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Document 32016R1905
Commission Regulation (EU) 2016/1905 of 22 September 2016 amending Regulation (EC) No 1126/2008 adopting certain international accounting standards in accordance with Regulation (EC) No 1606/2002 of the European Parliament and of the Council as regards International Financial Reporting Standard 15 (Text with EEA relevance)
Règlement (UE) 2016/1905 de la Commission du 22 septembre 2016 modifiant le règlement (CE) n° 1126/2008 portant adoption de certaines normes comptables internationales conformément au règlement (CE) n° 1606/2002 du Parlement européen et du Conseil, en ce qui concerne la norme internationale d'information financière 15 (Texte présentant de l'intérêt pour l'EEE)
Règlement (UE) 2016/1905 de la Commission du 22 septembre 2016 modifiant le règlement (CE) n° 1126/2008 portant adoption de certaines normes comptables internationales conformément au règlement (CE) n° 1606/2002 du Parlement européen et du Conseil, en ce qui concerne la norme internationale d'information financière 15 (Texte présentant de l'intérêt pour l'EEE)
C/2016/5906
OJ L 295, 29.10.2016, p. 19–73
(BG, ES, CS, DA, DE, ET, EL, EN, FR, HR, IT, LV, LT, HU, MT, NL, PL, PT, RO, SK, SL, FI, SV)
No longer in force, Date of end of validity: 15/10/2023; abrog. implic. par 32023R1803
29.10.2016 |
FR |
Journal officiel de l'Union européenne |
L 295/19 |
RÈGLEMENT (UE) 2016/1905 DE LA COMMISSION
du 22 septembre 2016
modifiant le règlement (CE) no 1126/2008 portant adoption de certaines normes comptables internationales conformément au règlement (CE) no 1606/2002 du Parlement européen et du Conseil, en ce qui concerne la norme internationale d'information financière 15
(Texte présentant de l'intérêt pour l'EEE)
LA COMMISSION EUROPÉENNE,
vu le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne,
vu le règlement (CE) no 1606/2002 du Parlement européen et du Conseil du 19 juillet 2002 sur l'application des normes comptables internationales (1), et notamment son article 3, paragraphe 1,
considérant ce qui suit:
(1) |
Certaines normes comptables internationales et interprétations, telles qu'existant au 15 octobre 2008, ont été adoptées par le règlement (CE) no 1126/2008 de la Commission (2). |
(2) |
En mai 2014, l'International Accounting Standards Board (IASB) a publié une nouvelle norme internationale d'information financière (IFRS) 15 intitulée Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients. Cette norme vise à améliorer l'information financière sur les produits des activités ordinaires et la comparabilité des chiffres d'affaires bruts dans les états financiers à l'échelle mondiale. |
(3) |
En septembre 2015, l'IASB a publié une modification d'IFRS 15 reportant la date d'entrée en vigueur de cette dernière du 1er janvier 2017 au 1er janvier 2018. |
(4) |
IFRS 15 comporte des références à IFRS 9, qui, à l'heure actuelle, ne peuvent pas être appliquées, IFRS 9 n'ayant pas encore été adoptée par l'Union. Par conséquent, toute référence à IFRS 9 figurant à l'annexe du présent règlement doit s'interpréter comme une référence à la norme comptable internationale (IAS) 39 Instruments financiers: comptabilisation et évaluation. |
(5) |
Dès lors, l'adoption d'IFRS 15 implique la modification des normes suivantes: IFRS 1, 3 et 4, IAS 1, 2, 12, 16, 32, 34, 36, 37, 38, 39 et 40, interprétation du comité international de l'interprétation de la comptabilité financière IFRIC 12, et interprétations du comité permanent d'interprétation SIC 27 et SIC 32, afin d'assurer la cohérence entre les normes comptables internationales. Cela implique également le retrait des normes suivantes: IAS 11 et 18, IFRIC 13, 15 et 18 et SIC 31. |
(6) |
Le groupe consultatif pour l'information financière en Europe (EFRAG) a confirmé qu'IFRS 15 satisfaisait aux critères d'adoption énoncés à l'article 3, paragraphe 2, du règlement (CE) no 1606/2002. |
(7) |
Il y a dès lors lieu de modifier le règlement (CE) no 1126/2008 en conséquence. |
(8) |
Les mesures prévues dans le présent règlement sont conformes à l'avis du comité de réglementation comptable, |
A ADOPTÉ LE PRÉSENT RÈGLEMENT:
Article premier
1. L'annexe du règlement (CE) no 1126/2008 est modifiée comme suit:
a) |
La norme internationale d'information financière (IFRS) 15 «Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients» est insérée tel qu'indiqué à l'annexe du présent règlement; |
b) |
IFRS 1 Première adoption des normes internationales d'information financière, IFRS 3 Regroupements d'entreprises, IFRS 4 Contrats d'assurance, IAS 1 Présentation des états financiers, IAS 2 Stocks, IAS 12 Impôts sur le résultat, IAS 16 Immobilisations corporelles, IAS 32 Instruments financiers: présentation, IAS 34 Information financière intermédiaire, IAS 36 Dépréciation d'actifs, IAS 37 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels, IAS 38 Immobilisations incorporelles, IAS 39 Instruments financiers: comptabilisation et évaluation, IAS 40 Immeubles de placement, l'interprétation du comité international de l'interprétation de la comptabilité financière IFRIC 12 — Accords de concession de services, et les interprétations du comité permanent d'interprétation SIC 27 Évaluation de la substance des transactions impliquant la forme juridique d'un contrat de location et SIC 32 Immobilisations incorporelles — coûts liés aux sites web sont modifiées conformément à la norme IFRS 15, tel qu'indiqué à l'annexe du présent règlement; |
c) |
IAS 11 Contrats de construction, IAS 18 Produits des activités ordinaires, IFRIC 13 Programmes de fidélisation de la clientèle, IFRIC 15 Contrats de construction de biens immobiliers, IFRIC 18 Transferts d'actifs provenant de clients et SIC-31 Produits des activités ordinaires — opérations de troc portant sur des services de publicité sont remplacées conformément à la norme IFRS 15, tel qu'indiqué à l'annexe du présent règlement. |
2. Toute référence à IFRS 9 figurant à l'annexe du présent règlement doit s'interpréter comme une référence à IAS 39 Instruments financiers: comptabilisation et évaluation
Article 2
Les entreprises appliquent les modifications des normes visées à l'article 1er, paragraphe 1, au plus tard à la date d'ouverture de leur premier exercice commençant le 1er janvier 2018 ou après cette date.
Article 3
Le présent règlement entre en vigueur le vingtième jour suivant celui de sa publication au Journal officiel de l'Union européenne.
Le présent règlement est obligatoire dans tous ses éléments et directement applicable dans tout État membre.
Fait à Bruxelles, le 22 septembre 2016.
Par la Commission
Le président
Jean-Claude JUNCKER
(1) JO L 243 du 11.9.2002, p. 1.
(2) Règlement (CE) no 1126/2008 de la Commission du 3 novembre 2008 portant adoption de certaines normes comptables internationales conformément au règlement (CE) no 1606/2002 du Parlement européen et du Conseil (JO L 320 du 29.11.2008, p. 1).
ANNEXE
Norme internationale d'information financière 15
Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients
Norme internationale d'information financière 15
Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients
OBJECTIF
1. |
L'objectif de la présente norme est d'établir les principes que l'entité doit appliquer pour présenter des informations utiles aux utilisateurs des états financiers concernant la nature, le montant, le calendrier et le degré d'incertitude des produits des activités ordinaires et des flux de trésorerie provenant d'un contrat conclu avec un client. |
Pour satisfaire à l'objectif
2. |
Pour satisfaire à l'objectif énoncé au paragraphe 1, la présente norme pose comme principe fondamental que l'entité doit comptabiliser les produits des activités ordinaires de manière à rendre compte de la fourniture des biens ou services promis aux clients dans une mesure qui reflète la contrepartie à laquelle l'entité s'attend à avoir droit en échange de ces biens ou services. |
3. |
L'entité doit tenir compte des conditions du contrat et de tous les faits et circonstances pertinents lorsqu'elle applique la présente norme. L'entité doit appliquer la présente norme, y compris les mesures de simplification dont elle se prévaut, le cas échéant, de façon uniforme à tous les contrats présentant des caractéristiques similaires et conclus dans des circonstances similaires. |
4. |
La présente norme précise le traitement comptable applicable à un contrat individuel conclu avec un client. Par mesure de simplification, l'entité peut toutefois appliquer la présente norme à un portefeuille de contrats (ou obligations de prestation) présentant des caractéristiques similaires si elle peut raisonnablement s'attendre à ce que les effets sur les états financiers de l'application de la présente norme au portefeuille ne diffèrent pas de manière significative des effets que produirait l'application de la présente norme à chacun des contrats (ou à chacune des obligations de prestation) composant ce portefeuille. Lorsqu'elle comptabilise un portefeuille, l'entité doit utiliser des estimations et des hypothèses qui reflètent la taille et la composition du portefeuille. |
CHAMP D'APPLICATION
5. |
L'entité doit appliquer la présente norme à tous les contrats conclus avec des clients, à l'exception des suivants:
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6. |
L'entité doit appliquer la présente norme à un contrat (hormis ceux énumérés au paragraphe 5) seulement si l'autre partie au contrat est un client. Un client est une partie ayant conclu un contrat avec une entité en vue d'obtenir, en échange d'une contrepartie, des biens ou des services issus des activités ordinaires de l'entité. L'autre partie au contrat n'est pas un client si, par exemple, elle a conclu un contrat avec l'entité en vue de participer à une activité ou à un processus dont les risques et les avantages sont partagés par les parties au contrat (comme dans le cas d'un accord de collaboration visant le développement d'un actif) et non en vue d'obtenir des biens ou des services issus des activités ordinaires de l'entité. |
7. |
Il se peut qu'un contrat conclu avec un client entre en partie dans le champ d'application de la présente norme et en partie dans le champ d'application d'autres normes énumérées au paragraphe 5.
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8. |
La présente norme précise le traitement comptable des coûts marginaux encourus par l'entité pour l'obtention d'un contrat avec un client et des coûts engagés pour l'exécution de celui-ci lorsque ces coûts n'entrent pas dans le champ d'application d'une autre norme (voir paragraphes 91 à 104). L'entité ne doit appliquer ces paragraphes qu'aux coûts engagés se rapportant à un (ou à une partie d'un) contrat conclu avec un client qui entre dans le champ d'application de la présente norme. |
COMPTABILISATION
Identification du contrat
9. |
L'entité ne doit comptabiliser un contrat conclu avec un client qui entre dans le champ d'application de la présente norme que lorsque toutes les conditions suivantes sont remplies:
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10. |
Un contrat est un accord entre deux parties ou plus, qui crée des droits et des obligations exécutoires. Le caractère exécutoire des droits et des obligations créés par un contrat est affaire de droit. Un contrat peut être écrit ou verbal, ou découler implicitement des pratiques commerciales habituelles de l'entité. Les pratiques et procédures d'établissement de contrats avec les clients varient selon les lois applicables dans chaque pays, les secteurs d'activité et les entités. Elles peuvent aussi varier au sein d'une même entité (en fonction, par exemple, de la catégorie de clients ou de la nature des biens ou des services promis). L'entité doit tenir compte de ces pratiques et procédures pour déterminer si un accord conclu avec un client crée des droits et des obligations exécutoires pour l'entité et, le cas échéant, à quel moment. |
11. |
Il arrive que certains contrats conclus avec des clients n'aient pas de durée fixe et qu'ils puissent être résiliés ou modifiés à tout moment par l'une ou l'autre des parties. D'autres contrats peuvent se renouveler automatiquement sur une base périodique stipulée dans le contrat. L'entité doit appliquer la présente norme pour la durée du contrat (c'est-à-dire la période contractuelle) pendant laquelle les parties au contrat ont des droits et des obligations actuels ayant force exécutoire. |
12. |
Aux fins de l'application de la présente norme, il n'existe pas de contrat si chacune des parties a unilatéralement le droit exécutoire de mettre fin à un contrat totalement inexécuté sans indemniser la ou les autres parties. Un contrat est totalement inexécuté si les deux conditions ci-dessous sont remplies:
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13. |
Si un contrat conclu avec un client remplit les conditions énoncées au paragraphe 9 au moment de sa passation, l'entité ne doit pas réexaminer si ces conditions demeurent remplies, sauf en cas d'indication d'un changement important dans les faits et circonstances. Par exemple, si la capacité du client à payer la contrepartie se détériore de façon importante, l'entité évaluera de nouveau la probabilité qu'elle recouvre la contrepartie à laquelle elle aura droit en échange des biens ou des services restants à fournir au client. |
14. |
Si un contrat conclu avec un client ne remplit pas les conditions énoncées au paragraphe 9, l'entité doit continuer à évaluer le contrat afin de déterminer si celui-ci remplit ultérieurement les conditions énoncées au paragraphe 9. |
15. |
Si un contrat conclu avec un client ne remplit pas les conditions énoncées au paragraphe 9 et que l'entité reçoit une contrepartie de la part du client, l'entité ne doit la comptabiliser en produits des activités ordinaires que lorsque l'une des situations suivantes se produit:
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16. |
L'entité doit comptabiliser la contrepartie reçue de la part du client comme un passif jusqu'à ce que l'une des situations énoncées au paragraphe 15 se produise ou jusqu'à ce que les conditions énoncées au paragraphe 9 soient ultérieurement remplies (voir paragraphe 14). En fonction des faits et circonstances se rapportant au contrat, le passif comptabilisé représente l'obligation de l'entité de fournir dans l'avenir des biens ou des services au client ou de rembourser la contrepartie reçue de la part de celui-ci. Dans un cas comme dans l'autre, le passif doit être évalué au montant de contrepartie reçue de la part du client. |
Regroupement de contrats
17. |
L'entité doit regrouper des contrats conclus en même temps ou presque en même temps avec le même client (ou avec des parties liées à celui-ci) et les comptabiliser comme un seul et même contrat si au moins une des conditions ci-dessous est remplie:
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Modification de contrat
18. |
Une modification de contrat est un changement qui touche la portée et/ou le prix d'un contrat et qui est approuvé par les parties au contrat. Dans certains secteurs d'activité et dans certaines juridictions, une modification de contrat peut être appelée commande de modification, variation ou amendement. Il y a modification de contrat lorsque les parties au contrat approuvent une modification qui crée de nouveaux droits et obligations exécutoires pour les parties au contrat, ou qui modifie les droits et obligations exécutoires existants des parties au contrat. L'approbation d'une modification de contrat peut se faire par écrit ou verbalement, ou découler implicitement des pratiques commerciales habituelles des parties. Si une modification de contrat n'est pas approuvée par les parties au contrat, l'entité doit continuer d'appliquer la présente norme au contrat existant jusqu'à ce que la modification soit approuvée. |
19. |
Il peut y avoir modification de contrat même si les parties à un contrat sont en désaccord quant au changement touchant la portée et/ou le prix du contrat ou même si les parties ont approuvé un changement touchant la portée du contrat sans avoir encore déterminé le changement correspondant à apporter au prix. Pour déterminer si les droits et obligations créés ou modifiés à la suite de la modification ont force exécutoire, l'entité doit tenir compte de tous les faits et circonstances pertinents, y compris les conditions du contrat et autres éléments probants. Si les parties à un contrat ont approuvé un changement touchant la portée du contrat sans avoir encore déterminé le changement correspondant à apporter au prix, l'entité doit estimer le changement à apporter au prix de transaction du fait de la modification conformément aux paragraphes 50 à 54 portant sur l'estimation de la contrepartie variable et aux paragraphes 56 à 58 portant sur la limitation des estimations de contrepartie variable. |
20. |
L'entité doit comptabiliser une modification de contrat comme un contrat distinct si les deux conditions suivantes sont remplies:
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21. |
Si une modification de contrat n'est pas comptabilisée comme un contrat distinct conformément au paragraphe 20, l'entité doit comptabiliser les biens ou les services promis non encore fournis à la date de la modification (c'est-à-dire les biens ou services promis restants) selon l'une ou l'autre des manières suivantes:
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Identification des obligations de prestation
22. |
À la passation d'un contrat avec un client, l'entité doit apprécier les biens ou services promis dans le contrat et identifier comme une obligation de prestation chaque promesse de fournir au client:
|
23. |
Une série de biens ou de services distincts est fournie au client au même rythme lorsque les deux conditions suivantes sont remplies:
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Promesses contenues dans les contrats conclus avec des clients
24. |
Un contrat conclu avec un client énonce en général de manière explicite les biens ou services que l'entité promet de fournir au client. Cependant, les obligations de prestation contenues dans un contrat conclu avec un client peuvent ne pas se limiter aux biens ou services énoncés de manière explicite dans le contrat. En effet, un contrat conclu avec un client peut également comprendre des promesses découlant implicitement des pratiques commerciales habituelles, de la politique affichée ou de déclarations précises de l'entité si, au moment de la conclusion du contrat, ces promesses amènent le client à légitimement s'attendre à ce que l'entité lui fournisse un bien ou un service. |
25. |
Les obligations de prestation ne comprennent pas les activités que l'entité doit mener pour exécuter un contrat, à moins qu'un bien ou un service ne soit fourni au client à travers ces activités. Par exemple, un prestataire de services peut devoir effectuer diverses tâches administratives pour établir un contrat. La réalisation de ces tâches n'entraîne pas la fourniture d'un service au client. Par conséquent, ces activités d'établissement de contrat ne constituent pas une obligation de prestation. |
Biens ou services distincts
26. |
Selon le contrat, les biens ou services promis peuvent comprendre notamment:
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27. |
Un bien ou un service promis à un client est distinct dès lors que les deux conditions ci-dessous sont remplies:
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28. |
Le client peut tirer parti d'un bien ou d'un service selon le paragraphe 27 a) s'il peut l'utiliser, le consommer, le vendre pour un montant supérieur à sa valeur de rebut ou le détenir de quelque autre façon produisant des avantages économiques. Dans certains cas, le client peut tirer parti d'un bien ou d'un service pris isolément. Dans d'autres cas, le client peut ne pouvoir tirer parti d'un bien ou d'un service qu'en le combinant avec d'autres ressources aisément disponibles. Une ressource aisément disponible est un bien ou un service vendu séparément (par l'entité ou une autre entité) ou une ressource que le client a déjà obtenue auprès de l'entité (y compris un bien ou un service que l'entité aura déjà fourni au client conformément au contrat) ou dans le cadre d'autres opérations ou événements. Divers facteurs peuvent indiquer que le client peut tirer parti d'un bien ou d'un service pris isolément ou en le combinant avec d'autres ressources aisément disponibles. Le fait que l'entité vende régulièrement un bien ou un service séparément en est un exemple. |
29. |
Les facteurs indiquant que la promesse d'une entité de fournir un bien ou un service à un client peut être identifiée séparément des autres promesses contenues dans le contrat (conformément au paragraphe 27 b)] comprennent notamment les points suivants:
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30. |
Si un bien ou un service promis n'est pas distinct, l'entité doit le regrouper avec d'autres biens ou services promis jusqu'à ce qu'elle obtienne un groupe de biens ou de services distinct. Dans certains cas, cela peut amener l'entité à comptabiliser comme une seule et même obligation de prestation tous les biens ou services promis dans un contrat. |
Obligations de prestation remplies
31. |
L'entité doit comptabiliser des produits des activités ordinaires lorsqu'elle a rempli (ou à mesure qu'elle remplit) une obligation de prestation en fournissant au client le bien ou service promis (c'est-à-dire en transférant un actif). Un actif est transféré lorsque le client en a obtenu (ou à mesure qu'il en obtient) le contrôle. |
32. |
Pour chaque obligation de prestation identifiée selon les paragraphes 22 à 30, l'entité doit déterminer au moment de la passation du contrat si elle remplira l'obligation de prestation progressivement (selon les paragraphes 35 à 37) ou si elle remplira l'obligation de prestation à un moment précis (selon le paragraphe 38). Si l'entité ne remplit pas l'obligation de prestation progressivement, c'est qu'elle la remplit à un moment précis. |
33. |
Les biens et les services sont des actifs, même si ce n'est que momentanément, lorsqu'ils sont reçus et utilisés (comme c'est le cas de nombreux services). Par contrôle d'un actif, on entend la capacité de décider de l'utilisation de celui-ci et d'en tirer la quasi-totalité des avantages restants. Le contrôle comprend la capacité d'empêcher d'autres entités de décider de l'utilisation de l'actif et d'obtenir les avantages y afférents. Les avantages afférents à un actif sont les flux de trésorerie potentiels (entrées ou économies de sorties) qui peuvent être obtenus directement ou indirectement, notamment selon les façons suivantes:
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34. |
Lorsque l'entité évalue si un client obtient le contrôle d'un actif, elle doit tenir compte de tout accord prévoyant le rachat de l'actif (voir paragraphes B64 à B76). |
Obligations de prestation remplies progressivement
35. |
L'entité transfère le contrôle d'un bien ou d'un service progressivement et, de ce fait, remplit une obligation de prestation et comptabilise des produits des activités ordinaires progressivement si au moins une des conditions suivantes est remplie:
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36. |
L'entité ne peut utiliser autrement l'actif créé par sa prestation si des limitations contractuelles l'empêchent de destiner facilement l'actif à une autre utilisation pendant la création ou la valorisation de cet actif, ou si des limitations pratiques l'empêchent de destiner facilement à une autre utilisation l'actif dans sa forme définitive. C'est à la passation du contrat que l'entité apprécie si elle peut utiliser autrement un actif. L'entité ne doit pas modifier cette appréciation par la suite, sauf si les parties au contrat approuvent une modification de contrat qui change de manière significative l'obligation de prestation. Les paragraphes B6 à B8 fournissent des indications pour apprécier si un actif peut être utilisé autrement par l'entité. |
37. |
L'entité doit tenir compte des conditions du contrat, ainsi que dispositions législatives qui s'appliquent à celui-ci, lorsqu'elle apprécie si elle a un droit exécutoire à un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à la date considérée conformément au paragraphe 35 c). Il n'est pas nécessaire que le droit à un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à cette date corresponde à un montant prédéterminé. Cependant, à tout moment pendant toute la durée du contrat, l'entité doit avoir droit à un montant qui permet de la rémunérer au moins pour la prestation effectuée jusqu'à la résiliation du contrat si celui-ci est résilié par le client ou un tiers pour des raisons autres que la non-exécution de la prestation attendue. Les paragraphes B9 à B13 fournissent des indications pour apprécier si un droit à un paiement existe, s'il a un caractère exécutoire, et s'il donne droit à l'entité d'être payée pour la prestation effectuée jusqu'à la date considérée. |
Obligations de prestation remplies à un moment précis
38. |
Si une obligation de prestation n'est pas remplie progressivement selon les paragraphes 35 à 37, c'est que l'entité la remplit à un moment précis. Pour déterminer le moment précis où le client obtient le contrôle d'un actif promis et où l'entité remplit de ce fait une obligation de prestation, l'entité doit tenir compte des dispositions visant le contrôle énoncées aux paragraphes 31 à 34. De plus, elle doit prendre en compte les éléments indicatifs d'un transfert de contrôle, qui comprennent notamment les suivants:
|
Évaluation de la mesure dans laquelle une obligation de prestation est remplie
39. |
Pour chaque obligation de prestation remplie progressivement selon les paragraphes 35 à 37, l'entité doit comptabiliser les produits des activités ordinaires progressivement, en évaluant à cette fin la mesure dans laquelle l'obligation est remplie (le degré d'avancement). L'évaluation du degré d'avancement a pour objectif de refléter la progression du transfert par l'entité du contrôle des biens ou des services promis au client (c'est-à-dire la mesure dans laquelle l'obligation de prestation est remplie). |
40. |
Pour chaque obligation de prestation remplie progressivement, l'entité doit appliquer une seule et même méthode d'évaluation du degré d'avancement, et l'appliquer de manière uniforme aux obligations de prestation similaires et dans des circonstances similaires. À la fin de chaque période de reporting, l'entité doit évaluer de nouveau le degré d'avancement pour chaque obligation de prestation remplie progressivement. |
Méthodes d'évaluation du degré d'avancement
41. |
Les méthodes appropriées pour évaluer le degré d'avancement sont fondées soit sur les jalons externes, soit sur les jalons internes. Les paragraphes B14 à B19 fournissent des indications sur l'utilisation de l'une ou l'autre méthode pour évaluer le degré d'avancement de l'entité dans l'exécution d'une obligation de prestation. Lorsqu'elle détermine la méthode appropriée pour évaluer le degré d'avancement, l'entité doit prendre en compte la nature du bien ou du service qu'elle a promis de fournir au client. |
42. |
Lorsqu'elle applique une méthode pour évaluer le degré d'avancement, l'entité doit exclure de l'évaluation tous les biens et services dont elle ne transfère pas le contrôle au client. Inversement, elle doit y inclure tous les biens et services dont elle transfère le contrôle au client lorsqu'elle remplit son obligation de prestation. |
43. |
Comme les circonstances changent au fil du temps, l'entité doit mettre à jour son évaluation du degré d'avancement afin de refléter les changements quant au résultat de l'obligation de prestation. Ces changements apportés par l'entité à son évaluation du degré d'avancement doivent être comptabilisés comme des changements d'estimation comptable selon IAS 8 Méthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs. |
Évaluation raisonnable du degré d'avancement
44. |
L'entité ne doit comptabiliser des produits des activités ordinaires au titre d'une obligation de prestation remplie progressivement que si elle peut faire une évaluation raisonnable de la mesure dans laquelle l'obligation est remplie (le degré d'avancement). L'entité ne peut faire une telle évaluation si elle ne dispose pas des informations fiables nécessaires à l'application d'une méthode appropriée d'évaluation du degré d'avancement. |
45. |
Dans certaines circonstances (par exemple dans les premiers stades d'un contrat), il se peut que l'entité ne soit pas en mesure de faire une évaluation raisonnable du résultat d'une obligation de prestation, bien qu'elle s'attende à recouvrer les coûts engagés pour remplir celle-ci. L'entité ne doit alors comptabiliser des produits des activités ordinaires qu'à hauteur des coûts engagés, jusqu'à ce qu'elle puisse faire une évaluation raisonnable du résultat de l'obligation de prestation. |
ÉVALUATION
46. |
Lorsqu'elle a rempli (ou à mesure qu'elle remplit) une obligation de prestation, l'entité doit comptabiliser en produits des activités ordinaires le montant du prix de transaction (dont sont exclues les estimations de la contrepartie variable qui font l'objet d'une limitation conformément aux paragraphes 56 à 58) affecté à cette obligation. |
Détermination du prix de transaction
47. |
Pour déterminer le prix de transaction, l'entité doit prendre en compte les conditions du contrat et ses pratiques commerciales habituelles. Le prix de transaction est le montant de contrepartie auquel l'entité s'attend à avoir droit en échange de la fourniture de biens ou de services promis à un client, à l'exclusion des sommes perçues pour le compte de tiers (par exemple les taxes de vente). La contrepartie promise dans un contrat conclu avec un client peut consister en des montants déterminés, des montants variables, ou les deux. |
48. |
La nature, le calendrier et le montant de la contrepartie promise par le client ont une incidence sur l'estimation du prix de transaction. Lorsqu'elle détermine le prix de transaction, l'entité tient compte de l'effet de tous les éléments suivants:
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49. |
Aux fins de la détermination du prix de transaction, l'entité doit supposer que les biens ou les services seront fournis au client comme promis conformément au contrat existant et que le contrat ne sera pas résilié, renouvelé ou modifié. |
Contrepartie variable
50. |
Si la contrepartie promise dans le contrat comprend un montant variable, l'entité doit estimer le montant de contrepartie auquel elle aura droit en échange de la fourniture des biens ou des services promis au client. |
51. |
Le montant de contrepartie peut varier en raison de rabais, de remises, de remboursements, d'avoirs (notes de crédit), de concessions sur le prix, d'incitations, de primes de performance, de pénalités ou d'autres éléments similaires. La contrepartie promise peut également varier si le droit de l'entité à la contrepartie dépend de la réalisation ou de la non-réalisation d'un événement futur. Par exemple, le montant de contrepartie est variable dans le cas où un produit est vendu avec un droit de retour ou dans le cas où un montant déterminé (prime de performance) est lié à l'atteinte d'une étape déterminée. |
52. |
Le caractère variable de la contrepartie promise par un client peut être clairement stipulé dans le contrat. Autrement, la contrepartie promise est variable lorsque l'une ou l'autre des conditions suivantes existe:
|
53. |
Pour estimer le montant de contrepartie variable, l'entité doit utiliser celle des deux méthodes ci-dessous qui devrait, selon elle, estimer le plus exactement possible le montant de contrepartie auquel elle aura droit.
|
54. |
Lorsqu'elle estime l'incidence d'une incertitude sur le montant de contrepartie variable auquel elle aura droit, l'entité doit appliquer la même méthode de façon systématique pendant toute la durée du contrat. De plus, elle doit tenir compte de toute l'information (historique, actuelle et prévisionnelle) raisonnablement disponible et déterminer un nombre raisonnable de montants de contrepartie possibles. L'information que l'entité utilise pour estimer le montant de contrepartie variable est habituellement semblable à celle que l'équipe de direction de l'entité utilise pour préparer ses réponses aux appels d'offres et pour déterminer les prix des biens ou des services promis. |
Passif au titre de remboursement futur
55. |
Si l'entité reçoit une contrepartie de la part d'un client et s'attend à la lui rembourser en tout ou en partie, elle doit comptabiliser un passif au titre du remboursement futur. Ce passif est évalué au montant de la contrepartie reçue (ou à recevoir) auquel l'entité ne s'attend pas à avoir droit (c'est-à-dire les montants non compris dans le prix de transaction). Le passif au titre du remboursement futur (ainsi que la modification correspondante du prix de transaction et, par conséquent, du passif sur contrat) doit être mis à jour à la fin de chaque période de reporting pour tenir compte des changements de circonstances. Pour comptabiliser un passif au titre du remboursement futur dans le cas d'une vente avec droit de retour, l'entité doit appliquer les indications fournies dans les paragraphes B20 à B27. |
Limitation des estimations de contrepartie variable
56. |
L'entité ne doit inclure dans le prix de transaction tout ou partie du montant de contrepartie variable estimé conformément au paragraphe 53 que dans la seule mesure où il est hautement probable que la levée ultérieure de l'incertitude relative à la contrepartie variable ne donnera pas lieu à un ajustement à la baisse important du montant cumulatif des produits des activités ordinaires comptabilisé. |
57. |
Lorsqu'elle apprécie s'il est hautement probable que la levée ultérieure de l'incertitude relative à la contrepartie variable ne donnera pas lieu à un ajustement à la baisse important du montant cumulatif des produits des activités ordinaires comptabilisé, l'entité doit tenir compte à la fois de la probabilité et de l'ampleur de l'ajustement à la baisse des produits des activités ordinaires. Les facteurs pouvant augmenter la probabilité ou l'ampleur d'un ajustement à la baisse des produits des activités ordinaires comprennent notamment les éléments suivants:
|
58. |
L'entité doit appliquer le paragraphe B63 pour comptabiliser une contrepartie prenant la forme de redevances attendues en échange de l'octroi de droits de propriété intellectuelle, qui sont basées sur le montant des ventes ou sur l'utilisation. |
Réévaluation de la contrepartie variable
59. |
À la fin de chaque période de reporting, l'entité doit mettre à jour le prix de transaction estimé (et donc son appréciation quant à savoir si une limitation s'applique à l'estimation d'une contrepartie variable), afin de présenter une image fidèle des circonstances existant à la fin de la période et des changements de circonstances survenus au cours de la période. L'entité doit comptabiliser les modifications du prix de transaction conformément aux paragraphes 87 à 90. |
Existence d'une composante financement importante dans le contrat
60. |
Lorsqu'elle détermine le prix de transaction, l'entité doit ajuster le montant de contrepartie promis pour tenir compte des effets de la valeur temps de l'argent si le calendrier des paiements convenu par les parties au contrat (de manière explicite ou implicite) procure au client ou à l'entité un avantage important relatif au financement de la fourniture des biens ou des services au client. En pareil cas, le contrat comporte une composante financement importante. Un contrat peut comporter une composante financement importante que la promesse de financement soit explicitement stipulée dans le contrat ou qu'elle soit sous-entendue dans les modalités de paiement convenues par les parties au contrat. |
61. |
Lorsque le montant de contrepartie promis est ajusté pour tenir compte d'une composante financement importante, l'objectif pour l'entité est de comptabiliser les produits des activités ordinaires pour un montant reflétant le prix qu'un client paierait au comptant pour ces biens ou ces services au moment où ils lui sont fournis (ou à mesure qu'ils le sont) (c'est-à-dire le prix de vente au comptant). Lorsqu'elle apprécie si un contrat comporte une composante financement et si cette dernière est importante par rapport au contrat, l'entité doit tenir compte de tous les faits et circonstances, dont les deux suivants:
|
62. |
Nonobstant l'appréciation réalisée conformément au paragraphe 61, un contrat conclu avec un client ne comporte pas de composante financement importante si l'un des facteurs suivants existe:
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63. |
Par mesure de simplification, l'entité n'est pas tenue d'ajuster le montant de contrepartie promis pour tenir compte des effets d'une composante financement importante si, au moment de la passation du contrat, elle s'attend à ce que l'intervalle entre le moment où elle fournira un bien ou un service promis au client et le moment où le client paiera ce bien ou ce service n'excède pas un an. |
64. |
Pour atteindre l'objectif du paragraphe 61 lorsqu'elle ajuste le montant de contrepartie promis pour tenir compte d'une composante financement importante, l'entité doit utiliser le taux d'actualisation qui serait reflété dans une transaction de financement distincte entre elle et le client au moment de la passation du contrat. Ce taux tient compte des caractéristiques de crédit de la partie qui, aux termes du contrat, bénéficie du financement, ainsi que de toute sûreté réelle ou personnelle fournie par le client ou l'entité, y compris les actifs transférés dans le cadre du contrat. L'entité peut être en mesure de déterminer ce taux en identifiant le taux d'actualisation qui permet de rendre le montant nominal de la contrepartie promise égal au prix que le client paierait au comptant pour les biens ou les services au moment où ils lui sont fournis (ou à mesure qu'ils le sont). Après la passation du contrat, l'entité ne doit pas mettre à jour le taux d'actualisation en fonction de l'évolution des taux d'intérêt ou d'autres changements de circonstances (tels qu'un changement dans l'appréciation du risque de crédit du client). |
65. |
L'entité doit présenter dans l'état du résultat global l'effet du financement (produits d'intérêts ou charges d'intérêts) séparément des produits des activités ordinaires tirés des contrats conclus avec des clients. Les produits d'intérêts ou les charges d'intérêts ne sont comptabilisés que dans la mesure où un actif sur contrat (ou une créance) ou un passif sur contrat est constaté lors de la comptabilisation d'un contrat conclu avec un client. |
Contrepartie autre qu'en numéraire
66. |
Pour déterminer le prix de transaction dans le cas de contrats dans lesquels le client promet une contrepartie autre qu'en numéraire, l'entité doit évaluer à la juste valeur la contrepartie autre qu'en numéraire reçue (ou promise). |
67. |
Si elle ne peut en estimer raisonnablement la juste valeur, l'entité doit évaluer la contrepartie autre qu'en numéraire indirectement, par référence au prix de vente séparé des biens ou des services promis au client (ou à la catégorie de clients) en échange de la contrepartie. |
68. |
La juste valeur de la contrepartie autre qu'en numéraire peut varier en raison de la forme de la contrepartie (par exemple, le prix d'une action qu'une entité a le droit de recevoir d'un client peut fluctuer). Si la juste valeur de la contrepartie autre qu'en numéraire promise par un client varie pour des raisons autres que la seule forme de la contrepartie (par exemple, en fonction de la prestation de l'entité), l'entité doit appliquer les dispositions des paragraphes 56 à 58. |
69. |
Si le client fait un apport de biens ou de services (par exemple des matières premières, de l'équipement ou de la main-d'œuvre) pour faciliter l'exécution du contrat par l'entité, cette dernière doit apprécier si elle obtient le contrôle des biens ou des services apportés. Dans l'affirmative, elle doit comptabiliser ces biens ou ces services à titre de contrepartie autre qu'en numéraire reçue de la part du client. |
Contrepartie payable au client
70. |
Les contreparties payables au client sont les sommes en numéraire que l'entité paie, ou s'attend à payer, à celui-ci (ou à d'autres tiers qui se procurent les biens ou les services de l'entité auprès du client). Il peut également s'agir d'un avoir (note de crédit) ou d'autres éléments (par exemple, un coupon ou un bon) qui peuvent être portés en diminution des sommes dues à l'entité (ou à d'autres tiers qui se procurent les biens ou les services de l'entité auprès du client). L'entité doit comptabiliser une contrepartie payable au client comme une réduction du prix de transaction et, donc, comme une réduction des produits des activités ordinaires, à moins que le paiement ne soit effectué en échange d'un bien ou d'un service distinct (comme décrit aux paragraphes 26 à 30) que le client fournit à l'entité. Si la contrepartie payable au client comprend un montant variable, l'entité doit estimer le prix de transaction (y compris apprécier si une limitation s'applique à l'estimation de la contrepartie variable) conformément aux paragraphes 50 à 58. |
71. |
Si la contrepartie payable au client est un paiement pour un bien ou un service distinct reçu de la part du client, l'entité doit comptabiliser l'achat du bien ou du service de la même façon que ses autres achats auprès de ses fournisseurs. Si le montant de la contrepartie payable au client excède la juste valeur du bien ou du service distinct que l'entité reçoit de celui-ci, l'entité doit comptabiliser l'excédent comme une réduction du prix de transaction. Si l'entité ne peut raisonnablement estimer la juste valeur du bien ou du service reçu de la part du client, elle doit comptabiliser la totalité de la contrepartie payable au client comme une réduction du prix de transaction. |
72. |
En conséquence, si la contrepartie payable au client est comptabilisée comme une réduction du prix de transaction, l'entité doit comptabiliser la réduction des produits des activités ordinaires lorsque (ou à mesure que) survient le plus tardif des deux événements ci-dessous:
|
Répartition du prix de transaction entre les obligations de prestation
73. |
La répartition du prix de transaction a pour objectif d'affecter à chaque obligation de prestation distincte (ou bien ou service distinct) un montant qui reflète le montant de contrepartie auquel l'entité s'attend à avoir droit en échange de la fourniture des biens ou des services promis au client. |
74. |
Pour atteindre l'objectif de répartition, l'entité doit répartir le prix de transaction entre chacune des obligations de prestation identifiées dans le contrat en proportion des prix de vente séparés, conformément aux paragraphes 76 à 80, sauf dans les cas précisés aux paragraphes 81 à 83 (répartition d'une remise) et aux paragraphes 84 à 86 (répartition d'une contrepartie comprenant des montants variables). |
75. |
Les paragraphes 76 à 86 ne s'appliquent pas si le contrat ne prévoit qu'une seule obligation de prestation. Cependant, les paragraphes 84 à 86 peuvent s'appliquer si l'entité promet de fournir une série de biens ou de services distincts identifiée comme une seule et même obligation de prestation selon le paragraphe 22 b) et que la contrepartie promise comprend des montants variables. |
Répartition sur la base des prix de vente séparés
76. |
Pour répartir le prix de transaction entre chacune des obligations de prestation sur la base des prix de vente séparés, l'entité doit déterminer le prix de vente séparé, au moment de la passation du contrat, du bien ou du service distinct sous-jacent à chacune des obligations de prestation prévues au contrat et répartir le prix de transaction en proportion de ces prix de vente séparés. |
77. |
Le prix de vente séparé est le prix auquel une entité vendrait séparément un bien ou un service promis à un client. La meilleure indication du prix de vente séparé est le prix observable d'un bien ou d'un service lorsque l'entité vend ce bien ou ce service séparément dans des circonstances analogues et à des clients similaires. Le prix contractuel ou le prix de catalogue d'un bien ou d'un service peut être son prix de vente séparé (mais on ne doit pas présumer qu'il l'est). |
78. |
Si le prix de vente séparé ne peut être observé directement, l'entité doit l'estimer à un montant qui permettra à la répartition du prix de transaction de satisfaire à l'objectif de répartition décrit au paragraphe 73. Pour estimer le prix de vente séparé, l'entité doit prendre en compte toute l'information raisonnablement disponible (y compris les conditions de marché, les facteurs qui lui sont propres et l'information au sujet du client ou de la catégorie de clients). Ce faisant, l'entité doit maximiser l'utilisation des données d'entrée observables et appliquer les méthodes d'estimation de façon uniforme dans des circonstances similaires. |
79. |
Les méthodes d'estimation appropriées du prix de vente séparé d'un bien ou d'un service sont notamment les suivantes:
|
80. |
L'utilisation d'une combinaison de méthodes peut être nécessaire pour estimer les prix de vente séparés des biens ou services promis dans le contrat si les prix de vente séparés d'au moins deux de ces biens ou services sont très variables ou incertains. Par exemple, l'entité peut utiliser la méthode résiduelle pour estimer le prix de vente séparé global des biens ou des services promis dont le prix de vente séparé est très variable ou incertain, et, ensuite, utiliser une autre méthode pour estimer les prix de vente séparés des différents biens ou services composant le prix de vente séparé global déterminé par la méthode résiduelle. Lorsqu'une entité utilise une combinaison de méthodes pour estimer le prix de vente séparé de chaque bien ou service promis dans le contrat, l'entité doit évaluer si la répartition du prix de transaction en proportion de ces prix de vente séparés estimés est conforme à l'objectif de répartition décrit au paragraphe 73 et aux exigences relatives à l'estimation des prix de vente séparés énoncées au paragraphe 78. |
Répartition d'une remise
81. |
Le client obtient une remise pour l'achat d'un groupe de biens ou de services si la somme des prix de vente séparés de ces biens ou services promis dans le contrat excède la contrepartie promise dans le contrat. Sauf lorsque l'entité dispose d'éléments observables, conformément au paragraphe 82, qui lui indiquent que la totalité de la remise ne se rapporte qu'à une ou plusieurs obligations de prestation du contrat, mais pas à l'ensemble d'entre elles, l'entité doit répartir la remise de façon proportionnelle entre toutes les obligations de prestation prévues dans le contrat. La répartition proportionnelle de la remise dans ces circonstances est la conséquence de la répartition du prix de transaction entre chacune des obligations de prestation en proportion des prix de vente séparés des biens ou services distincts sous-jacents. |
82. |
L'entité doit affecter la totalité d'une remise à une ou plusieurs obligations de prestation prévues dans le contrat, et non la répartir entre l'ensemble de celles-ci, si toutes les conditions ci-dessous sont remplies:
|
83. |
Si la totalité de la remise est affectée à une ou plusieurs obligations de prestation prévues dans le contrat conformément au paragraphe 82, l'entité doit affecter la remise avant d'utiliser la méthode résiduelle pour estimer le prix de vente séparé d'un bien ou d'un service selon le paragraphe 79 c). |
Répartition d'une contrepartie variable
84. |
Une contrepartie variable promise dans un contrat peut se rattacher à l'intégralité du contrat ou à une partie spécifique du contrat, telle que:
|
85. |
L'entité doit affecter en totalité un montant variable (et ses variations ultérieures) à une obligation de prestation ou à un bien ou service distinct qui fait partie d'une seule et même obligation de prestation selon le paragraphe 22 b) si les deux conditions suivantes sont remplies:
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86. |
Le montant restant du prix de transaction qui ne remplit pas les conditions énoncées au paragraphe 85 doit être affecté selon les dispositions des paragraphes 73 à 83 relatives à la répartition. |
Modification du prix de transaction
87. |
Après la passation du contrat, il peut arriver que le prix de transaction change pour diverses raisons, comme le dénouement d'événements incertains ou d'autres changements de circonstances qui entraînent une modification du montant de contrepartie auquel l'entité s'attend à avoir droit en échange des biens ou des services promis. |
88. |
L'entité doit répartir les modifications ultérieures du prix de transaction entre les obligations de prestation prévues au contrat selon la même base de répartition que lors de la passation du contrat. Par conséquent, l'entité ne doit pas répartir à nouveau le prix de transaction pour rendre compte des variations de prix de vente séparés après la passation du contrat. Les montants attribués à une obligation de prestation remplie doivent être comptabilisés en produits des activités ordinaires, ou en diminution des produits des activités ordinaires, dans la période au cours de laquelle le prix de transaction a changé. |
89. |
L'entité doit affecter la totalité d'une modification du prix de transaction à une ou plusieurs obligations de prestation ou à un ou plusieurs biens ou services distincts promis dans le contrat au sein d'une série faisant partie d'une seule et même obligation de prestation selon le paragraphe 22 b), plutôt que de l'affecter à l'ensemble, uniquement si les conditions énoncées au paragraphe 85 relativement à l'affectation d'une contrepartie variable sont remplies. |
90. |
L'entité doit comptabiliser une modification du prix de transaction résultant d'une modification du contrat conformément aux paragraphes 18 à 21. Toutefois, si une modification du prix de transaction a lieu après la modification du contrat, l'entité doit appliquer les paragraphes 87 à 89 pour affecter la modification du prix de transaction selon celle des manières décrites ci-dessous qui s'applique:
|
COÛTS DU CONTRAT
Coûts marginaux d'obtention du contrat
91. |
L'entité doit comptabiliser en tant qu'actif les coûts marginaux d'obtention d'un contrat avec un client si elle s'attend à les recouvrer. |
92. |
Les coûts marginaux d'obtention d'un contrat sont ceux que l'entité engage pour obtenir un contrat avec un client et qu'elle n'aurait pas engagés si elle n'avait pas obtenu le contrat (par exemple une commission de vente). |
93. |
Les coûts d'obtention d'un contrat qui auraient été engagés que le contrat soit obtenu ou non doivent être comptabilisés en charges au moment où ils sont engagés, à moins qu'ils ne soient explicitement facturables au client que le contrat soit obtenu ou non. |
94. |
Par mesure de simplification, l'entité peut comptabiliser les coûts marginaux d'obtention d'un contrat en charges au moment où ils sont engagés si la période relative à l'amortissement de l'actif correspondant n'excède pas un an. |
Coûts d'exécution du contrat
95. |
Si les coûts engagés pour l'exécution d'un contrat conclu avec un client n'entrent pas dans le champ d'application d'une autre norme (par exemple IAS 2 Stocks, IAS 16 Immobilisations corporelles ou IAS 38 Immobilisations incorporelles), l'entité ne doit comptabiliser un actif au titre des coûts engagés pour l'exécution d'un contrat que si ces coûts remplissent toutes les conditions suivantes:
|
96. |
Si les coûts engagés pour l'exécution d'un contrat conclu avec un client entrent dans le champ d'application d'une autre norme, l'entité doit les comptabiliser conformément à cette autre norme. |
97. |
Les coûts directement liés à un contrat (ou à un contrat prévu spécifique) peuvent être les suivants:
|
98. |
L'entité doit comptabiliser les coûts ci-dessous en charges lorsqu'ils sont engagés:
|
Amortissement et dépréciation
99. |
Un actif comptabilisé en application du paragraphe 91 ou 95 doit être amorti sur une base systématique correspondant à la fourniture au client des biens ou services auxquels l'actif se rapporte. L'actif peut se rapporter à des biens ou des services à fournir selon un contrat prévu spécifique (comme décrit au paragraphe 95 a)]. |
100. |
L'entité doit mettre à jour le plan d'amortissement pour prendre en compte tout changement important dans le calendrier prévu de fourniture au client des biens ou des services auxquels l'actif se rapporte. Un tel changement doit être comptabilisé comme un changement d'estimation comptable selon IAS 8. |
101. |
L'entité doit comptabiliser une perte de valeur en résultat net dans la mesure où la valeur comptable d'un actif comptabilisé en application du paragraphe 91 ou 95 excède:
|
102. |
Pour déterminer, aux fins de l'application du paragraphe 101, le montant de contrepartie qu'elle s'attend à recevoir, l'entité doit appliquer les principes servant à déterminer le prix de transaction (à l'exception des dispositions des paragraphes 56 à 58 sur la limitation des estimations de contrepartie variable) et ajuster ce montant pour tenir compte des effets du risque de crédit du client. |
103. |
Avant de comptabiliser une perte de valeur au titre d'un actif comptabilisé en application du paragraphe 91 ou 95, l'entité doit comptabiliser toute perte de valeur au titre d'actifs liés au contrat qui sont comptabilisés selon une autre norme (par exemple IAS 2, IAS 16 et IAS 38). La valeur comptable de l'actif comptabilisé en application du paragraphe 91 ou 95 obtenue après réalisation du test de dépréciation décrit au paragraphe 101 doit être intégrée à la valeur comptable de l'unité génératrice de trésorerie dont l'actif fait partie aux fins de l'application d'IAS 36 Dépréciation d'actifs à cette unité génératrice de trésorerie. |
104. |
L'entité doit comptabiliser en résultat net la reprise de tout ou partie d'une perte de valeur comptabilisée antérieurement en application du paragraphe 101 lorsque les conditions à l'origine de la dépréciation n'existent plus ou se sont améliorées. La valeur comptable de l'actif ainsi augmentée ne doit pas être supérieure au montant qui aurait été déterminé (net de l'amortissement) si aucune perte de valeur n'avait été comptabilisée antérieurement. |
PRÉSENTATION
105. |
Lorsque l'une ou l'autre partie à un contrat s'est acquittée de ses obligations, l'entité doit présenter le contrat dans l'état de la situation financière comme un actif sur contrat ou un passif sur contrat, selon le rapport entre la prestation de l'entité et le paiement effectué par le client. L'entité doit présenter séparément comme une créance ses droits inconditionnels à une contrepartie, le cas échéant. |
106. |
Si le client paie la contrepartie, ou si l'entité a un droit à un montant de contrepartie qui est inconditionnel (c'est-à-dire une créance), avant que l'entité ne fournisse un bien ou service au client, l'entité doit présenter le contrat comme un passif sur contrat au moment où le paiement est effectué ou au moment où le paiement est exigible (selon ce qui se produit en premier). Un passif sur contrat est une obligation de l'entité de fournir à un client des biens ou services pour lesquels l'entité a reçu une contrepartie de la part du client (ou pour lesquels un montant de contrepartie est exigible). |
107. |
Si l'entité s'acquitte d'une obligation de fournir des biens ou des services au client avant que ce dernier ne paie une contrepartie ou avant que le paiement ne soit exigible, elle doit présenter le contrat comme un actif sur contrat, à l'exclusion des montants présentés à titre de créance, le cas échéant. Un actif sur contrat est un droit de l'entité d'obtenir une contrepartie en échange de biens ou de services qu'elle a fournis à un client. L'entité doit soumettre un actif sur contrat à un test de dépréciation conformément à IFRS 9. La dépréciation d'un actif sur contrat doit être évaluée, présentée et communiquée de la même manière qu'un actif financier entrant dans le champ d'application d'IFRS 9 (voir également paragraphe 113 b)]. |
108. |
Une créance est un droit inconditionnel de l'entité à une contrepartie. Le droit à une contrepartie est inconditionnel si l'écoulement du temps suffit à rendre le paiement de la contrepartie exigible. Par exemple, l'entité comptabilise une créance si elle a un droit actuel à un paiement, même si le montant peut faire l'objet d'un remboursement dans l'avenir. L'entité doit comptabiliser une créance conformément à IFRS 9. Lors de la comptabilisation initiale d'une créance liée à un contrat conclu avec un client, toute différence entre la valeur de la créance selon IFRS 9 et le montant correspondant des produits des activités ordinaires comptabilisé doit être passée en charges (par exemple, à titre de perte de valeur). |
109. |
La présente norme fait usage des termes «actif sur contrat» et «passif sur contrat», mais rien n'empêche l'entité de nommer ces éléments autrement dans l'état de la situation financière. Si l'entité nomme autrement un actif sur contrat, elle doit fournir des informations suffisantes pour que les utilisateurs des états financiers puissent faire la distinction entre les créances et les actifs sur contrat. |
INFORMATIONS À FOURNIR
110. |
L'objectif des obligations d'information est de faire en sorte que l'entité fournisse suffisamment d'informations pour permettre aux utilisateurs des états financiers de comprendre la nature, le montant, le calendrier et le degré d'incertitude des produits des activités ordinaires et des flux de trésorerie provenant des contrats conclus avec les clients. Pour atteindre cet objectif, l'entité doit fournir des informations qualitatives et quantitatives sur tous les éléments suivants:
|
111. |
L'entité doit s'interroger sur le niveau de détail nécessaire pour atteindre l'objectif en matière d'informations à fournir et sur l'importance à accorder à chacune des diverses obligations. Elle doit regrouper ou ventiler les informations de manière à ne pas noyer des informations utiles dans une profusion de détails non pertinents ou dans un regroupement d'éléments trop disparates. |
112. |
L'entité n'est pas tenue de fournir des informations selon la présente norme si elle les a fournies conformément à une autre norme. |
Contrats conclus avec des clients
113. |
L'entité doit fournir tous les montants suivants pour la période de reporting, à moins que ceux-ci ne soient présentés séparément dans l'état du résultat global conformément à d'autres normes:
|
Ventilation des produits des activités ordinaires
114. |
L'entité doit ventiler les produits des activités ordinaires comptabilisés au titre des contrats conclus avec des clients entre des catégories montrant comment la nature, le montant, le calendrier et le degré d'incertitude des produits des activités ordinaires et des flux de trésorerie sont touchés par les facteurs économiques. L'entité doit appliquer les indications fournies aux paragraphes B87 à B89 lorsqu'elle choisit les catégories à utiliser pour la ventilation des produits des activités ordinaires. |
115. |
En outre, l'entité doit fournir suffisamment d'informations pour permettre aux utilisateurs des états financiers de comprendre le rapport entre les informations fournies sur les produits des activités ordinaires ventilés (conformément au paragraphe 114) et les informations fournies sur les produits des activités ordinaires de chaque secteur à présenter, lorsque l'entité applique IFRS 8 Secteurs opérationnels. |
Soldes des contrats
116. |
L'entité doit fournir toutes les informations suivantes:
|
117. |
L'entité doit expliquer le rapport entre le moment où elle s'acquitte de ses obligations de prestation (voir paragraphe 119 a)] et le moment habituel du paiement (voir paragraphe 119 b)], et les effets qui en découlent sur les soldes des actifs sur contrats et des passifs sur contrats. Elle peut fournir des informations qualitatives à l'appui de ses explications. |
118. |
L'entité doit expliquer les variations importantes des soldes des actifs sur contrats et des passifs sur contrats intervenues au cours de la période de reporting. Ses explications doivent comprendre des informations qualitatives et quantitatives. Les changements touchant les soldes des actifs sur contrats et des passifs sur contrats de l'entité sont par exemple les suivants:
|
Obligations de prestation
119. |
L'entité doit fournir des informations au sujet de ses obligations de prestation découlant des contrats conclus avec des clients, en décrivant tous les éléments suivants:
|
Prix de transaction affecté aux obligations de prestation qui restent à remplir
120. |
L'entité doit fournir les informations suivantes sur les obligations de prestation qui restent à remplir:
|
121. |
Par mesure de simplification, l'entité n'est pas tenue de fournir les informations exigées au paragraphe 120 pour les obligations de prestation pour lesquelles l'une ou l'autre des conditions suivantes est remplie:
|
122. |
L'entité doit fournir une explication qualitative précisant si elle applique la mesure de simplification prévue au paragraphe 121 et si une quelconque contrepartie liée à des contrats conclus avec des clients n'est pas comprise dans le prix de transaction, et ne figure donc pas dans les informations fournies conformément au paragraphe 120. Par exemple, une estimation du prix de transaction ne comprendrait pas les estimations de contrepartie variable qui font l'objet d'une limitation (voir paragraphes 56 à 58). |
Jugements importants portés pour l'application de la présente norme
123. |
L'entité doit indiquer les jugements portés, et les modifications apportées à ceux-ci, pour l'application de la présente norme qui ont une incidence importante sur la détermination du montant et du calendrier des produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients. Notamment, l'entité doit expliquer les jugements portés, et les modifications apportées à ceux-ci, pour déterminer les deux éléments suivants:
|
Déterminer quand les obligations de prestation sont remplies
124. |
Pour les obligations de prestation qu'elle remplit progressivement, l'entité doit:
|
125. |
Pour les obligations de prestation remplies à un moment précis, l'entité doit indiquer les jugements importants portés pour évaluer le moment où le client obtient le contrôle des biens ou des services promis. |
Déterminer le prix de transaction et les montants affectés aux obligations de prestation
126. |
L'entité doit fournir des informations sur les méthodes, les données d'entrée et les hypothèses utilisées pour:
|
Actifs comptabilisés au titre des coûts d'obtention ou d'exécution de contrats conclus avec des clients
127. |
L'entité doit décrire à la fois:
|
128. |
L'entité doit fournir toutes les informations suivantes:
|
Mesures de simplification
129. |
Lorsque l'entité choisit d'appliquer la mesure de simplification prévue au paragraphe 63 (relative à l'existence d'une composante financement importante) ou celle prévue au paragraphe 94 (relative aux coûts marginaux d'obtention d'un contrat), elle doit l'indiquer. |
Annexe A
Définitions
La présente annexe fait partie intégrante de la norme.
contrat |
Accord entre deux parties ou plus, qui crée des droits et des obligations exécutoires. |
||||
actif sur contrat |
Droit de l'entité d'obtenir une contrepartie en échange de biens ou de services qu'elle a fournis à un client, lorsque ce droit dépend d'autre chose que de l'écoulement du temps (par exemple d'une prestation future de l'entité). |
||||
passif sur contrat |
Obligation de l'entité de fournir à un client des biens ou des services pour lesquels l'entité a reçu une contrepartie du client (ou pour lesquels un montant de contrepartie est exigible). |
||||
Client |
Partie ayant conclu un contrat avec une entité en vue d'obtenir des biens ou des services qui sont issus des activités ordinaires de l'entité en échange d'une contrepartie. |
||||
Produits |
Accroissements d'avantages économiques au cours de la période comptable, sous forme d'entrées ou d'accroissements d'actifs, ou de diminutions de passifs, qui donnent lieu à des augmentations des capitaux propres autres que les augmentations provenant des apports des participants aux capitaux propres. |
||||
Obligation de prestation |
Promesse contenue dans un contrat conclu avec un client qui prévoit la fourniture à celui-ci:
|
||||
produits des activités ordinaires |
Produits générés dans le cours des activités ordinaires de l'entité. |
||||
prix de vente séparé [d'un bien ou d'un service] |
Prix auquel une entité vendrait séparément à un client un bien ou un service promis. |
||||
prix de transaction [pour un contrat conclu avec un client] |
Montant de la contrepartie à laquelle l'entité s'attend à avoir droit en échange de la fourniture de biens ou de services promis à un client, à l'exclusion des sommes perçues pour le compte de tiers. |
Annexe B
Guide d'application
La présente annexe fait partie intégrante de la norme. Elle décrit la façon d'appliquer les paragraphes 1 à 129 et fait autorité au même titre que les autres parties de la norme.
B1 |
Le présent guide d'application s'articule autour des catégories suivantes:
|
Obligations de prestation remplies progressivement
B2 |
Selon le paragraphe 35, l'obligation de prestation est remplie progressivement si l'une des conditions suivantes est remplie:
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Le client reçoit et consomme simultanément les avantages procurés par la prestation de l'entité (paragraphe 35 a)]
B3 |
Dans le cas de certains types d'obligations de prestation, il sera simple d'établir si le client reçoit les avantages procurés par la prestation de l'entité au fur et à mesure que celle-ci a lieu et consomme simultanément ces avantages, à mesure qu'il les reçoit. C'est le cas, par exemple, de services habituels ou récurrents (comme des services de nettoyage) pour lesquels il est facile d'établir que la réception et la consommation des avantages procurés par la prestation de l'entité sont simultanées. |
B4 |
Dans le cas d'autres types d'obligations de prestation, l'entité ne pourra peut-être pas établir facilement si le client reçoit et consomme simultanément les avantages procurés par la prestation de l'entité au fur à mesure que celle-ci a lieu. Dans ces circonstances, l'obligation de prestation est remplie progressivement si l'entité détermine qu'une autre entité n'aurait pas à refaire dans une large mesure le travail que l'entité a effectué jusqu'à la date considérée si cette autre entité devait remplir la part restante de l'obligation de prestation envers le client. Lorsqu'elle détermine si une autre entité n'aurait pas à refaire dans une large mesure le travail que l'entité a effectué jusqu'à la date considérée, l'entité doit:
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Le client obtient le contrôle de l'actif au fur et à mesure de sa création ou de sa valorisation (paragraphe 35 b)]
B5 |
Pour déterminer si le client obtient le contrôle d'un actif au fur et à mesure de sa création ou de sa valorisation conformément au paragraphe 35 b), l'entité doit appliquer les dispositions sur le contrôle prévues aux paragraphes 31 à 34 et au paragraphe 38. L'actif qui est créé ou valorisé (par exemple, un actif relatif à des travaux en cours) peut être un actif corporel ou incorporel. |
La prestation de l'entité ne crée pas un actif pouvant être utilisé autrement (paragraphe 35 c)]
B6 |
Lorsqu'elle apprécie, conformément au paragraphe 36, si elle peut utiliser un actif autrement, l'entité doit prendre en compte les limitations contractuelles et les limitations pratiques de ses possibilités de réassigner facilement cet actif à une autre utilisation, comme le vendre à un client différent. La prise en considération de la possibilité d'une résiliation du contrat conclu avec le client n'est pas pertinente lorsqu'il s'agit d'apprécier la capacité de l'entité de destiner facilement l'actif à une autre utilisation. |
B7 |
Une limitation contractuelle des possibilités pour l'entité de réassigner facilement un actif à une autre utilisation doit être une limitation de fond pour que l'actif ne puisse être utilisé autrement par l'entité. Une limitation contractuelle est une limitation de fond lorsque le client peut faire valoir ses droits sur l'actif promis si l'entité cherche à destiner l'actif à une autre utilisation. En revanche, une limitation contractuelle n'est pas une limitation de fond si, par exemple, l'actif est dans une grande mesure interchangeable avec d'autres actifs que l'entité pourrait transférer à un autre client sans rompre le contrat et sans engager de coûts complémentaires importants qu'elle n'aurait pas engagés dans le cadre de ce contrat en d'autres circonstances |
B8 |
Il existe une limitation pratique des possibilités pour l'entité de réassigner un actif à une autre utilisation si, pour ce faire, elle a à subir des pertes économiques importantes. Des pertes économiques importantes pourraient découler des coûts importants engagés par l'entité pour modifier l'actif, ou du fait que l'entité ne peut vendre l'actif qu'à perte. Par exemple, la possibilité pour l'entité de réassigner à une autre utilisation des actifs dont les caractéristiques de conception sont spécifiques à un client ou qui sont situés dans des régions isolées peut être soumise à des limitations pratiques. |
L'entité a un droit à un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à la date considérée (paragraphe 35 c)]
B9 |
Selon le paragraphe 37, l'entité a un droit à un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à la date considérée si, en cas de résiliation du contrat par le client ou un tiers pour des raisons autres que la non-exécution de la prestation promise, elle a droit à un montant permettant à tout le moins de la rémunérer pour la prestation effectuée jusqu'alors. Le montant permettant de rémunérer l'entité pour la prestation effectuée jusqu'alors est un montant approchant du prix de vente des biens ou services fournis jusqu'alors (par exemple les coûts engagés par l'entité pour remplir l'obligation de prestation, majorés d'une marge raisonnable), plutôt qu'une indemnité limitée à la perte potentielle de profit en cas de résiliation du contrat. Il n'est pas nécessaire que la rémunération visant une marge raisonnable soit équivalente à la marge qui serait attendue si le contrat était exécuté comme prévu, mais l'entité doit avoir droit à une rémunération correspondant à l'un ou l'autre des montants suivants:
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B10 |
Il n'est pas nécessaire que le droit de l'entité à un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à la date considérée soit un droit inconditionnel actuel au paiement. Dans de nombreux cas, le droit de l'entité à un paiement ne devient inconditionnel qu'à l'atteinte d'une étape convenue ou au moment où l'obligation de prestation est entièrement remplie. Lorsqu'elle apprécie si elle a un droit à un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à la date considérée, l'entité doit se demander si elle a un droit exécutoire d'exiger ou de conserver un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à la date considérée en cas de résiliation du contrat avant son achèvement pour des raisons autres que la non-exécution de la prestation promise. |
B11 |
Dans certains cas, il se peut que le client n'ait le droit de résilier le contrat qu'à certains moments déterminés au cours de la durée du contrat, ou qu'il n'ait pas le droit de résilier le contrat. Si le client entreprend de résilier le contrat sans avoir le droit de le faire à ce moment-là (y compris lorsque le client n'exécute pas ses obligations comme promis), le contrat (ou d'autres dispositions législatives) peut donner le droit à l'entité de continuer à fournir au client les biens ou services promis dans le contrat et d'exiger du client qu'il verse la contrepartie promise en échange de ces biens ou services. Dans ces circonstances, l'entité a un droit à un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à la date considérée, puisque l'entité a le droit de continuer de s'acquitter de ses obligations conformément au contrat et d'exiger que le client s'acquitte des siennes (notamment celle de payer la contrepartie promise). |
B12 |
Pour apprécier l'existence et le caractère exécutoire d'un droit à un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à la date considérée, l'entité doit tenir compte des conditions du contrat, ainsi que de toutes dispositions législatives ou de tout précédent jurisprudentiel qui pourraient les compléter ou les supplanter. L'entité doit notamment apprécier si:
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B13 |
Le calendrier de paiement prévu dans le contrat n'indique pas nécessairement si l'entité a un droit exécutoire à un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à la date considérée. Bien que le calendrier de paiement prévu dans le contrat indique l'échéance et le montant de la contrepartie payable par le client, il ne constitue pas nécessairement une preuve du droit de l'entité à un paiement au titre de la prestation effectuée jusqu'à la date considérée. La raison en est que, par exemple, le contrat peut stipuler que la contrepartie reçue du client est remboursable pour des raisons autres que la non-exécution de la prestation promise par l'entité dans le contrat. |
Méthodes d'évaluation de la mesure dans laquelle une obligation de prestation est remplie
B14 |
Les méthodes pouvant être utilisées pour évaluer le degré d'avancement dans l'exécution d'une obligation de prestation remplie progressivement par l'entité selon les paragraphes 35 à 37 sont notamment les suivantes:
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Méthodes fondées sur les jalons externes
B15 |
Selon les méthodes fondées sur les jalons externes, les produits des activités ordinaires sont comptabilisés sur la base d'évaluations directes de la valeur qu'ont pour le client les biens ou les services fournis jusqu'à la date considérée par rapport aux biens ou aux services promis dans le contrat qu'il reste à fournir. Les méthodes fondées sur les jalons externes sont notamment le recensement des prestations exécutées jusqu'à la date considérée, l'évaluation des résultats atteints, les étapes importantes franchies, le temps écoulé ou le calcul du nombre d'unités produites ou livrées. Lorsque l'entité évalue s'il convient d'appliquer une méthode fondée sur les jalons externes pour évaluer le degré d'avancement, elle doit examiner si les jalons externes en question reflètent fidèlement la mesure dans laquelle elle a rempli son obligation de prestation. Une méthode fondée sur les jalons externes ne fournit pas une représentation fidèle de la prestation de l'entité lorsque les jalons externes sélectionnés ne permettent pas d'évaluer certains des biens ou services dont le contrôle a été transféré au client. Par exemple, les méthodes fondées sur le nombre d'unités produites ou le nombre d'unités livrées ne reflètent pas fidèlement la mesure dans laquelle l'obligation de prestation est remplie par l'entité si, à la fin de la période de présentation de l'information financière, la prestation de l'entité a généré des travaux en cours ou des produits finis dont le client a le contrôle et qui ne sont pas compris dans l'évaluation des jalons externes. |
B16 |
Par mesure de simplification, si l'entité a un droit à une contrepartie d'un client dont le montant correspond directement à la valeur qu'ont pour le client les obligations de prestation qu'elle a remplies jusqu'à la date considérée (par exemple en vertu d'un contrat de services selon lequel l'entité facture un montant fixe pour chaque heure de service fournie), l'entité peut comptabiliser des produits des activités ordinaires pour le montant qu'elle a le droit de facturer. |
B17 |
L'inconvénient des méthodes fondées sur les jalons externes est que les jalons externes utilisés pour évaluer le degré d'avancement peuvent ne pas pouvoir être observés directement et que l'information requise pour appliquer ces méthodes peut n'être disponible qu'au prix d'un coût excessif. En conséquence, le recours à une méthode fondée sur les jalons internes peut s'avérer nécessaire. |
Méthodes fondées sur les jalons internes
B18 |
Selon les méthodes fondées sur les jalons internes, les produits des activités ordinaires sont comptabilisés sur la base des efforts déjà investis ou des intrants déjà utilisés par l'entité (par exemple les ressources consommées, les heures de travail effectuées, les coûts engagés, le temps écoulé ou les heures-machines utilisées) par rapport au total des intrants que l'entité s'attend à utiliser pour remplir entièrement une obligation de prestation. Si les efforts ou les intrants de l'entité sont dépensés uniformément pendant la période de prestation, il peut être approprié que l'entité comptabilise les produits des activités ordinaires de manière linéaire. |
B19 |
Les méthodes fondées sur les jalons internes présentent toutefois une lacune, à savoir l'absence possible de lien direct entre les intrants investis par l'entité et le transfert au client du contrôle des biens ou des services. En conséquence, conformément à l'objectif de l'évaluation du degré d'avancement présenté au paragraphe 39, l'entité doit faire abstraction des effets de tout intrant qui ne reflètent pas la progression du transfert par l'entité du contrôle de biens ou de services au client. Par exemple, lorsque l'entité utilise une méthode fondée sur les coûts, il peut lui falloir ajuster l'évaluation du degré d'avancement dans les cas suivants:
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Ventes avec droit de retour
B20 |
Dans le cadre de certains contrats, l'entité transfère le contrôle d'un produit au client, tout en accordant à ce dernier le droit de lui retourner le produit pour diverses raisons (par exemple l'insatisfaction du client) et de recevoir un ou plusieurs des éléments ci-dessous:
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B21 |
Pour rendre compte de la fourniture de produits avec droit de retour (et de certains services pouvant faire l'objet d'un remboursement), l'entité doit comptabiliser tous les éléments ci-dessous:
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B22 |
Une promesse faite par l'entité de se tenir prête à accepter un produit retourné pendant la période de retour ne doit pas être comptabilisée comme une obligation de prestation s'ajoutant à l'obligation d'accorder un remboursement. |
B23 |
L'entité doit appliquer les dispositions des paragraphes 47 à 72 (y compris les dispositions sur la limitation des estimations de contrepartie variable des paragraphes 56 à 58) pour déterminer le montant de contrepartie auquel elle s'attend à avoir droit (c'est-à-dire, exclusion faite des retours prévus). Dans le cas des montants de contrepartie reçus (ou à recevoir) auxquels elle ne s'attend pas à avoir droit, l'entité ne doit pas comptabiliser de produits des activités ordinaires au moment où elle fournit les produits au client, mais plutôt comptabiliser ces montants reçus (ou à recevoir) comme un passif au titre des remboursements futurs. Par la suite, à la fin de chaque période de reporting, elle doit mettre à jour son évaluation des montants auxquels elle s'attend à avoir droit en échange des produits fournis et ajuster en conséquence le prix de transaction et, par conséquent, le montant des produits des activités ordinaires comptabilisés. |
B24 |
L'entité doit mettre à jour son évaluation du passif au titre des remboursements futurs à la fin de chaque période de reporting pour tenir compte des changements dans ses attentes concernant le montant des remboursements. Elle doit comptabiliser les ajustements correspondants en produits des activités ordinaires (ou en diminution de ceux-ci). |
B25 |
Un actif comptabilisé par l'entité pour représenter son droit de récupérer les produits détenus par le client lors du règlement d'un passif au titre des remboursements doit être évalué initialement par référence à la valeur comptable attribuée aux produits (par exemple, quand ils faisaient partie des stocks), diminuée du coût prévu le cas échéant pour récupérer ceux-ci (y compris la baisse possible de la valeur qu'ont pour l'entité les produits retournés). À la fin de chaque période de reporting, l'entité doit mettre à jour l'évaluation de cet actif en fonction des changements dans les prévisions de retours de produits. Elle doit présenter l'actif séparément du passif au titre des remboursements futurs. |
B26 |
Lorsqu'un client échange un produit contre un autre du même type, de la même qualité, dans le même état et du même prix (par exemple, pour obtenir un produit d'une couleur ou d'une taille différente), l'échange n'est pas considéré comme un retour aux fins de l'application de la présente norme. |
B27 |
Les contrats prévoyant que le client a le droit de retourner un produit défectueux et d'obtenir en échange un produit en bon état doivent être évalués conformément aux indications sur les garanties énoncées aux paragraphes B28 à B33. |
Garanties
B28 |
Il est fréquent qu'une entité fournisse (conformément au contrat, à la législation ou à ses pratiques commerciales habituelles) une garantie lorsqu'elle vend un produit (bien ou service). La nature de la garantie peut varier considérablement selon les secteurs d'activité et les contrats. Certaines garanties fournissent au client l'assurance que le produit visé fonctionnera comme l'ont prévu les parties du fait qu'il est conforme aux spécifications convenues. D'autres lui procurent un service en plus de cette assurance. |
B29 |
Si le client a l'option d'acheter une garantie séparément (par exemple, parce que le prix en est fixé ou négocié séparément), la garantie constitue un service distinct du fait que l'entité promet au client un service en plus du produit dont la fonctionnalité est décrite dans le contrat. Dans ce cas, l'entité doit comptabiliser la garantie promise comme une obligation de prestation conformément aux paragraphes 22 à 30 et affecter une partie du prix de transaction à cette obligation de prestation conformément aux paragraphes 73 à 86. |
B30 |
Si le client n'a pas l'option d'acheter la garantie séparément, l'entité doit comptabiliser celle-ci conformément à IAS 37 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels, à moins que la garantie promise ou une partie de celle-ci ne procure au client un service en plus de l'assurance que le produit visé est conforme aux spécifications convenues. |
B31 |
Lorsqu'elle détermine si une garantie procure au client un service en plus de l'assurance que le produit visé est conforme aux spécifications convenues, l'entité doit tenir compte de facteurs tels que les suivants:
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B32 |
Si une garantie ou une partie de garantie procure au client un service en plus de l'assurance que le produit visé est conforme aux spécifications convenues, le service promis constitue une obligation de prestation. Par conséquent, l'entité doit répartir le prix de transaction entre le produit et le service. Si la garantie promise porte à la fois sur une assurance et sur un service dont on ne peut raisonnablement rendre compte séparément, l'entité doit les comptabiliser comme une seule et même obligation de prestation. |
B33 |
Des dispositions légales qui obligent l'entité à verser une indemnité si ses produits causent un préjudice ou des dommages ne donnent pas naissance à une obligation de prestation. Il se peut, par exemple, qu'un fabricant vende un produit dans un pays où les dispositions légales le rendent responsable des dommages (par exemple à la propriété personnelle) qui pourraient être causés par l'utilisation normale du produit par le consommateur. Ne donne pas non plus naissance à une obligation de prestation un engagement pris par l'entité d'indemniser le client des dommages-intérêts payés par ce dernier parce que les produits de l'entité ne respectent pas des brevets, des droits d'auteur, des marques de commerce ou d'autres droits. L'entité doit comptabiliser de telles obligations conformément à IAS 37. |
Entité agissant pour son propre compte ou comme mandataire
B34 |
Lorsqu'un tiers intervient dans la fourniture de biens ou de services au client de l'entité, cette dernière doit déterminer si sa promesse est par nature une obligation de prestation de fournir elle-même les biens ou les services spécifiés (elle agit alors pour son propre compte) ou de prendre les dispositions voulues pour que le tiers s'en charge (elle agit alors comme mandataire). |
B35 |
L'entité agit pour son propre compte si elle a le contrôle du bien ou du service promis avant de le fournir au client. Cependant, l'entité n'agit pas nécessairement pour son propre compte si elle n'obtient que momentanément le titre de propriété d'un produit avant que ce titre ne soit transféré au client. L'entité qui agit pour son propre compte dans un contrat peut remplir elle-même une obligation de prestation ou embaucher un tiers (par exemple, un sous-traitant) afin qu'il remplisse pour elle une partie ou l'intégralité de l'obligation de prestation. Lorsque l'entité agit pour son propre compte et remplit une obligation de prestation, elle comptabilise en produits des activités ordinaires le montant brut de contrepartie auquel elle s'attend à avoir droit en échange des biens ou des services fournis. |
B36 |
L'entité agit comme mandataire si son obligation de prestation consiste à prendre les dispositions voulues pour qu'un tiers fournisse les biens ou services. Lorsque l'entité agit comme mandataire et remplit une obligation de prestation, elle comptabilise en produits des activités ordinaires le montant des honoraires ou de la commission auquel elle s'attend à avoir droit en échange des dispositions prises pour que le tiers fournisse les biens ou les services. Les honoraires ou la commission de l'entité pourraient être le montant net de contrepartie que celle-ci conserve après avoir payé au tiers la contrepartie reçue en échange des biens ou des services à fournir par celui-ci. |
B37 |
Les faits indiquant que l'entité agit comme mandataire (et qu'elle n'a donc pas le contrôle sur le bien ou le service avant qu'il ne soit fourni au client) peuvent notamment être les suivants:
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B38 |
Si un tiers prend à sa charge une obligation de prestation de l'entité et obtient les droits contractuels connexes, de telle sorte que l'entité n'est plus tenue de remplir l'obligation de prestation consistant à fournir le bien ou le service promis au client (autrement dit, l'entité n'agit plus pour son propre compte), l'entité ne doit pas comptabiliser de produits des activités ordinaires au titre de cette obligation. Elle doit plutôt déterminer s'il y a lieu de comptabiliser des produits des activités ordinaires pour avoir rempli une obligation de prestation consistant à obtenir un contrat pour le tiers (autrement dit, déterminer si elle agit comme mandataire). |
Biens ou services supplémentaires offerts au client en option
B39 |
Les options permettant au client d'acquérir des biens ou des services supplémentaires gratuitement ou avec une remise peuvent prendre différentes formes: stimulants à la vente, octroi de points-cadeaux, options de renouvellement de contrat, remises sur achats futurs de biens ou de services, etc. |
B40 |
Si, dans le cadre d'un contrat, l'entité accorde au client l'option d'acquérir des biens ou des services supplémentaires, cette option ne donne naissance à une obligation de prestation afférente au contrat que si elle confère au client un droit significatif que celui-ci n'obtiendrait pas sans conclure le contrat (par exemple une remise s'ajoutant à l'éventail de réductions habituellement consenties sur ces biens ou services aux clients de la même catégorie, dans la même zone géographique ou sur le même marché). Si l'option confère un droit significatif au client, ce dernier paie en fait l'entité à l'avance pour des biens ou des services à venir, et l'entité comptabilise les produits des activités ordinaires au moment où les biens ou les services sont fournis ou lorsque l'option expire. |
B41 |
Si le client a l'option d'acquérir un bien ou un service supplémentaire à un prix correspondant au prix de vente séparé du bien ou du service, cette option ne lui confère pas un droit significatif même si elle ne peut être exercée qu'en concluant un contrat préalablement. En pareil cas, l'entité a fait une offre promotionnelle qu'elle ne doit comptabiliser conformément à la présente norme qu'au moment où le client exerce l'option d'acheter le bien ou le service supplémentaire. |
B42 |
Le paragraphe 74 impose à l'entité de répartir le prix de transaction entre les obligations de prestation en proportion des prix de vente de chaque élément séparé. Si le prix de vente séparé d'une option permettant au client d'acquérir des biens ou des services supplémentaires ne peut être observé directement, l'entité doit l'estimer. L'estimation doit refléter la remise qu'obtiendrait le client lors de l'exercice de l'option, ajustée pour tenir compte des deux éléments suivants:
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B43 |
Si le client a un droit significatif d'acquérir dans l'avenir des biens ou des services qui sont semblables aux biens ou aux services initiaux visés par le contrat et qui seront fournis conformément aux conditions énoncées dans le contrat initial, l'entité peut, plutôt que d'estimer le prix de vente séparé de l'option, adopter une solution pratique consistant à affecter le prix de transaction aux biens ou aux services offerts en option, sur la base des biens ou des services qu'elle s'attend à fournir et de la contrepartie correspondante attendue. En général, les options de ce type ont trait au renouvellement de contrats. |
Droits non exercés par les clients
B44 |
Selon le paragraphe 106, à la réception d'un paiement anticipé effectué par le client, l'entité doit comptabiliser un passif sur contrat pour le montant du paiement anticipé au titre de l'obligation de prestation qui lui incombe, à savoir fournir, ou se tenir prête à fournir, des biens ou des services dans l'avenir. L'entité doit reprendre ce passif sur contrat (et comptabiliser des produits des activités ordinaires) lorsqu'elle fournit les biens ou les services et, de ce fait, remplit son obligation de prestation. |
B45 |
Un paiement non remboursable effectué d'avance à l'entité confère au client le droit de recevoir un bien ou un service dans l'avenir (et oblige l'entité à se tenir prête à fournir le bien ou le service). Il se peut cependant que le client n'exerce pas la totalité de ses droits contractuels. On parle parfois de droits abandonnés pour désigner les droits qui ne seront pas exercés. |
B46 |
Si l'entité s'attend à bénéficier de montants au titre de droits abandonnés afférents à un passif sur contrat, elle doit comptabiliser ces montants attendus en produits des activités ordinaires proportionnellement au schéma courant selon lequel le client exerce ses droits. Si l'entité ne s'attend pas à bénéficier de montants au titre de droits abandonnés, elle doit comptabiliser ces montants en produits des activités ordinaires lorsque la probabilité que le client exerce ses droits restants est devenue faible. Pour déterminer si elle peut s'attendre à bénéficier de montants au titre de droits abandonnés, l'entité doit tenir compte des dispositions des paragraphes 56 à 58 sur la limitation des estimations de contrepartie variable. |
B47 |
L'entité doit comptabiliser un passif (et non des produits des activités ordinaires) au titre de toute contrepartie reçue qui correspond à des droits non exercés par le client et que l'entité est tenue de remettre à un tiers, par exemple une entité publique en vertu de la législation applicable aux biens non réclamés. |
Frais initiaux non remboursables (et certains coûts connexes)
B48 |
Dans le cas de certains contrats, l'entité facture au client, à la date de passation du contrat ou à une date voisine, des frais initiaux non remboursables. Il peut s'agir par exemple de droits d'adhésion prévus dans des contrats d'abonnement à un club de remise en forme, de frais de mise en service dans des contrats de télécommunications, de frais de mise en route dans des contrats de services et de frais initiaux dans des contrats d'approvisionnement. |
B49 |
Pour identifier les obligations de prestation découlant de tels contrats, l'entité doit apprécier si les frais sont liés à la fourniture d'un bien ou d'un service promis. Bien souvent, même si les frais initiaux non remboursables sont liés à une activité que l'entité est tenue de réaliser à la date de passation du contrat ou à une date voisine pour remplir le contrat, cette activité ne se traduit pas par la fourniture d'un bien ou d'un service promis au client (voir paragraphe 25). Les frais initiaux sont plutôt un paiement anticipé pour des biens ou des services à venir, et ils sont donc comptabilisés en produits des activités ordinaires lorsque ces biens ou services sont fournis. La période de comptabilisation des produits des activités ordinaires se prolonge au-delà de la durée initiale du contrat si l'entité accorde au client l'option de renouveler le contrat et que cette option procure au client un droit significatif comme il est expliqué au paragraphe B40. |
B50 |
Si les frais initiaux non remboursables sont liés à un bien ou à un service, l'entité doit déterminer s'il lui faut comptabiliser celui-ci comme une obligation de prestation distincte en application des paragraphes 22 à 30. |
B51 |
L'entité peut facturer des frais non remboursables servant en partie à payer les coûts engagés pour l'établissement d'un contrat (ou pour d'autres tâches administratives évoquées au paragraphe 25). Si l'entité ne remplit pas une obligation de prestation en effectuant ces activités d'établissement de contrat, elle doit faire abstraction de celles-ci (et des coûts connexes) lorsqu'elle évalue le degré d'avancement selon le paragraphe B19. La raison en est que le coût des activités d'établissement de contrat ne reflète pas la fourniture de services au client. L'entité doit apprécier si les coûts engagés pour l'établissement du contrat ont donné naissance à un actif à comptabiliser selon le paragraphe 95. |
Licences
B52 |
Une licence donne à un client des droits sur la propriété intellectuelle de l'entité. Voici des exemples de licences de propriété intellectuelle:
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B53 |
Outre la promesse d'octroyer une licence à un client, l'entité peut également promettre de lui fournir d'autres biens ou services. Ces promesses peuvent être mentionnées de façon explicite dans le contrat ou découler implicitement des pratiques commerciales habituelles, de la politique affichée ou de déclarations précises de l'entité (voir paragraphe 24). Comme pour d'autres types de contrats, lorsqu'un contrat conclu avec un client contient une promesse d'octroyer une licence en plus d'autres promesses de fournir des biens ou des services, l'entité applique les paragraphes 22 à 30 afin d'identifier chacune des obligations de prestation contenues dans le contrat. |
B54 |
Si la promesse d'octroyer une licence n'est pas distincte d'autres promesses de fourniture de biens ou de services prévues dans le contrat selon les paragraphes 26 à 30, l'entité doit comptabiliser ensemble comme une seule et même obligation de prestation la promesse d'octroyer une licence et les autres. Voici des exemples de licences qui ne sont pas distinctes des autres biens ou services promis dans le contrat:
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B55 |
Lorsque la licence n'est pas distincte, l'entité doit appliquer les paragraphes 31 à 38 afin de déterminer si l'obligation de prestation (qui comprend la licence promise) est une obligation de prestation remplie progressivement ou à un moment précis. |
B56 |
Lorsque la promesse d'octroyer la licence est distincte des autres promesses de fourniture de biens ou de services prévues au contrat et qu'elle constitue par conséquent une obligation de prestation distincte, l'entité doit déterminer si la licence est fournie au client à un moment précis ou progressivement. Pour ce faire, l'entité doit examiner si la nature de sa promesse d'octroyer la licence au client consiste à accorder à celui-ci l'un ou l'autre des droits suivants:
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Détermination de la nature de la promesse de l'entité
B57 |
Pour déterminer si la promesse d'octroyer une licence au client consiste à lui accorder un droit d'accès à sa propriété intellectuelle ou un droit d'utilisation de sa propriété intellectuelle, l'entité doit se demander si le client peut décider de l'utilisation de la licence, et en tirer la quasi-totalité des avantages restants, au moment précis de l'octroi de la licence. Le client ne contrôle pas l'utilisation de la licence, et ne peut en tirer la quasi-totalité des avantages restants, au moment précis de l'octroi de la licence si la propriété intellectuelle sur laquelle le client a des droits fait l'objet de changements au cours de la période couverte par la licence. La propriété intellectuelle fait l'objet de changements (ce qui a une incidence sur l'appréciation par l'entité du moment où le client obtient le contrôle de la licence) lorsque l'entité continue à intervenir à l'égard de sa propriété intellectuelle et qu'elle entreprend des activités qui ont une incidence importante sur la propriété intellectuelle sur laquelle le client a des droits. Dans ces cas, la licence accorde au client un droit d'accès à la propriété intellectuelle de l'entité (voir paragraphe B58). À l'inverse, le client peut décider de l'utilisation de la licence, et en tirer la quasi-totalité des avantages restants, au moment précis de l'octroi de la licence si la propriété intellectuelle sur laquelle le client a des droits ne changera pas (voir paragraphe B61). Dans ce cas, les activités entreprises par l'entité n'entraînent des changements qu'à son propre actif (c'est-à-dire la propriété intellectuelle sous-jacente), ce qui peut avoir des répercussions sur la capacité de l'entité d'octroyer des licences dans l'avenir; mais ces activités n'ont pas d'incidence sur la détermination de ce que la licence accorde ou de ce que le client contrôle. |
B58 |
La nature de la promesse de l'entité d'octroyer une licence consiste à accorder un droit d'accès à sa propriété intellectuelle si toutes les conditions suivantes sont remplies:
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B59 |
Parmi les facteurs pouvant indiquer qu'un client pourrait s'attendre raisonnablement à ce que l'entité entreprenne des activités qui auront une incidence importante sur la propriété intellectuelle, on peut citer les pratiques commerciales habituelles, la politique affichée et les déclarations spécifiques de l'entité. Bien que cela ne soit pas déterminant, l'existence d'intérêts économiques communs à l'entité et au client (par exemple, une redevance en fonction des ventes) qui se rapportent à la propriété intellectuelle sur laquelle le client a des droits peut également indiquer que le client pourrait s'attendre raisonnablement à ce que l'entité entreprenne de telles activités. |
B60 |
Lorsque les conditions énoncées au paragraphe B58 sont remplies, l'entité doit comptabiliser la promesse d'octroyer une licence comme une obligation de prestation remplie progressivement parce que le client recevra et consommera simultanément les avantages de la prestation par laquelle l'entité lui donne accès à sa propriété intellectuelle, et ce, au fur et à mesure que la prestation a lieu (voir paragraphe 35 a)]. L'entité doit appliquer les paragraphes 39 à 45 afin de choisir une méthode appropriée pour évaluer la mesure dans laquelle l'obligation de prestation consistant à donner l'accès est remplie. |
B61 |
Lorsque les conditions énoncées au paragraphe B58 ne sont pas remplies, la nature de la promesse de l'entité consiste à accorder le droit d'utiliser sa propriété intellectuelle telle que celle-ci existe (sur le plan de la forme et de la fonctionnalité) au moment précis où la licence est octroyée au client. Cela signifie que le client peut décider de l'utilisation de la licence et en tirer la quasi-totalité des avantages restants au moment précis où la licence lui est fournie. L'entité doit comptabiliser la promesse d'accorder le droit d'utiliser sa propriété intellectuelle comme une obligation de prestation remplie à un moment précis. Elle doit appliquer le paragraphe 38 afin de déterminer le moment précis où la licence est fournie au client. Cependant, l'entité ne peut comptabiliser de produits des activités ordinaires au titre d'une licence qui accorde le droit d'utiliser sa propriété intellectuelle avant le début de la période au cours de laquelle le client pourra utiliser la licence et en retirer les avantages. Par exemple, si la période couverte par la licence d'utilisation d'un logiciel commence avant que l'entité fournisse au client (ou mette autrement à sa disposition) un code permettant à celui-ci d'utiliser le logiciel immédiatement, l'entité ne comptabilisera pas de produits des activités ordinaires avant d'avoir fourni (ou mis autrement à sa disposition) le code au client. |
B62 |
L'entité ne tient pas compte des facteurs suivants lorsqu'elle détermine si une licence accorde le droit d'accéder à sa propriété intellectuelle ou le droit de l'utiliser:
|
Redevances en fonction des ventes ou en fonction de l'utilisation
B63 |
Nonobstant les dispositions des paragraphes 56 à 59, l'entité ne doit comptabiliser des produits des activités ordinaires au titre d'une redevance en fonction des ventes ou d'une redevance en fonction de l'utilisation qui a été promise en échange d'une licence de propriété intellectuelle que lorsque (ou qu'à mesure que) survient le plus tardif des événements suivants:
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Accords de rachat
B64 |
Un accord de rachat est un contrat en vertu duquel l'entité vend un actif et promet ou a l'option de le racheter (soit dans le cadre du même contrat, soit dans le cadre d'un autre). L'actif racheté peut être celui qui a été vendu à l'origine au client, un actif qui est substantiellement le même, ou un actif différent de celui vendu à l'origine, lequel en constitue un composant. |
B65 |
De manière générale, il existe trois formes d'accords de rachat, à savoir ceux en vertu desquels:
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Contrat à terme et option d'achat
B66 |
Si l'entité a l'obligation ou le droit de racheter l'actif (contrat à terme ou option d'achat), le client n'obtient pas le contrôle de l'actif, parce que sa capacité de décider de l'utilisation de l'actif et d'en tirer la quasi-totalité des avantages restants est limitée, même s'il peut en avoir la possession matérielle. En conséquence, l'entité doit comptabiliser le contrat comme suit:
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B67 |
Lorsqu'elle compare le prix de rachat avec le prix de vente, l'entité doit tenir compte de la valeur temps de l'argent. |
B68 |
Si l'accord de rachat est un accord de financement, l'entité doit continuer à comptabiliser l'actif et doit aussi comptabiliser un passif financier au titre de toute contrepartie reçue du client. La différence entre le montant de la contrepartie reçue du client et le montant de la contrepartie à lui verser doit être comptabilisée par l'entité à titre d'intérêts et, s'il y a lieu, de coût de traitement ou de possession (par exemple les assurances). |
B69 |
Si l'option expire sans avoir été exercée, l'entité doit décomptabiliser le passif et comptabiliser des produits des activités ordinaires. |
Option de vente
B70 |
Si l'entité a une obligation de racheter l'actif à la demande du client (option de vente) à un prix inférieur au prix de vente initial de l'actif, elle doit se demander au moment de la passation du contrat si le client a un intérêt économique important à exercer son droit. S'il exerce son droit, le client, en pratique, paie une contrepartie à l'entité en retour du droit d'utiliser un actif déterminé pendant une certaine période. Par conséquent, si le client a un intérêt économique important à exercer son droit, l'entité doit comptabiliser l'accord comme un contrat de location conformément à IAS 17. |
B71 |
Pour déterminer si le client a un intérêt économique important à exercer son droit, l'entité doit prendre en compte divers facteurs, dont le rapport entre le prix de rachat et la valeur de marché attendue de l'actif à la date de rachat, ainsi que le délai restant à courir jusqu'à l'expiration du droit. Par exemple, s'il est à prévoir que le prix de rachat sera considérablement plus élevé que la valeur de marché de l'actif, cela peut indiquer que le client a un intérêt économique important à exercer l'option d'achat. |
B72 |
Si le client n'a pas d'intérêt économique important à exercer son droit à un prix inférieur au prix de vente initial de l'actif, l'entité doit comptabiliser l'accord comme s'il s'agissait de la vente d'un produit avec droit de retour, comme il est expliqué aux paragraphes B20 à B27. |
B73 |
Si le prix de rachat de l'actif est égal ou supérieur à son prix de vente initial et est plus élevé que sa valeur de marché attendue, le contrat est en fait un accord de financement et doit, par conséquent, être comptabilisé comme il est expliqué au paragraphe B68. |
B74 |
Si le prix de rachat de l'actif est égal ou supérieur à son prix de vente initial et est égal ou inférieur à sa valeur de marché attendue, et que le client n'a pas d'intérêt économique important à exercer son droit, l'entité doit comptabiliser l'accord comme s'il s'agissait de la vente d'un produit avec droit de retour comme il est expliqué aux paragraphes B20 à B27. |
B75 |
Lorsqu'elle compare le prix de rachat avec le prix de vente, l'entité doit tenir compte de la valeur temps de l'argent. |
B76 |
Si l'option expire sans avoir été exercée, l'entité doit décomptabiliser le passif et comptabiliser des produits des activités ordinaires. |
Accords de consignation
B77 |
Lorsque l'entité livre un produit à un tiers (par exemple un distributeur ou un grossiste) pour vente à des clients finaux, elle doit évaluer si le tiers obtient le contrôle du produit à ce moment-là. Le produit livré à un tiers peut être détenu en vertu d'un accord de consignation si le tiers n'en obtient pas le contrôle. Par conséquent, l'entité ne doit pas comptabiliser de produits des activités ordinaires au moment de la livraison au tiers si le produit livré est détenu en consignation. |
B78 |
Les indicateurs qu'un accord est un accord de consignation sont notamment les suivants:
|
Ventes à livrer
B79 |
Un accord de vente à livrer (bill and hold) est un contrat en vertu duquel l'entité facture à son client un produit dont elle conserve la possession matérielle jusqu'à ce qu'il soit ultérieurement fourni au client. Par exemple, il se peut que le client propose un contrat de ce type à l'entité parce qu'il ne dispose pas d'un espace suffisant pour stocker le produit ou qu'il accuse un retard dans son calendrier de production. |
B80 |
Pour déterminer le moment où l'entité a rempli son obligation de prestation consistant à fournir un produit, elle doit évaluer à quel moment le client obtient le contrôle du produit (voir paragraphe 38). Dans certains cas, le contrôle est transféré soit lorsque le produit est livré au client, soit lorsque le produit est expédié, selon les termes du contrat (y compris les conditions de livraison et d'expédition). Toutefois, dans d'autres cas, il se peut que le client obtienne le contrôle d'un produit même si l'entité en a encore la possession matérielle. Dans un tel cas, le client a la capacité de décider de l'utilisation du produit et d'en tirer la quasi-totalité des avantages restants même s'il a décidé de ne pas exercer son droit d'en prendre matériellement possession. L'entité n'a donc pas le contrôle du produit. Elle se trouve plutôt à fournir au client un service de conservation d'actif. |
B81 |
Outre les dispositions du paragraphe 38, dans le cas d'une vente à livrer, toutes les conditions suivantes doivent être réunies pour que le client ait obtenu le contrôle du produit:
|
B82 |
Si l'entité comptabilise des produits des activités ordinaires au titre d'un bien cédé dans le cadre d'une vente à livrer, elle doit se demander si, en application des paragraphes 22 à 30, il lui reste des obligations de prestation à remplir (par exemple de garde du bien) auxquelles elle doit affecter une partie du prix de transaction conformément aux paragraphes 73 à 86. |
Acceptation par le client
B83 |
Selon le paragraphe 38e), l'acceptation d'un actif par le client peut indiquer que ce dernier en a obtenu le contrôle. Les clauses d'acceptation par le client permettent à ce dernier de résilier le contrat ou d'exiger que l'entité prenne des mesures correctives si le bien ou le service ne satisfait pas aux spécifications convenues. L'entité doit tenir compte de ces clauses lorsqu'elle détermine à quel moment le client obtient le contrôle d'un bien ou d'un service. |
B84 |
Si l'entité peut déterminer objectivement que le contrôle d'un bien ou d'un service a été transféré au client conformément aux spécifications convenues dans le contrat, l'acceptation par le client est une formalité sans effet sur la conclusion de l'entité quant au moment où le client a obtenu le contrôle du bien ou du service. Par exemple, si la clause d'acceptation par le client est fondée sur le respect de certaines caractéristiques de taille et de poids, l'entité est en mesure de déterminer si ces conditions ont été remplies avant d'obtenir confirmation de l'acceptation par le client. L'expérience de l'entité à l'égard de contrats portant sur des biens ou des services similaires peut lui fournir des indications qu'un bien ou un service fourni au client correspond aux spécifications convenues dans le contrat. Lorsque des produits des activités ordinaires sont comptabilisés avant que le client ne signifie son acceptation, l'entité doit néanmoins se demander s'il demeure des obligations de prestation (par exemple installation de matériel) et évaluer s'il lui faut les comptabiliser séparément. |
B85 |
Si, en revanche, l'entité ne peut pas déterminer objectivement qu'un bien ou un service fourni au client est conforme aux spécifications convenues dans le contrat, elle n'est pas en mesure de conclure que le client en a obtenu le contrôle avant qu'il ne lui ait signifié son acceptation. En effet, dans ce cas, elle n'est pas en mesure de déterminer que le client a la capacité de décider de l'utilisation du bien ou du service et d'en tirer la quasi-totalité des avantages restants. |
B86 |
Si l'entité livre des produits à un client pour mise à l'essai ou évaluation et que le client ne s'est pas engagé à payer une contrepartie avant la fin de la période d'essai, le contrôle du produit n'est pas transféré au client avant que ce dernier n'accepte le produit ou que la période d'essai ne prenne fin. |
Informations à fournir sur la ventilation des produits des activités ordinaires
B87 |
Le paragraphe 114 exige de l'entité qu'elle ventile les produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients entre des catégories montrant comment la nature, le montant, le calendrier et le degré d'incertitude des produits des activités ordinaires et des flux de trésorerie sont touchés par les facteurs économiques. Le degré de ventilation des produits des activités ordinaires nécessaire aux fins de ces informations à fournir dépend donc des faits et circonstances propres aux contrats que l'entité a conclus avec des clients. Il se peut que certaines entités doivent utiliser plus d'un type de catégorie pour satisfaire à l'objectif de ventilation des produits des activités ordinaires énoncé au paragraphe 114. Pour d'autres entités, il se peut qu'un seul type de catégorie suffise pour atteindre cet objectif. |
B88 |
Lorsqu'elle choisit le type de catégorie ou les types de catégories à utiliser pour la ventilation des produits des activités ordinaires, l'entité doit tenir compte de la façon dont les informations sur les produits de ses activités ordinaires ont été présentées à d'autres fins, notamment pour ce qui est:
|
B89 |
Des exemples de catégories susceptibles d'être appropriées sont notamment les suivantes:
|
Annexe C
Date d'entrée en vigueur et dispositions transitoires
La présente annexe fait partie intégrante de la norme et fait autorité au même titre que les autres parties de la norme.
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
C1 |
L'entité doit appliquer la présente norme pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2018. Une application anticipée est permise. Si l'entité applique la présente norme de manière anticipée, elle doit l'indiquer. |
DISPOSITIONS TRANSITOIRES
C2 |
Aux fins des dispositions transitoires des paragraphes C3 à C8:
|
C3 |
L'entité doit appliquer la présente norme selon l'une des deux méthodes suivantes:
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C4 |
Nonobstant les dispositions du paragraphe 28 d'IAS 8, lors de la première application de la présente norme, l'entité n'est tenue de présenter les informations quantitatives exigées par l'alinéa 28 f) d'IAS 8 que pour l'exercice qui précède immédiatement le premier exercice d'application de la présente norme («l'exercice qui précède immédiatement») et que si l'entité applique la présente norme de façon rétrospective selon le paragraphe C3 a). L'entité peut également présenter ces informations pour la période considérée ou pour des périodes comparatives antérieures, mais n'est pas tenue de le faire. |
C5 |
Lorsqu'elle applique la présente norme de façon rétrospective selon le paragraphe C3 a), l'entité peut se prévaloir d'une ou de plusieurs des mesures de simplification indiquées ci-dessous:
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C6 |
Lorsque l'entité applique l'une ou l'autre des mesures de simplification énoncées au paragraphe C5, elle doit l'appliquer systématiquement à tous les contrats, pour toutes les périodes pour lesquelles elle présente l'information financière. De plus, l'entité doit fournir toutes les informations suivantes:
|
C7 |
Si elle choisit d'appliquer la présente norme de façon rétrospective selon le paragraphe C3 b), l'entité doit comptabiliser l'effet cumulatif de son application initiale comme un ajustement du solde d'ouverture des résultats non distribués (ou, s'il y a lieu, d'une autre composante des capitaux propres) de l'exercice auquel appartient la date de première application. Selon cette méthode de transition, l'entité ne doit appliquer la présente norme de façon rétrospective qu'aux contrats qui ne sont pas achevés à la date de première application (par exemple, le 1er janvier 2018 pour une entité dont l'exercice se termine le 31 décembre). |
C8 |
Lorsqu'elle applique la présente norme de façon rétrospective selon le paragraphe C3 b), l'entité doit fournir les informations supplémentaires suivantes pour les périodes de reporting dans lesquelles se situe la date de première application:
|
Références à IFRS 9
C9 |
Si l'entité applique la présente norme mais n'applique pas encore IFRS 9 Instruments financiers, toute référence à IFRS 9 doit s'interpréter comme une référence à IAS 39 Instruments financiers: Comptabilisation et évaluation. |
RETRAIT D'AUTRES NORMES
C10 |
La présente norme annule et remplace les normes suivantes:
|
Annexe D
Modifications d'autres normes
La présente annexe décrit les modifications que l'IASB a apportées à d'autres normes lors de l'établissement de la version définitive d'IFRS 15.
Le tableau ci-dessous décrit les modifications apportées à des renvois contenus dans d'autres normes.
Renvoi actuel |
Norme |
Paragraphe |
Est remplacé par le renvoi suivant |
IAS 18 Produits des activités ordinaires ou IAS 18 |
IFRS 4 |
Paragraphes 4 a) et c), B18 h) |
IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients ou IFRS 15 |
IAS 16 |
Paragraphe 68A |
||
IAS 39 |
Paragraphe AG2 |
||
IAS 40 |
Paragraphe 3 b) |
||
IAS 11 Contrats de construction ou IAS 11 |
SIC-32 |
Paragraphe 6 |
IFRS 1 Première adoption des normes internationales d'information financière
Le paragraphe 39X est ajouté.
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
39X |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la suppression du paragraphe D24 et de l'intertitre s'y rattachant, et à l'ajout des paragraphes D34 et D35 et de l'intertitre s'y rattachant. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
Dans l'annexe D, les paragraphes D34 et D35 et l'intertitre s'y rattachant sont ajoutés.
Produits des activités ordinaires
D34 |
Un premier adoptant peut appliquer les dispositions transitoires prévues au paragraphe C5 d'IFRS 15. Dans ces dispositions, «date de première application» doit s'interpréter comme étant la date d'ouverture de la première période de reporting en IFRS. Si un premier adoptant décide d'appliquer ces dispositions transitoires, il doit également appliquer le paragraphe C6 d'IFRS 15. |
D35 |
Un premier adoptant n'est pas tenu de retraiter les contrats qui ont été achevés avant la première période présentée. Un contrat achevé est un contrat pour lequel l'entité a fourni l'ensemble des biens ou des services identifiés selon le référentiel comptable antérieur. |
IFRS 3 Regroupements d'entreprises
Le paragraphe 56 est modifié et le paragraphe 64K est ajouté.
Passifs éventuels
56. |
Après la comptabilisation initiale et jusqu'à extinction, annulation ou expiration, l'acquéreur doit évaluer un passif éventuel comptabilisé dans un regroupement d'entreprises en retenant la plus élevée des deux valeurs suivantes:
Cette disposition ne s'applique pas aux contrats comptabilisés selon IAS 39. … |
Date d'entrée en vigueur
…
64K |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification du paragraphe 56. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer cette modification. |
IFRS 4 Contrats d'assurance
Le paragraphe 41G est ajouté.
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR ET DISPOSITIONS TRANSITOIRES
…
41G |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification des paragraphes 4 a) et c), B7, B18 h) et B21. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
Dans l'annexe B, les paragraphes B7 et B21 sont modifiés.
Paiements en nature
…
B7 |
L'application de la présente norme aux contrats décrits au paragraphe B6 n'est probablement pas une tâche plus lourde que l'application des IFRS qui s'appliqueraient si de tels contrats n'entraient pas dans le champ d'application de la présente norme:
|
Exemples de contrats d'assurance
…
B21 |
Si les contrats décrits au paragraphe B19 ne créent ni actifs financiers, ni passifs financiers, IFRS 15 s'applique. Selon IFRS 15, les produits des activités ordinaires sont comptabilisés lorsque l'entité a rempli (ou à mesure qu'elle remplit) son obligation de prestation en fournissant au client un bien ou un service promis, pour un montant qui reflète le montant de contrepartie auquel l'entité s'attend à avoir droit. |
IFRS 9 Instruments financiers (octobre 2009)
Les paragraphes 3.1.1, 5.1.1 et 5.4.5 sont modifiés et les paragraphes 5.1.2, 5.4.1A et 8.1.5 sont ajoutés.
3.1 ÉVALUATION INITIALE DES ACTIFS FINANCIERS
3.1.1. |
L'entité doit comptabiliser un actif financier dans son état de la situation financière lorsqu'elle devient et seulement lorsqu'elle devient partie aux dispositions contractuelles de l'instrument (voir les paragraphes AG34 et AG35 d'IAS 39). Lors de la comptabilisation initiale d'un actif financier, l'entité doit le classer selon les paragraphes 4.1 à 4.5 et l'évaluer selon les paragraphes 5.1.1 à 5.1.2.
… |
5.1 ÉVALUATION INITIALE
5.1.1. |
À l'exception des créances clients entrant dans le champ d'application du paragraphe 5.1.2, lors de la comptabilisation initiale, l'entité doit évaluer un actif financier à sa juste valeur, majorée, dans le cas d'un actif financier qui n'est pas à la juste valeur par le biais du résultat net, des coûts de transaction directement attribuables à l'acquisition de l'actif financier.
… |
5.1.2. |
Nonobstant l'exigence du paragraphe 5.1.1, lors de la comptabilisation initiale, l'entité doit évaluer les créances clients qui ne comportent pas de composante de financement importante (ce qui est déterminé conformément à IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients) à leur prix de transaction (au sens d'IFRS 15). |
5.4 PROFITS ET PERTES
…
5.4.1A |
Les dividendes sont comptabilisés en résultat net lorsque les conditions suivantes sont réunies:
… |
Placements dans des instruments de capitaux propres
…
5.4.5. |
Si l'entité fait le choix laissé par le paragraphe 5.4.4, elle doit comptabiliser en résultat net les dividendes du placement selon le paragraphe 5.4.1A. … |
8.1 DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
8.1.5. |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification des paragraphes 3.1.1, 5.1.1, 5.4.5 et B5.12 et à la suppression du paragraphe C16 et de l'intertitre s'y rattachant. Les paragraphes 5.1.2 et 5.4.1A ainsi qu'une définition dans l'annexe A ont été ajoutés. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
À l'annexe A, une définition est ajoutée.
dividende |
Distribution de bénéfices aux détenteurs d'instruments de capitaux propres en proportion des droits qu'ils détiennent dans une catégorie donnée de titres composant le capital. |
À l'annexe B, le paragraphe B5.12 est modifié.
Profits et pertes
B5.12 |
Le paragraphe 5.4.4 permet à l'entité de faire le choix irrévocable de présenter dans les autres éléments du résultat global les variations de la juste valeur d'un placement dans un instrument de capitaux propres qui n'est pas détenu à des fins de transaction. Ce choix se fait instrument par instrument (c'est-à-dire titre par titre). Les montants présentés dans les autres éléments du résultat global ne doivent pas être virés ultérieurement au résultat net. Toutefois, l'entité peut virer le profit ou la perte cumulé à une autre composante des capitaux propres. Les dividendes rapportés par de tels placements sont comptabilisés en résultat net selon le paragraphe 5.4.5, à moins qu'il ne soit clair que le dividende représente la récupération d'une partie du coût du placement. |
À l'annexe C, le paragraphe C16 et l'intertitre s'y rattachant sont supprimés.
IFRS 9 Instruments financiers (octobre 2010)
Les paragraphes 3.1.1, 4.2.1, 5.1.1, 5.2.1 et 5.7.6 sont modifiés et les paragraphes 5.1.3, 5.7.1A et 7.1.4 sont ajoutés.
3.1 COMPTABILISATION INITIALE
3.1.1. |
L'entité doit comptabiliser un actif financier ou un passif financier dans son état de la situation financière lorsqu'elle devient et seulement lorsqu'elle devient partie aux dispositions contractuelles de l'instrument (voir les paragraphes B3.1.1 et B3.1.2). Lors de la comptabilisation initiale d'un actif financier, l'entité doit le classer selon les paragraphes 4.1.1 à 4.1.5 et l'évaluer selon les paragraphes 5.1.1 à 5.1.3. Lors de la comptabilisation initiale d'un passif financier, l'entité doit le classer selon les paragraphes 4.2.1 et 4.2.2 et l'évaluer selon le paragraphe 5.1.1.
… |
4.2 CLASSEMENT DES PASSIFS FINANCIERS
4.2.1. |
L'entité doit classer comme étant ultérieurement évalués au coût amorti selon la méthode du taux d'intérêt effectif tous les passifs financiers à l'exception des suivants:
|
5.1 ÉVALUATION INITIALE
5.1.1. |
À l'exception des créances clients entrant dans le champ d'application du paragraphe 5.1.3, lors de la comptabilisation initiale, l'entité doit évaluer un actif financier ou un passif financier à sa juste valeur, majorée ou minorée, dans le cas d'un actif financier ou d'un passif financier qui n'est pas à la juste valeur par le biais du résultat net, des coûts de transaction directement attribuables à l'acquisition ou à l'émission de l'actif ou du passif financier.
… |
5.1.3. |
Nonobstant l'exigence du paragraphe 5.1.1, lors de la comptabilisation initiale, l'entité doit évaluer les créances clients qui ne comportent pas de composante de financement importante (ce qui est déterminé conformément à IFRS 15) à leur prix de transaction (au sens d'IFRS 15). |
5.2 ÉVALUATION ULTÉRIEURE DES ACTIFS FINANCIERS
5.2.1. |
Après la comptabilisation initiale, l'entité doit évaluer un actif financier à la juste valeur ou au coût amorti, selon les paragraphes 4.1.1 à 4.1.5 (voir paragraphes 9 et AG5 à AG8C d'IAS 39).
… |
5.7 PROFITS ET PERTES
…
5.7.1A |
Les dividendes sont comptabilisés en résultat net lorsque les conditions suivantes sont réunies:
… |
Placements dans des instruments de capitaux propres
…
5.7.6. |
Si l'entité fait le choix offert par le paragraphe 5.7.5, elle doit comptabiliser en résultat net les dividendes du placement selon le paragraphe 5.7.1A. … |
7.1 DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
7.1.4. |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification des paragraphes 3.1.1, 4.2.1, 5.1.1, 5.2.1, 5.7.6, B3.2.13, B5.7.1, C5 et C42 et à la suppression du paragraphe C16 et de l'intertitre s'y rattachant. Les paragraphes 5.1.3 et 5.7.1A ainsi qu'une définition dans l'annexe A ont été ajoutés. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
À l'annexe A, une définition est ajoutée.
dividende |
Distribution de bénéfices aux détenteurs d'instruments de capitaux propres en proportion des droits qu'ils détiennent dans une catégorie donnée de titres composant le capital. |
Dans l'annexe B, les paragraphes B3.2.13 et B5.7.1 sont modifiés.
Implication continue avec les actifs transférés
B3.2.13 |
Voici des exemples de la manière dont l'entité évalue un actif transféré et le passif associé selon le paragraphe 3.2.16. |
Tous les actifs
a) |
Si le fait de fournir une garantie destinée à couvrir des pertes pour défaillance sur un actif transféré empêche l'entité de décomptabiliser en totalité cet actif en raison de l'implication qu'elle conserve à l'égard celui-ci, l'actif transféré est évalué à la date du transfert à la plus faible des deux valeurs suivantes: i) sa valeur comptable; ii) le montant maximal de la contrepartie que l'entité reçoit dans le cadre du transfert et qu'elle pourrait être tenue de rembourser (le «montant de la garantie»). Le passif associé est initialement évalué comme le montant de la garantie, augmenté de la juste valeur de celle-ci (qui est normalement égale à la contrepartie reçue au titre de cette garantie). Par la suite, la juste valeur initiale de la garantie est comptabilisée en résultat net lorsque l'entité a rempli (ou à mesure qu'elle remplit) l'obligation (selon les principes d'IFRS 15) et la valeur comptable de l'actif est diminuée de toute perte de valeur. |
…
Profits et pertes (section 5.7)
B5.7.1 |
Le paragraphe 5.7.5 permet à l'entité de faire le choix irrévocable de présenter dans les autres éléments du résultat global les variations de la juste valeur d'un placement dans un instrument de capitaux propres qui n'est pas détenu à des fins de transaction. Ce choix se fait instrument par instrument (c'est-à-dire titre par titre). Les montants présentés dans les autres éléments du résultat global ne doivent pas être virés ultérieurement au résultat net. Toutefois, l'entité peut virer le profit ou la perte cumulé à une autre composante des capitaux propres. Les dividendes rapportés par de tels placements sont comptabilisés en résultat net selon le paragraphe 5.7.6, à moins qu'il ne soit clair que le dividende représente la récupération d'une partie du coût du placement. |
Dans l'annexe C, les paragraphes C5 et C42 sont modifiés. Le paragraphe C16 et l'intertitre s'y rattachant sont supprimés.
IFRS 3 Regroupements d'entreprises
C5 |
Les paragraphes 16, 42, 53, 56 et 58 b) sont modifiés comme suit, le paragraphe 64A est supprimé et le paragraphe 64D est ajouté. …
… |
IAS 39 Instruments financiers: Comptabilisation et évaluation
…
C42 |
Dans l'annexe A, les paragraphes AG3 à AG4 sont modifiés comme suit. …
|
IFRS 9 Instruments financiers (Comptabilité de couverture et modifications d'IFRS 9, d'IFRS 7 et d'IAS 39) (1)
Le paragraphe 5.2.1 est modifié.
5.2 ÉVALUATION ULTÉRIEURE DES ACTIFS FINANCIERS
5.2.1. |
Après la comptabilisation initiale, l'entité doit évaluer un actif financier à la juste valeur ou au coût amorti, selon les paragraphes 4.1.1 à 4.1.5 (voir paragraphes 9 et AG5 à AG8C d'IAS 39). |
À l'annexe A, une définition est ajoutée.
dividende |
Distribution de bénéfices aux détenteurs d'instruments de capitaux propres en proportion des droits qu'ils détiennent dans une catégorie donnée de titres composant le capital. |
Dans l'annexe C, les paragraphes C5 et C38 sont modifiés. Le paragraphe C21 et l'intertitre s'y rattachant sont supprimés.
IFRS 3 Regroupements d'entreprises
C5 |
Les paragraphes 16, 42, 53, 56 et 58 b) sont modifiés comme suit, les paragraphes 64A et 64D sont supprimés, et le paragraphe 64H est ajouté. …
… |
IAS 39 Instruments financiers: Comptabilisation et évaluation
…
C38 |
Dans l'annexe A, les paragraphes AG3 à AG4 sont modifiés comme suit. …
|
IAS 1 Présentation des états financiers
Le paragraphe 34 est modifié et le paragraphe 139N est ajouté.
Compensation
…
34. |
IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients impose à l'entité d'évaluer les produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients au montant de contrepartie auquel l'entité s'attend à avoir droit en échange de la fourniture des biens ou des services promis. Par exemple, le montant des produits des activités ordinaires comptabilisés reflète les remises de prix et de quantités que l'entité accorde. Dans le cadre de ses activités ordinaires, l'entité effectue d'autres transactions qui ne génèrent pas de produits, mais qui sont subsidiaires par rapport aux principales activités génératrices de produits. L'entité présente les résultats de ces transactions, lorsque cette présentation traduit la nature de la transaction ou d'un autre événement, en compensant tout produit avec les charges liées générées par la même transaction. Par exemple:
|
DISPOSITIONS TRANSITOIRES ET DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
139 N |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification du paragraphe 34. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer cette modification. |
IAS 2 Stocks
Les paragraphes 2, 8, 29 et 37 sont modifiés et le paragraphe 40E est ajouté. Le paragraphe 19 est supprimé.
CHAMP D'APPLICATION
2. |
La présente norme s'applique à tous les stocks, sauf aux:
|
DÉFINITIONS
…
8. |
Les stocks englobent les biens achetés et détenus pour la revente y compris, par exemple, les marchandises achetées par un détaillant et détenues pour la revente, ou des terrains ou d'autres biens immobiliers détenus pour la revente. Les stocks englobent également les biens finis produits, ou en cours de production, par l'entité et comprennent les matières premières et fournitures en attente d'utilisation dans le processus de production. Les coûts engagés pour l'exécution d'un contrat conclu avec un client qui ne génèrent pas de stocks (ou d'actifs entrant dans le champ d'application d'une autre norme) sont comptabilisés conformément à IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients. … |
Valeur nette de réalisation
…
29. |
Les stocks sont habituellement dépréciés à la valeur nette de réalisation élément par élément. Dans certains cas, toutefois, il peut être approprié de regrouper des éléments similaires ou ayant un rapport entre eux. Ce peut être le cas d'éléments de stocks ayant trait à la même ligne de produits qui ont des finalités ou usages finaux similaires, qui sont produits et commercialisés dans la même zone géographique, et qui pratiquement ne peuvent pas être évalués séparément des autres éléments de cette ligne de produits. Il n'est pas approprié de pratiquer une dépréciation des stocks sur la base d'une grande catégorie de stocks, par exemple les produits finis, ou pour la totalité des stocks d'un secteur opérationnel. … |
INFORMATIONS À FOURNIR
…
37. |
Les informations concernant les valeurs comptables des différentes catégories de stocks ainsi que l'étendue des variations de ces actifs sont utiles aux utilisateurs des états financiers. Les classements usuels des stocks sont les marchandises, les fournitures de production, les matières premières, les travaux en cours et les produits finis. … |
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
40E |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification des paragraphes 2, 8, 29 et 37, et à la suppression du paragraphe 19. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
IAS 12 Impôts sur le résultat
Le paragraphe 59 est modifié et le paragraphe 98E est ajouté.
Montants comptabilisés en résultat
…
59. |
La plupart des passifs et actifs d'impôt différé sont générés lorsque le produit ou la charge est pris en compte dans le bénéfice comptable d'une période, mais pris en compte dans le bénéfice imposable (perte fiscale) d'une autre période. L'impôt différé qui en résulte est comptabilisé en résultat. C'est le cas dans les exemples suivants:
|
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
98E |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification du paragraphe 59. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer cette modification. |
IAS 16 Immobilisations corporelles
Les paragraphes 69 et 72 sont modifiés et le paragraphe 81 J est ajouté.
DÉCOMPTABILISATION
…
69. |
La sortie d'une immobilisation corporelle peut intervenir de différentes manières (par exemple par voie de vente, de conclusion d'un contrat de location-financement ou de donation). La date de sortie d'une immobilisation corporelle est la date à laquelle celui qui l'obtient en acquiert le contrôle selon les dispositions visant à déterminer quand une obligation de prestation est remplie contenues dans IFRS 15. IAS 17 s'applique aux sorties résultant d'une cession-bail. … |
72. |
Le montant de contrepartie à inclure dans le profit ou la perte résultant de la décomptabilisation d'une immobilisation corporelle est déterminé conformément aux dispositions relatives à la détermination du prix de transaction contenues dans les paragraphes 47 à 72 d'IFRS 15. Les variations ultérieures du montant estimé de contrepartie qui est inclus dans le profit ou la perte doivent être comptabilisées selon les dispositions relatives à la modification du prix de transaction contenues dans IFRS 15. … |
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
81 J |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification des paragraphes 68A, 69 et 72. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
IAS 32 Instruments financiers: Présentation
Le paragraphe 97Q est ajouté.
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR ET DISPOSITIONS TRANSITOIRES
…
97Q |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification du paragraphe AG21. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer cette modification. |
Dans le guide d'application, le paragraphe AG21 est modifié.
Contrats d'achat ou de vente d'un élément non financier (paragraphes 8 à 10)
…
AG21 |
À l'exception des cas prévus dans IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, un contrat qui implique la réception ou la livraison d'actifs physiques ne génère pas un actif financier pour une partie et un passif financier pour l'autre partie, à moins que le paiement correspondant ne soit différé au-delà de la date à laquelle les actifs physiques sont transférés. C'est le cas pour l'achat ou la vente de biens à crédit. |
IAS 34 Information financière intermédiaire
Les paragraphes 15B et 16A sont modifiés et le paragraphe 55 est ajouté.
Événements et transactions importants
…
15B |
Voici une liste d'événements et de transactions sur lesquels des informations sont exigées lorsque l'événement ou la transaction est important. Cette liste n'est pas exhaustive:
|
Autres informations à fournir
16 A |
En plus de fournir des informations au sujet des événements et transactions importants conformément aux paragraphes 15 à 15C, une entité doit inclure les informations suivantes dans les notes de ses états financiers intermédiaires, si elles ne sont pas fournies ailleurs dans son rapport financier intermédiaire. Les informations doivent normalement être présentées sur une base cumulée depuis le début de l'exercice. L'entité doit:
… |
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
55. |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification des paragraphes 15B et 16A. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
IAS 36 Dépréciation d'actifs
Le paragraphe 2 est modifié et le paragraphe 140L est ajouté.
CHAMP D'APPLICATION
2. |
La présente norme doit être appliquée à la comptabilisation de la dépréciation de tous les actifs autres que:
|
DISPOSITIONS TRANSITOIRES ET DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
140L |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification du paragraphe 2. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer cette modification. |
IAS 37 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels (2)
Le paragraphe 5 est modifié et le paragraphe 100 est ajouté. Le paragraphe 6 est supprimé.
CHAMP D'APPLICATION
…
5. |
Lorsqu'une autre norme traite d'un type spécifique de provision, de passif éventuel ou d'actif éventuel, une entité applique cette norme au lieu de la présente norme. Ainsi, certains types de provisions sont traités dans les IFRS portant sur:
… |
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
100. |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification du paragraphe 5 et à la suppression du paragraphe 6. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
IAS 38 Immobilisations incorporelles
Les paragraphes 3, 114 et 116 sont modifiés et le paragraphe 130K est ajouté.
CHAMP D'APPLICATION
…
3. |
Si une autre norme prescrit la comptabilisation d'un type spécifique d'immobilisations incorporelles, l'entité applique cette norme au lieu de la présente norme. La présente norme ne s'applique pas, par exemple, aux éléments suivants:
… |
MISES HORS SERVICE ET SORTIES
…
114. |
La sortie d'une immobilisation incorporelle peut intervenir de différentes manières (par exemple par voie de vente, de conclusion d'un contrat de location-financement ou de donation). La date de sortie d'une immobilisation incorporelle est la date à laquelle celui qui l'obtient en acquiert le contrôle selon les dispositions visant à déterminer quand une obligation de prestation est remplie contenues dans IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats avec des clients. IAS 17 s'applique aux sorties résultant d'une cession-bail. |
…
116. |
Le montant de contrepartie à inclure dans le profit ou la perte résultant de la décomptabilisation d'une immobilisation incorporelle est déterminé conformément aux dispositions relatives à la détermination du prix de transaction contenues dans les paragraphes 47 à 72 d'IFRS 15. Les variations ultérieures du montant estimé de contrepartie qui est inclus dans le profit ou la perte doivent être comptabilisées selon les dispositions relatives à la modification du prix de transaction contenues dans IFRS 15. … |
DISPOSITIONS TRANSITOIRES ET DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
130 K |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification des paragraphes 3, 114 et 116. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
IAS 39 Instruments financiers: Comptabilisation et évaluation
Les paragraphes 2, 9, 43, 47 et 55 sont modifiés, et les paragraphes 2A, 44A, 55A et 103T sont ajoutés.
CHAMP D'APPLICATION
2. |
La présente norme doit être appliquée par toutes les entités à tous les types d'instruments financiers, excepté:
|
2 A |
Les dispositions relatives à la dépréciation contenues dans la présente norme doivent être appliquées aux droits pour lesquels IFRS 15 précise qu'ils sont comptabilisés selon la présente norme aux fins de la comptabilisation des pertes de valeur.
… |
DÉFINITIONS
…
9. |
…
Définitions relatives à la comptabilisation et à l'évaluation … La méthode du taux d'intérêt effectif est une méthode de calcul du coût amorti d'un actif ou d'un passif financier (ou d'un groupe d'actifs ou de passifs financiers) et d'affectation des produits financiers ou des charges financières au cours de la période concernée. Le taux d'intérêt effectif est le taux qui actualise exactement les décaissements ou encaissements de trésorerie futurs sur la durée de vie prévue de l'instrument financier ou, selon les cas, sur une période plus courte de manière à obtenir la valeur comptable nette de l'actif ou du passif financier. Pour calculer le taux d'intérêt effectif, une entité doit estimer les flux de trésorerie en prenant en considération toutes les modalités contractuelles de l'instrument financier (par exemple, options de paiement anticipé, de rachat et assimilé) mais ne doit pas tenir compte des pertes sur crédit futures. Ce calcul inclut l'intégralité des commissions et des frais proportionnels payés ou reçus entre les parties au contrat qui font partie intégrante du taux d'intérêt effectif (voir paragraphes AG8A et AG8B), les coûts de transaction et toutes les autres surcotes ou décotes. Les flux de trésorerie et la durée de vie prévue d'un groupe d'instruments financiers analogues sont présumés pouvoir être estimés de façon fiable. Toutefois, dans les rares cas où il n'est pas possible d'estimer de façon fiable les flux de trésorerie ou la durée de vie prévue d'un instrument financier (ou d'un groupe d'instruments financiers), l'entité doit utiliser les flux de trésorerie contractuels relatifs à l'intégralité de la durée du contrat de l'instrument financier (ou du groupe d'instruments financiers). La décomptabilisation est la suppression, dans l'état de la situation financière d'une entité, d'un actif ou d'un passif financier comptabilisé antérieurement. Un dividende est une distribution de bénéfices aux détenteurs d'instruments de capitaux propres en proportion des droits qu'ils détiennent dans une catégorie donnée de titres composant le capital. La juste valeur est le prix qui serait reçu pour la vente d'un actif ou payé pour le transfert d'un passif lors d'une transaction normale entre des intervenants du marché à la date d'évaluation. (Voir IFRS 13.) … |
Évaluation initiale d'actifs et de passifs financiers
43. |
À l'exception des créances clients entrant dans le champ d'application du paragraphe 44A, lors de la comptabilisation initiale d'un actif ou d'un passif financier, une entité doit l'évaluer à sa juste valeur majorée, dans le cas d'un actif ou d'un passif financier qui n'est pas à la juste valeur par le biais de l'état du résultat global, des coûts de transaction directement imputables à l'acquisition ou à l'émission de l'actif ou du passif financier.
… |
44 A |
Nonobstant l'exigence du paragraphe 43, lors de la comptabilisation initiale, l'entité doit évaluer les créances clients qui ne comportent pas de composante de financement importante (ce qui est déterminé conformément à IFRS 15) à leur prix de transaction (au sens d'IFRS 15). … |
Évaluation ultérieure des passifs financiers
47. |
Après la comptabilisation initiale, une entité doit évaluer tous les passifs financiers au coût amorti en utilisant la méthode du taux d'intérêt effectif, sauf:
Les passifs financiers qui sont désignés en tant qu'éléments couverts sont soumis aux dispositions de la comptabilité de couverture prévues aux paragraphes 89 à 102. … |
Profits et pertes
55. |
Un profit ou une perte résultant d'une variation de la juste valeur d'un actif ou d'un passif financier qui ne fait pas partie d'une relation de couverture (voir paragraphes 89 à 102) doit être comptabilisé comme suit:
|
55 A |
Les dividendes sont comptabilisés en résultat lorsque les conditions suivantes sont réunies:
… |
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR ET DISPOSITIONS TRANSITOIRES
…
103T |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification des paragraphes 2, 9, 43, 47, 55, AG2, AG4 et AG48, et à l'ajout des paragraphes 2A, 44A, 55A et AG8A à AG8C. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
Dans l'annexe A, les paragraphes AG4 et AG48 sont modifiés et les paragraphes AG8A à AG8C sont ajoutés.
CHAMP D'APPLICATION (PARAGRAPHES 2 À 7)
…
AG4 |
Les contrats de garantie financière peuvent revêtir diverses formes juridiques, telles que celle d'une garantie, de certains types de lettre de crédit, d'un contrat couvrant le risque de défaillance ou d'un contrat d'assurance. Leur traitement comptable ne dépend pas de leur forme juridique. Des exemples de traitement approprié figurent ci-après (voir le paragraphes 2e)]:
… |
Taux d'intérêt effectif
…
AG8A |
Lorsqu'elle applique la méthode du taux d'intérêt effectif, l'entité identifie les commissions qui font partie intégrante du taux d'intérêt effectif d'un instrument financier. Il se peut que la description des commissions au titre de services financiers ne soit pas indicative de la nature et de la substance des services fournis. Les commissions qui font partie intégrante du taux d'intérêt effectif d'un instrument financier sont traitées comme un ajustement du taux d'intérêt effectif, sauf si l'instrument financier est évalué à la juste valeur avec comptabilisation de la variation de la juste valeur en résultat. En pareils cas, les commissions sont comptabilisées en produits des activités ordinaires au moment de la comptabilisation initiale de l'instrument. |
AG8B |
Les commissions qui font partie intégrante du taux d'intérêt effectif d'un instrument financier comprennent:
|
AG8C |
Les commissions qui ne font pas partie intégrante du taux d'intérêt effectif d'un instrument financier et qui sont comptabilisées selon IFRS 15 comprennent:
… |
Implication continue avec les actifs transférés
AG48 |
Voici quelques exemples de la manière dont une entité évalue un actif transféré et le passif associé selon le paragraphe 30. |
Tous les actifs
a) |
Si le fait de fournir une garantie destinée à couvrir des pertes pour défaillance sur un actif transféré empêche l'entité de décomptabiliser en totalité cet actif en raison de l'implication qu'elle conserve à l'égard celui-ci, l'actif transféré est évalué à la date du transfert à la plus faible des deux valeurs suivantes: i) sa valeur comptable; ii) le montant maximal de la contrepartie que l'entité reçoit dans le cadre du transfert et qu'elle pourrait être tenue de rembourser (le «montant de la garantie»). Le passif associé est initialement évalué comme le montant de la garantie, augmenté de la juste valeur de celle-ci (qui est normalement égale à la contrepartie reçue au titre de cette garantie). Par la suite, la juste valeur initiale de la garantie est comptabilisée en résultat net lorsque l'entité a rempli (ou à mesure qu'elle remplit) l'obligation (selon les principes d'IFRS 15) et la valeur comptable de l'actif est diminuée de toute perte de valeur. |
…
IAS 40 Immeubles de placement
Les paragraphes 9, 67 et 70 sont modifiés et le paragraphe 85E est ajouté.
CLASSEMENT D'UN BIEN COMME IMMEUBLE DE PLACEMENT OU COMME BIEN IMMOBILIER OCCUPÉ PAR SON PROPRIÉTAIRE
…
9. |
Sont par exemple des éléments qui ne sont pas des immeubles de placement et qui, en conséquence, n'entrent pas dans le champ d'application de la présente norme:
|
SORTIES
…
67. |
La sortie d'un immeuble de placement peut résulter d'une vente ou de la conclusion d'un contrat de location-financement. La date de sortie d'un immeuble de placement est la date à laquelle celui qui l'obtient en acquiert le contrôle selon les dispositions visant à déterminer quand une obligation de prestation est remplie contenues dans IFRS 15. IAS 17 s'applique aux sorties résultant de la conclusion d'un contrat de location-financement ou d'une cession-bail. … |
70. |
Le montant de contrepartie à inclure dans le profit ou la perte résultant de la décomptabilisation d'un immeuble de placement est déterminé conformément aux dispositions relatives à la détermination du prix de transaction contenues dans les paragraphes 47 à 72 d'IFRS 15. Les variations ultérieures du montant estimé de contrepartie qui est inclus dans le profit ou la perte doivent être comptabilisées selon les dispositions relatives à la modification du prix de transaction contenues dans IFRS 15. … |
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
85E |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification des paragraphes 3 b), 9, 67 et 70. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
IFRIC 12 Accords de concession de services
Sous l'intertitre «Références», les références à IAS 11 Contrats de construction et à IAS 18 Produits des activités ordinaires sont supprimées et une référence à IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients est ajoutée. Les paragraphes 13 à 15, 18 à 20 et 27 sont modifiés et le paragraphe 28D est ajouté.
Comptabilisation et évaluation de la contrepartie de l'accord
…
13. |
Le concessionnaire doit comptabiliser et évaluer les produits des activités ordinaires selon IFRS 15 pour les services qu'il fournit. La nature de la contrepartie détermine son traitement comptable ultérieur. La comptabilisation ultérieure de la contrepartie reçue en tant qu'actif financier et en tant qu'immobilisation incorporelle est décrite aux paragraphes 23 à 26 ci-après. |
Services de construction ou d'amélioration
14. |
Le concessionnaire doit comptabiliser les services de construction ou d'amélioration selon IFRS 15. |
Contrepartie attribuée par le concédant au concessionnaire
15. |
Si le concessionnaire fournit des services de construction ou d'amélioration, la contrepartie reçue ou à recevoir par le concessionnaire doit être comptabilisée selon IFRS 15. La contrepartie peut se traduire par des droits sur:
… |
18. |
Si, pour ses services de construction, le concessionnaire est payé partiellement par un actif financier et partiellement par une immobilisation incorporelle, chaque composante de la contrepartie du concessionnaire doit être comptabilisée séparément. La contrepartie reçue ou à recevoir pour les deux composantes doit être comptabilisée initialement selon IFRS 15. |
19. |
La nature de la contrepartie donnée par le concédant au concessionnaire doit être déterminée par référence aux termes du contrat et, lorsqu'il existe, au droit des contrats applicable. La nature de la contrepartie détermine son traitement comptable ultérieur tel que décrit aux paragraphes 23 à 26. Cependant, les deux types de contrepartie sont classés comme des actifs sur contrat selon IFRS 15 au cours de la période de construction ou d'amélioration. |
Services d'exploitation
20. |
Le concessionnaire doit comptabiliser les services d'exploitation selon IFRS 15. … |
Éléments fournis au concessionnaire par le concédant
27. |
Selon le paragraphe 11, les éléments d'infrastructure dont le concédant donne l'accès au concessionnaire aux fins de l'accord de services ne sont pas comptabilisés en tant qu'immobilisations corporelles du concessionnaire. Le concédant peut également fournir au concessionnaire d'autres éléments que ce dernier peut conserver ou traiter à sa guise. Si de tels actifs font partie de la contrepartie à payer par le concédant pour les services, ils ne constituent pas des subventions publiques telles que définies dans IAS 20. Ils sont plutôt comptabilisés comme un élément du prix de transaction au sens d'IFRS 15. … |
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
28D |
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification de la section «Références» et des paragraphes 13 à 15, 18 à 20 et 27. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications. |
SIC-27 Évaluation de la substance des transactions impliquant la forme juridique d'un contrat de location
Sous l'intertitre «Références», les références à IAS 11 Contrats de construction et à IAS 18 Produits des activités ordinaires sont supprimées et une référence à IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients est ajoutée. Le paragraphe 8 et la section sous l'intertitre «Date d'entrée en vigueur» sont modifiés.
CONSENSUS
…
8. |
Les dispositions d'IFRS 15 doivent être appliquées aux faits et circonstances de chaque accord pour déterminer quand comptabiliser en tant que produit une commission qu'une entité pourrait recevoir. Des facteurs tels que le fait de savoir si l'entité a une implication continue sous la forme d'obligations de prestation futures importantes qui sont indispensables pour que la commission soit acquise, si elle conserve des risques, les termes d'éventuels accords de garantie et le risque qu'elle ait à rembourser la commission devront être examinés. Les indicateurs qui, individuellement, démontrent qu'il est inapproprié de comptabiliser en produit le montant intégral de la commission au moment où elle est reçue, si elle est reçue au début de l'accord, sont notamment les suivants:
|
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification de la section «Références» et du paragraphe 8. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer ces modifications.
SIC-32 Immobilisations incorporelles — Coûts liés aux sites web
Sous l'intertitre «Références», la référence à IAS 11 Contrats de construction est supprimée et une référence à IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients est ajoutée. La section sous l'intertitre «Date d'entrée en vigueur» est modifiée.
DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
…
La publication d'IAS 1 (révisée en 2007) a donné lieu à la modification de la terminologie utilisée dans les IFRS et du paragraphe 5. L'entité doit appliquer ces modifications pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2009. Si l'entité applique IAS 1 (révisée en 2007) à une période antérieure, elle doit appliquer les modifications à cette période.
La publication d'IFRS 15 Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients, en mai 2014, a donné lieu à la modification de la section «Références» et du paragraphe 6. L'entité qui applique IFRS 15 doit appliquer cette modification.
(1) Les modifications corrélatives apportées à IFRS 9 (Comptabilité de couverture et modifications d'IFRS 9, d'IFRS 7 et d'IAS 39) par suite de la publication d'IFRS 15 doivent être lues conjointement avec les modifications corrélatives apportées à IFRS 9 (2010) par suite de la publication d'IFRS 15. La raison en est qu'IFRS 9 (Comptabilité de couverture et modifications d'IFRS 9, d'IFRS 7 et d'IAS 39) ne comprend que les paragraphes d'IFRS 9 (2010) qui étaient alors modifiés ou qui étaient nécessaires pour faciliter la mise en contexte. Par conséquent, aucun paragraphe sur la date d'entrée en vigueur n'a été ajouté dans IFRS 9 (Comptabilité de couverture et modifications d'IFRS 9, d'IFRS 7 et d'IAS 39), le texte pertinent étant intégré au paragraphe sur la date d'entrée en vigueur qui est ajouté à IFRS 9 (2010).
(2) Les Améliorations annuelles des IFRS, Cycle 2010-2012, publiées en décembre 2013, utilisent des marques de révision pour indiquer les modifications apportées au paragraphe 5 d'IAS 37. Aux fins de la présente publication, ces changements ont été acceptés, et les nouveaux changements sont signalés par des marques de révision.