—

a holland kormány képviseletében C. Wissels és M. de Mol, meghatalmazotti minőségben,

—

az Egyesült Királyság Kormánya képviseletében Z. Bryanston-Cross és P. Harris, meghatalmazotti minőségben,

—

az Európai Közösségek Bizottsága képviseletében R. Lyal, A. Weimar és W. Roels, meghatalmazotti minőségben,

1

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap-megállapításról szóló, 1977. május 17-i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o., a továbbiakban: hatodik irányelv) 13. cikke B. része a) pontjának értelmezésére vonatkozik.

2

E kérelmet a holland jog alá tartozó J. C. M. Beheer BV társaság és a Staatssecretaris van Financiën között, az előbbinek címzett, 1997. január 1-jétől1998. december 31-ig terjedő időszak tekintetében 55561 NLG (25244 euró) összegre vonatkozó hozzáadottértékadó-kötelezettséget módosító értesítés tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.

3

A hatodik irányelv 2. cikke (1) bekezdésének értelmében a hozzáadottérték-adó (a továbbiakban: HÉA) alá tartozik: az adóalany által belföldön ellenszolgáltatás fejében teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás.

4

A hatodik irányelv „Adómentességek belföldön” című 13. cikke előírja:

„[…]

B. Egyéb adómentességek

Az egyéb közösségi rendelkezések sérelme nélkül, az általuk meghatározott feltételek mellett a tagállamok mentesítik az adó alól a következőket, annak érdekében, hogy biztosítsák az ilyen mentességek megfelelő és egyértelmű alkalmazását, valamint hogy megakadályozzák az adókijátszásokat, az adókikerüléseket és az esetleges visszaéléseket:

[…]”

5

A hozzáadottérték-adóról szóló 1968. évi törvény (Wet op de omzetbelasting 1968, a továbbiakban: Wet OB 1968) alapügyre alkalmazandó változatának 1. cikke előírja:

„»Hozzáadottérték-adónak« nevezett adót kell fizetni:

[…]”

6

A Wet OB 1968 11. cikke (1) bekezdésének k) pontja ülteti át a holland jogrendbe a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontját:

„1.   Rendelet által meghatározott feltételek mellett adómentesek:

[…]

[…]”

7

Az alapügy felperese a holland jog alá tartozó, és maga is biztosítási ügynöki és közvetítői tevékenységet végző VDL Polisassuradeuren BV (a továbbiakban: VDL) társaság alvállalkozójaként jár el.

8

A VDL egyrészt biztosítási szerződések megkötésekor közvetítőként, másrészt pedig egyes biztosítótársaságok „meghatalmazott képviselőjeként” jár el. Ezen a címen a VDL az utóbbiak nevében önállóan köt biztosítási szerződéseket.

9

Az alapügy felperese által a VDL nevében és javára folytatott tevékenységek biztosítási szerződések kötésére, biztosítási kötvények átruházására, ilyen kötvények kibocsátására, a díjak rendezésére, a biztosítótársaság és a biztosítási kötvények jogosultjainak tájékoztatására terjed ki. Emellett saját kezdeményezésére és függetlenül új biztosításokat ajánl és köt meg.

10

A VDL és az alapügy felperese közti megállapodás értelmében a felperes a VDL-nek nyújtott szolgáltatások fejében az utóbbi társaságnak a biztosítási szerződés megkötéséért fizetett díj 80%-át kitevő díjazásban részesül. A szerződés felmondása esetén a szerződés lejártáig fennmaradó idő arányában köteles a díjat visszafizetni.

11

1997. január 1-je és 1998. december 31-e közötti időszakban az alapügy felperese 55561 NLG összegre vonatkozó (25244 euró) hozzáadottértékadó-kötelezettséget módosító értesítést kapott.

12

Az alapügy felperese eredménytelen panaszt és a Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch-hoz benyújtott, és az utóbbi által azzal az indokkal elutasított fellebbezést követően, hogy nem hivatkozhat a Wet OB 1968 11. cikke (1) bekezdésének k) pontjában előírt mentességre, semmisségi kérelmet nyújtott be a kérdést előterjesztő bírósághoz.

13

Mivel a Hoge Raad der Nederlanden úgy ítélte meg, hogy az alapügy megoldásához a közösségi jog értelmezése szükséges, az eljárás felfüggesztéséről határozott, és előzetes döntéshozatal végett az alábbi kérdéseket terjesztette a Bíróság elé:

„A hatodik irányelv 13. cikke B. részének bevezető mondata és a) pontja kiterjed-e olyan (jogi) személy tevékenységére, amely a biztosítási ügynök és közvetítő jellemző és lényeges tevékenységeit végzi, amelynek során a biztosítási szerződések megkötésekor valamely másik biztosítási ügynök vagy közvetítő nevében jár el?”

14

Előzetesen emlékeztetni kell arra, hogy a hatodik irányelv 13. cikkében foglalt adómentességek leírására használt kifejezéseket szigorúan kell értelmezni, mivel ezek kivételt jelentenek a főszabályhoz képest, miszerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében teljesített minden szolgáltatásnyújtás után HÉA-t kell fizetni (a C-8/01. sz. Taksatorringen-ügyben 2003. november 20-án hozott ítélet [EBHT 2003., I-13711. o.] 36. pontja, a C-472/03. sz. Arthur Andersen ügyben 2005. március 3-án hozott ítélet [EBHT 2005., I-1719. o.] 24. pontja és a C-453/05. sz. Ludwig-ügyben 2007. június 21-én hozott ítélet [EBHT 2007., I-5083. o.] 21. pontja).

15

Szintén az állandó ítélkezési gyakorlatból következik, hogy az említett adómentességek a közösségi jog autonóm fogalmainak minősülnek, amelyek célja annak elkerülése, hogy a HÉA-rendszer alkalmazása tagállamonként eltérjen, és amelyeket a közös HÉA-rendszer általános összefüggéseibe kell beilleszteni (a C-240/99. sz. Skandia-ügyben 2001. március 8-án hozott ítélet [EBHT 2001., I-1951. o.] 23. pontja, és a fent hivatkozott Arthur Andersen ügyben hozott ítélet 22. pontja).

16

Annak érdekében, hogy az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésre hasznos választ lehessen adni, meg kell határozni, hogy annak ellenére, hogy az alapügy felperese kizárólag közvetett kapcsolatban van az általa közvetített biztosítási szerződést aláíró egyik féllel, az e féllel közvetlen kapcsolatban és a hivatkozott felperessel szerződéses kapcsolatban lévő másik adóalany közbenjárása miatt a felperes által e célból nyújtott szolgáltatások mégis a hatodik irányelv 13. cikke B. része a) pontjának értelmében vett biztosítási ügynökök és közvetítők által teljesített, biztosítási és viszontbiztosítási ügyletekhez tartozó szolgáltatásnyújtásnak minősülnek-e.

17

Először is emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság korábban úgy ítélte meg, hogy a biztosítási ügynöki vagy közvetítői minőség a szóban forgó tevékenységek tartalmától függ (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Arthur Andersen ügyben hozott ítélet 32. pontját).

18

E tekintetben elegendő megállapítani, hogy amint az az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból kitűnik, az alapügy felperese által a jelen ítélet 9. pontjában leírtak szerint végzett tevékenységek jellege vitathatatlanul jellemző a biztosítási ügynökök és közvetítők tevékenységére.

19

Másodsorban a biztosítási ügynöknek és közvetítőnek a közreműködésével létrejött biztosítási szerződés feleihez való kapcsolatát illetően meg kell állapítani, hogy arra nem tartalmaz utalást sem a hatodik irányelv, sem pedig a biztosítási ügynökök és alkuszok (korábbi ISIC 630 csoport) tevékenységével összefüggésben a letelepedés és a szolgáltatásnyújtás szabadságának tényleges gyakorlását elősegítő intézkedésekről és különösen az említett tevékenységekre vonatkozó átmeneti intézkedésekről szóló, 1976. december 13-i 77/92/EGK tanácsi irányelv (HL 1977. L 26., 14. o.; magyar nyelvű különkiadás 6. fejezet, 1. kötet, 46. o.).

20

A Bíróság a nemzeti bíróság által az előzetes döntéshozatalra utaló határozatban hivatkozott, fent hivatkozott Taksatorringen-ügyben hozott ítéletének 44. pontjában úgy ítélte azonban meg, hogy a hatodik irányelv 13. cikke B. pontjának a) pontjában szereplő „biztosítási ügynökök és közvetítők által végzett biztosítási és viszontbiztosítási ügyletekhez tartozó szolgáltatásnyújtások” fordulat kizárólag a biztosítóval és a biztosítottal egyaránt kapcsolatban lévő szolgáltatók által nyújtott szolgáltatásokra vonatkozik.

21

E tekintetben a holland kormány hangsúlyozza, hogy az alapügy felperese nincs kapcsolatban a biztosítóval és a biztosítási ügynökként és közvetítőként ténylegesen eljáró VDL javára és nevében végzi tevékenységét. E kormány ebből azt a következtetést vonja le, hogy a biztosítási ügynökként és közvetítőként nyújtott szolgáltatások tekintetében nem hivatkozhat a hatodik irányelv 13. cikke B. pontjának a) pontjában szereplő adómentességre. Ez következik különösen a fent hivatkozott Taksatorringen-ügyben hozott ítélet 44. és a fent hivatkozott Arthur Andersen ügyben hozott ítélet 33. pontjából.

22

Nem elfogadható a holland kormány álláspontja az alvállalkozónak, valamint a biztosítási ügynöknek és közvetítőnek a biztosítási szerződés feleivel való kapcsolatára vonatkozóan.

23

Egyrészt ugyanis kitűnik az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból, hogy bár az alapügy felperese nincs hivatalos kapcsolatban azon biztosítókkal, amelyek javára a VDL közbenjár, azokkal közvetett kapcsolatot tart fenn. Így a biztosítókkal szerződéses kapcsolatban lévő VDL-lel kötött megállapodás révén az alapügynek a VDL nevében és javára eljáró felperese közvetett módon kapcsolatban áll velük.

24

Márpedig hangsúlyozni kell, hogy a Bíróság azon ítélkezési gyakorlatában, amelyre a holland kormány alapítja az érvelését, nem utalt a biztosítási ügynök vagy közvetítő biztosítási szerződés feleivel fenntartott kapcsolatának jellegére, és így nem korlátozta e kapcsolat jellegét valamely meghatározott formára.

25

Így, bár a Bíróság úgy ítélte meg, hogy a fent hivatkozott Taksatorringen- és a fent hivatkozott Arthur Andersen ügyben hozott ítéletek alapjául szolgáló ügyekben szereplő adóalanyok tevékenysége a jellegénél fogva nem minősül a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontja szerinti biztosítási ügyletekhez tartozó biztosítási ügynöki és közvetítői szolgáltatásoknak, nem elemezte ezen adóalanyok biztosítókkal és biztosítottakkal fenntartott kapcsolatát (lásd ebben az értelemben a fent hivatkozott Taksatorringen-ügyben hozott ítélet 44–46. és a fent hivatkozott Arthur Andersen ügyben hozott ítélet 36. pontját).

26

Következésképpen az alapügy felperese nem zárható ki a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontja szerinti adómentességből kizárólag azzal az indokkal, hogy nincs közvetlen kapcsolatban a biztosítókkal, amelyek javára a VDL alvállalkozójaként közvetve jár el a biztosítottakkal szemben.

27

Másrészt a hatodik irányelv 13. cikke B. része a) pontjának szövege főszabály szerint nem zárja ki, hogy a biztosítási ügynök és közvetítő tevékenysége számos olyan különálló szolgáltatásból áll, amely önmagában is a „a biztosítási ügynökök és közvetítők által végzett [biztosítási és viszontbiztosítási ügyletekhez] tartozó szolgáltatásnyújtás” fogalma alá tartozhat (lásd ebben az értelemben a hatodik irányelv 13. cikke B. része d) pontjának 3. alpontját illetően a C-2/95. sz. SDC-ügyben 1997. június 5-én hozott ítélet [EBHT 1997., I-3017. o.] 64. pontját, ezen irányelv 13. cikke B. része d) pontjának 6. alpontját illetően a C-169/04. sz. Abbey National ügyben 2006. május 4-én hozott ítélet [EBHT 2006., I-4027. o.] 67. pontját, ugyanezen irányelv 13. cikke B. része d) pontjának 1. alpontját illetően pedig a fent hivatkozott Ludwig-ügyben hozott ítélet 34. pontját).

28

E körülmények között az adósemlegesség elvéből az következik, hogy a gazdasági szereplőknek meg kell tudniuk választani azt a szervezeti formát, amely kizárólag gazdasági szempontból a legjobban megfelel a számukra, anélkül hogy felmerülne annak kockázata, hogy a tevékenységük kizárásra kerüljön a hatodik irányelv 13. cikke B. része a) pontjában rögzített adómentességből (a hatodik irányelv 13. cikke B. része d) pontja 6. alpontja vonatkozásában lásd a fent hivatkozott Abbey National ügyben hozott ítélet 68. pontját, ugyanezen irányelv 13. cikke B. része d) pontja 1. alpontja vonatkozásában pedig a fent hivatkozott Ludwig-ügyben hozott ítélet 35. pontját).

29

A fenti megfontolásokra tekintettel azt a választ kell adni az előterjesztett kérdésre, hogy a hatodik irányelv 13. cikke B. részének a) pontját úgy kell értelmezni, hogy az a körülmény, miszerint a biztosítási ügynök vagy közvetítő nem közvetlen, hanem más adóalany révén – aki maga közvetlen kapcsolatban van az egyik féllel, és akivel a szóban forgó biztosítási ügynök vagy közvetítő szerződéses kapcsolatban van – közvetett kapcsolatban áll a közvetítésével létrejött biztosítási vagy viszontbiztosítási szerződés feleivel, nem akadálya annak, hogy az utóbbi által nyújtott szolgáltatás a hivatkozott rendelkezés értelmében HÉA-mentességet élvezzen.

30

Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

A fenti indokok alapján a Bíróság (első tanács) a következőképpen határozott:

A tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – közös hozzáadottértékadó-rendszer: egységes adóalap megállapításról szóló, 1977. május 17-i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 13. cikke B. részének a) pontját úgy kell értelmezni, hogy az a körülmény, miszerint a biztosítási ügynök vagy közvetítő nem közvetlen, hanem más adóalany révén – aki maga közvetlen kapcsolatban van az egyik féllel, és akivel a szóban forgó biztosítási ügynök vagy közvetítő szerződéses kapcsolatban van – közvetett kapcsolatban áll a közvetítésével létrejött biztosítási vagy viszontbiztosítási szerződés feleivel, nem akadálya annak, hogy az utóbbi által nyújtott szolgáltatás a hivatkozott rendelkezés értelmében hozzáadottértékadó-mentességet élvezzen.