Accept Refuse

EUR-Lex Access to European Union law

This document is an excerpt from the EUR-Lex website

Document 32008R1126

A Bizottság 1126/2008/EK rendelete ( 2008. november 3. ) az 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel összhangban egyes nemzetközi számviteli standardok elfogadásáról (EGT-vonatkozású szöveg)

OJ L 320, 29.11.2008, p. 1–481 (BG, ES, CS, DA, DE, ET, EL, EN, FR, IT, LV, LT, HU, MT, NL, PL, PT, RO, SK, SL, FI, SV)
Special edition in Croatian: Chapter 13 Volume 046 P. 3 - 483

In force

ELI: http://data.europa.eu/eli/reg/2008/1126/oj

29.11.2008   

HU

Az Európai Unió Hivatalos Lapja

L 320/1


A BIZOTTSÁG 1126/2008/EK RENDELETE

(2008. november 3.)

az 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel összhangban egyes nemzetközi számviteli standardok elfogadásáról

(EGT-vonatkozású szöveg)

AZ EURÓPAI KÖZÖSSÉGEK BIZOTTSÁGA

tekintettel az Európai Közösséget létrehozó szerződésre,

tekintettel a nemzetközi számviteli standardok alkalmazásáról szóló, 2002. július 19-i 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendeletre (1) és különösen annak 3. cikke (1) bekezdésére,

mivel:

(1)

Az 1606/2002/EK rendelet előírja, hogy a tagállamok jogszabályainak hatálya alá tartozó, tőzsdén jegyzett társaságoknak a 2005. január 1-jével vagy azt követően kezdődő minden egyes üzleti évről a konszolidált beszámolót – bizonyos feltételek mellett – a rendelet 2. cikkében meghatározott nemzetközi számviteli standardokkal összhangban kell elkészíteniük.

(2)

Az 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel összhangban egyes nemzetközi számviteli standardok elfogadásáról szóló, 2003. szeptember 29-i 1725/2003/EK bizottsági rendelettel (2) elfogadásra kerültek bizonyos nemzetközi standardok és értelmezések, amelyek 2002. szeptember 14-én hatályban voltak. A Bizottság az Európai Pénzügyi Beszámolási Tanácsadó Csoport (EFRAG) Szakértői Munkacsoportjának (TEG) tanácsát megfontolva a rendelet módosításáról döntött annak érdekében, hogy a Nemzetközi Számviteli Standard Testület (IASB) által előterjesztett valamennyi standard és a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Értelmezési Bizottság (IFRIC) által előterjesztett valamennyi értelmezés – amelyeket a Közösségen belül 2008. október 15-ével vezettek be – teljes egészében szerepeljen benne, kivéve a (pénzügyi instrumentumok megjelenítésével és értékelésével kapcsolatos) IAS 39-et, amelynek egyes részeit kihagyták.

(3)

A különböző nemzetközi standardokat több módosító rendelet útján fogadták el. A nemzetközi számviteli standardoknak a Közösségen belüli helyes alkalmazását tekintve emiatt jogbizonytalanság és nehézségek merülhetnek fel. A számviteli standardokra vonatkozó közösségi jogszabályok egyszerűsítése érdekében – az egyértelműség és az átláthatóság céljából – célszerű a jelenleg az 1725/2003/EK rendeletben és az azt módosító jogszabályokban szereplő standardokat egyetlen szövegben egyesíteni.

(4)

Az 1725/2003/EK rendeletet helyébe ezért ez a rendelet lép.

(5)

Az ebben a rendeletben előírt intézkedések összhangban vannak a Számviteli Szabályozó Bizottság véleményével,

ELFOGADTA EZT A RENDELETET:

1. cikk

E rendelet mellékletének megfelelően elfogadásra kerülnek az 1606/2002/EK rendelet 2. cikkében meghatározott nemzetközi számviteli standardok.

2. cikk

Az 1725/2003/EK rendelet hatályát veszti.

A hatályon kívül helyezett rendeletre vonatkozó hivatkozásokat az e rendeletre való hivatkozásként kell értelmezni.

3. cikk

Ez a rendelet az Európai Unió Hivatalos Lapjában való kihirdetését követő harmadik napon lép hatályba.

Ez a rendelet teljes egészében kötelező és közvetlenül alkalmazandó valamennyi tagállamban.

Kelt Brüsszelben, 2008. november 3-án.

a Bizottság részéről

Charlie McCREEVY

a Bizottság tagja


(1)  HL L 243., 2002.9.11., 1. o.

(2)  HL L 261., 2003.10.13., 1. o.


MELLÉKLET

NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARDOK

IAS 1

Pénzügyi kimutatások prezentálása

IAS 2

Készletek

IAS 7

Cashflow-kimutatások

IAS 8

Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák

IAS 10

Mérlegfordulónap utáni események

IAS 11

Beruházási szerződések

IAS 12

Nyereségadók

IAS 16

Ingatlanok, gépek és berendezések

IAS 17

Lízingek

IAS 18

Bevételek

IAS 19

Munkavállalói juttatások

IAS 20

Állami támogatások elszámolása és az állami közreműködés közzététele

IAS 21

Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai

IAS 23

Hitelfelvételi költségek

IAS 24

Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek

IAS 26

Nyugdíjazási juttatási programok elszámolása és beszámolása

IAS 27

Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások

IAS 28

Társult vállalkozásokban lévő befektetések

IAS 29

Pénzügyi beszámolás a hiperinflációs gazdaságokban

IAS 31

Közös vállalkozásokban lévő érdekeltségek

IAS 32

Pénzügyi instrumentumok: bemutatás

IAS 33

Egy részvényre jutó nyereség

IAS 34

Évközi pénzügyi beszámolás

IAS 36

Eszközök értékvesztése

IAS 37

Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések

IAS 38

Immateriális javak

IAS 39

Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés a fedezeti elszámolásokra vonatkozó egyes rendelkezések kivételével

IAS 40

Befektetési célú ingatlan

IAS 41

Mezőgazdaság

IFRS 1

A nemzetközi pénzügyi beszámolási standardok első alkalmazása

IFRS 2

Részvényalapú kifizetés

IFRS 3

Üzleti kombinációk

IFRS 4

Biztosítási szerződések

IFRS 5

Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek

IFRS 6

Az ásványkincsek feltárása és felmérése

IFRS 7

Pénzügyi instrumentumok: közzétételek

IFRS 8

Működési szegmensek

IFRIC 1

Változások a meglévő leszerelési, helyreállítási és hasonló kötelezettségekben

IFRIC 2

Tagi részesedések szövetkezeti gazdálkodó egységekben és hasonló instrumentumok

IFRIC 4

Annak meghatározása, hogy egy megállapodás tartalmaz-e lízinget

IFRIC 5

A leszerelési, a helyreállítási és a környezetrehabilitációs pénzalapokból származó érdekeltségekre vonatkozó jogok

IFRIC 6

Bizonyos piacon való részvételből eredő kötelezettségek – elektromos és elektronikus berendezések hulladékai

IFRIC 7

Az újramegállapítás megközelítésének alkalmazása az IAS 29 Pénzügyi beszámolás a hiperinflációs gazdaságokban standard szerint

IFRIC 8

Az IFRS 2 hatóköre

IFRIC 9

A beágyazott származékos termékek újraértékelése

IFRIC 10

Évközi pénzügyi beszámolás és értékvesztés

IFRIC 11

IFRS 2 – Csoport- és sajátrészvény-ügyletek

SIC-7

Az euro bevezetése

SIC-10

Állami közreműködés – nincs specifikus kapcsolat az üzleti tevékenységgel

SIC-12

Konszolidálás – speciális célú gazdálkodó egységek

SIC-13

Közös vezetésű gazdálkodó egységek – a tulajdonosok nem pénzbeli hozzájárulásai

SIC-15

Operatív lízingek – ösztönzők

SIC-21

Nyereségadók – az átértékelt, nem értékcsökkenthető eszközök megtérülése

SIC-25

Nyereségadók – a gazdálkodó egységnek vagy tulajdonosainak adózási státusában bekövetkező változások

SIC-27

A lízing jogi formáját magában foglaló tranzakciók tartalmi megítélése

SIC-29

Közzététel – koncessziós megállapodások

SIC-31

Bevételek – reklámszolgáltatásokat magukban foglaló barterügyletek

SIC-32

Immateriális javak – weboldal költségei

Sokszorosítása az Európai Gazdasági Térségben megengedett. Az Európai Gazdasági Térségen kívül minden jog fenntartva, kivéve a személyes használat vagy egyéb tisztességes felhasználás céljából történő sokszorosítást. További információ az IASB-től szerezhető be a www.iasb.org címen.

IAS 1 NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARD

A pénzügyi kimutatások prezentálása

CÉL

1.

Jelen standard célja az általános célú pénzügyi kimutatások prezentálására vonatkozó alapelvek meghatározása annak érdekében, hogy az összehasonlíthatóság biztosítható legyen akár az adott gazdálkodó egység előző időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatásaival, akár más gazdálkodó egységek pénzügyi kimutatásaival. E cél elérése érdekében a jelen standard a pénzügyi kimutatások prezentálására vonatkozó átfogó előírásokat, az azok szerkezetére vonatkozó iránymutatást, valamint a pénzügyi kimutatások tartalmára vonatkozó minimális követelményeket határoz meg. Az egyes ügyletek és események megjelenítésével, értékelésével és közzétételével más standardok és értelmezések foglalkoznak.

HATÓKÖR

2.

A jelen standardot kell alkalmazni a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok (IFRS) szerint elkészített és prezentált általános célú pénzügyi kimutatások mindegyikére.

3.

Általános pénzügyi kimutatások az olyan felhasználók igényeinek kielégítésére készült kimutatások, akik nincsenek abban a helyzetben, hogy speciális információszükségletükhöz szabott beszámolók készítését kérhessék. Általános pénzügyi kimutatások közé tartoznak az önmagukban vagy valamely más nyilvános kimutatáson belül, mint például az éves jelentésben vagy cégismertetőben közzétett kimutatások. A standard nem vonatkozik az IAS 34 Évközi pénzügyi beszámolás standard szerint elkészített tömörített évközi pénzügyi kimutatások szerkezetére és tartalmára. Ugyanakkor ezen pénzügyi kimutatásokra vonatkozik a 13–41. bekezdés. A jelen standard egyformán vonatkozik valamennyi gazdálkodó egységre, függetlenül attól, hogy azoknak konszolidált vagy egyedi pénzügyi kimutatásokat kell-e készíteniük az IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások standard alapján.

4.

[Törölve]

5.

A jelen standard által használt terminológia a nyereségorientált gazdálkodó egységekhez alkalmazkodik, beleértve az állami szektorban működő üzleti egységeket is. A jelen standardot alkalmazni kívánó nonprofit tevékenységet folytató magán-, állami szektorba tartozó vagy kormányzati egységek számára szükséges lehet a pénzügyi kimutatások egyes soraira és magukra az egyes kimutatásokra használt megnevezések módosítása.

6.

Hasonlóképpen, azon gazdálkodó egységek, amelyek nem rendelkeznek az IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: bemutatás standardban foglalt meghatározás szerinti saját tőkével (pl. egyes befektetési alapok), valamint az olyan gazdálkodó egységek, amelyek részvénytőkéje nem minősül saját tőkének (pl. egyes szövetkezeti egységek) esetében szükséges lehet a pénzügyi kimutatások formáját a tagok és befektetési jegyek birtokosai igényeinek megfelelően módosítani.

A PÉNZÜGYI KIMUTATÁSOK CÉLJA

7.

A pénzügyi kimutatások a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének és pénzügyi teljesítményének strukturált megjelenítésére szolgálnak. Az általános célú pénzügyi kimutatások célja, hogy a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetéről, pénzügyi teljesítményéről és cash flow-iról olyan információkat adjon, amelyek a felhasználók széles köre számára hasznosak gazdasági döntéseik meghozatala során. A pénzügyi kimutatások annak eredményét is tükrözik, ahogyan a vezetés a rábízott erőforrásokkal gazdálkodott. E cél elérése érdekében a pénzügyi kimutatások információt nyújtanak a gazdálkodó egység:

(a)

eszközeiről;

(b)

kötelezettségeiről;

(c)

saját tőkéjéről;

(d)

bevételeiről és ráfordításairól, beleértve a nyereségeket és veszteségeket;

(e)

a saját tőkében bekövetkező egyéb változásokról; és

(f)

a cash flow-król.

Ezek az információk a megjegyzésekben szereplő egyéb információkkal együtt segítik a pénzügyi kimutatások felhasználóit a gazdálkodó egység jövőbeni cash flow-ira, és különösen azok időbeli alakulására és valószínűségére vonatkozó becsléseikben.

A PÉNZÜGYI KIMUTATÁSOK ELEMEI

8.

A teljes pénzügyi kimutatások az alábbi elemeket tartalmazzák:

(a)

mérleg;

(b)

eredménykimutatás;

(c)

a saját tőke változásainak kimutatása, amely bemutatja:

i.

a saját tőke minden változását; vagy

ii.

a saját tőkében bekövetkezett változásokat a tőketulajdonosokkal e minőségükben folytatott ügyletek által okozott változások kivételével;

(d)

cashflow-kimutatás; és

(e)

megjegyzések, amelyek a jelentős számviteli politikák összefoglalását és más magyarázó megjegyzéseket tartalmaznak.

9.

Számos gazdálkodó egység a pénzügyi kimutatásokon túlmenően egy, a vezetés által készített pénzügyi áttekintést is közzétesz, amely ismerteti a gazdálkodó egység pénzügyi teljesítményének és pénzügyi helyzetének főbb jellegzetességeit, valamint azokat a főbb bizonytalansági tényezőket, amelyekkel a gazdálkodó egység szembesül. Ez a jelentés a következők áttekintését tartalmazhatja:

(a)

a pénzügyi teljesítményt meghatározó főbb tényezőket és hatásokat, beleértve a gazdálkodó egység működési környezetében bekövetkezett változásokat, a gazdálkodó egység e változásokra adott válaszait és ezek kihatását, valamint a gazdálkodó egységnek a pénzügyi teljesítmény megtartására és növelésére alkalmazott befektetési politikáját, beleértve osztalékpolitikáját is;

(b)

a gazdálkodó egység finanszírozási forrásait, valamint a kötelezettségek és saját tőke egymáshoz viszonyított elérendő arányát; és

(c)

a gazdálkodó egységnek az IFRS-eknek megfelelően a mérlegben meg nem jelenített erőforrásait.

10.

Sok gazdálkodó egység prezentál a pénzügyi kimutatásokon kívül egyéb jelentéseket és kimutatásokat, mint például környezetvédelmi jelentéseket és hozzáadottérték-jelentéseket, különösen olyan iparágak esetén, amelyekben a környezetvédelmi tényezők jelentősek, és ahol a dolgozók jelentős felhasználói kört jelentenek. A pénzügyi kimutatásokon kívül prezentált jelentések és kimutatások nem tartoznak az IFRS-ek hatálya alá.

FOGALMAK

11.

A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

Kivitelezhetetlen. Egy előírás alkalmazása akkor kivitelezhetetlen, ha a gazdálkodó egység akkor sem tudja azt alkalmazni, miután minden tőle ésszerűen elvárhatót megtett az alkalmazás érdekében.

A Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok (IFRS-ek) a Nemzetközi Számviteli Standard Testület (IASB) által elfogadott standardok és értelmezések. Magukban foglalják:

(a)

a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardokat;

(b)

a Nemzetközi Számviteli Standardokat; és

(c)

a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Értelmezési Bizottság (IFRIC) vagy a korábbi Értelmezési Állandó Bizottság (SIC) által kiadott értelmezéseket.

Lényeges. A tételek kihagyásai vagy téves bemutatásai akkor lényegesek, ha azok egyenként vagy együttesen képesek a felhasználóknak a pénzügyi kimutatások alapján hozott döntéseit befolyásolni. A lényegesség a kihagyás vagy téves bemutatás mértékének és jellegének adott körülmények közötti megítélésétől függ. A megítélésnél az adott tétel nagysága és jellege, vagy a kettő kombinációja a döntő tényező.

A megjegyzések a mérlegben, az eredménykimutatásban, a saját tőke változásainak kimutatásában, valamint a cashflow-kimutatásban bemutatottakon felüli információkat tartalmaznak. A megjegyzések a kimutatásokban közzétett adatok szöveges magyarázatait vagy alábontásait tartalmazzák, továbbá olyan tételekre vonatkozó információkat, amelyek a kimutatásokban való megjelenítés feltételeinek nem felelnek meg.

12.

A felhasználók jellemzőit kell figyelembe venni annak megítéléséhez, hogy egy adott kihagyás vagy téves bemutatás befolyásolhatja-e a felhasználók gazdasági döntéseit, és ezáltal lényeges lehet-e. A Pénzügyi kimutatások elkészítésére és bemutatására vonatkozó keretelvek 25. bekezdése kimondja, hogy „a felhasználókról feltételezik, hogy az üzleti és gazdasági tevékenységekről, valamint a számvitelről elvárható tudással bírnak, és elvárható gondossággal készek tanulmányozni az információt”. Ily módon a mérlegeléskor azt kell számításba venni, hogy az ilyen jellemzőkkel bíró felhasználókat ésszerűen hogyan lehetne befolyásolni a gazdasági döntéseik meghozatalánál.

ÁTFOGÓ SZEMPONTOK

Valós bemutatás és az IFRS-eknek való megfelelés

13.

A pénzügyi kimutatásoknak valósan kell bemutatniuk a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetét, pénzügyi teljesítményét és cash flow-it. A valós bemutatás megköveteli az ügyletek, egyéb események és feltételek hatásainak hű, az eszközök, kötelezettségek, bevételek és ráfordítások Keretelvekben meghatározott fogalmaival és megjelenítési kritériumaival összhangban történő bemutatását. Az IFRS-ek alkalmazása, szükség szerint a további közzétételekkel együtt, vélelmezhetően a valós bemutatást megvalósító pénzügyi kimutatásokat eredményez.

14.

Az IFRS-ekkel összhangban lévő pénzügyi kimutatásokat készítő gazdálkodó egységnek a megfelelésre vonatkozóan kifejezett és korlátozás nélküli kijelentést kell tennie a megjegyzésekben. A pénzügyi kimutatások csak abban az esetben nevezhetők az IFRS-ekkel összhangban lévőnek, amennyiben összhangban vannak az IFRS-ek valamennyi előírásával.

15.

A vonatkozó IFRS-eknek való megfeleléssel lényegileg minden esetben elérhető a valós bemutatás. A valós bemutatás megköveteli továbbá, hogy a gazdálkodó egység:

(a)

az IAS 8 Számviteli politika, számviteli becslések változásai és hibák standarddal összhangban válassza ki és alkalmazza számviteli politikáját. Az IAS 8 meghatározza azon követendő irányelvek hierarchiáját, amelyeket a vezetésnek mérlegelnie kell olyan esetekben, amikor az adott tételre nincs konkrétan vonatkozó standard vagy értelmezés;

(b)

az információkat – beleértve a számviteli politikát – releváns, megbízható, összehasonlítható és érthető módon mutassa be;

(c)

további információkat is közzétegyen olyan esetekben, amikor az IFRS-ek konkrét előírásainak való megfelelés nem elegendő ahhoz, hogy a felhasználók megértsék az ügyleteknek, más eseményeknek és feltételeknek a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetére és pénzügyi teljesítményére gyakorolt hatását.

16.

A nem megfelelő számviteli politika sem az alkalmazott számviteli politika közzétételével, sem megjegyzésekkel vagy magyarázó anyagokkal nem válik helyessé.

17.

Azon rendkívül ritka esetekben, amikor a vezetés arra a következtetésre jut, hogy egy adott standard vagy értelmezés előírásainak való megfelelés annyira félrevezető lenne, hogy az a pénzügyi kimutatások Keretelvekben meghatározott céljával ellentétben lenne, a gazdálkodó egységnek el kell térnie az adott előírástól a 18. bekezdésben meghatározott módon, amennyiben az irányadó szabályozói környezet előírja, vagy nem tiltja az ilyen eltérést.

18.

Ha a gazdálkodó egység a 17. bekezdés alapján eltér az adott standard vagy értelmezés előírásaitól, közzé kell tennie:

(a)

hogy a vezetés arra a következtetésre jutott, hogy a pénzügyi kimutatások valósan mutatják be a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetét, pénzügyi teljesítményét és cash flow-it;

(b)

hogy a gazdálkodó egység megfelelt a vonatkozó standardoknak és értelmezéseknek, azzal a kivétellel, hogy a valós bemutatás biztosítására egy konkrét előírástól eltért;

(c)

azon standard vagy értelmezés címét, amelytől a gazdálkodó egység eltért; az eltérés jellegét, bemutatva, hogy az adott standard vagy értelmezés milyen eljárást ír elő; annak indoklását, hogy az miért lenne annyira félrevezető az adott körülmények között, hogy a pénzügyi kimutatások Keretelvekben meghatározott céljával ellentétben állna; valamint az alkalmazott eljárást; és

(d)

valamennyi bemutatott időszakra vonatkozóan az eltérés hatását a pénzügyi kimutatások minden olyan tételére, amelyeket az előírásnak való megfelelés alapján bemutattak volna.

19.

Ha a gazdálkodó egység eltért valamely standard vagy értelmezés előírásaitól egy előző időszakban, és az eltérés hatással van a tárgyidőszakban elszámolt összegekre is, a gazdálkodó egységnek a 18(c) és (d) bekezdésben meghatározottakat közzé kell tennie.

20.

A 19. bekezdés például akkor alkalmazandó, amikor a gazdálkodó egység egy előző időszakban egyes eszközök vagy kötelezettségek értékelésekor tért el valamely standard vagy értelmezés előírásaitól, és az eltérés hatással van az eszközökben és kötelezettségekben bekövetkezett változások tárgyidőszaki pénzügyi kimutatásokban való értékelésére is.

21.

Azon rendkívül ritka esetekben, amikor a vezetés arra a következtetésre jut, hogy egy standard vagy értelmezés előírásainak való megfelelés annyira félrevezető lenne, hogy az ellentétben állna a pénzügyi kimutatások Keretelvekben meghatározott céljával, de a vonatkozó szabályozói környezet tiltja az előírástól való eltérést, a gazdálkodó egységnek a lehetséges legnagyobb mértékig csökkentenie kell az előírás betartásából származó vélelmezett félrevezető hatásokat azáltal, hogy közzéteszi:

(a)

a kérdéses standard vagy értelmezés címét, az előírás jellegét, és annak okait, hogy a vezetés miért jutott arra a következtetésre, hogy az előírás betartása az adott körülmények között annyira félrevezető, hogy az ellentétes a pénzügyi kimutatások Keretelvekben meghatározott céljával; és

(b)

valamennyi bemutatott időszakra vonatkozóan a pénzügyi kimutatások minden egyes tételére vonatkozó azon korrekciókat, amelyek a vezetés megítélése szerint szükségesek lennének a valós bemutatás biztosítására.

22.

A 17–21. bekezdés szempontjából egy adott információ akkor áll ellentétben a pénzügyi kimutatások céljával, amikor az nem hűen tükrözi azon ügyleteket, egyéb eseményeket és feltételeket, amelyeket látszólag tükröz, vagy ésszerűen elvárható, hogy tükrözzön, és emiatt valószínűsíthető, hogy az befolyásolná a pénzügyi kimutatások felhasználói által hozott gazdasági döntéseket. Annak megítélésekor, hogy egy adott standard vagy értelmezés konkrét előírásának való megfelelés olyan mértékben félrevezető lenne-e, hogy az ellentétben állna a pénzügyi kimutatások Keretelvekben meghatározott céljával, a vezetésnek az alábbiakat kell mérlegelnie:

(a)

mi az oka annak, hogy a pénzügyi kimutatások célja nem teljesül az adott körülmények között; és

(b)

a gazdálkodó egység körülményei mennyiben térnek el más, az előírásnak megfelelő gazdálkodó egységek körülményeitől. Amennyiben más gazdálkodó egységek hasonló körülmények között megfelelnek az előírásnak, az a megcáfolható feltételezés, hogy a gazdálkodó egység megfelelése az adott előírásnak nem lenne annyira félrevezető, hogy az a pénzügyi kimutatások Keretelvekben megállapított céljával ellentétben álljon.

A vállalkozás folytatása

23.

A pénzügyi kimutatások elkészítése során a vezetésnek meg kell ítélnie a gazdálkodó egységnek a vállalkozás folytatására vonatkozó képességét. A pénzügyi kimutatásokat a vállalkozás folytatását feltételezve kell elkészíteni, kivéve, ha a vezetésnek szándékában áll megszüntetni a vállalkozást vagy beszüntetni a kereskedést, vagy amikor nem áll előtte ezen kívül más reális lehetőség. Ha a vezetésnek a mérlegelés során olyan, eseményekkel vagy feltételekkel kapcsolatos lényeges bizonytalanságokról van tudomása, amelyek jelentős kétséget támasztanak a gazdálkodó egységnek a vállalkozás folytatására vonatkozó képességével kapcsolatban, ezeket a bizonytalanságokat közzé kell tenni. Amennyiben a pénzügyi kimutatásokat nem a vállalkozás folytatását feltételezve készítik, közzé kell tenni ezt a tényt, azzal az alappal együtt, amelyen a pénzügyi kimutatások készültek, és annak okával együtt, ami miatt a gazdálkodó egység nem minősül folytatható vállalkozásnak.

24.

Annak megítélésekor, hogy helyénvaló-e a vállalkozás folytatásának feltételezése, a vezetés számba veszi az összes rendelkezésre álló, a belátható jövőre vonatkozó információt, amely belátható jövő legalább a mérleg fordulónapjától számított tizenkét hónapos időtartam kell legyen, de nem korlátozódik arra. A mérlegelés mértéke minden esetben a körülmények függvénye. Ha egy gazdálkodó egység nyereséges működési múlttal rendelkezik, és megfelelő hozzáférése van pénzügyi forrásokhoz, részletesebb elemzés nélkül arra a következtetésre lehet jutni, hogy a vállalkozás folytatásának feltételezése helytálló. Egyéb esetekben a vezetésnek szükséges lehet mérlegelni a jelenlegi és a várható nyereségességgel kapcsolatos tényezők széles skáláját, az adósság-visszafizetési ütemezést és a potenciális helyettesítő pénzügyi forrásokat ahhoz, hogy meggyőződhessen arról, hogy a vállalkozás folytatásának feltételezése helytálló.

Eredményszemléletű számvitel

25.

A gazdálkodó egységnek a pénzügyi kimutatásait – a cashflow-kimutatás kivételével – az eredményszemléletű számvitel alapján kell elkészítenie.

26.

Az eredményszemléletű számvitel alkalmazásakor az egyes tételeket eszközként, kötelezettségként, saját tőkeként, bevételként és ráfordításként (a pénzügyi kimutatások tételeiként) akkor jelenítik meg, amikor azok megfelelnek a Keretelvekben az adott tételekre meghatározott definíciónak és megjelenítési kritériumoknak.

A bemutatás következetessége

27.

Az egyes tételek bemutatását és besorolását a pénzügyi kimutatásokban meg kell tartani egyik időszakról a következőre, kivéve, ha:

(a)

a gazdálkodó egység tevékenységeinek jellegében bekövetkezett jelentős változás vagy pénzügyi kimutatásainak áttekintése alapján úgy tűnik, hogy egy másik bemutatás vagy besorolás megfelelőbb lenne az IAS 8-ban foglalt, a számviteli politika kiválasztására és alkalmazására vonatkozó kritériumot figyelembe véve; vagy

(b)

egy standard vagy egy értelmezés írja elő a bemutatás megváltoztatását.

28.

Egy jelentős akvizíció vagy értékesítés, vagy a pénzügyi kimutatások bemutatásának áttekintése jelezhetik a pénzügyi kimutatások eltérő bemutatásának szükségességét. A gazdálkodó egység csak akkor változtatja meg pénzügyi kimutatásainak bemutatását, ha a megváltoztatott bemutatás a pénzügyi kimutatások felhasználóinak megbízható és relevánsabb információkat biztosít, valamint, ha a módosított struktúra valószínűleg a jövőben is felhasználható úgy, hogy nem sérül az összehasonlíthatóság. A bemutatás ilyen megváltoztatásakor a gazdálkodó egység az összehasonlító információkat a 38. és 39. bekezdésnek megfelelően átsorolja.

Lényegesség és összevonás

29.

A pénzügyi kimutatásokban a hasonló tételek minden lényeges csoportját elkülönítve kell bemutatni. Az eltérő jellegű vagy funkciójú tételeket elkülönülten kell bemutatni, kivéve, ha azok nem lényegesek.

30.

A pénzügyi kimutatások nagyszámú ügylet és egyéb esemény feldolgozásából állnak elő úgy, hogy azokat jellegük vagy rendeltetésük alapján csoportokba rendszerezik. Az összevonás és besorolás folyamatának utolsó szakasza az összevont és besorolt adatok bemutatása, amely adatok elkülönült tételsort alkotnak magában a mérlegben, az eredménykimutatásban, a sajáttőke-változások kimutatásában és a cashflow-kimutatásban vagy a megjegyzésekben. Ha valamely tételsor önmagában nem lényeges, azt ezen kimutatásokban vagy a megjegyzésekben összevonják más tételekkel. Egy tétel, amely nem elég lényeges ahhoz, hogy indokolt legyen az elkülönült bemutatása magukban a kimutatásokban, elég lényeges lehet ahhoz, hogy elkülönülten szerepeltetendő legyen a megjegyzésekben.

31.

A lényegesség elvének alkalmazása azt jelenti, hogy az adott standard vagy értelmezés egyes konkrét közzétételre vonatkozó előírását nem kell alkalmazni, ha az információ nem lényeges.

Beszámítás

32.

Az eszközök és kötelezettségek, valamint a bevételek és a ráfordítások nem számíthatók be egymással szemben, kivéve, ha azt valamely standard vagy értelmezés előírja, vagy lehetővé teszi.

33.

Fontos, hogy az eszközök és kötelezettségek, valamint a bevételek és ráfordítások elkülönülten legyenek szerepeltetve. A nettósítás akár az eredménykimutatásban, akár a mérlegben – kivéve, ha a nettósítás az ügylet vagy esemény lényegét tükrözi – csökkenti a felhasználók azon képességét, hogy a bekövetkezett ügyleteket, eseményeket és feltételeket megérthessék, és a gazdálkodó egység jövőbeni cash flow-it megbecsülhessék. Az eszközök értékvesztéssel – pl. a készletekre képzett avulási értékvesztéssel vagy a követelésekre képzett kétes kinnlévőség miatti értékvesztéssel – csökkentett értékelése nem jelent nettósítást.

34.

Az IAS 18 Bevételek standard meghatározza a bevétel fogalmát, és annak értékelését az érte kapott vagy érte járó ellenértéknek a valós értékén írja elő, figyelembe véve a gazdálkodó egység által adott kereskedelmi és mennyiségi kedvezmények összegét. Szokásos üzleti tevékenysége során egy gazdálkodó egység olyan egyéb ügyleteket is lebonyolít, amelyek nem termelnek árbevételt, de amelyek együtt járnak a fő bevételtermelő tevékenységekkel. Az ilyen ügyletek eredményeit, amennyiben ez a bemutatás az ügylet vagy esemény lényegét tükrözi, a bevételnek az ugyanazon ügyletben felmerült bármely kapcsolódó ráfordítással történő nettósításával mutatják be. Például:

(a)

a befektetett eszközök, beleértve a befektetések és a működési eszközök, elidegenítéséből származó nyereséget és veszteséget az eszköz könyv szerinti értékének és a kapcsolódó értékesítési ráfordításoknak az elidegenítésből befolyt bevételből történő levonásával mutatják be; és

(b)

az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standard alapján kimutatott céltartalékhoz kapcsolódó, és harmadik személlyel kötött szerződés alapján megtérített ráfordítást (pl. szállítói garancia) lehet nettósítani a kapcsolódó megtérítéssel szemben.

35.

Ezen túlmenően a hasonló ügyletek egy csoportjából származó nyereségeket és veszteségeket nettó alapon szerepeltetik, pl. az árfolyamnyereségek és -veszteségek, vagy a kereskedési céllal tartott pénzügyi instrumentumokból származó nyereségek és veszteségek. Amennyiben azonban az ilyen nyereségek vagy veszteségek lényegesek, azokat elkülönülten szerepeltetik.

Összehasonlító információk

36.

Más standard vagy értelmezés eltérő rendelkezése hiányában a pénzügyi kimutatásokban szereplő valamennyi számadat esetében közzé kell tenni az előző időszakra vonatkozó összehasonlító információkat. Összehasonlító információkat kell a magyarázó vagy leíró jellegű információk között szerepeltetni, ha ez fontos a tárgyidőszaki pénzügyi kimutatások megértése szempontjából.

37.

Egyes esetekben az előző időszak(ok) pénzügyi kimutatásaiban leírt szöveges információ a tárgyidőszak tekintetében is releváns. Például egy olyan jogvita részleteit, melynek kimenetele a legutolsó mérlegfordulónapon még bizonytalan volt, és amely továbbra is eldöntésre vár, közzé kell tenni a tárgyidőszakban. A felhasználók számára hasznos az az információ is, hogy a bizonytalanság már a legutolsó mérlegfordulónapon is létezett, és hogy milyen lépéseket tettek a tárgyidőszakban a bizonytalanság megszüntetése érdekében.

38.

Amikor egyes tételeknek a pénzügyi kimutatásokban történő bemutatását vagy besorolását módosítják, az összehasonlító adatokat is át kell sorolni, kivéve, ha az kivitelezhetetlen. Amennyiben az összehasonlító adatokat átsorolják, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a)

az átsorolás jellegét;

(b)

az átsorolt tételek vagy tételcsoportok összegét; és

(c)

az átsorolás okát.

39.

Ha az összehasonlító adatok átsorolása kivitelezhetetlen, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a)

annak okát, hogy az összegek miért nem kerültek átsorolásra; és

(b)

azon módosítások jellegét, amelyeket elvégeztek volna, ha az összegeket átsorolták volna.

40.

Az időszakok közötti összehasonlíthatóság növelése segíti a felhasználókat a gazdasági döntések meghozatalában, különösen azért, mert lehetővé teszi számukra, hogy a pénzügyi adatok trendjeit értékeljék jövőbeni tervezési célokra. Egyes esetekben nem lehetséges egy adott időszakra vonatkozóan átsorolni az összehasonlító információkat ahhoz, hogy a tárgyidőszakkal való összehasonlíthatóságot biztosítsák. Például lehetséges, hogy az előző időszak(ok) során az adatokat nem gyűjtötték olyan módon, amely lehetővé tenné az átsorolást, és nem lehet újra előállítani az információkat.

41.

Az IAS 8 foglalkozik az összehasonlító információk azon módosításaival, amelyek akkor szükségesek, ha a gazdálkodó egység megváltoztatja számviteli politikáját, vagy kijavít egy hibát.

SZERKEZET ÉS TARTALOM

Bevezetés

42.

A jelen standard konkrét közzétételeket ír elő magában a mérlegben, az eredménykimutatásban és a sajáttőke-változások kimutatásában, más tételsorok közzétételét pedig vagy magukban ezekben a kimutatásokban, vagy a megjegyzésekben írja elő. Az IAS 7 Cashflow-kimutatások standard tartalmazza a cashflow-kimutatás prezentálására vonatkozó előírásokat.

43.

A standard a „közzététel” kifejezést időnként tág értelemben használja, beleértve a magában a mérlegben, az eredménykimutatásban, a sajáttőke-változások kimutatásában és a cashflow-kimutatásban, valamint a megjegyzésekben bemutatott tételeket is. Más standardok és értelmezések is előírnak közzétételeket. A jelen standard, egy másik standard vagy egy értelmezés eltérő rendelkezése hiányában ezeket a közzétételeket vagy magában a mérlegben, az eredménykimutatásban, a sajáttőke-változások kimutatásában, vagy a cashflow-kimutatásban (amelyik releváns); vagy a megjegyzésekben szerepeltetik.

A pénzügyi kimutatások azonosítása

44.

A pénzügyi kimutatásokat egyértelműen azonosítani kell, és az ugyanazon közzétett dokumentum egyéb részeitől egyértelműen meg kell különböztetni.

45.

Az IFRS-ek kizárólag a pénzügyi kimutatásokra vonatkoznak, és nem vonatkoznak az éves jelentésben, vagy más anyagokban szereplő egyéb információkra. Ezért fontos, hogy a felhasználók képesek legyenek megkülönböztetni a IFRS-ek alapján készített információkat az egyéb információktól, amelyek hasznosak lehetnek a felhasználók számára, de amelyek nem tartoznak ezen előírások hatálya alá.

46.

A pénzügyi kimutatások minden egyes elemét egyértelműen kell azonosítani. Ezen túlmenően, az alábbi információkat szembetűnően fel kell tüntetni, és meg kell ismételni, amennyiben az a bemutatott információ megfelelő megértéséhez szükséges:

(a)

a beszámolót készítő gazdálkodó egység neve, vagy egyéb azonosító adatai, valamint az ezen adatokban a megelőző mérlegfordulónap óta bekövetkezett bármely változás;

(b)

annak megjelölése, hogy az adott pénzügyi kimutatások egy különálló gazdálkodó egységre, vagy gazdálkodó egységek egy csoportjára vonatkoznak-e;

(c)

a mérleg fordulónapja vagy a pénzügyi kimutatások által lefedett időszak, attól függően, hogy a pénzügyi kimutatások adott elemére melyik a helyénvaló;

(d)

a prezentálás pénzneme, ahogy azt az IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai standard meghatározza; és

(e)

a pénzügyi kimutatásokban kimutatott összegekre használt kerekítés szintje.

47.

A 46. bekezdésben szereplő követelményeknek általában oldalfejléceknek és rövidített oszlopfejléceknek a pénzügyi kimutatások valamennyi oldalán történő feltüntetésével tesznek eleget. Mérlegelés szükséges annak eldöntésére, hogy melyik módszer a legalkalmasabb ezen információk szerepeltetésére. Például, ha a pénzügyi kimutatásokat elektronikus formában prezentálják, nem mindig használnak elkülönült oldalakat; a fenti adatokat ilyen esetben olyan gyakorisággal kell szerepeltetni, amely biztosítja a bemutatott információ megfelelő megértését.

48.

A pénzügyi kimutatásokban a könnyebb érthetőség érdekében gyakran a prezentálási pénznem ezres vagy milliós egységében szerepeltetik az adatokat. Ez elfogadható, amennyiben a kerekítés szintjét közzéteszik, és ezáltal nem hagynak ki lényeges információt.

Beszámolási időszak

49.

Pénzügyi kimutatásokat legalább évente kell prezentálni. Amennyiben a gazdálkodó egység mérlegfordulónapja megváltozik, és az éves pénzügyi kimutatások egy évnél hosszabb, vagy rövidebb időszakra vonatkoznak, a gazdálkodó egységnek a pénzügyi kimutatások által lefedett időszak megjelölésén túlmenően közzé kell tennie:

(a)

a hosszabb vagy rövidebb időszak alkalmazásának okát; és

(b)

a tényt, hogy az eredménykimutatásban, a saját tőke változásainak kimutatásában, a cashflow-kimutatásban és a kapcsolódó megjegyzésekben szereplő összehasonlító adatok nem teljes mértékben összehasonlíthatóak.

50.

A pénzügyi kimutatásokat általában következetesen egyéves beszámolási időszakokra készítik. Egyes gazdálkodó egységek ugyanakkor gyakorlati okokból preferálják például az 52 hetes időszakra való beszámolást. A jelen standard nem zárja ki ezt a gyakorlatot, mivel az így elkészített pénzügyi kimutatások valószínűleg nem térnek el lényegesen azoktól, amelyeket egy évre prezentáltak volna.

Mérleg

A rövid/hosszú lejárat közötti megkülönböztetés

51.

A gazdálkodó egységnek magában a mérlegben az 57–67. bekezdésnek megfelelően elkülönítetten kell feltüntetnie a forgóeszközöket és befektetett eszközöket, valamint a rövid és hosszú lejáratú kötelezettségeket, kivéve, amikor a likviditás alapú bemutatás megbízható, és relevánsabb információt nyújt. E kivétel alkalmazásakor az eszközöket és kötelezettségeket likviditási sorrendben kell bemutatni.

52.

Bármelyik módszer kerül is alkalmazásra, minden olyan sorra, amely egyaránt tartalmaz olyan összegeket, amelyek megtérülése vagy kiegyenlítése (a) a mérlegfordulónapot követő 12 hónapon belül várható; és (b) a mérlegfordulónapot követő 12 hónapon túl várható, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie a 12 hónapon túl megtérülő vagy kiegyenlítendő összeget.

53.

Amikor valamely gazdálkodó egység jól azonosítható működési cikluson belül nyújt termékeket vagy szolgáltatásokat, a forgó- és befektetett eszközök és a rövid és hosszú lejáratú kötelezettségek elkülönített bemutatása magában a mérlegben hasznos információt nyújt azáltal, hogy a működőtőkeként folyamatosan forgásban lévő nettó eszközöket elkülöníti a gazdálkodó egység hosszú távú tevékenységei során használt nettó eszközöktől. Ez kiemeli továbbá azokat az eszközöket, amelyeknek megtérülése az adott működési ciklusban várható, valamint azokat a kötelezettségeket, amelyeknek rendezése ugyanabban az időszakban esedékes.

54.

Egyes gazdálkodó egységeknél, mint pl. pénzügyi intézményeknél, az eszközök és kötelezettségek likviditás szerinti növekvő vagy csökkenő sorrendű bemutatása megbízható és relevánsabb információt nyújt, mint a rövid/hosszú lejáratú bemutatás, mivel a gazdálkodó egység nem egyértelműen meghatározható működési ciklus szerint nyújt termékeket vagy szolgáltatásokat.

55.

Az 51. bekezdés alkalmazásakor megengedett, hogy a gazdálkodó egység egyes eszközeit és kötelezettségeit a rövid/hosszú lejárat szerinti bontásban, míg másokat a likviditás sorrendjében mutasson be, ha ez megbízható és relevánsabb információt nyújt. Az ilyen kettős bemutatásra akkor lehet szükség, amikor a gazdálkodó egység szerteágazó tevékenységeket folytat.

56.

Az eszközök és kötelezettségek realizálásának várható időpontjára vonatkozó információk hasznosak a gazdálkodó egység likviditásának és tartós fizetőképességének értékelésekor. Az IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok: közzétételek standard előírja a pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek lejárati időpontjainak közzétételét. A pénzügyi eszközök tartalmazzák a vevő- és az egyéb követeléseket, és a pénzügyi kötelezettségek tartalmazzák a szállítói és az egyéb kötelezettségeket. A nem monetáris eszközök és kötelezettségek, mint például a készletek és a céltartalékok, megtérülésének és rendezésének várható időpontjára vonatkozó információ szintén hasznos, függetlenül attól, hogy a rövid és hosszú lejáratú eszközöket és kötelezettségeket elkülönítve mutatják-e be vagy sem. Például egy gazdálkodó egység közzéteszi a várhatóan a mérleg fordulónapjától számított 12 hónapon túl megtérülő készleteinek összegét.

Forgóeszközök

57.

Egy eszközt forgóeszközként kell besorolni, ha az megfelel az alábbi kritériumok közül valamelyiknek:

(a)

a gazdálkodó egység szokásos működési ciklusa során várhatóan realizálják, vagy azon belül szándékoznak értékesíteni vagy felhasználni;

(b)

azt elsősorban kereskedési céllal tartják;

(c)

azt várhatóan a mérlegfordulónapot követő 12 hónapon belül realizálják; vagy

(d)

az pénzeszköz vagy pénzeszköz-egyenértékes (ahogy azt az IAS 7 standard meghatározza), kivéve, ha nem cserélhető be vagy nem használható fel egy kötelezettség kiegyenlítésére a mérlegfordulónapot követő legalább 12 hónapig.

Minden egyéb eszközt befektetett eszközként kell besorolni.

58.

A jelen standard a „befektetett” kifejezést használja a hosszú távú célt szolgáló tárgyi, immateriális és pénzügyi eszközökre. A standard nem tiltja az ettől eltérő elnevezések használatát, amennyiben azok jelentése egyértelmű.

59.

A gazdálkodó egység működési ciklusa az eszközök feldolgozásra történő megszerzése, valamint azok pénzeszközért vagy pénzeszköz-egyenértékesekért való realizálása közötti időszak. Ha a gazdálkodó egység szokásos működési ciklusa nem határozható meg egyértelműen, annak hosszát 12 hónapnak kell feltételezni. A forgóeszközök közé tartoznak a szokásos működési cikluson belül értékesítésre, felhasználásra és realizálásra kerülő eszközök (pl. készletek és vevőkövetelések) még akkor is, ha azok a mérleg fordulónapját követő 12 hónapon belül várhatóan nem realizálódnak. A forgóeszközök közé tartoznak továbbá az elsősorban kereskedési céllal tartott eszközök (az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés standard alapján az e csoportba tartozó pénzügyi eszközöket kereskedési célra tartottnak minősítik), továbbá a befektetett pénzügyi eszközök rövid lejáratú része.

Rövid lejáratú kötelezettségek

60.

Egy kötelezettséget rövid lejáratúként kell besorolni, ha az megfelel az alábbi kritériumok közül valamelyiknek:

(a)

azt a gazdálkodó egység szokásos működési ciklusa alatt várhatóan kiegyenlítik;

(b)

azt elsősorban kereskedési céllal tartják;

(c)

annak teljesítése a mérleg fordulónapját követő tizenkét hónapon belül esedékes; vagy

(d)

a gazdálkodó egységnek nincs feltétel nélküli joga a kötelezettség kiegyenlítését a mérlegfordulónapot követő legalább 12 hónapon túlra elhalasztani.

Minden egyéb kötelezettséget hosszú lejáratúként kell besorolni.

61.

Egyes rövid lejáratú kötelezettségek, mint pl. a szállítói kötelezettségek, valamint a személyi jellegű és egyéb működési költségek elhatárolásai, részei a gazdálkodó egység szokásos működési ciklusában használt működő tőkének. Ezeket a működéssel kapcsolatos tételeket abban az esetben is a rövid lejáratú kötelezettségek között szerepeltetik, ha pénzügyi rendezésük csak a mérleg fordulónapját követő 12 hónapon túl esedékes. Ugyanaz a szokásos működési ciklus vonatkozik a gazdálkodó egység eszközeinek és kötelezettségeinek a besorolására. Ha a gazdálkodó egység szokásos működési ciklusa nem határozható meg egyértelműen, annak hosszát 12 hónapnak kell feltételezni.

62.

Más rövid lejáratú kötelezettségeket nem a szokásos működési ciklus részeként egyenlítenek ki, de a mérleg fordulónapját követő 12 hónapon belül esedékes a kiegyenlítésük, vagy azokat elsődlegesen kereskedési célra tartják. Példaként említhetők az IAS 39 alapján kereskedési célra tartott pénzügyi kötelezettségek, a folyószámlahitelek, a hosszú lejáratú pénzügyi kötelezettségek 12 hónapon belül esedékes része, a nyereségadók, valamint az egyéb nem szállítói kötelezettségek. A hosszú lejáratú finanszírozást nyújtó pénzügyi kötelezettségek (azaz amelyek nem képezik részét a gazdálkodó egység szokásos működési ciklusa során felhasznált működő tőkének), továbbá azok a kötelezettségek, amelyek a mérlegfordulónapot követő 12 hónapon belül nem válnak esedékessé, a 65. és 66. bekezdést is figyelembe véve hosszú lejáratú kötelezettségek.

63.

A gazdálkodó egység akkor is rövid lejáratúként sorolja be a mérlegfordulónapot követő 12 hónapon belül esedékes pénzügyi kötelezettségeit, ha:

(a)

az eredeti lejárat tizenkét hónapnál hosszabb volt; és

(b)

a mérlegfordulónapot követően, de a pénzügyi kimutatások közzétételre való jóváhagyását megelőzően megállapodás történt a hosszú távú újrafinanszírozásra vagy a fizetések átütemezésére.

64.

Amennyiben a gazdálkodó egység arra számít, és rendelkezhet arról, hogy egy meglévő hitelmegállapodás alapján fennálló kötelmet a mérlegfordulónapot követő 12 hónapon túli esedékességgel újrafinanszíroz vagy „előregörget”, a kötelmet hosszú lejáratúként kell besorolnia, még akkor is, ha az egyébként rövidebb időszakon belül válna esedékessé. Ha azonban a kötelmet újrafinanszírozása vagy „előregörgetése” nem a gazdálkodó egység döntésétől függ (pl. nincs az újrafinanszírozásra megállapodás), az újrafinanszírozás lehetőségét nem veszik figyelembe, és a kötelmet rövid lejáratúként sorolják be.

65.

Ha a gazdálkodó egység egy meglévő hosszú lejáratú hitelszerződésben vállalt valamely kötelezettségvállalását megszegte a mérlegfordulónapon vagy azt megelőzően, és emiatt a kötelezettség látra fizetendővé válik, a kötelezettséget átsorolják a rövid lejáratú kötelezettségek közé még akkor is, ha a hitelező a mérlegfordulónapot követően, de a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyását megelőzően beleegyezett abba, hogy a szerződésszegés alapján ne követelje a megfizetést. A kötelezettség azért kerül rövid lejáratúként besorolásra, mivel a mérlegfordulónapon a gazdálkodó egységnek nincs feltétel nélküli joga a kötelezettség kiegyenlítését a mérlegfordulónapot követő legalább 12 hónapon túlra elhalasztani.

66.

A kötelezettséget azonban hosszú lejáratúként sorolják be, amennyiben a hitelező a mérlegforduló-napig beleegyezett egy, a mérlegfordulónaptól számítva 12 hónapon túl végződő időhaladékba, amelyen belül a gazdálkodó egység helyrehozhatja a szerződésszegést, és amelyen belül a hitelező nem igényelheti az azonnali visszafizetést.

67.

A rövid lejáratú hitelként besorolt tételekre vonatkozóan, amennyiben az alábbiakban felsorolt események valamelyike a mérlegfordulónap és a pénzügyi kimutatások közzétételre való jóváhagyásának időpontja között bekövetkezik, az adott események az IAS 10 A mérlegfordulónap utáni események standarddal összhangban közzéteendő nem módosító eseménynek minősülnek:

(a)

hosszú lejáratú újrafinanszírozás;

(b)

egy hosszú lejáratú hitelre vonatkozó szerződésszegés helyrehozása; és

(c)

olyan időhaladék a hitelezőtől egy hosszú lejáratú hitelre vonatkozó szerződésszegés helyrehozatalára, amely a mérlegfordulónapot követő 12 hónapnál hosszabb időszakra szól.

Magában a mérlegben bemutatandó információk

68.

A mérleg maga minimálisan az alábbi összegeket bemutató sorokat kell tartalmazza, amennyiben azokat nem a 68A. bekezdésnek megfelelően mutatják be:

(a)

ingatlanok, gépek és berendezések;

(b)

befektetési célú ingatlanok;

(c)

immateriális javak;

(d)

pénzügyi eszközök (az (e), (h) és (i) pontokban szereplő összegek kivételével);

(e)

a tőkemódszer használatával elszámolt befektetések;

(f)

biológiai eszközök;

(g)

készletek;

(h)

vevő- és egyéb követelések;

(i)

pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek;

(j)

szállítói és egyéb kötelezettségek;

(k)

céltartalékok;

(l)

pénzügyi kötelezettségek (a (j) és (k) pontokban szereplő összegek kivételével);

(m)

tényleges adókötelezettségek és adókövetelések, ahogy azokat az IAS 12 Nyereségadók standard meghatározza;

(n)

halasztott adókötelezettségek és halasztott adókövetelések, ahogy azokat az IAS 12 meghatározza;

(o)

kisebbségi részesedések, a saját tőkén belül bemutatva; és

(p)

az anyavállalat tőketulajdonosainak tulajdonítható jegyzett tőke és tartalékok.

68A.

Magának a mérlegnek tartalmaznia kell olyan tételsorokat, amelyek bemutatják a következő összegeket:

(a)

az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standard szerint az értékesítésre tartottá minősített befektetett eszközök és az értékesítésre tartottá minősített elidegenítési csoportban lévő eszközök összesenje; és

(b)

az IFRS 5 standard szerint értékesítésre tartottá minősített elidegenítési csoportokban szereplő kötelezettségek.

69.

További tételsorokat, megnevezéseket és részösszegeket kell magában a mérlegben feltüntetni, ha azok bemutatása releváns a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének megértéséhez.

70.

Ha a gazdálkodó egység magában a mérlegben elkülönítve mutatja be a forgóeszközöket és befektetett eszközöket, valamint a rövid- és hosszú lejáratú kötelezettségeket, a halasztott adóköveteléseket (kötelezettségeket) nem sorolhatja be forgóeszközként (rövid lejáratú kötelezettségként).

71.

A jelen standard nem ír elő kötelező sorrendet vagy formátumot a tételek bemutatására. A 68. bekezdés pusztán egy felsorolást tartalmaz olyan tételekről, amelyek egymástól jellegükben vagy rendeltetésükben olyan mértékben eltérnek, ami miatt az elkülönített bemutatásuk magában a mérlegben indokolt. Ezen túl:

(a)

további tételsorokat tüntetnek fel, ha egy tételnek vagy a hasonló tételek összesítésének a mértéke, jellege vagy rendeltetése olyan, hogy az elkülönült bemutatás releváns a gazdálkodó egység pénzügyi helyzete megértéséhez; és

(b)

a használt megnevezések, a tételek sorrendje, valamint a hasonló tételek összevonása módosítható a gazdálkodó egység és ügyletei sajátosságainak megfelelően, a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének megértéséhez szükséges információk biztosítása érdekében. Például a pénzügyi intézmények a fenti megnevezéseket úgy módosítják, hogy azok releváns információkat nyújtsanak egy pénzügyi intézmény működése tekintetében.

72.

Azon döntés, hogy további tételeket bemutatnak-e elkülönítve, az alábbiak mérlegelésén alapul:

(a)

az eszközök jellege és likviditása;

(b)

az eszközök adott gazdálkodó egységen belüli rendeltetése; és

(c)

a kötelezettségek összege, jellege és esedékessége.

73.

Az eltérő értékelési alapok alkalmazása az eltérő eszközcsoportokra azt jelzi, hogy azok jellege vagy rendeltetése eltérő, és emiatt azokat elkülönült tételsorban kell bemutatni. Például az ingatlanok, gépek és berendezések alcsoportjai az IAS 16 Ingatlanok, gépek és berendezések standard alapján bekerülési értéken vagy átértékelt értéken is nyilvántarthatók.

Magában a mérlegben vagy a megjegyzésekben bemutatandó információk

74.

A gazdálkodó egységnek magában a mérlegben vagy a megjegyzésekben kell közzétennie az egyes tételsorok további bontását a gazdálkodó egység működési körülményeinek megfelelő módon csoportosítva.

75.

Az egyes albesorolások részletezésének mértéke az IFRS-ekben található előírásoktól, valamint a kérdéses összegek nagyságától, jellegétől és rendeltetésétől függ. A 72. bekezdésben leírt tényezőket az albesorolások alapjának meghatározásakor is figyelembe veszik. A közzétételek tételenként eltérőek, például:

(a)

az ingatlanok, gépek és berendezések csoportra bontása az IAS 16 alapján történik;

(b)

a követelések bontása vevőkövetelésekre, kapcsolt felekkel szembeni követelésekre, előlegekre és egyéb összegekre történik;

(c)

a készleteket az IAS 2 Készletek standard szerint csoportosítják, pl. áruk, nyersanyagok, anyagok, befejezetlen termelés és késztermékek;

(d)

a céltartalékokat munkavállalói juttatásokra képzett céltartalékra és egyéb tételekre bontják; és

(e)

a saját tőkét és a tartalékokat különböző csoportokba bontják alá, például a befizetett jegyzett tőkére, a részvényázsiókra és a tartalékokra.

76.

A gazdálkodó egységnek vagy magában a mérlegben vagy a megjegyzésekben kell közzétennie:

(a)

a részvénytőke valamennyi osztályára vonatkozóan:

i.

a kibocsátásra engedélyezett részvények számát;

ii.

a kibocsátott és teljesen befizetett, valamint a kibocsátott, de még nem teljesen befizetett részvények számát;

iii.

a részvények névértékét, vagy annak leírását, hogy a részvényeknek nincs névértéke;

iv.

az időszak elején és végén forgalomban lévő részvények számának egyeztetését;

v.

az adott részvényosztályhoz kapcsolódó jogokat, elsőbbségi jogokat és korlátozásokat, beleértve az osztalékfizetéssel és a tőke-visszatérítéssel kapcsolatos korlátozásokat;

vi.

a gazdálkodó egység vagy annak leányvállalatai vagy társult vállalkozásai által birtokolt, a gazdálkodó egységben lévő részvényeket; és

vii.

az opciók és részvényeladásra vonatkozó szerződések alapján történő kibocsátásra fenntartott részvényeket, beleértve a feltételeket és az összegeket; és

(b)

a saját tőkében kimutatott tartalékok jellegének és céljának bemutatását.

77.

A részvénytőkével nem rendelkező gazdálkodó egységeknek, mint pl. személyegyesítő társaság vagy tröszt, a 76(a) bekezdésben meghatározott követelményekkel egyenértékű információkat kell közzétenniük, bemutatva valamennyi tőkerészesedés kategória mozgását az időszakban, valamint valamennyi tőkerészesedés kategóriára a kapcsolódó jogokat, elsőbbségi jogokat és korlátozásokat.

Eredménykimutatás

Időszaki eredmény

78.

Az adott időszakra vonatkozóan elszámolt bevételek és ráfordítások minden tételét az eredménynek kell tartalmaznia, kivéve, ha valamely standard vagy értelmezés eltérően rendelkezik.

79.

Általános esetben az adott időszakban elszámolt bevételek és ráfordítások minden tételét az eredmény tartalmazza. Ez magában foglalja a számviteli becslések változásainak hatásait is. Léteznek azonban olyan körülmények, amelyek között bizonyos tételek kizárhatók a tárgyidőszak eredményéből. Az IAS 8 két ilyen körülménnyel foglalkozik: a hibák javításával és a számviteli politika változásainak hatásával.

80.

Más standardok foglalkoznak olyan tételekkel, amelyek megfelelnek a Keretelvek bevétel vagy ráfordítás definíciójának, de általában nem az eredményben szerepelnek. Ilyenek például az átértékelési többletek (lásd IAS 16), a külföldi érdekeltség pénzügyi kimutatásainak átszámításakor keletkező egyes nyereségek vagy veszteségek (lásd IAS 21), valamint az értékesíthető pénzügyi eszközök újraértékelésén elért nyereségek vagy veszteségek (lásd IAS 39).

Magában az eredménykimutatásban bemutatandó információk

81.

Magának az eredménykimutatásnak minimálisan az alábbi összegeket bemutató sorokat kell tartalmaznia:

(a)

bevételek;

(b)

pénzügyi ráfordítások;

(c)

a tőkemódszer alkalmazásával elszámolt társult és közös vállalkozások eredményéből való részesedés;

(d)

adóráfordítás;

(e)

egy összevont összeg, amely i. a megszűnt tevékenységek adózás utáni eredményének; és ii. a megszűnt tevékenységet alkotó eszközök vagy elidegenítési csoport(ok) értékesítési költségekkel csökkentett valós értékre történő átértékelése kapcsán, vagy azok elidegenítése kapcsán elszámolt adózás utáni nyereségnek vagy veszteségnek az összegét tartalmazza; és

(f)

az eredmény.

82.

Az alábbi tételeket magában az eredménykimutatásban kell közzétenni, az időszaki eredmény felosztásaként:

(a)

a kisebbségi részesedésnek tulajdonítható eredmény; és

(b)

az anyavállalat tőketulajdonosainak tulajdonítható eredmény.

83

További tételsorokat, megnevezéseket és részösszegeket kell magában az eredménykimutatásban feltüntetni, ha azok bemutatása releváns a gazdálkodó egység pénzügyi teljesítményének megértéséhez.

84.

Mivel a gazdálkodó egység eltérő tevékenységeinek, ügyleteinek és más eseményeinek hatásai a gyakoriságot, a nyereség vagy veszteség lehetőségét, és a kiszámíthatóságot tekintve eltérőek lehetnek, a pénzügyi teljesítmény egyes elemeinek közzététele segít az elért pénzügyi teljesítmény jobb megértésében, továbbá a jövőbeni eredmények előrejelzésében. További tételsorokat szerepeltetnek magában az eredménykimutatásban, és módosítják a használt megnevezéseket és a tételek sorrendjét, amennyiben ez a pénzügyi teljesítmény elemeinek magyarázatához szükséges. A figyelembe veendő szempontok tartalmazzák a lényegességet, és a bevételek és ráfordítások különböző elemeinek a jellegét és a rendeltetését. Például a pénzügyi intézmények a fenti megnevezéseket úgy módosítják, hogy azok releváns információkat nyújtsanak egy pénzügyi intézmény működése tekintetében. A bevétel és ráfordítás tételei nem számíthatók be egymással szemben, kivéve, ha a 32. bekezdésben foglalt kritériumok teljesülnek.

85.

A gazdálkodó egység a bevétel és ráfordítás tételeit nem mutathatja be rendkívüli tételként sem magában az eredménykimutatásban, sem pedig a megjegyzésekben.

A magában az eredménykimutatásban vagy a megjegyzésekben bemutatandó információk

86.

Amikor a bevétel és ráfordítás tételei lényegesek, azok jellegét és összegét elkülönülten kell közzétenni.

87.

A bevétel és ráfordítás tételek elkülönült közzétételét okozó körülmények tartalmazzák:

(a)

a készletek leírásait a nettó realizálható értékre, vagy az ingatlanok, gépek és berendezések leírásait a megtérülő értékre, csakúgy, mint az ilyen leírások visszaírásait;

(b)

a gazdálkodó egység tevékenységeinek átszervezéseit, valamint az átszervezési költségekre képzett bármely céltartalék feloldásait;

(c)

az ingatlanok, gépek és berendezések elidegenítéseit;

(d)

befektetések elidegenítéseit;

(e)

megszűnt tevékenységeket;

(f)

a peres ügyek lezárásait; és

(g)

a céltartalékok egyéb feloldásait.

88.

A gazdálkodó egységnek a ráfordítások elemzését az egyes költségek jellegének, vagy gazdálkodó egységen belüli rendeltetésének figyelembevételével kialakított csoportosítás alapján kell bemutatnia, azt a csoportosítást alkalmazva, amelyik megbízható és relevánsabb információt biztosít.

89.

A gazdálkodó egységek számára javasolt, hogy magában az eredménykimutatásban tüntessék fel a 88. bekezdés szerinti elemzést.

90.

A ráfordításokat tovább bontják a pénzügyi teljesítmény azon komponenseinek a kiemelésére, amelyek eltérhetnek egymástól a gyakoriság, a nyereség vagy veszteség lehetősége vagy a kiszámíthatóság tekintetében. Ezt az elemzést két forma egyikében biztosítják.

91.

Az elemzés első formája a költségnem szerinti módszer. A ráfordításokat az eredménykimutatásban jellegük szerint csoportosítják (pl. értékcsökkenési leírás, anyagköltség, szállítási költségek, munkavállalói juttatások, reklám költségek), és nem kerülnek újrafelosztásra a gazdálkodó egység különböző funkciói szerint. A módszer alkalmazása egyszerű, mivel nincs szükség a költségeknek a funkciók szerinti felosztására. A költségnem szerinti módszer alkalmazásának a példája a következő:

Árbevétel

 

X

Egyéb bevételek

 

X

A késztermékek és a befejezetlen termelés készleteinek változása

X

 

Felhasznált alapanyagok és fogyóeszközök

X

 

Munkavállalói juttatások ráfordítása

X

 

Értékcsökkenési és amortizációs ráfordítás

X

 

Egyéb ráfordítások

X

 

Összes ráfordítás

 

x.

Nyereség

 

X

92.

Az elemzés második formája a funkcionális csoportosítás vagy „értékesítési költség” módszer, amely a költségeket rendeltetésük szerint, az értékesítési, forgalmazási vagy igazgatási tevékenységek költségei részeként csoportosítja. E módszer szerint a gazdálkodó egység legalább értékesítési költségeit elkülöníti az egyéb ráfordításoktól. Ez a módszer gyakran relevánsabb információkat nyújt a felhasználók számára, mint a költségnem szerinti csoportosítás, de a funkcionális csoportosítás önkényes is lehet, és jelentős mérlegelést igényel. A funkcionális csoportosítási módszert alkalmazó csoportosítás példája a következő:

Árbevétel

X

Értékesítés közvetlen költségei

x.

Bruttó nyereség

X

Egyéb bevételek

X

Forgalmazási költségek

x.

Igazgatási ráfordítások

x.

Egyéb ráfordítások

x.

Nyereség

X

93.

A funkcionális csoportosítást alkalmazó gazdálkodó egységeknek további információkat kell közzétenniük a költségnemekre vonatkozóan, beleértve az értékcsökkenési és amortizációs leírást, és a munkavállalói juttatások ráfordítását.

94.

A funkcionális és költségnem szerinti csoportosítás közötti választás a múltbéli gyakorlattól, iparági tényezőktől, valamint a gazdálkodó egység jellegétől függ. Mindkét módszer alkalmas azon költségek bemutatására, amelyek a gazdálkodó egység értékesítési vagy termelési szintjének változásával együtt közvetlenül vagy közvetve változnak. Mivel az eltérő prezentálási módszerek eltérő típusú gazdálkodó egységek számára előnyösek, a jelen standard csak azt írja elő, hogy a vezetés a legrelevánsabb és legmegbízhatóbb bemutatási formát válassza ki. Mivel azonban a költségnemekre vonatkozó információ hasznos a jövőbeni cash flow-k előrejelzéséhez, a funkcionális csoportosítás alkalmazásakor többletinformációkat kell közzétenni. A 93. bekezdésben szereplő „munkavállalói juttatások” az IAS 19 Munkavállalói juttatások standardban meghatározott jelentéssel bír.

95.

A gazdálkodó egységnek magában az eredménykimutatásban, a sajáttőke-változások kimutatásában vagy a megjegyzésekben közzé kell tennie az adott időszak alatt a tulajdonosoknak történt felosztásként megjelenített osztalék összegét, valamint annak egy részvényre jutó értékét.

A sajáttőke-változások kimutatása

96.

A gazdálkodó egységnek prezentálnia kell a saját tőkében bekövetkezett változások kimutatását, magában a kimutatásban feltüntetve:

(a)

az időszaki eredményt;

(b)

az időszaki bevételek és ráfordítások minden tételét, amelyek más standardok vagy értelmezések előírásai szerint közvetlenül a saját tőkében kerültek megjelenítésre, és ezen tételek összesített értékét;

(c)

az időszaki bevételek és kiadások összevont értékét (ami az (a) és (b) összege), külön bemutatva az anyavállalat tőketulajdonosainak, valamint a kisebbségi részesedéseknek tulajdonítható összegeket; és

(d)

a saját tőke valamennyi összetevőjére vonatkozóan az IAS 8 alapján a számviteli politikában bekövetkezett változások és hibák korrekciója miatt elszámolt hatásokat.

Azt a fajta saját tőke változásairól szóló kimutatást, amely csak ezeket a tételeket tartalmazza, a megjelenített bevételek és ráfordítások kimutatásának kell nevezni.

97.

A gazdálkodó egységnek magában a saját tőke változásainak kimutatásában vagy a megjegyzésekben közzé kell tennie továbbá:

(a)

a tőketulajdonosokkal e minőségükben folytatott ügyletek értékét, külön bemutatva a tulajdonosoknak történő felosztásokat;

(b)

a felhalmozott eredmény (azaz a halmozott eredmény) összegét az időszak kezdetén és a mérlegfordulónapon, valamint az időszak alatt bekövetkezett változásokat; és

(c)

a tőke-hozzájárulások és a tartalékok valamennyi csoportjának időszak eleji és végi könyv szerinti értékének egyeztetését, külön bemutatva minden egyes változást.

98.

A gazdálkodó egység saját tőkéjében két mérlegfordulónap között bekövetkező változások a gazdálkodó egység nettó eszközeiben az adott időszak alatt bekövetkező növekedést vagy csökkenést tükrözik. A tőketulajdonosokkal e minőségükben folytatott ügyletek miatti változások (pl. tőke-hozzájárulások, saját részvények visszavásárlása és osztalék), valamint az ezen ügyletekhez közvetlenül kapcsolódó költségek kivételével, az adott időszak alatt a saját tőkében bekövetkezett változások a gazdálkodó egység adott időszak alatt végzett tevékenységeiből származó bevételek és ráfordítások – beleértve a nyereségek és veszteségek összegét is – összességét testesítik meg (akár az eredményben, akár közvetlenül a saját tőke változásaként kerültek elszámolásra ezek a bevétel- és ráfordítástételek).

99.

A jelen standard előírja, hogy az adott időszakban megjelenített bevételek és ráfordítások mindegyikét az eredményben vegyék figyelembe, kivéve, ha valamely standard vagy értelmezés eltérően rendelkezik. Más standardok előírják, hogy egyes nyereségek és veszteségek (pl. átértékelési növekedések vagy csökkenések, egyes árfolyamkülönbözet-tételek, az értékesíthető pénzügyi eszközök újraértékelésén elért nyereségek vagy veszteségek, és a kapcsolódó tényleges és halasztott adóösszegek) közvetlenül a saját tőke változásaként kerüljenek megjelenítésre. Mivel a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetében két mérlegfordulónap között bekövetkező változások megítéléséhez fontos, hogy valamennyi bevételi és ráfordítási tétel figyelembevételre kerüljön, a jelen standard előírja egy külön kimutatás elkészítését a saját tőkében bekövetkezett változásokról, amely bemutatja a gazdálkodó egység bevételeinek és ráfordításainak az összesített értékét, beleértve azokat is, amelyek közvetlenül a saját tőkében kerültek megjelenítésre.

100.

Az IAS 8 előírja a számviteli politikában bekövetkező változások hatásait tükröző visszamenőleges módosításokat, amilyen mértékig az kivitelezhető, kivéve azokat az eseteket, amikor valamely más standard vagy értelmezés átmeneti rendelkezése ettől eltérően rendelkezik. Az IAS 8 előír továbbá újramegállapításokat is a hibák visszamenőleges javítására, amilyen mértékig az kivitelezhető. A visszamenőleges korrekciókat és a visszamenőleges újramegállapításokat a felhalmozott eredmény egyenlegével szemben végzik el, kivéve, amikor valamely standard vagy értékelés egy másik sajáttőke-elem visszamenőleges korrekcióját írja elő. A 96(d) bekezdés előírja, hogy a sajáttőke-változások kimutatásában a gazdálkodó egység elkülönülten tegye közzé a saját tőke egyes elemeire a számviteli politika változása, és a feltárt hibák kijavítása miatt elszámolt teljes módosítás összegét. A korrekciókat valamennyi előző időszakra és az időszak elejére vonatkozóan közzéteszik.

101.

A 96. és 97. bekezdésben foglalt előírásokat többféle módon is teljesíteni lehet. Erre példa az oszlopos forma, amely a saját tőke minden egyes elemének nyitó és záró egyenlegét egyezteti. Egy alternatív módszer, amikor a gazdálkodó egység csak a 96. bekezdésben felsorolt tételeket mutatja be a sajáttőke-változások kimutatásában. E módszer alkalmazásakor a 97. bekezdésben felsorolt tételek a megjegyzésekben vannak bemutatva.

Cashflow-kimutatás

102.

A cashflow-információk alapot szolgáltatnak a felhasználók számára ahhoz, hogy felmérjék a gazdálkodó egység pénzeszköz és pénzeszköz-egyenértékes termelésre való képességét, valamint azt, hogy a gazdálkodó egységnek ezen cash flow-kat mire kell felhasználnia. Az IAS 7 standard tartalmazza a cashflow-kimutatás prezentálására és a kapcsolódó közzétételekre vonatkozó előírásokat.

Megjegyzések

Felépítés

103.

A megjegyzéseknek:

(a)

információt kell bemutatniuk a pénzügyi kimutatások elkészítésének alapjáról, valamint az alkalmazott számviteli politikáról a 108–115. bekezdés alapján;

(b)

közzé kell tenniük az IFRS-ek által előírt, a magában a mérlegben, az eredménykimutatásban, a sajáttőkeváltozás-kimutatásban és a cashflow-kimutatásban be nem mutatott információkat; és

(c)

további olyan információkat kell adniuk, amelyek magában a mérlegben, az eredménykimutatásban, a sajáttőkeváltozás-kimutatásban vagy a cashflow-kimutatásban nincsenek bemutatva, de amelyek relevánsak ezek bármelyikének a megértéséhez.

104.

A megjegyzéseket, amennyire kivitelezhető, rendszerezett módon kell bemutatni. A magában a mérlegben, az eredménykimutatásban, a sajáttőkeváltozás-kimutatásban és a cashflow-kimutatásban szereplő minden egyes tételnél kereszthivatkozással meg kell adni a megjegyzésekben megtalálható kapcsolódó információkat.

105.

A megjegyzéseket általában az alábbi sorrendben mutatják be, amely segíti a felhasználókat a pénzügyi kimutatások megértésében, és más gazdálkodó egységek pénzügyi kimutatásaival való összehasonlításban:

(a)

kijelentés az IFRS-eknek való megfelelésről (lásd a 14. bekezdést);

(b)

a jelentős alkalmazott számviteli politikák összefoglalása (lásd a 108. bekezdést);

(c)

a magában a mérlegben, eredménykimutatásban, a sajáttőkeváltozás-kimutatásban és a cashflow-kimutatásban szerepeltetett tételekre vonatkozó kiegészítő információk, az egyes kimutatások, és azon belül, az egyes tételsorok bemutatásának sorrendjével megegyezően; és

(d)

egyéb közzétételek, beleértve:

i.

a függő kötelezettségeket (lásd IAS 37), valamint a meg nem jelenített szerződéses elkötelezettségeket; és

ii.

a nem pénzügyi jellegű közzétételeket, pl. a gazdálkodó egység pénzügyi kockázatkezelési céljait és politikáit (lásd a IFRS 7).

106.

Néhány esetben szükséges vagy kívánatos lehet megváltoztatni az egyes elemek sorrendjét a megjegyzéseken belül. Például az eredményben megjelenített valósérték-változásokra vonatkozó információkat össze lehet vonni a pénzügyi instrumentumok lejáratára vonatkozó információkkal, bár az első az eredménykimutatásra, az utóbbi pedig a mérlegre vonatkozik. Mindenesetre a megjegyzések szisztematikus felépítését a lehetőségekhez mérten meg kell tartani.

107.

A pénzügyi kimutatások elkészítésének alapjára és a konkrét számviteli politikára vonatkozó információ a pénzügyi kimutatásokon belül külön elemként is bemutatható.

A számviteli politika közzététele

108.

A gazdálkodó egységnek a jelentős számviteli politikák összefoglalójában közzé kell tennie:

(a)

a pénzügyi kimutatások elkészítésénél alkalmazott értékelési alapot (vagy alapokat); és

(b)

az egyéb olyan számviteli politikákat, amelyek relevánsak a pénzügyi kimutatások megértéséhez.

109.

A felhasználók számára fontos, hogy tájékoztatást kapjanak a pénzügyi kimutatásokban alkalmazott értékelési alapról vagy alapokról (pl. eredeti bekerülési érték, jelenlegi érték, nettó realizálható érték, valós érték, megtérülő érték), mivel a pénzügyi kimutatások elkészítésének alapjául szolgáló módszer jelentős mértékben befolyásolja elemzésüket. Ha több értékelési alapot is alkalmaznak a pénzügyi kimutatásokban, pl. amikor konkrét eszközcsoportokat átértékelnek, elegendő azokat az egyes eszköz- és kötelezettségcsoportokat jelezni, amelyekre az egyes értékelési alapokat alkalmazták.

110.

Annak eldöntéséhez, hogy egy adott számviteli politika bemutatása szükséges-e, a vezetés azt mérlegeli, hogy a közzététel segítené-e a felhasználókat annak megértésében, hogy az ügyletek, más események és feltételek hogyan tükröződnek a közzétett pénzügyi teljesítményben és pénzügyi helyzetben. Az egyes számviteli politikák közzététele különösen hasznos a felhasználók számára, ha a politikákat a standardokban vagy értelmezésekben adott alternatívák közül választják ki. Példa erre annak közzététele, hogy egy közös vezetésű vállalkozás tulajdonosa a közös vezetésű vállalkozásban lévő érdekeltségét az arányos konszolidáció vagy a tőkemódszer alapján mutatja-e ki (lásd IAS 31 Közös vállalkozásokban lévő érdekeltségek). Egyes standardok konkrétan előírják egyes számviteli politikák közzétételét, beleértve a vezetés választásait a különböző megengedett politikák között. Például, az IAS 16 előírja a tárgyi eszközök egyes csoportjainál alkalmazott értékelési alapok közzétételét. Az IAS 23 Hitelfelvételi költségek standard előírja annak közzétételét, hogy a hitelfelvételi költségek azonnal ráfordításként kerülnek-e elszámolásra, vagy a minősített eszközök bekerülési értéke részeként.

111.

Minden gazdálkodó egységnek mérlegelnie kell tevékenységei jellegét és azokat a politikákat, amelyeknek közzétételét az adott típusú gazdálkodó egység esetében a felhasználó elvárná. Például a nyereségadó megfizetésére kötelezett gazdálkodó egységtől elvárt, hogy közzétegye a nyereségadókra vonatkozó számviteli politikáit, beleértve a halasztott adókötelezettségekre és követelésekre vonatkozókat. Amennyiben a gazdálkodó egységnek jelentős külföldi érdekeltségei, vagy külföldi pénznemben folytatott ügyletei vannak, az árfolyamnyereségekre és -veszteségekre alkalmazott számviteli politika közzététele elvárható. Ha üzleti kombinációk történtek, a goodwill és a kisebbségi részesedések értékének meghatározására vonatkozó politikákat is közzéteszik.

112.

Egy adott számviteli politika a gazdálkodó egység tevékenységeinek jellege miatt is jelentős lehet, még akkor is, ha a tárgyidőszaki és korábbi időszaki adatok nem lényegesek. Szintén helyénvaló közzétenni minden olyan jelentős számviteli politikát, amelyet nem az IFRS-ek írnak elő, hanem amelyet az IAS 8 szerint választottak ki és alkalmaznak.

113.

A gazdálkodó egységnek a jelentős számviteli politikák összefoglalójában, vagy az egyéb megjegyzésekben közzé kell tennie a számviteli politika azon egyes elemeinek alkalmazásakor a vezetés által mérlegelt szempontokat – a becsléseket tartalmazók kivételével (lásd a 116. bekezdést) –, amelyek a legjelentősebb hatással voltak a pénzügyi kimutatásokban megjelenített összegekre.

114.

A gazdálkodó egység számviteli politikájának alkalmazásakor a vezetés számos szempontot mérlegel a becsléseken kívül, amely mérlegelt szempontok jelentős hatással lehetnek a pénzügyi kimutatásokban megjelenített összegekre. Például, a vezetés az alábbiakra vonatkozóan hoz döntéseket:

(a)

hogy a pénzügyi eszközök lejáratig tartott befektetések-e;

(b)

hogy a pénzügyi eszközök és lízingbe adott eszközök tulajdonlásával járó lényegileg összes kockázat és haszon mikor kerül átadásra más gazdálkodó egységeknek;

(c)

hogy lényegét tekintve egy meghatározott áruértékesítés finanszírozási megállapodás-e, s mint ilyen, nem keletkeztet bevételt; és

(d)

hogy a gazdálkodó egység és valamely speciális célú gazdálkodó szervezet közötti kapcsolat lényege arra utal-e, hogy az adott speciális célú gazdálkodó szervezet a gazdálkodó egység ellenőrzése alatt áll.

115.

A 113. bekezdéssel összhangban megadott közzétételek közül néhányat más standardok is előírnak. Például az IAS 27 előírja a gazdálkodó egység számára, hogy közzétegye, a gazdálkodó egység tulajdoni részesedése miért nem testesít meg ellenőrzést az olyan befektetést befogadó felett, amely nem leányvállalat, annak ellenére, hogy a szavazati jogok vagy potenciális szavazati jogok több mint felét tulajdonolja a gazdálkodó egység közvetlenül, vagy leányvállalatokon keresztül közvetve. Az IAS 40 előírja a gazdálkodó egység által meghatározott azon kritériumok közzétételét, amelyek alapján a gazdálkodó egység a befektetési célú ingatlanokat megkülönbözteti a saját használatú, valamint a szokásos üzletmenet során történő értékesítésre tartott ingatlanoktól, amikor az adott ingatlan besorolása nehéz.

A becslési bizonytalanságok fő forrásai

116.

A gazdálkodó egységnek a megjegyzésekben közzé kell tennie azokra a jövőre vonatkozó fő feltételezésekre, és a mérlegfordulónapon fennálló egyéb becslési bizonytalanságokra vonatkozó információkat, amelyek esetében jelentős a kockázata annak, hogy lényeges módosítást idéznek elő az eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékében a következő pénzügyi év során. Ezen eszközökre és kötelezettségekre vonatkozóan a megjegyzésekben az alábbi részleteket kell szerepeltetni:

(a)

azok jellege; és

(b)

mérlegforduló-napi könyv szerinti értékük.

117.

Egyes eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékének meghatározása azt igényli, hogy megbecsüljék egyes bizonytalan jövőbeni események adott eszközökre és kötelezettségekre vonatkozó hatását a mérleg fordulónapján. Például a következő eszközök és kötelezettségek értékelésére használt közelmúltbeli megfigyelt piaci árak hiányában, jövőre néző becslések szükségesek az ingatlanok, gépek és berendezések csoportjai megtérülő értékének, a készletek műszaki elavulása hatásának, a folyamatban lévő peres ügy jövőbeni eredményétől függő céltartalékoknak és a hosszú távú juttatási kötelezettségeknek, mint például a nyugdíj-kötelezettségeknek az értékeléséhez. E becslések olyan feltételezéseken alapulnak, mint pl. a cash flow-k vagy az alkalmazott diszkontráták kockázati korrekciója, a fizetések jövőbeni változásai, valamint jövőbeni árváltozások, amelyek hatással vannak az egyéb költségekre.

118.

A 116. bekezdés alapján közzétett főbb feltételezések és a becslési bizonytalanság egyéb forrásai olyan becslésekre vonatkoznak, amelyek a vezetés legnehezebb, legszubjektívebb vagy legösszetettebb döntéseit igénylik. Ahogy a bizonytalanságok jövőbeli megoldására hatással lévő változók és feltételezések száma növekszik, az erre vonatkozó döntések egyre szubjektívebbek és összetettebbek lesznek, és általában ennek megfelelően növekszik az eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékének ebből fakadó lényeges módosításának esélye.

119.

A 116. bekezdésben előírt közzététel nem kötelező olyan eszközökre és kötelezettségekre vonatkozóan, amelyeknél jelentős a kockázata annak, hogy könyv szerinti értékük a következő pénzügyi év során jelentősen megváltozhat, amennyiben azokat a mérlegfordulónapon közelmúltbeli piaci árakon alapuló valós értéken értékelik (ezek valós értéke lényegesen megváltozhat a következő pénzügyi év során, de e változások nem a mérlegforduló-napi feltételezések vagy más bizonytalansági források miatt következnek be).

120.

A 116. bekezdésben előírt közzétételeket olyan módon kell bemutatni, amely segíti a felhasználókat abban, hogy megértsék, hogy a vezetés milyen döntéseket hozott a jövőre nézve, valamint egyéb fontos becslési bizonytalanságra nézve. A közzétett információk jellege és mértéke az adott feltételezés jellegétől és más körülményektől függ. Példák az egyes közzétételi típusokra:

(a)

a feltételezés és az egyéb becslési bizonytalanság jellege;

(b)

a könyv szerinti érték érzékenysége a számítások alapjául szolgáló módszerekre, feltételezésekre és becslésekre, beleértve az érzékenység okait is;

(c)

az adott bizonytalanság várható megoldódása, valamint az ésszerűen várható kimenetelek a következő pénzügyi éven belül az érintett eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értéke tekintetében; és

(d)

a múltbeli feltételezések módosításának bemutatása az adott eszközökre és kötelezettségekre vonatkozóan, amennyiben a bizonytalanság továbbra is fennáll.

121.

A 116. bekezdésben előírt közzétételeknél nem szükséges terv információkat vagy előrejelzéseket megadni.

122.

Ha egy mérlegforduló-napi fő feltételezés vagy más becslési bizonytalansági forrás lehetséges hatásai mértékének közzététele kivitelezhetetlen, a gazdálkodó egység azt teszi közzé, hogy meglévő ismeretei alapján ésszerűen lehetséges, hogy a feltételezésektől eltérő eredmények miatt a következő pénzügyi év során szükséges lesz jelentős korrekciót végrehajtani az érintett eszköz vagy kötelezettség könyv szerinti értékén. A gazdálkodó egység minden esetben közzéteszi az adott feltételezéssel érintett konkrét eszköz vagy kötelezettség (vagy eszközök, vagy kötelezettségek csoportja) jellegét és könyv szerinti értékét.

123.

A 113. bekezdésben előírt, a vezetés egyes, a gazdálkodó egység számviteli politikájának alkalmazása során meghozott döntéseire vonatkozó közzétételek nincsenek kapcsolatban a 116. bekezdésben meghatározott, a fő becslési bizonytalanságok forrására vonatkozó közzétételekkel.

124.

A 116. bekezdés alapján közzétételi kötelezettség alá eső egyes fő feltételezések közzétételét más standardok is előírják. Például az IAS 37 egyes esetekre nézve előírja a céltartalékok egyes csoportjaira hatással lévő jövőbeni eseményekre vonatkozó főbb feltételezések közzétételét. Az IFRS 7 előírja a valós értéken nyilvántartott pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek valós értékére vonatkozó becslés felállításakor alkalmazott jelentős feltételezések közzétételét. Az IAS 16 előírja az ingatlanok, gépek és berendezések átértékelt tételei valós értékének megbecslésekor alkalmazott jelentős feltételezések közzétételét.

Tőke

124A.

A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie azokat az információkat, amelyek a pénzügyi kimutatások felhasználói számára lehetővé teszik a gazdálkodó egység tőkekezelésre vonatkozó célkitűzéseinek, politikáinak és eljárásainak értékelését.

124B.

A 124A. bekezdésnek való megfelelés érdekében a gazdálkodó egység a következőket teszi közzé:

(a)

kvalitatív információk a tőkekezelésre vonatkozó célkitűzéseiről, politikáiról és eljárásairól, ideértve (de nem csak) a következőket:

i.

annak ismertetése, hogy a gazdálkodó egység mit kezel tőkeként;

ii.

ha a gazdálkodó egységre külsőleg előírt tőkekövetelmények vonatkoznak, e követelmények jellege, és az, hogy ezeket a követelményeket hogyan építik be a tőkekezelésbe; és

iii.

az, hogy a gazdálkodó egység hogyan teljesíti a tőkekezelésre vonatkozó célkitűzéseit;

(b)

összefoglaló számszerűsített adatok arról, amit tőkeként kezel. Egyes gazdálkodó egységek a tőke részének tekintenek egyes pénzügyi kötelezettségeket (pl. a hátrasorolt adósságok egyes formáit). Más gazdálkodó egységek a tőkét úgy tekintik, mint ami nem foglal magában egyes sajáttőke-elemeket (pl. a cash flow fedezeti ügyletekből származó elemeket);

(c)

az (a)-ban és (b)-ben az előző időszak óta bekövetkezett bármely változás;

(d)

az, hogy a gazdálkodó egység az időszak során teljesített-e rá vonatkozó külsőleg előírt tőkekövetelményeket;

(e)

amennyiben a gazdálkodó egység nem teljesítette az ilyen külsőleg előírt tőkekövetelményeket, a nem teljesítés következményei.

Ezen közzétételek alapját azon információknak kell képezniük, amelyeket a gazdálkodó egység kulcspozícióban lévő vezetői belső forrásokból megkapnak.

124C.

A gazdálkodó egység különféle módokon kezelheti a tőkét, és számos különböző tőkekövetelmény vonatkozhat rá. Egy konglomerátum például magában foglalhat biztosítási és banktevékenységeket folytató gazdálkodó egységeket, és ezek a gazdálkodó egységek különböző államokban is működhetnek. Amennyiben a tőkekövetelmények és a tőkekezelés módjának összevont közzététele nem biztosítana hasznos információkat vagy torzítja a pénzügyi kimutatások felhasználójának a gazdálkodó egység tőkeforrásairól alkotott képét, a gazdálkodó egységnek a rá vonatkozó minden egyes tőkekövetelményre nézve elkülönített információkat kell közzétennie.

Egyéb közzétételek

125.

A gazdálkodó egységnek a megjegyzésekben közzé kell tennie:

(a)

a pénzügyi kimutatások közzétételre való jóváhagyásáig javasolt vagy jóváhagyott osztalék összegét, amelyet nem jelenítettek meg a tulajdonosok részére történő felosztásként az időszak alatt, valamint a kapcsolódó egy részvényre eső összeget; és

(b)

a halmozódó elsőbbségi osztalék meg nem jelenített összegét.

126.

A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie az alábbiakat, ha azok a pénzügyi kimutatásokkal együtt közzétett információkban máshol nincsenek közzétéve:

(a)

a gazdálkodó egység címét és jogi formáját, bejegyzésének országát, és bejegyzett székhelyének (vagy ha ez a székhelytől eltérő, tevékenysége elsődleges helyének) címét;

(b)

a gazdálkodó egység működése jellegének és fő tevékenységeinek leírását; és

(c)

az anyavállalatnak és a csoport legfőbb anyavállalatának a nevét.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA

127.

A gazdálkodó egységnek a jelen standardot a 2005. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy 2005. január 1-je előtt kezdődő időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

127A.

A gazdálkodó egységnek a 96. bekezdésben szereplő módosítást a 2006. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. Ha egy gazdálkodó egység az IAS 19 Munkavállalói juttatások standard – Aktuáriusi nyereségek és veszteségek, csoportos programok és közzétételek című módosítását egy korábbi időszakra alkalmazza, ezeket a módosításokat is alkalmazni kell erre a korábbi időszakra.

127B.

A gazdálkodó egységnek a 124A–124C. bekezdés előírásait a 2007. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt.

AZ (1997-BEN MÓDOSÍTOTT) IAS 1 VISSZAVONÁSA

128.

A jelen standard hatályon kívül helyezi az 1997-ben módosított IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása standardot.

IAS 2 NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARD

Készletek

CÉL

1.

A jelen standard célja, hogy előírja a készletek számviteli kezelését. A készletek elszámolásának elsődleges kérdése az eszközként kimutatandó és a kapcsolódó bevétel elszámolásáig nyilvántartott bekerülési érték összege. A jelen standard útmutatást ad a bekerülési érték meghatározásához és a későbbi ráfordításként való elszámolásához, beleértve a nettó realizálható értékre történő bármely leírást. Egyben útmutatást ad a bekerülési értéknek a készletekhez történő hozzárendelésére használt bekerülési érték formulákról is.

HATÓKÖR

2.

A jelen standard alkalmazandó valamennyi készletre, kivéve:

(a)

a beruházási szerződésekből származó befejezetlen termelést, beleértve a közvetlenül kapcsolódó szolgáltatási szerződéseket is (lásd IAS 11 Beruházási szerződések);

(b)

a pénzügyi instrumentumokat (lásd IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: bemutatás és IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés); valamint

(c)

a mezőgazdasági tevékenységhez kapcsolódó biológiai eszközöket, valamint a mezőgazdasági termékeket a betakarítás időpontjában (lásd IAS 41 Mezőgazdaság).

3.

A jelen standard nem vonatkozik az alábbiak készleteinek értékelésére:

(a)

mezőgazdasági és erdészeti termények, mezőgazdasági termékek (a betakarítást követően), valamint ásványok és ásványi termékek termelői, amennyiben ezeket nettó realizálható értékükön értékelik, az ezen ágazatok bevált gyakorlatának megfelelően. Amikor ezeket a készleteket nettó realizálható értéken értékelik, az ezen értékben bekövetkező változásokat a változás időszakának eredményében számolják el;

(b)

az árutőzsdei bróker-kereskedők, akik készleteiket az értékesítési költségekkel csökkentett valós értéken értékelik. Amikor ezeket a készleteket az értékesítési költségekkel csökkentett valós értéken értékelik, az ezen értékben bekövetkező változásokat a változás időszakának eredményében számolják el.

4.

A 3(a) bekezdésben hivatkozott készleteket nettó realizálható értékükön értékelik a termelés bizonyos fázisaiban. Erre például akkor kerül sor, amikor a mezőgazdasági termést betakarították, vagy az ásványokat kitermelték, és értékesítésük határidős szerződés vagy állami garanciavállalás alapján biztosított, vagy amikor aktív piac létezik, és az értékesítés meghiúsulásának kockázata elhanyagolható. Ezek a készletek kizárólag a jelen standard értékelésre vonatkozó előírásainak hatálya alól vannak kizárva.

5.

Bróker-kereskedők azok, akik mások számlájára vagy saját számlájukra vesznek, vagy adnak el árutőzsdei árukat. A 3(b) bekezdésben hivatkozott készleteket alapvetően azzal a céllal szerzik meg, hogy azokat a közeljövőben továbbértékesítsék, és hogy az áringadozásokból vagy bróker-kereskedői árrésből nyereséget termeljenek. Amikor ezeket a készleteket az értékesítési költségekkel csökkentett valós értéken értékelik, azok kizárólag a jelen standard értékelésre vonatkozó előírásainak hatálya alól vannak kizárva.

FOGALMAK

6.

A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

A készletek olyan eszközök:

(a)

amelyeket a szokásos üzletmenet keretében történő értékesítés céljaira tartanak;

(b)

amelyek az ilyen jellegű értékesítés végett a termelési folyamatban vannak; vagy

(c)

amelyek olyan anyagok vagy anyagi eszközök formájában vannak, amelyeket a termelési folyamatban vagy a szolgáltatásnyújtásban használnak fel.

A nettó realizálható érték a szokásos üzletmenet során a becsült eladási ár, csökkentve a befejezés becsült költségeivel és az értékesítéshez szükséges becsült költségekkel.

A valós érték az az összeg, amelyért jól tájékozott, ügyleti szándékkal rendelkező felek között szokásos piaci feltételek szerint lebonyolított ügylet keretében egy eszközt el lehet cserélni vagy egy kötelezettséget rendezni lehet.

7.

A nettó realizálható érték az a nettó összeg, amennyit a gazdálkodó egység várhatóan realizál a készletek szokásos üzletmenet során történő értékesítéséből. A valós érték azt az összeget tükrözi, amelyért ugyanazt a készletet egy jól tájékozott és ügyleti szándékkal rendelkező felek közötti, szokásos piaci feltételek szerint lebonyolított ügylet keretében el lehetne cserélni. Az előbbi egy, a gazdálkodó egységre jellemző érték; az utóbbi nem. A készletek nettó realizálható értéke nem feltétlenül egyezik meg az értékesítési költségekkel csökkentett valós értékkel.

8.

A készletek magukban foglalják a továbbértékesítés céljából vásárolt és birtokolt árukat, mint például a kiskereskedő által vásárolt árut, vagy a továbbértékesítés céljából tartott telket vagy más ingatlant. Szintén a készletek közé tartoznak a gazdálkodó egység által előállított késztermékek és az előállítás alatt álló befejezetlen termelés, továbbá a termelési folyamatban felhasználásra váró anyagok és anyagi eszközök is. Egy szolgáltató esetében a 19. bekezdésben leírt módon a készletek közé tartoznak a szolgáltatás azon költségei, amelyekkel kapcsolatban a gazdálkodó egység még nem számolta el a kapcsolódó árbevételt (lásd IAS 18 Bevételek).

KÉSZLETEK ÉRTÉKELÉSE

9.

A készleteket a bekerülési érték és a nettó realizálható érték közül az alacsonyabbon kell értékelni.

Készletek bekerülési értéke

10.

A készletek bekerülési értékének tartalmaznia kell valamennyi beszerzési költséget, átalakítási költséget és minden más költséget, amely annak érdekében merült fel, hogy a készletek jelenlegi helyükre és állapotukba kerüljenek.

Beszerzés költségei

11.

A készletek beszerzési költségei tartalmazzák a vételárat, az importvámokat és egyéb adókat (ide nem értve azokat, amelyeket a gazdálkodó egység az adóhatóságoktól a későbbiekben visszaigényelhet), valamint a késztermékek, anyagok és szolgáltatások megszerzéséhez közvetlenül kapcsolódó szállítási, rakodási és egyéb költségeket. A kereskedelmi árengedményeket, a rabattokat és a hasonló tételeket a beszerzési költség meghatározása során levonják.

Átalakítás költségei

12.

A készletek átalakítási költségei magukban foglalják a termelési egységekkel közvetlenül összefüggő olyan költségeket, mint például a közvetlen bérköltségek. Szintén tartalmazzák az anyagok késztermékekké történő átalakításával összefüggően felmerülő állandó és változó üzemi általános költségek szisztematikus felosztásából adódó tételeket. Az állandó üzemi általános költségek a termeléssel kapcsolatos olyan közvetett költségek, amelyek a termelés mennyiségétől függetlenül viszonylag állandóak, mint például a gyárépületek és berendezések értékcsökkenése és karbantartása, valamint az üzem vezetésének és igazgatásának költségei. A változó üzemi általános költségek a termeléssel kapcsolatos olyan közvetett költségek, amelyek közvetlenül vagy lényegében közvetlenül a termelés mennyiségével együtt változnak, mint például a közvetett anyagok és a közvetett bér.

13.

Az állandó üzemi általános költségeknek az átalakítási költségekhez való hozzárendelése a termelő létesítmények szokásos kapacitása alapján történik. A szokásos kapacitás a szokásos körülmények között, számos időszak vagy szezon átlagában várható termelés, figyelembe véve a tervezett karbantartásból származó kapacitáskiesést. A termelés tényleges szintje alkalmazható, ha az megközelíti a szokásos kapacitást. Az állandó üzemi általános költségeknek az egyes termelési egységekre felosztott összege az alacsony termelési szint vagy az üzem leállása miatt nem növekszik. A fel nem osztott általános költségeket felmerülésük időszakában ráfordításként számolják el. Azokban az időszakokban, amikor a termelés szokatlanul nagy, az állandó üzemi általános költségeknek az egyes termelési egységekre felosztott összegét úgy csökkentik, hogy a készletek ne legyenek a bekerülési értéket meghaladó értéken értékelve. A változó üzemi általános költségeket az egyes termelési egységekre a termelő létesítmények tényleges használata alapján osztják fel.

14.

A termelési folyamat egynél több termék egyidejű előállítását is eredményezheti. Ez történik például az ikertermékek gyártása esetén, vagy amikor fő- és melléktermék képződik. Ha az egyes termékek átalakítási költségei nem azonosíthatók elkülönülten, akkor ezeket ésszerű és következetes alapon osztják fel a termékek között. A felosztás alapulhat például az egyes termékek relatív értékesítési értékén akár a termelési folyamat azon szakaszában, amikor a termékek elkülönülten azonosíthatóvá válnak, akár a termelés befejezésekor. A legtöbb melléktermék jellegénél fogva jelentéktelen. Ilyen esetben ezeket gyakran a nettó realizálható értékükön értékelik, és ezt az értéket levonják a főtermék bekerülési értékéből. Ennek eredményeként a főtermék könyv szerinti értéke nem tér el lényegesen annak bekerülési értékétől.

Egyéb költségek

15.

Az egyéb költségek csak olyan mértékig képezik a készletek bekerülési értékének részét, amilyen mértékben azok a készleteknek a jelenlegi helyükre és állapotukba kerüléséhez merültek fel. Megfelelő lehet például figyelembe venni a készletek bekerülési értékében a nem üzemi általános költségeket, vagy a termékek bizonyos vevők részére történő kialakításának a költségeit.

16.

Példák a készletek bekerülési értékének köréből kizárt és a felmerülésük időszakában ráfordításként elszámolt költségekre:

(a)

az anyagok, a munkaerő, vagy más üzemi költségek nem szokásos mértékű veszteségei;

(b)

tárolási költségek, kivéve, ha ezek a költségek szükségesek a gyártási folyamat során, a következő gyártási fázist megelőzően;

(c)

igazgatási jellegű általános költségek, amelyek nem járultak hozzá a készletek jelenlegi helyre és állapotba hozásához; valamint

(d)

értékesítési költségek.

17.

Az IAS 23 Hitelfelvételi költségek standard meghatároz bizonyos korlátozott körülményeket, amikor a hitelfelvételi költségeket figyelembe veszik a készletek bekerülési értékében.

18.

A gazdálkodó egység halasztott fizetéssel is vásárolhat készleteket. Ha a megállapodás ténylegesen tartalmaz egy finanszírozási elemet is, az adott elemet – pl. a szokásos fizetési határidők melletti vételár és a megfizetett összeg közötti különbözetet – kamatköltségként számolják el a finanszírozási időszak alatt.

A szolgáltatást nyújtó készleteinek bekerülési értéke

19.

Amennyiben a szolgáltatók rendelkeznek készletekkel, azokat az előállításuk költségein értékelik. Ezek a költségek elsősorban a szolgáltatás nyújtásában közvetlenül részt vevő munkavállalók, beleértve az ellenőrzést végző munkavállalókat is, munkabér- és egyéb költségeiből, valamint a hozzárendelhető általános költségekből állnak. Az értékesítési és az általános igazgatási személyzet bérköltségét és egyéb költségeit nem veszik figyelembe, hanem ráfordításként számolják el a felmerülésük időszakában. A szolgáltató készleteinek bekerülési értéke nem tartalmaz árréseket vagy fel nem osztható általános költségeket, amelyeket a szolgáltató gyakran beépít az áraiba.

Biológiai eszközökből betakarított mezőgazdasági termékek bekerülési értéke

20.

Az IAS 41 Mezőgazdaság standard értelmében a gazdálkodó egység által a biológiai eszközökből betakarított mezőgazdasági termékekből álló készleteket a kezdeti megjelenítéskor azoknak a betakarítás időpontjában érvényes, az eladáskor felmerülő becsült költségekkel csökkentett valós értékén értékelik. A jelen standard alkalmazásában ebben az időpontban ez a készletek bekerülési értéke.

A bekerülési érték meghatározásának módszerei

21.

Kényelmi okokból, ha az eredmények közelítik a bekerülési értéket, a készletek bekerülési értékének meghatározására lehet alkalmazni olyan technikákat, mint például az elszámolóáras módszer, vagy a kiskereskedelmi áras módszer. Az elszámolóárak az anyagok és anyagi eszközök, a bérköltség, a hatékonyság és a kapacitáskihasználás szokásos szintjét veszik figyelembe. Ezeket rendszeresen felülvizsgálják, és szükség esetén módosítják az aktuális feltételeknek megfelelően.

22.

A kiskereskedelmi módszert gyakran használják a kiskereskedelmi ágazatban a nagyszámú, gyorsan változó állományú és hasonló haszonkulcsú olyan tételek értékelésére, amelyekre másfajta bekerülési érték megállapítási módszerek használata kivitelezhetetlen. A készletek bekerülési értékének meghatározásához a készlet eladási értékét csökkentik a megfelelő bruttó haszonkulcs százalékkal. Az alkalmazott százalék figyelembe veszi azt a készletet, amelyet az eredeti eladási árához képest leáraztak. Gyakran használnak átlagos százalékos értéket az egyes kiskereskedelmi részlegekre nézve.

Bekerülési érték formulák

23.

A készletek egymással szokásosan fel nem cserélhető tételeihez és a meghatározott projektek céljaira előállított és elkülönített javakhoz vagy szolgáltatásokhoz a bekerülési értéket egyedi költségeik specifikus azonosítása révén kell hozzárendelni.

24.

A bekerülési érték specifikus azonosítása azt jelenti, hogy specifikus költségeket rendelnek a készletek azonosított tételeihez. Ez a megfelelő eljárás az olyan tételeknél, amelyeket valamely specifikus projekt céljaira különítettek el, függetlenül attól, hogy azokat vásárolták, vagy saját előállításúak. A költségek egyedi azonosítása azonban nem megfelelő olyankor, amikor a készlet nagyszámú, egymással szokásosan felcserélhető tételből áll. Ilyen esetekben a készleten maradó tételek kiválasztásának módszere használható fel arra, hogy megkapják az eredményre gyakorolt előre meghatározott hatásokat.

25.

A készletek bekerülési értékét, kivéve azokét, amelyekkel a 23. bekezdés foglalkozik, az először bevételezve, először kiadva (FIFO) vagy a súlyozott átlagos bekerülési érték formulával kell meghatározni. A gazdálkodó egységnek azonos bekerülési érték formulát kell alkalmaznia valamennyi hasonló jellegű és rendeltetésű készletre. Az eltérő jellegű és rendeltetésű készletekre indokolt lehet eltérő bekerülési érték formulák alkalmazása.

26.

Például az egyik működési szegmensben felhasznált készleteknek a rendeltetése a gazdálkodó egység számára eltérő lehet egy másik működési szegmensben felhasznált ugyanilyen típusú készletek rendeltetésétől. Ugyanakkor a különbség a készletek földrajzi elhelyezkedésében (és a vonatkozó adószabályokban) önmagában nem ad kellő indokot az eltérő bekerülési érték formulák alkalmazására.

27.

A FIFO formula azt feltételezi, hogy az elsőként megvásárolt vagy előállított készlettételeket értékesítik először, így az időszak végén készleten maradó tételek azok, amelyeket legutoljára szereztek be, vagy állítottak elő. A súlyozott átlagos bekerülési érték formula alapján az egyes tételek bekerülési értékét a hasonló tételeknek az időszak elején érvényes bekerülési értékének, valamint az időszak során vásárolt vagy előállított hasonló tételek bekerülési értékének súlyozott átlagából határozzák meg. Az átlag időszakonként vagy minden egyes szállítmány kézhezvételekor is meghatározható, a gazdálkodó egység körülményeitől függően.

Nettó realizálható érték

28.

Lehet, hogy a készletek bekerülési értéke nem térül meg, ha azok megrongálódtak, ha teljesen, vagy részlegesen elavultak, vagy ha eladási áruk lecsökkent. Lehet, hogy a készletek bekerülési értéke akkor sem térül meg, ha a befejezés becsült költségei vagy az értékesítéshez felmerülő becsült költségek megnövekedtek. A készletek bekerülési érték alá, a nettó realizálható értékre történő leírásának gyakorlata összhangban van azzal a nézettel, hogy az eszközöket nem szabad az értékesítésük vagy használatuk révén várhatóan realizálható összeget meghaladó értéken kimutatni.

29.

A készleteket rendszerint egyedi értékelés alapján írják le a nettó realizálható értékre. Bizonyos körülmények között azonban helyénvaló lehet az egymáshoz hasonló, vagy egymással kapcsolatban lévő tételeket csoportokba rendezni. Ez előfordulhat pl. az azonos termékcsoporthoz tartozó készlettételeknél, amelyek hasonló célokat szolgálnak vagy hasonló rendeltetésűek, amelyeket ugyanazon földrajzi térségben állítanak elő és értékesítenek, és amelyeket gyakorlatilag nem lehet az adott termékcsoport más tételeitől elkülönítetten értékelni. Nem helyénvaló a készleteket készletbesorolás – például késztermékek vagy egy működési szegmens összes készlete – alapján leírni. A szolgáltatók általában az egyedi eladási áron kiszámlázandó szolgáltatásonként gyűjtik a költségeket. Így minden ilyen szolgáltatást elkülönült tételként kezelnek.

30.

A nettó realizálható érték becslései a becslés elkészítésének idején, a készletből realizálható összegre vonatkozóan rendelkezésre álló legmegbízhatóbb bizonyítékon alapulnak. Ezek a becslések az időszak végét követően bekövetkező eseményekkel közvetlenül kapcsolatos ár- vagy költségingadozásokat akkor veszik figyelembe, ha ezen események az időszak végén meglévő körülményeket erősítenek meg.

31.

A nettó realizálható értékre vonatkozó becslések a készletezés célját is figyelembe veszik. Így például a biztos értékesítési vagy szolgáltatási szerződések teljesítése céljából tartott készletmennyiség nettó realizálható értéke a szerződéses áron alapul. Ha az értékesítési szerződések a készleten lévőnél kisebb mennyiségekre vonatkoznak, akkor a többlet nettó realizálható értékének meghatározása az általános eladási árakon alapul. Céltartalékok keletkezhetnek a készleten lévő mennyiségeket meghaladó biztos értékesítési szerződésekből vagy a biztos vételi szerződésekből. Az ilyen céltartalékokkal az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standard foglalkozik.

32.

A készletek előállításának céljából tartott anyagokat és egyéb anyagi eszközöket nem írják le a bekerülési érték alá, ha a felhasználásukkal készülő késztermékeket várhatóan bekerülési értéken vagy afelett lehet értékesíteni. Ha azonban az anyagok árának csökkenése azt jelzi, hogy a késztermékek bekerülési értéke meghaladja a nettó realizálható értéket, az anyagokat a nettó realizálható értékre leírják. Ilyen esetekben az anyagok pótlási értéke lehet azok nettó realizálható értékének a legjobb rendelkezésre álló mérőeszköze.

33.

Minden későbbi időszakban új becslést kell készíteni a nettó realizálható értékre. Ha azon körülmények, amelyek miatt a készleteket korábban a bekerülési értékük alá leírták, már nem állnak fenn, vagy amikor egyértelmű bizonyíték van a nettó realizálható értéknek a megváltozott gazdasági körülmények miatti növekedésére, akkor a korábban elszámolt leírást visszaírják úgy, hogy az új könyv szerinti érték a bekerülési érték és a módosított nettó realizálható érték közül az alacsonyabb lesz (azaz a visszaírás az eredeti leírás összegére korlátozódik). Ez történik például akkor, ha az eladási ár csökkenése miatt a könyvekben nettó realizálható értéken nyilvántartott készlettétel egy későbbi időszakban még készleten van, és annak eladási ára megnőtt.

RÁFORDÍTÁSKÉNT TÖRTÉNŐ ELSZÁMOLÁS

34.

A készletek értékesítésekor azok könyv szerinti értékét abban az időszakban kell ráfordításként elszámolni, amelyben a kapcsolódó árbevételt elszámolják. A készletek nettó realizálható értékre történő bármely leírásának az összegét és a készletek összes veszteségeit abban az időszakban kell ráfordításként elszámolni, amelyikben a leírás vagy a veszteség felmerül. A nettó realizálható érték növekedéséből származó, a készletek bármely korábbi leírásának visszaírt összegét a készletek ráfordításként elszámolt összegének csökkenéseként kell elszámolni abban az időszakban, amelyben a visszaírás felmerül.

35.

Egyes készleteket más eszközszámlákra lehet felosztani, például a saját előállítású ingatlanok, gépek és berendezések alkotórészeként felhasznált készlet esetében. Az ilyen módon más eszközökre felosztott készleteket az adott eszköz hasznos élettartama során számolják el ráfordításként.

KÖZZÉTÉTEL

36.

A pénzügyi kimutatásokban közzé kell tenni az alábbiakat:

(a)

a készletek értékelésére alkalmazott számviteli politikát, beleértve az alkalmazott bekerülési érték formulát;

(b)

a készletek teljes könyv szerinti értékét és a gazdálkodó egység szempontjából megfelelő besorolások szerinti könyv szerinti értéket;

(c)

az értékesítési költségekkel csökkentett valós értéken nyilvántartott készletek könyv szerinti értékét;

(d)

az időszak során a készletek ráfordításként elszámolt összegét;

(e)

a készletek bármely leírásának olyan összegét, amelyet az adott időszakban számoltak el ráfordításként a 34. bekezdés szerint;

(f)

bármely leírás bármely visszaírásának az összegét, amelyet az adott időszakban számoltak el a készletek ráfordításként elszámolt összegének csökkenéseként a 34. bekezdés szerint;

(g)

azon körülményeket vagy eseményeket, amelyek a 34. bekezdésben foglaltaknak megfelelően a készletek leírásának visszaírásához vezettek; valamint

(h)

a kötelezettségek biztosítékaként lekötött készletek könyv szerinti értékét.

37.

A pénzügyi kimutatások felhasználói számára hasznos információt jelent a különböző készletcsoportokba besorolt készletek könyv szerinti értékének, és az ilyen eszközökben bekövetkezett változások mértékének az ismerete. A legáltalánosabb készletbesorolási csoportok: áruk, termelést szolgáló anyagi eszközök, anyagok, befejezetlen termelés és késztermékek. A szolgáltató készletei befejezetlen termelésként nevezhetők meg.

38.

Az időszak során a készletek ráfordításként elszámolt összege, amelyet gyakran az értékesítés közvetlen költségének is neveznek, tartalmazza az addigra eladott készletek bekerülési értékében korábban figyelembe vett költségeket, valamint a fel nem osztott üzemi általános költségeket és a készletek nem szokásos mértékű előállítási költségeit. A gazdálkodó egység körülményei indokolhatják más, további összegek – például a disztribúciós költségek – figyelembevételét is.

39.

Egyes gazdálkodó egységek olyan módszert használnak az eredmény meghatározására, amely a készletek időszaki ráfordításként elszámolt bekerülési értékétől különböző összegek közzétételét eredményezi. E formátum szerint a gazdálkodó egység a költségnemek szerinti besorolás felhasználásával elemzi a ráfordításokat. Ebben az esetben a gazdálkodó egység a ráfordításként elszámolt, a nyersanyagokra és egyéb fogyóeszközökre vonatkozó költségeket, a bérköltségeket és az egyéb működési költségeket teszi közzé, a készletek időszaki nettó változásának összegével együtt.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA

40.

A gazdálkodó egységnek a jelen standardot a 2005. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy 2005. január 1-je előtt kezdődő időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

EGYÉB KIADVÁNYOK VISSZAVONÁSA

41.

A jelen standard hatályon kívül helyezi (az 1993-ban módosított) IAS 2 Készletek standardot.

42.

A jelen standard hatályon kívül helyezi az SIC-1 Következetesség – A készletek különböző bekerülési érték formulái értelmezést.

IAS 7 NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARD

Cashflow-kimutatások

CÉL

A cash flow-kra vonatkozó információk hasznosak, mert a felhasználók számára alapot szolgáltatnak ahhoz, hogy felmérjék a gazdálkodó egységnek a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek megtermelésére való képességét, valamint azt, hogy a gazdálkodó egységnek ezeket a cash flow-kat mire kell felhasználnia. Azok a gazdasági döntések, amelyeket a pénzügyi kimutatások felhasználói hoznak, megkövetelik annak értékelését, hogy a gazdálkodó egység mennyire képes pénzeszközöket és pénzeszköz-egyenértékeseket termelni, és hogy ezek megtermelése milyen ütemezésben és bizonyossággal történik meg.

Ennek a standardnak az a célja, hogy olyan cashflow-kimutatás formájában írja elő az információnyújtást a gazdálkodó egység pénzeszközeiben és pénzeszköz-egyenértékeseiben bekövetkezett múltbeli változásokról, amely az adott időszaki cash flow-kat működési, befektetési és finanszírozási tevékenységekből származó cash flow kategóriákba sorolja.

HATÓKÖR

1.

Egy gazdálkodó egységnek ennek a standardnak az előírásaival összhangban kell elkészítenie a cashflow-kimutatást, és be kell mutatnia azt a pénzügyi kimutatások szerves részeként minden olyan időszakra vonatkozóan, amelyet a pénzügyi kimutatások bemutatnak.

2.

Ez a standard hatályon kívül helyezi az 1977 júliusában jóváhagyott IAS 7 A pénzügyi helyzetben bekövetkezett változásokról szóló kimutatás standardot.

3.

A gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásainak felhasználói számára érdekes, hogyan termeli és használja fel a gazdálkodó egység a pénzeszközöket és a pénzeszköz-egyenértékeseket. Ez a gazdálkodó egység tevékenységeinek jellegétől függetlenül érvényes, és attól függetlenül, hogy a pénzeszközök a gazdálkodó egység termékének tekinthetők-e, ami igaz lehet egy pénzintézet esetében. A gazdálkodó egységeknek pénzeszközökre lényegében azonos okokból van szükségük, bármennyire is különböznek fő bevételtermelő tevékenységeik. Pénzeszközre van szükségük a működésükhöz, a kötelmeik kifizetéséhez és ahhoz, hogy befektetőiknek hozamokat juttassanak. Ennek megfelelően ez a standard valamennyi gazdálkodó egység számára előírja cashflow-kimutatás készítését.

A CASHFLOW-INFORMÁCIÓ ELŐNYEI

4.

A cashflow-kimutatás, a pénzügyi kimutatások többi részével együtt értelmezve, olyan információt nyújt, amely lehetővé teszi a felhasználók számára, hogy értékeljék a gazdálkodó egység nettó eszközállományában bekövetkezett változásokat, a gazdálkodó egység pénzügyi szerkezetét (ideértve likviditását és tartós fizetőképességét) és a gazdálkodó egységnek a cash flow-k összegeinek és időbeli ütemezésének a változó körülményekhez és lehetőségekhez történő alkalmazkodás érdekében történő befolyásolására való képességét. A cashflow-információ hasznos a gazdálkodó egység pénzeszköz- és pénzeszköz-egyenértékes termelő képességének felmérésére, és lehetővé teszi a felhasználók számára a különböző gazdálkodó egységek jövőbeni cash flow-i jelenértékének felmérését és összehasonlítását. Ezenfelül fokozza a különböző gazdálkodó egységek működési teljesítményről készült jelentéseinek összehasonlíthatóságát, mivel kiküszöböli annak a hatásait, hogy ugyanazon tranzakciókra és eseményekre különböző számviteli módszereket alkalmaznak.

5.

A múltbeli cashflow-információt gyakran használják a jövőbeni cash flow-k összegének, időbeli ütemezésének és bizonyosságának becslésére. Ezenfelül hasznos a jövőbeni cash flow-kra vonatkozó múltbeli becslések pontosságának ellenőrzésében, valamint a jövedelmezőség és a nettó cash flow és az árváltozások hatásai közötti kapcsolat vizsgálatában.

FOGALMAK

6.

A következő kifejezések ebben a standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

A pénzeszközök tartalmazzák a pénztári készpénzállományt és a látra szóló betéteket.

A pénzeszköz-egyenértékesek a rövid távú, magas likviditású befektetések, amelyek könnyen ismert összegű pénzeszközre válthatók át, és amelyeknél elhanyagolható az értékváltozás kockázata.

A cash flow-k a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek ki- és beáramlásai.

A működési tevékenységek a gazdálkodó egység fő bevételtermelő tevékenységei és azok az egyéb tevékenységei, amelyek nem befektetési vagy finanszírozási tevékenységek.

A befektetési tevékenységek a hosszú lejáratú eszközök és olyan befektetések vásárlása és értékesítése, amelyeket a pénzeszköz-egyenértékesek nem tartalmaznak.

A finanszírozási tevékenységek olyan tevékenységek, amelyek eredményeképpen változások állnak be a gazdálkodó egység saját tőkéjének és felvett kölcsöneinek nagyságában és összetételében.

Pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek

7.

A pénzeszköz-egyenértékeseket inkább rövid lejáratú pénzbeli kötelezettségek teljesítéséhez, mint befektetési vagy egyéb célból tartják. Ahhoz, hogy egy befektetés pénzeszköz-egyenértékesnek minősüljön, könnyen, ismert összegű pénzeszközre válthatónak kell lennie, és szükséges, hogy elhanyagolható legyen az értékváltozás kockázatának való kitettsége. Ezért valamely befektetés rendszerint csak akkor minősül pénzeszköz-egyenértékesnek, ha rövid, mondjuk a megvásárlás időpontjától számított legfeljebb három hónapon belüli lejárata van. A tulajdonviszonyt megtestesítő befektetések nem lehetnek pénzeszköz-egyenértékesek, kivéve, ha tartalmukban pénzeszköz-egyenértékesek, mint például a lejáratukhoz közel megvásárolt, meghatározott visszaváltási időponttal bíró elsőbbségi részvények.

8.

A bankoktól történő kölcsönfelvétel általában finanszírozási tevékenységnek minősül. Néhány országban azonban a felszólításra visszafizetendő folyószámlahitelek a gazdálkodó egység pénzgazdálkodásának szerves részét képezik. Ilyen körülmények között a folyószámlahitelek a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek részei. A bankokkal történt ilyenfajta megállapodásokat az jellemzi, hogy a banki egyenleg gyakran ingadozik a pozitív egyenleg és a folyószámla-túllépés között.

9.

A cash flow-k nem tartalmazzák a pénzeszközöket és a pénzeszköz-egyenértékeseket megtestesítő tételek közötti mozgásokat, mivel ezek az összetevők inkább a gazdálkodó egység pénzgazdálkodásának, mint működési, befektetési és finanszírozási tevékenységeinek részét képezik. A pénzgazdálkodás magában foglalja a pénzfeleslegnek pénzeszköz-egyenértékesekbe történő befektetését.

A CASHFLOW-KIMUTATÁS PREZENTÁLÁSA

10.

A cashflow-kimutatásnak az adott időszakra vonatkozó cash flow-kat kell bemutatnia működési, befektetési és finanszírozási tevékenységek szerint csoportosítva.

11.

A gazdálkodó egység a működési, befektetési és finanszírozási tevékenységeiből származó cash flow-kat az üzleti tevékenysége szempontjából legmegfelelőbb módon mutatja be. A tevékenységenkénti besorolás olyan információt nyújt, amely lehetővé teszi a felhasználóknak, hogy felmérjék ezen tevékenységeknek a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetére, valamint a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek összegére gyakorolt hatását. Ez az információ a fenti tevékenységek közötti kapcsolatok értékeléséhez is felhasználható.

12.

Egyetlen tranzakció különböző besorolású cash flow-kat tartalmazhat. Ha például egy kölcsön pénzben történő visszafizetése egyaránt tartalmaz kamatot és tőkét is, a kamatelem besorolható, mint egy működési tevékenység, a tőkeelem pedig finanszírozási tevékenységnek minősül.

Működési tevékenységek

13.

A működési tevékenységből származó cash flow-k összege egy kulcsfontosságú jelzés arra, hogy milyen mértékben termelt a gazdálkodó egység tevékenysége során a kölcsönök visszafizetéséhez, a gazdálkodó egység működőképességének fenntartásához, osztalékok kifizetéséhez, valamint új befektetések létrehozásához külső finanszírozási források igénybevétele nélkül elegendő cash flow-kat. A múltbeli működési cash flow-k egyes összetevőiről szóló információ egyéb információkkal együtt felhasználható a jövőbeni működési cash flow-k előrejelzéséhez.

14.

A működési tevékenységből származó cash flow-k elsősorban a gazdálkodó egység fő bevételtermelő tevékenységéből származnak. Ezért általában azon tranzakciók és egyéb események eredményeképpen jönnek létre, amelyeket az eredmény meghatározásában vesznek figyelembe. Működési tevékenységből származó cash flow-k például:

(a)

áruértékesítésből és szolgáltatásnyújtásból származó pénzbevételek;

(b)

jogdíjakból, díjakból, jutalékokból és egyéb bevételből származó pénzbevételek;

(c)

áruszállítóknak és szolgáltatásnyújtóknak történő pénzkifizetések;

(d)

alkalmazottak számára és nevében történő kifizetések;

(e)

biztosítótársaságok díjbevételekkel és kárigényekkel, évjáradékokkal és egyéb biztosításikötvény-juttatásokkal kapcsolatos pénzbevételei és -kifizetései;

(f)

nyereségadókkal kapcsolatos pénzkifizetések vagy visszatérítések, kivéve, ha azok kifejezetten finanszírozási és befektetési tevékenységhez kapcsolódnak; és

(g)

a forgatási vagy kereskedési célból kötött szerződésekből származó pénzbevételek és -kifizetések.

Néhány tranzakció, mint például egy üzem értékesítése, olyan nyereséggel vagy veszteséggel járhat, amelyet az eredmény meghatározásánál vesznek figyelembe. Ugyanakkor az ilyen tranzakciókból származó cash flow-k befektetési tevékenységből származó cash flow-k.

15.

A gazdálkodó egység tarthat értékpapírokat és kölcsönöket forgatási vagy kereskedési célból, mely esetben ezek hasonlóak a kifejezetten továbbértékesítés céljából megszerzett készlethez. Ezért a forgatási vagy kereskedési célú értékpapírok megvásárlásából és eladásából származó cash flow-k működési tevékenységeknek minősülnek. Hasonlóképpen a pénzügyi intézmények által nyújtott pénzeszközelőlegek és -kölcsönök nyújtása is általában működési tevékenységnek minősül, mivel ezek az adott gazdálkodó egység fő bevételtermelő tevékenységei közé tartoznak.

Befektetési tevékenységek

16.

A befektetési tevékenységből származó cash flow-k elkülönített közzététele fontos, mivel a cash flow-k képviselik azt, hogy milyen mértékben kapcsolódtak a kiadások jövőbeni jövedelem- és cashflow-termelést szolgáló erőforrások beszerzéséhez. Befektetési tevékenységekből származó cash flow-k például:

(a)

pénzkifizetések ingatlanok, gépek és berendezések, immateriális javak, és egyéb hosszú lejáratú eszközök megszerzése érdekében. Az ilyen kifizetések közé tartoznak az aktivált fejlesztési költségekhez és a saját kivitelezésben készült ingatlanokhoz, gépekhez és berendezésekhez kapcsolódó kifizetések;

(b)

pénzbevételek az ingatlanok, gépek és berendezések, immateriális javak és egyéb hosszú lejáratú eszközök eladásából;

(c)

pénz-kifizetések egyéb gazdálkodó egységek tőke- vagy hitelinstrumentumainak és közös vállalkozásban lévő érdekeltségeknek a megszerzése érdekében (a pénzeszköz-egyenértékesnek tekintett vagy forgatási, vagy kereskedési célból tartott eszközökre vonatkozó kifizetések kivételével);

(d)

pénzbevételek egyéb gazdálkodó egységek tőke- vagy hitelinstrumentumainak és közös vállalkozásokban lévő érdekeltségeknek az eladásából (a pénzeszköz-egyenértékesnek tekintett vagy forgatási, vagy kereskedési célból tartott eszközökre vonatkozó bevételek kivételével);

(e)

egyéb feleknek nyújtott pénzelőlegek és -kölcsönök (a pénzintézetek által nyújtott előlegek és kölcsönök kivételével);

(f)

pénzbevételek egyéb feleknek nyújtott előlegek és kölcsönök visszafizetéséből (a pénzintézetek által nyújtott előlegek és kölcsönök kivételével);

(g)

futures szerződésekre, forward szerződésekre, opciós szerződésekre és swap szerződésekre vonatkozó pénzkifizetések, kivéve, ha a szerződéseket forgatási vagy kereskedési célból kötötték, vagy ha a kifizetések finanszírozási tevékenységnek minősülnek; és

(h)

futures szerződésekből, forward szerződésekből, opciós szerződésekből és swap szerződésekből származó pénzbevételek, kivéve, ha a szerződéseket forgatási vagy kereskedési célból kötötték, vagy ha a bevételek finanszírozási tevékenységnek minősülnek.

Ha egy szerződést egy azonosítható pozíció fedezeti ügyleteként számolnak el, a szerződés cash flow-it a fedezett pozíció cash flow-ival azonos módon sorolják be.

Finanszírozási tevékenységek

17.

A finanszírozási tevékenységekből származó cash flow-k elkülönített közzététele fontos, mert hasznos a gazdálkodó egységnek tőkét nyújtók által támasztott jövőbeni cash flow igények előrejelzésében. Finanszírozási tevékenységekből származó cash flow-k például:

(a)

részvények vagy egyéb tőkeinstrumentumok kibocsátásából származó pénzbevételek;

(b)

tulajdonosoknak történt kifizetések a gazdálkodó egység részvényeinek megszerzésére vagy visszavásárlására;

(c)

adóslevelek, kölcsönök, kötelezvények, kötvények, jelzáloglevelek és egyéb rövid vagy hosszú lejáratú kölcsönök kibocsátásából származó pénzbevételek;

(d)

kölcsönvett összegek visszafizetése; és

(e)

a lízingbevevő által a pénzügyi lízingre vonatkozóan fennálló kötelezettség csökkentésére befizetett pénzösszeg.

A MŰKÖDÉSI TEVÉKENYSÉGEKBŐL SZÁRMAZÓ CASH FLOW-K BEMUTATÁSA

18.

A gazdálkodó egységnek a működési tevékenységekből származó cash flow-kat az alábbi módszerek valamelyikének alkalmazásával kell bemutatnia:

(a)

a direkt módszer, amellyel a bruttó pénzeszközbevételek és a bruttó pénzeszköz-kifizetések főbb kategóriáit mutatják be; vagy

(b)

az indirekt módszer, amellyel az eredményt módosítják a nem pénzjellegű tranzakciók hatásaival, a múltbeli vagy jövőbeni működési pénzbevételek vagy -kifizetések halasztásaival vagy elhatárolásaival, és a befektetési vagy finanszírozási cash flow-kkal kapcsolatos bevételi vagy kiadási tételekkel.

19.

A gazdálkodó egységek számára ajánlott a működési tevékenységekből származó cash flow-i direkt módszerrel történő bemutatása. A direkt módszer olyan információkat nyújt, amelyek hasznosak lehetnek a jövőbeni cash flow-k becslésekor, és amelyek az indirekt módszerrel nem állnak rendelkezésre. A direkt módszer alapján a bruttó pénzbevételek és bruttó pénzkifizetések főbb kategóriáiról szóló információk kinyerhetők:

(a)

a gazdálkodó egység számviteli nyilvántartásaiból; vagy

(b)

az árbevételeknek, az értékesítés közvetlen költségének (pénzintézet esetén a kamat- és kamatjellegű bevételeknek, valamint a kamat- és kamatjellegű ráfordításoknak) és az eredménykimutatás egyéb tételeinek a módosításával:

i.

az adott időszak alatt a készletekben, valamint a működési követelésekben és kötelezettségekben történt változásokkal;

ii.

egyéb nem pénzjellegű tételekkel; és

iii.

egyéb olyan tételekkel, amelyekhez kapcsolódó pénzhatások befektetési vagy finanszírozási cash flow-k.

20.

Az indirekt módszerrel a működési tevékenységekből származó nettó cash flow-t az eredménynek az alábbiak hatásaival történő módosításával határozzák meg:

(a)

az adott időszak alatt a készletekben, valamint a működési követelésekben és kötelezettségekben történt változások;

(b)

nem pénzjellegű tételek, mint például az értékcsökkenés, a céltartalékok, a halasztott adók, a nem realizált árfolyamnyereségek és -veszteségek, társult vállalkozások fel nem osztott nyeresége, kisebbségi részesedések; és

(c)

minden egyéb olyan tétel, amelyhez kapcsolódó pénzbeli hatások befektetési vagy finanszírozási cash flow-k.

Alternatív megoldásként a működési tevékenységekből származó nettó cash flow az indirekt módszer alapján az eredménykimutatásban közzétett bevételek és ráfordítások, és az adott időszak alatt a készletekben, valamint a működési követelésekben és kötelezettségekben történt változások bemutatásával is meghatározható.

A BEFEKTETÉSI ÉS FINANSZÍROZÁSI TEVÉKENYSÉGEKBŐL SZÁRMAZÓ CASH FLOW-K BEMUTATÁSA

21.

A gazdálkodó egységnek elkülönítve kell bemutatnia a befektetési és finanszírozási tevékenységekből származó bruttó pénzbevételek és bruttó pénzkifizetések főbb csoportjait, kivéve, ha a 22. és 24. bekezdésben meghatározott cash flow-k nettó módon kerülnek bemutatásra.

CASH FLOW-K NETTÓ MÓDON TÖRTÉNŐ BEMUTATÁSA

22.

Az alábbi működési, befektetési vagy finanszírozási tevékenységből származó cash flow-k nettó módon mutathatók be:

(a)

a vevők nevében történő pénzbevételek és -kifizetések, ha a cash flow-k inkább a vevő, mint a gazdálkodó egység tevékenységeit tükrözi; és

(b)

az olyan tételekre vonatkozó pénzbevételek és -kifizetések, amelyekben a forgalom gyors, az összegek nagyok, és a lejáratok rövidek.

23.

A 22. bekezdés (a) pontjában említett pénzbevételek és -kifizetések például:

(a)

látra szóló letétek elfogadása és visszafizetése egy banknál;

(b)

befektetési gazdálkodó egység által a vevők számára tartott alapok; és

(c)

ingatlantulajdonosok nevében beszedett és számukra továbbutalt bérleti díjak.

A 22. bekezdés (b) pontjában említett pénzbevételek és -kifizetések például az alábbiakra nyújtott előlegek, és azok visszafizetése:

(a)

a hitelkártya-ügyfelekkel kapcsolatos hitelösszegek;

(b)

a befektetések vétele és eladása; és

(c)

egyéb rövid lejáratú, például három hónapos vagy annál rövidebb futamidejű kölcsönök.

24.

Egy pénzintézet alábbi tevékenységeinek bármelyikéből származó cash flow-k nettó módon mutathatók be:

(a)

fix lejáratú betétek elfogadására és visszafizetésére vonatkozó pénzbevételek és -kifizetések;

(b)

betétek elhelyezése egyéb pénzintézeteknél és betétek visszavonása egyéb pénzintézetektől; és

(c)

ügyfeleknek nyújtott pénzelőlegek és -kölcsönök és az ilyen előlegek és kölcsönök visszafizetése.

CASH FLOW-K KÜLFÖLDI PÉNZNEMBEN

25.

A külföldi pénznemben lebonyolított tranzakciókból származó cash flow-kat a gazdálkodó egység funkcionális pénznemében kell nyilvántartani a külföldi pénznemben lévő összegre a funkcionális pénznemnek és a külföldi pénznemnek a cash flow időpontjában érvényes átváltási árfolyamnak az alkalmazásával.

26.

A külföldi leányvállalat cash flow-it a funkcionális pénznemnek és a külföldi pénznemnek a cash flow időpontjában érvényes átváltási árfolyamán kell átszámítani.

27.

A külföldi pénznemben megadott cash flow-kat az IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai standarddal összhangban kell bemutatni. Ez lehetővé teszi olyan átváltási árfolyam alkalmazását, amely megközelíti a tényleges árfolyamot. Például egy bizonyos időszakra vonatkozó súlyozott átlagos átváltási árfolyam használható a külföldi pénznemben lebonyolított tranzakciók elszámolására vagy egy külföldi leányvállalat cash flow-inak az átváltására. Az IAS 21 azonban nem teszi lehetővé a mérleg fordulónapján érvényes átváltási árfolyam használatát egy külföldi leányvállalat cash flow-inak az átváltására.

28.

Az árfolyamváltozásokból származó nem realizált árfolyamnyereségek és veszteségek nem cash flow-k. Ugyanakkor az árfolyamváltozásnak külföldi pénznemben tartott vagy esedékes pénzeszközökre és pénzeszköz-egyenértékesekre gyakorolt hatását bemutatják a cashflow-kimutatásban abból a célból, hogy a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek időszak eleji és időszak végi értékeit egyeztessék. Ez az összeg a működési, befektetési és finanszírozási tevékenységekből származó cash flow-któl elkülönítve kerül bemutatásra, és tartalmazza azokat az esetleges különbségeket, mintha ezen cash flow-kat az időszak végén érvényes árfolyamon mutatták volna be.

29.

[Törölve]

30.

[Törölve]

KAMAT ÉS OSZTALÉKOK

31.

A kapott és fizetett kamatból és osztalékokból származó cash flow-kat elkülönülten kell közzétenni. Mindegyiket időszakról időszakra következetes módon kell besorolni működési, befektetési vagy finanszírozási tevékenységként.

32.

Az egy bizonyos időszak alatt fizetett kamat teljes összegét teszik közzé a cashflow-kimutatásban, akár költségként jelenítették meg az eredménykimutatásban, akár aktiválták az IAS 23 Hitelfelvételi költségek standard megengedett alternatív eljárásának megfelelően.

33.

Pénzintézet esetében a fizetett kamatot, valamint a kapott kamatot és osztalékokat általában működési cash flow-ként sorolják be. Egyéb gazdálkodó egységeknél azonban még nincs egyetértés ezen cashflow-tételek besorolását illetően. A fizetett kamat és a kapott kamat és osztalékok besorolhatók működési cash flow-ként, mivel az eredmény meghatározásában kerülnek figyelembevételre. Alternatív megoldásként a fizetett kamat, a kapott kamat és osztalékok külön-külön finanszírozási és befektetési cash flow-ként is besorolhatók, mivel finanszírozási források megszerzésének költségei vagy befektetések hozamai.

34.

A fizetett osztalékok besorolhatók finanszírozási cash flow-ként, mivel finanszírozási források beszerzésének költségei. Alternatív megoldásként a fizetett osztalékok a működési tevékenységekből származó cash flow-k egyik komponenseként is besorolhatók, hogy segítséget nyújtsanak a felhasználóknak a gazdálkodó egység működési cash flow-kból történő osztalékfizetési képességének meghatározásában.

NYERESÉGADÓK

35.

A nyereségadókból származó cash flow-kat elkülönítetten kell közzétenni, és működési tevékenységekből származó cash flow-ként kell besorolni, kivéve, ha kifejezetten a finanszírozási és befektetési tevékenységekhez kapcsolódóként azonosíthatók.

36.

A nyereségadók olyan tranzakciókkal kapcsolatosan merülnek fel, amelyek olyan cash flow-kat okoznak, amelyeket egy cashflow-kimutatásban működési, befektetési vagy finanszírozási cash flow-ként sorolnak be. Míg a befektetési vagy finanszírozási tevékenységekkel kapcsolatos adóráfordítás könnyen azonosítható lehet, a kapcsolódó adó cash flow-kat gyakran kivitelezhetetlen meghatározni, és ezek az alaptranzakcióhoz kapcsolódó cash flow-któl eltérő időszakban merülhetnek fel. Ezért a fizetett adókat általában működési tevékenységből származó cash flow-ként sorolják be. Ha azonban egy befektetési vagy finanszírozási tevékenységként besorolt cash flow-kat eredményező egyedi tranzakcióhoz kapcsolódó adó cash flow-t lehetséges azonosítani, az adó cash flow-t megfelelően befektetési vagy finanszírozási tevékenységként sorolják be. Ha az adó cash flow-kat egynél több fajta tevékenységhez allokálják, a fizetett adók teljes összegét közzé kell tenni.

LEÁNYVÁLLALATOKBA, TÁRSULT ÉS KÖZÖS VEZETÉSŰ VÁLLALKOZÁSOKBA TÖRTÉNŐ BEFEKTETÉSEK

37.

A társult vállalkozásba vagy leányvállalatba történő befektetésnek a tőkemódszerrel vagy a bekerülési érték módszerrel történő számviteli elszámolásakor a befektető a cashflow-kimutatásában csak a saját maga és a befektetés tárgya közötti cash flow-król, például az osztalékokról és előlegekről számol be.

38.

Az a gazdálkodó egység, amely a közös vezetésű vállalkozásban lévő érdekeltségét (lásd az IAS 31 Közös vállalkozásokban lévő érdekeltségek standardot) az arányos konszolidáció alkalmazásával számolja el, a konszolidált cashflow-kimutatásába bevonja a közös vezetésű vállalkozás cash flow-iban lévő arányos részesedését. Az a gazdálkodó egység, amely az ilyen érdekeltséget a tőkemódszer alkalmazásával számolja el, a cashflow-kimutatásába a közös vezetésű vállalkozásba történt befektetéseivel kapcsolatos cash flow-kat, valamint a közte és a közös vezetésű vállalkozás között történt felosztásokat és egyéb kifizetéseket vagy bevételeket vonja be.

LEÁNYVÁLLALATOK ÉS EGYÉB ÜZLETI EGYSÉGEK MEGVÁSÁRLÁSA ÉS ELIDEGENÍTÉSE

39.

A leányvállalatok vagy egyéb üzleti egységek megvásárlásából és elidegenítéséből származó összesített cash flow-kat elkülönítve kell bemutatni és befektetési tevékenységként kell besorolni.

40.

A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie összesítve, a leányvállalatok vagy egyéb üzleti egységek adott időszak alatt történt megvásárlása vagy elidegenítése tekintetében az alábbi adatok mindegyikét:

(a)

a teljes vételi vagy elidegenítési ellenértéket;

(b)

a vételi vagy elidegenítési ellenérték pénzeszközzel vagy pénzeszköz-egyenértékesekkel teljesített részét;

(c)

a megvásárolt vagy elidegenített leányvállalatban vagy üzleti egységben lévő pénzeszközök vagy pénzeszköz-egyenértékesek összegét; és

(d)

a megvásárolt vagy elidegenített leányvállalatban vagy üzleti egységben a pénzeszközöktől vagy pénzeszköz-egyenértékesektől eltérő eszközök és kötelezettségek összegét, minden egyes főbb csoport szerint összesítve.

41.

A leányvállalatok és egyéb üzleti egységek megvásárlásából és elidegenítéséből származó cash flow-k egy soron szereplő tételként történő elkülönített bemutatása a megvásárolt vagy elidegenített eszközök és kötelezettségek összegének elkülönített bemutatásával együtt segít megkülönböztetni ezen cash flow-kat az egyéb működési, befektetési és finanszírozási tevékenységből származó cash flow-któl. Az elidegenítésekből származó cash flow-kat nem lehet a vásárlásokból származó cash flow-kból levonni.

42.

A vételi vagy eladási ellenértékként kifizetett vagy kapott pénz összesített összegét a cashflow-kimutatásban a megszerzett vagy átadott pénzeszközökkel és pénzeszköz-egyenértékesekkel összevontan kell bemutatni.

NEM PÉNZJELLEGŰ TRANZAKCIÓK

43.

A cashflow-kimutatás nem tartalmazhatja azokat a befektetési és finanszírozási tranzakciókat, amelyekhez nincs szükség pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek használatára. Az ilyen tranzakciókat a pénzügyi kimutatásokban más helyen kell közzétenni oly módon, hogy ezen befektetési és finanszírozási tevékenységekre vonatkozóan minden releváns információ rendelkezésre álljon.

44.

Sok befektetési és finanszírozási tevékenységnek nincs közvetlen hatása a jelenlegi cash flow-kra, bár ezek a tevékenységek befolyásolják a gazdálkodó egység tőke- és eszközszerkezetét. A nem pénzjellegű tranzakciók kizárása a cashflow-kimutatásból összhangban van a cashflow-kimutatás céljával, mivel ezek a tételek nem járnak cash flow-kkal a tárgyidőszakban. Nem pénzjellegű tranzakciók például:

(a)

eszközök megszerzése akár közvetlenül kapcsolódó kötelezettségek átvállalásával, akár pénzügyi lízinggel;

(b)

gazdálkodó egység megszerzése tőkekibocsátással; és

(c)

tartozás átváltása saját tőkévé.

A PÉNZESZKÖZÖK ÉS PÉNZESZKÖZ-EGYENÉRTÉKESEK ÖSSZETEVŐI

45.

A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek összetevőit, valamint be kell mutatnia a cashflow-kimutatásában szereplő összegek egyeztetését a mérlegben bemutatott megfelelő tételekkel.

46.

A világ különböző részein előforduló pénzgazdálkodási gyakorlatok és banki megállapodások sokféleségének figyelembevételével és az IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása standardnak való megfelelés érdekében a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie az általa a pénzeszközök és pénzeszköz-egyenértékesek összetevőinek meghatározására alkalmazott politikát.

47.

A pénzeszköz és pénzeszköz-egyenértékesek összetevőinek meghatározására alkalmazott politika megváltoztatásának hatását, például a korábban a gazdálkodó egység befektetési portfóliójának részeként kezelt pénzügyi instrumentumok besorolásának megváltoztatását, az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standarddal összhangban be kell mutatni.

EGYÉB KÖZZÉTÉTELEK

48.

A gazdálkodó egységnek a vezetés megjegyzéseivel együtt közzé kell tennie a gazdálkodó egység birtokában lévő olyan lényeges pénzeszköz és pénzeszköz-egyenértékes egyenlegek összegét, amelyek a csoport számára felhasználásra nem állnak rendelkezésre.

49.

Különböző körülmények létezhetnek, amelyek között egy gazdálkodó egység birtokában lévő pénzeszköz és pénzeszköz-egyenértékes egyenlegek a csoport számára felhasználásra nem állnak rendelkezésre. Példaként említhetők az olyan országban működő leányvállalat által birtokolt pénzeszköz és pénzeszköz-egyenértékes egyenlegek, ahol kötött devizagazdálkodás vagy egyéb jogi korlátozás van hatályban, így ezen egyenlegek az anyavállalat vagy a többi leányvállalat által történő általános használatra nem állnak rendelkezésre.

50.

További információ lehet releváns a felhasználók számára ahhoz, hogy megértsék a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetét és likviditását. Ezen információknak a vezetés megjegyzéseivel együtt való közzététele ajánlott és tartalmazhatja:

(a)

a jövőbeni működési tevékenységekhez és a tőkekötelezettségek rendezéséhez rendelkezésre álló, le nem hívott hitelkeretek összegét, feltüntetve ezen keretek felhasználásának bármely korlátait;

(b)

az arányos konszolidációval elszámolt közös vezetésű vállalkozásokban lévő érdekeltségekkel kapcsolatos egyes működési, befektetési és finanszírozási tevékenységből származó cash flow-k összevont összegét;

(c)

a működési kapacitás növekedését megtestesítő cash flow-k összesített összegét a működési kapacitás fenntartásához szükséges cash flow-któl elkülönítve; és

(d)

minden egyes bemutatandó szegmens működési, befektetési és finanszírozási tevékenységeiből származó cash flow-inak összegét (lásd az IFRS 8 Működési szegmensek standardot).

51.

A működési kapacitás növekedését megtestesítő cash flow-k és a működési kapacitás fenntartásához szükséges cash flow-k elkülönített közzététele hasznos, mert lehetővé teszi a felhasználó számára annak megállapítását, hogy a gazdálkodó egység megfelelően fektet-e be működési kapacitásának fenntartásába. Az a gazdálkodó egység, amely nem fektet be megfelelően működési kapacitásának fenntartásába, feláldozhatja a jövőbeli nyereségességet a folyó likviditás és a tulajdonosoknak való nyereségfelosztás kedvéért.

52.

A szegmensek szerinti cash flow-k közzététele lehetővé teszi a felhasználók számára, hogy jobban megértsék az üzleti tevékenység, mint egész és annak összetevői közötti cash flow-k kapcsolatát, és a szegmens cash flow-k rendelkezésre állását és változékonyságát.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA

53.

Ez a standard az 1994. január 1-jén vagy azt követően kezdődő időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatások tekintetében lép hatályba.

IAS 8 NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARD

Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák

CÉL

1.

A jelen standard célja a számviteli politika kiválasztására és megváltoztatására vonatkozó kritériumok meghatározása, továbbá a számviteli politikában és a számviteli becslésekben bekövetkező változásokkal, valamint a hibák kijavításával kapcsolatos számviteli eljárások és közzétételi kötelezettségek meghatározása. A jelen standard célja a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásai relevanciájának és megbízhatóságának, valamint a pénzügyi kimutatásoknak a különböző időszakokra vonatkozó, és a más gazdálkodó egységek által készített pénzügyi kimutatásokkal való összehasonlíthatóságának növelése.

2.

A számviteli politikára vonatkozó közzétételi követelményeket, a számviteli politika megváltozására vonatkozók kivételével, az IAS 1 Pénzügyi kimutatások prezentálása standard határozza meg.

HATÓKÖR

3.

A jelen standardot kell alkalmazni a számviteli politikák kiválasztására és alkalmazására, valamint a számviteli politikákban bekövetkező változásoknak, a számviteli becslésekben bekövetkező változásoknak, továbbá a korábbi időszaki hibák kijavításának az elszámolására.

4.

A korábbi időszaki hibák javításai, valamint a számviteli politika változásainak megfelelő visszamenőleges módosítások adóhatásainak elszámolása és közzététele az IAS 12 Nyereségadók standarddal összhangban történik.

FOGALMAK

5.

A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

A számviteli politika a gazdálkodó egység által a pénzügyi kimutatások elkészítésére és bemutatására alkalmazott sajátos elvek, alapelvek, konvenciók, szabályok és gyakorlat.

A számviteli becslések változása valamely eszköz vagy kötelezettség könyv szerinti értékének, vagy az eszköz időszaki felhasználása összegének módosítása, amely az eszközök és kötelezettségek jelenlegi helyzetének értékelése, valamint az azokhoz kapcsolódó várható jövőbeni hasznok és kötelmek mérlegelése alapján történik. A számviteli becslések változásait valamely új információ vagy új fejlemény okozza, így ennek megfelelően azok nem minősülnek hibajavításnak.

A Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok (IFRS-ek) a Nemzetközi Számviteli Standard Testület (IASB) által elfogadott standardok és értelmezések. Magukban foglalják:

(a)

a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardokat;

(b)

a Nemzetközi Számviteli Standardokat; valamint

(c)

a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Értelmezési Bizottság (IFRIC), vagy a korábbi Értelmezési Állandó Bizottság (SIC) által kiadott értelmezéseket.

Lényeges. A tételek kihagyásai vagy téves bemutatásai akkor lényegesek, ha azok egyenként vagy együttesen képesek a felhasználóknak a pénzügyi kimutatások alapján hozott döntéseit befolyásolni. A lényegesség a kihagyás vagy téves bemutatás mértékének és jellegének adott körülmények közötti megítélésétől függ. A megítélésnél az adott tétel nagysága és jellege, vagy a kettő kombinációja a döntő tényező.

A korábbi időszaki hibák kihagyások vagy téves bemutatások a gazdálkodó egység egy vagy több korábbi időszakra vonatkozó pénzügyi kimutatásaiban, amelyek olyan megbízható információk fel nem használásából, vagy helytelen felhasználásából származtak:

(a)

amelyek már rendelkezésre álltak, amikor az adott időszakra vonatkozó pénzügyi kimutatásokat közzétételre jóváhagyták; valamint

(b)

amelyekről ésszerűen elvárható volt, hogy azokat beszerezzék, és az érintett pénzügyi kimutatások elkészítése és bemutatása során figyelembe vegyék.

Ilyen hibák lehetnek a matematikai hibák, a számviteli politika alkalmazásában elkövetett hibák, tények figyelmen kívül hagyása vagy helytelen értelmezése, valamint a csalás hatásai.

A visszamenőleges alkalmazás valamely új számviteli politika ügyletekre, egyéb eseményekre és feltételekre olyan módon történő alkalmazása, mintha mindig is ezt a politikát alkalmazták volna.

A visszamenőleges újramegállapítás a pénzügyi kimutatások egyes elemei összegeinek megjelenítése, értékelése és közzététele kijavítása oly módon, mintha a korábbi időszaki hiba sohasem következett volna be.

Kivitelezhetetlen. Egy előírás alkalmazása akkor kivitelezhetetlen, ha a gazdálkodó egység akkor sem tudja azt alkalmazni, miután minden tőle ésszerűen elvárhatót megtett az alkalmazás érdekében. Egy adott korábbi időszakra vonatkozóan a számviteli politika változás visszamenőleges alkalmazása, vagy egy hiba kijavítására a visszamenőleges újramegállapítás akkor kivitelezhetetlen, ha:

(a)

a visszamenőleges alkalmazás vagy a visszamenőleges újramegállapítás hatásai nem határozhatók meg;

(b)

a visszamenőleges alkalmazás vagy a visszamenőleges újramegállapítás feltételezéseket igényel arra nézve, hogy mi lett volna a vezetés szándéka az adott időszakban; vagy

(c)

a visszamenőleges alkalmazás vagy a visszamenőleges újramegállapítás jelentős becsléseket igényel, és nem lehetséges objektíven megkülönböztetni az e becslésekre vonatkozó azon információkat, amelyek:

i.

az abban (azokban) az időpont(ok)ban fennálló körülményeket igazolnak, amikorra az adott összegeket meg kellene jeleníteni, értékelni kellene vagy közzé kellene tenni; és

ii.

rendelkezésre álltak volna abban az időpontban, amikor a kérdéses korábbi időszakra vonatkozó pénzügyi kimutatások közzétételre, jóváhagyásra kerültek

az egyéb információktól.

Egy számviteli politika változás vagy egy számviteli becslés változás hatása megjelenítésének a jövőre néző alkalmazása jelenti:

(a)

az új számviteli politika alkalmazását a politika módosítását követően bekövetkező ügyletekre, egyéb eseményekre és feltételekre; valamint

(b)

a számviteli becslések módosítása hatásának megjelenítését a módosítás által érintett tárgy- és jövőbeni időszakokban.

6.

Annak megítéléséhez, hogy egy adott kihagyás vagy téves bemutatás befolyásolhatja-e a felhasználók gazdasági döntéseit, és ezáltal lényeges lehet-e, a felhasználók jellemzőit kell figyelembe venni. A Pénzügyi kimutatások elkészítésére és bemutatására vonatkozó keretelvek 25. bekezdése kimondja, hogy „a felhasználókról vélelmezett az, hogy az üzleti és gazdasági tevékenységekről, valamint a számvitelről ésszerű ismeretekkel rendelkeznek, továbbá hogy az információkat ésszerű alapossággal kívánják tanulmányozni.” Ily módon a mérlegeléskor azt kell számításba venni, hogy az ésszerű elvárások alapján az ilyen jellemzőkkel bíró felhasználók hogyan kerülnek befolyásolásra gazdasági döntéseik meghozatalánál.

SZÁMVITELI POLITIKÁK

A számviteli politikák kiválasztása és alkalmazása

7.

Ha egy standard vagy értelmezés konkrétan vonatkozik egy adott ügyletre, egyéb eseményre vagy feltételre, az adott tételre alkalmazandó politikát vagy politikákat az adott standard vagy értelmezés alapján kell meghatározni, figyelembe véve az IASB által az adott standardhoz vagy értelmezéshez kibocsátott Bevezetési útmutatót is.

8.

Az IFRS-ek olyan számviteli elveket határoznak meg, amelyek alkalmazásával az IASB megítélése szerint a pénzügyi kimutatások releváns és megbízható információt tartalmaznak azon ügyletekről, más eseményekről és feltételekről, amelyekre vonatkoznak. Ezeket a politikákat nem kell alkalmazni, amikor az alkalmazás hatása nem lényeges. Ugyanakkor helytelen az IFRS-ektől való lényegtelen eltéréseket létrehozni, vagy azokat kijavítatlanul hagyni annak céljából, hogy a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének, pénzügyi teljesítményének vagy cash flow-inak egy bizonyos bemutatását elérjék.

9.

Az IASB által a standardokra kibocsátott Bevezetési útmutató nem képezi a standardok részét, így nem tartalmaz előírásokat a pénzügyi kimutatásokra nézve.

10.

Amennyiben nincs az adott ügyletre, más eseményre vagy feltételre konkrétan vonatkozó standard vagy értelmezés, a vezetésnek saját megítélése alapján kell olyan számviteli politikát kidolgoznia és alkalmaznia, amely olyan információt eredményez, amely:

(a)

releváns a felhasználók gazdasági döntéshozatali igényeinek szempontjából; valamint

(b)

megbízható abban az értelemben, hogy a pénzügyi kimutatások:

i.

hűen tükrözik a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetét, pénzügyi teljesítményét és cash flow-it;

ii.

az ügyletek, más események és feltételek gazdasági tartalmát tükrözik, nem pusztán jogi formájukat;

iii.

semlegesek, azaz elfogulatlanok;

iv.

óvatosak; valamint

v.

minden lényeges vonatkozásban teljesek.

11.

A 10. bekezdésben leírt megítélés során a vezetésnek az alábbi forrásokat kell használnia, és azok alkalmazhatóságát kell mérlegelnie, csökkenő fontossági sorrendben:

(a)

a hasonló és kapcsolódó esetekre vonatkozó standardok és értelmezések előírásai és útmutatásai; valamint

(b)

a Keretelvekben az eszközökre, kötelezettségekre, bevételekre és ráfordításokra vonatkozóan megadott fogalmak, megjelenítési kritériumok és értékelési módszerek.

12.

A 10. bekezdésben leírt megítélés során a vezetés figyelembe veheti az olyan egyéb standardalkotó szervezetek legfrissebb kiadványait, amelyek hasonló koncepcionális keretek között határoznak meg számviteli standardokat, az egyéb számviteli szakirodalmat, valamint az elfogadott iparági gyakorlatot, feltéve, hogy ezek nem állnak ellentétben a 11. bekezdésben meghatározott forrásokkal.

A számviteli politika következetessége

13.

A gazdálkodó egységnek a hasonló ügyletekre, más eseményekre és feltételekre vonatkozóan következetesen kell a számviteli politikát kiválasztania és alkalmaznia, kivéve, ha egy standard vagy értelmezés kifejezetten előírja, vagy megengedi a tételek olyan csoportosítását, amelyekre az eltérő politikák alkalmazása helyénvaló lehet. Amennyiben egy standard vagy értelmezés előírja vagy lehetővé teszi az ilyen csoportosítást, az egyes csoportokra kell kiválasztani és következetesen alkalmazni egy megfelelő számviteli politikát.

A számviteli politika változásai

14.

A gazdálkodó egységnek akkor és csak akkor kell a számviteli politikát megváltoztatnia, ha:

(a)

a változást valamely standard vagy értelmezés előírja; vagy

(b)

a változás a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásaiban az ügyleteknek, más eseményeknek és feltételeknek a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetére, pénzügyi teljesítményére, valamint cash flow-ira gyakorolt hatásainak megbízható és relevánsabb bemutatását eredményezi.

15.

A felhasználóknak a gazdálkodó egység pénzügyi helyzete, pénzügyi teljesítménye és cashflow-tendenciáinak megállapítása érdekében össze kell tudniuk hasonlítani a gazdálkodó egység egy bizonyos időtávra vonatkozó pénzügyi kimutatásait. Emiatt az adott időszakon belül, valamint az egyes időszakok között ugyanazt a számviteli politikát alkalmazzák, kivéve, ha a számvitelipolitika-változás megfelel a 14. bekezdésben meghatározott feltételek valamelyikének.

16.

Nem minősülnek a számviteli politika megváltoztatásának az alábbiak:

(a)

egy számviteli politika alkalmazása olyan ügyletek, más események vagy feltételek esetében, amelyek lényegüket tekintve eltérnek a korábban bekövetkezett eseményektől vagy ügyletektől; valamint

(b)

egy számviteli politika alkalmazása olyan ügyletekre, más eseményekre és feltételekre, amelyek korábban nem következtek be, vagy nem voltak lényegesek.

17.

Az eszközöknek az IAS 16 Ingatlanok, gépek és berendezések, vagy az IAS 38 Immateriális javak standardok alapján történő átértékelésére vonatkozó politika kezdeti alkalmazása a számviteli politikában bekövetkezett olyan változásnak minősül, amelyet átértékelésként kell kezelni az IAS 16 és az IAS 38 alapján, és nem a jelen standard alapján.

18.

A 19–31. bekezdés nem vonatkozik a számviteli politika 17. bekezdésben leírt változásaira.

A számviteli politika változásainak alkalmazása

19.

A 23. bekezdést is figyelembe véve:

(a)

a gazdálkodó egységnek az egy standard vagy értelmezés kezdeti alkalmazásából származó számvitelipolitika-változást az adott standard vagy értelmezés átmeneti rendelkezései (ha van ilyen) alapján kell elszámolnia; valamint

(b)

amennyiben egy gazdálkodó egység olyan standard vagy értelmezés kezdeti alkalmazásakor változtatja meg a számviteli politikát, amely nem tartalmaz átmeneti rendelkezést az adott változásra vonatkozóan, vagy amennyiben a gazdálkodó egység önként változtatja meg a számviteli politikát, a változást visszamenőlegesen kell alkalmaznia.

20.

A jelen standard szempontjából valamely standard vagy értelmezés korábbi alkalmazása nem minősül a számviteli politika önkéntes megváltoztatásának.

21.

Amennyiben nincs az adott ügyletre, más eseményre vagy feltételre konkrétan vonatkozó standard vagy értelmezés, a vezetés a 12. bekezdés alapján az egyéb olyan standardalkotó szervezetek legfrissebb kiadványait is felhasználhatja, amelyek hasonló koncepcionális keretek között határoznak meg számviteli standardokat. Amennyiben egy ilyen kiadvány módosítását követően a gazdálkodó egység úgy dönt, hogy megváltoztatja számviteli politikáját, ezt a változtatást a számviteli politika önkéntes megváltoztatásaként számolja el és teszi közzé.

Visszamenőleges alkalmazás

22.

A 23. bekezdés figyelembevételével, amikor a számviteli politikában bekövetkező változást a 19(a) vagy (b) bekezdés alapján visszamenőlegesen alkalmazzák, a gazdálkodó egységnek az érintett sajáttőke-komponens legkorábbi bemutatott időszakra vonatkozó nyitóegyenlegét, és a többi bemutatott időszak összehasonlító adatait úgy kell módosítania, mintha mindig is az adott számviteli politikát alkalmazta volna.

A visszamenőleges alkalmazás korlátai

23.

Ha a 19(a) vagy (b) bekezdés visszamenőleges alkalmazást ír elő, a számviteli politika változását visszamenőlegesen kell alkalmazni, kivéve, amikor kivitelezhetetlen meghatározni a változás egyes időszakokra vonatkozó hatásait, vagy halmozott hatását.

24.

Amennyiben a számvitelipolitika-változásnak az egy vagy több bemutatott korábbi időszak összehasonlító adataira vonatkozó időszak-specifikus hatásait kivitelezhetetlen meghatározni, akkor a gazdálkodó egységnek azon legkorábbi időszak elejétől kell az új számviteli politikát először alkalmaznia az eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékére, amelyikben a visszamenőleges alkalmazás először kivitelezhető, amely lehet a tárgyidőszak is, valamint egy ennek megfelelő módosítást kell elvégeznie az érintett saját tőke komponens adott időszaki nyitóegyenlegére vonatkozóan.

25.

Amikor a tárgyidőszak elején valamely számviteli politika változás esetében kivitelezhetetlen az összes megelőző időszakra vonatkozó halmozott hatás meghatározása, a gazdálkodó egységnek az összehasonlító adatokat az új számviteli politika alkalmazásával a legkorábbi kivitelezhető időponttól kezdődően a jövőre nézve kell módosítania.

26.

Amikor a gazdálkodó egység visszamenőlegesen alkalmaz egy új számviteli politikát, az új számviteli politikát az összehasonlító adatokra annyi korábbi időszakra alkalmazza, amennyire az kivitelezhető. A korábbi időszakra történő visszamenőleges alkalmazás csak akkor kivitelezhető, amennyiben az adott időszak nyitó és záró mérlegeire vonatkozóan is meg lehet állapítani a halmozott hatást. A pénzügyi kimutatásokban bemutatott időszakokat megelőző időszakokat érintő módosítások összegét a legkorábbi bemutatott időszak egyes érintett sajáttőke-elemeinek nyitóegyenlegével szemben számolják el. A módosítást általában a felhalmozott eredmény terhére végzik el. Ugyanakkor a módosítás egyes esetekben a saját tőke másik elemére vonatkozóan is elvégezhető (pl. valamely standardnak vagy értelmezésnek való megfelelés céljára). A korábbi időszakokra vonatkozó minden más információt, pl. korábbi pénzügyi adatok összefoglalását is olyan mértékben módosítják visszamenőleg, amennyire az kivitelezhető.

27.

Amikor a gazdálkodó egység számára kivitelezhetetlen a számviteli politikában bekövetkező változás visszamenőleges alkalmazása, mivel annak az összes korábbi időszakra gyakorolt halmozott hatását nem tudja megállapítani, a gazdálkodó egység az új politikát a 25. bekezdéssel összhangban a jövőre nézve alkalmazza az első olyan időszak kezdetétől, amelyre az kivitelezhető. Ennek megfelelően a halmozott módosításnak az eszközöket, kötelezettségeket és saját tőkét ezen időpontot megelőzően érintő részét nem veszi figyelembe. A számviteli politika akkor is megváltoztatható, amikor annak jövőre néző alkalmazása egyetlen korábbi időszakra sem kivitelezhető. Az 50–53. bekezdés útmutatóul szolgál azon esetekre vonatkozóan, amikor kivitelezhetetlen az új számviteli politikát egy vagy több korábbi időszakra alkalmazni.

Közzététel

28.

Amikor egy standard vagy értelmezés kezdeti alkalmazása hatással van a tárgyidőszakra vagy bármely korábbi időszakra, vagy hatással kellene rá lennie, de a módosítás összegét kivitelezhetetlen meghatározni, vagy hatással lehet a jövőbeni időszakokra, akkor a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a)

a standard vagy értelmezés címét;

(b)

ha alkalmazható, azt, hogy a számviteli politika megváltoztatása a standard vagy értelmezés átmeneti rendelkezései szerint történt;

(c)

a számviteli politikában bekövetkezett változás jellegét;

(d)

ha alkalmazható, az átmeneti rendelkezések leírását;

(e)

ha alkalmazható, azon átmeneti rendelkezéseket, amelyek kihatással lehetnek a jövőbeni időszakokra vonatkozóan;

(f)

amennyiben kivitelezhető, a módosítás összegét a tárgyidőszakra, valamint minden bemutatott korábbi időszakra vonatkozóan:

i.

a pénzügyi kimutatások valamennyi érintett sorára vonatkozóan; valamint

ii.

amennyiben az IAS 33. Egy részvényre jutó eredmény standard vonatkozik a gazdálkodó egységre, az egy részvényre jutó eredmény alap és hígított értékére vonatkozóan;

(g)

amennyiben kivitelezhető, a legkorábbi bemutatott időszakot megelőző időszakokra eső módosítások összegét; valamint

(h)

amennyiben a 19(a) vagy (b) bekezdés által előírt visszamenőleges alkalmazás valamely korábbi időszakra vonatkozóan kivitelezhetetlen, azon körülményeket, amelyek ehhez a helyzethez vezettek, valamint annak leírását, hogy a számviteli politika változása hogyan és mikortól került alkalmazásra.

A későbbi időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatásokban nem szükséges megismételni ezeket a közzétételeket.

29.

Amikor a számviteli politika önkéntes megváltoztatása hatással van a tárgyidőszakra vagy bármely korábbi időszakra, vagy hatással kellene rá lennie, de a módosítás összegét kivitelezhetetlen meghatározni, vagy hatással lehet a jövőbeni időszakokra, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a)

a számviteli politikában bekövetkezett változás jellegét;

(b)

annak okait, hogy az új számviteli politika alkalmazása miért biztosít megbízható és relevánsabb információt;

(c)

amennyiben kivitelezhető, a módosítás összegét a tárgyidőszakra, valamint minden bemutatott korábbi időszakra vonatkozóan:

i.

a pénzügyi kimutatások valamennyi érintett sorára vonatkozóan; valamint

ii.

amennyiben az IAS 33 vonatkozik a gazdálkodó egységre, az egy részvényre jutó eredmény alap és hígított értékére vonatkozóan;

(d)

amennyiben kivitelezhető, a legkorábbi bemutatott időszakot megelőző időszakokra eső módosítások összegét; valamint

(e)

amennyiben a visszamenőleges alkalmazás valamely korábbi időszakra vonatkozóan kivitelezhetetlen, azon körülményeket, amelyek ehhez a helyzethez vezettek, valamint annak leírását, hogy a számviteli politika változása hogyan és mikortól került alkalmazásra.

A későbbi időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatásokban nem szükséges megismételni ezeket a közzétételeket.

30.

Ha a gazdálkodó egység egy már kiadott, de még nem hatályos új standardot vagy értelmezést még nem alkalmaz, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a)

ezt a tényt; valamint

(b)

az ismert vagy ésszerűen megbecsülhető azon információkat, amelyek relevánsak annak megbecsléséhez, hogy az új standard vagy értelmezés alkalmazása milyen hatással lesz a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásaira a kezdeti alkalmazás időszakában.

31.

A 30. bekezdés rendelkezéseinek betartásához a gazdálkodó egységnek mérlegelnie kell az alábbiak közzétételét:

(a)

az új standard vagy értelmezés címe;

(b)

a számviteli politikában várható változás vagy változások jellege;

(c)

az az időpont, amikortól az új standard vagy értelmezés alkalmazása követelmény;

(d)

az az időpont, amikortól a standardot vagy értelmezést a gazdálkodó egység tervezi alkalmazni; valamint

(e)

vagy:

i.

a standard vagy értelmezés bevezetése által a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásaira gyakorolt hatás bemutatása; vagy

ii.

ha a hatás nem ismert vagy ésszerűen nem becsülhető meg, egy erre vonatkozó kijelentést.

SZÁMVITELI BECSLÉSEK VÁLTOZÁSAI

32.

Az üzleti tevékenységekben rejlő bizonytalanságok következtében a pénzügyi kimutatások számos tétele nem mérhető pontosan, hanem csak becsülhető. A becslés az utolsó rendelkezésre álló, megbízható adatok alapján hozott döntésekkel jár. Becslésre lehet szükség például az alábbiakra vonatkozóan:

(a)

kétes kinnlévőségek;

(b)

készletavulás;

(c)

pénzügyi eszközök és pénzügyi kötelezettségek valós értéke;

(d)

az értékcsökkenthető eszközök hasznos élettartama vagy az általuk megtestesített jövőbeni gazdasági hasznok várható felhasználási ütemezése; valamint

(e)

garanciális kötelmek.

33.

Az ésszerű becslések alkalmazása a pénzügyi kimutatások elkészítésének lényeges része, és nem csorbítja azok megbízhatóságát.

34.

A becslést szükséges lehet felülvizsgálni, ha a becslés alapját képző körülményeket érintő változások következnek be, vagy ha ezt új információk vagy több tapasztalat indokolják. Egy becslés felülvizsgálata jellegénél fogva nem korábbi időszakokra vonatkozik, és nem minősül hibajavításnak.

35.

Az alkalmazott értékelési alap megváltoztatása a számviteli politikában bekövetkező változásnak minősül, nem pedig számvitelibecslés-változásnak. Ha nehéz a számviteli politika változását a számviteli becslések változásától megkülönböztetni, a változást a számviteli becslésben bekövetkező változásként kezelik.

36.

A számviteli becslésekben bekövetkező változás hatását – a 37. bekezdésben meghatározott eset kivételével – a jövőre nézve, az alábbi időszakok eredményében figyelembe véve kell megjeleníteni:

(a)

a változás időszakában, ha a változás csak az adott időszakot érinti; vagy

(b)

a változás időszakában és a jövőbeni időszakokban, ha a változás mindezeket érinti.

37.

Amennyiben a számviteli becslés változása az eszközökben és kötelezettségekben okoz változást, vagy a saját tőke valamely tételére vonatkozik, azt az érintett eszköz, kötelezettség, vagy saját tőke tétel könyv szerinti értékének módosításaként kell elszámolni a változás bekövetkezésének időszakában.

38.

A számviteli becslés változás hatásának jövőre néző megjelenítése azt jelenti, hogy a változást azon ügyletekre, más eseményekre és feltételekre alkalmazzák, amelyek a becslés változás időpontja után következnek be. Lehetséges, hogy a számviteli becslés változása csak a tárgyidőszaki eredményre van hatással, vagy hatással lehet a tárgyidőszak és a jövőbeni időszakok eredményére egyaránt. Például a kétes követelések becsült összegének megváltozása csak a tárgyidőszak eredményét befolyásolja, és ezért azt a tárgyidőszakban jelenítik meg. Ugyanakkor az értékcsökkenthető eszközök becsült hasznos élettartama, vagy azok gazdasági haszna felhasználása várható ütemének megváltozása befolyásolja az értékcsökkenési leírást mind a tárgyidőszakban, mind az eszköz fennmaradó hasznos élettartama alatti egyes időszakok alatt. A tárgyidőszakot érintő változás hatását mindkét esetben a tárgyidőszakban jelenítik meg bevételként vagy ráfordításként. A jövőbeni időszakokat érintő esetleges hatást azokban a jövőbeni időszakokban jelenítik meg bevételként vagy ráfordításként.

Közzététel

39.

A gazdálkodó egységnek a tárgyidőszakra kihatással lévő, vagy a jövőbeni időszakokra várhatóan kihatással lévő számviteli becslés változások jellegét és összegét közzé kell tennie, kivéve a jövőbeni időszakokra vonatkozó hatást abban az esetben, ha nem kivitelezhető azt előre megbecsülni.

40.

Amennyiben a jövőbeni időszakokra vonatkozó hatás összegét nem teszik közzé, mert annak megbecslése nem kivitelezhető, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie ezt a tényt.

HIBÁK

41.

Hiba merülhet fel a pénzügyi kimutatások egyes elemeinek megjelenítése, értékelése, bemutatása vagy közzététele kapcsán. A pénzügyi kimutatások nem felelnek meg az IFRS-eknek, ha azok lényeges hibákat vagy nem lényeges, de a gazdálkodó egység pénzügyi helyzetének, pénzügyi teljesítményének vagy cash flow-inak egy meghatározott bemutatása miatt szándékosan okozott hibákat tartalmaznak. A tárgyidőszakban feltárt, a tárgyidőszakra vonatkozó esetleges hibákat a pénzügyi kimutatások közzétételre való jóváhagyását megelőzően javítják ki. Ugyanakkor vannak olyan esetek, amikor a lényeges hibákat csak valamely későbbi időszakban tárják fel, és ezeket a korábbi időszaki hibákat a későbbi időszakra készített pénzügyi kimutatásokban bemutatott összehasonlító adatokban javítják ki (lásd a 42–47. bekezdést).

42.

A 43. bekezdést is figyelembe véve a gazdálkodó egységnek a lényeges korábbi időszaki hibákat visszamenőlegesen kell kijavítania az azok feltárása utáni első, közzétételre jóváhagyott pénzügyi kimutatásokban:

(a)

azon bemutatott korábbi időszak(ok)ra vonatkozó összehasonlító adatok újramegállapításával, amely(ek)ben a hiba felmerült; vagy

(b)

amennyiben a hiba a legkorábbi bemutatott időszak előtt következett be, a legkorábbi bemutatott időszakra vonatkozóan bemutatott eszközök, kötelezettségek és a saját tőke nyitóegyenlegeinek újramegállapításával.

A visszamenőleges újramegállapítás korlátai

43.

A korábbi időszaki hibát visszamenőleges újramegállapítással kell kijavítani, kivéve, ha kivitelezhetetlen meghatározni a hiba egyes időszakokra vonatkozó hatásait vagy halmozott hatását.

44.

Amennyiben a hibának az egy vagy több bemutatott korábbi időszak összehasonlító adataira vonatkozó időszak-specifikus hatásait kivitelezhetetlen meghatározni, akkor a gazdálkodó egységnek az eszközök, kötelezettségek és saját tőke azon legkorábbi időszaki nyitóegyenlegeit kell újra megállapítania, amelyre a visszamenőleges újramegállapítás kivitelezhető (ami lehet a tárgyidőszak is).

45.

Amikor a tárgyidőszak elején valamely hiba esetében kivitelezhetetlen az összes megelőző időszakra vonatkozó halmozott hatás meghatározása, a gazdálkodó egységnek a hiba kijavítására az összehasonlító adatokat a legkorábbi kivitelezhető időponttól kezdődően a jövőre nézve kell újra megállapítania.

46.

Egy korábbi időszaki hiba kijavítása nem képezi részét azon időszak eredményének, amelyben a hibát feltárják. A korábbi időszakokra vonatkozó egyéb információkat, pl. a pénzügyi adatok múltra vonatkozó összegzéseit is módosítják visszamenőleg olyan mértékig, amennyire az kivitelezhető.

47.

Amikor kivitelezhetetlen a hiba (pl. egy számviteli eljárás alkalmazásában elkövetett hiba) összegét valamennyi korábbi időszakra vonatkozóan meghatározni, a gazdálkodó egység a 45. bekezdés alapján az első kivitelezhető időponttól kezdődően, a jövőre nézve állapítja meg újra az összehasonlító adatokat. Ennek megfelelően a halmozott újramegállapításnak az eszközöket, kötelezettségeket és saját tőkét ezen időpontot megelőzően érintő részét nem veszi figyelembe. Az 50–53. bekezdés útmutatóul szolgál azon esetekre vonatkozóan, amikor nem lehetséges egy hibát egy vagy több korábbi időszakra vonatkozóan kijavítani.

48.

A hibák kijavítása nem azonos a számviteli becslések változásával. A számviteli becslések jellegük alapján csak közelítő adatok, amelyek felülvizsgálatára szükség lehet, amint újabb információk válnak ismertté. Például egy függő tétel tisztázása eredményeként elszámolt nyereség vagy veszteség nem minősül hibajavításnak.

Korábbi időszaki hibák közzététele

49.

A 42. bekezdés alkalmazásakor a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a)

a korábbi időszaki hiba jellegét;

(b)

amennyiben kivitelezhető, valamennyi bemutatott korábbi időszakra vonatkozóan a helyesbítés összegét:

i.

a pénzügyi kimutatások valamennyi érintett sorára vonatkozóan; valamint

ii.

amennyiben az IAS 33 vonatkozik a gazdálkodó egységre, az egy részvényre jutó eredmény alap és hígított értékére vonatkozóan;

(c)

a legkorábbi bemutatott időszak elejére vonatkozóan elvégzett helyesbítés összegét; valamint

(d)

amennyiben a visszamenőleges újramegállapítás valamely korábbi időszakra vonatkozóan nem kivitelezhető, azon körülményeket, amelyek ehhez a helyzethez vezettek, valamint annak leírását, hogy a hiba hogyan és mikortól került kijavításra.

A későbbi időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatásokban nem szükséges megismételni ezeket a közzétételeket.

AMIKOR A VISSZAMENŐLEGES ALKALMAZÁS ÉS A VISSZAMENŐLEGES ÚJRAMEGÁLLAPÍTÁS KIVITELEZHETETLEN

50.

Egyes esetekben nem lehetséges egy adott időszakra vonatkozóan módosítani az összehasonlító adatokat annak érdekében, hogy azokat a tárgyidőszakkal összehasonlíthatóvá tegyék. Például előfordulhat, hogy a korábbi időszak(ok)ban az adott információ nem olyan módon került összegyűjtésre, amely lehetővé tenné az új számviteli politika visszamenőleges alkalmazását (az 51–53. bekezdés céljaira beleértve annak korábbi időszakokra történő alkalmazását is), vagy a visszamenőleges újramegállapítást egy korábbi időszaki hiba javítására, és lehetséges, hogy az információ újra-előállítása kivitelezhetetlen.

51.

A számviteli politikának a pénzügyi kimutatások egyes ügyletek, más események vagy feltételek kapcsán megjelenített vagy közzétett tételeire való alkalmazásakor gyakran szükséges becslést alkalmazni. A becslés elkerülhetetlenül szubjektív, és becslések a mérlegfordulónap után is elkészíthetők. Amikor valamely számviteli politikát alkalmaznak visszamenőlegesen, vagy amikor egy visszamenőleges újramegállapítást hajtanak végre egy korábbi időszaki hiba javítására, nehezebb lehet a becsléseket elkészíteni amiatt, hogy hosszabb idő telhetett el az érintett ügylet, más esemény vagy feltétel bekövetkezése óta. Ugyanakkor a korábbi időszakokra vonatkozó becslések célja ugyanaz marad, mint a tárgyidőszaki becsléseké, azaz, hogy a becslés az ügylet, más esemény vagy feltétel bekövetkezésekor fennálló körülményeket tükrözze.

52.

Emiatt egy új számviteli politika visszamenőleges alkalmazása, vagy egy korábbi időszaki hiba visszamenőleges kijavítása szükségessé teszi, hogy megkülönböztessék az egyéb információktól azokat az információkat, amelyek

(a)

az abban (azokban) az időpont(ok)ban fennálló körülményeket igazolnak, amikor az ügylet, más esemény vagy feltétel bekövetkezett, és

(b)

amelyek rendelkezésre álltak volna abban az időpontban, amikor a kérdéses korábbi időszakra vonatkozó pénzügyi kimutatások közzétételre jóváhagyásra kerültek.

Egyes becsléstípusok esetében (pl. a valós értékre vonatkozó olyan becslés, amely nem a piacon megfigyelhető árakon vagy felhasznált értékeken alapul) nem kivitelezhető az ezen információ típusok elkülönítése. Ha a visszamenőleges alkalmazás, vagy visszamenőleges újramegállapítás olyan jelentős becslést igényelne, amelyre vonatkozóan nem lehetséges e kéttípusú információt elkülöníteni, kivitelezhetetlen az új számviteli politika visszamenőleges alkalmazása vagy a korábbi időszaki hiba visszamenőleges javítása.

53.

Egy új számviteli politika valamely korábbi időszakra történő visszamenőleges alkalmazásakor, vagy egy hiba visszamenőleges kijavításakor nem lehet visszatekintést alkalmazni az arra vonatkozó feltételezések elkészítéséhez, hogy mi lett volna a vezetés szándéka egy korábbi időszakban, vagy annak megbecslésére, hogy egy korábbi időszakban milyen összeg került volna megjelenítésre, meghatározásra vagy közzétételre. Például, amikor a gazdálkodó egység az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés standard alapján korábban lejáratig tartandó befektetésként besorolt pénzügyi eszközök értékelésére vonatkozó korábbi időszaki hibát helyesbít, nem változtathatja meg erre a korábbi időszakra azok értékelésének alapját, ha a vezetés később úgy döntött, hogy nem tartja meg az eszközöket lejáratig. Ezenfelül, ha a gazdálkodó egység egy, az IAS 19 Munkavállalói juttatások standard alapján a munkavállalók halmozódó betegszabadságára vonatkozó kötelezettségének kiszámításában elkövetett korábbi időszaki hibát javít, figyelmen kívül hagyja azt a következő időszakban bekövetkezett szokatlanul erős influenzajárványra vonatkozó információt, amely azután vált elérhetővé, hogy az előző időszaki pénzügyi kimutatások közzétételre jóváhagyásra kerültek. Az a tény, hogy a korábbi időszakokban bemutatott összehasonlító adatok módosításához gyakran jelentős becslések szükségesek, nem akadályozza meg az összehasonlító adatok megbízható módosítását vagy javítását.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA

54.

A gazdálkodó egységnek a jelen standardot a 2005. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy 2005. január 1-je előtt kezdődő időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

EGYÉB KIADVÁNYOK VISSZAVONÁSA

55.

A jelen standard hatályon kívül helyezi az 1993-ban módosított IAS 8 Az időszak nettó nyeresége vagy vesztesége, alapvető hibák és a számviteli politika változásai standardot.

56.

A jelen standard hatályon kívül helyezi az alábbi értelmezéseket:

(a)

SIC-2 Következetesség – a hitelfelvételi költségek aktiválása; valamint

(b)

SIC-18 Következetesség – alternatív módszerek.

IAS 10 NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARD

Mérlegfordulónap utáni események

CÉL

1.

A jelen standard célja, hogy előírja:

(a)

hogy mikor kell egy gazdálkodó egységnek pénzügyi kimutatásait a mérlegfordulónap utáni események miatt módosítania; valamint

(b)

azokat az információkat, amelyeket a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyásának időpontjáról, valamint a mérlegfordulónap utáni eseményekről.

A standard azt is előírja, hogy egy gazdálkodó egység nem készítheti a vállalkozás folytatása elve alapján pénzügyi kimutatásait, ha a mérlegfordulónap utáni események azt jelzik, hogy a vállalkozás folytatásának feltételezése nem helyénvaló.

HATÓKÖR

2.

A jelen standardot kell alkalmazni a mérlegfordulónap utáni események elszámolására és közzétételére.

FOGALMAK

3.

A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

A mérlegfordulónap utáni események azok az akár kedvező, akár kedvezőtlen események, amelyek a mérlegfordulónap és a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyásának időpontja között történnek. Kétféle eseményt lehet megkülönböztetni:

(a)

azokat, amelyek a mérleg fordulónapján fennállt körülményeket igazolnak (mérlegfordulónap utáni módosító események); valamint

(b)

azokat, amelyek olyan körülményekre utalnak, amelyek a mérlegfordulónap után jöttek létre (mérlegfordulónap utáni nem módosító események).

4.

A pénzügyi kimutatások közzétételre történő engedélyezése során alkalmazott eljárás a vezetési struktúrától, a törvényi előírásoktól, valamint a pénzügyi kimutatások elkészítésénél és véglegesítésénél alkalmazott eljárásoktól függően változik.

5.

Egyes esetekben a gazdálkodó egységnek azt követően kell előterjesztenie pénzügyi kimutatásait a részvényesek által történő jóváhagyás céljából, miután a pénzügyi kimutatásokat már közzétették. Ilyen esetekben a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyása az eredeti közzététel napján történik, nem pedig azon a napon, amikor a részvényesek jóváhagyták a pénzügyi kimutatásokat.

PéldaA gazdálkodó egység vezetése a 20X1. december 31-re vonatkozó pénzügyi kimutatások tervezetét 20X2. február 28-án véglegesíti. 20X2. március 18-án, az igazgatóság felülvizsgálja a pénzügyi kimutatásokat és azokat közzétételre jóváhagyja. A gazdálkodó egység 20X2. március 19-én nyilvánosságra hozza a nyereségét, valamint egyes kiválasztott pénzügyi adatait. A pénzügyi kimutatások 20X2. április 1-jén válnak hozzáférhetővé a részvényesek és mások számára. A részvényesek a 20X2. május 15-én megtartott éves közgyűlésükön hagyják jóvá a pénzügyi kimutatásokat, majd a jóváhagyott pénzügyi kimutatásokat 20X2. május 17-én nyújtják be a szabályozó szervnek.A pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyása 20X2. március 18-án történik (a közzétételre való jóváhagyás napja).

6.

Egyes esetekben a gazdálkodó egység vezetése köteles a pénzügyi kimutatásokat (a kizárólag nem ügyvezetőkből álló) felügyelő bizottság elé terjeszteni jóváhagyás céljából. Ilyen esetekben a pénzügyi kimutatások közzétételének jóváhagyása akkor történik, amikor a vezetés jóváhagyja a felügyelő bizottsághoz történő beterjesztést.

Példa20X2. március 18-án a gazdálkodó egység vezetése jóváhagyja a pénzügyi kimutatások felügyelő bizottság elé terjesztését. A felügyelő bizottság kizárólag nem ügyvezető tagokból áll, és tagjai lehetnek a munkavállalók, valamint más külső érdekeltségek képviselői. A felügyelő bizottság 20X2. március 26-án jóváhagyja a pénzügyi kimutatásokat. A pénzügyi kimutatások 20X2. április 1-jén válnak hozzáférhetővé a részvényesek és mások számára. A részvényesek a 20X2. május 15-én megtartott éves közgyűlésükön hagyják jóvá a pénzügyi kimutatásokat, majd a pénzügyi kimutatásokat 20X2. május 17-én benyújtják a szabályozó szervnek.A pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyása 20X2. március 18-án történik (a felügyelő bizottságnak való beterjesztés vezetés általi jóváhagyásának napja).

7.

A mérlegfordulónap utáni események közé tartozik a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyásának időpontjáig bekövetkező minden esemény még akkor is, ha ezen események a nyereség nyilvános bejelentése vagy egyéb kiválasztott pénzügyi információ nyilvánosságra hozatala után következnek be.

MEGJELENÍTÉS ÉS ÉRTÉKELÉS

Mérlegfordulónap utáni módosító események

8.

A gazdálkodó egységnek a pénzügyi kimutatásaiban elszámolt összegeket módosítania kell a mérlegfordulónap utáni módosító eseményeknek megfelelően.

9.

A következők példák az olyan mérlegfordulónap utáni módosító eseményekre, amelyek alapján egy gazdálkodó egységnek módosítania kell a pénzügyi kimutatásaiban megjelenített összegeket, vagy meg kell jelenítenie korábban meg nem jelenített tételeket:

(a)

valamely bírósági eljárás mérlegfordulónap utáni lezárulása, amely megerősíti, hogy a gazdálkodó egységnek meglévő kötelme volt a mérlegfordulónapon. A gazdálkodó egység az adott jogi eljárásra vonatkozóan korábban megképzett céltartalékot az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standard szerint módosítja, vagy új céltartalékot mutat ki. A gazdálkodó egység nem csupán egy függő kötelezettséget tesz közzé, mert a lezárulás további bizonyítékot szolgáltat, amelyet az IAS 37 16. bekezdése alapján figyelembe kell venni;

(b)

a mérlegfordulónap után kapott információ, amely jelzi, hogy egy eszköz értékvesztett volt a mérleg fordulónapján, vagy hogy egy korábban az adott eszközre elszámolt értékvesztés miatti veszteség összegét módosítani kell. Például:

i.

egy vevőnek a mérlegfordulónap után bekövetkező csődje általában megerősíti, hogy egy vevői követelésen a mérleg fordulónapján egy veszteség már fennállt, és hogy a gazdálkodó egységnek módosítania kell a vevő követelés könyv szerinti értékét; valamint

ii.

a készletek mérlegfordulónapot követő eladása bizonyítékot szolgáltathat azoknak a mérleg fordulónapján érvényes nettó realizálható értékére;

(c)

a mérlegfordulónap előtt vásárolt eszközök bekerülési értékének, vagy a mérlegfordulónap előtt értékesített eszközökből származó bevételnek a mérlegfordulónap után történő meghatározása;

(d)

a nyereségrészesedések vagy prémiumok összegének a mérlegfordulónap után történő meghatározása, ha a gazdálkodó egységnek a mérleg fordulónapján meglévő jogi vagy vélelmezett kötelme állt fenn ezen összegek kifizetésére az ezen időpont előtti események következményeként (lásd IAS 19 Munkavállalói juttatások);

(e)

olyan csalások vagy hibák felfedezése, amelyek azt jelzik, hogy a pénzügyi kimutatások helytelenek.

Mérlegfordulónap utáni nem módosító események

10.

A gazdálkodó egységnek a pénzügyi kimutatásaiban elszámolt összegeket nem kell módosítania a mérlegfordulónap utáni nem módosító eseményeknek megfelelően.

11.

A befektetések piaci értékének a mérlegfordulónap és a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyásának időpontja közötti csökkenése példa a mérlegfordulónap utáni nem módosító eseményekre. A piaci érték csökkenése rendszerint nem vonatkozik a befektetéseknek a mérleg fordulónapján fennálló állapotára, hanem olyan körülményeket tükröz, amelyek később merültek fel. Ezért a gazdálkodó egység nem módosítja pénzügyi kimutatásaiban a befektetések kimutatott összegét. A gazdálkodó egység hasonlóképpen nem módosítja a mérleg fordulónapján fennálló befektetésekkel kapcsolatban közzétett információkat, bár a 21. bekezdés értelmében szükséges lehet kiegészítő információkat közzétennie.

Osztalék

12.

Amennyiben a gazdálkodó egység a mérlegfordulónap után állapít meg osztalékot a tőkeinstrumentumok (ahogy azt az IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: bemutatás standard definiálja) tulajdonosai számára, a gazdálkodó egység nem mutathatja ki ezen osztalékot kötelezettségként a mérleg fordulónapján.

13.

Ha az osztalékot a mérlegfordulónapot követően, de a pénzügyi kimutatások közzétételre történő jóváhagyása előtt állapították meg (azaz az osztalék kifizetést megfelelően jóváhagyták, és a felett a gazdálkodó egység már nem rendelkezik), az osztalékot nem mutatják ki kötelezettségként a mérlegfordulónapon, mivel az nem felel meg a meglévő kötelem IAS 37-ben meghatározott definíciójának. Az ilyen osztalékot a megjegyzésekben teszik közzé az IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása standard alapján.

A VÁLLALKOZÁS FOLYTATÁSA

14.

Egy gazdálkodó egység nem készítheti el pénzügyi kimutatásait a vállalkozás folytatását feltételezve, ha a vezetés a mérlegfordulónap után úgy dönt, hogy fel kívánja számolni a vállalkozást, vagy meg kívánja szüntetni a kereskedelmi tevékenységet, vagy ha ennek megtételén kívül nincs más ésszerű lehetősége.

15.

A szokásos vállalkozási eredményben és a pénzügyi helyzetben a mérlegfordulónap után bekövetkező romlás jelezheti, hogy meg kell vizsgálni, hogy a vállalkozás folytatásának feltételezése még megfelelő-e. Ha a vállalkozás folytatásának feltételezése már nem helyénvaló, ennek hatása annyira átfogó, hogy a jelen standard egy alapvető változást ír elő a számvitel alapjában, nem pedig a számvitel eredeti alapjának megfelelően megjelenített összegek módosítását.

16.

Az IAS 1 közzétételi kötelezettséget ír elő, ha:

(a)

a pénzügyi kimutatások nem a vállalkozás folytatásának feltételezése alapján készültek; vagy

(b)

a vezetésnek olyan eseményekkel vagy feltételekkel kapcsolatos lényeges bizonytalanságokról van tudomása, amelyek jelentős kétséget támasztanak a gazdálkodó egységnek a vállalkozás folytatására vonatkozó képességével kapcsolatban. A közzétételt igénylő események vagy körülmények a mérlegfordulónap után is felmerülhetnek.

KÖZZÉTÉTEL

A közzétételre történő engedélyezés napja

17.

A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie azt a napot, amikor a pénzügyi kimutatásokat közzétételre jóváhagyták, és azt, hogy ki volt a jóváhagyó. Ha a gazdálkodó egység tulajdonosainak vagy más személyeknek jogukban áll a pénzügyi kimutatásokat a közzétételük után módosítani, a gazdálkodó egységnek közzé kell tennie ezt a tényt.

18.

A felhasználók számára fontos, hogy ismerjék, hogy mikor hagyták jóvá a pénzügyi kimutatások közzétételét, mivel a pénzügyi kimutatások az ezen időpont utáni eseményeket nem tükrözik.

A mérleg fordulónapján fennálló körülményekről nyújtott információk aktualizálása

19.

Ha egy gazdálkodó egység a mérlegfordulónap után információkat szerez olyan körülményekről, amelyek a mérleg fordulónapján már fennálltak, a gazdálkodó egységnek az új információ figyelembevételével aktualizálnia kell az e körülményekre vonatkozó közzétételeket.

20.

Néhány esetben a gazdálkodó egységnek aktualizálnia kell a közzétételeket a pénzügyi kimutatásokban azért, hogy azok tükrözzék a mérlegfordulónap után kapott információkat még akkor is, ha az adott információ nem befolyásolja a gazdálkodó egység által a pénzügyi kimutatásokban megjelenített összegeket. Példa a közzététel aktualizálásának szükségességére az, amikor a mérlegfordulónap után válik elérhetővé egy bizonyíték a mérleg fordulónapján már fennálló függő kötelezettségről. Azon túlmenően, hogy mérlegeli, hogy az IAS 37 standard alapján megjelenítsen vagy módosítson-e egy céltartalékot ebben az esetben, a gazdálkodó egység a bizonyítéknak megfelelően aktualizálja a függő kötelezettségre vonatkozó közzétételt.

Mérlegfordulónap utáni nem módosító események

21.

Amennyiben a mérlegfordulónap utáni nem módosító események lényegesek, azok közzétételének elmulasztása befolyásolhatná a pénzügyi kimutatások felhasználóinak az adott pénzügyi kimutatások alapján meghozott gazdasági döntéseit. Ennek megfelelően a gazdálkodó egységnek a mérlegfordulónap utáni nem módosító események minden lényeges csoportjára vonatkozóan közzé kell tennie a következőket:

(a)

az esemény jellegét; valamint

(b)

az esemény pénzügyi hatásának becslését vagy egy kijelentést arról, hogy ez a becslés nem készíthető el.

22.

Az alábbiakban példák találhatók az olyan mérlegfordulónap utáni nem módosító eseményekre, amelyek általában közzétételt eredményeznének:

(a)

jelentősebb üzleti kombináció a mérlegfordulónap után (az IFRS 3 Üzleti kombinációk standard bizonyos közzétételeket ír elő ezekre az esetekre) vagy egy jelentősebb leányvállalat elidegenítése;

(b)

egy tevékenység megszüntetésére vonatkozó terv bejelentése;

(c)

jelentősebb eszközvásárlások, eszközök értékesítésre tartottnak minősítése az IFRS 5 Értékesítésre tartott befektetett eszközök és megszűnt tevékenységek standard szerint, egyéb eszközelidegenítések, vagy jelentősebb eszközöknek az állam által történő kisajátítása;

(d)

egy jelentősebb termelőüzem tűzvész által történő megsemmisülése a mérlegfordulónap után;

(e)

egy jelentősebb szerkezetátalakítás bejelentése vagy végrehajtásának megkezdése (lásd IAS 37);

(f)

jelentősebb törzsrészvény és potenciális törzsrészvény ügyletek a mérlegfordulónap után (az IAS 33 Egy részvényre jutó eredmény standard előírja, hogy a gazdálkodó egység bemutassa az ilyen ügyleteket, kivéve, amikor ezek tőkésítésre irányuló kibocsátást, ingyenrészvény-kibocsátást, részvényfelosztást vagy részvényösszevonást foglalnak magukban, amelyek mindegyikét az IAS 33 alapján módosítani kell);

(g)

az eszközök árában vagy az átváltási árfolyamokban bekövetkező, a szokásostól eltérően nagymértékű változások a mérlegfordulónap után;

(h)

az adókulcsokban vagy az adótörvényekben a mérlegfordulónap után beiktatott vagy bejelentett változások, amelyek jelentős hatást gyakorolnak a tényleges és halasztott adókövetelésekre és -kötelezettségekre (lásd IAS 12 Nyereségadók);

(i)

jelentős elkötelezettségek vagy függő kötelezettségek vállalása, például jelentős garanciák kibocsátásával; valamint

(j)

jelentősebb per indítása kizárólag olyan események következtében, amelyek a mérlegfordulónap után merültek fel.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA

23.

A gazdálkodó egységnek a jelen standardot a 2005. január 1-jén vagy azt követően kezdődő éves időszakokra kell alkalmaznia. A korábbi alkalmazás javasolt. Ha egy gazdálkodó egység a jelen standardot egy 2005. január 1-je előtt kezdődő időszakra alkalmazza, ezt a tényt közzé kell tennie.

AZ (1999-BEN MÓDOSÍTOTT) IAS 10 VISSZAVONÁSA

24.

A jelen standard hatályon kívül helyezi az (1999-ben módosított) IAS 10 A mérlegfordulónap utáni események standardot.

IAS 11 NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARD

Beruházási szerződések

CÉL

Ennek a standardnak a célja előírni a beruházási szerződésekkel kapcsolatos bevételek és költségek számviteli kezelését. A beruházási szerződésekben elvállalt tevékenységek jellege miatt a szerződés szerinti tevékenység megkezdésének és befejezésének dátuma rendszerint más beszámolási időszakba esik. A beruházási szerződések elszámolása során az elsődleges kérdés ezért a szerződéses bevételek és a szerződéses költségek megosztása azon számviteli időszakok között, melyek során a beruházási munkákat elvégzik. Ez a standard a Pénzügyi kimutatások elkészítésére és bemutatására vonatkozó keretelvekben meghatározott megjelenítési kritériumokat használja annak meghatározására, hogy mikor kell a szerződéses bevételeket és a szerződéses költségeket az eredménykimutatásban bevételként és ráfordításként elszámolni. E kritériumok alkalmazásához gyakorlati iránymutatást is ad.

HATÓKÖR

1.

Ezt a standardot kell alkalmazni a beruházási szerződések elszámolására a vállalkozók pénzügyi kimutatásaiban.

2.

Ez a standard hatályon kívül helyezi az 1978-ban jóváhagyott IAS 11 A beruházási szerződések elszámolása standardot.

FOGALMAK

3.

A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

A beruházási szerződés olyan szerződés, amelyet kifejezetten egy eszköz vagy egy olyan eszközcsoport létrehozására kötöttek, amelynek elemei a kivitelezésüket, a technológiájukat és funkciójukat vagy alapvető céljukat, vagy felhasználásukat tekintve szorosan összetartoznak, vagy kapcsolódnak egymáshoz.

A fix áras szerződés olyan beruházási szerződés, amelyben a vállalkozó rögzített szerződéses árban, vagy az egységnyi kibocsátás rögzített árában állapodik meg, amire néhány esetben a költségek növelhetőségét megengedő záradékok vonatkoznak.

A költség alapú szerződés olyan beruházási szerződés, ahol a vállalkozónak az elfogadott vagy egyéb módon meghatározott költségeket, plusz ezeknek a költségeknek egy bizonyos hányadát, vagy egy előre meghatározott díjat térítenek meg.

4.

Beruházási szerződést lehet kötni egyetlen eszköz – például egy híd, épület, gát, csővezeték, út, hajó, vagy alagút – megépítésére. Egy beruházási szerződés vonatkozhat több olyan eszköz megépítésére is, amelyek tervezési kialakításuknál, kivitelezési technológiájuknál, vagy végső felhasználási céljuknál, vagy rendeltetésüknél fogva egymáshoz szorosan kapcsolódnak, vagy egymással kölcsönös függőségben vannak; ilyen szerződések vonatkoznak például a finomítók, illetve más összetett üzemek vagy létesítmények megépítésére.

5.

E standard alkalmazásában a beruházási szerződések közé tartoznak:

(a)

azok a szerződések, amelyek egy eszköz megépítéséhez közvetlenül kapcsolódó szolgáltatások nyújtásáról szólnak, például a projektvezetők és az építészek szolgáltatásaira kötött szerződések; és

(b)

azok a szerződések, amelyek eszközök lebontására vagy helyreállítására, és az eszközök lebontását követő környezeti helyreállításra vonatkoznak.

6.

A beruházási szerződések különféle módokon kerülnek kialakításra, amelyek ennek a standardnak az alkalmazásában fix áras szerződésekként és költség alapú szerződésekként kerülnek besorolásra. Egyes beruházási szerződések tartalmazhatják mind a fix áras szerződések, mind a költség alapú szerződések elemeit, például egy költség alapú szerződés egy maximált árral. Ilyen körülmények mellett a vállalkozónak mérlegelnie kell a 23. és 24. bekezdésben említett összes feltételt annak meghatározására, hogy mikor kerüljenek elszámolásra a szerződéses bevételek és költségek.

A BERUHÁZÁSI SZERZŐDÉSEK ÖSSZEKAPCSOLÁSA ÉS TAGOLÁSA

7.

Az ebben a standardban foglalt követelményeket rendszerint elkülönítetten alkalmazzák minden egyes beruházási szerződésre. Bizonyos körülmények esetén azonban egy szerződés vagy egy szerződéscsoport tartalmának tükrözése érdekében a standard előírásait egy adott szerződés elkülönülten azonosítható komponenseire vagy szerződések egy csoportjára szükséges alkalmazni.

8.

Ha egy szerződés több eszközre vonatkozik, akkor minden egyes eszköz megépítését egy különálló beruházási szerződésként kell kezelni, amennyiben:

(a)

minden egyes eszközre különálló ajánlatot nyújtottak be;

(b)

minden egyes eszköz külön megállapodás tárgyát képezte, és a vállalkozónak és a megrendelőnek módjában állt elfogadni, vagy elutasítani az egyes eszközökre vonatkozó szerződés részt; és

(c)

a költségek és a bevételek minden egyes eszköz esetében elkülönítetten megállapíthatók.

9.

A szerződések egy csoportját – függetlenül attól, hogy azt egy, vagy több megrendelővel kötik-e meg – egyetlen beruházási szerződésként kell kezelni, amennyiben:

(a)

a szerződések csoportjának feltételeit egyetlen csomagban tárgyalták;

(b)

a szerződések egymással annyira szoros kapcsolatban állnak, hogy valójában egy közös nyereséghányaddal rendelkező egyetlen projekt részeit képezik; és

(c)

a szerződések egyidejűleg, vagy egymást szorosan követően valósulnak meg.

10.

A szerződés rendelkezhet a megrendelő döntésétől függően egy további eszköz megépítéséről, vagy módosításra kerülhet egy további eszköz megépítésének beillesztésével. A további eszköz építését különálló beruházási szerződésként kell kezelni, amennyiben:

(a)

kialakítását, technológiáját vagy rendeltetését tekintve az eszköz lényegesen különbözik az eredeti szerződésben foglalt eszköz(ök)től; vagy

(b)

az eszköz árában az eredeti szerződéses árra való tekintet nélkül egyeznek meg.

SZERZŐDÉSES BEVÉTELEK

11.

A szerződéses bevételnek tartalmaznia kell:

(a)

a szerződésben megállapodott bevétel eredeti összegét; és

(b)

a szerződéses munkák változtatásait, az igényeket és az ösztönző kifizetéseket:

i.

amennyiben valószínű, hogy azok bevételt eredményeznek; és

ii.

ezeket megbízhatóan lehet mérni.

12.

A szerződéses bevételt a kapott vagy járó ellenszolgáltatás valós értékén értékelik. A szerződéses bevétel mérését egy sor olyan bizonytalansági tényező befolyásolja, amelyek jövőbeli események kimenetelétől függenek. A becsléseket gyakran felül kell vizsgálni, ahogy események következnek be és bizonytalanságok oldódnak meg. A szerződéses bevétel összege ezért egyik időszakról a másikra növekedhet, vagy csökkenhet. Például:

(a)

a vállalkozó és a megrendelő a szerződésben való megállapodás időszakát követő bármely időszakban megállapodhatnak olyan változtatásokról vagy igényekről, amelyek növelik vagy csökkentik a szerződéses bevételt;

(b)

a fix áras szerződésben kikötött bevétel összege növekedhet a költségek növelhetőségét megengedő záradékok hatására;

(c)

a szerződéses bevétel összege csökkenhet a vállalkozó által a szerződés megvalósítása során okozott késedelmekből eredő kötbérek hatására; vagy

(d)

ha a fix áras szerződés az egységnyi kibocsátás rögzített árát tartalmazza, akkor a szerződéses bevétel a darabszámok növekedésével együtt növekszik.

13.

A változtatás olyan, a megrendelő által adott utasítás, amely megváltoztatja a szerződés értelmében elvégzendő munkák hatókörét. A változtatás eredményezheti a szerződéses bevétel növekedését vagy csökkenését. Változtatások például az eszköz specifikációjának vagy tervének változásai, és a szerződés futamidejében bekövetkező változások. A változtatást a szerződéses bevételek akkor tartalmazzák, ha:

(a)

a megrendelő valószínűleg jóváhagyja a változtatást és a bevétel összegének abból eredő megváltozását; és

(b)

a bevétel összege megbízhatóan mérhető.

14.

Az igény egy olyan összeg, amit a vállalkozó a megrendelőtől, vagy más féltől be kíván szedni olyan költségek megtérítéseként, amelyeket a szerződéses ár nem tartalmaz. Ilyen igény származhat például a megrendelő által okozott késedelemből, a specifikációkban vagy a tervben szereplő hibákból, vagy a szerződéses munka hatókörének vitatott változástatásaiból. Az igényekből eredő bevétel összegének mérése jelentős mértékű bizonytalanságnak van kitéve, és gyakran a tárgyalások kimenetelétől függ. Az igényeket ezért a szerződéses bevételek csak akkor tartalmazzák, ha:

(a)

a tárgyalások egy olyan előrehaladott szakaszba jutottak, hogy már valószínű, hogy a megrendelő elfogadja az igényt; és

(b)

a megrendelő által valószínűleg elfogadott összeg megbízhatóan mérhető.

15.

Az ösztönző kifizetések olyan összegek, amelyeket akkor fizetnek a vállalkozónak, ha bizonyos előírt teljesítménynormákat elérnek, vagy túlteljesítenek. A szerződés például ösztönző kifizetést irányozhat elő a vállalkozó részére a szerződés határidő előtti teljesítéséért. Az ösztönző kifizetéseket a szerződéses bevételek akkor tartalmazzák, ha:

(a)

a szerződés teljesítése annyira előrehaladott állapotban van, hogy valószínű, hogy az előírt teljesítménynormákat teljesítik, vagy túlteljesítik; és

(b)

az ösztönző kifizetés összege megbízhatóan mérhető.

SZERZŐDÉSES KÖLTSÉGEK

16.

A szerződéses költségeknek tartalmazniuk kell:

(a)

az adott szerződéssel közvetlenül kapcsolatos költségeket;

(b)

azokat a költségeket, amelyek általában a szerződéses tevékenységhez kapcsolódnak és a szerződéshez hozzárendelhetők; és

(c)

mindazokat az egyéb költségeket, amelyek a szerződés kikötései értelmében a megrendelőnek kifejezetten felszámíthatóak.

17.

Az adott szerződéssel közvetlenül kapcsolatos költségek tartalmazzák:

(a)

az építkezés helyszínén felmerülő bérköltségeket, beleértve a helyszín felügyeletét;

(b)

az építkezéshez felhasznált anyagok költségét;

(c)

a szerződés teljesítéséhez használt gépek és berendezések értékcsökkenését;

(d)

a gépeknek, berendezéseknek és anyagoknak a szerződéses helyszínre történő odaszállításának és onnan történő elszállításának költségeit;

(e)

a gépek és berendezések bérleti költségeit;

(f)

a szerződéshez közvetlenül kapcsolódó tervezési és műszaki szolgáltatási munkák költségeit;

(g)

a hibajavítási és garanciális munkák becsült költségeit, beleértve a várható szavatossági költségeket; és

(h)

harmadik felek igényeit.

Ezeket a költségeket csökkentheti bármely, a szerződéses bevételbe be nem számított eseti bevétel, például a felesleges anyagok eladásából, és a gépeknek és berendezéseknek a szerződés végén történő elidegenítéséből származó bevételek.

18.

A szerződéses tevékenységhez általános jelleggel kapcsolódó és a szerződéshez hozzárendelhető költségek magukban foglalják:

(a)

a biztosítást;

(b)

az adott szerződéshez közvetlenül nem kapcsolódó tervezési és műszaki szolgáltatási munkák költségeit; és

(c)

az építésirányítási költségeket.

Ezeket a költségeket szisztematikus és ésszerű, valamint a hasonló jellemzőkkel bíró összes költségre következetesen alkalmazott módszerekkel osztják fel. A felosztást az építési tevékenységek szokásos szintje alapján végzik. Az építés irányítási költségek közé tartoznak például az építkezésen foglalkoztatottak bérszámfejtésének a költségei. A szerződéses tevékenységekhez általános jelleggel kapcsolódó és egyes szerződésekre felosztható költségek közé tartoznak a hitelfelvételi költségek is, ha a vállalkozó az IAS 23 Hitelfelvételi költségek standardban foglalt megengedett alternatív eljárást alkalmazza.

19.

A szerződéses feltételek értelmében a kifejezetten a megrendelőnek felszámítható egyéb költségek magukban foglalhatnak egyes általános jellegű igazgatási költségeket és olyan fejlesztési költségeket, amelyekre nézve a szerződés megtérítési kötelezettséget ír elő.

20.

Az építési tevékenységekhez nem kapcsolódó, vagy a szerződéshez hozzá nem rendelhető költségek ki vannak zárva a beruházási szerződés költségei közül. Az ilyen költségek közé tartoznak:

(a)

azok az általános igazgatási költségek, amelyekre nézve a szerződés megtérítési kötelezettséget nem ír elő;

(b)

az értékesítési költségek;

(c)

azok a kutatás és fejlesztési költségek, amelyekre nézve a szerződés megtérítési kötelezettséget nem ír elő; és

(d)

az adott szerződés teljesítéséhez nem használt, kihasználatlan gépek és berendezések értékcsökkenése.

21.

A szerződéses költségek a szerződés megszerzésének időpontjától a szerződés végső befejezéséig terjedő időszakban a szerződéshez kapcsolódó költségeket foglalják magukban. Ugyanakkor a szerződéses költségek tartalmazzák a szerződéshez közvetlenül kapcsolódó és a szerződés megszerzése során felmerült költségeket is, ha azok elkülönítetten azonosíthatók, megbízhatóan mérhetők és ha valószínű, hogy a szerződés megszerzésre kerül. Ha a szerződés megszerzése érdekében felmerülő költségeket a felmerülés időszakában ráfordításként számolják el, a szerződéses költségek azokat nem tartalmazzák, amikor a szerződést egy későbbi időszakban megszerzik.

A SZERZŐDÉSES BEVÉTELEK ÉS KÖLTSÉGEK ELSZÁMOLÁSA

22.

Ha a beruházási szerződés kimenetele megbízhatóan becsülhető, akkor a beruházási szerződéshez kapcsolódó szerződéses bevételeket és szerződéses költségeket a szerződéses tevékenységek fordulónapi készültségi fokának megfelelően kell elszámolni a bevételek és a ráfordítások között. A beruházási szerződés várható veszteségét a 36. bekezdésben foglaltaknak megfelelően azonnal el kell számolni ráfordításként.

23.

Fix áras szerződés esetében a beruházási szerződés kimenetelét akkor lehet megbízhatóan becsülni, ha teljesül az összes alábbi feltétel:

(a)

a szerződéses bevétel teljes összege megbízhatóan mérhető;

(b)

valószínű, hogy a szerződéssel kapcsolatos gazdasági hasznok befolynak a gazdálkodó egységhez;

(c)

mind a szerződés teljesítéséhez szükséges költségek, mind a szerződéses munkálatok mérleg fordulónapi készültségi foka megbízhatóan mérhetőek; és

(d)

a szerződéshez kapcsolódó szerződéses költségek egyértelműen beazonosíthatók és megbízhatóan mérhetőek, oly módon, hogy a ténylegesen felmerült szerződéses költségeket össze lehet hasonlítani az előzetes költségbecslésekkel.

24.

Egy költség alapú szerződés esetében a beruházási szerződés kimenetelét akkor lehet megbízhatóan becsülni, ha teljesül az összes alábbi feltétel:

(a)

valószínű, hogy a szerződéssel kapcsolatos gazdasági hasznok befolynak a gazdálkodó egységhez; és

(b)

a szerződéshez kapcsolódó szerződéses költségek, akár kifejezetten visszatérítendőek, akár nem, egyértelműen beazonosíthatóak és megbízhatóan mérhetőek.

25.

A bevételeknek és a ráfordításoknak a szerződéses munkák készültségi fokára való hivatkozással történő elszámolását gyakran teljesítésarányos módszernek nevezik. Ezen módszer alapján a szerződéses bevételeket a teljesítés adott fokának elérése során felmerült szerződéses költségekkel mérik össze, aminek eredményeként az elvégzett munkához arányosan tartozó bevételek, ráfordítások és nyereség kerül bemutatásra. Ez a módszer hasznos információval szolgál az adott időszak során végzett szerződéses tevékenységről és teljesítményről.

26.

A teljesítésarányos módszer alapján a szerződéses bevételek az eredménykimutatásban abban a beszámolási időszakban kerülnek elszámolásra, amelyben a munkát elvégzik. A szerződéses költségek az eredménykimutatásban általában arra a beszámolási időszakra nézve kerülnek költségként elszámolásra, amelynek során azt a munkát, amelyhez a költség kapcsolódik, elvégzik. Azonban a szerződés összes költségének a szerződés összes bevételét várhatóan meghaladó bármely összegét a 36. bekezdésben foglaltaknak megfelelően azonnal elszámolják ráfordításként.

27.

Előfordulhat, hogy egy vállalkozónál jövőbeli szerződéses tevékenységgel kapcsolatban merül fel szerződéses költség. Az ilyen szerződéses költségeket eszközként kell megjeleníteni, feltéve, hogy ezek megtérülése valószínű. Az ilyen költségek a megrendelőtől esedékes összeget képviselnek, és gyakran a befejezetlen szerződéses munkák állományába kerülnek besorolásra.

28.

Egy beruházási szerződés végső kimenetelét csak akkor lehet megbízhatóan megbecsülni, ha valószínű, hogy a szerződéssel kapcsolatos gazdasági hasznok befolynak a gazdálkodó egységhez. Ha azonban valamilyen bizonytalanság merül fel a szerződéses bevételek közé már beállított és az eredménykimutatásban már elszámolt valamely összeg behajthatóságát illetően, akkor a behajthatatlan összeget, vagy azt az összeget, amelynek tekintetében a ráfordítás megtérülésének valószínűsége megszűnt, a ráfordítások között kell elszámolni, nem pedig a szerződéses bevételek összegének korrekciójaként.

29.

A gazdálkodó egység általában képes megbízható becsléseket készíteni, miután megkötött egy szerződést, amely meghatározza:

(a)

a megépítendő eszközzel kapcsolatban a szerződő felek által érvényesíthető jogokat;

(b)

az átadandó ellenértéket; és

(c)

a rendezés módját és feltételeit.

Rendszerint az is szükséges a gazdálkodó egység számára, hogy hatékony belső pénzügyi tervezési és jelentési rendszerrel rendelkezzen. A gazdálkodó egység a szerződéses munka előrehaladásával megvizsgálja, és ha kell, felülvizsgálja a szerződéses bevételeket és a szerződéses költségeket. Az ilyen felülvizsgálatok szükségessége nem feltétlenül jelenti azt, hogy a szerződés kimenetelét nem lehet megbízhatóan felbecsülni.

30.

A szerződéses munka készültségi fokát többféle módon lehet megállapítani. A gazdálkodó egység az elvégzett munkák megbízható becslésére alkalmas módszert használ. A szerződés jellegétől függően, ilyen módszerek lehetnek:

(a)

az adott időpontig elvégzett munkák során felmerült szerződéses költségeknek a becsült összes szerződéses költséghez viszonyított aránya;

(b)

az elvégzett munkáról készült felmérések; vagy

(c)

a szerződéses munka egy fizikai részének teljesítése.

A megrendelőtől kapott időszakos kifizetések és előlegek gyakran nem tükrözik az elvégzett munkát.

31.

Ha a készültségi fokot a felmérés időpontjáig felmerült szerződéses költségek alapján határozzák meg, akkor csak a ténylegesen elvégzett munkát tükröző szerződéses költségeket szabad az adott időpontig felmerült költségek között elszámolni. Példák azokra a szerződéses költségekre, amelyek ki vannak zárva:

(a)

a szerződéssel kapcsolatban a jövőben végzendő tevékenységgel kapcsolatos költségek, amilyen például azoknak az anyagoknak a költsége, amelyeket az építkezés helyszínére leszállítottak, vagy a szerződéses munka céljára elkülönítettek, de amelyek beépítése, felhasználása vagy alkalmazása még nem történt meg a szerződés teljesítése során, kivéve, ha azokat kifejezetten a szerződés céljaira gyártották; és

(b)

az alvállalkozók részére az alvállalkozói szerződés keretében elvégzendő munkákért fizetett előlegek.

32.

Ha egy beruházási szerződés kimenetele nem becsülhető fel megbízhatóan, akkor:

(a)

a bevételeket csak a szerződéses költségek olyan mértékéig szabad elszámolni, amennyire valószínű e költségek megtérülése; és

(b)

a szerződéses költségeket a felmerülésük időszakában kell költségként elszámolni.

A beruházási szerződés várható veszteségét a 36. bekezdésben foglaltaknak megfelelően azonnal el kell számolni ráfordításként.

33.

A szerződések teljesítésének korai szakaszában gyakran előfordul, hogy a szerződés kimenetelét nem lehet megbízhatóan felbecsülni. Mindazonáltal valószínű lehet, hogy a gazdálkodó egységnek a felmerült szerződéses költségek megtérülnek. Ezért a szerződéses bevételeket csak a felmerült és várhatóan megtérülő költségek mértékéig számolják el. Mivel a szerződés kimenetelét nem lehet megbízhatóan becsülni, nyereséget nem számolnak el. De még ha a szerződés kimenetele nem is becsülhető megbízhatóan, az valószínű lehet, hogy a szerződéses költségek teljes összege meghaladja az összes szerződéses bevételt. Ilyen esetekben a szerződés összes költségének a szerződés összes bevételét várhatóan meghaladó bármely összegét a 36. bekezdésben foglaltaknak megfelelően azonnal elszámolják ráfordításként.

34.

Azokat a szerződéses költségeket, amelyek megtérülése nem valószínű, azonnal ráfordításként számolják el. Olyan körülmények, amikor a felmerült szerződéses költségek megtérülése nem valószínű, és amikor a szerződéses költségeket ráfordításként azonnal el kell számolni, például azok a szerződések:

(a)

amelyek jogilag teljeskörűen nem érvényesíthetők, azaz érvényességük komolyan megkérdőjelezhető;

(b)

amelyek teljesítése valamely folyamatban lévő peres ügy, vagy jogszabály-alkotási munka kimenetelétől függ;

(c)

amelyek valószínűleg elkobzásra, vagy kisajátításra kerülő ingatlannal kapcsolatosak;

(d)

amelyek esetében a megrendelő nem képes teljesíteni kötelezettségeit; vagy

(e)

amelyek esetében a vállalkozó képtelen teljesíteni a szerződést, vagy eleget tenni egyéb szerződéses kötelmeinek.

35.

Ha már nem érvényesülnek a szerződés kimenetelének megbízható becslését akadályozó bizonytalansági tényezők, akkor a beruházási szerződéshez kapcsolódó bevételeket és költségeket nem a 32., hanem a 22. bekezdésben foglaltaknak megfelelően kell elszámolni.

A VÁRHATÓ VESZTESÉGEK ELSZÁMOLÁSA

36.

Ha valószínű, hogy az összes szerződéses költség meg fogja haladni az összes szerződéses bevételt, akkor a várható veszteséget azonnal el kell számolni ráfordításként.

37.

Az ilyen veszteség összegét a következőktől függetlenül határozzák meg:

(a)

megkezdték-e már a szerződéses munkákat;

(b)

a szerződéses tevékenység készültségi foka; vagy

(c)

az azokból az egyéb szerződésekből várható nyereség összege, amelyeket a 9. bekezdésben foglaltak szerint nem kezelnek egyetlen beruházási szerződésként.

A BECSLÉSEK VÁLTOZÁSAI

38.

A teljesítésarányos módszert minden egyes beszámolási időszakban a halmozott adatok alapján kell alkalmazni a szerződéses bevételek és szerződéses költségek aktuális becsléseire. Ezért a szerződéses bevételekre és szerződéses költségekre, vagy a szerződés kimenetelére vonatkozó becslés változásának a hatását számvitelibecslés-változásként kell elszámolni (lásd az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standardot). A megváltozott becsléseket használják a változás időszakára és az azt követő időszakokra nézve készített eredménykimutatásban elszámolt bevételek és költségek összegének meghatározásához.

KÖZZÉTÉTEL

39.

A gazdálkodó egységnek közzé kell tennie:

(a)

a vizsgált időszakban bevételként elszámolt szerződéses bevétel összegét;

(b)

a vizsgált időszakban elszámolt szerződéses bevétel meghatározására használt módszereket; és

(c)

a folyamatban lévő szerződések készültségi fokának meghatározására használt módszereket.

40.

A fordulónapon folyamatban lévő szerződésekre nézve a gazdálkodó egységnek az alábbi adatok mindegyikét közzé kell tennie:

(a)

az adott fordulónapig felmerült költségek és (az elszámolt veszteségekkel csökkentett) elszámolt nyereségek összevont összege;

(b)

a kapott előlegek összege; és

(c)

a visszatartások összege.

41.

A visszatartások a részszámlák olyan összegei, amelyeket addig nem fizetnek ki, amíg az ilyen összegek kifizetésére a szerződésben előírt feltételek nem teljesülnek, vagy amíg a hiányosságok pótlása meg nem történik. A részszámlák a szerződéssel kapcsolatban elvégzett munka alapján kiszámlázott összegeket jelentik, függetlenül attól, hogy azokat a megrendelő már kifizette-e, vagy sem. Az előleg azt az összeget jelenti, amelyet a vállalkozó még azelőtt megkap, hogy a vonatkozó munkát elvégezte volna.

42.

A gazdálkodó egységnek:

(a)

a megrendelőktől szerződéses munkáért járó bruttó összeget eszközként kell bemutatnia; és

(b)

a megrendelőknek szerződéses munkával kapcsolatban járó bruttó összeget kötelezettségként kell bemutatnia.

43.

A megrendelőtől a szerződéses munkáért járó bruttó összeg:

(a)

az elszámolt nyereséggel növelt felmerült költségek; csökkentve

(b)

az elszámolt veszteségek és a részszámlák összegével

minden olyan folyamatban lévő szerződésre nézve, amelynél a felmerült költségeknek az elszámolt nyereségekkel növelt (és az elszámolt veszteségekkel csökkentett) összege meghaladja a részszámlák összegét.

44.

A megrendelő részére a szerződéses munkával kapcsolatban járó bruttó összeg:

(a)

az elszámolt nyereséggel növelt felmerült költségek, csökkentve

(b)

az elszámolt veszteségek és a részszámlák összegével

minden olyan folyamatban lévő szerződésre nézve, amelynél a részszámlák összege meghaladja a felmerült költségeknek az elszámolt nyereséggel növelt (és az elszámolt veszteségekkel csökkentett) összegét.

45.

A gazdálkodó egység a függő kötelezettségeket és függő követeléseket az IAS 37 Céltartalékok, függő kötelezettségek és függő követelések standardnak megfelelően teszi közzé. Függő kötelezettségek és függő követelések olyan tételekből adódhatnak, mint például a szavatossági költségek, kárigények, kötbérek és lehetséges veszteségek.

HATÁLYBALÉPÉS NAPJA

46.

A jelen standard az 1995. január 1-jén, vagy azt követően kezdődő időszakokra vonatkozó pénzügyi kimutatások tekintetében lép hatályba.

IAS 12 NEMZETKÖZI SZÁMVITELI STANDARD

Nyereségadók

CÉL

Ennek a standardnak az a célja, hogy előírja a nyereségadók számviteli kezelését. A nyereségadók elszámolásának alapvető kérdése az, hogy hogyan kerüljenek elszámolásra a tárgyidőszaki és a jövőbeli adókövetkezményei:

(a)

a gazdálkodó egység mérlegében megjelenített eszközök (kötelezettségek) könyv szerinti értéke jövőbeli realizálásának (rendezésének); és

(b)

a gazdálkodó egység pénzügyi kimutatásaiban megjelenített tárgyidőszaki ügyletek és más események elszámolásának.

Egy eszköz vagy egy kötelezettség megjelenítésében benne rejlik, hogy a beszámolót készítő gazdálkodó egység várhatóan realizálni vagy rendezni fogja az eszköz, vagy a kötelezettség könyv szerinti értékét. Ha valószínű, hogy ennek a könyv szerinti értéknek a realizálása vagy rendezése magasabb (vagy alacsonyabb) jövőbeli adófizetéseket eredményez, mintha ez a realizálás, vagy rendezés nem járna adókövetkezményekkel, akkor ez a standard megköveteli, hogy a gazdálkodó egység – néhány kivételtől eltekintve – halasztott adókötelezettséget (adókövetelést) mutasson ki.

Ez a standard megköveteli, hogy a gazdálkodó egység ugyanúgy számolja el az ügyletek és más események adókövetkezményeit, mint ahogy magukat az ügyleteket és más eseményeket elszámolja. Ilyen módon az eredményben megjelenített ügyletek és más események bármely kapcsolódó adókihatását is az eredményben jelenítik meg. A közvetlenül a saját tőkében megjelenített ügyletek és más események bármely kapcsolódó adókihatását közvetlenül a saját tőkében jelenítik meg. Ehhez hasonlóan a halasztott adókövetelések és adókötelezettségek üzleti kombinációk során történő megjelenítése az adott üzleti kombináció során keletkező goodwill, vagy a felvásárlónak a felvásárolt azonosítható eszközei, kötelezettségei és függő kötelezettségei nettó valós értékében lévő részesedésének az üzleti kombináció költségét meghaladó többletének értékét érinti.

Ez a standard foglalkozik a fel nem használt negatív adóalapból, vagy fel nem használt adójóváírásból szármató halasztott adókövetelések megjelenítésével, a nyereségadók pénzügyi kimutatásokban való szerepeltetésével, valamint a nyereségadókkal kapcsolatos információk közzétételével.

HATÓKÖR

1.

Ezt a standardot kell alkalmazni a nyereségadók elszámolására.

2.

A jelen standard szempontjából a nyereségadók tartalmaznak minden olyan belföldi és külföldi adókat, amelyeknek alapja az adóköteles nyereség. A nyereségadók tartalmazzák az olyan adókat is, mint a forrásadók, amelyeket a leányvállalatoknak, társult vállalkozásoknak, vagy közös vállalkozásoknak kell fizetniük a beszámolót készítő gazdálkodó egységnek való felosztások után.

3.

[Törölve]

4.

Ez a standard nem foglalkozik az állami támogatások elszámolásának módszereivel (lásd az IAS 20 Állami támogatások elszámolása és az állami közreműködés közzététele standardot), vagy a beruházási adókedvezményekkel. Azonban ez a standard foglalkozik azoknak az átmeneti különbözeteknek az elszámolásával, amelyek az ilyen támogatásokból és beruházási adókedvezményekből erednek.

FOGALMAK

5.

A következő kifejezések a jelen standardban a következőkben meghatározott értelemben használatosak:

A számviteli nyereség az időszakra vonatkozó, az adóráfordítás levonása előtti eredmény.

Az adóköteles nyereség (negatív adóalap) az adott időszaki, az adóhatóságok által kialakított szabályoknak megfelelően meghatározott nyereség (veszteség), amellyel kapcsolatban nyereségadó fizetendő (realizálható).

Az adóráfordítás (adóbevétel) a tárgyidőszak eredményének megállapításakor figyelembe vett tényleges és halasztott adók együttes összege.

A tényleges adó az adott időszakra vonatkozó adóköteles nyereséggel (negatív adóalappal) kapcsolatban fizetendő (realizálható) nyereségadó összege.

A halasztott adókötelezettségek a nyereségadónak a következő időszakokban az adóköteles átmeneti különbözetekből eredően fizetendő összegei.

A halasztott adókövetelések a nyereségadónak a következő időszakokban visszatérülő összegei a következőkből eredően:

(a)

a levonható átmeneti különbözetek;

(b)

a fel nem használt negatív adóalapok továbbvitele; és

(c)

a fel nem használt adójóváírások továbbvitele.

Az átmeneti különbözetek egy – a mérlegben szereplő – eszköz vagy kötelezettség könyv szerinti értéke és adóalapja közötti különbözetek. Az átmeneti különbözetek lehetnek:

(a)

adóköteles átmeneti különbözetek, amelyek olyan átmeneti különbözetek, amelyek azon jövőbeli időszakok adóköteles nyeresége (negatív adóalapja) meghatározásánál adóköteles összeget eredményeznek, amelyekben az eszköz vagy kötelezettség könyv szerinti értéke megtérül vagy teljesítésre kerül; vagy

(b)

levonható átmeneti különbözetek, amelyek olyan átmeneti különbözetek, amelyek olyan összegeket eredményeznek, amelyek levonhatók azon jövőbeli időszakok adóköteles nyereségéből (negatív adóalapjából), amikor az eszköz vagy a kötelezettség könyv szerinti értéke megtérül, vagy teljesítésre kerül.

Egy eszköz vagy egy kötelezettség adóalapja az adott eszközhöz vagy kötelezettséghez adózási szempontból hozzárendelt összeg.

6.

Az adóráfordítás (adóbevétel) a tényleges adóráfordítást (a tényleges adóbevételt) és a halasztott adóráfordítást (halasztott adóbevételt) tartalmazza).

Adóalap

7.

Egy eszköz adóalapja az az összeg, amely adózási szempontból levonható lesz azokból az adóköteles gazdasági hasznokból, amelyek a gazdálkodó egységhez befolynak az eszköz könyv szerinti értékének realizálásakor. Ha ezek a gazdasági hasznok nem adókötelesek, akkor az eszköz adóalapja megegyezik annak könyv szerinti értékével.

Példák

1.

Egy gép költsége 100. A tárgyidőszakban és a megelőző időszakokban 30 értékcsökkenés került levonásra adózási szempontból, és a fennmaradó költség a következő időszakokban értékcsökkenésként, vagy az elidegenítéskori levonásként elszámolható. A gép használatával megtermelt bevétel adóköteles, a gép elidegenítéséből származó bármely nyereség adóköteles, és az elidegenítésből származó bármely veszteség levonható az adózás szempontjából. A gép adóalapja 70.

2.

A kamatkövetelés könyv szerinti értéke 100. Az ezzel kapcsolatos kamatbevétel a pénzforgalom alapján lesz adóztatva. A kamatkövetelés adóalapja nulla.

3.

A vevőkövetelések könyv szerinti értéke 100. Az ehhez kapcsolódó bevétel már az adóköteles nyereség (negatív adóalap) része. A vevőkövetelések adóalapja 100.

4.

Egy leányvállalattal szembeni osztalékkövetelés könyv szerinti értéke 100. Az osztalék nem adóköteles. Lényegében az eszköz teljes könyv szerinti értéke levonható a gazdasági hasznokkal szemben. Ezért az osztalékkövetelés adóalapja 100 (1).

5.

Egy kölcsönkövetelés könyv szerinti értéke 100. A kölcsön visszafizetésének nem lesz adóhatása. A kölcsön adóalapja 100.

8.

A kötelezettség adóalapja a kötelezettség könyv szerinti értéke, csökkentve azzal az összeggel, amely adózási szempontból levonható lesz a kötelezettség tekintetében a jövőbeli időszakokban. Az előre megkapott bevételek esetén az ebből származó kötelezettség adóalapja a könyv szerinti érték, csökkentve azzal az összeggel, amely a jövőbeli időszakokban nem lesz adóköteles.

Példák

1.

A rövid lejáratú kötelezettségek tartalmaznak elhatárolt ráfordításokat 100 könyv szerinti értékben. Az ehhez kapcsolódó ráfordítás a pénzforgalom alapján lesz adóztatva. Az elhatárolt ráfordítás adóalapja nulla.

2.

A rövid lejáratú kötelezettségek tartalmaznak előre megkapott kamatot 100 könyv szerinti értékben. Az ehhez kapcsolódó kamatbevétel a pénzforgalom alapján lesz adóztatva. Az előre megkapott kamat adóalapja nulla.

3.

A rövid lejáratú kötelezettségek tartalmaznak elhatárolt ráfordításokat 100 könyv szerinti értékben. Az ehhez kapcsolódó ráfordítás adózási szempontból már levonásra került. Az elhatárolt ráfordítás adóalapja 100.

4.

A rövid lejáratú kötelezettségek tartalmaznak elhatárolt bírságokat és büntetéseket 100 könyv szerinti értékben. A bírságok és büntetések összege nem vonható le az adóalapból. Az elhatárolt bírságok és büntetések adóalapja 100  (2).

5.

A fizetendő kölcsön könyv szerinti értéke 100. A kölcsön visszafizetésének nincs hatása az adóalapra. A kölcsön adóalapja 100.

9.

Vannak olyan tételek, amelyek adóalappal bírnak, de nincsenek eszközként és kötelezettségként megjelenítve a mérlegben. Például a kutatás költségei a felmerülés időszakában megállapított számviteli eredményben ráfordításként vannak elszámolva, de lehetséges, hogy az adóköteles nyereség (negatív adóalap) meghatározásában csak egy későbbi időszakban vonhatók le. A kutatás költségeinek adóalapja (az az összeg, amelynek levonását az adóhatóság a jövőbeli elszámolási időszakokban engedélyezi) és a nulla könyv szerinti érték közötti különbség levonható átmeneti különbözet, amelyből halasztott adókövetelés származik.

10.

Ahol egy eszköz vagy egy kötelezettség adóalapja azonnal nem nyilvánvaló, hasznos mérlegelni azt az alapelvet, amelyre ez a standard épül: hogy egy gazdálkodó egységnek – néhány kivételtől eltekintve – halasztott adókötelezettséget (adókövetelést) kell megjelenítenie, amikor egy eszköz, vagy egy kötelezettség könyv szerinti értékének realizálása vagy rendezése magasabb (alacsonyabb) jövőbeli adófizetéseket eredményez annál, mintha a realizálásnak vagy rendezésnek nem lennének adókövetkezményei. Az 52. bekezdés utáni C példa olyan körülményeket mutat be, amikor hasznos ennek az alapelvnek a mérlegelése, például akkor, ha az eszköz vagy a kötelezettség adóalapja a realizálás vagy rendezés várható módjától függ.

11.

A konszolidált pénzügyi kimutatásokban az átmeneti különbözeteket az eszközök és kötelezettségek könyv szerinti értékének és a megfelelő adóalapnak az összehasonlításával határozzák meg. Az adóalapot a konszolidált adóbevallás alapján határozzák meg azokban a jogrendszerekben, ahol ilyen bevallást benyújtanak. Más jogrendszerekben az adóalapot a csoport egyes gazdálkodó egységeinek az adóbevallására való hivatkozással állapítják meg.

TÉNYLEGES ADÓKÖTELEZETTSÉGEK ÉS TÉNYLEGES ADÓKÖVETELÉSEK MEGJELENÍTÉSE

12.

A tárgyidőszakra és a megelőző időszakokra vonatkozó, meg nem fizetett tényleges adókat kötelezettségként kell megjeleníteni. Ha a tárgyidőszakra és a megelőző időszakokra vonatkozóan már megfizetett összeg meghaladja az ezen időszakokra esedékes összegeket, akkor a többletet eszközként kell megjeleníteni.

13.

Eszközként kell megjeleníteni az olyan negatív adóalapból fakadó hasznot, amely egy korábbi időszak tényleges adójának a visszatérítésére visszavihető.

14.

Amikor a negatív adóalapot egy korábbi időszak tényleges adójának visszaigénylésére használják fel, akkor a gazdálkodó egység eszközként mutatja ki a hasznot abban az időszakban, amikor a veszteség keletkezik, mivel valószínű, hogy a haszon befolyik a gazdálkodó egységhez, és a haszon megbízhatóan mérhető.

HALASZTOTT ADÓKÖTELEZETTSÉGEK ÉS HALASZTOTT ADÓKÖVETELÉSEK MEGJELENÍTÉSE

ADÓKÖTELES ÁTMENETI KÜLÖNBÖZETEK

15.

Minden adóköteles átmeneti különbözetre halasztott adókötelezettséget kell megjeleníteni, kivéve akkor, ha a halasztott adókötelezettség a következőkből ered:

(a)

a goodwill kezdeti megjelenítése; vagy

(b)

egy eszköz vagy egy kötelezettség kezdeti megjelenítése olyan ügylet során, amely:

i.

nem üzleti kombináció; és

ii.

az ügylet időpontjában nem érinti sem a számviteli eredményt, sem az adóköteles nyereséget (negatív adóalapot).

Azokra az adóköteles átmeneti különbözetekre azonban, amelyek leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekhez, valamint közös vállalkozásokban levő érdekeltségekhez kapcsolódnak, a 39. bekezdés szerint kell a halasztott adókötelezettséget megjeleníteni.

16.

Egy eszköz megjelenítésében benne rejlik az, hogy annak könyv szerinti értéke meg fog térülni olyan gazdasági hasznok formájában, amelyek a gazdálkodó egységhez befolynak a jövőbeli időszakokban. Ha az eszköz könyv szerinti értéke meghaladja annak adóalapját, az adóköteles gazdasági hasznok meg fogják haladni azt az összeget, amely adózási szempontból levonásként megengedett lesz. Ez a különbség egy adóköteles átmeneti különbözet, és az ebből keletkező nyereségadóknak a jövőbeni időszakokban való megfizetésére vonatkozó kötelem egy halasztott adókötelezettség. Ahogy a gazdálkodó egység realizálja az eszköz könyv szerinti értékét, az adóköteles átmeneti különbözet visszafordul és a gazdálkodó egységnek adóköteles nyeresége lesz. Ez valószínűvé teszi, hogy gazdasági hasznok fognak kiáramlani a gazdálkodó egységtől adófizetés formájában. Ezért ez a standard megköveteli minden halasztott adókötelezettség megjelenítését, kivéve a 15. és a 39. bekezdésben bemutatott körülmények között.

PéldaEgy eszköz, amelynek a bekerülési értéke 150, könyv szerinti értéke 100. Adózási szempontból a halmozott értékcsökkenés 90, az adókulcs 25 %.Az eszköz adóalapja 60 (a 150 költségből levonva a halmozott, adótörvények által elismert értékcsökkenést, amely 90). Annak érdekében, hogy megtérüljön a 100 könyv szerinti érték, a gazdálkodó egységnek 100 adóköteles bevételt kellene szereznie, de csak 60 értékcsökkenést tud levonni adózási szempontból. Ennek következtében a gazdálkodó egység 10 nyereségadót fizet (a 40 25 %-át), amikor megtérül az eszköz könyv szerinti értéke. A 100 könyv szerinti érték és a 60 adóalap közötti különbség adóköteles átmeneti különbözet, amelynek értéke 40. Tehát a gazdálkodó egység halasztott adókötelezettséget mutat ki 10 (a 40 25 %-a) összegben, amely azt a nyereségadót testesíti meg, amelyet az eszköz megtérülésekor fog megfizetni.

17.

Néhány átmeneti különbözet akkor keletkezik, amikor a bevételeket vagy a ráfordításokat a számviteli eredmény az egyik időszakban tartalmazza, de az adóköteles nyereség egy másik időszakban tartalmazza. Ezeket az átmeneti különbözeteket gyakran időbeli eltérésnek nevezik. A következő példák az ilyen típusú átmeneti különbözetekre vonatkoznak, amelyek adóköteles átmeneti különbözetek, és amelyek halasztott adókötelezettséget eredményeznek:

(a)

a kamatbevételeket a számviteli eredményben időarányos módon számolják el, de néhány jogrendszerben lehet, hogy a pénzügyi teljesítéskor veszik figyelembe az adóköteles nyereségben. Az ilyen bevételekkel kapcsolatosan a mérlegben megjelenített követelések adóalapja nulla, mivel a bevételek addig nem érintik az adóköteles eredményt, amíg azokat be nem szedték;

(b)

az adóköteles nyereség (negatív adóalap) meghatározásakor elszámolt értékcsökkenés eltérhet a számviteli eredményben elszámolt értékcsökkenéstől. Az átmeneti különbözet az eszköz könyv szerinti értéke és adóalapja közötti különbség, amely adóalap az eszköz bekerülési értéke csökkentve azokkal az eszközzel kapcsolatos levonásokkal, amelyeket az adóhatóság engedélyezett a tárgyidőszakra és a múltbeli időszakokra vonatkozó adóköteles nyereség megállapításakor. Adóköteles átmeneti különbözet keletkezik, és halasztott adókötelezettséget eredményez, ha adózási szempontból gyorsított az értékcsökkenés (ha az értékcsökkenés adózási szempontból lassabb, mint a számviteli értékcsökkenés, akkor levonható átmeneti különbözet keletkezik, és ez halasztott adókövetelést eredményez); és

(c)

a fejlesztési költségeket aktiválják és amortizálják a jövőbeli időszakokban a számviteli eredmény meghatározásában, de az adóköteles nyereségből a felmerülés időpontjában vonják le ezeket a költségeket. Az ilyen fejlesztési költségek adóalapja nulla, mivel ezeknek az adóköteles nyereségből való levonása már megtörtént. Az átmeneti különbözet a fejlesztési költségek könyv szerinti értéke és nulla adóalapja közötti különbség.

18.

Átmeneti különbözetek akkor is felmerülhetnek, ha:

(a)

egy üzleti kombináció költségét a megszerzett azonosítható eszközökhöz és kötelezettségekhez azok valós értékére való hivatkozással rendelik hozzá, de adózási szempontból nem történik ezzel egyenértékű helyesbítés (lásd a 19. bekezdést);

(b)

az eszközöket átértékelik és adózási szempontból nem történik ennek megfelelő helyesbítés (lásd a 20. bekezdést);

(c)

goodwill keletkezik egy üzleti kombinációban (lásd a 21. bekezdést);

(d)

egy eszköz, vagy egy kötelezettség adóalapja a kezdeti megjelenítéskor eltér annak kezdeti könyv szerinti értékétől, például, amikor egy gazdálkodó egység egy – az eszközhöz kapcsolódó – adómentes állami támogatásban részesül (lásd a 22. és a 33. bekezdést); vagy

(e)

a leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történő befektetések, valamint közös vállalkozásban levő érdekeltségek könyv szerinti értéke eltérővé válik a befektetés vagy érdekeltség adóalapjától (lásd a 38–45. bekezdést).

Üzleti kombinációk

19.

Az üzleti kombináció költségét a megszerzett, azonosítható eszközöknek és átvállalt kötelezettségeknek – az azoknak az akvizíció időpontjában érvényes valós értékén történő – megjelenítésével osztják fel. Átmeneti különbözet akkor keletkezik, ha a megszerzett, azonosítható eszköz vagy átvállalt kötelezettség adóalapját az üzleti kombináció nem érinti, vagy eltérően érinti. Például, amikor egy eszköz könyv szerinti értékét annak valós értékére növelik, de az eszköz adóalapja az előző tulajdonosnál megjelenített bekerülési érték marad, adóköteles átmeneti különbözet keletkezik, amely halasztott adókötelezettséget eredményez. A keletkező halasztott adókötelezettség a goodwillt érinti (lásd a 66. bekezdést).

Valós értéken nyilvántartott eszközök

20.

Az IFRS-ek lehetővé teszik bizonyos eszközök valós értéken történő nyilvántartását vagy az átértékelését (lásd a például az IAS 16 Ingatlanok, gépek, berendezések, az IAS 38 Immateriális javak, az IAS 39 Pénzügyi instrumentumok: megjelenítés és értékelés és az IAS 40 Befektetési célú ingatlan standardokat). Néhány jogrendszerben egy eszköznek a valós értékre történő átértékelése, vagy értékének újbóli megállapítása a tárgyidőszakban érinti az adóköteles nyereséget (negatív adóalapot). Ennek eredményeként az eszköz adóalapja módosul, és átmeneti különbözet nem keletkezik. Más jogrendszerekben egy eszköz átértékelése vagy értékének újbóli megállapítása nem érinti az adóköteles nyereséget az átértékelés vagy az érték újbóli megállapításának időszakában, ennek következtében az eszköz adóalapja nem módosul. Mindazonáltal a könyv szerinti érték jövőbeli megtérülése adóköteles gazdasági hasznoknak a gazdálkodó egységhez való befolyását fogja eredményezni, és az adózási szempontból levonható összeg különbözni fog ezeknek a gazdasági hasznoknak az összegétől. Az átértékelt eszköz könyv szerinti értékének és adóalapjának különbsége átmeneti különbözet és halasztott adókötelezettséget vagy adókövetelést eredményez. Ez még abban az esetben is igaz, ha:

(a)

a gazdálkodó egység nem akarja elidegeníteni az eszközt. Ilyen esetekben az átértékelt eszköz könyv szerinti értéke a használat során térül meg, és – az adózási szempontból érvényesíthető értékcsökkenést meghaladó – adóköteles nyereséget eredményez a jövőbeli elszámolási időszakokban; vagy

(b)

a befektetett eszközök értékesítéséből származó nyereségek elhalaszthatók, ha az eszköz értékesítéséből származó bevételt hasonló eszköz beszerzésébe fektetik be. Ebben az esetben az adót végül a hasonló eszköz értékesítésekor, vagy használata során kell megfizetni.

Goodwill

21.

Az üzleti kombinációban keletkező goodwillt az üzleti kombináció költségének a felvásárlónak a felvásárolt azonosítható eszközeinek, kötelezettségeinek és függő kötelezettségeinek nettó valós értékében való részesedését meghaladó értékként értékelik. Sok adóhatóság nem teszi lehetővé, hogy a goodwill könyv szerinti értékének csökkenései az adóköteles nyereség meghatározásakor levonható ráfordítások legyenek. Továbbá ezekben a jogrendszerekben a goodwill bekerülési értéke gyakran nem vonható le, ha egy leányvállalat a mögöttes üzleti tevékenységet elidegeníti. Ezekben a jogrendszerekben a goodwill adóalapja nulla. A goodwill könyv szerinti értéke és nulla adóalapja közötti bármely különbség adóköteles átmeneti különbözet. Ez a standard azonban nem teszi lehetővé az ebből eredő halasztott adókötelezettség megjelenítését, mert a goodwillt maradványként értékelik, és a halasztott adókötelezettség megjelenítése a goodwill könyv szerinti értékét növelné.

21A.

Az olyan halasztott adókötelezettségekben bekövetkező későbbi csökkenések, amelyeket nem jelenítettek meg, mivel a goodwill kezdeti megjelenítéséből származnak, szintén úgy tekintendők, mintha a goodwill kezdeti megjelenítéséből származnának, és így azokat a 15(a) bekezdés alapján nem jelenítik meg. Például, ha az üzleti kombináció során megszerzett goodwill bekerülési értéke 100, de az adóalapja nulla, a 15(a) bekezdés megtiltja, hogy a gazdálkodó egység az ennek eredményeként keletkező halasztott adókötelezettséget kimutassa. Amennyiben a gazdálkodó egység később 20 egység értékvesztés miatti veszteséget számol el az adott goodwillre, a goodwillre vonatkozó adóköteles átmeneti különbözet 100-ról 80-ra csökken, és ennek eredményeként a meg nem jelenített halasztott adókötelezettség értéke is csökken. Ez a csökkenés a meg nem jelenített halasztott adókötelezettség értékében szintén úgy tekintendő, mint ami a goodwill kezdeti megjelenítéséhez tartozik, és ezért annak megjelenítését a 15(a) bekezdés tiltja.

21B.

Ugyanakkor ki kell mutatni a goodwillhez kapcsolódó adóköteles átmeneti különbözetekre vonatkozó halasztott adókötelezettségeket, amennyiben azok nem a goodwill kezdeti megjelenítéséből származnak. Például, ha az üzleti kombináció során megszerzett goodwill bekerülési értéke 100, amelynek évente 20 %-a az adóból levonható az akvizíció évétől kezdődően, a goodwill adóalapja 100 a nyilvántartásba vételkor és 80 az akvizíció évének végén. Ha a goodwill könyv szerinti értéke az akvizíció évének végén 100 marad, egy 20 értékű adóköteles átmeneti különbözet keletkezik az adott év végén. Mivel ez az adóköteles átmeneti különbözet nem a goodwill kezdeti megjelenítéséhez kapcsolódik, a keletkező halasztott adókötelezettséget megjelenítik.

Egy eszköz vagy egy kötelezettség kezdeti megjelenítése

22.

Egy eszköz vagy egy kötelezettség kezdeti megjelenítésekor átmeneti különbözet keletkezhet például akkor, ha az eszköz bekerülési értékének egésze, vagy egy része nem vonható le adózási szempontból. Az ilyen jellegű átmeneti különbözet elszámolása annak az ügyletnek a jellegétől függ, amely az eszköz vagy kötelezettség bekerüléséhez vezetett:

(a)

egy üzleti kombináció során a gazdálkodó egység bármely halasztott adókötelezettséget vagy adókövetelést megjelenít, és ez a goodwillnek, vagy a felvásárlónak a felvásárolt azonosítható eszközei, kötelezettségei és függő kötelezettségei nettó valós értékében lévő részesedésének az üzleti kombináció költségét meghaladó többletének az értékét érinti (lásd a 19. bekezdést);

(b)

ha az ügylet érinti a számviteli eredményt vagy az adóköteles nyereséget, akkor a gazdálkodó egység bármely halasztott adókötelezettséget vagy adókövetelést megjelenít és bármely keletkező halasztott adóráfordítást vagy bevételt az eredménykimutatásában számol el (lásd az 59. bekezdést);

(c)

ha az ügylet nem üzleti kombináció és nem érinti sem a számviteli eredményt, sem pedig az adóköteles nyereséget, akkor a gazdálkodó egység – a 15. és 24. bekezdésben előírt kivételek hiányában – a keletkező halasztott adókötelezettséget vagy adókövetelést megjelenítené, és ugyanezzel az összeggel az eszköz vagy a kötelezettség könyv szerinti értékét helyesbítené. Az ilyen jellegű helyesbítések kevésbé átláthatóvá tennék a pénzügyi kimutatásokat. Ennek következtében ez a standard nem teszi lehetővé egy gazdálkodó egység számára, hogy a kezdeti megjelenítéskor vagy azt követően a keletkező halasztott adókötelezettséget vagy adókövetelést kimutassa (lásd a lentebbi példát). Továbbá a gazdálkodó egység nem jeleníti meg a meg nem jelenített halasztott adókötelezettség vagy adókövetelés későbbi változásait, ahogy az eszközt értékcsökkenti.

A 22(c) bekezdést illusztráló példaEgy gazdálkodó egység egy 1 000 bekerülési értékű eszközt annak teljes ötéves hasznos élettartama alatt használni szándékozik, majd ekkor nulla maradványértékért szándékozik azt elidegeníteni. Az adókulcs 40 %. Az eszköz értékcsökkenése adózási szempontból nem vonható le. Az eszköz elidegenítésekor az eszköz értékesítéséből származó nyereség nem adóztatható és az értékesítés során keletkezett veszteség sem vonható le az adóalapból.Az eszköz könyv szerinti értékének realizálásakor a gazdálkodó egységnek 1 000 adóköteles bevétele keletkezik, és 400 adót fizet. A gazdálkodó egység nem mutatja ki a keletkező halasztott adókötelezettséget, mivel az az eszköz kezdeti megjelenítéséből származik. A következő évben az eszköz könyv szerinti értéke 800. A 800 adóköteles bevétel megszerzésekor a gazdálkodó egység 320 adót fizet. A gazdálkodó egység nem mutatja ki a keletkező 320 halasztott adókötelezettséget, mivel az az eszköz kezdeti megjelenítéséből származik.

23.

Az IAS 32 Pénzügyi instrumentumok: bemutatás standarddal összhangban, az összetett pénzügyi instrumentum (például átváltható kötvény) kibocsátója, az instrumentum kötelezettségkomponensét kötelezettségként, tőkekomponensét pedig saját tőkeként sorolja be. Néhány jogrendszerben a kötelezettségkomponens adóalapja bekerüléskor egyenlő a kötelezettség és a sajáttőke-komponensek összegének kezdeti könyv szerinti értékével. A keletkező adóköteles átmeneti különbözet abból származik, hogy a saját tőke komponens kezdeti megjelenítése a kötelezettségkomponenstől elkülönülten történik. Ezért a 15(b) bekezdésben lefektetett kivétel erre az esetre nem vonatkozik. Ennek következtében a gazdálkodó egység megjeleníti a keletkező halasztott adókötelezettséget. A 61. bekezdéssel összhangban a halasztott adót közvetlenül a sajáttőke-komponens könyv szerinti értékével szemben számolják el. Az 58. bekezdéssel összhangban a halasztott adókötelezettségek későbbi változásait az eredménykimutatásban kell megjeleníteni halasztott adóráfordításként (-bevételként).

Levonható átmeneti különbözetek

24.

Minden levonható átmeneti különbözetre halasztott adókövetelést kell megjeleníteni – olyan mértékben, amennyiben valószínű, hogy olyan adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni, amellyel szemben a levonható átmeneti különbözet felhasználható –, kivéve akkor, ha a halasztott adókövetelés egy eszköz vagy kötelezettség kezdeti megjelenítéséből ered egy olyan ügyletben, amely:

(a)

nem üzleti kombináció; és

(b)

az ügylet időpontjában nem érinti sem a számviteli eredményt, sem az adóköteles nyereséget (negatív adóalapot).

Azokra a levonható átmeneti különbözetekre azonban, amelyek leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekhez, valamint közös vállalkozásokban levő érdekeltségekhez kapcsolódnak, a 44. bekezdés szerint kell a halasztott adókövetelést elszámolni.

25.

Egy kötelezettség megjelenítésében benne rejlik az, hogy annak könyv szerinti értéke a jövőbeni időszakok során kiegyenlítésre kerül gazdasági hasznokat megtestesítő erőforrásoknak a gazdálkodó egységből történő kiáramlása formájában. Amikor erőforrások áramlanak ki a gazdálkodó egységből, lehet, hogy azok összegének egésze, vagy egy része a kötelezettség megjelenítését követő későbbi időszak adóköteles nyereségének meghatározásakor kerül levonásra. Ilyen esetekben átmeneti különbözet áll fenn a kötelezettség könyv szerinti értéke és adóalapja között. Ennek megfelelően halasztott adókövetelés keletkezik azon nyereségadó tekintetében, amely a jövőbeli időszakokban realizálható, amikor a kötelezettségnek ezt a részét le lehet vonni az adóköteles nyereség meghatározása során. Ehhez hasonlóan, ha az eszköz könyv szerinti értéke alacsonyabb az adóalapjánál, a különbségből halasztott adókövetelés keletkezik azon nyereségadók tekintetében, amelyeket a jövőbeli időszakokban lehet realizálni.

PéldaEgy gazdálkodó egység 100 értékű kötelezettséget mutat ki elhatárolt termékgarancia költségekre. Adózási szempontból a termékgarancia költségei csak akkor vonhatók le, amikor a gazdálkodó egység kifizeti az igényeket. Az adókulcs 25 %.A kötelezettség adóalapja nulla (a 100 könyv szerinti érték csökkentve az adózási szempontból későbbi időszakokban levonható összeggel). A kötelezettség könyv szerinti értékének rendezésekor a gazdálkodó egység csökkenteni fogja jövőbeli adóköteles nyereségét 100-zal, és ennek következtében 25-tel csökkennek a jövőbeli adófizetések (100-nak 25 %-ával). A 100 könyv szerinti érték és a nulla adóalap közötti különbség 100 levonható átmeneti különbözet. Ezért a gazdálkodó egység 25 halasztott adókövetelést mutat ki (100 25 %-át) feltéve, hogy valószínű, hogy a gazdálkodó egység elegendő adóköteles nyereséget ér el a jövőbeli időszakokban ahhoz, hogy előnyhöz jusson az adófizetések csökkenéséből.

26.

A következő példák levonható átmeneti különbözetekre vonatkoznak, amelyek halasztott adókövetelést eredményeznek:

(a)

lehet, hogy a nyugdíjazási juttatások költségei levonásra kerülnek a számviteli eredményből, ahogy a munkavállaló megszolgálja azokat, de az adóköteles eredmény meghatározásában akkor kerülnek levonásra, amikor a gazdálkodó egység hozzájárulásokat fizet egy alapba, vagy amikor a gazdálkodó egység kifizeti a nyugdíjazási juttatásokat. Átmeneti különbözet áll fenn a kötelezettség könyv szerinti értéke és annak adóalapja között, a kötelezettség adóalapja általában nulla. Az ilyen levonható átmeneti különbözet halasztott adókövetelést keletkeztet, mivel gazdasági hasznok fognak befolyni a gazdálkodó egységhez az adóköteles nyereség csökkenésének formájában a hozzájárulások, vagy a nyugdíjazási juttatások kifizetésekor;

(b)

a kutatás költségeit a számviteli eredményben abban az időszakban számolják el ráfordításként, amelyben felmerültek, de az adóköteles nyereség (negatív adóalap) meghatározásakor csak egy későbbi időszakban lehetnek levonhatók. A kutatás költségeinek az adóalapja – azaz az az összeg, amelynek levonását az adóhatóság a jövőbeli időszakokban engedi meg – és a nulla könyv szerinti érték közötti különbség levonható átmeneti különbözet, amely halasztott adókövetelést eredményez;

(c)

az üzleti kombináció költségét a megszerzett, azonosítható eszközöknek és átvállalt kötelezettségeknek – az azoknak az akvizíció időpontjában érvényes valós értékén történő – megjelenítésével osztják fel. Amikor egy átvállalt kötelezettséget mutatnak ki az akvizíció időpontjában, de az ehhez kapcsolódó költségek adózási szempontból csak egy későbbi időszakban vonhatók le, levonható átmeneti különbözet keletkezik, amely halasztott adókövetelést eredményez. Halasztott adókövetelés akkor is keletkezhet, ha a megszerzett, azonosítható eszköz valós értéke alacsonyabb, mint annak adóalapja. A keletkező halasztott adókövetelés mindkét esetben a goodwillt érinti (lásd a 66. bekezdést); és

(d)

bizonyos eszközöket valós értékén tarthatnak nyilván, vagy átértékelhetnek anélkül, hogy adózási szempontból ennek megfelelő helyesbítés történne (lásd a 20. bekezdést). Levonható átmeneti különbözet keletkezik, ha egy eszköz adóalapja meghaladja annak könyv szerinti értékét.

27.

A levonható átmeneti különbözetek visszafordulása a jövőbeli időszakok adóköteles nyereségének meghatározásakor levonásokat eredményez. Az adófizetések csökkenéséből származó gazdasági hasznok azonban csak akkor folynak be a gazdálkodó egységhez, ha van annyi adóköteles nyeresége, amellyel szemben realizálni lehet a levonást. Ezért egy gazdálkodó egység csak akkor mutat ki halasztott adókövetelést, ha valószínű, hogy elegendő adóköteles nyeresége áll majd rendelkezésre, amellyel szemben fel tudja használni a levonható átmeneti különbözetet.

28.

Valószínű, hogy elegendő adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni, amellyel szemben a levonható átmeneti különbözetet fel lehet használni, ha ugyanahhoz az adóhatósághoz kapcsolódóan, és ugyanannál az adóalanynál elegendő adóköteles átmeneti különbözet van, amelyek várhatóan:

(a)

ugyanabban az időszakban fordulnak vissza, amikor a levonható átmeneti különbözet visszafordulása várható; vagy

(b)

azokban az időszakokban fordulnak vissza, amelyekre a halasztott adókövetelésekből származó adólevonás vissza- vagy előrevihető.

Ilyen esetekben a halasztott adókövetelést abban az időszakban mutatják ki, amelyben a levonható átmeneti különbözetek felmerülnek.

29.

Amennyiben ugyanahhoz az adóhatósághoz kapcsolódóan, és ugyanannál az adóalanynál nincs elég adóköteles átmeneti különbözet, olyan mértékben mutatnak ki halasztott adókövetelést, amennyiben:

(a)

valószínű, hogy ugyanahhoz az adóhatósághoz kapcsolódóan, és ugyanannál az adóalanynál a gazdálkodó egységnek lesz elegendő adóköteles nyeresége, ugyanabban az időszakban, amelyben a levonható átmeneti különbözet visszafordul (vagy azokban az időszakokban, amelyekre a halasztott adókövetelésből származó adólevonás vissza-, vagy előre vihető). Annak vizsgálatakor, hogy a jövőbeni időszakokban lesz-e elégséges adóköteles nyereség, a gazdálkodó egység figyelmen kívül hagyja a jövőbeli időszakokban várhatóan keletkező levonható átmeneti különbözetekből eredő adóköteles összegeket, mivel az ezekből a levonható átmeneti különbözetekből származó halasztott adókövetelések önmagukban is jövőbeli adóköteles nyereséget igényelnek a hasznosításukhoz; vagy

(b)

a gazdálkodó egységnek olyan adótervezési lehetőségek állnak a rendelkezésére, amelyek a megfelelő időszakokban adóköteles nyereséget hoznak létre.

30.

Az adótervezési lehetőségek olyan tevékenységek, amelyekkel a gazdálkodó egység adóköteles bevételt hozhat létre, vagy amelyekkel növelheti az adóköteles bevételt egy meghatározott időszakban azelőtt, hogy a negatív adóalap vagy az adójóváírások elhatárolásai lejárnának. Például néhány jogrendszerben adóköteles nyereség érhető el, vagy növelhető:

(a)

annak megválasztásával, hogy a kapott vagy a járó kamatbevételek adózzanak;

(b)

bizonyos adóköteles nyereséget csökkentő tétel levonásának elhalasztásával;

(c)

olyan eszközök értékesítésével – és esetleges visszlízingelésével – amelyeket felértékeltek, de az adóalapot nem helyesbítették, hogy tükrözze ezt a felértékelést; és

(d)

olyan eszköz értékesítésével, amely adómentes bevételt termel (mint például néhány jogrendszerben a kormányzati kötvények) annak érdekében, hogy a gazdálkodó egység olyan eszközöket vásároljon, amelyek adóköteles bevételt eredményeznek.

Ha az adótervezési lehetőségek az adóköteles nyereséget előrehozzák egy későbbi időszakról egy korábbira, a negatív adóalap vagy az adójóváírás elhatárolásainak felhasználása még mindig függ az olyan forrásokból származó jövőbeli adóköteles nyereség meglététől is, amelyek nem a jövőben keletkező átmeneti különbözetekből származnak.

31.

Amennyiben a gazdálkodó egységnek a közelmúltban veszteségei voltak, a gazdálkodó egység mérlegeli a 35. és 36. bekezdésben található útmutatást.

32.

[Törölve]

Egy eszköz vagy egy kötelezettség kezdeti megjelenítése

33.

Egy eset, amikor halasztott adókövetelés keletkezik egy eszköz bekerülésekor az, amikor egy eszköz könyv szerinti értékének megállapításakor az eszközhöz kapcsolódó adómentes állami támogatást levonják, de adózási szempontból nem kerül levonásra az eszköz értékcsökkenthető összegéből (más szavakkal: az adóalapjából); az eszköz könyv szerinti értéke alacsonyabb annak adóalapjánál, és ez levonható átmeneti különbözetet eredményez. Az állami támogatásokat halasztott bevételként is ki lehet mutatni, ebben az esetben a halasztott bevétel és annak nulla adóalapja közötti különbség lesz a levonható átmeneti különbözet. Bármelyik bemutatást is választja a gazdálkodó egység, nem mutatja ki az ebből fakadó halasztott adókövetelést a 22. bekezdésben bemutatott okok miatt.

Fel nem használt negatív adóalapok és fel nem használt adójóváírások

34.

Halasztott adókövetelést kell megjeleníteni az elhatárolható fel nem használt negatív adóalapokra és a fel nem használt adójóváírásokra olyan mértékig, amennyiben valószínű, hogy elegendő jövőbeli adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni, amellyel szemben a fel nem használt negatív adóalapok és a fel nem használt adójóváírások felhasználhatók.

35.

Az elhatárolható fel nem használt negatív adóalapokból és adójóváírásokból származó halasztott adókövetelés megjelenítésének feltételei ugyanazok, mint a levonható átmeneti különbözetekből származó halasztott adókövetelés megjelenítésének feltételei. A fel nem használt negatív adóalapok létezése ugyanakkor erős bizonyíték arra nézve, hogy jövőbeni adóköteles nyereség esetleg nem fog rendelkezésre állni. Ezért amennyiben a gazdálkodó egységnek a közelmúltban veszteségei voltak, a gazdálkodó egység csak olyan mértékben mutat ki a fel nem használt negatív adóalapokból vagy adójóváírásokból származó halasztott adókövetelést, amennyiben a gazdálkodó egységnek elegendő adóköteles átmeneti különbözete van, vagy más meggyőző bizonyíték van arra nézve, hogy elegendő adóköteles nyeresége lesz, amellyel szemben a gazdálkodó egység fel tudja használni a fel nem használt negatív adóalapjait vagy fel nem használt adójóváírásait. Ilyen körülmények között a 82. bekezdés megköveteli a halasztott adókövetelés összegének és a megjelenítését alátámasztó bizonyíték jellegének a közzétételét.

36.

Egy gazdálkodó egységnek a következő kritériumokat kell figyelembe vennie annak a valószínűségnek a becsléséhez, hogy lesz-e elegendő adóköteles nyereség, amellyel szemben a fel nem használt negatív adóalapok, vagy a fel nem használt adójóváírások felhasználhatók:

(a)

van-e a gazdálkodó egységnek ugyanannál az adóhatóságnál és ugyanarra az adóalanyra vonatkozóan elegendő adóköteles átmeneti különbözete, amely adóköteles összegeket eredményez, amelyekkel szemben a fel nem használt negatív adóalapok és a fel nem használt adójóváírások azok lejárata előtt elszámolhatók;

(b)

valószínű-e, hogy a gazdálkodó egységnek lesz adóköteles nyeresége, mielőtt a fel nem használt negatív adóalapok és a fel nem használt adójóváírások lejárnak;

(c)

olyan azonosítható okokból származnak-e a fel nem használt negatív adóalapok, amelyek nem valószínű, hogy megismétlődnek; és

(d)

a gazdálkodó egység rendelkezésére állnak-e olyan adótervezési lehetőségek (lásd a 30. bekezdést), amelyek adóköteles nyereséget hoznak létre abban az időszakban, amelyben a fel nem használt negatív adóalapok vagy a fel nem használt adójóváírások felhasználhatók.

Abban a mértékben, amennyiben nem valószínű, hogy lesz olyan adóköteles nyereség, amellyel szemben a fel nem használt negatív adóalapok vagy a fel nem használt adójóváírások felhasználhatók, a halasztott adókövetelést nem jelenítik meg.

Ki nem mutatott halasztott adókövetelés újbóli becslése

37.

A gazdálkodó egység minden mérlegfordulónapon újból felbecsüli a ki nem mutatott halasztott adóköveteléseket. A gazdálkodó egység olyan mértékben mutat ki korábban ki nem mutatott halasztott adóköveteléseket, amennyiben valószínűvé vált, hogy a jövőbeli adóköteles nyereség lehetővé teszi a halasztott adókövetelés megtérülését. Például a kereskedelmi feltételek javulása valószínűbbé teheti, hogy a gazdálkodó egység elegendő adóköteles nyereséget tud termelni a jövőben a halasztott adókövetelésekre ahhoz, hogy megfeleljen a 24. vagy a 34. bekezdésben felállított megjelenítési kritériumoknak. Egy másik példa az, amikor egy gazdálkodó egység a halasztott adóköveteléseket egy üzleti kombináció időpontjában vagy azt követően becsli újra (lásd a 67. és 68. bekezdést).

Leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetések, valamint közös vállalkozásokban lévő érdekeltségek

38.

Átmeneti különbözetek keletkeznek akkor, amikor a leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetések, vagy a közös vállalkozásokban lévő érdekeltségek könyv szerinti értéke (nevezetesen a leányvállalat, a fióktelep, a társult vállalkozás vagy a befektetés – a goodwill könyv szerinti értékét is tartalmazó – nettó eszközértékének az anyavállalatra, vagy a befektetőre jutó része) eltér a befektetés, vagy az érdekeltség adóalapjától (amely gyakran annak a bekerülési értéke). Ilyen különbözetek számos különféle körülmény során merülhetnek fel, például:

(a)

leányvállalatok, fióktelepek és társult vállalkozások fel nem osztott nyereségének létezése;

(b)

az árfolyamok változásakor, amikor az anyavállalat és a leányvállalat különböző országokban tevékenykedik; és

(c)

amikor egy társult vállalkozásban levő befektetés könyv szerinti értékét a megtérülő értékig csökkentik.

A konszolidált pénzügyi kimutatásokban az átmeneti különbözet eltérhet az anyavállalat egyedi pénzügyi kimutatásaiban a befektetéshez kapcsolódó átmeneti különbözettől, ha az anyavállalat a befektetést az egyedi pénzügyi kimutatásaiban bekerülési értéken vagy átértékelt értéken tartja nyilván.

39.

Egy gazdálkodó egységnek halasztott adókötelezettséget kell megjelenítenie minden olyan adóköteles átmeneti különbözetre, amely leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekkel, vagy közös vállalkozásokban lévő érdekeltségekkel kapcsolatosak, kivéve, ha mindkét következő feltétel teljesül:

(a)

az anyavállalat, a befektető vagy a közös vezetésű vállalkozás tulajdonosa ellenőrizni tudja az átmeneti különbözet felhasználásának ütemezését; és

(b)

valószínű, hogy az átmeneti különbözet a belátható jövőben nem fordul vissza.

40.

Mivel az anyavállalat ellenőrzi leányvállalatának az osztalékpolitikáját, ellenőrizni tudja a befektetésével kapcsolatos átmeneti különbözet visszafordulásának ütemezését (beleértve nemcsak a fel nem osztott nyereségből származó átmeneti különbözeteket, hanem az árfolyamok eltéréséből származókat is). Továbbá gyakran nem kivitelezhető annak a nyereségadó-összegnek a kiszámítása, amelyet akkor kellene fizetni, amikor az átmeneti különbözet visszafordul. Ezért amikor az anyavállalat azt állapítja meg, hogy a nyereség felosztására a belátható jövőben nem kerül sor, az anyavállalat nem mutat ki halasztott adókötelezettséget. Ugyanezek a megfontolások érvényesek a fióktelepekbe történő befektetésekre.

41.

Egy gazdálkodó egység nem monetáris eszközeit és kötelezettségeit annak funkcionális pénznemében értékelik (lásd IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai standardot). Ha a gazdálkodó egység adóköteles nyereségét vagy negatív adóalapját (és így a nem monetáris eszközei és kötelezettségei adóalapját) egy eltérő pénznemben határozzák meg, az átváltási árfolyamok változásai átmeneti különbözeteket keletkeztetnek, amelyek megjelenített halasztott adókötelezettséget vagy (a 24. bekezdéstől függően) a -követelést eredményeznek. A keletkező halasztott adót az eredmény terhére vagy javára számolják el (lásd az 58. bekezdést).

42.

Egy társult vállalkozás befektetője nem ellenőrzi azt a gazdálkodó egységet és általában nincs abban a pozícióban, hogy meghatározza annak osztalékpolitikáját. Ezért egy olyan megállapodás hiányában, amely rendelkezik arról, hogy a társult vállalkozás nyereségének felosztása a belátható jövőben nem történik meg, a gazdálkodó egység a társult vállalkozásba történt befektetéséhez kapcsolódó adóköteles átmeneti különbözetből eredően halasztott adókötelezettséget mutat ki. Bizonyos esetekben a befektető nem tudja meghatározni azt az adóösszeget, amely akkor lenne fizetendő, amikor megtérül a kapcsolt vállalkozásban lévő befektetetésének a bekerülési értéke, de meg tudja határozni annak minimális összegét. Ilyen esetben a halasztott adókötelezettséget ebben az összegben kell értékelni.

43.

A közös vállalkozásban részt vevő felek közötti megállapodás általában foglalkozik a nyereségfelosztással és meghatározza, hogy az ilyen üggyel kapcsolatos döntéshez minden tulajdonos beleegyezése, vagy a tulajdonosok egy meghatározott többségének a beleegyezése szükséges. Amennyiben a tulajdonos ellenőrizni tudja a nyereségfelosztást és valószínű, hogy a nyereség felosztása nem történik meg a belátható jövőben, halasztott adókötelezettséget nem mutatnak ki.

44.

Egy gazdálkodó egységnek halasztott adókövetelést olyan és csak olyan mértékben kell megjelenítenie minden olyan levonható átmeneti különbözetre, amely leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekből, vagy közös vállalkozásokban lévő érdekeltségekből származik, amennyiben valószínű, hogy:

(a)

az átmeneti különbözet a belátható jövőben visszafordul; és

(b)

elegendő adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni, amellyel szemben az átmeneti különbözet felhasználható.

45.

Annak eldöntéséhez, hogy a leányvállalatokba, fióktelepekbe és társult vállalkozásokba történt befektetésekhez, vagy a közös vállalkozásokban lévő érdekeltségekhez kapcsolódó átmeneti különbözetekből származó halasztott adókövetelések megjeleníthetők-e vagy sem, a gazdálkodó egység mérlegeli a 28–31. bekezdésben található útmutatást.

ÉRTÉKELÉS

46.

A tárgyidőszakra és a korábbi időszakokra vonatkozó tényleges adókötelezettségeket (adóköveteléseket) az adóhatóság felé várhatóan fizetendő (vagy az adóhatóságtól várhatóan visszatérülő) értékben kell értékelni, azon adókulcsok (és adótörvények) felhasználásával, amelyeket a mérleg fordulónapjáig hatályba helyeztek, vagy lényegileg hatályba helyeztek.

47.

A halasztott adóköveteléseket és -kötelezettségeket olyan adókulcs használatával kell értékelni, amelyek várhatóan arra az időszakra vonatkoznak, amikor az eszközöket realizálják, vagy a kötelezettségeket rendezik, azon adókulcsok (és adótörvények) alapján, amelyeket a mérleg fordulónapjáig hatályba helyeztek, vagy lényegileg hatályba helyeztek.

48.

A tényleges és a halasztott adóköveteléseket és -kötelezettségeket általában a már hatályos adókulcsok (és adótörvények) felhasználásával értékelik. Néhány jogrendszerben azonban az adókulcsok (és az adótörvények) kormány általi kihirdetése egyenértékű a tényleges hatályba léptetéssel, amely a kihirdetést követően több hónappal később is történhet. Ilyen körülmények között az adóköveteléseket és az adókötelezettségeket a kihirdetett adókulcsok (és adótörvények) alapján állapítják meg.

49.

Amikor az adóköteles nyereség különböző szintjeihez különböző adókulcsok tartoznak, a halasztott adóköveteléseket és -kötelezettségeket azzal az átlagos adókulccsal értékelik, amely várhatóan vonatkozni fog az adóköteles nyereségre (negatív adóalapra) abban az időszakban, amikor az átmeneti különbözetek várhatóan visszafordulnak.

50.

[Törölve]

51.

A halasztott adókötelezettségek és a halasztott adókövetelések értékelésének azt az adókövetkezményt kell tükröznie, amely abból a módból származik, amellyel a gazdálkodó egység a mérleg fordulónapján tervezi az eszközei és a kötelezettségei könyv szerinti értékének realizálását vagy rendezését.

52.

Néhány jogrendszerben az a mód, ahogy a gazdálkodó egység realizálja (rendezi) eszközeit (kötelezettségeit), érintheti az alábbiak közül valamelyiket, vagy mindkettőt:

(a)

az alkalmazandó adókulcsot, amikor a gazdálkodó egység realizálja (rendezi) eszközeinek (kötelezettségeinek) könyv szerinti értékét; és

(b)

az eszköz (kötelezettség) adóalapját.

Ilyen esetekben a gazdálkodó egység olyan adókulcs és adóalap használatával értékeli halasztott adókötelezettségeit és halasztott adóköveteléseit, amely összhangban van a realizálás vagy a rendezés várható módjával.

A. példaEgy eszköz könyv szerinti értéke 100, adóalapja 60. Az eszköz értékesítésére 20 %-os adókulcs vonatkozik, más bevételekre az adókulcs 30 %.A gazdálkodó egység 8 halasztott adókötelezettséget mutat ki (a 40 20 %-át), ha további használat nélkül várhatóan értékesíteni fogja az eszközt, és 12 halasztott adókötelezettséget (a 40 30 %-át), ha várhatóan megtartja az eszközt és várhatóan a használat során térül meg annak könyv szerinti értéke.B. példaEgy 100 bekerülési értékű, és 80 könyv szerinti értékű eszközt átértékelnek 150-re. Adózási szempontból nem történik ennek megfelelő helyesbítés. A halmozott értékcsökkenés értéke adózási szempontból 30, az adókulcs 30 %. Ha az eszköz értékesítése a bekerülési értéknél magasabb összegen történik, a 30 halmozott adó szerinti értékcsökkenés összegét az adóköteles jövedelem tartalmazni fogja, de a bekerülési értéken felüli értékesítési bevételek nem adókötelesek.Az eszköz adóalapja 70, és van egy 80 értékű adóköteles átmeneti különbözet. Amennyiben a gazdálkodó egység várhatóan az eszköz használatával realizálja az eszköz könyv szerinti értékét, akkor 150 adóköteles bevételt kell termelnie, de csak 70 értékcsökkenési leírást vonhat le vele szemben. Ennek alapján 24 halasztott adókötelezettség (a 80 30 %-a) keletkezik. Amennyiben a gazdálkodó egység várhatóan az eszköz azonnali, 150-ért történő értékesítésével realizálja a könyv szerinti értéket, akkor a halasztott adókötelezettség a következőképpen kerül kiszámításra:

 

Adóköteles átmeneti különbözet

Adókulcs

Halasztott adókötelezettség

Halmozott értékcsökkenés adózási szempontból

30

30 %

9

Bekerülési értéket meghaladó bevételek

50

nulla

Összesen

80

 

9

(Megjegyzés: a 61. bekezdéssel összhangban, az átértékelésből eredő további halasztott adókötelezettség elszámolása közvetlenül a saját tőkével szemben történik)C. példaA tények a B. példával megegyezők, kivéve, hogy ha az eszköz értékesítése a bekerülési értéknél magasabb értéken történik, a halmozott adó szerinti értékcsökkenés összegét az adóköteles jövedelem tartalmazni fogja (amely 30 %-kal adózik), és az értékesítés bevételére vonatkozó adókulcs 40 %, az inflációhoz igazított 110 bekerülési érték levonása után.Amennyiben a gazdálkodó egység várhatóan az eszköz használatával realizálja az eszköz könyv szerinti értékét, akkor 150 adóköteles bevételt kell termelnie, de csak 70 értékcsökkenési leírást vonhat le vele szemben. Ezen az alapon az adóalap 70, van egy 80 értékű adóköteles átmeneti különbözet és van egy 24 értékű halasztott adókötelezettség (a 80 30 %-a), mint a B. példában. Amennyiben a gazdálkodó egység várhatóan az eszköz azonnali, 150-ért történő értékesítésével realizálja a könyv szerinti értéket, akkor a gazdálkodó egység levonhat 110 indexált bekerülési értéket. A 40 nettó bevétel 40 %-kal adózik Továbbá a 30 adó szerinti halmozott értékcsökkenés az adóköteles bevétel része lesz, és 30 %-kal adózik. Ezen az alapon az adóalap 80 (110 mínusz 30), van egy 70 értékű adóköteles átmeneti különbözet és van egy 25 értékű halasztott adókötelezettség (a 40 40 %-a plusz a 30 30 %-a). Amennyiben az adóalap nem azonnal nyilvánvaló ebben a példában, a 10. bekezdésben meghatározott alapelv megfontolása hasznos lehet. (Megjegyzés: a 61. bekezdéssel összhangban, az átértékelésből eredő további halasztott adókötelezettség elszámolása közvetlenül a saját tőkével szemben történik)

52A.

Egyes jogrendszerekben a nyereségadó kulcsa magasabb vagy alacsonyabb, ha a nettó nyereség vagy a felhalmozott eredmény egészét, vagy egy részét osztalékként kifizetik a gazdálkodó egység részvényesei számára. Más jogrendszerekben nyereségadó igényelhető vissza vagy fizetendő, ha a nettó nyereség vagy a felhalmozott eredmény egészét, vagy egy részét osztalékként kifizetik a gazdálkodó egység részvényesei számára. Ilyen esetben a tényleges és halasztott adókövetelések és kötelezettségek értékelése a fel nem osztott nyereségre vonatkozó adókulccsal történik.

52B.

Az 52A. bekezdésben leírt esetekben az osztalékok nyereségadó-következményei akkor kerülnek megjelenítésre, amikor az osztalék kifizetésére vonatkozó kötelezettséget megjelenítik. Az osztalékok nyereségadó-következményei közvetlenebbül kapcsolódnak a múltbeli ügyletekhez és eseményekhez, mint a tulajdonosoknak történő kifizetéshez. Ezért az osztalékok nyereségadó-következményeit az időszak eredményében számolják el az 58. bekezdésnek megfelelően, kivéve, amennyiben az osztalékok nyereségadó-következményei az 58(a) és (b) bekezdésben leírt körülményekből származnak.

Az 52A. és az 52B. bekezdést illusztráló példaA következő példa a tényleges és halasztott adókövetelések és -kötelezettségek értékelésével foglalkozik egy olyan jogrendszerben tevékenykedő gazdálkodó egységnél, ahol a fizetendő nyereségadó kulcsa magasabb a fel nem osztott nyereség tekintetében (50 %), és a nyereség felosztásakor az adó visszaigényelhető. A felosztott nyereségre az adókulcs 35 %. 20X1. december 31-én, a mérleg fordulónapján a gazdálkodó egység nem mutatja ki kötelezettségként a mérleg fordulónapja után javasolt, vagy bejelentett osztalékokat. Ennek eredményeként a 20X1. évben osztalék nincs megjelenítve. A 20X1. évi adóköteles nyereség 100 000. A nettó adóköteles átmeneti különbözet a 20X1. évben 40 000.A gazdálkodó egység tényleges adókötelezettséget és tényleges nyereségadó-ráfordítást mutat ki 50 000 értékben. A jövőbeli osztalék eredményeként potenciálisan realizálható összegre követelést nem mutat ki. A gazdálkodó egység egy halasztott adókötelezettséget és halasztott adóráfordítást is kimutat 20 000(40 000 50 %-a) értékben, amely azokat a nyereségadókat testesíti meg, amelyeket a gazdálkodó egység – a fel nem osztott nyereségre vonatkozó adókulcs alapján – akkor fog fizetni, amikor realizálja vagy rendezi az eszközeinek és kötelezettségeinek könyv szerinti értékét.Ezt követően 20X2. március 15-én a gazdálkodó egység az előző évek működési nyereségéből 10 000 osztalékot mutat ki kötelezettségként.20X2. március 15-én a gazdálkodó egység tényleges adó követelésként és a 20X2. évi tényleges adóráfordítás csökkenéseként számolja el az 1 500 nyereségadó megtérülést (a kötelezettségként megjelenített osztalék 15 %-a).

53.

A halasztott adóköveteléseket és -kötelezettségeket nem szabad diszkontálni.

54.

A halasztott adókövetelések és -kötelezettségek megbízható, diszkontált értéken történő megállapításához szükség lenne valamennyi átmeneti különbözet visszafordulása időzítésének a részletes meghatározására. Sok esetben egy ilyen ütemezés elkészítése kivitelezhetetlen, vagy nagyon összetett. Ezért nem helyénvaló a halasztott adókövetelések és -kötelezettségek diszkontálását megkövetelni. A halasztott adókövetelések és -kötelezettségek diszkontálásának lehetővé tétele, de meg nem követelése ugyanakkor olyan adóköveteléseket és -kötelezettségeket eredményezne, amelyek a gazdálkodó egységek között nem hasonlíthatók össze. Ezért ez a standard nem követeli meg, és nem engedi meg a halasztott adókövetelések és -kötelezettségek diszkontálását.

55.

Az átmeneti különbözeteket az eszköz vagy a kötelezettség könyv szerinti értékére vonatkozóan határozzák meg. Ez akkor is érvényes, ha magának a könyv szerinti értéknek a meghatározása diszkontált alapon történik, mint például a nyugdíjazási juttatási kötelmek esetén (lásd az IAS 19 Munkavállalói juttatások standardot).

56.

A halasztott adókövetelés könyv szerinti értékét minden mérlegfordulónapon felül kell vizsgálni. A gazdálkodó egységnek a halasztott adókövetelés könyv szerinti értékét olyan mértékben kell csökkentenie, amennyiben már nem valószínű, hogy elegendő adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni, amely lehetővé teszi a halasztott adókövetelés egészének, vagy egy részének felhasználását. Bármely ilyen csökkentést vissza kell írni olyan mértékben, amennyiben valószínűvé válik, hogy elegendő adóköteles nyereség fog rendelkezésre állni.

A TÉNYLEGES ÉS A HALASZTOTT ADÓ MEGJELENÍTÉSE

57.

Az ügyletek és más események tényleges és halasztott adójának elszámolása összhangban áll magának az ügyletnek, vagy az eseménynek az elszámolásával. Az 58–68C. bekezdés ezt az alapelvet alkalmazza.

Eredménykimutatás

58.

A tényleges és halasztott adót bevételként vagy ráfordításként kell elszámolni, és az időszak eredményében kell figyelembe venni, kivéve, amikor az adó a következő események során keletkezik:

(a)

olyan ügyletek vagy események, amelyek elszámolása – ugyanabban vagy egy másik időszakban – közvetlenül a saját tőkében történik (lásd a 61–65. bekezdést); vagy

(b)

üzleti kombinációk (lásd a 66–68. bekezdést).

59.

A legtöbb halasztott adókötelezettség és halasztott adókövetelés akkor keletkezik, amikor a bevétel vagy a ráfordítás a számviteli eredménybe az egyik időszakban, de az adóköteles nyereségbe (negatív adóalapba) egy másik időszakban számít bele. A keletkező halasztott adót az eredménykimutatásban számolják el. Ilyen például, amikor:

(a)

a járó kamatokból, jogdíjból és osztalékokból származó jövedelmek az IAS 18 Bevételek standard szerint időarányosan számítanak bele a számviteli eredménybe, de a pénzforgalom alapján számítanak bele az adóköteles nyereségbe (negatív adóalapba); és

(b)

az immateriális javak bekerülési értékét aktiválták az IAS 38 standard szerint, és értékcsökkentik az eredménykimutatásban, de adózási szempontból a költségek felmerüléskor levonásra kerültek.

60.

A halasztott adókövetelések és -kötelezettségek könyv szerinti értéke akkor is változhat, ha nincs változás a kapcsolódó átmeneti különbözet összegében. Ez például a következőkből eredhet:

(a)

az adókulcsok vagy az adótörvények változásaiból;

(b)

halasztott adókövetelések megtérülésének újbóli becsléséből; vagy

(c)

egy eszköz realizálásának várható módjában bekövetkezett változásból.

A keletkező halasztott adó az eredménykimutatásban kerül elszámolásra, kivéve azt a részt, amely olyan tételekhez kapcsolódik, amelyeket előzőleg a saját tőke terhére vagy javára számoltak el (lásd a 63. bekezdést).

Közvetlenül a saját tőke javára vagy terhére elszámolt tételek

61.

A tényleges adókat és a halasztott adókat közvetlenül a saját tőke terhére vagy javára kell elszámolni, ha az adó olyan tételekhez kapcsolódik, amelyek elszámolása ugyanabban, vagy egy másik időszakban közvetlenül a saját tőke terhére vagy javára történik.

62.

A Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok megkövetelik, vagy lehetővé teszik, hogy bizonyos tételeket közvetlenül a saját tőke terhére vagy javára számoljanak el. Ilyen tételek például:

(a)

a könyv szerinti értéknek a tárgyi eszközök átértékeléséből származó változása (lásd az IAS 16 standardot);

(b)

a felhalmozott eredmény nyitóegyenlegének helyesbítése, amely vagy egy visszamenőleg alkalmazott számvitelipolitika-változásból, vagy egy hiba helyesbítéséből származik (lásd az IAS 8 Számviteli politika, a számviteli becslések változásai és hibák standardot);

(c)

egy külföldi érdekeltség pénzügyi kimutatásainak átszámításából származó árfolyam-különbözetek (lásd az IAS 21 standardot); és

(d)

egy összetett pénzügyi instrumentum tőkekomponensének elsődleges megjelenítésekor keletkező összeg (lásd a 23. bekezdést).

63.

Kivételes körülmények között nehéz lehet annak a tényleges és halasztott adónak a meghatározása, amelyik a saját tőke terhére vagy javára elszámolt ügyletekre vonatkozik. Ez az eset fordulhat elő például akkor, ha:

(a)

a nyereségadónak sávos kulcsai vannak, és lehetetlen megállapítani azt az adókulcsot, amelyen az adóköteles nyereség (negatív adóalap) meghatározott komponensei adóznak;

(b)

az adókulcsokban vagy más adószabályokban bekövetkezett változások érintik azokat a halasztott adóköveteléseket és -kötelezettségeket, amelyek (részben vagy egészben) olyan tételhez kapcsolódnak, amelyet korábban a saját tőke terhére vagy javára számoltak el; vagy

(c)

egy gazdálkodó egység úgy dönt, hogy egy halasztott adókövetelést ki kell mutatni, vagy hogy a továbbiakban nem lehet egészében megjeleníteni, és a halasztott adókövetelés (részben vagy egészben) egy olyan tételhez kapcsolódik, amelyet korábban a saját tőke terhére vagy javára számoltak el.

Ezekben az esetekben a saját tőke terhére vagy javára elszámolt tételekhez kapcsolódó tényleges és halasztott adók az érintett jogrendszerben a gazdálkodó egység tényleges és halasztott adóinak ésszerű arányos allokációján, vagy olyan módszeren alapulnak, amely a körülményeknek a legjobban megfelel.

64.

Az IAS 16 standard nem határozza meg, hogy a gazdálkodó egység évente átvigye-e azt az összeget az értékelési többletből a felhalmozott eredménybe, amely megegyezik az átértékelt eszköz értékcsökkenésének vagy amortizációjának és az eszköz bekerülési értéke alapján számolt értékcsökkenésének vagy amortizációjának a különbségével. Amennyiben a gazdálkodó egység végez ilyen átvezetést, az átvezetett összeg a bármely kapcsolódó halasztott adó levonása utáni nettó összeg. Hasonló megfontolás vonatkozik az ingatlanok, gépek és berendezések elidegenítésekor történő átvezetésekre.

65.

Amikor egy eszközt adózási szempontból átértékelnek, és az átértékelés egy korábbi időszakban történt számviteli átértékeléshez, vagy egy jövőbeli időszakban végrehajtandó számviteli átértékeléshez kapcsolódik, akkor mind az eszköz átértékelésének, mind pedig az adóalap módosításának az adóhatását a saját tőke terhére vagy javára kell elszámolni abban az időszakban, amelyikben az átértékelés történik. Ha az adózási szempontból történő átértékelés azonban nem kapcsolódik egy korábbi időszakban történt számviteli átértékeléshez, vagy egy jövőbeli időszakban végrehajtandó számviteli átértékeléshez, akkor az adóalap módosításának adóhatásait az eredménykimutatásban kell elszámolni.

65A.

Amikor a gazdálkodó egység osztalékot fizet részvényeseinek, akkor lehet, hogy a gazdálkodó egységnek az osztalék egy részét az adóhatóságnak kell befizetnie a részvényesek nevében. Sok jogrendszerben ezt az összeget forrásadónak hívják. Ezt az adóhatóságnak fizetett, vagy fizetendő összeget a saját tőkével szemben kell elszámolni az osztalék részeként.

Üzleti kombinációból származó halasztott adó

66.

A 19. és a 26(c) bekezdésben található magyarázat szerint az üzleti kombinációk során átmeneti különbözetek merülhetnek fel. Az IFRS 3 Üzleti kombinációk standarddal összhangban a gazdálkodó egységnek az ebből eredő halasztott adóköveteléseket (olyan mértékben, amennyiben a 24. fej