdálkodó egység korábban alkalmazza az említett módosításokat, egyidejűleg a Befektetési gazdálkodó egységekben szereplő összes módosítást is alkalmaznia kell.

60. A 2016 januárjában kibocsátott Közzétételi kezdeményezés (Az IAS 7 módosításai) kibővült a 44A–44E. bekezdéssel. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2017. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Amikor a gazdálkodó egység először alkalmazza ez említett módosításokat, nem szükséges összehasonlító információkat megadnia a korábbi időszakokról.

1. A jelen standard célja a számviteli politika kiválasztására és megváltoztatására vonatkozó kritériumok meghatározása, továbbá a számviteli politikában és a számviteli becslésekben bekövetkező változásokkal, valamint a hibák kijavításával kapcsolatos számviteli eljárások és közzétételi kötelezettségek meghatározása. A jelen standard célja a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásai relevanciájának és megbízhatóságának, valamint a pénzügyi kimutatásoknak a különböző időszakokra vonatkozó, és a más gazdálkodó egységek által készített pénzügyi kimutatásokkal való összehasonlíthatóságának növelése.

2. A számviteli politikára vonatkozó közzétételi követelményeket, a számviteli politika megváltozására vonatkozók kivételével, az IAS 1 Pénzügyi kimutatások prezentálása standard határozza meg.

3. A jelen standardot kell alkalmazni a számviteli politikák kiválasztására és alkalmazására, valamint a számviteli politikákban bekövetkező változásoknak, a számviteli becslésekben bekövetkező változásoknak, továbbá a korábbi időszaki hibák kijavításának az elszámolására.

4. A korábbi időszaki hibák javításai, valamint a számviteli politika változásainak megfelelő visszamenőleges módosítások adóhatásainak elszámolása és közzététele az IAS 12 Nyereségadók standarddal összhangban történik.

5. A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

(a) a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardokat;

(b) a Nemzetközi Számviteli Standardokat; valamint

(c) a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Értelmezési Bizottság (IFRIC), vagy a korábbi Értelmezési Állandó Bizottság (SIC) által ►M5  kifejlesztett ◄ értelmezéseket.

(a) amelyek már rendelkezésre álltak, amikor az adott időszakra vonatkozó pénzügyi kimutatásokat közzétételre jóváhagyták; valamint

(b) amelyekről ésszerűen elvárható volt, hogy azokat beszerezzék, és az érintett pénzügyi kimutatások elkészítése és bemutatása során figyelembe vegyék.

(a) a visszamenőleges alkalmazás vagy a visszamenőleges újramegállapítás hatásai nem határozhatók meg;

(b) a visszamenőleges alkalmazás vagy a visszamenőleges újramegállapítás feltételezéseket igényel arra nézve, hogy mi lett volna a vezetés szándéka az adott időszakban; vagy

(c) a visszamenőleges alkalmazás vagy a visszamenőleges újramegállapítás jelentős becsléseket igényel, és nem lehetséges objektíven megkülönböztetni az e becslésekre vonatkozó azon információkat, amelyek:

i. az abban (azokban) az időpont(ok)ban fennálló körülményeket igazolnak, amikorra az adott összegeket meg kellene jeleníteni, értékelni kellene vagy közzé kellene tenni; és

ii. rendelkezésre álltak volna abban az időpontban, amikor a kérdéses korábbi időszakra vonatkozó pénzügyi kimutatások közzétételre, jóváhagyásra kerültek

(a) az új számviteli politika alkalmazását a politika módosítását követően bekövetkező ügyletekre, egyéb eseményekre és feltételekre; valamint

(b) a számviteli becslések módosítása hatásának megjelenítését a módosítás által érintett tárgy- és jövőbeni időszakokban.

6. Annak megítéléséhez, hogy egy adott kihagyás vagy téves bemutatás befolyásolhatja-e a felhasználók gazdasági döntéseit, és ezáltal lényeges lehet-e, a felhasználók jellemzőit kell figyelembe venni. A Pénzügyi kimutatások elkészítésére és bemutatására vonatkozó keretelvek 25. bekezdése kimondja, hogy „a felhasználókról vélelmezett az, hogy az üzleti és gazdasági tevékenységekről, valamint a számvitelről ésszerű ismeretekkel rendelkeznek, továbbá hogy az információkat ésszerű alapossággal kívánják tanulmányozni.” Ily módon a mérlegeléskor azt kell számításba venni, hogy az ésszerű elvárások alapján az ilyen jellemzőkkel bíró felhasználók hogyan kerülnek befolyásolásra gazdasági döntéseik meghozatalánál.

7. Ha egy IFRS konkrétan vonatkozik egy adott ügyletre, egyéb eseményre vagy feltételre, az adott tételre alkalmazandó politikát vagy politikákat azon IFRS alkalmazásával kell meghatározni.

8. Az IFRS-ek olyan számviteli elveket határoznak meg, amelyek alkalmazásával az IASB megítélése szerint a pénzügyi kimutatások releváns és megbízható információt tartalmaznak azon ügyletekről, más eseményekről és feltételekről, amelyekre vonatkoznak. Ezeket a politikákat nem kell alkalmazni, amikor az alkalmazás hatása nem lényeges. Ugyanakkor helytelen az IFRS-ektől való lényegtelen eltéréseket létrehozni, vagy azokat kijavítatlanul hagyni annak céljából, hogy a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének, pénzügyi teljesítményének vagy cash flow-inak egy bizonyos bemutatását elérjék.

9. Az IFRS-ekhez útmutatók társulnak, amelyek segítenek a gazdálkodó egységeknek az előírásaik alkalmazásában. Minden ilyen útmutató kimondja, hogy az IFRS-ek szerves részét képezi-e. Az olyan útmutató, amely az IFRS-ek szerves részét képezi, kötelezően alkalmazandó. Az olyan útmutató, amely nem képezi az IFRS-ek szerves részét, nem tartalmaz előírásokat a pénzügyi kimutatásokra nézve.

10. Amennyiben nincs az adott ügyletre, más eseményre vagy feltételre konkrétan vonatkozó ►M5  IFRS, ◄ a vezetésnek saját megítélése alapján kell olyan számviteli politikát kidolgoznia és alkalmaznia, amely olyan információt eredményez, amely:

(a) releváns a felhasználók gazdasági döntéshozatali igényeinek szempontjából; valamint

(b) megbízható abban az értelemben, hogy a pénzügyi kimutatások:

i. hűen tükrözik a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetét, pénzügyi teljesítményét és cash flow-it;

ii. az ügyletek, más események és feltételek gazdasági tartalmát tükrözik, nem pusztán jogi formájukat;

iii. semlegesek, azaz elfogulatlanok;

iv. óvatosak; valamint

v. minden lényeges vonatkozásban teljesek.

11. A 10. bekezdésben leírt megítélés során a vezetésnek az alábbi forrásokat kell használnia, és azok alkalmazhatóságát kell mérlegelnie, csökkenő fontossági sorrendben:

(a) a hasonló és kapcsolódó esetekre vonatkozó IFRS-ek előírásai; valamint

(b) a Keretelvekben az eszközökre, kötelezettségekre, bevételekre és ráfordításokra vonatkozóan megadott fogalmak, megjelenítési kritériumok és értékelési módszerek.

12. A 10. bekezdésben leírt megítélés során a vezetés figyelembe veheti az olyan egyéb standardalkotó szervezetek legfrissebb kiadványait, amelyek hasonló koncepcionális keretek között határoznak meg számviteli standardokat, az egyéb számviteli szakirodalmat, valamint az elfogadott iparági gyakorlatot, feltéve, hogy ezek nem állnak ellentétben a 11. bekezdésben meghatározott forrásokkal.

13. A gazdálkodó egységnek a hasonló ügyletekre, más eseményekre és feltételekre vonatkozóan következetesen kell a számviteli politikát kiválasztania és alkalmaznia, kivéve, ha egy ►M5  IFRS ◄ kifejezetten előírja, vagy megengedi a tételek olyan csoportosítását, amelyekre az eltérő politikák alkalmazása helyénvaló lehet. Amennyiben egy ►M5  IFRS ◄ előírja vagy lehetővé teszi az ilyen csoportosítást, az egyes csoportokra kell kiválasztani és következetesen alkalmazni egy megfelelő számviteli politikát.

14. A gazdálkodó egységnek akkor és csak akkor kell a számviteli politikát megváltoztatnia, ha:

(a) a változást valamely ►M5  IFRS ◄ előírja; vagy

(b) a változás a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásaiban az ügyleteknek, más eseményeknek és feltételeknek a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetére, pénzügyi teljesítményére, valamint cash flow-ira gyakorolt hatásainak megbízható és relevánsabb bemutatását eredményezi.

15. A felhasználóknak a gazdálkodó egység pénzügyi helyzete, pénzügyi teljesítménye és cashflow-tendenciáinak megállapítása érdekében össze kell tudniuk hasonlítani a gazdálkodó egység egy bizonyos időtávra vonatkozó pénzügyi kimutatásait. Emiatt az adott időszakon belül, valamint az egyes időszakok között ugyanazt a számviteli politikát alkalmazzák, kivéve, ha a számvitelipolitika-változás megfelel a 14. bekezdésben meghatározott feltételek valamelyikének.

16. Nem minősülnek a számviteli politika megváltoztatásának az alábbiak:

(a) egy számviteli politika alkalmazása olyan ügyletek, más események vagy feltételek esetében, amelyek lényegüket tekintve eltérnek a korábban bekövetkezett eseményektől vagy ügyletektől; valamint

(b) egy számviteli politika alkalmazása olyan ügyletekre, más eseményekre és feltételekre, amelyek korábban nem következtek be, vagy nem voltak lényegesek.

17. Az eszközöknek az IAS 16 Ingatlanok, gépek és berendezések, vagy az IAS 38 Immateriális javak standardok alapján történő átértékelésére vonatkozó politika kezdeti alkalmazása a számviteli politikában bekövetkezett olyan változásnak minősül, amelyet átértékelésként kell kezelni az IAS 16 és az IAS 38 alapján, és nem a jelen standard alapján.

18. A 19–31. bekezdés nem vonatkozik a számviteli politika 17. bekezdésben leírt változásaira.

19. A 23. bekezdést is figyelembe véve:

(a) a gazdálkodó egységnek az egy ►M5  IFRS ◄ kezdeti alkalmazásából származó számvitelipolitika-változást az adott ►M5  IFRS ◄ átmeneti rendelkezései (ha van ilyen) alapján kell elszámolnia; valamint

(b) amennyiben egy gazdálkodó egység olyan ►M5  IFRS ◄ kezdeti alkalmazásakor változtatja meg a számviteli politikát, amely nem tartalmaz átmeneti rendelkezést az adott változásra vonatkozóan, vagy amennyiben a gazdálkodó egység önként változtatja meg a számviteli politikát, a változást visszamenőlegesen kell alkalmaznia.

20. A jelen standard szempontjából valamely ►M5  IFRS ◄ korábbi alkalmazása nem minősül a számviteli politika önkéntes megváltoztatásának.

21. Amennyiben nincs az adott ügyletre, más eseményre vagy feltételre konkrétan vonatkozó ►M5  IFRS, ◄ a vezetés a 12. bekezdés alapján az egyéb olyan standardalkotó szervezetek legfrissebb kiadványait is felhasználhatja, amelyek hasonló koncepcionális keretek között határoznak meg számviteli standardokat. Amennyiben egy ilyen kiadvány módosítását követően a gazdálkodó egység úgy dönt, hogy megváltoztatja számviteli politikáját, ezt a változtatást a számviteli politika önkéntes megváltoztatásaként számolja el és teszi közzé.

22. A 23. bekezdés figyelembevételével, amikor a számviteli politikában bekövetkező változást a 19(a) vagy (b) bekezdés alapján visszamenőlegesen alkalmazzák, a gazdálkodó egységnek az érintett sajáttőke-komponens legkorábbi bemutatott időszakra vonatkozó nyitóegyenlegét, és a többi bemutatott időszak összehasonlító adatait úgy kell módosítania, mintha mindig is az adott számviteli politikát alkalmazta volna.

23. Ha a 19(a) vagy (b) bekezdés visszamenőleges alkalmazást ír elő, a számviteli politika változását visszamenőlegesen kell alkalmazni, kivéve, amikor kivitelezhetetlen meghatározni a változás egyes időszakokra vonatkozó hatásait, vagy halmozott hatását.

24. Amennyiben a számvitelipolitika-változásnak az egy vagy több bemutatott korábbi időszak összehasonlító adataira vonatkozó időszak-specifikus hatásait kivitelezhetetlen meghatározni, akkor a gazdálkodó egységnek azon legkorábbi időszak elejétől kell az új számviteli politikát először alkalmaznia az eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékére, amelyikben a visszamenőleges alkalmazás először kivitelezhető, amely lehet a tárgyidőszak is, valamint egy ennek megfelelő módosítást kell elvégeznie az érintett saját tőke komponens adott időszaki nyitóegyenlegére vonatkozóan.

25. Amikor a tárgyidőszak elején valamely számviteli politika változás esetében kivitelezhetetlen az összes megelőző időszakra vonatkozó halmozott hatás meghatározása, a gazdálkodó egységnek az összehasonlító adatokat az új számviteli politika alkalmazásával a legkorábbi kivitelezhető időponttól kezdődően a jövőre nézve kell módosítania.

26. Amikor a gazdálkodó egység visszamenőlegesen alkalmaz egy új számviteli politikát, az új számviteli politikát az összehasonlító adatokra annyi korábbi időszakra alkalmazza, amennyire az kivitelezhető. A korábbi időszakra történő visszamenőleges alkalmazás csak akkor kivitelezhető, amennyiben az adott időszak nyitó és záró ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásaira ◄ vonatkozóan is meg lehet állapítani a halmozott hatást. A pénzügyi kimutatásokban bemutatott időszakokat megelőző időszakokat érintő módosítások összegét a legkorábbi bemutatott időszak egyes érintett sajáttőke-elemeinek nyitóegyenlegével szemben számolják el. A módosítást általában a felhalmozott eredmény terhére végzik el. Ugyanakkor a módosítás egyes esetekben a saját tőke másik elemére vonatkozóan is elvégezhető (pl. valamely standardnak vagy értelmezésnek való megfelelés céljára). A korábbi időszakokra vonatkozó minden más információt, pl. korábbi pénzügyi adatok összefoglalását is olyan mértékben módosítják visszamenőleg, amennyire az kivitelezhető.

27. Amikor a gazdálkodó egység számára kivitelezhetetlen a számviteli politikában bekövetkező változás visszamenőleges alkalmazása, mivel annak az összes korábbi időszakra gyakorolt halmozott hatását nem tudja megállapítani, a gazdálkodó egység az új politikát a 25. bekezdéssel összhangban a jövőre nézve alkalmazza az első olyan időszak kezdetétől, amelyre az kivitelezhető. Ennek megfelelően a halmozott módosításnak az eszközöket, kötelezettségeket és saját tőkét ezen időpontot megelőzően érintő részét nem veszi figyelembe. A számviteli politika akkor is megváltoztatható, amikor annak jövőre néző alkalmazása egyetlen korábbi időszakra sem kivitelezhető. Az 50–53. bekezdés útmutatóul szolgál azon esetekre vonatkozóan, amikor kivitelezhetetlen az új számviteli politikát egy vagy több korábbi időszakra alkalmazni.

28. Amikor egy ►M5  IFRS ◄ kezdeti alkalmazása hatással van a tárgyidőszakra vagy bármely korábbi időszakra, vagy hatással kellene rá lennie, de a módosítás összegét kivitelezhetetlen meghatározni, vagy hatással lehet a jövőbeni időszakokra, akkor a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a)  ►M5  az IFRS ◄ címét;

(b) ha alkalmazható, azt, hogy a számviteli politika megváltoztatása ►M5  az IFRS ◄ átmeneti rendelkezései szerint történt;

(c) a számviteli politikában bekövetkezett változás jellegét;

(d) ha alkalmazható, az átmeneti rendelkezések leírását;

(e) ha alkalmazható, azon átmeneti rendelkezéseket, amelyek kihatással lehetnek a jövőbeni időszakokra vonatkozóan;

(f) amennyiben kivitelezhető, a módosítás összegét a tárgyidőszakra, valamint minden bemutatott korábbi időszakra vonatkozóan:

i. a pénzügyi kimutatások valamennyi érintett sorára vonatkozóan; valamint

ii. amennyiben az IAS 33. Egy részvényre jutó eredmény standard vonatkozik a gazdálkodó egységre, az egy részvényre jutó eredmény alap és hígított értékére vonatkozóan;

(g) amennyiben kivitelezhető, a legkorábbi bemutatott időszakot megelőző időszakokra eső módosítások összegét; valamint

(h) amennyiben a 19(a) vagy (b) bekezdés által előírt visszamenőleges alkalmazás valamely korábbi időszakra vonatkozóan kivitelezhetetlen, azon körülményeket, amelyek ehhez a helyzethez vezettek, valamint annak leírását, hogy a számviteli politika változása hogyan és mikortól került alkalmazásra.

29. Amikor a számviteli politika önkéntes megváltoztatása hatással van a tárgyidőszakra vagy bármely korábbi időszakra, vagy hatással kellene rá lennie, de a módosítás összegét kivitelezhetetlen meghatározni, vagy hatással lehet a jövőbeni időszakokra, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a) a számviteli politikában bekövetkezett változás jellegét;

(b) annak okait, hogy az új számviteli politika alkalmazása miért biztosít megbízható és relevánsabb információt;

(c) amennyiben kivitelezhető, a módosítás összegét a tárgyidőszakra, valamint minden bemutatott korábbi időszakra vonatkozóan:

i. a pénzügyi kimutatások valamennyi érintett sorára vonatkozóan; valamint

ii. amennyiben az IAS 33 vonatkozik a gazdálkodó egységre, az egy részvényre jutó eredmény alap és hígított értékére vonatkozóan;

(d) amennyiben kivitelezhető, a legkorábbi bemutatott időszakot megelőző időszakokra eső módosítások összegét; valamint

(e) amennyiben a visszamenőleges alkalmazás valamely korábbi időszakra vonatkozóan kivitelezhetetlen, azon körülményeket, amelyek ehhez a helyzethez vezettek, valamint annak leírását, hogy a számviteli politika változása hogyan és mikortól került alkalmazásra.

30. Ha a gazdálkodó egység egy már kiadott, de még nem hatályos új standardot vagy értelmezést még nem alkalmaz, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a) ezt a tényt; valamint

(b) az ismert vagy ésszerűen megbecsülhető azon információkat, amelyek relevánsak annak megbecsléséhez, hogy az új ►M5  IFRS ◄ alkalmazása milyen hatással lesz a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásaira a kezdeti alkalmazás időszakában.

31. A 30. bekezdés rendelkezéseinek betartásához a gazdálkodó egységnek mérlegelnie kell az alábbiak közzétételét:

(a) az új ►M5  IFRS ◄ címe;

(b) a számviteli politikában várható változás vagy változások jellege;

(c) az az időpont, amikortól az új ►M5  IFRS ◄ alkalmazása követelmény;

(d) az az időpont, amikortól a standardot vagy értelmezést a gazdálkodó egység tervezi alkalmazni; valamint

(e) vagy:

i.  ►M5  az IFRS ◄ bevezetése által a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásaira gyakorolt hatás bemutatása; vagy

ii. ha a hatás nem ismert vagy ésszerűen nem becsülhető meg, egy erre vonatkozó kijelentést.

32. Az üzleti tevékenységekben rejlő bizonytalanságok következtében a pénzügyi kimutatások számos tétele nem mérhető pontosan, hanem csak becsülhető. A becslés az utolsó rendelkezésre álló, megbízható adatok alapján hozott döntésekkel jár. Becslésre lehet szükség például az alábbiakra vonatkozóan:

(a) kétes kinnlévőségek;

(b) készletavulás;

(c) pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek valós értéke;

(d) az értékcsökkenthető eszközök hasznos élettartama vagy az általuk megtestesített jövőbeni gazdasági hasznok várható felhasználási ütemezése; valamint

(e) garanciális kötelmek.

33. Az ésszerű becslések alkalmazása a pénzügyi kimutatások elkészítésének lényeges része, és nem csorbítja azok megbízhatóságát.

34. A becslést szükséges lehet felülvizsgálni, ha a becslés alapját képző körülményeket érintő változások következnek be, vagy ha ezt új információk vagy több tapasztalat indokolják. Egy becslés felülvizsgálata jellegénél fogva nem korábbi időszakokra vonatkozik, és nem minősül hibajavításnak.

35. Az alkalmazott értékelési alap megváltoztatása a számviteli politikában bekövetkező változásnak minősül, nem pedig számvitelibecslés-változásnak. Ha nehéz a számviteli politika változását a számviteli becslések változásától megkülönböztetni, a változást a számviteli becslésben bekövetkező változásként kezelik.

36. A számviteli becslésekben bekövetkező változás hatását – a 37. bekezdésben meghatározott eset kivételével – a jövőre nézve, az alábbi időszakok eredményében figyelembe véve kell megjeleníteni:

(a) a változás időszakában, ha a változás csak az adott időszakot érinti; vagy

(b) a változás időszakában és a jövőbeni időszakokban, ha a változás mindezeket érinti.

37. Amennyiben a számviteli becslés változása az eszközökben és kötelezettségekben okoz változást, vagy a saját tőke valamely tételére vonatkozik, azt az érintett eszköz, kötelezettség, vagy saját tőke tétel könyv szerinti értékének módosításaként kell elszámolni a változás bekövetkezésének időszakában.

38. A számviteli becslés változás hatásának jövőre néző megjelenítése azt jelenti, hogy a változást azon ügyletekre, más eseményekre és feltételekre alkalmazzák, amelyek a becslés változás időpontja után következnek be. Lehetséges, hogy a számviteli becslés változása csak a tárgyidőszaki eredményre van hatással, vagy hatással lehet a tárgyidőszak és a jövőbeni időszakok eredményére egyaránt. Például a kétes követelések becsült összegének megváltozása csak a tárgyidőszak eredményét befolyásolja, és ezért azt a tárgyidőszakban jelenítik meg. Ugyanakkor az értékcsökkenthető eszközök becsült hasznos élettartama, vagy azok gazdasági haszna felhasználása várható ütemének megváltozása befolyásolja az értékcsökkenési leírást mind a tárgyidőszakban, mind az eszköz fennmaradó hasznos élettartama alatti egyes időszakok alatt. A tárgyidőszakot érintő változás hatását mindkét esetben a tárgyidőszakban jelenítik meg bevételként vagy ráfordításként. A jövőbeni időszakokat érintő esetleges hatást azokban a jövőbeni időszakokban jelenítik meg bevételként vagy ráfordításként.

39. A gazdálkodó egységnek a tárgyidőszakra kihatással lévő, vagy a jövőbeni időszakokra várhatóan kihatással lévő számviteli becslés változások jellegét és összegét közzé kell tennie, kivéve a jövőbeni időszakokra vonatkozó hatást abban az esetben, ha nem kivitelezhető azt előre megbecsülni.

40. Amennyiben a jövőbeni időszakokra vonatkozó hatás összegét nem teszik közzé, mert annak megbecslése nem kivitelezhető, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie ezt a tényt.

41. Hiba merülhet fel a pénzügyi kimutatások egyes elemeinek megjelenítése, értékelése, bemutatása vagy közzététele kapcsán. A pénzügyi kimutatások nem felelnek meg az IFRS-eknek, ha azok lényeges hibákat vagy nem lényeges, de a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének, pénzügyi teljesítményének vagy cash flow-inak egy meghatározott bemutatása miatt szándékosan okozott hibákat tartalmaznak. A tárgyidőszakban feltárt, a tárgyidőszakra vonatkozó esetleges hibákat a pénzügyi kimutatások közzétételre való jóváhagyását megelőzően javítják ki. Ugyanakkor vannak olyan esetek, amikor a lényeges hibákat csak valamely későbbi időszakban tárják fel, és ezeket a korábbi időszaki hibákat a későbbi időszakra készített pénzügyi kimutatásokban bemutatott összehasonlító adatokban javítják ki (lásd a 42–47. bekezdést).

42. A 43. bekezdést is figyelembe véve a gazdálkodó egységnek a lényeges korábbi időszaki hibákat visszamenőlegesen kell kijavítania az azok feltárása utáni első, közzétételre jóváhagyott pénzügyi kimutatásokban:

(a) azon bemutatott korábbi időszak(ok)ra vonatkozó összehasonlító adatok újramegállapításával, amely(ek)ben a hiba felmerült; vagy

(b) amennyiben a hiba a legkorábbi bemutatott időszak előtt következett be, a legkorábbi bemutatott időszakra vonatkozóan bemutatott eszközök, kötelezettségek és a saját tőke nyitóegyenlegeinek újramegállapításával.

43. A korábbi időszaki hibát visszamenőleges újramegállapítással kell kijavítani, kivéve, ha kivitelezhetetlen meghatározni a hiba egyes időszakokra vonatkozó hatásait vagy halmozott hatását.

44. Amennyiben a hibának az egy vagy több bemutatott korábbi időszak összehasonlító adataira vonatkozó időszak-specifikus hatásait kivitelezhetetlen meghatározni, akkor a gazdálkodó egységnek az eszközök, kötelezettségek és saját tőke azon legkorábbi időszaki nyitóegyenlegeit kell újra megállapítania, amelyre a visszamenőleges újramegállapítás kivitelezhető (ami lehet a tárgyidőszak is).

45. Amikor a tárgyidőszak elején valamely hiba esetében kivitelezhetetlen az összes megelőző időszakra vonatkozó halmozott hatás meghatározása, a gazdálkodó egységnek a hiba kijavítására az összehasonlító adatokat a legkorábbi kivitelezhető időponttól kezdődően a jövőre nézve kell újra megállapítania.

46. Egy korábbi időszaki hiba kijavítása nem képezi részét azon időszak eredményének, amelyben a hibát feltárják. A korábbi időszakokra vonatkozó egyéb információkat, pl. a pénzügyi adatok múltra vonatkozó összegzéseit is módosítják visszamenőleg olyan mértékig, amennyire az kivitelezhető.

47. Amikor kivitelezhetetlen a hiba (pl. egy számviteli eljárás alkalmazásában elkövetett hiba) összegét valamennyi korábbi időszakra vonatkozóan meghatározni, a gazdálkodó egység a 45. bekezdés alapján az első kivitelezhető időponttól kezdődően, a jövőre nézve állapítja meg újra az összehasonlító adatokat. Ennek megfelelően a halmozott újramegállapításnak az eszközöket, kötelezettségeket és saját tőkét ezen időpontot megelőzően érintő részét nem veszi figyelembe. Az 50–53. bekezdés útmutatóul szolgál azon esetekre vonatkozóan, amikor nem lehetséges egy hibát egy vagy több korábbi időszakra vonatkozóan kijavítani.

48. A hibák kijavítása nem azonos a számviteli becslések változásával. A számviteli becslések jellegük alapján csak közelítő adatok, amelyek felülvizsgálatára szükség lehet, amint újabb információk válnak ismertté. Például egy függő tétel tisztázása eredményeként elszámolt nyereség vagy veszteség nem minősül hibajavításnak.

49. A 42. bekezdés alkalmazásakor a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a) a korábbi időszaki hiba jellegét;

(b) amennyiben kivitelezhető, valamennyi bemutatott korábbi időszakra vonatkozóan a helyesbítés összegét:

i. a pénzügyi kimutatások valamennyi érintett sorára vonatkozóan; valamint

ii. amennyiben az IAS 33 vonatkozik a gazdálkodó egységre, az egy részvényre jutó eredmény alap és hígított értékére vonatkozóan;

(c) a legkorábbi bemutatott időszak elejére vonatkozóan elvégzett helyesbítés összegét; valamint

(d) amennyiben a visszamenőleges újramegállapítás valamely korábbi időszakra vonatkozóan nem kivitelezhető, azon körülményeket, amelyek ehhez a helyzethez vezettek, valamint annak leírását, hogy a hiba hogyan és mikortól került kijavításra.

50. Egyes esetekben nem lehetséges egy adott időszakra vonatkozóan módosítani az összehasonlító adatokat annak érdekében, hogy azokat a tárgyidőszakkal összehasonlíthatóvá tegyék. Például előfordulhat, hogy a korábbi időszak(ok)ban az adott információ nem olyan módon került összegyűjtésre, amely lehetővé tenné az új számviteli politika visszamenőleges alkalmazását (az 51–53. bekezdés céljaira beleértve annak korábbi időszakokra történő alkalmazását is), vagy a visszamenőleges újramegállapítást egy korábbi időszaki hiba javítására, és lehetséges, hogy az információ újra-előállítása kivitelezhetetlen.

51. A számviteli politikának a pénzügyi kimutatások egyes ügyletek, más események vagy feltételek kapcsán megjelenített vagy közzétett tételeire való alkalmazásakor gyakran szükséges becslést alkalmazni. A becslés elkerülhetetlenül szubjektív, és becslések a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után is elkészíthetők. Amikor valamely számviteli politikát alkalmaznak visszamenőlegesen, vagy amikor egy visszamenőleges újramegállapítást hajtanak végre egy korábbi időszaki hiba javítására, nehezebb lehet a becsléseket elkészíteni amiatt, hogy hosszabb idő telhetett el az érintett ügylet, más esemény vagy feltétel bekövetkezése óta. Ugyanakkor a korábbi időszakokra vonatkozó becslések célja ugyanaz marad, mint a tárgyidőszaki becsléseké, azaz, hogy a becslés az ügylet, más esemény vagy feltétel bekövetkezésekor fennálló körülményeket tükrözze.

52. Emiatt egy új számviteli politika visszamenőleges alkalmazása, vagy egy korábbi időszaki hiba visszamenőleges kijavítása szükségessé teszi, hogy megkülönböztessék az egyéb információktól azokat az információkat, amelyek

(a) az abban (azokban) az időpont(ok)ban fennálló körülményeket igazolnak, amikor az ügylet, más esemény vagy feltétel bekövetkezett, és

(b) amelyek rendelkezésre álltak volna abban az időpontban, amikor a kérdéses korábbi időszakra vonatkozó pénzügyi kimutatások közzétételre jóváhagyásra kerültek.

53. Egy új számviteli politika valamely korábbi időszakra történő visszamenőleges alkalmazásakor, vagy egy hiba visszamenőleges kijavításakor nem lehet visszatekintést alkalmazni az arra vonatkozó feltételezések elkészítéséhez, hogy mi lett volna a vezetés szándéka egy korábbi időszakban, vagy annak megbecslésére, hogy egy korábbi időszakban milyen összeg került volna megjelenítésre, meghatározásra vagy közzétételre. Például, amikor a gazdálkodó egység az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés standard alapján korábban lejáratig tartandó befektetésként besorolt pénzügyi eszközök értékelésére vonatkozó korábbi időszaki hibát helyesbít, nem változtathatja meg erre a korábbi időszakra azok értékelésének alapját, ha a vezetés később úgy döntött, hogy nem tartja meg az eszközöket lejáratig. Ezenfelül, ha a gazdálkodó egység egy, az IAS 19 Munkavállalói juttatások standard alapján a munkavállalók halmozódó betegszabadságára vonatkozó kötelezettségének kiszámításában elkövetett korábbi időszaki hibát javít, figyelmen kívül hagyja azt a következő időszakban bekövetkezett szokatlanul erős influenzajárványra vonatkozó információt, amely azután vált elérhetővé, hogy az előző időszaki pénzügyi kimutatások közzétételre jóváhagyásra kerültek. Az a tény, hogy a korábbi időszakokban bemutatott összehasonlító adatok módosításához gyakran jelentős becslések szükségesek, nem akadályozza meg az összehasonlító adatok megbízható módosítását vagy javítását.

54. A gazdálkodó egységnek a jelen standardot a 2005. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy 2005. január 1-je előtt kezdődő időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

54C. A 2011 májusában kiadott IFRS 13 Valós értéken történő értékelés standard módosította az 52. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezt a módosítást, amikor alkalmazza az IFRS 13 standardot.

55. A jelen standard hatályon kívül helyezi az 1993-ban módosított IAS 8 Az időszak nettó nyeresége vagy vesztesége, alapvető hibák és a számviteli politika változásai standardot.

56. A jelen standard hatályon kívül helyezi az alábbi értelmezéseket:

(a) SIC-2 Következetesség – a hitelfelvételi költségek aktiválása; valamint

(b) SIC-18 Következetesség – alternatív módszerek.

1. A jelen standard célja, hogy előírja:

(a) hogy mikor kell egy gazdálkodó egységnek pénzügyi kimutatásait a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni események miatt módosítania; valamint

(b) azokat az információkat, amelyeket a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyásának időpontjáról, valamint a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni eseményekről.

2. A jelen standardot kell alkalmazni a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni események elszámolására és közzétételére.

3. A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

(a) azokat, amelyek a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján fennállt körülményeket igazolnak ( ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni módosító események); valamint

(b) azokat, amelyek olyan körülményekre utalnak, amelyek a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után jöttek létre ( ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni nem módosító események).

4. A pénzügyi kimutatások közzétételre történő engedélyezése során alkalmazott eljárás a vezetési struktúrától, a törvényi előírásoktól, valamint a pénzügyi kimutatások elkészítésénél és véglegesítésénél alkalmazott eljárásoktól függően változik.

5. Egyes esetekben a gazdálkodó egységnek azt követően kell előterjesztenie pénzügyi kimutatásait a részvényesek által történő jóváhagyás céljából, miután a pénzügyi kimutatásokat már közzétették. Ilyen esetekben a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyása az eredeti közzététel napján történik, nem pedig azon a napon, amikor a részvényesek jóváhagyták a pénzügyi kimutatásokat.

6. Egyes esetekben a gazdálkodó egység vezetése köteles a pénzügyi kimutatásokat (a kizárólag nem ügyvezetőkből álló) felügyelő bizottság elé terjeszteni jóváhagyás céljából. Ilyen esetekben a pénzügyi kimutatások közzétételének jóváhagyása akkor történik, amikor a vezetés jóváhagyja a felügyelő bizottsághoz történő beterjesztést.

7. A ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni események közé tartozik a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyásának időpontjáig bekövetkező minden esemény még akkor is, ha ezen események a nyereség nyilvános bejelentése vagy egyéb kiválasztott pénzügyi információ nyilvánosságra hozatala után következnek be.

8. A gazdálkodó egységnek a pénzügyi kimutatásaiban elszámolt összegeket módosítania kell a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni módosító eseményeknek megfelelően.

9. A következők példák az olyan ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni módosító eseményekre, amelyek alapján egy gazdálkodó egységnek módosítania kell a pénzügyi kimutatásaiban megjelenített összegeket, vagy meg kell jelenítenie korábban meg nem jelenített tételeket:

(a) valamely bírósági eljárás ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni lezárulása, amely megerősíti, hogy a gazdálkodó egységnek meglévő kötelme volt a ►M5  beszámolási időszak végén. ◄ A gazdálkodó egység az adott jogi eljárásra vonatkozóan korábban megképzett céltartalékot az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standard szerint módosítja, vagy új céltartalékot mutat ki. A gazdálkodó egység nem csupán egy függő kötelezettséget tesz közzé, mert a lezárulás további bizonyítékot szolgáltat, amelyet az IAS 37 16. bekezdése alapján figyelembe kell venni;

(b) a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után kapott információ, amely jelzi, hogy egy eszköz értékvesztett volt a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján, vagy hogy egy korábban az adott eszközre elszámolt értékvesztés miatti veszteség összegét módosítani kell. Például:

i. egy vevőnek a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után bekövetkező csődje általában megerősíti, hogy egy vevői követelésen a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján egy veszteség már fennállt, és hogy a gazdálkodó egységnek módosítania kell a vevő követelés könyv szerinti értékét; valamint

ii. a készletek ►M5  beszámolási időszakot követő ◄ eladása bizonyítékot szolgáltathat azoknak a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján érvényes nettó realizálható értékére;

(c) a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ előtt vásárolt eszközök bekerülési értékének, vagy a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ előtt értékesített eszközökből származó bevételnek a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után történő meghatározása;

(d) a nyereségrészesedések vagy prémiumok összegének a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után történő meghatározása, ha a gazdálkodó egységnek a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján meglévő jogi vagy vélelmezett kötelme állt fenn ezen összegek kifizetésére az ezen időpont előtti események következményeként (lásd IAS 19 Munkavállalói juttatások);

(e) olyan csalások vagy hibák felfedezése, amelyek azt jelzik, hogy a pénzügyi kimutatások helytelenek.

10. A gazdálkodó egységnek a pénzügyi kimutatásaiban elszámolt összegeket nem kell módosítania a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni nem módosító eseményeknek megfelelően.

11. A befektetések valós értékének a beszámolási időszak vége és a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyásának időpontja közötti csökkenése példa a beszámolási időszak vége utáni nem módosító eseményekre. A valós érték csökkenése rendszerint nem vonatkozik a befektetéseknek a pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás fordulónapján fennálló állapotára, hanem olyan körülményeket tükröz, amelyek később merültek fel. ◄ Ezért a gazdálkodó egység nem módosítja pénzügyi kimutatásaiban a befektetések kimutatott összegét. A gazdálkodó egység hasonlóképpen nem módosítja a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján fennálló befektetésekkel kapcsolatban közzétett információkat, bár a 21. bekezdés értelmében szükséges lehet kiegészítő információkat közzétennie.

12. Amennyiben a gazdálkodó egység a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után állapít meg osztalékot a tőkeinstrumentumok (ahogy azt az IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: bemutatás standard definiálja) tulajdonosai számára, a gazdálkodó egység nem mutathatja ki ezen osztalékot kötelezettségként a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó ◄ fordulónapján.

13. Ha az osztalékot a beszámolási időszakot követően, de a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyása előtt állapították meg, az osztalékot nem mutatják ki kötelezettségként a beszámolási időszak végén, mivel abban az időpontban ilyen kötelem nem létezik. Az ilyen osztalékot a megjegyzésekben teszik közzé az IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása standarddal összhangban.

14. Egy gazdálkodó egység nem készítheti el pénzügyi kimutatásait a vállalkozás folytatását feltételezve, ha a vezetés a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után úgy dönt, hogy fel kívánja számolni a vállalkozást, vagy meg kívánja szüntetni a kereskedelmi tevékenységet, vagy ha ennek megtételén kívül nincs más ésszerű lehetősége.

15. A szokásos vállalkozási eredményben és a pénzügyi helyzetben a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után bekövetkező romlás jelezheti, hogy meg kell vizsgálni, hogy a vállalkozás folytatásának feltételezése még megfelelő-e. Ha a vállalkozás folytatásának feltételezése már nem helyénvaló, ennek hatása annyira átfogó, hogy a jelen standard egy alapvető változást ír elő a számvitel alapjában, nem pedig a számvitel eredeti alapjának megfelelően megjelenített összegek módosítását.

16. Az IAS 1 közzétételi kötelezettséget ír elő, ha:

(a) a pénzügyi kimutatások nem a vállalkozás folytatásának feltételezése alapján készültek; vagy

(b) a vezetésnek olyan eseményekkel vagy feltételekkel kapcsolatos lényeges bizonytalanságokról van tudomása, amelyek jelentős kétséget támasztanak a gazdálkodó egységnek a vállalkozás folytatására vonatkozó képességével kapcsolatban. A közzétételt igénylő események vagy körülmények a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után is felmerülhetnek.

17. A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie azt a napot, amikor a pénzügyi kimutatásokat közzétételre jóváhagyták, és azt, hogy ki volt a jóváhagyó. Ha a gazdálkodó egység tulajdonosainak vagy más személyeknek jogukban áll a pénzügyi kimutatásokat a közzétételük után módosítani, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie ezt a tényt.

18. A felhasználók számára fontos, hogy ismerjék, hogy mikor hagyták jóvá a pénzügyi kimutatások közzétételét, mivel a pénzügyi kimutatások az ezen időpont utáni eseményeket nem tükrözik.

19. Ha egy gazdálkodó egység a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után információkat szerez olyan körülményekről, amelyek a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján már fennálltak, a gazdálkodó egységnek az új információ figyelembevételével aktualizálnia kell az e körülményekre vonatkozó közzétételeket.

20. Néhány esetben a gazdálkodó egységnek aktualizálnia kell a közzétételeket a pénzügyi kimutatásokban azért, hogy azok tükrözzék a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után kapott információkat még akkor is, ha az adott információ nem befolyásolja a gazdálkodó egység által a pénzügyi kimutatásokban megjelenített összegeket. Példa a közzététel aktualizálásának szükségességére az, amikor a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után válik elérhetővé egy bizonyíték a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján már fennálló függő kötelezettségről. Azon túlmenően, hogy mérlegeli, hogy az IAS 37 standard alapján megjelenítsen vagy módosítson-e egy céltartalékot ebben az esetben, a gazdálkodó egység a bizonyítéknak megfelelően aktualizálja a függő kötelezettségre vonatkozó közzétételt.

21. Amennyiben a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni nem módosító események lényegesek, azok közzétételének elmulasztása befolyásolhatná a pénzügyi kimutatások felhasználóinak az adott pénzügyi kimutatások alapján meghozott gazdasági döntéseit. Ennek megfelelően a gazdálkodó egységnek a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni nem módosító események minden lényeges csoportjára vonatkozóan közzé kell tennie a következőket:

(a) az esemény jellegét; valamint

(b) az esemény pénzügyi hatásának becslését vagy egy kijelentést arról, hogy ez a becslés nem készíthető el.

22. Az alábbiakban példák találhatók az olyan ►M5  beszámolási időszak vége ◄ utáni nem módosító eseményekre, amelyek általában közzétételt eredményeznének:

(a) jelentősebb üzleti kombináció a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után (az IFRS 3 Üzleti kombinációk standard bizonyos közzétételeket ír elő ezekre az esetekre) vagy egy jelentősebb leányvállalat elidegenítése;

(b) egy tevékenység megszüntetésére vonatkozó terv bejelentése;

(c) jelentősebb eszközvásárlások, eszközök értékesítésre tartottnak minősítése az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standard szerint, egyéb eszközelidegenítések, vagy jelentősebb eszközöknek az állam által történő kisajátítása;

(d) egy jelentősebb termelőüzem tűzvész által történő megsemmisülése a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után;

(e) egy jelentősebb szerkezetátalakítás bejelentése vagy végrehajtásának megkezdése (lásd IAS 37);

(f) jelentősebb törzsrészvény és potenciális törzsrészvény ügyletek a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után (az IAS 33 Egy részvényre jutó eredmény standard előírja, hogy a gazdálkodó egység bemutassa az ilyen ügyleteket, kivéve, amikor ezek tőkésítésre irányuló kibocsátást, ingyenrészvény-kibocsátást, részvényfelosztást vagy részvényösszevonást foglalnak magukban, amelyek mindegyikét az IAS 33 alapján módosítani kell);

(g) az eszközök árában vagy az átváltási árfolyamokban bekövetkező, a szokásostól eltérően nagymértékű változások a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után;

(h) az adókulcsokban vagy az adótörvényekben a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után beiktatott vagy bejelentett változások, amelyek jelentős hatást gyakorolnak a tényleges és halasztott adókövetelésekre és -kötelezettségekre (lásd IAS 12 Nyereségadók);

(i) jelentős elkötelezettségek vagy függő kötelezettségek vállalása, például jelentős garanciák kibocsátásával; valamint

(j) jelentősebb per indítása kizárólag olyan események következtében, amelyek a ►M5  beszámolási időszak vége ◄ után merültek fel.

23. A gazdálkodó egységnek a jelen standardot a 2005. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy 2005. január 1-je előtt kezdődő időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

23A. A 2011 májusában kiadott IFRS 13 standard módosította a 11. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezt a módosítást, amikor alkalmazza az IFRS 13 standardot.

24. A jelen standard hatályon kívül helyezi az (1999-ben módosított) IAS 10 ►M5  A beszámolási időszak utáni események ◄ standardot.

1. Ezt a standardot kell alkalmazni a beruházási szerződések elszámolására a vállalkozók pénzügyi kimutatásaiban.

2. Ez a standard hatályon kívül helyezi az 1978-ban jóváhagyott IAS 11 A beruházási szerződések elszámolása standardot.

3. A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

4. Beruházási szerződést lehet kötni egyetlen eszköz – például egy híd, épület, gát, csővezeték, út, hajó, vagy alagút – megépítésére. Egy beruházási szerződés vonatkozhat több olyan eszköz megépítésére is, amelyek tervezési kialakításuknál, kivitelezési technológiájuknál, vagy végső felhasználási céljuknál, vagy rendeltetésüknél fogva egymáshoz szorosan kapcsolódnak, vagy egymással kölcsönös függőségben vannak; ilyen szerződések vonatkoznak például a finomítók, illetve más összetett üzemek vagy létesítmények megépítésére.

5. E standard alkalmazásában a beruházási szerződések közé tartoznak:

(a) azok a szerződések, amelyek egy eszköz megépítéséhez közvetlenül kapcsolódó szolgáltatások nyújtásáról szólnak, például a projektvezetők és az építészek szolgáltatásaira kötött szerződések; és

(b) azok a szerződések, amelyek eszközök lebontására vagy helyreállítására, és az eszközök lebontását követő környezeti helyreállításra vonatkoznak.

6. A beruházási szerződések különféle módokon kerülnek kialakításra, amelyek ennek a standardnak az alkalmazásában fix áras szerződésekként és költség alapú szerződésekként kerülnek besorolásra. Egyes beruházási szerződések tartalmazhatják mind a fix áras szerződések, mind a költség alapú szerződések elemeit, például egy költség alapú szerződés egy maximált árral. Ilyen körülmények mellett a vállalkozónak mérlegelnie kell a 23. és 24. bekezdésben említett összes feltételt annak meghatározására, hogy mikor kerüljenek elszámolásra a szerződéses bevételek és költségek.

7. Az ebben a standardban foglalt követelményeket rendszerint elkülönítetten alkalmazzák minden egyes beruházási szerződésre. Bizonyos körülmények esetén azonban egy szerződés vagy egy szerződéscsoport tartalmának tükrözése érdekében a standard előírásait egy adott szerződés elkülönülten azonosítható komponenseire vagy szerződések egy csoportjára szükséges alkalmazni.

8. Ha egy szerződés több eszközre vonatkozik, akkor minden egyes eszköz megépítését egy különálló beruházási szerződésként kell kezelni, amennyiben:

(a) minden egyes eszközre különálló ajánlatot nyújtottak be;

(b) minden egyes eszköz külön megállapodás tárgyát képezte, és a vállalkozónak és a megrendelőnek módjában állt elfogadni, vagy elutasítani az egyes eszközökre vonatkozó szerződés részt; és

(c) a költségek és a bevételek minden egyes eszköz esetében elkülönítetten megállapíthatók.

9. A szerződések egy csoportját – függetlenül attól, hogy azt egy, vagy több megrendelővel kötik-e meg – egyetlen beruházási szerződésként kell kezelni, amennyiben:

(a) a szerződések csoportjának feltételeit egyetlen csomagban tárgyalták;

(b) a szerződések egymással annyira szoros kapcsolatban állnak, hogy valójában egy közös nyereséghányaddal rendelkező egyetlen projekt részeit képezik; és

(c) a szerződések egyidejűleg, vagy egymást szorosan követően valósulnak meg.

10. A szerződés rendelkezhet a megrendelő döntésétől függően egy további eszköz megépítéséről, vagy módosításra kerülhet egy további eszköz megépítésének beillesztésével. A további eszköz építését különálló beruházási szerződésként kell kezelni, amennyiben:

(a) kialakítását, technológiáját vagy rendeltetését tekintve az eszköz lényegesen különbözik az eredeti szerződésben foglalt eszköz(ök)től; vagy

(b) az eszköz árában az eredeti szerződéses árra való tekintet nélkül egyeznek meg.

11. A szerződéses bevételnek tartalmaznia kell:

(a) a szerződésben megállapodott bevétel eredeti összegét; és

(b) a szerződéses munkák változtatásait, az igényeket és az ösztönző kifizetéseket:

i. amennyiben valószínű, hogy azok bevételt eredményeznek; és

ii. ezeket megbízhatóan lehet mérni.

12. A szerződéses bevételt a kapott vagy járó ellenszolgáltatás valós értékén értékelik. A szerződéses bevétel mérését egy sor olyan bizonytalansági tényező befolyásolja, amelyek jövőbeli események kimenetelétől függenek. A becsléseket gyakran felül kell vizsgálni, ahogy események következnek be és bizonytalanságok oldódnak meg. A szerződéses bevétel összege ezért egyik időszakról a másikra növekedhet, vagy csökkenhet. Például:

(a) a vállalkozó és a megrendelő a szerződésben való megállapodás időszakát követő bármely időszakban megállapodhatnak olyan változtatásokról vagy igényekről, amelyek növelik vagy csökkentik a szerződéses bevételt;

(b) a fix áras szerződésben kikötött bevétel összege növekedhet a költségek növelhetőségét megengedő záradékok hatására;

(c) a szerződéses bevétel összege csökkenhet a vállalkozó által a szerződés megvalósítása során okozott késedelmekből eredő kötbérek hatására; vagy

(d) ha a fix áras szerződés az egységnyi kibocsátás rögzített árát tartalmazza, akkor a szerződéses bevétel a darabszámok növekedésével együtt növekszik.

13. A változtatás olyan, a megrendelő által adott utasítás, amely megváltoztatja a szerződés értelmében elvégzendő munkák hatókörét. A változtatás eredményezheti a szerződéses bevétel növekedését vagy csökkenését. Változtatások például az eszköz specifikációjának vagy tervének változásai, és a szerződés futamidejében bekövetkező változások. A változtatást a szerződéses bevételek akkor tartalmazzák, ha:

(a) a megrendelő valószínűleg jóváhagyja a változtatást és a bevétel összegének abból eredő megváltozását; és

(b) a bevétel összege megbízhatóan mérhető.

14. Az igény egy olyan összeg, amit a vállalkozó a megrendelőtől, vagy más féltől be kíván szedni olyan költségek megtérítéseként, amelyeket a szerződéses ár nem tartalmaz. Ilyen igény származhat például a megrendelő által okozott késedelemből, a specifikációkban vagy a tervben szereplő hibákból, vagy a szerződéses munka hatókörének vitatott változástatásaiból. Az igényekből eredő bevétel összegének mérése jelentős mértékű bizonytalanságnak van kitéve, és gyakran a tárgyalások kimenetelétől függ. Az igényeket ezért a szerződéses bevételek csak akkor tartalmazzák, ha:

(a) a tárgyalások egy olyan előrehaladott szakaszba jutottak, hogy már valószínű, hogy a megrendelő elfogadja az igényt; és

(b) a megrendelő által valószínűleg elfogadott összeg megbízhatóan mérhető.

15. Az ösztönző kifizetések olyan összegek, amelyeket akkor fizetnek a vállalkozónak, ha bizonyos előírt teljesítménynormákat elérnek, vagy túlteljesítenek. A szerződés például ösztönző kifizetést irányozhat elő a vállalkozó részére a szerződés határidő előtti teljesítéséért. Az ösztönző kifizetéseket a szerződéses bevételek akkor tartalmazzák, ha:

(a) a szerződés teljesítése annyira előrehaladott állapotban van, hogy valószínű, hogy az előírt teljesítménynormákat teljesítik, vagy túlteljesítik; és

(b) az ösztönző kifizetés összege megbízhatóan mérhető.

16. A szerződéses költségeknek tartalmazniuk kell:

(a) az adott szerződéssel közvetlenül kapcsolatos költségeket;

(b) azokat a költségeket, amelyek általában a szerződéses tevékenységhez kapcsolódnak és a szerződéshez hozzárendelhetők; és

(c) mindazokat az egyéb költségeket, amelyek a szerződés kikötései értelmében a megrendelőnek kifejezetten felszámíthatóak.

17. Az adott szerződéssel közvetlenül kapcsolatos költségek tartalmazzák:

(a) az építkezés helyszínén felmerülő bérköltségeket, beleértve a helyszín felügyeletét;

(b) az építkezéshez felhasznált anyagok költségét;

(c) a szerződés teljesítéséhez használt gépek és berendezések értékcsökkenését;

(d) a gépeknek, berendezéseknek és anyagoknak a szerződéses helyszínre történő odaszállításának és onnan történő elszállításának költségeit;

(e) a gépek és berendezések bérleti költségeit;

(f) a szerződéshez közvetlenül kapcsolódó tervezési és műszaki szolgáltatási munkák költségeit;

(g) a hibajavítási és garanciális munkák becsült költségeit, beleértve a várható szavatossági költségeket; és

(h) harmadik felek igényeit.

18. A szerződéses tevékenységhez általános jelleggel kapcsolódó és a szerződéshez hozzárendelhető költségek magukban foglalják:

(a) a biztosítást;

(b) az adott szerződéshez közvetlenül nem kapcsolódó tervezési és műszaki szolgáltatási munkák költségeit; és

(c) az építésirányítási költségeket.

19. A szerződéses feltételek értelmében a kifejezetten a megrendelőnek felszámítható egyéb költségek magukban foglalhatnak egyes általános jellegű igazgatási költségeket és olyan fejlesztési költségeket, amelyekre nézve a szerződés megtérítési kötelezettséget ír elő.

20. Az építési tevékenységekhez nem kapcsolódó, vagy a szerződéshez hozzá nem rendelhető költségek ki vannak zárva a beruházási szerződés költségei közül. Az ilyen költségek közé tartoznak:

(a) azok az általános igazgatási költségek, amelyekre nézve a szerződés megtérítési kötelezettséget nem ír elő;

(b) az értékesítési költségek;

(c) azok a kutatás és fejlesztési költségek, amelyekre nézve a szerződés megtérítési kötelezettséget nem ír elő; és

(d) az adott szerződés teljesítéséhez nem használt, kihasználatlan gépek és berendezések értékcsökkenése.

21. A szerződéses költségek a szerződés megszerzésének időpontjától a szerződés végső befejezéséig terjedő időszakban a szerződéshez kapcsolódó költségeket foglalják magukban. Ugyanakkor a szerződéses költségek tartalmazzák a szerződéshez közvetlenül kapcsolódó és a szerződés megszerzése során felmerült költségeket is, ha azok elkülönítetten azonosíthatók, megbízhatóan mérhetők és ha valószínű, hogy a szerződés megszerzésre kerül. Ha a szerződés megszerzése érdekében felmerülő költségeket a felmerülés időszakában ráfordításként számolják el, a szerződéses költségek azokat nem tartalmazzák, amikor a szerződést egy későbbi időszakban megszerzik.

22. Ha a beruházási szerződés kimenetele megbízhatóan becsülhető, akkor a beruházási szerződéshez kapcsolódó szerződéses bevételeket és szerződéses költségeket a szerződéses tevékenységek fordulónapi készültségi fokának megfelelően kell elszámolni a bevételek és a ráfordítások között. A beruházási szerződés várható veszteségét a 36. bekezdésben foglaltaknak megfelelően azonnal el kell számolni ráfordításként.

23. Fix áras szerződés esetében a beruházási szerződés kimenetelét akkor lehet megbízhatóan becsülni, ha teljesül az összes alábbi feltétel:

(a) a szerződéses bevétel teljes összege megbízhatóan mérhető;

(b) valószínű, hogy a szerződéssel kapcsolatos gazdasági hasznok befolynak a gazdálkodó egységhez;

(c) mind a szerződés teljesítéséhez szükséges költségek, mind a szerződéses munkálatok ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapi készültségi foka megbízhatóan mérhetőek; és

(d) a szerződéshez kapcsolódó szerződéses költségek egyértelműen beazonosíthatók és megbízhatóan mérhetőek, oly módon, hogy a ténylegesen felmerült szerződéses költségeket össze lehet hasonlítani az előzetes költségbecslésekkel.

24. Egy költség alapú szerződés esetében a beruházási szerződés kimenetelét akkor lehet megbízhatóan becsülni, ha teljesül az összes alábbi feltétel:

(a) valószínű, hogy a szerződéssel kapcsolatos gazdasági hasznok befolynak a gazdálkodó egységhez; és

(b) a szerződéshez kapcsolódó szerződéses költségek, akár kifejezetten visszatérítendőek, akár nem, egyértelműen beazonosíthatóak és megbízhatóan mérhetőek.

25. A bevételeknek és a ráfordításoknak a szerződéses munkák készültségi fokára való hivatkozással történő elszámolását gyakran teljesítésarányos módszernek nevezik. Ezen módszer alapján a szerződéses bevételeket a teljesítés adott fokának elérése során felmerült szerződéses költségekkel mérik össze, aminek eredményeként az elvégzett munkához arányosan tartozó bevételek, ráfordítások és nyereség kerül bemutatásra. Ez a módszer hasznos információval szolgál az adott időszak során végzett szerződéses tevékenységről és teljesítményről.

26. A teljesítésarányos módszer alapján a szerződéses bevételek az ►M5  eredményben ◄ abban a beszámolási időszakban kerülnek elszámolásra, amelyben a munkát elvégzik. A szerződéses költségek az ►M5  eredményben ◄ általában arra a beszámolási időszakra nézve kerülnek költségként elszámolásra, amelynek során azt a munkát, amelyhez a költség kapcsolódik, elvégzik. Azonban a szerződés összes költségének a szerződés összes bevételét várhatóan meghaladó bármely összegét a 36. bekezdésben foglaltaknak megfelelően azonnal elszámolják ráfordításként.

27. Előfordulhat, hogy egy vállalkozónál jövőbeli szerződéses tevékenységgel kapcsolatban merül fel szerződéses költség. Az ilyen szerződéses költségeket eszközként kell megjeleníteni, feltéve, hogy ezek megtérülése valószínű. Az ilyen költségek a megrendelőtől esedékes összeget képviselnek, és gyakran a befejezetlen szerződéses munkák állományába kerülnek besorolásra.

28. Egy beruházási szerződés végső kimenetelét csak akkor lehet megbízhatóan megbecsülni, ha valószínű, hogy a szerződéssel kapcsolatos gazdasági hasznok befolynak a gazdálkodó egységhez. Ha azonban valamilyen bizonytalanság merül fel a szerződéses bevételek közé már beállított és az ►M5  eredményben ◄ már elszámolt valamely összeg behajthatóságát illetően, akkor a behajthatatlan összeget, vagy azt az összeget, amelynek tekintetében a ráfordítás megtérülésének valószínűsége megszűnt, a ráfordítások között kell elszámolni, nem pedig a szerződéses bevételek összegének korrekciójaként.

29. A gazdálkodó egység általában képes megbízható becsléseket készíteni, miután megkötött egy szerződést, amely meghatározza:

(a) a megépítendő eszközzel kapcsolatban a szerződő felek által érvényesíthető jogokat;

(b) az átadandó ellenértéket; és

(c) a rendezés módját és feltételeit.

30. A szerződéses munka készültségi fokát többféle módon lehet megállapítani. A gazdálkodó egység az elvégzett munkák megbízható becslésére alkalmas módszert használ. A szerződés jellegétől függően, ilyen módszerek lehetnek:

(a) az adott időpontig elvégzett munkák során felmerült szerződéses költségeknek a becsült összes szerződéses költséghez viszonyított aránya;

(b) az elvégzett munkáról készült felmérések; vagy

(c) a szerződéses munka egy fizikai részének teljesítése.

31. Ha a készültségi fokot a felmérés időpontjáig felmerült szerződéses költségek alapján határozzák meg, akkor csak a ténylegesen elvégzett munkát tükröző szerződéses költségeket szabad az adott időpontig felmerült költségek között elszámolni. Példák azokra a szerződéses költségekre, amelyek ki vannak zárva:

(a) a szerződéssel kapcsolatban a jövőben végzendő tevékenységgel kapcsolatos költségek, amilyen például azoknak az anyagoknak a költsége, amelyeket az építkezés helyszínére leszállítottak, vagy a szerződéses munka céljára elkülönítettek, de amelyek beépítése, felhasználása vagy alkalmazása még nem történt meg a szerződés teljesítése során, kivéve, ha azokat kifejezetten a szerződés céljaira gyártották; és

(b) az alvállalkozók részére az alvállalkozói szerződés keretében elvégzendő munkákért fizetett előlegek.

32. Ha egy beruházási szerződés kimenetele nem becsülhető fel megbízhatóan, akkor:

(a) a bevételeket csak a szerződéses költségek olyan mértékéig szabad elszámolni, amennyire valószínű e költségek megtérülése; és

(b) a szerződéses költségeket a felmerülésük időszakában kell költségként elszámolni.

33. A szerződések teljesítésének korai szakaszában gyakran előfordul, hogy a szerződés kimenetelét nem lehet megbízhatóan felbecsülni. Mindazonáltal valószínű lehet, hogy a gazdálkodó egységnek a felmerült szerződéses költségek megtérülnek. Ezért a szerződéses bevételeket csak a felmerült és várhatóan megtérülő költségek mértékéig számolják el. Mivel a szerződés kimenetelét nem lehet megbízhatóan becsülni, nyereséget nem számolnak el. De még ha a szerződés kimenetele nem is becsülhető megbízhatóan, az valószínű lehet, hogy a szerződéses költségek teljes összege meghaladja az összes szerződéses bevételt. Ilyen esetekben a szerződés összes költségének a szerződés összes bevételét várhatóan meghaladó bármely összegét a 36. bekezdésben foglaltaknak megfelelően azonnal elszámolják ráfordításként.

34. Azokat a szerződéses költségeket, amelyek megtérülése nem valószínű, azonnal ráfordításként számolják el. Olyan körülmények, amikor a felmerült szerződéses költségek megtérülése nem valószínű, és amikor a szerződéses költségeket ráfordításként azonnal el kell számolni, például azok a szerződések:

(a) amelyek jogilag teljeskörűen nem érvényesíthetők, azaz érvényességük komolyan megkérdőjelezhető;

(b) amelyek teljesítése valamely folyamatban lévő peres ügy, vagy jogszabály-alkotási munka kimenetelétől függ;

(c) amelyek valószínűleg elkobzásra, vagy kisajátításra kerülő ingatlannal kapcsolatosak;

(d) amelyek esetében a megrendelő nem képes teljesíteni kötelezettségeit; vagy

(e) amelyek esetében a vállalkozó képtelen teljesíteni a szerződést, vagy eleget tenni egyéb szerződéses kötelmeinek.

35. Ha már nem érvényesülnek a szerződés kimenetelének megbízható becslését akadályozó bizonytalansági tényezők, akkor a beruházási szerződéshez kapcsolódó bevételeket és költségeket nem a 32., hanem a 22. bekezdésben foglaltaknak megfelelően kell elszámolni.

36. Ha valószínű, hogy az összes szerződéses költség meg fogja haladni az összes szerződéses bevételt, akkor a várható veszteséget azonnal el kell számolni ráfordításként.

37. Az ilyen veszteség összegét a következőktől függetlenül határozzák meg:

(a) megkezdték-e már a szerződéses munkákat;

(b) a szerződéses tevékenység készültségi foka; vagy

(c) az azokból az egyéb szerződésekből várható nyereség összege, amelyeket a 9. bekezdésben foglaltak szerint nem kezelnek egyetlen beruházási szerződésként.

38. A teljesítésarányos módszert minden egyes beszámolási időszakban a halmozott adatok alapján kell alkalmazni a szerződéses bevételek és szerződéses költségek aktuális becsléseire. Ezért a szerződéses bevételekre és szerződéses költségekre, vagy a szerződés kimenetelére vonatkozó becslés változásának a hatását számvitelibecslés-változásként kell elszámolni (lásd az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standardot). A megváltozott becsléseket használják a változás időszakára és az azt követő időszakokra nézve készített ►M5  eredményben ◄ elszámolt bevételek és költségek összegének meghatározásához.

39. A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a) a vizsgált időszakban bevételként elszámolt szerződéses bevétel összegét;

(b) a vizsgált időszakban elszámolt szerződéses bevétel meghatározására használt módszereket; és

(c) a folyamatban lévő szerződések készültségi fokának meghatározására használt módszereket.

40. A fordulónapon folyamatban lévő szerződésekre nézve a gazdálkodó egységnek az alábbi adatok mindegyikét közzé kell tennie:

(a) az adott fordulónapig felmerült költségek és (az elszámolt veszteségekkel csökkentett) elszámolt nyereségek összevont összege;

(b) a kapott előlegek összege; és

(c) a visszatartások összege.

41. A visszatartások a részszámlák olyan összegei, amelyeket addig nem fizetnek ki, amíg az ilyen összegek kifizetésére a szerződésben előírt feltételek nem teljesülnek, vagy amíg a hiányosságok pótlása meg nem történik. A részszámlák a szerződéssel kapcsolatban elvégzett munka alapján kiszámlázott összegeket jelentik, függetlenül attól, hogy azokat a megrendelő már kifizette-e, vagy sem. Az előleg azt az összeget jelenti, amelyet a vállalkozó még azelőtt megkap, hogy a vonatkozó munkát elvégezte volna.

42. A gazdálkodó egységnek:

(a) a megrendelőktől szerződéses munkáért járó bruttó összeget eszközként kell bemutatnia; és

(b) a megrendelőknek szerződéses munkával kapcsolatban járó bruttó összeget kötelezettségként kell bemutatnia.

43. A megrendelőtől a szerződéses munkáért járó bruttó összeg:

(a) az elszámolt nyereséggel növelt felmerült költségek; csökkentve

(b) az elszámolt veszteségek és a részszámlák összegével

44. A megrendelő részére a szerződéses munkával kapcsolatban járó bruttó összeg:

(a) az elszámolt nyereséggel növelt felmerült költségek, csökkentve

(b) az elszámolt veszteségek és a részszámlák összegével

45. A gazdálkodó egység a függő kötelezettségeket és függő követeléseket az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standardnak megfelelően teszi közzé. Függő kötelezettségek és függő követelések olyan tételekből adódhatnak, mint például a szavatossági költségek, kárigények, kötbérek és lehetséges veszteségek.

46. A jelen standard az 1995. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatások tekintetében lép hatályba.

(a) a gazdálkodó egység ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásában ◄ megjelenített eszközök (kötelezettségek) könyv szerinti értéke jövőbeli realizálásának (rendezésének); és

(b) a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásaiban megjelenített tárgyidőszaki ügyletek és más események elszámolásának.

1. Ezt a standardot kell alkalmazni a nyereségadók elszámolására.

2. A jelen standard szempontjából a nyereségadók tartalmaznak minden olyan belföldi és külföldi adókat, amelyeknek alapja az adóköteles nyereség. A nyereségadók tartalmazzák az olyan adókat is, mint a forrásadók, amelyeket a leányvállalatoknak, társult vállalkozásoknak, vagy ►M32  közös megállapodásoknak ◄ kell fizetniük a beszámolót készítő gazdálkodó egységnek való felosztások után.

3. [Törölve]

4. Ez a standard nem foglalkozik az állami támogatások elszámolásának módszereivel (lásd az IAS 20 Állami támogatások elszámolása és az állami közreműködés közzététele standardot), vagy a beruházási adókedvezményekkel. Azonban ez a standard foglalkozik azoknak az átmeneti különbözeteknek az elszámolásával, amelyek az ilyen támogatásokból és beruházási adókedvezményekből erednek.

5. A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

(a) a levonható átmeneti különbözetek;

(b) a fel nem használt negatív adóalapok továbbvitele; és

(c) a fel nem használt adójóváírások továbbvitele.

(a)  adóköteles átmeneti különbözetek, amelyek olyan átmeneti különbözetek, amelyek azon jövőbeli időszakok adóköteles nyeresége (negatív adóalapja) meghatározásánál adóköteles összeget eredményeznek, amelyekben az eszköz vagy kötelezettség könyv szerinti értéke megtérül vagy teljesítésre kerül; vagy

(b)  levonható átmeneti különbözetek, amelyek olyan átmeneti különbözetek, amelyek olyan összegeket eredményeznek, amelyek levonhatók azon jövőbeli időszakok adóköteles nyereségéből (negatív adóalapjából), amikor az eszköz vagy a kötelezettség könyv szerinti értéke megtérül, vagy teljesítésre kerül.

6. Az adóráfordítás (adóbevétel) a tényleges adóráfordítást (a tényleges adóbevételt) és a halasztott adóráfordítást (halasztott adóbevételt) tartalmazza).

7. Egy eszköz adóalapja az az összeg, amely adózási szempontból levonható lesz azokból az adóköteles gazdasági hasznokból, amelyek a gazdálkodó egységhez befolynak az eszköz könyv szerinti értékének realizálásakor. Ha ezek a gazdasági hasznok nem adókötelesek, akkor az eszköz adóalapja megegyezik annak könyv szerinti értékével.

8. A kötelezettség adóalapja a kötelezettség könyv szerinti értéke, csökkentve azzal az összeggel, amely adózási szempontból levonható lesz a kötelezettség tekintetében a jövőbeli időszakokban. Az előre megkapott bevételek esetén az ebből származó kötelezettség adóalapja a könyv szerinti érték, csökkentve azzal az összeggel, amely a jövőbeli időszakokban nem lesz adóköteles.

9. Vannak olyan tételek, amelyek adóalappal bírnak, de nincsenek eszközként és kötelezettségként megjelenítve a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban. ◄ Például a kutatás költségei a felmerülés időszakában megállapított számviteli eredményben ráfordításként vannak elszámolva, de lehetséges, hogy az adóköteles nyereség (negatív adóalap) meghatározásában csak egy későbbi időszakban vonhatók le. A kutatás költségeinek adóalapja (az az összeg, amelynek levonását az adóhatóság a jövőbeli elszámolási időszakokban engedélyezi) és a nulla könyv szerinti érték közötti különbség levonható átmeneti különbözet, amelyből halasztott adókövetelés származik.

10. Ahol egy eszköz vagy egy kötelezettség adóalapja azonnal nem nyilvánvaló, hasznos mérlegelni azt az alapelvet, amelyre ez a standard épül: hogy egy gazdálkodó egységnek – néhány kivételtől eltekintve – halasztott adókötelezettséget (adókövetelést) kell megjelenítenie, amikor egy eszköz, vagy egy kötelezettség könyv szerinti értékének realizálása vagy rendezése magasabb (alacsonyabb) jövőbeli adófizetéseket eredményez annál, mintha a realizálásnak vagy rendezésnek nem lennének adókövetkezményei. Az 51A. bekezdés utáni C példa olyan körülményeket mutat be, amikor hasznos ennek az alapelvnek a mérlegelése, például akkor, ha az eszköz vagy a kötelezettség adóalapja a realizálás vagy rendezés várható módjától függ.

11. A konszolidált pénzügyi kimutatásokban az átmeneti különbözeteket az eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékének és a megfelelő adóalapnak az összehasonlításával határozzák meg. Az adóalapot a konszolidált adóbevallás alapján határozzák meg azokban a jogrendszerekben, ahol ilyen bevallást benyújtanak. Más jogrendszerekben az adóalapot a csoport egyes gazdálkodó egységeinek az adóbevallására való hivatkozással állapítják meg.

12. A tárgyidőszakra és a megelőző időszakokra vonatkozó, meg nem fizetett tényleges adókat kötelezettségként kell megjeleníteni. Ha a tárgyidőszakra és a megelőző időszakokra vonatkozóan már megfizetett összeg meghaladja az ezen időszakokra esedékes összegeket, akkor a többletet eszközként kell megjeleníteni.

13. Eszközként kell megjeleníteni az olyan negatív adóalapból fakadó hasznot, amely egy korábbi időszak tényleges adójának a visszatérítésére visszavihető.

14. Amikor a negatív adóalapot egy korábbi időszak tényleges adójának visszaigénylésére használják fel, akkor a gazdálkodó egység eszközként mutatja ki a hasznot abban az időszakban, amikor a veszteség keletkezik, mivel valószínű, hogy a haszon befolyik a gazdálkodó egységhez, és a haszon megbízhatóan mérhető.

15. Minden adóköteles átmeneti különbözetre halasztott adókötelezettséget kell megjeleníteni, kivéve akkor, ha a halasztott adókötelezettség a következőkből ered:

(a) a goodwill kezdeti megjelenítése; vagy

(b) egy eszköz vagy egy kötelezettség kezdeti megjelenítése olyan ügylet során, amely:

i. nem üzleti kombináció; és

ii. az ügylet időpontjában nem érinti sem a számviteli eredményt, sem az adóköteles nyereséget (negatív adóalapot).

16. Egy eszköz megjelenítésében benne rejlik az, hogy annak könyv szerinti értéke meg fog térülni olyan gazdasági hasznok formájában, amelyek a gazdálkodó egységhez befolynak a jövőbeli időszakokban. Ha az eszköz könyv szerinti értéke meghaladja annak adóalapját, az adóköteles gazdasági hasznok meg fogják haladni azt az összeget, amely adózási szempontból levonásként megengedett lesz. Ez a különbség egy adóköteles átmeneti különbözet, és az ebből keletkező nyereségadóknak a jövőbeni időszakokban való megfizetésére vonatkozó kötelem egy halasztott adókötelezettség. Ahogy a gazdálkodó egység realizálja az eszköz könyv szerinti értékét, az adóköteles átmeneti különbözet visszafordul és a gazdálkodó egységnek adóköteles nyeresége lesz. Ez valószínűvé teszi, hogy gazdasági hasznok fognak kiáramlani a gazdálkodó egységtől adófizetés formájában. Ezért ez a standard megköveteli minden halasztott adókötelezettség megjelenítését, kivéve a 15. és a 39. bekezdésben bemutatott körülmények között.

17. Néhány átmeneti különbözet akkor keletkezik, amikor a bevételeket vagy a ráfordításokat a számviteli eredmény az egyik időszakban tartalmazza, de az adóköteles nyereség egy másik időszakban tartalmazza. Ezeket az átmeneti különbözeteket gyakran időbeli eltérésnek nevezik. A következő példák az ilyen típusú átmeneti különbözetekre vonatkoznak, amelyek adóköteles átmeneti különbözetek, és amelyek halasztott adókötelezettséget eredményeznek:

(a) a kamatbevételeket a számviteli eredményben időarányos módon számolják el, de néhány jogrendszerben lehet, hogy a pénzügyi teljesítéskor veszik figyelembe az adóköteles nyereségben. Az ilyen bevételekkel kapcsolatosan a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban ◄ megjelenített követelések adóalapja nulla, mivel a bevételek addig nem érintik az adóköteles eredményt, amíg azokat be nem szedték;

(b) az adóköteles nyereség (negatív adóalap) meghatározásakor elszámolt értékcsökkenés eltérhet a számviteli eredményben elszámolt értékcsökkenéstől. Az átmeneti különbözet az eszköz könyv szerinti értéke és adóalapja közötti különbség, amely adóalap az eszköz bekerülési értéke csökkentve azokkal az eszközzel kapcsolatos levonásokkal, amelyeket az adóhatóság engedélyezett a tárgyidőszakra és a múltbeli időszakokra vonatkozó adóköteles nyereség megállapításakor. Adóköteles átmeneti különbözet keletkezik, és halasztott adókötelezettséget eredményez, ha adózási szempontból gyorsított az értékcsökkenés (ha az értékcsökkenés adózási szempontból lassabb, mint a számviteli értékcsökkenés, akkor levonható átmeneti különbözet keletkezik, és ez halasztott adókövetelést eredményez); és

(c) a fejlesztési költségeket aktiválják és amortizálják a jövőbeli időszakokban a számviteli eredmény meghatározásában, de az adóköteles nyereségből a felmerülés időpontjában vonják le ezeket a költségeket. Az ilyen fejlesztési költségek adóalapja nulla, mivel ezeknek az adóköteles nyereségből való levonása már megtörtént. Az átmeneti különbözet a fejlesztési költségek könyv szerinti értéke és nulla adóalapja közötti különbség.

18. Átmeneti különbözetek akkor is felmerülhetnek, ha:

(a) az üzleti kombináció során megszerzett azonosítható eszközöket és átvállalt kötelezettségeket azok valós értékén mutatják ki, az IFRS 3 Üzleti kombinációk standardnak megfelelően, de adózási szempontból ezzel egyenértékű módosításra nem kerül sor (lásd a 19. bekezdést);

(b) az eszközöket átértékelik és adózási szempontból nem történik ennek megfelelő helyesbítés (lásd a 20. bekezdést);

(c) goodwill keletkezik egy üzleti kombinációban (lásd a 21. bekezdést);

(d) egy eszköz, vagy egy kötelezettség adóalapja a kezdeti megjelenítéskor eltér annak kezdeti könyv szerinti értékétől, például, amikor egy gazdálkodó egység egy – az eszközhöz kapcsolódó – adómentes állami támogatásban részesül (lásd a 22. és a 33. bekezdést); vagy

(e) a leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történő befektetések, valamint ►M32  közös megállapodásban ◄ levő érdekeltségek könyv szerinti értéke eltérővé válik a befektetés vagy érdekeltség adóalapjától (lásd a 38–45. bekezdést).

19.  ►M12  Korlátozott kivételekkel, egy üzleti kombináció során megszerzett azonosítható eszközöket és átvállalt kötelezettségeket az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékükön mutatják ki. ◄ Átmeneti különbözet akkor keletkezik, ha a megszerzett, azonosítható eszköz vagy átvállalt kötelezettség adóalapját az üzleti kombináció nem érinti, vagy eltérően érinti. Például, amikor egy eszköz könyv szerinti értékét annak valós értékére növelik, de az eszköz adóalapja az előző tulajdonosnál megjelenített bekerülési érték marad, adóköteles átmeneti különbözet keletkezik, amely halasztott adókötelezettséget eredményez. A keletkező halasztott adókötelezettség a goodwillt érinti (lásd a 66. bekezdést).

20. Az IFRS-ek lehetővé teszik bizonyos eszközök valós értéken történő nyilvántartását vagy az átértékelését (lásd a például az IAS 16 Ingatlanok, gépek, berendezések, az IAS 38 Immateriális javak, az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés és az IAS 40 Befektetési célú ingatlan standardokat). Néhány jogrendszerben egy eszköznek a valós értékre történő átértékelése, vagy értékének újbóli megállapítása a tárgyidőszakban érinti az adóköteles nyereséget (negatív adóalapot). Ennek eredményeként az eszköz adóalapja módosul, és átmeneti különbözet nem keletkezik. Más jogrendszerekben egy eszköz átértékelése vagy értékének újbóli megállapítása nem érinti az adóköteles nyereséget az átértékelés vagy az érték újbóli megállapításának időszakában, ennek következtében az eszköz adóalapja nem módosul. Mindazonáltal a könyv szerinti érték jövőbeli megtérülése adóköteles gazdasági hasznoknak a gazdálkodó egységhez való befolyását fogja eredményezni, és az adózási szempontból levonható összeg különbözni fog ezeknek a gazdasági hasznoknak az összegétől. Az átértékelt eszköz könyv szerinti értékének és adóalapjának különbsége átmeneti különbözet és halasztott adókötelezettséget vagy adókövetelést eredményez. Ez még abban az esetben is igaz, ha:

(a) a gazdálkodó egység nem akarja elidegeníteni az eszközt. Ilyen esetekben az átértékelt eszköz könyv szerinti értéke a használat során térül meg, és – az adózási szempontból érvényesíthető értékcsökkenést meghaladó – adóköteles nyereséget eredményez a jövőbeli elszámolási időszakokban; vagy

(b) a befektetett eszközök értékesítéséből származó nyereségek elhalaszthatók, ha az eszköz értékesítéséből származó bevételt hasonló eszköz beszerzésébe fektetik be. Ebben az esetben az adót végül a hasonló eszköz értékesítésekor, vagy használata során kell megfizetni.

21. Az üzleti kombináció során keletkező goodwillt az alábbi (a) (b)-t meghaladó részeként értékelik:

a) a következők együttes összege:

i) az átutalt ellenérték, az IFRS 3 standardnak megfelelően értékelve, amely általában az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéket követeli meg;

ii) a felvásároltnál fennálló nem ellenőrző részesedések összege, az IFRS 3 standardnak megfelelően megjelenítve; valamint

iii) egy szakaszokban megvalósuló üzleti kombinációban a felvásárló által a felvásároltban korábban birtokolt tőkerészesedés akvizíció időpontjára vonatkozó valós értéke.

b) a megszerzett azonosítható eszközöknek és átvállalt kötelezettségeknek az akvizíció időpontjára vonatkozó nettó összege, az IFRS 3 standardnak megfelelően értékelve.

21A. Az olyan halasztott adókötelezettségekben bekövetkező későbbi csökkenések, amelyeket nem jelenítettek meg, mivel a goodwill kezdeti megjelenítéséből származnak, szintén úgy tekintendők, mintha a goodwill kezdeti megjelenítéséből származnának, és így azokat a 15.(a) bekezdés alapján nem jelenítik meg. Például, ha egy üzleti kombináció során egy gazdálkodó egység 100 CU goodwillt jelenít meg, amelynek adóalapja nulla, a 15.(a) bekezdés a gazdálkodó egység számára megtiltja az ebből eredő halasztott adókötelezettség kimutatását. Amennyiben a gazdálkodó egység később 20 CU értékvesztés miatti veszteséget számol el az adott goodwillre, a goodwillre vonatkozó adóköteles átmeneti különbözet 100 CU-ról 80 CU-ra csökken, aminek eredményeként csökken a meg nem jelenített halasztott adókötelezettség értéke. A meg nem jelenített halasztott adókötelezettség értékében bekövetkezett csökkenés szintén úgy tekintendő, mint ami a goodwill kezdeti megjelenítéséhez tartozik, és ezért annak megjelenítése a 15.(a) bekezdés szerint tilos.

21B. Ugyanakkor, kimutatják a goodwillhez kapcsolódó adóköteles átmeneti különbözetekre vonatkozó halasztott adókötelezettségeket, amennyiben azok nem a goodwill kezdeti megjelenítéséből származnak. Például, ha egy üzleti kombináció során a gazdálkodó egység 100 CU goodwillt mutat ki, amely adózási célokra évi 20 százalékos mértékben csökkenthető az akvizíció évével kezdődően, a goodwill adóalapja a kezdeti megjelenítéskor 100 CU, az akvizíció évének végén pedig 80 CU. Ha a goodwill könyv szerinti értéke az akvizíció évének végén változatlanul 100 CU marad, ennek az évnek a végén 20 CU adóköteles átmeneti különbözet keletkezik. Mivel ez az adóköteles átmeneti különbözet nem a goodwill kezdeti megjelenítéséhez kapcsolódik, a keletkező halasztott adókötelezettséget megjelenítik.

22. Egy eszköz vagy kötelezettség kezdeti megjelenítésekor átmeneti különbözet keletkezhet, például akkor, ha az eszköz bekerülési értékének egésze vagy egy része nem vonható le adózási szempontból. Az ilyen átmeneti különbözet elszámolási módja annak az ügyletnek a jellegétől függ, amely az eszköz vagy kötelezettség kezdeti megjelenítéséhez vezet.

(a) egy üzleti kombináció során a gazdálkodó egység bármely halasztott adókötelezettséget vagy -követelést megjelenít, és ez hatással van a goodwill vagy az előnyös vételből eredő nyereség megjelenített összegére (lásd a 19. bekezdést);

(b) ha az ügylet érinti a számviteli eredményt vagy az adóköteles nyereséget, akkor a gazdálkodó egység bármely halasztott adókötelezettséget vagy adókövetelést megjelenít és bármely keletkező halasztott adóráfordítást vagy bevételt az ►M5  eredményben ◄ számol el (lásd az 59. bekezdést);

(c) ha az ügylet nem üzleti kombináció és nem érinti sem a számviteli eredményt, sem pedig az adóköteles nyereséget, akkor a gazdálkodó egység – a 15. és 24. bekezdésben előírt kivételek hiányában – a keletkező halasztott adókötelezettséget vagy adókövetelést megjelenítené, és ugyanezzel az összeggel az eszköz vagy a kötelezettség könyv szerinti értékét helyesbítené. Az ilyen jellegű helyesbítések kevésbé átláthatóvá tennék a pénzügyi kimutatásokat. Ennek következtében ez a standard nem teszi lehetővé egy gazdálkodó egység számára, hogy a kezdeti megjelenítéskor vagy azt követően a keletkező halasztott adókötelezettséget vagy adókövetelést kimutassa (lásd a lentebbi példát). Továbbá a gazdálkodó egység nem jeleníti meg a meg nem jelenített halasztott adókötelezettség vagy adókövetelés későbbi változásait, ahogy az eszközt értékcsökkenti.

23. Az IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: bemutatás standarddal összhangban, az összetett pénzügyi instrumentum (például átváltható kötvény) kibocsátója, az instrumentum kötelezettségkomponensét kötelezettségként, tőkekomponensét pedig saját tőkeként sorolja be. Néhány jogrendszerben a kötelezettségkomponens adóalapja bekerüléskor egyenlő a kötelezettség és a sajáttőke-komponensek összegének kezdeti könyv szerinti értékével. A keletkező adóköteles átmeneti különbözet abból származik, hogy a saját tőke komponens kezdeti megjelenítése a kötelezettségkomponenstől elkülönülten történik. Ezért a 15(b) bekezdésben lefektetett kivétel erre az esetre nem vonatkozik. Ennek következtében a gazdálkodó egység megjeleníti a keletkező halasztott adókötelezettséget. ►M5  A 61A bekezdéssel összhangban a halasztott adót közvetlenül a saját tőke komponens könyv szerinti értékével szemben számolják el. Az 58. bekezdéssel összhangban a halasztott adókötelezettségek későbbi változásait az eredményben jelenítik meg halasztott adóráfordításként (-bevételként). ◄

24. Minden levonható átmeneti különbözetre halasztott adókövetelést kell megjeleníteni – olyan mértékben, amennyiben valószínű, hogy olyan adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni, amellyel szemben a levonható átmeneti különbözet felhasználható –, kivéve akkor, ha a halasztott adókövetelés egy eszköz vagy kötelezettség kezdeti megjelenítéséből ered egy olyan ügyletben, amely:

(a) nem üzleti kombináció; és

(b) az ügylet időpontjában nem érinti sem a számviteli eredményt, sem az adóköteles nyereséget (negatív adóalapot).

25. Egy kötelezettség megjelenítésében benne rejlik az, hogy annak könyv szerinti értéke a jövőbeni időszakok során kiegyenlítésre kerül gazdasági hasznokat megtestesítő erőforrásoknak a gazdálkodó egységből történő kiáramlása formájában. Amikor erőforrások áramlanak ki a gazdálkodó egységből, lehet, hogy azok összegének egésze, vagy egy része a kötelezettség megjelenítését követő későbbi időszak adóköteles nyereségének meghatározásakor kerül levonásra. Ilyen esetekben átmeneti különbözet áll fenn a kötelezettség könyv szerinti értéke és adóalapja között. Ennek megfelelően halasztott adókövetelés keletkezik azon nyereségadó tekintetében, amely a jövőbeli időszakokban realizálható, amikor a kötelezettségnek ezt a részét le lehet vonni az adóköteles nyereség meghatározása során. Ehhez hasonlóan, ha az eszköz könyv szerinti értéke alacsonyabb az adóalapjánál, a különbségből halasztott adókövetelés keletkezik azon nyereségadók tekintetében, amelyeket a jövőbeli időszakokban lehet realizálni.

26. A következő példák levonható átmeneti különbözetekre vonatkoznak, amelyek halasztott adókövetelést eredményeznek:

(a) lehet, hogy a nyugdíjazási juttatások költségei levonásra kerülnek a számviteli eredményből, ahogy a munkavállaló megszolgálja azokat, de az adóköteles eredmény meghatározásában akkor kerülnek levonásra, amikor a gazdálkodó egység hozzájárulásokat fizet egy alapba, vagy amikor a gazdálkodó egység kifizeti a nyugdíjazási juttatásokat. Átmeneti különbözet áll fenn a kötelezettség könyv szerinti értéke és annak adóalapja között, a kötelezettség adóalapja általában nulla. Az ilyen levonható átmeneti különbözet halasztott adókövetelést keletkeztet, mivel gazdasági hasznok fognak befolyni a gazdálkodó egységhez az adóköteles nyereség csökkenésének formájában a hozzájárulások, vagy a nyugdíjazási juttatások kifizetésekor;

(b) a kutatás költségeit a számviteli eredményben abban az időszakban számolják el ráfordításként, amelyben felmerültek, de az adóköteles nyereség (negatív adóalap) meghatározásakor csak egy későbbi időszakban lehetnek levonhatók. A kutatás költségeinek az adóalapja – azaz az az összeg, amelynek levonását az adóhatóság a jövőbeli időszakokban engedi meg – és a nulla könyv szerinti érték közötti különbség levonható átmeneti különbözet, amely halasztott adókövetelést eredményez;

(c) korlátozott kivételekkel, a gazdálkodó egység az üzleti kombináció során megszerzett azonosítható eszközöket és átvállalt kötelezettségeket az akvizíció időpontjára vonatkozó valós értékükön jeleníti meg. Amikor egy átvállalt kötelezettséget mutatnak ki az akvizíció időpontjában, de a kapcsolódó költségeket az adóköteles nyereség meghatározásakor csak egy későbbi időszakban vonják le, levonható átmeneti különbözet keletkezik, amely halasztott adókövetelést eredményez. Halasztott adókövetelés akkor is keletkezik, ha egy megszerzett azonosítható eszköz valós értéke kisebb, mint annak adóalapja. Mindkét esetben az ebből eredő halasztott adókövetelés hatással van a goodwillre (lásd a 66. bekezdést); valamint

(d) bizonyos eszközöket valós értékén tarthatnak nyilván, vagy átértékelhetnek anélkül, hogy adózási szempontból ennek megfelelő helyesbítés történne (lásd a 20. bekezdést). Levonható átmeneti különbözet keletkezik, ha egy eszköz adóalapja meghaladja annak könyv szerinti értékét.

27. A levonható átmeneti különbözetek visszafordulása a jövőbeli időszakok adóköteles nyereségének meghatározásakor levonásokat eredményez. Az adófizetések csökkenéséből származó gazdasági hasznok azonban csak akkor folynak be a gazdálkodó egységhez, ha van annyi adóköteles nyeresége, amellyel szemben realizálni lehet a levonást. Ezért egy gazdálkodó egység csak akkor mutat ki halasztott adókövetelést, ha valószínű, hogy elegendő adóköteles nyeresége áll majd rendelkezésre, amellyel szemben fel tudja használni a levonható átmeneti különbözetet.

27A. Amikor egy gazdálkodó egység felméri, hogy rendelkezésére áll-e az adóköteles nyereség, amellyel szemben levonható átmeneti különbözetet használhat fel, úgy azt is figyelembe veszi, hogy az adótörvény korlátozza-e az adóköteles nyereség forrásait, amelyekkel szemben az említett levonható átmeneti különbözet visszavezetésére levonást alkalmazhat. Amennyiben az adótörvény nem rendel el ilyen korlátozásokat, úgy a gazdálkodó egység a levonható átmeneti különbözetet az összes többi levonható átmeneti különbözet kombinációjában becsli meg. Amennyiben azonban az adótörvény korlátozza a levonásban tapasztalt veszteségek felhasználását egy adott típusú bevétellel szemben, úgy a levonható átmeneti különbözetet csak a megfelelő típusú többi levonható átmeneti különbözettel együtt becsülik.

28. Valószínű, hogy elegendő adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni, amellyel szemben a levonható átmeneti különbözetet fel lehet használni, ha ugyanahhoz az adóhatósághoz kapcsolódóan, és ugyanannál az adóalanynál elegendő adóköteles átmeneti különbözet van, amelyek várhatóan:

(a) ugyanabban az időszakban fordulnak vissza, amikor a levonható átmeneti különbözet visszafordulása várható; vagy

(b) azokban az időszakokban fordulnak vissza, amelyekre a halasztott adókövetelésekből származó adólevonás vissza- vagy előrevihető.

29. Amennyiben ugyanahhoz az adóhatósághoz kapcsolódóan, és ugyanannál az adóalanynál nincs elég adóköteles átmeneti különbözet, olyan mértékben mutatnak ki halasztott adókövetelést, amennyiben:

(a) valószínű, hogy ugyanahhoz az adóhatósághoz kapcsolódóan, és ugyanannál az adóalanynál a gazdálkodó egységnek lesz elegendő adóköteles nyeresége, ugyanabban az időszakban, amelyben a levonható átmeneti különbözet visszafordul (vagy azokban az időszakokban, amelyekre a halasztott adókövetelésből származó adólevonás vissza-, vagy előre vihető). Annak vizsgálatakor, hogy a jövőbeni időszakokban lesz-e elégséges adóköteles nyereség, a gazdálkodó egység:

i. összehasonlítja a levonható átmeneti különbözeteket a jövőbeli adóköteles nyereséggel, amely kizárja a levonható átmeneti különbözetek visszafordulásából eredő adólevonást. Ez az összehasonlítás megmutatja annak a mértékét, hogy a jövőbeli adóköteles nyereség elégséges lesz-e a gazdálkodó egység számára ahhoz, hogy levonhassa az említett levonható átmeneti különbözetek visszafordulásából eredő összegeket.

ii. figyelmen kívül hagyja a jövőbeli időszakokban várhatóan keletkező levonható átmeneti különbözetekből eredő adóköteles összegeket, mivel az ezekből a levonható átmeneti különbözetekből származó halasztott adókövetelések önmagukban is jövőbeli adóköteles nyereséget igényelnek a hasznosításukhoz.

(b) a gazdálkodó egységnek olyan adótervezési lehetőségek állnak a rendelkezésére, amelyek a megfelelő időszakokban adóköteles nyereséget hoznak létre.

29A. A valószínű jövőbeli adóköteles nyereség becslése magában foglalhatja egy gazdálkodó egység eszközei egy részének behajtását a könyv szerinti értéküket meghaladó mértékben, amennyiben elegendő bizonyíték van arra, hogy valószínű, hogy a gazdálkodó egység ezt teljesíteni fogja. Például amennyiben egy eszközt valós értékén mérik, a gazdálkodó egység mérlegeli, hogy elegendő bizonyíték áll-e rendelkezésre annak megállapítására, hogy valószínűsíthető, hogy a gazdálkodó egység a könyv szerinti értéküket meghaladó mértékben fogja behajtani az eszközt. Ez az eset állhat fenn például akkor, ha egy gazdálkodó egység várhatóan fix kamatozású adósságinstrumentumot birtokol és beszedi a szerződésből eredő cash flow-kat.

30. Az adótervezési lehetőségek olyan tevékenységek, amelyekkel a gazdálkodó egység adóköteles bevételt hozhat létre, vagy amelyekkel növelheti az adóköteles bevételt egy meghatározott időszakban azelőtt, hogy a negatív adóalap vagy az adójóváírások elhatárolásai lejárnának. Például néhány jogrendszerben adóköteles nyereség érhető el, vagy növelhető:

(a) annak megválasztásával, hogy a kapott vagy a járó kamatbevételek adózzanak;

(b) bizonyos adóköteles nyereséget csökkentő tétel levonásának elhalasztásával;

(c) olyan eszközök értékesítésével – és esetleges visszlízingelésével – amelyeket felértékeltek, de az adóalapot nem helyesbítették, hogy tükrözze ezt a felértékelést; és

(d) olyan eszköz értékesítésével, amely adómentes bevételt termel (mint például néhány jogrendszerben a kormányzati kötvények) annak érdekében, hogy a gazdálkodó egység olyan eszközöket vásároljon, amelyek adóköteles bevételt eredményeznek.

31. Amennyiben a gazdálkodó egységnek a közelmúltban veszteségei voltak, a gazdálkodó egység mérlegeli a 35. és 36. bekezdésben található útmutatást.

32. [Törölve]

32A. Ha az üzleti kombináció során keletkezett goodwill könyv szerinti értéke kisebb, mint annak adóalapja, a különbözet halasztott adókövetelést keletkeztet. A goodwill kezdeti megjelenítéséből keletkezett halasztott adókövetelést az üzleti kombináció elszámolásának részeként kell megjeleníteni, amennyiben valószínű, hogy lesz adóköteles nyereség, amellyel szemben a levonható átmeneti különbözet felhasználható.

33. Egy eset, amikor halasztott adókövetelés keletkezik egy eszköz bekerülésekor az, amikor egy eszköz könyv szerinti értékének megállapításakor az eszközhöz kapcsolódó adómentes állami támogatást levonják, de adózási szempontból nem kerül levonásra az eszköz értékcsökkenthető összegéből (más szavakkal: az adóalapjából); az eszköz könyv szerinti értéke alacsonyabb annak adóalapjánál, és ez levonható átmeneti különbözetet eredményez. Az állami támogatásokat halasztott bevételként is ki lehet mutatni, ebben az esetben a halasztott bevétel és annak nulla adóalapja közötti különbség lesz a levonható átmeneti különbözet. Bármelyik bemutatást is választja a gazdálkodó egység, nem mutatja ki az ebből fakadó halasztott adókövetelést a 22. bekezdésben bemutatott okok miatt.

34. Halasztott adókövetelést kell megjeleníteni az elhatárolható fel nem használt negatív adóalapokra és a fel nem használt adójóváírásokra olyan mértékig, amennyiben valószínű, hogy elegendő jövőbeli adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni, amellyel szemben a fel nem használt negatív adóalapok és a fel nem használt adójóváírások felhasználhatók.

35. Az elhatárolható fel nem használt negatív adóalapokból és adójóváírásokból származó halasztott adókövetelés megjelenítésének feltételei ugyanazok, mint a levonható átmeneti különbözetekből származó halasztott adókövetelés megjelenítésének feltételei. A fel nem használt negatív adóalapok létezése ugyanakkor erős bizonyíték arra nézve, hogy jövőbeni adóköteles nyereség esetleg nem fog rendelkezésre állni. Ezért amennyiben a gazdálkodó egységnek a közelmúltban veszteségei voltak, a gazdálkodó egység csak olyan mértékben mutat ki a fel nem használt negatív adóalapokból vagy adójóváírásokból származó halasztott adókövetelést, amennyiben a gazdálkodó egységnek elegendő adóköteles átmeneti különbözete van, vagy más meggyőző bizonyíték van arra nézve, hogy elegendő adóköteles nyeresége lesz, amellyel szemben a gazdálkodó egység fel tudja használni a fel nem használt negatív adóalapjait vagy fel nem használt adójóváírásait. Ilyen körülmények között a 82. bekezdés megköveteli a halasztott adókövetelés összegének és a megjelenítését alátámasztó bizonyíték jellegének a közzétételét.

36. Egy gazdálkodó egységnek a következő kritériumokat kell figyelembe vennie annak a valószínűségnek a becsléséhez, hogy lesz-e elegendő adóköteles nyereség, amellyel szemben a fel nem használt negatív adóalapok, vagy a fel nem használt adójóváírások felhasználhatók:

(a) van-e a gazdálkodó egységnek ugyanannál az adóhatóságnál és ugyanarra az adóalanyra vonatkozóan elegendő adóköteles átmeneti különbözete, amely adóköteles összegeket eredményez, amelyekkel szemben a fel nem használt negatív adóalapok és a fel nem használt adójóváírások azok lejárata előtt elszámolhatók;

(b) valószínű-e, hogy a gazdálkodó egységnek lesz adóköteles nyeresége, mielőtt a fel nem használt negatív adóalapok és a fel nem használt adójóváírások lejárnak;

(c) olyan azonosítható okokból származnak-e a fel nem használt negatív adóalapok, amelyek nem valószínű, hogy megismétlődnek; és

(d) a gazdálkodó egység rendelkezésére állnak-e olyan adótervezési lehetőségek (lásd a 30. bekezdést), amelyek adóköteles nyereséget hoznak létre abban az időszakban, amelyben a fel nem használt negatív adóalapok vagy a fel nem használt adójóváírások felhasználhatók.

37. A gazdálkodó egység minden ►M5  beszámolási időszak végén ◄ újból felbecsüli a ki nem mutatott halasztott adóköveteléseket. A gazdálkodó egység olyan mértékben mutat ki korábban ki nem mutatott halasztott adóköveteléseket, amennyiben valószínűvé vált, hogy a jövőbeli adóköteles nyereség lehetővé teszi a halasztott adókövetelés megtérülését. Például a kereskedelmi feltételek javulása valószínűbbé teheti, hogy a gazdálkodó egység elegendő adóköteles nyereséget tud termelni a jövőben a halasztott adókövetelésekre ahhoz, hogy megfeleljen a 24. vagy a 34. bekezdésben felállított megjelenítési kritériumoknak. Egy másik példa az, amikor egy gazdálkodó egység a halasztott adóköveteléseket egy üzleti kombináció időpontjában vagy azt követően becsli újra (lásd a 67. és 68. bekezdést).

38. Átmeneti különbözetek keletkeznek akkor, amikor a leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetések, vagy a ►M32  közös megállapodásokban ◄ lévő érdekeltségek könyv szerinti értéke (nevezetesen a leányvállalat, a fióktelep, a társult vállalkozás vagy a befektetés – a goodwill könyv szerinti értékét is tartalmazó – nettó eszközértékének az anyavállalatra, vagy a befektetőre jutó része) eltér a befektetés, vagy az érdekeltség adóalapjától (amely gyakran annak a bekerülési értéke). Ilyen különbözetek számos különféle körülmény során merülhetnek fel, például:

(a) leányvállalatok, fióktelepek és társult vállalkozások fel nem osztott nyereségének létezése;

(b) az árfolyamok változásakor, amikor az anyavállalat és a leányvállalat különböző országokban tevékenykedik; és

(c) amikor egy társult vállalkozásban levő befektetés könyv szerinti értékét a megtérülő értékig csökkentik.

39.   Egy gazdálkodó egységnek halasztott adókötelezettséget kell megjelenítenie minden olyan adóköteles átmeneti különbözetre, amely leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekkel, vagy közös megállapodásokban lévő érdekeltségekkel kapcsolatosak, kivéve, ha mindkét következő feltétel teljesül:

(a)   az anyavállalat, a befektető, a közös vállalkozás tulajdonosa vagy a közös tevékenységet végző személy ellenőrizni tudja az átmeneti különbözet felhasználásának ütemezését; és

(b) valószínű, hogy az átmeneti különbözet a belátható jövőben nem fordul vissza.

40. Mivel az anyavállalat ellenőrzi leányvállalatának az osztalékpolitikáját, ellenőrizni tudja a befektetésével kapcsolatos átmeneti különbözet visszafordulásának ütemezését (beleértve nemcsak a fel nem osztott nyereségből származó átmeneti különbözeteket, hanem az árfolyamok eltéréséből származókat is). Továbbá gyakran nem kivitelezhető annak a nyereségadó-összegnek a kiszámítása, amelyet akkor kellene fizetni, amikor az átmeneti különbözet visszafordul. Ezért amikor az anyavállalat azt állapítja meg, hogy a nyereség felosztására a belátható jövőben nem kerül sor, az anyavállalat nem mutat ki halasztott adókötelezettséget. Ugyanezek a megfontolások érvényesek a fióktelepekbe történő befektetésekre.

41. Egy gazdálkodó egység nem monetáris eszközeit és kötelezettségeit annak funkcionális pénznemében értékelik (lásd IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai standardot). Ha a gazdálkodó egység adóköteles nyereségét vagy negatív adóalapját (és így a nem monetáris eszközei és kötelezettségei adóalapját) egy eltérő pénznemben határozzák meg, az átváltási árfolyamok változásai átmeneti különbözeteket keletkeztetnek, amelyek megjelenített halasztott adókötelezettséget vagy (a 24. bekezdéstől függően) a -követelést eredményeznek. A keletkező halasztott adót az eredmény terhére vagy javára számolják el (lásd az 58. bekezdést).

42. Egy társult vállalkozás befektetője nem ellenőrzi azt a gazdálkodó egységet és általában nincs abban a pozícióban, hogy meghatározza annak osztalékpolitikáját. Ezért egy olyan megállapodás hiányában, amely rendelkezik arról, hogy a társult vállalkozás nyereségének felosztása a belátható jövőben nem történik meg, a gazdálkodó egység a társult vállalkozásba történt befektetéséhez kapcsolódó adóköteles átmeneti különbözetből eredően halasztott adókötelezettséget mutat ki. Bizonyos esetekben a befektető nem tudja meghatározni azt az adóösszeget, amely akkor lenne fizetendő, amikor megtérül a kapcsolt vállalkozásban lévő befektetetésének a bekerülési értéke, de meg tudja határozni annak minimális összegét. Ilyen esetben a halasztott adókötelezettséget ebben az összegben kell értékelni.

43. A közös megállapodásban részt vevő felek közötti megállapodás általában foglalkozik a nyereségfelosztással és meghatározza, hogy az ilyen üggyel kapcsolatos döntéshez minden fél beleegyezése, vagy a felek egy meghatározott csoportjának a beleegyezése szükséges. Amennyiben a közös vállalkozás tulajdonosa vagy a közös tevékenységet végző személy ellenőrizni tudja közös megállapodás nyereségének rá eső része kiosztásának időpontját, és valószínű, hogy a nyereség rá eső részének kiosztása nem történik meg a belátható jövőben, halasztott adókötelezettséget nem mutatnak ki.

44. Egy gazdálkodó egységnek halasztott adókövetelést olyan és csak olyan mértékben kell megjelenítenie minden olyan levonható átmeneti különbözetre, amely leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekből, vagy ►M32  közös megállapodásokban ◄ lévő érdekeltségekből származik, amennyiben valószínű, hogy:

(a) az átmeneti különbözet a belátható jövőben visszafordul; és

(b) elegendő adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni, amellyel szemben az átmeneti különbözet felhasználható.

45. Annak eldöntéséhez, hogy a leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekhez, vagy a ►M32  közös megállapodásokban ◄ lévő érdekeltségekhez kapcsolódó átmeneti különbözetekből származó halasztott adókövetelések megjeleníthetők-e vagy sem, a gazdálkodó egység mérlegeli a 28–31. bekezdésben található útmutatást.

46. A tárgyidőszakra és a korábbi időszakokra vonatkozó tényleges adókötelezettségeket (adóköveteléseket) az adóhatóság felé várhatóan fizetendő (vagy az adóhatóságtól várhatóan visszatérülő) értékben kell értékelni, azon adókulcsok (és adótörvények) felhasználásával, amelyeket a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapjáig hatályba helyeztek, vagy lényegileg hatályba helyeztek.

47. A halasztott adóköveteléseket és -kötelezettségeket olyan adókulcs használatával kell értékelni, amelyek várhatóan arra az időszakra vonatkoznak, amikor az eszközöket realizálják, vagy a kötelezettségeket rendezik, azon adókulcsok (és adótörvények) alapján, amelyeket a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapjáig hatályba helyeztek, vagy lényegileg hatályba helyeztek.

48. A tényleges és a halasztott adóköveteléseket és -kötelezettségeket általában a már hatályos adókulcsok (és adótörvények) felhasználásával értékelik. Néhány jogrendszerben azonban az adókulcsok (és az adótörvények) kormány általi kihirdetése egyenértékű a tényleges hatályba léptetéssel, amely a kihirdetést követően több hónappal később is történhet. Ilyen körülmények között az adóköveteléseket és az adókötelezettségeket a kihirdetett adókulcsok (és adótörvények) alapján állapítják meg.

49. Amikor az adóköteles nyereség különböző szintjeihez különböző adókulcsok tartoznak, a halasztott adóköveteléseket és -kötelezettségeket azzal az átlagos adókulccsal értékelik, amely várhatóan vonatkozni fog az adóköteles nyereségre (negatív adóalapra) abban az időszakban, amikor az átmeneti különbözetek várhatóan visszafordulnak.

50. [Törölve]

51. A halasztott adókötelezettségek és a halasztott adókövetelések értékelésének azt az adókövetkezményt kell tükröznie, amely abból a módból származik, amellyel a gazdálkodó egység a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján tervezi az eszközei és a kötelezettségei könyv szerinti értékének realizálását vagy rendezését.

51A. Néhány jogrendszerben az a mód, ahogy a gazdálkodó egység realizálja (rendezi) eszközeit (kötelezettségeit), érintheti az alábbiak közül valamelyiket, vagy mindkettőt:

(a) az alkalmazandó adókulcsot, amikor a gazdálkodó egység realizálja (rendezi) eszközeinek (kötelezettségeinek) könyv szerinti értékét; és

(b) az eszköz (kötelezettség) adóalapját.

51B. Amennyiben egy halasztott adókötelezettség vagy halasztott adókövetelés az IAS 16 standard szerinti átértékelési modell alkalmazásával értékelt nem értékcsökkenthető eszközből ered, a halasztott adókötelezettség vagy halasztott adókövetelés értékelésének tükröznie kell a nem értékcsökkenthető eszköz könyv szerinti értéke értékesítéssel történő realizálásának adókövetkezményeit, tekintet nélkül az adott eszköz könyv szerinti értékének megállapítási alapjára. Ennek megfelelően, ha az adótörvény olyan adókulcsot határoz meg az adott eszköz értékesítéséből származó adóköteles bevételre, amely eltér az eszköz használatából származó adóköteles bevételre alkalmazandó adókulcstól, akkor az előbbi kulcsot kell alkalmazni a nem értékcsökkenthető eszközhöz tartozó halasztott adókötelezettség vagy követelés értékelésekor.

51C. Amennyiben egy halasztott adókötelezettség vagy adókövetelés az IAS 40 standard szerinti valósérték-modell alkalmazásával értékelt befektetési célú ingatlanból ered, fennáll a megcáfolható feltételezés, hogy a befektetési célú ingatlan könyv szerinti értékét értékesítéssel fogják realizálni. Ennek megfelelően, hacsak a feltételezést meg nem cáfolják, a halasztott adókötelezettség vagy halasztott adókövetelés értékelésének tükröznie kell a befektetési célú ingatlan könyv szerinti értéke teljes mértékben értékesítéssel történő realizálásának adókövetkezményeit. A feltételezés akkor megcáfolt, ha a befektetési célú ingatlan értékcsökkenthető és olyan üzleti modellhez tartozik, amelynek célja a befektetési célú ingatlan által megtestesített gazdasági hasznok idővel lényegében teljes mértékű felhasználása, nem pedig az értékesítése. Amennyiben a feltételezést megcáfolják, az 51. és az 51A. bekezdés követelményeit kell alkalmazni.

51D. Az 51C. bekezdés szerinti megcáfolható feltételezés akkor is alkalmazandó, ha egy halasztott adókötelezettség vagy halasztott adókövetelés egy üzleti kombinációban lévő befektetési célú ingatlan értékeléséből ered, amennyiben a gazdálkodó egység a befektetési célú ingatlan későbbi értékelésekor a valósérték-modellt fogja használni.

51E. Az 51B–51D. bekezdés nem változtatja meg azt a követelményt, hogy a halasztott adókövetelések megjelenítésekor és értékelésekor alkalmazni kell az e standard 24–33. bekezdése (levonható átmeneti különbözetek) és 34–36. bekezdése (fel nem használt negatív adóalapok és fel nem használt adójóváírások) szerinti elveket.

52A. Egyes jogrendszerekben a nyereségadó kulcsa magasabb vagy alacsonyabb, ha a nettó nyereség vagy a felhalmozott eredmény egészét, vagy egy részét osztalékként kifizetik a gazdálkodó egység részvényesei számára. Más jogrendszerekben nyereségadó igényelhető vissza vagy fizetendő, ha a nettó nyereség vagy a felhalmozott eredmény egészét, vagy egy részét osztalékként kifizetik a gazdálkodó egység részvényesei számára. Ilyen esetben a tényleges és halasztott adókövetelések és kötelezettségek értékelése a fel nem osztott nyereségre vonatkozó adókulccsal történik.

52B. Az 52A. bekezdésben leírt esetekben az osztalékok nyereségadó-következményei akkor kerülnek megjelenítésre, amikor az osztalék kifizetésére vonatkozó kötelezettséget megjelenítik. Az osztalékok nyereségadó-következményei közvetlenebbül kapcsolódnak a múltbeli ügyletekhez és eseményekhez, mint a tulajdonosoknak történő kifizetéshez. Ezért az osztalékok nyereségadó-következményeit az időszak eredményében számolják el az 58. bekezdésnek megfelelően, kivéve, amennyiben az osztalékok nyereségadó-következményei az 58(a) és (b) bekezdésben leírt körülményekből származnak.

53. A halasztott adóköveteléseket és -kötelezettségeket nem szabad diszkontálni.

54. A halasztott adókövetelések és -kötelezettségek megbízható, diszkontált értéken történő megállapításához szükség lenne valamennyi átmeneti különbözet visszafordulása időzítésének a részletes meghatározására. Sok esetben egy ilyen ütemezés elkészítése kivitelezhetetlen, vagy nagyon összetett. Ezért nem helyénvaló a halasztott adókövetelések és -kötelezettségek diszkontálását megkövetelni. A halasztott adókövetelések és -kötelezettségek diszkontálásának lehetővé tétele, de meg nem követelése ugyanakkor olyan adóköveteléseket és -kötelezettségeket eredményezne, amelyek a gazdálkodó egységek között nem hasonlíthatók össze. Ezért ez a standard nem követeli meg, és nem engedi meg a halasztott adókövetelések és -kötelezettségek diszkontálását.

55. Az átmeneti különbözeteket az eszköz vagy a kötelezettség könyv szerinti értékére vonatkozóan határozzák meg. Ez akkor is érvényes, ha magának a könyv szerinti értéknek a meghatározása diszkontált alapon történik, mint például a nyugdíjazási juttatási kötelmek esetén (lásd az IAS 19 Munkavállalói juttatások standardot).

56. A halasztott adókövetelés könyv szerinti értékét minden ►M5  beszámolási időszak végén ◄ felül kell vizsgálni. A gazdálkodó egységnek a halasztott adókövetelés könyv szerinti értékét olyan mértékben kell csökkentenie, amennyiben már nem valószínű, hogy elegendő adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni, amely lehetővé teszi a halasztott adókövetelés egészének, vagy egy részének felhasználását. Bármely ilyen csökkentést vissza kell írni olyan mértékben, amennyiben valószínűvé válik, hogy elegendő adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni.

57. Az ügyletek és más események tényleges és halasztott adójának elszámolása összhangban áll magának az ügyletnek, vagy az eseménynek az elszámolásával. Az 58–68C. bekezdés ezt az alapelvet alkalmazza.

58. A tényleges és halasztott adót bevételként vagy ráfordításként kell elszámolni, és az időszak nyereségében vagy veszteségében kell figyelembe venni, kivéve, amikor az adó a következő események során keletkezik:

(a) olyan ügyletek vagy események, amelyek elszámolása – ugyanabban vagy egy másik időszakban – nem az eredményben történik, hanem az egyéb átfogó jövedelemben vagy közvetlenül a saját tőkében (lásd a 61A-65. bekezdést);

(b) üzleti kombináció (kivéve az IFRS 10 Konszolidált pénzügyi kimutatások standard meghatározása szerinti befektetési gazdálkodó egység valamely leányvállalatának akvizícióját, amelyet az eredménnyel szemben valós értéken kell értékelni) (lásd a 66–68. bekezdést).

59. A legtöbb halasztott adókötelezettség és halasztott adókövetelés akkor keletkezik, amikor a bevétel vagy a ráfordítás a számviteli eredménybe az egyik időszakban, de az adóköteles nyereségbe (negatív adóalapba) egy másik időszakban számít bele. A keletkező halasztott adót az ►M5  eredményben ◄ számolják el. Ilyen például, amikor:

(a) a járó kamatokból, jogdíjból és osztalékokból származó jövedelmek az IAS 18 Bevételek standard szerint időarányosan számítanak bele a számviteli eredménybe, de a pénzforgalom alapján számítanak bele az adóköteles nyereségbe (negatív adóalapba); és

(b) az immateriális javak bekerülési értékét aktiválták az IAS 38 standard szerint, és értékcsökkentik az ►M5  eredményben ◄ , de adózási szempontból a költségek felmerüléskor levonásra kerültek.

60. A halasztott adókövetelések és -kötelezettségek könyv szerinti értéke akkor is változhat, ha nincs változás a kapcsolódó átmeneti különbözet összegében. Ez például a következőkből eredhet:

(a) az adókulcsok vagy az adótörvények változásaiból;

(b) halasztott adókövetelések megtérülésének újbóli becsléséből; vagy

(c) egy eszköz realizálásának várható módjában bekövetkezett változásból.

61A. A tényleges és halasztott adót nem az eredményben kell elszámolni, ha olyan tételekhez kapcsolódik, amelyeket ugyanazon vagy eltérő időszakban, nem az eredményben számoltak el. Ennélfogva azt a tényleges és halasztott adót, amely olyan tételekhez kapcsolódik, amelyeket ugyanabban vagy más időszakban

(a) az egyéb átfogó jövedelemben számoltak el, az egyéb átfogó jövedelemben kell elszámolni (lásd 62. bekezdés).

(b) közvetlenül a saját tőkében számoltak el, közvetlenül a saját tőkében kell elszámolni (lásd 62A bekezdés).

62. A Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok megkövetelik vagy lehetővé teszik, hogy bizonyos tételeket az egyéb átfogó jövedelemben számoljanak el. Ilyen tételek például:

(a) a tárgyi eszközök könyv szerinti értékének átértékelés miatti változása (lásd IAS 16 standardot); valamint

(b) [törölve]

(c) egy külföldi érdekeltség pénzügyi kimutatásainak átszámításából származó árfolyam-különbözetek (lásd IAS 21 standardot).

(d) [törölve]

62A. A Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok megkövetelik vagy lehetővé teszik, hogy bizonyos tételeket közvetlenül a saját tőke javára vagy terhére számoljanak el. Ilyen tételek például:

(a) a felhalmozott eredmény nyitóegyenlegének módosítása egy számviteli politika változásának visszamenőleges alkalmazása vagy egy hiba kijavítása miatt (lásd IAS 8 standardot Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák); valamint

(b) egy összetett pénzügyi instrumentum tőkekomponensének elsődleges megjelenítésekor keletkező összeg (lásd a 23. bekezdést).

63. Kivételes körülmények között nehéz lehet annak a tényleges és halasztott adónak a meghatározása, amely olyan tételekhez kapcsolódik, amelyeket nem az eredményben (hanem az egyéb átfogó jövedelemben vagy közvetlenül a saját tőkében) számoltak el. Ez az eset fordulhat elő például akkor, ha:

(a) a nyereségadónak sávos kulcsai vannak, és lehetetlen megállapítani azt az adókulcsot, amelyen az adóköteles nyereség (negatív adóalap) meghatározott komponensei adóznak;

(b) az adókulcsokban vagy más adószabályokban bekövetkezett változások érintik azokat a halasztott adóköveteléseket és -kötelezettségeket, amelyek (részben vagy egészben) ►M5  olyan tételhez kapcsolódnak, amelyet korábban nem az eredményben számoltak el; vagy ◄

(c) egy gazdálkodó egység úgy dönt, hogy egy halasztott adókövetelést ki kell mutatni, vagy hogy a továbbiakban nem lehet egészében megjeleníteni, ►M5  és a halasztott adókövetelés (részben vagy egészben) egy olyan tételhez kapcsolódik, amelyet korábban nem az eredményben számoltak el. ◄

64. Az IAS 16 standard nem határozza meg, hogy a gazdálkodó egység évente átvigye-e azt az összeget az értékelési többletből a felhalmozott eredménybe, amely megegyezik az átértékelt eszköz értékcsökkenésének vagy amortizációjának és az eszköz bekerülési értéke alapján számolt értékcsökkenésének vagy amortizációjának a különbségével. Amennyiben a gazdálkodó egység végez ilyen átvezetést, az átvezetett összeg a bármely kapcsolódó halasztott adó levonása utáni nettó összeg. Hasonló megfontolás vonatkozik az ingatlanok, gépek és berendezések elidegenítésekor történő átvezetésekre.

65. Amikor egy eszközt adózási szempontból átértékelnek, és az átértékelés egy korábbi időszakban történt számviteli átértékeléshez, vagy egy jövőbeli időszakban végrehajtandó számviteli átértékeléshez kapcsolódik, akkor mind az eszköz átértékelésének, mind pedig az adóalap módosításának az adóhatását az ►M5  egyéb átfogó jövedelemben kell elszámolni ◄ abban az időszakban, amelyikben az átértékelés történik. Ha az adózási szempontból történő átértékelés azonban nem kapcsolódik egy korábbi időszakban történt számviteli átértékeléshez, vagy egy jövőbeli időszakban végrehajtandó számviteli átértékeléshez, akkor az adóalap módosításának adóhatásait az ►M5  eredményben ◄ kell elszámolni.

65A. Amikor a gazdálkodó egység osztalékot fizet részvényeseinek, akkor lehet, hogy a gazdálkodó egységnek az osztalék egy részét az adóhatóságnak kell befizetnie a részvényesek nevében. Sok jogrendszerben ezt az összeget forrásadónak hívják. Ezt az adóhatóságnak fizetett, vagy fizetendő összeget a saját tőkével szemben kell elszámolni az osztalék részeként.

66. Mint a 19. és a 26.(c) bekezdések azt elmagyarázzák, egy üzleti kombináció során keletkezhetnek átmeneti különbözetek. Az IFRS 3 standarddal összhangban a gazdálkodó egység a keletkezett halasztott adóköveteléseket (amennyiben azok a 24. bekezdésben foglalt megjelenítési kritériumoknak megfelelnek) vagy a halasztott adókötelezettségeket az akvizíció időpontjában azonosítható eszközökként és kötelezettségekként mutatja ki. Ebből következően ezek a halasztott adókövetelések és halasztott adókötelezettségek hatással vannak a gazdálkodó egység által kimutatott goodwill vagy előnyös vételből eredő nyereség összegére. A 15.(a) bekezdéssel összhangban azonban a gazdálkodó egység nem jeleníti meg azokat a halasztott adókötelezettségeket, amelyek a goodwill kezdeti megjelenítéséből keletkeznek.

67. Az üzleti kombináció eredményeként változhat a felvásárló akvizíció előtti halasztott adókövetelésének realizálási valószínűsége. Lehet, hogy a felvásárló valószínűnek tartja, hogy a saját, az üzleti kombináció előtt ki nem mutatott, halasztott adókövetelése megtérül. Például, lehet, hogy a felvásárló fel tudja használni fel nem használt negatív adóalapját a felvásárolt jövőbeli adóköteles nyereségével szemben. Másfelől az üzleti kombináció eredményeként lehetséges, hogy a jövőbeli adóköteles nyereség miatt többé nem valószínű a halasztott adókövetelés megtérülése. Az ilyen esetekben a felvásárló az üzleti kombináció időszakában a halasztott adókövetelésben változást mutat ki, de azt nem veszi bele az üzleti kombináció elszámolásába, annak részeként. Ezért a felvásárló azt nem veszi figyelembe az üzleti kombinációban megjelenített goodwill vagy az előnyös vételből származó nyereség meghatározásához.

68. A felvásárló negatív nyereségadó-alapjának elhatárolásából vagy más halasztott adókövetelésekből származó potenciális adóelőny lehet, hogy nem felel meg az elkülönítve történő megjelenítés kritériumainak, amikor az üzleti kombináció kezdeti elszámolása történik, de a későbbiekben lehet, hogy realizálhatóvá válik.

a) Az értékelési időszakon belül megjelenített olyan megszerzett halasztott adóelőnyöket, amelyeket az akvizíció időpontjában fennálló tényekre és körülményekre vonatkozó új információk eredményeztek, az ehhez az akvizícióhoz kapcsolódó goodwill könyv szerinti értékének csökkentésére kell felhasználni. Ha a goodwill könyv szerinti értéke nulla, a fennmaradó halasztott adóelőnyöket az eredményben kell elszámolni.

b) Minden egyéb realizált, megszerzett halasztott adóelőnyt az eredményben kell megjeleníteni (vagy, ha a jelen standard azt úgy követeli meg, az eredményen kívül).

68A. Egyes adójogrendszerekben a gazdálkodó egység olyan adólevonásban részesül (azaz olyan összeg, ami levonható az adóalapból), amely a gazdálkodó egység részvényében, részvényopciójában, vagy más tőkeinstrumentumában fizetett javadalmazáshoz kapcsolódik. Az adólevonás összege eltérhet a kapcsolódó halmozott bérköltségtől, és későbbi számviteli időszakban is felmerülhet. Például, egyes jogrendszerekben a gazdálkodó egység ráfordítást számolhat el a nyújtott részvényopciókért való ellenszolgáltatásként kapott munkavállalói szolgáltatások felhasználására vonatkozóan az IFRS 2 Részvényalapú kifizetés standard alapján, és csak akkor kapja meg az adólevonást, amikor az opciók lehívásra kerülnek, azzal, hogy az adólevonás összegének meghatározása a gazdálkodó egység lehívás időpontjában érvényes részvényárától függ.

68B. A jelen standard 9. és 26(b) bekezdéseiben tárgyalt kutatási költségekhez hasonlóan, az adott időpontig kapott munkavállalói szolgáltatások adóalapja (az az összeg, amelyet az adóhatóság levonni engedélyez a jövőbeni időszakokban), valamint a nulla könyv szerinti érték közötti különbözet egy levonható átmeneti különbözet, ami egy halasztott adókövetelést eredményez. Amennyiben az adóhatóság által a jövőbeni időszakokban levonni engedélyezett összeg az időszak végén még nem ismert, azt az időszak végén rendelkezésre álló információk alapján meg kell becsülni. Például amennyiben az adóhatóság által a jövőbeni időszakokban levonni engedélyezett összeg a gazdálkodó egység valamely jövőbeni időpontban érvényes részvényárától függ, a levonható átmeneti különbözet összegének meghatározásánál a gazdálkodó egység adott időszak végén érvényes részvényárát kell figyelembe venni.

68C. A 68A. bekezdésben foglaltak szerint az adólevonás összege (vagy a 68B. bekezdés szerint értékelt becsült jövőbeni adólevonás) eltérhet a kapcsolódó halmozott bérköltségektől. A standard 58. bekezdésének előírásai szerint, a tényleges és a halasztott adót bevételként vagy ráfordításként kell elszámolni a tárgyidőszak eredményében, kivéve, ha az adó (a) egy olyan ügyletből vagy eseményből keletkezett, ami a tárgyidőszakban vagy más időszakban nem az eredményben került elszámolásra, vagy (b) egy üzleti kombinációból keletkezik (kivéve a befektetési gazdálkodó egység valamely leányvállalatának akvizícióját, amelyet az eredménnyel szemben valós értéken kell értékelni). Amennyiben az adólevonás összege (vagy becsült jövőbeni adólevonás összege) meghaladja a kapcsolódó halmozott bérköltségeket, ez azt jelzi, hogy az adólevonás nem csupán kifizetésekhez kapcsolódik, hanem valamilyen sajáttőke-tételhez is. Ebben a helyzetben a kapcsolódó tényleges vagy halasztott adótöbbletet közvetlenül a saját tőkében kell elszámolni.

69. [Törölve]

70. [Törölve]

71. A gazdálkodó egységnek akkor, és csak akkor kell beszámítania a tényleges adóköveteléseit és tényleges adókötelezettségeit egymással szemben, ha a gazdálkodó egység:

(a) jogszabályilag kikényszeríthető joggal bír a kimutatott összegek beszámítására; és

(b) nettó alapon kívánja rendezni azokat, vagy egyidejűleg kívánja a követelést realizálni és rendezni a kötelezettséget.

72. Bár a tényleges adókövetelések és -kötelezettségek megjelenítése és értékelése elkülönülten történik, a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban ◄ ezek az IAS 32 standardban a pénzügyi instrumentumokra meghatározott kritériumokhoz hasonló elvek szerint számíthatók be egymással szemben. A gazdálkodó egységnek általában akkor van jogszabályilag kikényszeríthető joga ahhoz, hogy a tényleges adóköveteléseket a tényleges adókötelezettségekkel szemben beszámítsa, ha azok ugyanazon adóhatóság által kivetett nyereségadókra vonatkoznak, és az adóhatóság lehetővé teszi, hogy a gazdálkodó egység egyetlen nettó összeget fizessen be, vagy kapjon vissza.

73. A konszolidált pénzügyi kimutatásokban a csoport egy vállalatának tényleges adóköveteléseit akkor, és csak akkor lehet beszámítani a csoport egy másik vállalatának tényleges adókötelezettségeibe, ha az érintett gazdálkodó egységeknek jogszabályilag kikényszeríthető joga van ahhoz, hogy egyetlen nettó összeget fizessenek be, vagy kapjanak vissza, és a gazdálkodó egységek ezt a nettó összeget szándékoznak befizetni, vagy megkapni, vagy a követelés realizálását és a kötelezettség rendezését párhuzamosan kívánják végrehajtani.

74. A gazdálkodó egység akkor, és csak akkor számíthatja be halasztott adóköveteléseit és halasztott adókötelezettségeit egymással szemben, ha:

(a) a gazdálkodó egységnek jogszabályilag kikényszeríthető joga van ahhoz, hogy a tényleges adóköveteléseit beszámítsa a tényleges adókötelezettségeivel szemben; és

(b) a halasztott adókövetelések és a halasztott adókötelezettségek olyan nyereségadókhoz kapcsolódnak, amelyeket ugyanaz az adóhatóság vetett ki vagy:

i. ugyanarra az adóalanyra; vagy

ii. olyan különböző adóalanyokra, amelyek vagy nettó alapon kívánják rendezni tényleges adóköveteléseiket és adókötelezettségeiket, vagy párhuzamosan kívánják realizálni a követeléseket és rendezni a kötelezettségeket minden olyan jövőbeli periódusra vonatkozóan, amelyben jelentős összegű halasztott adókövetelés, vagy halasztott adókötelezettség realizálása vagy rendezése várható.

75. Ahhoz, hogy ne legyen szükséges minden egyes átmeneti különbözetfelhasználást részletesen ütemezni, ez a standard akkor, és csak akkor követeli meg, hogy a gazdálkodó egység beszámítsa ugyanazon adóalany halasztott adóköveteléseit a halasztott adókötelezettségeivel szemben, ha azok olyan nyereségadóval kapcsolatosak, amelyeket ugyanazon adóhatóság vetett ki, és a gazdálkodó egységnek törvény által kikényszeríthető joga van beszámítani tényleges adóköveteléseit tényleges adókötelezettségeivel.

76. Ritkán előfordulhat, hogy csak egy bizonyos időszakban van a gazdálkodó egységnek jogszabályilag kikényszeríthető joga a beszámításra és szándéka a nettó rendezésre, a többi időszakban nem. Az ilyen ritka körülmények között előfordulhat, hogy részletes ütemezést kell készíteni annak érdekében, hogy megbízhatóan alátámasszák, hogy az egyik adóalany halasztott adókötelezettsége ugyanabban az időszakban eredményezi az adófizetés növekedését, amelyben egy másik adóalany halasztott adókövetelése csökkenteni fogja ennek a második adóalanynak az adófizetéseit.

77. A gazdálkodó egység szokásos tevékenységéből származó eredményéhez kapcsolódó adóráfordítást (-bevételt) az eredményre és az egyéb átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatás(ok)ban az eredmény részeként kell bemutatni.

78. Az IAS 21 standard megköveteli, hogy bizonyos árfolyamváltozásból adódó különbözeteket bevételként vagy ráfordításként számoljanak el, de azt nem határozza meg, hogy ezeknek a különbözeteknek a bemutatása hol történjen meg az ►M5  átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatáson ◄ belül. Ennek megfelelően, ahol a külföldi halasztott adóköveteléseken és halasztott adókötelezettségeken árfolyam-különbözetet számol el a gazdálkodó egység, ezeket a különbözeteket halasztott adóráfordításként (bevételként) mutathatja ki az ►M5  átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásban ◄ , ha ez a fajta bemutatási mód a leghasznosabb a pénzügyi kimutatások felhasználóinak.

79. Az adóráfordítások (-bevételek) főbb elemeit elkülönülten kell közzétenni.

80. Az adóráfordítások (-bevételek) elemei a következők lehetnek:

(a) tényleges adóráfordítás (-bevétel);

(b) a tárgyidőszakban a korábbi időszakok tényleges adóráfordításaira elszámolt módosítások;

(c) annak a halasztott adóráfordításnak (-bevételnek) az összege, amely az átmeneti különbözetek keletkezéséhez vagy visszafordulásához kapcsolódik;

(d) annak a halasztott adóráfordításnak (-bevételnek) az összege, amely az adókulcs változásaihoz, valamint új adónemek kivetéséhez kapcsolódik;

(e) annak a haszonnak az összege, amely egy előző időszaki, korábban ki nem mutatott negatív adóalapból, adójóváírásból vagy átmeneti különbözetből fakad, és amelyet a tényleges adóráfordítás csökkentésére használnak fel;

(f) annak a haszonnak az összege, amely egy előző időszaki, korábban ki nem mutatott negatív adóalapból, adójóváírásából vagy átmeneti különbözetből fakad, és amelyet a halasztott adóráfordítás csökkentésére használnak fel;

(g) olyan halasztott adóráfordítás, amely egy halasztott adókövetelés 56. bekezdéssel összhangban levő leírásából, vagy megelőző leírásának visszaírásából származik; és

(h) annak az adóráfordításnak (-bevételnek) az összege, amely olyan számvitelipolitika-változásokhoz és alapvető hibákhoz kapcsolódik, amelyeket az eredmény meghatározásában vettek figyelembe az IAS 8 szerint, mert azokat nem lehet visszamenőlegesen elszámolni.

81. A következőket szintén elkülönítve kell közzétenni:

(a) azon tényleges és halasztott adók együttes összegét, amelyek olyan tételekhez kapcsolódnak, amelyek elszámolása közvetlenül a saját tőke terhére vagy javára történik (lásd 62A bekezdés);

(ab) az egyéb átfogó jövedelem egyes összetevőihez kapcsolódó nyereségadó összege (lásd a 62. bekezdést és a (2007-ben módosított) IAS 1 standardot));

(b) [törölve];

(c) az adóráfordítás (-bevétel) és a számviteli eredmény közötti kapcsolat magyarázatát a következők közül az egyik, vagy mindkét formában:

i. az adóráfordításnak (-bevételnek), valamint a számviteli eredménynek és a vonatkozó adókulcs(oknak a) szorzata közötti számszaki egyeztetést, közzétéve azt az alapot is, amely alapján a vonatkozó adókulcs(ok) számítása történt; vagy

ii. az átlagos effektív adókulcs és a vonatkozó adókulcs közötti számszaki egyeztetést, közzétéve azt az alapot is, amely alapján a vonatkozó adókulcs(ok) számítása történt;

(d) a vonatkozó adókulcs(ok)ban az előző beszámolási időszak óta bekövetkezett változások magyarázatát;

(e) azoknak a levonható átmeneti különbözeteknek, fel nem használt negatív adóalapoknak és fel nem használt adójóváírásoknak az összegét (és lejáratát, ha van), amelyre nem mutattak ki halasztott adókövetelést a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban; ◄

(f) azoknak a leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekkel, valamint ►M32  közös megállapodásokban ◄ levő érdekeltségekkel kapcsolatos átmeneti különbözeteknek az együttes összegét, amelyekre nem mutattak ki halasztott adókötelezettséget (lásd a 39. bekezdést);

(g) minden típusú átmeneti különbözet és minden típusú fel nem használt negatív adóalap és fel nem használt adójóváírás tekintetében:

i. a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban ◄ megjelenített halasztott adókövetelések és adókötelezettségek összegét, minden bemutatott időszakra;

ii. az ►M5  eredményben ◄ elszámolt halasztott adóbevétel vagy -ráfordítás összegét, ha ez nem nyilvánvaló a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban ◄ megjelenített összegek változásából;

(h)   megszűnt tevékenységek tekintetében a következőkre vonatkozó adóráfordítást:

i)   a megszüntetésen képződött nyereség vagy veszteség; valamint

ii)   a megszűnt tevékenységek szokásos tevékenységéből származó, adott időszaki eredmény, minden egyes korábban bemutatott időszakra vonatkozó összehasonlító összeggel együtt;

(i)   a gazdálkodó egység tulajdonosainak járó olyan osztalékok adózási következményeinek összegét, amelyeket azt megelőzően javasoltak vagy jelentettek be, mielőtt a pénzügyi kimutatásokat közzétételre jóváhagyták volna, de amelyeket a pénzügyi kimutatásokban kötelezettségként nem jelenítettek meg;

(j)   ha az üzleti kombináció, amelyben a gazdálkodó egység a felvásárló, változást okoz az akvizíció előtti halasztott adóköveteléseként kimutatott összegben (lásd a 67. bekezdést), ennek a változásnak az összegét; valamint

(k)   ha az üzleti kombináció során megszerzett, halasztott adóelőnyöket az akvizíció időpontjában nem jelenítik meg, de az akvizíció időpontja után megjelenítik (lásd a 68. bekezdést), egy leírást a halasztott adóelőnyök kimutatását kiváltó eseményről vagy a körülmények megváltozásáról.

82. A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie egy halasztott adókövetelés összegét és a megjelenítést alátámasztó bizonyíték jellegét, ha:

(a) a halasztott adókövetelés felhasználása a meglévő adóköteles átmeneti különbözetek visszafordulásából származó nyereségeken felüli, jövőbeli adóköteles nyereségektől függ; és

(b) a gazdálkodó egység vagy a tárgyidőszakban, vagy az ezt megelőző időszakban veszteséges volt abban az adójogrendszerben, amelyre a halasztott adókövetelés vonatkozik.

82A. Az 52A. bekezdésben leírt feltételek esetén a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie a tulajdonosoknak történő osztalékfizetésekből eredő potenciális nyereségadó-következményeknek a jellegét. Ezen túlmenően a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie a lehetséges nyereségadó-következmények kivitelezhetően meghatározható összegét és azt, hogy van-e olyan nyereségadó-következmény, amelynek a meghatározása nem kivitelezhető.

83. [Törölve]

84. A 81(c) bekezdés által megkövetelt közzététel lehetővé teszi a pénzügyi kimutatások felhasználói számára, hogy megértsék, hogy az adóráfordítás (-bevétel) és a számviteli eredmény közötti kapcsolat szokatlan-e, valamint lehetővé teszi azt is, hogy megértsék azokat a jelentős tényezőket, amelyek a jövőben hatással lehetnek erre a kapcsolatra. Az adóráfordítás (-bevétel) és a számviteli eredmény kapcsolatára olyan tényezők hathatnak, mint az adómentes bevételek, az adóköteles nyereség (negatív adóalap) kiszámításánál figyelembe nem vehető ráfordítások, a negatív adóalapok hatása és a külföldi adókulcsok hatása.

85. Az adóráfordítás (-bevétel) és a számviteli eredmény kapcsolatának magyarázatához a gazdálkodó egység olyan adókulcsot használ, amely a lehető legtöbb érdemi információval szolgál a pénzügyi kimutatásainak felhasználói számára. Gyakran a legtöbbet mondó adókulcs annak az országnak a belföldi gazdálkodó egységekre vonatkozó adókulcsa, amelyben a gazdálkodó egység székhelye van, és amely adókulcs magában foglalja a nemzeti és a helyi adóra vonatkozó adókulcsokat, amelyeket az adóköteles nyereség (negatív adóalap) lényegében hasonló szintjeire állapítanak meg. Olyan gazdálkodó egységnél azonban, amely több jogrendszerben működik, sokkal többet mondhat az, ha a minden egyes jogrendszerre összeállított, az egyes jogrendszerek belföldi adókulcsaira épülő különálló levezetéseket összesítik. A következő példa bemutatja, hogyan hat a vonatkozó adókulcs kiválasztása a számszaki egyeztetések bemutatására.

86. Az átlagos effektív adókulcs az adóráfordítások (-bevételek) és a számviteli eredmény hányadosa.

87. Nagyon sokszor gyakorlatilag nem kivitelezhető az olyan el nem számolt halasztott adókötelezettségek összegének kiszámítása, amelyek leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekből vagy ►M32  közös megállapodásokban ◄ lévő érdekeltségekből származnak (lásd a 39. bekezdést). Ezért ez a standard megköveteli, hogy a gazdálkodó egység tegye közzé a kapcsolódó átmeneti különbözetek összesített összegét, de nem követeli meg a halasztott adókötelezettségek közzétételét. Mindamellett, ahol ez kivitelezhető, a gazdálkodó egység számára javasolt az el nem számolt halasztott adókötelezettségek közzététele, mivel a pénzügyi kimutatások felhasználói ezt az információt hasznosnak találhatják.

87A. A 82A. bekezdés megköveteli, hogy a gazdálkodó egység tegye közzé a tulajdonosoknak történő osztalékkifizetés lehetséges nyereségadó-következményeinek a jellegét. A gazdálkodó egység közzéteszi a nyereségadó-rendszerek fontos jellemzőit és azokat a tényezőket, amelyek hatással lehetnek az osztalék lehetséges nyereségadó-következményeire.

87B. Van, amikor kivitelezhetetlen azon lehetséges nyereségadó-következmények összegének a kiszámítása, amely a tulajdonosoknak történő osztalékfizetésekből származna. Például ez az eset állhat elő, ha a gazdálkodó egységnek sok külföldi leányvállalata van. De még ilyen esetben is lehetséges, hogy a teljes összeg egy részét könnyen meg lehet határozni. Például egy konszolidált csoportnál lehetséges, hogy az anyavállalat és néhány leányvállalata magasabb adókulccsal adózott a fel nem osztott nyereség után, és tudják, hogy mekkora összeg fog visszatérülni a tulajdonosoknak a konszolidált felhalmozott eredményből fizetendő jövőbeli osztalék után. Ebben az esetben ezt a visszatérülő összeget teszik közzé. A gazdálkodó egység – ha értelmezhető – közzéteszi azt is, hogy vannak további lehetséges nyereségadó-következmények is, amelyeknek a meghatározása nem kivitelezhető. Az anyavállalat egyedi pénzügyi kimutatásaiban – ha vannak ilyenek – a közzététel az anyavállalat felhalmozott eredményéhez kapcsolódó lehetséges nyereségadó-következményekre vonatkozik.

87C. Lehet, hogy a 82A. bekezdésben meghatározott közzétételre kötelezett gazdálkodó egységnek a leányvállalatokban, fiókvállalatokban és társult vállalkozásokban lévő befektetésekkel, vagy a ►M32  közös megállapodásokban ◄ levő érdekeltségekkel kapcsolatos átmeneti különbözet részleteit is közzé kell tennie. Ilyen esetekben a gazdálkodó egység figyelembe veszi ezt, amikor meghatározza a 82A. bekezdés szerint közzéteendő információkat. Például lehetséges, hogy a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie azokat a leányvállalatokba történt befektetésekkel kapcsolatos átmeneti különbözeteket, amelyekkel kapcsolatban nem mutatott ki halasztott adókötelezettségeket (lásd a 81(f) bekezdést). Amennyiben nem kivitelezhető a halasztott adókötelezettség összegének kiszámítása (lásd a 87. bekezdést), az osztalékoknak is lehetnek olyan potenciális adókövetkezményei ezen leányvállalatok kapcsán, amelyeknek a meghatározása nem kivitelezhető.

88. A gazdálkodó egység az adóhoz kapcsolódó függő kötelezettségeket és függő követeléseket az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standarddal összhangban teszi közzé. Függő kötelezettségek és követelések például felmerülhetnek az adóhatóságokkal fennálló viták kapcsán. Ehhez hasonlóan az adókulcsban, vagy az adótörvényben a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapja után törvénybe iktatott, vagy bejelentett változások esetén a gazdálkodó egység közzéteszi ezeknek a változásoknak a tényleges és halasztott adókövetelésekre és -kötelezettségekre való lényeges hatásait (lásd az IAS 10 ►M5  A beszámolási időszak utáni események  ◄ standardot).

89. A jelen standard az 1998. január 1-jén vagy az azt követően kezdődő időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatások tekintetében lép hatályba, kivéve a 91. bekezdésben meghatározottakat. Ha egy gazdálkodó egység az 1998. január 1-jét megelőzően kezdődő időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatásaira alkalmazza ezt a standardot, akkor a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie azt a tényt, hogy ezt a standardot alkalmazta az 1979-ben elfogadott IAS 12 Az eredményt terhelő adók elszámolása standard helyett.

90. Ez a standard hatályon kívül helyezi az 1979-ben elfogadott IAS 12 Az eredményt terhelő adók elszámolása standardot.

91. Az 52A., 52B., 65A., 81i., 82A., 87A., 87B., 87C. bekezdés, valamint a 3. és 50. bekezdés törlései a 2001. január 1-jén vagy az azt követően kezdődő időszakokra vonatkozó éves pénzügyi kimutatások ( 4 ) tekintetében lép hatályba. A korábbi alkalmazás javasolt. Amennyiben a korábbi alkalmazás a pénzügyi kimutatásokra hatással van, a gazdálkodó egységnek ezt a tényt közzé kell tennie.

92. A (2007-ben módosított) IAS 1 standard módosította az IFRS-ekben alkalmazott terminológiát. Ezen kívül módosította a 23., 52., 58., 60., 62., 63., 65., 68C, 77. és 81. bekezdést, törölte a 61. bekezdést, valamint bekerült az új 61A, 62A és 77A bekezdés. A gazdálkodó egységnek ezen módosításokat a 2009. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2007-ben módosított) IAS 1 standardot, akkor ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.

93.  A 68. bekezdést a jövőre nézve kell alkalmazni a (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard hatálybalépésének napjától az üzleti kombinációkban megszerzett halasztott adókövetelések megjelenítésére.

94. Ezért a gazdálkodó egységeknek a korábbi üzleti kombinációk elszámolását nem kell módosítaniuk, ha az adóelőnyök az akvizíció időpontjában nem elégítették ki az elkülönítve történő megjelenítés kritériumait, és azokat az akvizíció időpontja után jelenítik meg, kivéve ha az előnyöket az értékelési időszakon belül mutatják ki és azok az akvizíció időpontjában fennálló tényekről és körülményekről szóló új információkból származnak. Az egyéb megjelenített adóelőnyöket az eredményben kell megjeleníteni (vagy, ha a jelen standard azt úgy követeli meg, az eredményen kívül).

95.  A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 standard módosította a 21. és a 67. bekezdéseket, és hozzáadta a 32A. és 81.(j) és (k) bekezdéseket. A gazdálkodó egységnek ezen módosításokat a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.

98. A 2010 decemberében kibocsátott Halasztott adó: mögöttes eszközök megtérülése az 52. bekezdés számozását 51A. bekezdésre módosította, módosította a 10. bekezdést és az 51A. bekezdést követő példákat, és a standardot kiegészítette az 51B. és 51C. bekezdéssel és az azt követő példával, valamint az 51D., 51E. és 99. bekezdéssel. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2012. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha egy gazdálkodó egység ezeket a módosításokat egy korábbi időszakra alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt.

98A. A 2011 májusában kiadott IFRS 11 Közös megállapodások standard módosította a 2. és a 15. bekezdést, a 18. bekezdés (e) pontját, a 24. bekezdést, a 38., a 39. és a 43–45. bekezdést, a 81. bekezdés (f) pontját, a 87. és a 87C. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 11 standardot.

98B. A 2011 júniusában kibocsátott Az egyéb átfogó jövedelemben szereplő tételek prezentálása (az IAS 1 standard módosításai) módosította a 77. bekezdést, és törölte a 77A. bekezdést. A gazdálkodó egységnek akkor kell alkalmaznia ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza a 2011 júniusában módosított IAS 1 standardot.

98C. A 2012 októberében kibocsátott Befektetési gazdálkodó egységek (az IFRS 10, az IFRS 12 és az IAS 27 módosítása) módosította az 58. és a 68C. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2014. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A Befektetési gazdálkodó egységek korábbi alkalmazása megengedett. Ha a gazdálkodó egység korábban alkalmazza az említett módosításokat, egyidejűleg a Befektetési gazdálkodó egységekben szereplő összes módosítást is alkalmaznia kell.

98G.  A nem realizált veszteségre vonatkozó halasztott adókövetelés elszámolása (Az IAS 12 módosításai), amelyet 2016 januárjában tettek közzé, módosította a 29. bekezdést és kiegészült a 27A., a 29A. bekezdéssel és a 26. bekezdést követő példával. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2017. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha a gazdálkodó egység ezeket a módosításokat egy korábbi időszakra alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat visszamenőlegesen kell alkalmaznia az IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák standardnak megfelelően. A módosítás kezdeti alkalmazása során azonban a legkorábbi összehasonlítási időszak nyitó saját tőkéjében bekövetkezett változás elismerhető a felhalmozott eredmény megnyitásában (vagy adott esetben a saját tőke másik alkotóelemében) a felhalmozott eredmény és a saját tőke egyéb elemeinek megnyitása közötti változás allokálása nélkül. Amennyiben a gazdálkodó egység alkalmazza ezt a mentességet, ezt a tényt közzé kell tennie.

99. A 2010 decemberében kibocsátott Halasztott adó: mögöttes eszközök megtérülése által tett módosítások hatályon kívül helyezik a SIC-21 Nyereségadók – az átértékelt, nem értékcsökkenthető eszközök megtérülése értelmezést.

1. A jelen standard célja az ingatlanok, gépek és berendezések számviteli kezelésének bemutatása, hogy a pénzügyi kimutatások felhasználói képet kapjanak a gazdálkodó egység ingatlanokban, gépekben és berendezésekben lévő befektetéseiről, valamint ezen befektetések változásairól. Az ingatlanok, gépek és berendezések számviteli kezelésének elsődleges kérdései az eszközök megjelenítése, a könyv szerinti értékük meghatározása, valamint a velük kapcsolatban elszámolandó értékcsökkenési leírások és értékvesztés miatti veszteségek.

2. A jelen standardot kell alkalmazni az ingatlanok, gépek és berendezések elszámolására, kivéve, ha egy másik standard ettől eltérő számviteli kezelést ír elő vagy enged meg.

3. A jelen standard nem vonatkozik:

(a) az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standard szerint értékesítésre tartottnak minősített ingatlanokra, gépekre és berendezésekre;

(b) a mezőgazdasági tevékenységgel kapcsolatos biológiai eszközökre, a termő növények kivételével (lásd az IAS 41 Mezőgazdaság standardot). A jelen standardot alkalmazni kell a termő növényekre, de nem vonatkozik a termő növények termékére;

(c) a feltárási és felmérési eszközök megjelenítésére és értékelésére (lásd az IFRS 6 Az ásványkincsek feltárása és felmérése standardot);

(d) az ásványokhoz kapcsolódó jogokra és ásványi tartalékokra, pl. olaj, földgáz, és hasonló nem újraképződő erőforrásokra.

4. Más standardok előírhatják az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele jelen standardban meghatározottól eltérő megjelenítését. Például az IAS 17 Lízingek standard azt írja elő a gazdálkodó egység számára, hogy a lízingelt ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételét a kockázatok és hasznok átszállása alapján jelenítse meg. Ugyanakkor ezekben az esetekben az ezen eszközök számviteli kezelésének egyéb szempontjait – beleértve az értékcsökkenést is – a jelen standard határozza meg.

5. Amennyiben a gazdálkodó egység a befektetési célú ingatlanra az IAS 40 Befektetési célú ingatlan standard alapján a bekerülési érték modellt alkalmazza, a gazdálkodó egységnek a jelen standard szerinti bekerülési érték modellt kell alkalmaznia.

6.   A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

a)   amelyet mezőgazdasági termékek előállításához vagy nyújtásához használnak;

b)   amely várhatóan egynél több időszak során hoz létre terméket; valamint

c)   amelyet csekély valószínűséggel értékesítenek mezőgazdasági termékként, kivéve a járulékos hulladékértékesítést.

(a) áruk vagy szolgáltatások előállításával vagy nyújtásával kapcsolatos felhasználásra, vagy másoknak történő bérbeadásra vagy igazgatási célokra tartanak; valamint

(b) várhatóan egynél több időszak alatt használnak fel.

(a) az az időszak, amelyen keresztül egy adott eszköz a gazdálkodó egység általi használatra várhatón rendelkezésre áll; vagy

(b) azon termékek vagy hasonló teljesítményegységek száma, amelyeket az eszköz révén a gazdálkodó egység várhatóan kinyerhet.

7. Az ingatlanok, gépek, és berendezések valamely tételét akkor és csak akkor kell eszközként megjeleníteni, ha:

(a) valószínű, hogy az eszköznek tulajdonítható jövőbeni gazdasági hasznok be fognak folyni a gazdálkodó egységhez; valamint

(b) annak bekerülési értéke megbízhatóan mérhető.

8. Az olyan tételeket, mint az alkatrészek, készenléti berendezések és szerviztevékenységhez használt berendezések, ennek az IFRS-nek megfelelően kell megjeleníteni, amennyiben megfelelnek az ingatlanok, gépek és berendezések meghatározásának. Egyéb esetben az ilyen eszközöket készletként kell besorolni.

9. A jelen standard nem írja elő a megjelenítésnél alkalmazandó értékelési egységet, azaz hogy mi számít az ingatlanok, gépek és berendezések egy tételének. Ily módon megítélés kérdése, hogy a gazdálkodó egység hogyan alkalmazza a kezdeti megjelenítési kritériumot saját körülményeire. Helyénvaló lehet az egyenként nem jelentős értékű tételeket (pl. öntőformák, szerszámok, présszerszámok) összevonni és a kritériumot az összevont értékre alkalmazni.

10. A fenti kezdeti megjelenítési alapelv alapján a gazdálkodó egység az ingatlanokhoz, gépekhez és berendezésekhez kapcsolódó valamennyi költséget annak felmerülése időpontjában értékeli. E költségek közé tartozik az ingatlanok, gépek és berendezések közé sorolt eszköz megszerzésének vagy előállításának költsége, valamint a későbbiekben felmerült, az eszköz kiegészítéséhez, valamely részének cseréjéhez vagy az eszköz szervizeléséhez kapcsolódó költségek.

11. Egyes ingatlanok, gépek és berendezések beszerzése üzembiztonsági vagy környezetvédelmi okokból is szükségessé válhat. Az ilyen ingatlanok, gépek és berendezések beszerzése, még ha közvetlenül nem is növeli a meglévő ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételének jövőbeli gazdasági hasznait, szükséges lehet a gazdálkodó egység számára ahhoz, hogy a többi eszközének jövőbeni gazdasági hasznait megszerezze. Az ilyen ingatlanok, gépek és berendezések megfelelnek az eszközként való megjelenítés feltételeinek, mivel lehetővé teszik a gazdálkodó egység számára, hogy a kapcsolódó eszközökből több jövőbeni gazdasági haszonra tegyen szert, mint ami az adott eszköz megszerzése nélkül lehetséges lett volna. Például előfordulhat, hogy egy vegyipari üzemben újfajta vegyi kezelési folyamatokat szükséges bevezetni a veszélyes vegyi anyagok gyártására és tárolására vonatkozó környezetvédelmi követelményeknek való megfelelés érdekében; a létesítmény kapcsolódó fejlesztéseit eszközként jelenítik meg, mivel nélkülük a gazdálkodó egység nem tudná legyártani és értékesíteni a kérdéses vegyi anyagokat. Ugyanakkor az adott eszköz, valamint az ahhoz kapcsolódó eszközök könyv szerinti értékét az IAS 36 Eszközök értékvesztése standard alapján felülvizsgálják.

12. A 7. bekezdésben meghatározott megjelenítési alapelv alapján a gazdálkodó egység nem jeleníti meg az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele könyv szerinti értéke részeként a folyamatos napi szervizelés költségeit. E költségeket felmerülésük időpontjában az eredményben számolják el. A napi szervizelés költségei elsődlegesen a munkaerő és a fogyóeszközök költségeiből tevődnek össze, valamint tartalmazhatják a kisebb alkatrészek költségeit is. E ráfordítások céljaként gyakran az adott ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele „javítását és karbantartását” jelölik meg.

13. Az ingatlanok, gépek és berendezések egyes részei rendszeres időközönként cserére szorulhatnak. Például egy kemence tűzálló falazását meghatározott üzemeltetési időszak után szükséges lehet felújítani, vagy a repülőgépek belső berendezéseit, például az üléseket és melegítőkonyhát, a repülőgép vázszerkezete élettartama során többször is szükségessé válhat kicserélni. Egyes ingatlanok, gépek és berendezések megszerzése azért is szükségessé válhat, hogy az alkatrészek kevésbé gyakori cseréjét biztosítsák, pl. az épület belső falainak cseréje vagy egyszeri csere elvégzése. A 7. bekezdésben meghatározott megjelenítési alapelv alapján a gazdálkodó egység az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele könyv szerinti értékében akkor jeleníti meg annak egy része cseréjének a költségét az ilyen költség felmerülésekor, amennyiben a megjelenítési kritériumok teljesülnek. A kicserélt alkatrészek könyv szerinti értékét kivezetik a jelen standard kivezetési rendelkezései alapján (lásd a 67–72. bekezdést).

14. Előfordulhat, hogy az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele (pl. repülőgép) további működtetésének feltétele a rendszeres jelentős átvizsgálások elvégzése, attól függetlenül, hogy alkatrészcsere is történik-e. Az ilyen jelentős átvizsgálások lebonyolításakor annak költségeit alkatrészcsereként az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele könyv szerinti értéke részeként jelenítik meg, amennyiben a megjelenítési kritériumok teljesülnek. Az előző átvizsgálás költségeiből esetlegesen fennmaradó könyv szerinti értéket (mint a fizikai részektől elkülönült részt) kivezetik. Ez attól függetlenül így van, hogy az előző átvizsgálás költségeit az adott eszköz megszerzésére vagy előállítására vonatkozó ügyletben azonosították-e. Amennyiben szükséges, a jövőbeni hasonló átvizsgálások becsült költségei használhatók arra vonatkozó jelzésként, hogy mekkora volt a meglévő átvizsgálási komponens bekerülési értéke az eszköz megszerzése vagy előállítása időpontjában.

15. Az eszközként való kimutatás feltételeinek megfelelő ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételét bekerülési értéken kell megjeleníteni.

16. Az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele bekerülési értéke magában foglalja:

(a) annak vételárát, beleértve az import vámokat és vissza nem igényelhető forgalmi adókat, levonva a kapott kereskedelmi és mennyiségi engedményeket;

(b) azokat a költségeket, amelyek közvetlenül annak tulajdoníthatók, hogy az eszköz az ahhoz szükséges helyre és állapotba került, hogy képes legyen a vezetés szándékainak megfelelő működésre;

(c) az eszköz leszerelésének, elszállításának és a helyszín helyreállításának előzetesen becsült költségeit, amelyre a gazdálkodó egység kötelme az eszköz megszerzésekor, vagy annak meghatározott időn keresztül, a készletek előállításától eltérő célra történő felhasználása miatt keletkezik.

17. Példák a közvetlenül kapcsolódó költségekre:

(a) az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele előállításához vagy megszerzése során közvetlenül felmerült munkavállalói juttatások költsége (az IAS 19 Munkavállalói juttatások standardban foglalt meghatározás alapján);

(b) a helyszín előkészítésének költsége;

(c) kezdeti szállítási és kezelési költségek;

(d) üzembe helyezés és összeszerelés költségei;

(e) az eszköz megfelelő működése tesztelésének költségei, levonva az adott helyre szállítás és állapotba hozás során az eszköz által előállított termékek eladásából származó nettó bevételt (pl. a tesztelés során előállított minták); valamint

(f) a szakértői díjak.

18. A gazdálkodó egység a meghatározott időszak alatt, az ingatlanok, gépek, és berendezések valamely tétele készletek gyártására történő felhasználása következtében felmerülő leszerelési, elszállítási és a helyszín helyreállítási kötelmek költségeire az IAS 2 Készletek standardot alkalmazza. Az IAS 2 vagy az IAS 16 alapján elszámolt költségekre vonatkozó kötelmeket az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standard alapján jelenítik meg és értékelik.

19. Példák olyan költségekre, amelyek nem képezik részét az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele bekerülési értékének:

(a) egy új létesítmény megnyitásának költségei;

(b) új termék vagy szolgáltatás bevezetésének költségei (beleértve a reklám és promóciós tevékenység költségeit);

(c) egy új helyszínen vagy új vevőcsoporttal történő üzleti tevékenység költségei (beleértve a munkavállalók képzésének költségeit); valamint

(d) az igazgatási és egyéb általános költségek.

20. A költségeknek az ingatlanok, gépek, és berendezések valamely tételének könyv szerinti értékében történő elszámolása addig tart, amíg az az ahhoz szükséges helyre és állapotba kerül, hogy képes legyen a vezetés szándékainak megfelelő működésre. Ily módon az eszköz használata vagy újrafelhasználása során felmerült költségek már nem képezik részét az adott tétel könyv szerinti értékének. Az alább felsorolt költségek például nem képezik részét az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele könyv szerinti értékének:

(a) azok a költségek, amelyek akkor merülnek fel, amikor az eszköz már képes a vezetés szándékainak megfelelő működésre, de még nincs használatba véve vagy nem teljes kapacitás mellett üzemel;

(b) a kezdeti működési veszteségek, pl. amelyek azalatt keletkeznek, hogy az eszköz outputjára vonatkozó kereslet kialakul; valamint

(c) a gazdálkodó egység tevékenységei egy részének vagy egészének áthelyezéséhez vagy átszervezéséhez kapcsolódó költségek.

21. Egyes tevékenységek az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele létrehozásához vagy továbbfejlesztéséhez kapcsolódóan merülnek fel, de nem szükségesek ahhoz, hogy a tétel az ahhoz szükséges helyre és állapotba kerüljön, hogy képes legyen a vezetés szándékainak megfelelő működésre. Ilyen járulékos tevékenységek merülhetnek fel a létrehozási és fejlesztési tevékenységek előtt vagy alatt. Például az építési területet autóparkolóként használhatják az építkezés megkezdéséig. Mivel az ilyen járulékos tevékenységek nem szükségesek ahhoz, hogy az eszköz az ahhoz szükséges helyre és állapotba került, hogy képes legyen a vezetés szándékainak megfelelő működésre, a járulékos tevékenységek bevételét és a kapcsolódó ráfordításokat azonnal az eredményben számolják el, a megfelelő bevétel és költség besorolás szerint.

22. A saját előállítású eszközök bekerülési értéke a beszerzett eszközökre vonatkozó elvekkel azonos elvek alapján kerül meghatározásra. Ha a gazdálkodó egység a szokásos üzleti tevékenység keretében történő értékesítésre hasonló eszközöket állít elő, akkor az eszközök bekerülési értéke rendszerint azonos az értékesítésre szánt eszközök előállítási költségével (lásd IAS 2). Az ilyen bekerülési érték meghatározásakor ezért minden a belső nyereséget kiszűrnek. Hasonlóképpen az anyagoknak, a munkaerőnek, vagy más erőforrásoknak az eszközök saját előállítása közben felmerülő nem szokásos mértékű veszteségei nem részei az eszköz bekerülési értékének. A kamatok saját előállítású ingatlanok, gépek és berendezések értékében történő megjelenítését az IAS 23 Hitelfelvételi költségek standard szabályozza.

22A. A termő növényeket ugyanolyan módon kell elszámolni, mint az ingatlanok, gépek és berendezések saját előállítású tételeit azt megelőzően, hogy az ahhoz szükséges helyre és állapotba kerültek, hogy képesek legyenek a vezetés szándékainak megfelelő működésre. Következésképpen az „előállításra” való hivatkozások a jelen standard alkalmazásában lefedik a termő növények műveléséhez azt megelőzően szükséges tevékenységeket, hogy azok az ahhoz szükséges helyre és állapotba kerültek, hogy képesek legyenek a vezetés szándékainak megfelelő működésre.

23. Az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételének bekerülési értéke az adott eszköz kezdeti megjelenítésének időpontjában érvényes készpénzes árának megfelelő ellenérték. Ha a kifizetést a szokásos fizetési határidőn túlra halasztják, a készpénzes árnak megfelelő ellenérték, valamint a teljes kifizetés közötti különbözetet kamatként számolják el a hitelezési időszak alatt, kivéve, ha ez a kamat az IAS 23 standard értelmében aktiválásra kerül.

24. Egyes ingatlanok, gépek és berendezések megszerzése nem monetáris eszközért vagy eszközökért, vagy monetáris és nem monetáris eszközök kombinációjáért cserében történik. Az alábbi leírás egy nem monetáris eszköz másik nem monetáris eszközre történő cseréjére utal, de az az előző mondatban leírt valamennyi cserére alkalmazandó. Az ilyen ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele bekerülési értékét valós értéken határozzák meg, kivéve ha (a) a csereügyletnek nincs kereskedelmi tartalma; vagy (b) sem a kapott eszköz, sem pedig az átadott eszköz valós értéke nem határozható meg megbízhatóan. A megszerzett eszköz értékét akkor is ilyen módon kell meghatározni, ha a gazdálkodó egység az átadott eszközt nem tudja azonnal kivezetni. Amennyiben a megszerzett eszközt nem valós értéken értékelik, annak bekerülési értéke a cserében átadott eszköz könyv szerinti értéke.

25. A gazdálkodó egységnek annak megítélésekor, hogy az adott csereügyletnek van-e kereskedelmi tartalma, azt kell mérlegelnie, hogy a jövőbeni cash flow-i az ügylet eredményeként várhatóan milyen mértékben változnak meg. A csereügyletnek akkor van kereskedelmi tartalma, ha:

(a) az adott eszközből származó cash flow-k felépítése (azaz kockázata, időzítése és összege) eltér az átadott eszköz cash flow-inak felépítésétől; vagy

(b) a gazdálkodó egység tevékenységeiből az ügylet által érintett résznek a gazdálkodó egységre jellemző értéke a csere eredményeként megváltozik; valamint

(c) az (a) és (b) alpontban leírt eltérés a kicserélt eszközök való értékéhez viszonyítva jelentős.

26. Az eszköz valós értékét akkor lehet megbízhatóan meghatározni, ha (a) az adott eszközre vonatkozó ésszerű valós értéken történő értékelések tartományában nincsenek jelentős eltérések; vagy (b) ha a tartományon belüli különféle becslések valószínűségeit ésszerű módon meg lehet állapítani, és fel lehet használni a valós érték értékelésekor. Amennyiben a gazdálkodó egység képes mind a kapott mind az átadott eszköz valós értékét megbízhatóan értékelni, az átadott eszköz valós értékét használják fel a kapott eszköz bekerülési értékekének meghatározásához, kivéve, ha a kapott eszköz valós értéke nyilvánvalóbb.

27. A pénzügyi lízing alapján a lízingbevevő által birtokolt ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételének bekerülési értékét az IAS 17 standard alapján határozzák meg.

28. Az ingatlanok, gépek és berendezések egy tételének könyv szerinti értékét csökkenteni lehet az eszközökre vonatkozó állami támogatások összegével, az IAS 20 Állami támogatások elszámolása és az állami közreműködés közzététele standardban foglaltaknak megfelelően.

29. A gazdálkodó egységnek számviteli politikájaként választania kell a 30. bekezdésben foglalt bekerülésiérték-modell, vagy a 31. bekezdésben bemutatott átértékelési modell alkalmazása között, és a választott politikát az ingatlanok, gépek és berendezések egy teljes csoportjára vonatkozóan egységesen kell alkalmaznia.

30. Az eszközként való megjelenítését követően az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételét bármely halmozott értékcsökkenéssel és bármely halmozott értékvesztés miatti veszteségekkel csökkentett bekerülési értéken kell nyilvántartani.

31. Az eszközként való megjelenítését követően az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételét, amelynek valós értékét megbízhatóan meg lehet határozni, az átértékelés időpontjában érvényes valós értékkel egyenlő átértékelt értéken kell nyilvántartani, csökkentve bármely későbbi halmozott értékcsökkenéssel és bármely későbbi halmozott értékvesztés miatti veszteségekkel. Az átértékeléseket olyan rendszerességgel kell elvégezni, hogy a ►M5  beszámolási időszak végén ◄ az eszköz könyv szerinti értéke ne térjen el lényegesen annak valós értékétől.

34. Az átértékelés gyakorisága az átértékelendő ingatlanok, gépek, és berendezések valamely tétele valós értékében bekövetkező változások függvénye. Ha az átértékelt eszköz valós értéke lényegesen eltér annak könyv szerinti értékétől, további átértékelésre van szükség. Az ingatlanok, gépek és berendezések egy tételének valós értéke jelentős és volatilis változásokat mutathat, szükségessé téve az évenkénti átértékelést. Szükségtelen az ilyen gyakori átértékelés a csak kismértékben változó valós értékű ingatlanok, gépek és berendezések esetében. Ehelyett lehetséges, hogy az eszközt csak három–öt évente szükséges átértékelni.

35. Amikor az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele átértékelésre kerül, az eszköz könyv szerinti értékét az átértékelt összeghez igazítják. Az átértékelés időpontjában az eszközt az alábbi módok valamelyikén kell kezelni:

(a) a bruttó könyv szerinti értéket oly módon igazítják ki, hogy az eszköz könyv szerinti értékének átértékelésével konzisztens legyen. A bruttó könyv szerinti érték például újra megállapítható a megfigyelhető piaci adatokra történő hivatkozás révén, vagy a könyv szerinti érték változásával arányban. Az átértékelés időpontjában a halmozott értékcsökkenést oly módon igazítják ki, hogy megegyezzen a bruttó könyv szerinti érték és az eszköz halmozott értékvesztés miatti veszteségek figyelembevételét követő könyv szerinti értéke közötti különbséggel; vagy

(b) a halmozott értékcsökkenés kivezetésre kerül az eszköz bruttó könyv szerinti értékével szemben.

36. Az ingatlanok, gépek, és berendezések valamely tételének átértékelésekor át kell értékelni az ingatlanok, gépek és berendezések egész csoportját, amelyhez az adott eszköz tartozik.

37. Az ingatlanok, gépek és berendezések egy adott csoportja a hasonló jellegű és a gazdálkodó egység tevékenységeiben hasonló felhasználású eszközök csoportját jelenti. Példák az egyes csoportokra:

(a) földterület;

(b) földterület és épületek;

(c) gépek;

(d) hajók;

(e) repülőgépek;

(f) gépjárművek;

(g) bútorok és szerelvények;

(h) irodai berendezések; valamint

(i) termő növények.

38. Az ingatlanok, gépek és berendezések adott csoportjához tartozó tételeket egyidejűleg kell átértékelni, hogy elkerülhető legyen az eszközök szelektív átértékelése, és a pénzügyi kimutatásokban olyan összegek kimutatása, amelyekben különböző időpontokban megállapított bekerülési értékek és értékek keverednek. Az adott csoporthoz tartozó eszközöket azonban „gördülő” módszerrel is át lehet értékelni, feltéve, hogy az átértékelést rövid időn belül befejezik és feltéve, hogy az átértékelés aktuális állapotot tükröz.

39. Ha az átértékelés eredményeként az eszköz könyv szerinti értéke nő, a növekedést az egyéb átfogó jövedelemben kell elszámolni, és a saját tőkében átértékelési többletként kell felhalmozni. ◄ Ugyanakkor, a növekedést az eredményben kell elszámolni olyan mértékben, amennyiben az egy korábbi, az eredményben elszámolt átértékelési csökkenést fordít vissza.

40. Ha az átértékelés eredményeként az eszköz könyv szerinti értéke csökken, a csökkenést az eredményben kell elszámolni. ►M5  Ugyanakkor a csökkenést az egyéb átfogó jövedelemben kell elszámolni az adott eszközhöz tartozó átértékelési többlet mértékéig. Az egyéb átfogó jövedelemben elszámolt csökkenés csökkenti a saját tőkében az átértékelési többlet alatt felhalmozódott összeget. ◄

41. Az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételére vonatkozóan a saját tőkében elszámolt átértékelési többlet közvetlenül átvezethető a felhalmozott eredménybe, amikor az eszközt kivezetik. Ez megvalósulhat úgy, hogy az adott eszköz használatból történő kivonásakor vagy elidegenítésekor vezetik át a teljes többletet. A többlet egy részét azonban az adott eszköznek a gazdálkodó egység általi használatával párhuzamosan is átvezethetik. Ilyen esetben az átvezetett többlet összege az átértékelt könyv szerinti értéken alapuló értékcsökkenés, valamint az eszköz eredeti bekerülési értékén alapuló értékcsökkenés közötti különbözet. Az átértékelési többletből a felhalmozott eredménybe történő átvezetések nem az eredményen keresztül történnek.

42. Az ingatlanok, gépek és berendezések átértékelése eredményeként keletkező bármely nyereségadó-hatást az IAS 12 Nyereségadók standarddal összhangban jelenítenek meg és tesznek közzé.

43. Az ingatlanok, gépek és berendezések tételének minden olyan részét, amely jelentős értéket képvisel a tétel teljes bekerülési értékéhez képest, külön kell értékcsökkenteni.

44. A gazdálkodó egység az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tételére vonatkozó kezdeti megjelenített összeget az eszköz jelentős részeire felosztja, és ezeket a részeket elkülönítve értékcsökkenti. Például, helyénvaló lehet egy repülőgép géptestét és motorjait elkülönítve értékcsökkenteni, függetlenül attól, hogy saját tulajdonban van, vagy pénzügyi lízing alá tartozik. Hasonlóképpen ha egy gazdálkodó egység egy olyan operatív lízing alá tartozó ingatlant, gépet és berendezést szerez meg, amelyben ő a lízingbeadó, helyénvaló lehet ennek a tételnek a bekerülési értékében szereplő, a piaci feltételekhez képest kedvező vagy kedvezőtlen lízingfeltételeknek tulajdonítható összegeket elkülönítve értékcsökkenteni.

45. Esetenként az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele valamely jelentős részének hasznos élettartama és értékcsökkenési módszere megegyezik ugyanezen eszköz valamely más jelentős részénél használt hasznos élettartammal és értékcsökkenési módszerrel. Az ilyen részek csoportként kezelhetők az értékcsökkenési leírás meghatározása során.

46. Amennyiben a gazdálkodó egység az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele egyes részeit külön értékcsökkenti, a fennmaradó részt is külön értékcsökkenti. A fennmaradó rész tartalmazza az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele egyedileg nem jelentős részeit. Ha a gazdálkodó egység várakozásai e részekre vonatkozóan eltérőek, közelítési technikák alkalmazása válhat szükségessé a fennmaradó részek olyan módon való értékcsökkentésének meghatározásához, amely megfelelően hűen tükrözi a fennmaradó rész elemeinek az elhasználódását és/vagy hasznos élettartamát.

47. A gazdálkodó egység választhatja azt, hogy az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele azon részeit, amelyek nem képviselnek jelentős értéket az eszköz teljes bekerülési értékéhez képest, külön értékcsökkenti.

48. Az egyes időszakokra vonatkozó értékcsökkenési leírást az eredményben kell elszámolni, kivéve, ha az egy másik eszköz könyv szerinti értékének részét képezi.

49. Az adott időszakra vonatkozó értékcsökkenési leírást általában az eredményben jelenítik meg. Ugyanakkor egyes esetekben az eszközben megtestesült jövőbeni gazdasági hasznokat egy más eszköz előállítása nyeli el. Ilyen esetben az értékcsökkenési leírás a másik eszköz bekerülési értékének részét képezi és annak könyv szerinti értékében szerepel. Például a gyártógépek és berendezések értékcsökkenése a készletek átalakítási költségeiben szerepel (lásd IAS 2 Készletek). Hasonlóképpen a fejlesztési célokra használt ingatlanok, gépek és berendezések értékcsökkenése részét képezheti egy olyan immateriális eszköz bekerülési értékének, amelyet az IAS 38 Immateriális javak standard alapján jelenítenek meg.

50. Egy eszköz értékcsökkenthető összegét szisztematikus alapon kell felosztani a hasznos élettartam során.

51. Az eszköz maradványértékét és hasznos élettartamát legalább évente, az üzleti év végén felül kell vizsgálni, és amennyiben a várakozások a korábbi becslésekhez képest változást mutatnak, a módosítást az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standard alapján a számviteli becslések változásaként kell elszámolni.

52. Az értékcsökkenést akkor is el kell számolni, ha az eszköz valós értéke magasabb a könyv szerinti értékénél mindaddig, amíg az eszköz maradványértéke meg nem haladja a könyv szerinti értékét. Az eszközön végzett javítás és karbantartás nem jelenti, hogy nem szükséges azt értékcsökkenteni.

53. Egy eszköz értékcsökkenthető összege az eszköz maradványértékének levonásával kerül meghatározásra. Az eszközök maradványértéke a gyakorlatban gyakran nem jelentős, és ezért az értékcsökkenthető összeg számításában nem lényeges.

54. Az eszköz maradványértéke egyes esetekben elérheti vagy meghaladhatja az eszköz könyv szerinti értékét. Ha ez az eset áll fenn, az eszköz értékcsökkenési leírása nulla mindaddig, amíg a maradványérték a későbbiekben nem csökken az eszköz könyv szerinti értéke alá.

55. Az eszköz értékcsökkenése akkor kezdődik, amikor az a használatra alkalmassá válik, azaz amikor az eszköz az ahhoz szükséges helyre és állapotba kerül, hogy képes legyen a vezetés szándékainak megfelelő működésre. Az eszköz értékcsökkenése az eszköznek az IFRS 5 szerint történő értékesítésre tartottá minősítésének (vagy az értékesítésre tartottá minősített elidegenítési csoportba történő besorolásának) az időpontja és az eszköz kivezetésének az időpontja közül a korábbi időpontban fejeződik be. Ily módon az értékcsökkenés nem fejeződik be akkor, amikor az eszköz használaton kívülivé válik vagy az aktív használatból kivonásra kerül, de az elidegenítésig még a gazdálkodó egység birtokában van, kivéve, ha az már teljesen értékcsökkentett. Ugyanakkor az értékcsökkenés egyes használat alapú módszerei szerint az értékcsökkenési leírás lehet nulla, mialatt a termelés szünetel.

56. Az adott eszközben foglalt jövőbeni gazdasági hasznokat a gazdálkodó egység elsődlegesen annak felhasználásával nyeri ki. Azonban más tényezők, mint például az eszköz használaton kívüli állapotban bekövetkező műszaki vagy kereskedelmi elavulása, valamint kopása és elhasználódása, gyakran eredményezheti azon gazdasági hasznok csökkenését, amelyet egyébként az eszközből ki lehetett volna nyerni. Emiatt az alábbi tényezők mindegyikét figyelembe veszik az eszköz hasznos élettartamának megállapításakor:

(a) az eszköz várható hasznosítása. A hasznosítást az eszköz várható kapacitása, vagy fizikai egységekben kifejezett kibocsátása figyelembevételével becslik fel;

(b) a várható fizikai kopás és elhasználódás, amely olyan üzemeltetési tényezőktől függ, mint a műszakok száma, az alkalmazott javítási és karbantartási program, valamint a használaton kívüli állapotban végzett kezelés és karbantartás;

(c) a gyártási folyamat változásaiból vagy fejlesztéséből, vagy az eszközzel előállítható termékek vagy szolgáltatások iránti piaci kereslet változásaiból adódó műszaki vagy kereskedelmi avulás. Az eszköz felhasználásával készült tétel eladási árának várható jövőbeni csökkenései az eszköz várható műszaki vagy kereskedelmi elavulására utalhatnak, ami azonban az eszközben megtestesülő várható jövőbeli gazdasági hasznok csökkenését tükrözheti;

(d) az eszköz használatára vonatkozó jogi vagy hasonló korlátozások, például a kapcsolódó lízingügyletek lejárati időpontjai.

57. Az eszköz hasznos élettartamát az eszköznek a gazdálkodó egység számára várható hasznossága vonatkozásában definiálják. A gazdálkodó egység eszközgazdálkodási politikájába tartozhat az eszköz elidegenítése egy megadott időszak elteltével, vagy azután, hogy az eszközben megtestesülő gazdasági haszon egy bizonyos hányadát már megszerezték. Az eszköz hasznos élettartama ezért rövidebb lehet gazdasági élettartamánál. Az eszköz hasznos élettartamára vonatkozó becslést a gazdálkodó egység saját döntése alapján végzi el, a hasonló eszközökre vonatkozó korábbi tapasztalatai alapján.

58. A földterület és az épületek elkülöníthető eszközök és számviteli szempontból elkülönítetten kezelik azokat még akkor is, ha beszerzésükre együttesen került sor. Néhány kivétellel, pl. a föld feltöltésre használt kőbányák és más területek, a földterület hasznos élettartama korlátlan, és emiatt azt nem értékcsökkentik. Az épületek hasznos élettartama korlátozott, ezért ezek értékcsökkenthető eszközök. Azon földterület értéknövekedése, amelyen az épület áll, nincs hatással az épület értékcsökkenthető összegének a meghatározására.

59. Ha a földterület bekerülési értéke a leszerelés, elszállítás és helyreállítás költségeit is tartalmazza, a földterületre kimutatott eszköz ezen hányadát értékcsökkentik azon időszakon keresztül, amelynek során a gazdálkodó egység a költségek felmerülése révén haszonra tesz szert. Egyes esetekben a földterületnek lehet korlátozott hasznos élettartama, amikor is azt olyan módszerrel értékcsökkentik, amely megfelelően tükrözi a belőle származó hasznokat.

60. Az értékcsökkenési módszernek tükröznie kell azt az ütemet, amelyben az eszköz jövőbeni gazdasági hasznait a gazdálkodó egység várhatóan megszerzi.

61. Az adott eszközre alkalmazott értékcsökkenési módszert legalább évente, a pénzügyi év végén felül kell vizsgálni, és amennyiben az adott eszközben megtestesülő jövőbeni gazdasági hasznok megszerzésének várható ütemében jelentős változás következett be, a módszert a megváltozott ütemnek megfelelően módosítani kell. E változás eredményét az IAS 8 szerint, a számviteli becslésekben bekövetkező változásként kell elszámolni.

62. Az eszköz értékcsökkenthető összegének a hasznos élettartamra történő szisztematikus elosztására különböző értékcsökkenési módszerek alkalmazhatók. E módszerek között van a lineáris módszer, a fokozatosan csökkenő egyenleg módszer és a termelési egységek módszer. A lineáris értékcsökkentés az eszköz hasznos élettartama során állandó leírást eredményez, amennyiben a maradványérték nem változik. A csökkenő egyenleg módszer az eszköz hasznos élettartama során csökkenő mértékű leírást eredményez. A termelési egység módszer a várható hasznosítás vagy termelés alapján meghatározott leírást eredményez. A gazdálkodó egységnek azt a módszer kell választania, amely legjobban tükrözi az adott eszközben megtestesülő jövőbeni gazdasági hasznok megszerzésének várható ütemét. A választott módszert minden időszakról időszakra következetesen alkalmazzák, kivéve, ha a jövőbeni gazdasági hasznok megszerzésének várható ütemében változás áll be.

62A. Nem helyénvaló az az értékcsökkenési módszer, amely az eszköz használatát magában foglaló tevékenység által termelt bevételen alapul. Az eszközök használatát magában foglaló tevékenység által termelt bevétel általában az eszköz gazdasági hasznainak megszerzésén kívüli tényezőket tükröz. Például: a bevételt egyéb inputok és folyamatok, értékesítési tevékenységek, valamint az értékesítési mennyiségek és árak változásai is befolyásolják. A bevétel árkomponensét befolyásolhatja az infláció, amely azonban semmi kihatással sincs az eszköz felhasználására.

63. Annak meghatározására, hogy az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele értékvesztett-e, a gazdálkodó egység az IAS 36 Eszközök értékvesztése standardot alkalmazza. Az a standard bemutatja, hogyan vizsgálja felül a gazdálkodó egység az eszközei könyv szerinti értékét, hogyan határozza meg az eszköz megtérülő értékét, és hogy mikor jelenít meg vagy ír vissza értékvesztés miatti veszteséget.

64. [Törölve]

65. Amennyiben korábban értékvesztetté vált, elveszett vagy átengedett ingatlanokra, gépekre és berendezésekre vonatkozóan harmadik személy kompenzációt fizet, annak összegét akkor kell az eredményben szerepeltetni, amikor a kompenzáció esedékessé válik.

66. Az ingatlanok, gépek és berendezések tételeinek értékvesztései vagy veszteségei, a kapcsolódó, harmadik személlyel szembeni kárigények, vagy kapott kártérítések, valamint a helyettesítő eszközök bármely későbbi beszerzése vagy előállítása mind elkülönült gazdasági események, és azokat elkülönülten számolják el az alábbiak szerint:

(a) az ingatlanok, gépek és berendezések értékvesztését az IAS 36 alapján jelenítik meg;

(b) a használatból kivont vagy elidegenített ingatlanok, gépek és berendezések kivezetését a jelen standard alapján határozzák meg;

(c) a korábban értékvesztetté vált, elveszett vagy átengedett ingatlanokra, gépekre és berendezésekre vonatkozóan harmadik személytől származó kártérítés akkor szerepel az eredményben, amikor az esedékessé válik; valamint

(d) a helyettesítőként helyreállított, megvásárolt vagy előállított ingatlanok, gépek és berendezések bekerülési értékét a jelen standard alapján határozzák meg.

67. Az ingatlanok, gépek, és berendezések valamely tétele könyv szerinti értékét ki kell vezetni:

(a) az eszköz elidegenítésekor; vagy

(b) ha használatából vagy elidegenítéséből nem várható jövőbeni gazdasági haszon.

68. Az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele kivezetéséből származó nyereséget vagy veszteséget a kivezetéskor az eredményben kell elszámolni (kivéve, ha az IAS 17 egy visszlízing esetén ettől eltérően rendelkezik). A nyereséget nem lehet árbevételként elszámolni.

68A. Az a gazdálkodó egység azonban, amely rendes tevékenysége keretében rutinszerűen értékesít másoknak történő bérbeadás céljára tartott ingatlanokat, gépeket és berendezéseket, köteles az ilyen eszközeit a készletekbe azon időpontbeli könyv szerinti értéken átvezetni, amikor bérbeadásuk megszűnik, és értékesítésre tartottá válnak. Az ilyen eszközök értékesítéséből származó bevételeket az IAS 18 Bevételek standarddal összhangban kell elszámolni. Az IFRS 5 standard nem alkalmazható, ha a rendes működés keretében értékesítésre tartott eszközöket a készletek közé vezetnek át.

69. Az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele elidegenítése számos különböző módon történhet (pl. értékesítés, pénzügyi lízingbe adás vagy adományozás). Az eszköz elidegenítési időpontjának meghatározásánál a gazdálkodó egység az IAS 18 standardban meghatározott, az áruk értékesítéséből származó bevétel megjelenítésére vonatkozó kritériumokat alkalmazza. Az IAS 17 szabályozza a visszlízing formájában megvalósuló elidegenítést.

70. Amennyiben a 7. bekezdésben meghatározott megjelenítési alapelv alapján a gazdálkodó egység az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele könyv szerinti értékébe az eszköz valamely részének cseréjéhez kapcsolódó költséget is beleszámította, a kicserélt rész könyv szerinti értékét ki kell vezetni, függetlenül attól, hogy azt korábban külön értékcsökkentették-e vagy sem. Ha a gazdálkodó egység nem tudja meghatározni a kicserélt rész könyv szerinti értékét, a pótlási értéket is felhasználhatja annak megítéléséhez, hogy az adott rész a beszerzés vagy előállítás időpontjában milyen értékkel bírt.

71. Az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele kivezetéséből származó nyereséget vagy veszteséget az elidegenítésből befolyó nettó bevétel, ha van, valamint az eszköz könyv szerinti értéke közötti különbözetként kell meghatározni.

72. Az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele elidegenítéséből származó elismert ellenértéket kezdetben valós értéken számolják el. Ha a fizetés halasztottan történik, a kapott ellenértéket kezdetben a készpénzes árnak megfelelő ellenértéken jelenítik meg. Az ellenérték nominális értéke és a készpénzes árnak megfelelő ellenérték közötti különbséget kamatbevételként jelenítik meg az IAS 18-nak megfelelően, a követelés effektív hozamát tükrözve.

73. A pénzügyi kimutatásokban az ingatlanok, gépek és berendezések minden egyes csoportjára közzé kell tenni:

(a) a bruttó könyv szerinti érték meghatározására felhasznált értékelési alapokat;

(b) az alkalmazott értékcsökkenési módszereket;

(c) a hasznos élettartamokat, vagy az alkalmazott értékcsökkenési kulcsokat;

(d) a bruttó könyv szerinti értéket és a halmozott értékcsökkenést (a halmozott értékvesztés miatti veszteségekkel összevonva) az időszak elején és végén; valamint

(e) az időszak eleji és végi könyv szerinti érték összeegyeztetését, bemutatva:

i. a növekedéseket;

ii. az IFRS 5 szerint értékesítésre tartottnak minősített, vagy egy értékesítésre tartott elidegenítési csoport részeként kezelt eszközöket;

iii. az üzleti kombinációk keretében történt beszerzéseket;

iv. a 31., 39. és 40. bekezdés alapján az átértékelésből származó növekedést vagy csökkenést, valamint az IAS 36 alapján közvetlenül ►M5  az egyéb átfogó jövedelemben elszámolt vagy visszaírt ◄ értékvesztés miatti veszteségeket;

v. az IAS 36 alapján az eredményben megjelenített értékvesztés miatti veszteségeket;

vi. az IAS 36 alapján az eredményben visszaírt értékvesztés miatti veszteségeket;

vii. az értékcsökkenést;

viii. a pénzügyi kimutatásoknak a funkcionális pénznemről egy eltérő prezentálási pénznemre történő átváltásából származó nettó árfolyam-különbözetet, beleértve egy külföldi érdekeltség prezentálási pénznemre történő átszámításából származó nettó árfolyam-különbözetet is; valamint

ix. az egyéb változásokat.

74. A pénzügyi kimutatásokban közzé kell tenni továbbá:

(a) a jogcímkorlátozások létezését és összegét, valamint a kötelezettségek biztosítékaként elzálogosított ingatlanokat, gépeket és berendezéseket;

(b) az ingatlanok, gépek és berendezések valamely tétele könyv szerinti értékében az eszköz létrehozása során elszámolt ráfordításokat;

(c) az ingatlanok, gépek és berendezések beszerzésére vonatkozó szerződéses elkötelezettségek összegét; valamint

(d) amennyiben az magában az ►M5  átfogó jövedelemre vonatkozó kimutatásban ◄ nincs külön közzétéve, az értékvesztetté vált, elveszett vagy átengedett ingatlanokra, gépekre és berendezésekre vonatkozóan harmadik személyektől kapott, az eredményben szerepeltetett kompenzáció összegét.

75. Az értékcsökkenési módszer kiválasztása és az eszköz hasznos élettartamának becslése megítélés kérdése. Ennek megfelelően az alkalmazott módszerek és a becsült hasznos élettartamok vagy értékcsökkenési kulcsok közzététele a pénzügyi kimutatások felhasználói számára olyan információkat biztosít, amelyek lehetővé teszik számukra, hogy megítéljék a gazdálkodó egység vezetése által választott politikát, és lehetővé teszik a más gazdálkodó egységekkel való összehasonlításokat. Hasonló okokból szükséges közzétenni:

(a) az adott időszak alatti értékcsökkenést, akár az eredményben, akár más eszközök bekerülési értékeként került megjelenítésre; valamint

(b) a halmozott értékcsökkenést az időszak végén.

76. Az IAS 8-nak megfelelően a gazdálkodó egység közzéteszi a számviteli becslésben bekövetkezett azon változás jellegét és hatását, amely a beszámolási időszakra hatással van, vagy a későbbi időszakokra vonatkozóan várhatóan hatással lesz. Az ingatlanokra, gépekre és berendezésekre vonatkozóan ilyen közzététel származhat pl. az alábbiakkal kapcsolatos becslésváltozásokból:

(a) maradványértékek;

(b) az ingatlanok, gépek és berendezések leszerelésének és elszállításának és a telephely helyreállításának becsült költségei;

(c) hasznos élettartamok; valamint

(d) értékcsökkenési módszerek.

77.  Ha az ingatlanok, gépek és berendezések átértékelt értéken vannak kimutatva, a következőket közzé kell tenni az IFRS 13 standard által előírt közzétételeken kívül:

(a) az átértékelés tényleges időpontját;

(b) azt, hogy bevontak-e független értékbecslőt;

(c)  [törölve]

(d)  [törölve]

(e) az ingatlanok, gépek és berendezések minden egyes átértékelt csoportjára vonatkozóan azon könyv szerinti értéket, amelyet akkor jelenítettek volna meg, ha az eszközöket a bekerülésiérték-modell szerint tartják nyilván; valamint

(f) az átértékelési többletet, feltüntetve az időszaki változásokat és az egyenlegnek a részvényesek közötti felosztására vonatkozó bármilyen korlátozást.

78. A gazdálkodó egység a 73(e) iv–vi. bekezdésben előírt információkon túlmenően az IAS 36 standarddal összhangban közzéteszi az értékvesztett ingatlanokra, gépekre és berendezésekre vonatkozó információkat.

79. A pénzügyi kimutatások felhasználói számára az alábbi információk szintén relevánsak lehetnek:

(a) az átmenetileg használaton kívüli ingatlanok, gépek és berendezések könyv szerinti értéke;

(b) a már teljesen leírt, de még használatban lévő ingatlanok, gépek és berendezések bruttó könyv szerinti értéke;

(c) az aktív használatból kivont olyan ingatlanok, gépek és berendezések könyv szerinti értéke, amelyeket nem minősítettek elidegenítésre tartottnak az IFRS 5-tel összhangban; valamint

(d) a bekerülésiérték-modell alkalmazása esetén az ingatlanok, gépek és berendezések valós értékét, ha az lényegesen eltér a könyv szerinti értéktől.

80. Az eszközcsere útján megszerzett ingatlanok, gépek és berendezések kezdeti értékelésére vonatkozó, a 24–26. bekezdésben foglalt előírásokat a jövőre nézve, csak jövőbeli ügyletekre kell alkalmazni.

80A.  Az IFRS standardok éves javításai: 2010–2012. évi ciklus módosította a 35. bekezdést. A gazdálkodó egységeknek ezt a módosítást valamennyi megjelenített átértékelés tekintetében a módosítás első alkalmazásának időpontjában vagy azt követően kezdődő éves időszakban, valamint az azt közvetlenül megelőző éves időszakban kell alkalmazniuk. A gazdálkodó egység bemutathat módosított összehasonlító információkat is bármely korábbi bemutatott időszak vonatkozásában, de nem köteles ezt megtenni. Amennyiben a gazdálkodó egység módosítatlan összehasonlító információkat mutat be bármely korábbi időszak vonatkozásában, egyértelműen azonosítania kell a módosítatlan információt, utalnia kell arra, hogy azt eltérő alapon mutatták be, és ismertetnie kell ezt az alapot.

81. A gazdálkodó egységnek a jelen standardot a 2005. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy 2005. január 1-je előtt kezdődő időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

81A. A gazdálkodó egységnek a 3. bekezdésben szereplő módosítást a 2006. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha egy gazdálkodó egység az IFRS 6 standardot egy korábbi időszakra alkalmazza, ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.

81B. A (2007-ben módosított) IAS 1 Pénzügyi kimutatások prezentálása standard módosította az IFRS-ekben alkalmazott terminológiát. Ezen kívül módosította a 39., 40. és 73(e)(iv) bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezen módosításokat a 2009. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2007-ben módosított) IAS 1 standardot, akkor ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.

81C. A (2008-ban a Nemzetközi Számviteli Standard Testület által módosított) IFRS 3 Üzleti kombinációk standard módosította a 44. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezen módosítást a 2009. július 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha a gazdálkodó egység egy korábbi időszakra alkalmazza a (2008-ban módosított) IFRS 3 standardot, akkor ezt a módosítást is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.

81D. A 2008 májusában közzétett IFRS-ek javításai módosították a 6. és a 69. bekezdést, és beiktatták a 68A. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2009. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha egy gazdálkodó egység ezeket a módosításokat egy korábbi időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie, és ezzel egyidejűleg az IAS 7 Cash flow kimutatások standard módosításait is alkalmaznia kell.

81E. A 2008 májusában közzétett IFRS-ek javításai módosították az 5. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezt a módosítást előretekintően, a 2009. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás akkor megengedett, ha gazdálkodó egység egyidejűleg alkalmazza az IAS 40 standard 8., 9., 22., 48., 53., 53A., 53B., 54., 57. és 85B. bekezdésének módosításait. Ha egy gazdálkodó egység ezt a módosítást egy korábbi időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

81F. A 2011 májusában kiadott IFRS 13 standard módosította a valós érték meghatározását a 6. bekezdésben, valamint módosította a 26., a 35. és a 77. bekezdést, és törölte a 32. és a 33. bekezdést. A gazdálkodó egység akkor köteles alkalmazni ezeket a módosításokat, amikor alkalmazza az IFRS 13 standardot.

81G. A 2012 májusában közzétett Éves javítások: 2009–2011. évi ciklus módosította a 8. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezt a módosítást az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standardnak megfelelően visszamenőleg kell alkalmaznia a 2013. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha a gazdálkodó egység ezt a módosítást egy korábbi időszakra alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt.

81H. A 2013 decemberében közzétett Az IFRS standardok éves javításai: 2010–2012. évi ciklus módosította a 35. bekezdést, és a standardot a 80A. bekezdéssel bővítette. A gazdálkodó egységeknek ezt a módosítást a 2014. július 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmazniuk. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha a gazdálkodó egység ezt a módosítást egy korábbi időszakra alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt.

81I. A 2014 májusában közzétett Az értékcsökkenés és az amortizáció elfogadható módszereinek egyértelművé tétele (Az IAS 16 és az IAS 38 standard módosításai) módosította az 56. bekezdést, és hozzáadta a 62A. bekezdést. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a jövőre nézve, a 2016. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha egy gazdálkodó egység ezeket a módosításokat egy korábbi időszakra alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt.

81K. A 2014 júniusában kibocsátott Mezőgazdaság: Termő növények (Az IAS 16 és az IAS 41 módosításai) módosította a 3., a 6. és a 37. bekezdést, és kiegészítette a standardot a 22A. és a 81L–81M. bekezdésekkel. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2016. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha a gazdálkodó egység ezeket a módosításokat egy korábbi időszakra alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat visszamenőlegesen kell alkalmaznia az IAS 8 standardnak megfelelően, a 81M. bekezdésben foglaltak kivételével.

81L. Abban a beszámolási időszakban, amelyikben a Mezőgazdaság: Termő növények (Az IAS 16 és az IAS 41 módosításai) először kerül alkalmazásra, a gazdálkodó egységnek a tárgyidőszakra vonatkozóan nem kell közzétennie az IAS 8 standard 28. bekezdésének (f) pontjában előírt mennyiségi információkat. A gazdálkodó egységnek mindamellett közzé kell tennie az IAS 8 standard 28. bekezdésének (f) pontjában előírt mennyiségi információkat minden bemutatott korábbi időszakra vonatkozóan.

81M. A gazdálkodó egység dönthet úgy, hogy egy termő növényre vonatkozó tételt az arra a beszámolási időszakra vonatkozó pénzügyi kimutatásokban bemutatott legelső időszak kezdetekor fennálló valós értékén értékel, amelyben először alkalmazza a Mezőgazdaság: Termő növények (Az IAS 16 és az IAS 41 módosításai) módosítást, és ezt a valós értéket alkalmazhatja a tétel akkori vélelmezett bekerülési értékeként. A megelőző könyv szerinti érték és a valós érték közötti bármely különbséget a nyitó felhalmozott eredményben kell megjeleníteni a legkorábbi bemutatott időszak elején.

82. A jelen standard hatályon kívül helyezi az (1998-ban módosított) IAS 16 Ingatlanok, gépek és berendezések standardot.

83. A jelen standard hatályon kívül helyezi az alábbi értelmezéseket:

(a) SIC-6 A meglévő szoftver módosításának költségei;

(b) SIC-14 Ingatlanok, gépek és berendezések – tételek értékvesztésének vagy hiányának kompenzálása; valamint

(c) SIC-23 Ingatlanok, gépek és berendezések – alapvető karbantartás vagy nagyjavítás költségei.

1. A jelen standard célja, hogy a lízingbevevők és a lízingbeadók részére előírja a lízingekkel kapcsolatosan alkalmazandó megfelelő számviteli politikát és közzétételt.

2. A jelen standardot kell alkalmazni valamennyi lízing elszámolásánál, kivéve:

(a) az ásványkincsek, kőolaj-, földgáz és hasonló, nem megújuló erőforrások feltárására vagy hasznosítására vonatkozó lízingeket; valamint

(b) az olyan tételekre vonatkozó licencszerződéseket, mint a mozifilmek, videofelvételek, színdarabok, kéziratok, szabadalmak és szerzői jogok.

(a) a lízingbevevő birtokában lévő olyan ingatlan, amelyet befektetési célú ingatlanként számolnak el (lásd IAS 40 Befektetési célú ingatlanok);

(b) a lízingbeadó által operatív lízing keretében rendelkezésre bocsátott befektetési célú ingatlanok (lásd IAS 40);

c)   az IAS 41 Mezőgazdaság standard hatókörébe tartozó, a lízingbe vevő által pénzügyi lízing keretében birtokolt biológiai eszközök; vagy

d)   az IAS 41 standard hatálya alá tartozó, a lízingbe adó által operatív lízing keretében rendelkezésre bocsátott biológiai eszközök.

3. A jelen standard alkalmazandó az olyan szerződésekre, amelyek az eszközök használati jogát ruházzák át, még akkor is, ha azok az ilyen eszközök működtetésével vagy karbantartásával kapcsolatosan alapvető szolgáltatások nyújtását követelik meg a lízingbeadótól. Jelen standard nem vonatkozik az olyan szolgáltatási szerződések formájában kötött megállapodásokra, amelyek során az adott eszközök használati joga nem száll át egyik szerződő félről a másikra.

4. A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

(a) valamilyen esetleges függő esemény bekövetkezik;

(b) a lízingbeadó hozzájárul;

(c) a lízingbevevő ugyanazzal a lízingbeadóval ugyanarra, vagy egy azzal egyenértékű eszközre vonatkozóan új lízingmegállapodást köt; vagy

(d) a lízingbevevő megfizet egy olyan további összeget, amely alapján a lízing kezdetekor a lízing folytatása ésszerű mértékben biztosnak látszik.

(a) a lízinget vagy operatív, vagy pénzügyi lízingnek minősítik; valamint

(b) pénzügyi lízing esetén, meghatározzák a lízingfutamidő kezdetén megjelenítendő összegeket.

(a) a lízingbevevő esetén a lízingbevevő vagy a vele kapcsolt viszonyban álló fél által garantált összegek; vagy

(b) a lízingbeadó esetén, a lízingbeadó felé az alábbi személyek által garantált maradványérték:

i. a lízingbevevő;

ii. a lízingbevevővel kapcsolt viszonyban álló fél; vagy

iii. a lízingbeadótól független harmadik személy, aki pénzügyileg képes teljesíteni a garancia alapján vállalt kötelmeit.

(a) az az időszak, amely alatt egy eszköz egy vagy több használó számára várhatóan gazdaságilag használható; vagy

(b) azoknak a termelési vagy hasonló teljesítményegységeknek a száma, amelyek az eszköz révén egy vagy több használó által várhatóan kinyerhetőek.

(a) a lízingbevevő esetében a maradványértéknek az a része, amelyet a lízingbevevő vagy egy lízingbevevővel kapcsolt viszonyban álló fél garantál (a garancia összege minden esetben legfeljebb akkora lehet, mint a kifizetendő összeg); valamint

(b) a lízingbeadó esetében a maradványértéknek az a része, amelyet a lízingbevevő vagy olyan, a lízingbeadótól független harmadik fél garantál, aki pénzügyileg képes teljesíteni a garancia alapján vállalt kötelmeit.

(a) a pénzügyi lízing alapján a lízingbeadó számára járó minimális lízingfizetések; valamint

(b) a lízingbeadót illető bármely nem garantált maradványérték.

(a) a bruttó lízingbefektetés; és

(b) a nettó lízingbefektetés.

5. A lízingszerződés vagy elkötelezettség olyan feltételt is tartalmazhat, amely szerint a lízingfizetéseket korrigálni kell a lízingelt ingatlan építési vagy megszerzési költségeiben, vagy valamilyen más költség vagy érték összegében – mint pl. általános árszintek, a lízingbeadó lízingre vonatkozóan felmerült finanszírozási költségei – a lízing kezdete és a lízingfutamidő kezdete közötti időszakban bekövetkező változásokkal. Ha van ilyen kikötés, bármely ilyen változás hatását a jelen standard alkalmazásakor úgy kell tekinteni, mintha azok a lízing kezdetén merültek volna fel.

6. A lízing meghatározásába beletartoznak azok, az eszközök bérletével kapcsolatos szerződések, amelyek olyan rendelkezést tartalmaznak, hogy az előírt feltételek teljesítése után a bérlőnek lehetősége van az eszköz tulajdonjogának megszerzésére. Ezek a szerződések néha úgy is ismertek, mint bérleti-adásvételi szerződések.

6A. Az IAS 17 standard a „valós érték” kifejezést oly módon használja, amely néhány szempontból eltér a valós értéknek az IFRS 13 Valós értéken történő értékelés standardban szereplő definíciójától. Ezért az IAS 17 standard alkalmazásakor a gazdálkodó egység a valós értéket az IAS 17 standardnak megfelelően határozza meg, nem az IFRS 13 szerint.

7. A jelen standardban elfogadott lízingminősítés azon alapul, hogy a lízingelt eszköz tulajdonlásával járó kockázatok és hasznok milyen mértékben tartoznak a lízingbeadóhoz vagy a lízingbevevőhöz. A kockázatok közé tartoznak a kapacitáskihasználatlanságból vagy műszaki avulásból származó veszteségek, valamint a gazdasági körülmények változásából eredő hozammódosulások lehetősége. A hasznokat képviselheti az eszköz gazdasági élettartama alatt történő nyereséges működésére, valamint értékének növekedéséből vagy a maradványérték realizálásából származó nyereségre vonatkozó várakozás.

8. Egy lízing akkor minősül pénzügyi lízingnek, ha lényegileg az összes, a tulajdonlással járó kockázatot és hasznot átadja a lízingbevevőnek. Egy lízing akkor minősül operatív lízingnek, ha nem adja át lényegileg az összes, a tulajdonlással járó kockázatot és hasznot a lízingbevevőnek.

9. Mivel a lízingbeadó és lízingbevevő közötti ügylet alapja egy közöttük lévő lízingszerződés, helyénvaló következetes fogalmakat alkalmazni. Ezeknek a fogalmaknak a lízingbeadó és a lízingbevevő eltérő körülményeire történő alkalmazása néha azt eredményezheti, hogy ugyanazt a lízinget másként minősítik. Ilyen eset állhat fenn pl., amikor a lízingbeadó a lízingbevevőtől független fél által nyújtott maradványértékre vonatkozó garanciából haszonra tesz szert.

10. Az, hogy egy lízing pénzügyi vagy operatív lízing-e, az ügylet tényleges tartalmától, és nem a szerződés formájától függ ( 5 ). Példák olyan helyzetekre, amelyek önmagukban vagy kombinációban szokásosan a lízing pénzügyi lízingként történő minősítéséhez vezetnek:

(a) a lízing futamidejének végéig a lízing a tulajdonjogot átadja a lízingbevevőnek;

(b) a lízingbevevőnek opciója van az eszköz megvásárlására olyan áron, amely az opció lehívhatóvá válásának időpontjában érvényes valós értékhez képest megfelelően alacsony ahhoz, hogy a lízing kezdetekor ésszerűen biztos legyen, hogy az opciót le fogják hívni;

(c) a lízing futamideje lefedi a lízingelt eszköz gazdasági élettartamának jelentős részét, még akkor is, ha a tulajdonjog nem száll át;

(d) a lízing kezdetekor a minimális lízingfizetések jelenértéke lényegében eléri a lízingelt eszköz valós értékét; valamint

(e) a lízingelt eszközök annyira speciális jellegűek, hogy jelentősebb változtatás nélkül csak a lízingbevevő tudja azokat használni.

11. Azon esetek jellemzői, amelyek önmagukban vagy valamilyen kombinációban szintén ahhoz vezethetnek, hogy egy lízing pénzügyi lízingnek minősül, a következők:

(a) ha a lízingbevevő felmondhatja a lízinget, a lízingbeadónak a felmondással kapcsolatos veszteségeit a lízingbevevő viseli;

(b) a maradványérték valós értékének ingadozásaiból származó nyereség vagy veszteség a lízingbevevőt illeti (pl. olyan bérletidíj-engedmény formájában, amely a futamidő végén egyenlő lesz az értékesítés bevételének nagy részével); valamint

(c) a lízingbevevő egy további időszakra folytathatja a lízinget olyan lízingdíjért, amely lényegesen alacsonyabb a piaci lízingdíjnál.

12. A 10. és 11. bekezdésben felsorolt példák és jellemzők nem mindig döntőek. Amennyiben egyéb jellemzők alapján egyértelmű, hogy a lízing alapvetően nem adja át a tulajdonlással járó lényegileg összes kockázatot és hasznot, a lízing operatív lízingnek minősül. Erre példa lehet az az eset, amikor az eszköz tulajdonjoga a lízingfutamidő végén egy olyan változó összegű kifizetésért cserében száll át, amely az eszköz akkori valós értékével megegyező, vagy ha vannak függő bérleti díjak, amelyek eredményeként a lízingbevevő nem viseli lényegileg az összes kockázatot és hasznot.

13. A lízing minősítése a lízing kezdetekor történik. Ha a lízingbevevő és a lízingbeadó bármikor úgy döntenek – kivéve a lízing meghosszabbításának esetét –, hogy oly módon változtatják meg a lízing feltételeit, hogy annak eredményeképpen a lízing besorolása a 7–12. bekezdésben felsorolt kritériumok alapján megváltozott volna abban az esetben, ha a megváltozott feltételek már a lízing kezdetekor fennálltak volna, a módosított szerződés annak időtartama alatt új szerződésnek minősül. Azonban a becslések változásai (például a lízingelt ingatlan gazdasági élettartamára vagy maradványértékére vonatkozó becslések változásai) vagy a körülményekben bekövetkezett változások (például a lízingbevevő általi nem teljesítés) nem eredményezik a lízing új minősítését.

15A. Ha egy lízing mind telek-, mind épület-elemeket tartalmaz, akkor a gazdálkodó egység minden egyes elem besorolását pénzügyi vagy operatív lízingként, elkülönítve értékeli, a 7–13. bekezdésekkel összhangban. Annak meghatározásakor, hogy a telek eleme operatív vagy pénzügyi lízing-e, fontos szempont, hogy a telek normál körülmények között határozatlan gazdasági élettartammal rendelkezik-e.

16. Minden esetben, amikor a telek és épületek lízingjének minősítéséhez és elszámolásához szükséges, a minimális lízingfizetéseket (beleértve az előre egy összegben megfizetett összegeket is) a telek és az épületkomponensek között a lízing telekkomponensében és épületkomponensében lévő lízingérdekeltségek lízing kezdetén érvényes valós értékeinek egymáshoz viszonyított arányában osztják fel. Amennyiben a lízingfizetéseket nem lehet megbízhatóan felosztani a két komponens között, a teljes lízing pénzügyi lízingnek minősül, kivéve, ha egyértelmű, hogy mindkét komponens operatív lízing, amely esetben a teljes lízing operatív lízingnek minősül.

17. Az olyan telek- és épületlízingnél, melynél a 20. bekezdés alapján a telekkomponensre kezdetben kimutatandó összeg nem lényeges, a telket és az épületeket a lízingbesorolás céljából összevontan, egy egységként lehet kezelni, és a 7–13. bekezdés alapján pénzügyi vagy operatív lízingként lehet besorolni. Ilyen esetben az épületek gazdasági élettartama tekintendő a teljes lízingelt eszköz gazdasági élettartamának.

18. Nem szükséges a telek- és az épületkomponensek elkülönült értékelése, amikor a lízingbevevő mindkét komponensben meglevő érdekeltsége az IAS 40 alapján befektetési célú ingatlannak minősül, és a valósérték-modellt alkalmazzák. Ebben az esetben csak akkor van szükség részletes számításokra, ha az egyik vagy mindkét komponens minősítése egyébként bizonytalan.

19. Az IAS 40-nek megfelelően a lízingbevevő az operatív lízing alapján meglévő ingatlan érdekeltségét befektetési célú ingatlannak minősítheti. Ha így tesz, az ingatlanérdekeltséget úgy számolja el, mintha az pénzügyi lízing volna, valamint a valósérték-modellt alkalmazza a megjelenített eszközre. A lízingbevevőnek folytatnia kell a lízing pénzügyi lízingként való elszámolását még akkor is, ha valamely utólagos esemény oly módon változtatja meg a lízingbevevő ingatlan érdekeltségét, hogy az már nem minősül befektetési célú ingatlannak. Ez az eset állhat fenn például, amikor a lízingbevevő:

(a) használatba veszi az ingatlant, amelyet ekkor átsorolnak a saját használatú ingatlanok közé a használat megváltozásának időpontjában érvényes valós értékkel megegyező vélelmezett bekerülési értéken; vagy

(b) allízingbe adja, amely az érdekeltség tulajdonlásával járó lényegileg összes kockázatot és hasznot átadja egy független harmadik félnek. Az ilyen allízinget a lízingbevevő harmadik személy számára nyújtott pénzügyi lízingként számolja el, bár a harmadik személy azt operatív lízingként is elszámolhatja.

20. A lízingfutamidő kezdetén a lízingbevevőknek a pénzügyi lízinget eszközként és kötelezettségként kell a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásukban ◄ megjeleníteniük a lízingelt vagyontárgy valós értékével, vagy, ha ez alacsonyabb, a minimális lízingfizetések jelenértékével azonos összegben, mindezeket a lízing kezdetén meghatározva. A minimális lízingfizetések jelenértékének kiszámításakor alkalmazandó diszkontráta a lízing implicit kamatlába, ha az megállapítható; ha nem, a lízingbevevő járulékos kamatlábát kell alkalmazni. A lízingbevevő bármely kezdeti közvetlen költségét hozzá kell adni az eszközként kimutatott értékhez.

21. Az ügyleteket és egyéb eseményeket tartalmuk és a pénzügyi realitásuk szerint kell elszámolni és bemutatni, nem csupán a jogi formájuk szerint. Bár egy lízingszerződés jogi formája alapján lehet, hogy a lízingbevevő nem szerzi meg a lízingelt eszköz tulajdonjogát, a pénzügyi lízing esetében a tartalom és a pénzügyi realitás az, hogy a lízingbevevő az eszköz gazdasági élettartamának jelentős részére vonatkozóan megszerzi a lízingelt eszköz használatából adódó gazdasági hasznokat cserében azért, hogy kötelmet vállal arra, hogy ezért a jogért a lízing kezdetekor kiszámolt, az eszköz valós értékét és a vele kapcsolatban felmerülő finanszírozási költségeket megközelítő összeget fizet.

22. Ha az ilyen lízingek nem jelennek meg a lízingbevevő ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásában, ◄ akkor a gazdálkodó egység gazdasági erőforrásainak és kötelmeinek a szintje is alulértékelt, ezáltal torzítja a pénzügyi mutatókat. Ennek megfelelően az a helyénvaló, hogy a pénzügyi lízinget mind eszközként, mind pedig a jövőbeni lízingfizetések megfizetésére való kötelemként megjelenítsék a lízingbevevő ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásában. ◄ A lízingfutamidő kezdetén a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban ◄ kimutatott eszköz, valamint a jövőbeni lízingfizetésekre vonatkozó kötelezettség azonos összegűek, figyelmen kívül hagyva a lízingbevevő kezdeti közvetlen költségeit, amelyeket hozzáadnak az eszközként kimutatott összeghez.

23. Nem helyénvaló, ha a lízingelt eszközökhöz kapcsolódó kötelezettségeket a pénzügyi kimutatásokban a lízingelt eszközökből történő levonásként szerepeltetik. Ha a kötelezettségeknek a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásban ◄ való bemutatásánál megkülönböztetik a rövid és nem rövid lejáratú kötelezettségeket, akkor a lízingkötelezettségeket is ugyanígy meg kell különböztetni.

24. Gyakran merülnek fel kezdeti közvetlen költségek bizonyos lízingtevékenységekkel kapcsolatban, mint például a lízingszerződések megtárgyalása és véglegesítése. Azokat a költségeket, amelyeket közvetlenül a lízingbevevőnek a pénzügyi lízing érdekében végrehajtott tevékenységeinek tulajdoníthatóként azonosítanak, hozzáadják az eszközként kimutatott összeghez.

25. A minimális lízingfizetéseket meg kell osztani a pénzügyi ráfordítás és a fennálló kötelezettség csökkentése között. A pénzügyi ráfordítást a lízing futamideje alatt úgy kell az egyes időszakokhoz rendelni, hogy a kötelezettség fennmaradó egyenlegére állandó időszaki kamatlábat eredményezzen. A függő bérleti díjakat azok felmerülésének időszakában kell ráfordításként elszámolni.

26. A gyakorlatban a számítások leegyszerűsítése érdekében a lízingbevevő valamilyen közelítő módszert is alkalmazhat a pénzügyi ráfordításnak a lízing futamideje alatti időszakokhoz történő hozzárendelése során.

27. A pénzügyi lízing eredményeképpen az egyes beszámolási időszakokban pénzügyi ráfordítás, valamint az értékcsökkenthető eszközökre értékcsökkenési leírás keletkezik. Az értékcsökkenthető lízingelt eszközökre alkalmazott értékcsökkenési politikának összhangban kell lennie a saját tulajdonban álló értékcsökkenthető eszközökre alkalmazott politikával, és az elszámolt értékcsökkenést az IAS 16 Ingatlanok, gépek és berendezések és az IAS 38 Immateriális javak standardokban foglaltak alapján kell kiszámítani. Ha nincs elfogadható bizonyosság arra, hogy a lízingbevevő a lízing futamidejének végéig megszerzi a tulajdonjogot, az eszközt a lízing futamideje vagy a hasznos élettartam közül a rövidebb időszak alatt kell teljesen értékcsökkenteni.

28. A lízingelt eszköz értékcsökkenthető összegét az egyes, a használat várható ideje alatti beszámolási időszakokhoz olyan szisztematikus alapon rendelik hozzá, amely összhangban van azzal az értékcsökkenési politikával, amit a lízingbevevő a saját tulajdonú értékcsökkenthető eszközökre alkalmaz. Ha elfogadható bizonyosság van arra, hogy a lízingbevevő megszerzi a tulajdonjogot a lízing futamidejének végéig, akkor a várható használati idő az eszköz hasznos élettartama; máskülönben az eszközt a lízing futamideje vagy a hasznos élettartam közül a rövidebb időszak alatt értékcsökkentik.

29. Az eszközre vonatkozó értékcsökkenési leírás és a pénzügyi ráfordítás adott időszaki együttes összege ritkán azonos az adott időszaki lízingfizetéssel, így nem helyénvaló egyszerűen a lízingfizetéseket számolni el ráfordításként. Ennek megfelelően valószínűtlen, hogy az eszköz és a hozzá kapcsolódó kötelezettség egyforma összegű a lízing futamidejének kezdete után.

30. Annak meghatározásához, hogy egy lízingelt eszköz értékvesztett-e, a gazdálkodó egység az IAS 36 Eszközök értékvesztése standardot alkalmazza.

31. A lízingbevevőknek az IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok: közzétételek standard előírásainak való megfelelés mellett, az alábbiakat kell közzétenniük a pénzügyi lízingekre:

(a) az eszközök minden egyes csoportjára a ►M5  beszámolási időszak végi ◄ könyv szerinti nettó értéket;

(b) a jövőbeni minimális lízingfizetések ►M5  beszámolási időszak végi ◄ összegének az egyeztetését azok jelenértékével. Ezen túlmenően a gazdálkodó egységnek a következő időszakok mindegyikére közzé kell tennie a jövőbeni minimális lízingfizetések ►M5  beszámolási időszak végi ◄ teljes összegét és azok jelenértékét:

i. egy éven belül;

ii. egy éven túl, de öt éven belül;

iii. öt éven túl;

(c) az adott időszakban ráfordításként elszámolt függő bérleti díjakat;

(d) a fel nem mondható allízingekből várhatóan befolyó jövőbeni minimális allízingfizetések ►M5  beszámolási időszak végi ◄ összegét;

(e) a lízingbevevő lényeges lízingmegállapodásainak általános bemutatását, amelynek tartalmaznia kell többek között, de nem kizárólag az alábbiakat:

i. a fizetendő függő bérleti díjak megállapításának alapját;

ii. a megújítási vagy vételi opciók és értékállósági záradékok meglétét és azok feltételeit; valamint

iii. a lízingmegállapodások által támasztott korlátozásokat, például az osztalékokra, a további kölcsönökre, és a további lízingekre vonatkozóan.

32. Ezenfelül az IAS 16-ban, az IAS 36-ban, az IAS 38-ban, az IAS 40-ben és az IAS 41-ben előírt közzétételi kötelezettségek is alkalmazandók a lízingbevevők pénzügyi lízing alapján lízingelt eszközeire.

33. Az operatív lízing alapján történő lízingfizetéseket lineáris módszerrel a lízing futamideje alatt kell ráfordításként elszámolni, kivéve, ha valamilyen más szisztematikus alap jobban tükrözi a felhasználó hasznának időbeni megoszlását ( 6 ).

34. Operatív lízing esetén a lízingfizetéseket (kivéve a szolgáltatások, pl. biztosítás és karbantartás díját) ráfordításként, lineáris módszerrel kell elszámolni akkor is, ha a fizetések nem ilyen alapon történnek, kivéve, ha más szisztematikus alap jobban tükrözi a felhasználó hasznainak időbeli megoszlását.

35. A lízingbevevőnek az IFRS 7 előírásainak betartásán túl az alábbiakat kell még közzétennie az operatív lízingekre vonatkozóan:

(a) a fel nem mondható operatív lízingek alapján történő jövőbeni minimális lízingfizetések összegét, az alábbi időszakok mindegyikére vonatkozóan:

i. egy éven belül;

ii. egy éven túl, de öt éven belül;

iii. öt éven túl;

(b) a fel nem mondható allízingekből várhatóan befolyó jövőbeni minimális allízingfizetések ►M5  beszámolási időszak végi ◄ összegét;

(c) az adott időszakban ráfordításként elszámolt lízing- és allízingfizetéseket, elkülönült összegekkel a minimális lízingfizetésekre, a függő bérleti díjakra és az allízingfizetésekre;

(d) a lízingbevevő lényeges lízingmegállapodásainak általános bemutatását, amelynek tartalmaznia kell többek között, de nem kizárólag az alábbiakat:

i. a fizetendő függő bérleti díjak megállapításának alapját;

ii. a megújítási vagy vételi opciók és értékállósági záradékok meglétét és azok feltételeit; valamint

iii. a lízingmegállapodások által támasztott korlátozásokat, például az osztalékokra, a további kölcsönökre és a további lízingekre vonatkozóan.

36. A lízingbeadóknak a pénzügyi lízingbe adott eszközöket ki kell mutatniuk a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásukban, ◄ és azokat követelésként kell szerepeltetniük a nettó lízingbefektetéssel azonos összegben.

37. A pénzügyi lízingnél a lízingbeadó a tulajdonjoggal járó lényegileg minden hasznot és kockázatot átad, így a járó lízingfizetéseket a lízingbeadó tőketörlesztésként és pénzügyi bevételként kezeli, amelynek az a célja, hogy a lízingbeadó számára megtérüljenek, és hasznokat hozzanak befektetései és szolgáltatásai.

38. A lízingbeadónál gyakran merülnek fel kezdeti közvetlen költségek, és olyan összegek tartoznak ide mint pl. a jutalékok, jogi díjak, és belső költségek, amelyek a lízing megtárgyalásának és véglegesítésének járulékos költségei és közvetlenül azoknak tulajdoníthatók. Ezek nem tartalmaznak általános költségeket, pl. az értékesítési és marketingcsoport költségeit. Azon pénzügyi lízingek esetében, ahol nem egy gyártó vagy egy kereskedő a lízingbeadó, a kezdeti közvetlen költségeket a pénzügyi lízingkövetelés kezdeti értékelése tartalmazza, és azok a lízing futamideje alatt elszámolt bevételt csökkentik. A lízing implicit kamatlába úgy van definiálva, hogy a kezdeti közvetlen költségek automatikusan benne lesznek a pénzügyi lízingből származó követelésben; nincs szükség azok külön hozzáadására. A gyártó vagy kereskedő lízingbevevőknél a lízing megtárgyalásával és véglegesítésével kapcsolatosan felmerült költségek nem tartoznak bele a kezdeti közvetlen költségek fogalmába. Ennek eredményeként azok nem képezik részét a nettó lízingbefektetésnek, és azokat ráfordításként számolják el az értékesítésből származó nyereség elszámolásakor, amely egy pénzügyi lízing esetében általában a lízingfutamidő kezdete.

39. A pénzügyi bevétel elszámolásának olyan ütemben kell történnie, amely a lízingbeadónak a pénzügyi lízinggel kapcsolatos fennmaradó nettó befektetésére állandó időszaki megtérülési rátát tükröz.

40. A lízingbeadó célja, hogy a pénzügyi bevételt a lízing időtartama során szisztematikus és ésszerű alapon ossza fel. A bevételfelosztás olyan ütemben történik, amely a lízingbeadónak a pénzügyi lízinggel kapcsolatos nettó befektetésére állandó időszaki megtérülési rátát tükröz. Az időszakhoz tartozó lízingfizetéseket – a szolgáltatások költségeinek kivételével – a bruttó lízingbefektetéssel szemben kell figyelembe venni, csökkentve ezáltal mind a tőke összegét, mind pedig a nem realizált pénzügyi bevételt.

41. A lízingbeadó bruttó lízingbefektetésének kiszámítása során alkalmazott, becsült nem garantált maradványértékeket rendszeresen felülvizsgálják. Amennyiben a becsült nem garantált maradványérték lecsökkent, a bevételnek a lízing időtartamára való felosztását felülvizsgálják, és az elhatárolt összegeket érintő bármely csökkenést azonnal elszámolják.

41A. Az olyan pénzügyi lízing keretében birtokolt eszközt, amelyet az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standard szerint értékesítésre tartottá minősítettek (vagy egy értékesítésre tartottá minősített elidegenítési csoportba soroltak be), az IFRS 5 standarddal összhangban kell elszámolni.

42. A gyártó vagy kereskedő lízingbeadóknak az adott időszaki értékesítési nyereséget vagy veszteséget a gazdálkodó egység által az azonnali értékesítésre alkalmazott politika szerint kell elszámolniuk. Ha mesterségesen alacsony kamatlábakat határoznak meg, az értékesítés nyereségét arra a szintre kell korlátozni, amely egy piaci kamatláb felszámítása esetén adódna. A gyártó vagy kereskedő lízingbeadónál a lízing megtárgyalásával és véglegesítésével kapcsolatban felmerült költségeket az értékesítésből származó nyereség elszámolásakor kell ráfordításként elszámolni.

43. A gyártók és kereskedők gyakran kínálnak vásárlóiknak választási lehetőséget egy eszköz megvásárlása vagy lízingelése között. Egy eszköznek a gyártó vagy kereskedő lízingbeadó általi lízingbeadásából kétféle bevétel keletkezik:

(a) a lízingelt eszköz azonnali értékesítéséből származó nyereségnek vagy veszteségnek megfelelő nyereség vagy veszteség, normál eladási áron és a vonatkozó mennyiségi vagy kereskedelmi kedvezmények figyelembevételével; valamint

(b) a lízing futamideje alatti pénzügyi bevétel.

44. A lízing futamidejének kezdetén a gyártó vagy kereskedő lízingbeadó által elszámolt értékesítési árbevétel az eszköz valós értéke vagy – ha ez alacsonyabb – a lízingbeadónak járó minimális lízingfizetések jelenértéke, amelyet a piaci kamatláb alkalmazásával számítanak ki. Az értékesítésnek a lízing futamidő kezdetén elszámolt költsége a lízingelt vagyontárgy bekerülési értéke vagy – ha ez eltérő – könyv szerinti értéke, csökkentve a nem garantált maradványérték jelenértékével. Az értékesítés árbevétele és az értékesítés költsége közötti különbözet az értékesítés nyeresége, amelyet a gazdálkodó egység által az azonnali értékesítésre alkalmazott politikával összhangban számolnak el.

45. A gyártó vagy kereskedő lízingbeadók néha úgy próbálnak ügyfeleket szerezni, hogy mesterségesen alacsony kamatokat kínálnak. Az ilyen kamatlábak alkalmazása miatt az ügyletből származó teljes árbevételnek aránytalanul nagy hányadát számolnák el az értékesítés pillanatában. Ha mesterségesen alacsony kamatlábakat határoznak meg, az értékesítés nyeresége arra a szintre korlátozódik, amely egy piaci kamatláb felszámítása esetén adódna.

46. A gyártó vagy kereskedő lízingbeadónál a lízing megtárgyalásával és véglegesítésével kapcsolatban felmerült költségeket a lízingfutamidő kezdetén ráfordításként számolják el, mivel azok főként a gyártó vagy kereskedő értékesítésből származó nyereségének megszerzéséhez kapcsolódnak.

47. A lízingbeadónak az IFRS 7 előírásainak betartásán túl az alábbiakat kell még közzétennie a pénzügyi lízingekre vonatkozóan:

(a) a ►M5  beszámolási időszak végi ◄ teljes bruttó lízingbefektetés és a minimális lízingfizetésekből származó ►M5  beszámolási időszak végi ◄ követelés jelenértéke közötti egyeztetést. Ezen túlmenően a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie a bruttó lízingbefektetést és a minimális lízingfizetési követelések jelenértékét a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatás ◄ fordulónapján az alábbi időszakok mindegyikére vonatkozóan:

i. egy éven belül;

ii. egy éven túl, de öt éven belül;

iii. öt éven túl;

(b) a meg nem szolgált pénzügyi bevételeket;

(c) a lízingbeadónak járó nem garantált maradványértékeket;

(d) a minimális lízingfizetésekből származó behajthatatlan követelésekre elszámolt halmozott leírást;

(e) az időszakban bevételként elszámolt függő bérleti díjakat;

(f) a lízingbeadó lényeges lízingmegállapodásainak általános bemutatását.

48. Növekedési mutatóként gyakran érdemes közzétenni az időszakban szerzett új üzletben meglévő, a meg nem szolgált bevétellel csökkentett bruttó befektetést, a felmondott lízingeknek megfelelő összeg levonása után.

49. A lízingbeadóknak az operatív lízingekben szereplő eszközöket a ►M5  pénzügyi helyzetre vonatkozó kimutatásukban ◄ azok jellegének megfelelően kell bemutatniuk.

50. Az operatív lízingből származó lízingbevételt az árbevételben lineárisan kell a lízing időtartama során elszámolni, kivéve, ha valamilyen más szisztematikus alap jobban tükrözi azt az időbeli megoszlást, ahogyan a lízingelt eszközből származó hasznok csökkennek (6) .

51. A lízingárbevétel megszerzéséhez felmerült, az értékcsökkenési leírást is magukban foglaló költségeket ráfordításként számolják el. A lízing bevételét (kivéve az olyan szolgáltatásokért kapott összegeket, mint a biztosítás vagy a karbantartás) lineárisan számolják el a lízing futamideje alatt, még akkor is, ha az nem ilyen alapon folyik be, kivéve, ha valamilyen más szisztematikus alap jobban tükrözi azt az időbeli megoszlást, ahogyan a lízingelt eszközből származó hasznok csökkennek.

52. A lízingbeadónál az operatív lízingek megtárgyalásához és véglegesítéséhez kapcsolódóan felmerült kezdeti közvetlen költségeket hozzá kell adni a lízingelt eszköz könyv szerinti értékéhez, és ráfordításként a lízing futamideje alatt kell azokat elszámolni, a lízingből származó bevétellel azonos alapon.

53. Az értékcsökkenthető lízingelt eszközökre vonatkozó értékcsökkentési politikának összhangban kell lennie a lízingbeadó hasonló eszközökre használt szokásos értékcsökkentési politikájával, és az értékcsökkenést az IAS 16, valamint az IAS 38 alapján kell kiszámolni.

54. Annak meghatározásához, hogy egy lízingelt eszköz értékvesztett-e, a gazdálkodó egység az IAS 36-ot alkalmazza.

55. A gyártó vagy a kereskedő lízingbeadó nem számol el értékesítési nyereséget az operatív lízing kötésekor, mivel az nem egyenértékű az értékesítéssel.

56. A lízingbeadónak az IFRS 7 előírásainak betartásán túl az alábbiakat kell még közzétennie az operatív lízingekre vonatkozóan:

(a) a fel nem mondható operatív lízingekből származó jövőbeni minimális lízingfizetések teljes, és az egyes alábbi időszakokra vonatkozó összegét:

i. egy éven belül;

ii. egy éven túl, de öt éven belül;

iii. öt éven túl;

(b) az időszakban bevételként elszámolt függő bérleti díjakat;

(c) a lízingbeadó lízingmegállapodásainak általános bemutatását.

57. Ezenfelül az IAS 16-ban, az IAS 36-ban, az IAS 38-ban, az IAS 40-ben és az IAS 41-ben előírt közzétételi kötelezettségek is alkalmazandók a lízingbeadók operatív lízing alapján lízingbe adott eszközeire.

58. A visszlízingügyletek keretében egy eszközt eladnak, majd visszalízingelik. A lízingdíj és az eladási ár rendszerint kölcsönösen függenek egymástól, mivel együttesen tárgyalnak azokról. A visszlízingügyletek számviteli kezelése a benne lévő lízing típusától függ.

59. Ha egy visszlízingügylet pénzügyi lízinget eredményez, a könyv szerinti értéket meghaladó bármely értékesítési bevételt nem lehet bevételként azonnal elszámolni az eladó-lízingbevevőnél. Ehelyett azt el kell határolni, és a lízing időtartama alatt kell amortizálni.

60. Ha a visszlízing pénzügyi lízing, az ügylet egy olyan megoldás, amelynek révén a lízingbeadó finanszírozást nyújt a lízingbevevőnek az eszközt használva biztosítékként. Ezért nem helyénvaló bevételként kezelni a könyv szerinti értéket meghaladó értékesítési hozamokat. Az ilyen többletet elhatárolják, és a lízing futamideje alatt amortizálják.

61. Ha egy visszlízingügylet operatív lízinget eredményez, és nyilvánvaló, hogy az ügyletet valós értéken kötötték, bármely nyereséget vagy veszteséget azonnal el kell számolni. Ha az eladási ár a valós értéknél alacsonyabb, bármely nyereséget vagy veszteséget azonnal el kell számolni, kivéve, ha a veszteséget a jövőbeni, a piaci árnál alacsonyabb lízingfizetések kompenzálják, amikor ezt el kell határolni, és a lízingfizetések arányában kell amortizálni azon időszak alatt, amelynek során az eszközt várhatóan használni fogják. Ha az eladási ár magasabb a valós értéknél, a valós érték fölötti részt el kell határolni, és azon időszak alatt kell amortizálni, amelynek során az eszközt várhatóan használni fogják.

62. Ha a visszlízing operatív lízing, és a lízingfizetéseket, valamint az eladási árat valós értéken állapítják meg, valójában normál értékesítési ügylet zajlott le, és bármely nyereséget vagy veszteséget azonnal elszámolnak.

63. Operatív lízing ügyletek esetén, ha a visszlízingügylet időpontjában a valós érték alacsonyabb az eszköz könyv szerinti értékénél, a könyv szerinti érték és a valós érték közötti különbözettel azonos összegű veszteséget azonnal el kell számolni.

64. A pénzügyi lízingek esetében nincs szükség ilyen módosításra, hacsak nem történt értékvesztés, amely esetben az IAS 36-tal összhangban a könyv szerinti értéket lecsökkentik a megtérülő összegre.

65. A lízingbevevők és lízingbeadók közzétételi kötelezettségei a visszlízingügyletekre is ugyanúgy érvényesek. A lényeges lízingszerződések előírt ismertetése a visszlízingügyletek feltételeinek, és a megállapodás egyedi vagy szokatlan rendelkezéseinek a közzétételéhez vezet.

66. A visszlízingügyletek az IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása standardban meghatározott elkülönült közzétételi kritérium alá eshetnek.

67. A 68. bekezdés figyelembevételével a jelen standard visszamenőleges alkalmazása javasolt, de nem követelmény. Ha a standardot nem alkalmazzák visszamenőlegesen, akkor a már érvényben lévő pénzügyi lízingek egyenlegét úgy kell tekinteni, hogy azokat a lízingbeadó megfelelően állapította meg, és a továbbiakban a jelen standard rendelkezéseivel összhangban kell azokat elszámolni.

68. A korábban az (1997-ben módosított) IAS 17-et alkalmazó gazdálkodó egységnek a jelen standard módosításait valamennyi lízingre vonatkozóan visszamenőleg kell alkalmaznia, vagy amennyiben az (1997-ben módosított) IAS 17-et nem alkalmazták visszamenőlegesen, valamennyi olyan lízingre vonatkozóan, amely azután került megkötésre, hogy a gazdálkodó egység azt a standardot alkalmazni kezdte.

68A.   A gazdálkodó egységnek a még le nem járt lízingek telek-elemeinek besorolását a 69A. bekezdésben hivatkozott módosítások bevezetésének időpontjában ismételten fel kell mérnie, az ilyen lízingek kezdetekor fennálló információk alapján. Egy újonnan pénzügyi lízingként besorolt lízinget visszamenőlegesen kell megjelenítenie, az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standarddal összhangban. Ha azonban a gazdálkodó egység nem rendelkezik a módosítások visszamenőleges alkalmazásához szükséges információkkal, akkor:

a)   a módosításokat ezekre a lízingekre a módosítások bevezetésének időpontjában fennálló tények és körülmények alapján kell alkalmaznia; és

b)   az újonnan pénzügyi lízingként besorolt telek lízingjével kapcsolatos eszközt és kötelezettséget az abban az időpontban érvényes valós értékükön kell kimutatni; az ezen valós értékek közötti bármilyen különbséget a felhalmozott eredményben kell megjeleníteni.

69. A gazdálkodó egységnek a jelen standardot a 2005. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy 2005. január 1-je előtt kezdődő időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

69A. A 2009 áprilisában kibocsátott IFRS-ek javításai részeként a 14. és a 15. bekezdés törlésre került, és a 15A. és 68A. bekezdés hozzáadásra került. A gazdálkodó egységnek ezeket a módosításokat a 2010. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás megengedett. Ha egy gazdálkodó egység ezeket a módosításokat egy korábbi időszakra alkalmazza, közzé kell tennie ezt a tényt.

70. A jelen standard hatályon kívül helyezi az (1997-ben módosított) IAS 17 Lízingek standardot.

1. Ezt a standardot az alábbi ügyletekből és eseményekből származó bevételek elszámolásával kapcsolatban kell alkalmazni:

(a) áruk értékesítése;

(b) szolgáltatások nyújtása; és

(c) a gazdálkodó egység eszközeinek mások által történő, kamatot, jogdíjakat és osztalékokat eredményező használata.

2. Ez a standard hatályon kívül helyezi az 1992-ben jóváhagyott IAS 18 Bevételek elszámolása standardot.

3. Az áruk magukban foglalják a gazdálkodó egység által értékesítés céljából előállított árukat és a továbbértékesítés céljából vásárolt árukat, mint például a kiskereskedő által vásárolt árut, vagy a továbbértékesítés céljából tartott telket vagy más ingatlant.

4. A szolgáltatások nyújtása jellemzően egy szerződésben vállalt feladatnak adott időszak alatt egy gazdálkodó egység által történő teljesítését jelenti. A szolgáltatásnyújtás egy vagy több időszak alatt történhet. Néhány szolgáltatásnyújtásra vonatkozó szerződés beruházási szerződésekhez kapcsolódik, ilyenek például a projektmenedzserek és építészek szolgáltatásaival kapcsolatos szerződések. Az ezekből a szerződésekből származó bevételt nem ez a standard szabályozza, hanem ezeket az IAS 11 Beruházási szerződések standardban előírt, a beruházási szerződésekre vonatkozó követelményeknek megfelelően kell kezelni.

5. A gazdálkodó egység eszközeinek mások által történő használata a következő formákban eredményez bevételeket:

(a) kamat – pénzeszközöknek vagy pénzeszköz-egyenértékeseknek, vagy a gazdálkodó egység követeléseinek használatáért fizetett díjak;