–

az olasz kormány képviseletében G. Palmieri, meghatalmazotti minőségben, segítője: E. De Bonis avvocato dello Stato,

–

a belga kormány képviseletében P. Cottin és J.‑C. Halleux, meghatalmazotti minőségben,

–

a német kormány képviseletében R. Kanitz és J. Möller, meghatalmazotti minőségben,

–

[a 2020. június 8‑i végzéssel kijavítva] a görög kormány képviseletében E.‑M. Mamouna, A. Magrippi és K. Georgiadis, meghatalmazotti minőségben,

–

a francia kormány képviseletében E. de Moustier, A. Alidière és D. Colas, meghatalmazotti minőségben,

–

a holland kormány képviseletében M. Bulterman és M. Noort, meghatalmazotti minőségben,

–

a lengyel kormány képviseletében B. Majczyna, meghatalmazotti minőségben,

–

a svéd kormány képviseletében A. Falk, C. Meyer‑Seitz, H. Shev, J. Lundberg és H. Eklinder, meghatalmazotti minőségben,

–

az Európai Bizottság képviseletében N. Gossement és B.‑R. Killmann, meghatalmazotti minőségben

1

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelmek az EUMSZ 18. és EUMSZ 21. cikk értelmezésére vonatkoznak.

2

E kérelmeket a HB, illetve IC és az Istituto nazionale della previdenza sociale (INPS) (országos társadalombiztosítási intézet, Olaszország) között folyamatban lévő két jogvitában terjesztették elő, amelyek tárgya az, hogy az utóbbi megtagadta e személyek öregségi nyugdíjának olasz adólevonások nélküli folyósítását.

3

A Rómában, 1980. május 14‑én aláírt és az Olasz Köztársaság által az 1982. július 10 i legge n.562 (562. sz. törvény; a GURI 1982. augusztus 16‑i 224. számának rendes melléklete) által megerősített convenzione tra la Repubblica italiana e la Repubblica portoghese per evitare le doppie imposizioni e prevenire l’evasione fiscale in materia di imposte sul reddito (az Olasz Köztársaság és a Portugál Köztársaság között a jövedelemadók terén a kettős adóztatás elkerüléséről és az adókikerülés megelőzéséről szóló egyezmény; a továbbiakban: olasz–portugál egyezmény) 18. cikke kiköti:

„A 19. cikk (2) bekezdésében foglaltak sérelme nélkül, valamely Szerződő Államban illetőséggel rendelkező személy részére valamely megszűnt munkaviszonnyal összefüggésben kifizetett nyugdíjak és más hasonló díjazások kizárólag e Szerződő Államban adóztathatók.”

4

Az olasz–portugál egyezmény 19. cikkének (2) bekezdése az alábbiakat mondja ki:

5

HB és IC, olasz állampolgárok, nyugdíjas olasz köztisztviselők. Mindketten részesülnek az INPS által folyósított öregségi nyugdíjban. Miután lakóhelyüket Portugáliába helyezték át, 2015‑ben kérelmet nyújtottak be INPS‑nél aziránt, hogy az olasz–portugál egyezmény 18. cikke és 19. cikkének (2) bekezdése értelmében öregségi nyugdíjuk bruttó összegét havonta, a forrásadó Olasz Köztársaság által történő levonása nélkül folyósítsa a számukra. Az INPS e kérelmeket elutasította, mivel úgy ítélte meg, hogy az olasz–portugál egyezmény 19. cikke értelmében az olasz nyugdíjas köztisztviselőknek – a magánszektor olasz nyugdíjasaitól eltérően – Olaszországban, és kizárólag e szerződő államban kell adózniuk. HB és IC külön‑külön keresetet indított e határozatok ellen a Corte dei conti – Sezione Giurisdizionale per la Regione Puglia (számvevőszék, Puglia tartományi kollégium, Olaszország) előtt.

6

A kérdést előterjesztő bíróság úgy véli, hogy az olasz–portugál egyezmény nyilvánvaló eltérő bánásmódot hoz létre a magánszektor és a közszektor Portugáliában lakóhellyel rendelkező olasz nyugdíjasai között, amennyiben az előbbiek közvetve kedvezőbb adóügyi elbánásban részesülnek, mint az utóbbiak, ami e bíróság szerint akadályát képezi az EUMSZ 21. cikk értelmében minden európai uniós polgárt megillető szabad mozgáshoz való jognak.

7

A kérdést előterjesztő bíróság kiemeli továbbá, hogy a lakóhelyüket Portugáliába áthelyező olasz állampolgárok öregségi nyugdíjának attól függően eltérő adóügyi kezelése, hogy egykori köztisztviselőkről vagy a magánszféra egykori alkalmazottairól van szó, az EUMSZ 18. cikk által tiltott, állampolgárságon alapuló hátrányos megkülönböztetést valósít meg, amennyiben a portugáliai adózáshoz az utóbbiak számára elegendő feltétel a lakóhely, míg az előbbieknek ezenfelül még a portugál állampolgárságot is meg kell szerezniük.

8

E körülmények között a Corte dei conti – Sezione Giurisdizionale per la Regione Puglia (Számvevőszék – Puglia tartományi kollégium, Olaszország) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő, a két egyesített ügyben azonos módon megfogalmazott kérdést terjeszti a Bíróság elé:

„Úgy kell‑e értelmezni az EUMSZ 18. cikket és az EUMSZ 21. cikket, hogy azokkal ellentétes az, ha egy tagállami szabályozás a teljes jövedelmét az egyik tagállamban megszerző, egy másik tagállamban lakóhellyel, azonban e másik tagállam állampolgárságával nem rendelkező személy jövedelemének az ezen utóbbi tagállam által biztosított adókedvezmények nélküli megadóztatását írja elő?”

9

Kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keres választ, hogy az EUMSZ 18. és EUMSZ 21. cikket akként kell‑e értelmezni, hogy azokkal ellentétes egy olyan tagállami szabályozás, amely azt írja elő, hogy az olyan személy jövedelme, aki valamely másik tagállamban él, jövedelmét teljes egészében az első tagállamban szerezte, de a második tagállam állampolgárságával nem rendelkezik, kizárólag az első tagállamban adóztatható, és ezzel e személyt ténylegesen kizárja a második tagállam által kívánt adókedvezményekből.

10

Elöljáróban emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlata szerint a nemzeti bíróságok és a Bíróság között az EUMSZ 267. cikkel bevezetett együttműködési eljárás keretében a Bíróság feladata, hogy a nemzeti bíróságnak az előtte folyamatban lévő ügy eldöntéséhez hasznos választ adjon. Ennek érdekében adott esetben a Bíróságnak át kell fogalmaznia a feltett kérdéseket (2020. március 3‑iGómez del Moral Guasch ítélet, C‑125/18, EU:C:2020:138, 27. pont).

11

E tekintetben meg kell jegyezni először is, hogy jóllehet a kérdést előterjesztő bíróság nem fejti ki, hogy az alapeljárás felperesei azt követően helyezték át lakóhelyüket Portugáliába, hogy minden szakmai tevékenységet befejeztek, vagy sem, úgy ítéli meg, hogy helyzetüket az uniós polgárok szabad mozgására vonatkozó EUMSZ 21. cikk szabályozza. Azzal, hogy az EUM‑Szerződés e rendelkezéséből indul ki, a kérdést előterjesztő bíróság azt tűnik jelezni a Bíróság számára, hogy a lakóhely áthelyezésére azt követően került sor, hogy az alapeljárás felperesei minden szakmai tevékenységet befejeztek. Következésképpen kizárólag e körülményre tekintettel vizsgálja a Bíróság az előterjesztett kérdést.

12

Másodszor, ellentétben azzal, amit a belga és svéd kormány írásbeli észrevételeiben állít, az állampolgárságon alapuló hátrányos megkülönböztetés tilalmát előíró EUMSZ 18. cikk alkalmazható az alapügyek tárgyát képezőkhöz hasonló helyzetekre.

13

A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatából az következik ugyanis, hogy minden uniós polgár hivatkozhat az állampolgárság alapján történő hátrányos megkülönböztetés tilalmának EUMSZ 18. cikkben kimondott elvére olyan helyzetben, amikor a tagállamok területén való szabad mozgáshoz és tartózkodáshoz való, az EUMSZ 21. cikkben biztosított jogot gyakorolta (lásd ebben az értelemben: 2018. november 13‑iRaugevicius ítélet, C‑247/17, EU:C:2018:898, 27. és 44. pont; valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2019. június 13‑iTopFit és Biffi ítélet, C‑22/18, EU:C:2019:497, 29. pont).

14

Harmadszor és végül meg kell jegyezni, hogy a Bíróság elé terjesztett ügyiratokból kitűnik, hogy az olasz–portugál egyezmény 18. cikke és 19. cikkének (2) bekezdése, amelyek szövege azonos a Gazdasági Együttműködési és Fejlesztési Szervezet (OECD) által kidolgozott, a jövedelem és a vagyon adóztatásáról szóló modellegyezmény 2014‑es változata megfelelő rendelkezéseinek szövegével, az adóztatási joghatóság Olasz Köztársaság és Portugál Köztársaság közötti, nyugdíjak tekintetében történő megosztását célozza, és e rendelkezések eltérő kapcsolóelveket tartalmaznak annak függvényében, hogy az adóalanyokat a magánszektorban vagy a közszektorban alkalmazták. Az ezen utóbbi kategóriába tartozó adóalanyoknak főszabály szerint az öregségi nyugdíj fizetésére köteles tagállamban kell adózniuk, kivéve ha állampolgárai azon másik szerződő államnak, amelynek területén lakóhellyel rendelkeznek.

15

Ezen előzetes megfontolásokból kitűnik, hogy a kérdést előterjesztő bíróság kérdésével lényegében arra keres választ, hogy az EUMSZ 18. és EUMSZ 21. cikkel ellentétes‑e egy olyan adórendszer, amely egy, két tagállam között a kettős adóztatás elkerülése érdekében létrejött egyezményből következik, amely alapján ezen államok öregségi nyugdíjakra vonatkozó adóztatási joghatósága annak függvényében oszlik meg, hogy e nyugdíjak kedvezményezettjei a magánszektorba vagy a közszektorba tartozó állást töltöttek‑e be, és az utóbbi esetben annak függvényében, hogy rendelkeznek‑e, vagy sem, a lakóhelyük szerinti tagállam állampolgárságával.

16

E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság az annak megválaszolására irányuló előzetes döntéshozatal iránti kérelmek tárgyában eljárva, hogy az uniós tagállamok között létrejött, kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmények összeegyeztethetők‑e az egyenlő bánásmód elvével, és általánosságban az elsődleges uniós jog által biztosított alapvető szabadságokkal, kimondta, hogy a tagállamok a kettős adóztatás elkerülésére kötött kétoldalú egyezmények keretében, az adóztatási joghatóság megosztása érdekében szabadon rögzíthetik a kapcsolóelveket (2015. november 19‑iBukovansky ítélet, C‑241/14, EU:C:2015:766, 37. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

17

Egyébiránt meg kell állapítani, hogy az olasz–portugál egyezményhez hasonló, kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmény célja annak elkerülése, hogy ugyanazt a jövedelmet az egyezmény mindkét Szerződő Államában megadóztassák, nem pedig az, hogy az adóalany egyik Szerződő Államban fennálló adókötelezettsége ne legyen magasabb, mint amely a másik Szerződő Államban terhelné (2015. november 19‑iBukovansky ítélet, C‑241/14, EU:C:2015:766, 44. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

18

Ennek érdekében nem észszerűtlen, hogy a tagállamok a nemzetközi adóztatási gyakorlatban követett szempontokat, és különösen – az Olasz Köztársasághoz és a Portugál Köztársasághoz hasonlóan, amint az a jelen ítélet 14. pontjából kitűnik – az OECD által kidolgozott, a jövedelem és a vagyon adóztatásáról szóló modellegyezményt alkalmazzák, amely 19. cikkének (2) bekezdése, 2014‑es változatában, olyan kapcsolóelvekről rendelkezik, mint a kifizető állam és az állampolgárság (lásd ebben az értelemben: 1998. május 12‑iGilly ítélet, C‑336/96, EU:C:1998:221, 31. pont; 2018. október 24‑iSauvage és Lejeune ítélet, C‑602/17, EU:C:2018:856, 23. pont).

19

Következésképpen, ha a tagállamok között létrejött valamely kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezményben az állampolgárság kritériuma olyan rendelkezésben jelenik meg, amelynek célja az adóztatási joghatóság megosztása, az állampolgárság alapján történő ezen különbségtétel nem tekinthető úgy, mint amely tiltott hátrányos megkülönböztetést valósít meg (2015. november 19‑iBukovansky ítélet, C‑241/14, EU:C:2015:766, 38. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

20

Az öregségi nyugdíj fizetésére köteles állam („kifizető állam”) közszférában folyósított nyugdíjak megadóztatására joghatósággal rendelkező államként történő kijelölése önmagában ugyancsak nem gyakorolhat negatív hatást az érintett adóalanyokra, mivel az ezen adóalanyok számára fenntartott adóügyi bánásmód kedvező vagy kedvezőtlen jellege nem szigorúan véve a kapcsolóelv megválasztásából következik, hanem abból, hogy a joghatósággal rendelkező állam, uniós szintű harmonizáció hiányában, milyen mértékű közvetlen adókat ír elő (lásd ebben az értelemben: 1998. május 12‑iGilly ítélet, C‑336/96, EU:C:1998:221, 34. pont).

21

A Bíróság jelen ítélet 16–20. pontjában felidézett ítélkezési gyakorlata által kifejtett elveknek az alapügy körülményeire történő alkalmazásából az következik, hogy az eltérő bánásmód, amely az alapeljárás felpereseit állításuk szerint érte, az adóztatási jogkörnek az olasz–portugál egyezmény részes felei közötti megosztásából és az e részes felek adórendszere között fennálló eltérésekből fakad. Márpedig a különböző kapcsolóelveknek – mint amilyen a jelen esetben az öregségi nyugdíj fizetésére kötelezett tagállam és az állampolgárság – az említett részes felek által az adóztatási joghatóság maguk közötti megosztása érdekében való megválasztása önmagában nem tekinthető úgy, hogy az EUMSZ 18. és EUMSZ 21. cikk által tiltott hátrányos megkülönböztetést valósít meg (lásd analógia útján: 2015. november 19‑iBukovansky ítélet, C‑241/14, EU:C:2015:766, 45. pont).

22

A fenti megfontolások összességének fényében az előterjesztett kérdésre azt a választ kell adni, hogy az EUMSZ 18. és EUMSZ 21. cikkel nem ellentétes egy olyan adórendszer, amely egy, két tagállam között a kettős adóztatás elkerülése érdekében létrejött egyezményből következik, amely alapján ezen államok öregségi nyugdíjakra vonatkozó adóztatási joghatósága annak függvényében oszlik meg, hogy e nyugdíjak kedvezményezettjei a magánszektorba vagy a közszektorba tartozó állást töltöttek‑e be, és az utóbbi esetben annak függvényében, hogy rendelkeznek‑e, vagy sem, a lakóhelyük szerinti tagállam állampolgárságával.

23

Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

A fenti indokok alapján a Bíróság (nyolcadik tanács) a következőképpen határozott:

Az EUMSZ 18. és EUMSZ 21. cikkel nem ellentétes egy olyan adórendszer, amely egy, két tagállam között a kettős adóztatás elkerülése érdekében létrejött egyezményből következik, amely alapján ezen államok öregségi nyugdíjakra vonatkozó adóztatási joghatósága annak függvényében oszlik meg, hogy e nyugdíjak kedvezményezettjei a magánszektorba vagy a közszektorba tartozó állást töltöttek‑e be, és az utóbbi esetben annak függvényében, hogy rendelkeznek‑e, vagy sem, a lakóhelyük szerinti tagállam állampolgárságával.