EUR-Lex Access to European Union law

Back to EUR-Lex homepage

This document is an excerpt from the EUR-Lex website

Document 62021CJ0482

Arrêt de la Cour (huitième chambre) du 9 février 2023.
Euler Hermes SA Magyarországi Fióktelepe contre Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága.
Demande de décision préjudicielle, introduite par la Fővárosi Törvényszék.
Renvoi préjudiciel – Fiscalité – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Directive 2006/112/CE – Article 90 – Base d’imposition – Réduction – Assureur versant une indemnité aux assurés pour des créances non payées, comprenant la TVA – Réglementation nationale refusant à cet assureur, en tant que successeur juridique, la réduction de la base d’imposition – Principe de neutralité fiscale – Principe d’effectivité.
Affaire C-482/21.

Court reports – general

ECLI identifier: ECLI:EU:C:2023:83

 ARRÊT DE LA COUR (huitième chambre)

9 février 2023 ( *1 )

« Renvoi préjudiciel – Fiscalité – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Directive 2006/112/CE – Article 90 – Base d’imposition – Réduction – Assureur versant une indemnité aux assurés pour des créances non payées, comprenant la TVA – Réglementation nationale refusant à cet assureur, en tant que successeur juridique, la réduction de la base d’imposition – Principe de neutralité fiscale – Principe d’effectivité »

Dans l’affaire C‑482/21,

ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par la Fővárosi Törvényszék (cour de Budapest-Capitale, Hongrie), par décision du 29 juin 2021, parvenue à la Cour le 5 août 2021, dans la procédure

Euler Hermes SA Magyarországi Fióktelepe

contre

Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága,

LA COUR (huitième chambre),

composée de M. M. Safjan, président de chambre, MM. N. Jääskinen et M. Gavalec (rapporteur), juges,

avocat général : Mme T. Ćapeta,

greffier : M. A. Calot Escobar,

vu la procédure écrite,

considérant les observations présentées :

pour Euler Hermes SA Magyarországi Fióktelepe, par Mes T. Fehér et P. Jalsovszky, ügyvédek,

pour le gouvernement hongrois, par M. M. Z. Fehér et Mme K. Szíjjártó, en qualité d’agents,

pour le gouvernement portugais, par Mme P. Barros da Costa, M. R. Campos Laires, Mmes S. Jaulino et M. J. Ramos, en qualité d’agents,

pour la Commission européenne, par MM. A. Sipos et V. Uher, en qualité d’agents,

vu la décision prise, l’avocate générale entendue, de juger l’affaire sans conclusions,

rend le présent

Arrêt

1

La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 90 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1), telle que modifiée par la directive 2010/45/UE du Conseil, du 13 juillet 2010 (JO 2010, L 189, p. 1) (ci-après la « directive TVA »), lu en combinaison avec les principes de proportionnalité, de neutralité fiscale et d’effectivité.

2

Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant Euler Hermes SA Magyarországi Fióktelepe, société de droit hongrois, à Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága (direction des recours de l’administration nationale des impôts et des douanes, Hongrie) au sujet d’une demande de réduction de la base d’imposition à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA).

Le cadre juridique

Le droit de l’Union

3

L’article 2, paragraphe 1, sous a) et c), de la directive TVA énonce :

« Sont soumises à la TVA les opérations suivantes :

a)

les livraisons de biens effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel ;

[...]

c)

les prestations de services, effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel ».

4

L’article 9, paragraphe 1, premier alinéa, de cette directive dispose :

« Est considéré comme “assujetti” quiconque exerce, d’une façon indépendante et quel qu’en soit le lieu, une activité économique, quels que soient les buts ou les résultats de cette activité. »

5

Aux termes de l’article 63 de ladite directive :

« Le fait générateur de la taxe intervient et la taxe devient exigible au moment où la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée. »

6

L’article 66 de la même directive est libellé comme suit :

« Par dérogation aux articles 63, 64 et 65, les États membres peuvent prévoir que la taxe devient exigible pour certaines opérations ou certaines catégories d’assujettis à un des moments suivants :

a)

au plus tard lors de l’émission de la facture ;

b)

au plus tard lors de l’encaissement du prix ;

c)

en l’absence d’émission ou en cas d’émission tardive de la facture, dans un délai déterminé et au plus tard à l’expiration du délai d’émission des factures imposé par les États membres en application de l’article 222, deuxième alinéa, ou, si aucun délai n’a été imposé par l’État membre, dans un délai déterminé à compter de la date du fait générateur.

La dérogation prévue au premier alinéa ne s’applique pas, cependant, aux prestations de services pour lesquelles l’acquéreur ou preneur est redevable de la TVA en application de l’article 196 ni aux livraisons ou aux transferts de biens visés à l’article 67. »

7

L’article 73 de la directive TVA prévoit :

« Pour les livraisons de biens et les prestations de services autres que celles visées aux articles 74 à 77, la base d’imposition comprend tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur ou le prestataire pour ces opérations de la part de l’acquéreur, du preneur ou d’un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. »

8

L’article 90 de cette directive énonce :

« 1.   En cas d’annulation, de résiliation, de résolution, de non–paiement total ou partiel ou de réduction de prix après le moment où s’effectue l’opération, la base d’imposition est réduite à due concurrence dans les conditions déterminées par les États membres.

2.   En cas de non-paiement total ou partiel, les États membres peuvent déroger au paragraphe 1. »

9

Aux termes de l’article 135, paragraphe 1, sous a), de ladite directive :

« Les États membres exonèrent les opérations suivantes :

a)

les opérations d’assurance et de réassurance, y compris les prestations de services afférentes à ces opérations effectuées par les courtiers et les intermédiaires d’assurance ».

10

L’article 250, paragraphe 1, de la même directive prévoit :

« Tout assujetti doit déposer une déclaration de TVA dans laquelle figurent toutes les données nécessaires pour constater le montant de la taxe exigible et celui des déductions à opérer, y compris, et dans la mesure où cela est nécessaire pour la constatation de l’assiette, le montant global des opérations relatives à cette taxe et à ces déductions ainsi que le montant des opérations exonérées. »

Le droit hongrois

La loi no CL de 2017

11

L’article 196 de l’adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (loi no CL de 2017 portant organisation de l’imposition), dans sa version applicable au litige au principal, dispose :

« 1)   Lorsque l’Alkotmánybíróság [(Cour constitutionnelle, Hongrie)], la Kúria [(Cour Suprême, Hongrie)] ou la Cour de justice de l’Union européenne constatent, avec effet rétroactif au jour de la publication de la décision, qu’une règle de droit prescrivant une obligation fiscale est contraire à la Loi fondamentale ou à un acte obligatoire de l’Union européenne ou, s’il s’agit d’un règlement local, à toute autre règle de droit, et que cette décision juridictionnelle fait naître un droit à remboursement pour le contribuable, l’administration fiscale de premier degré procède au remboursement à la demande de ce dernier – selon les modalités spécifiés dans la décision concernée – conformément aux dispositions du présent article.

[...]

3)   La demande doit mentionner, outre les données nécessaires à l’identification du contribuable auprès de l’administration fiscale, l’impôt acquitté à la date de l’introduction de la demande et dont le remboursement est demandé ainsi que le titre exécutoire sur le fondement duquel il a été acquitté ; elle doit également faire référence à la décision de l’Alkotmánybíróság [(Cour constitutionnelle)], de la Kúria [(Cour Suprême)] ou de la Cour et contenir une déclaration selon laquelle :

a)

le contribuable n’a pas, à la date de l’introduction de la demande, répercuté sur une autre personne l’impôt dont il demande le remboursement ;

b)

aucun remboursement de la taxe n’a été effectué en faveur du contribuable ou de toute autre personne avant le dépôt de la demande sur la base d’une procédure administrative ou judiciaire, et aucune procédure de ce genre n’est en cours au moment du dépôt de la demande, à moins que le contribuable n’atteste auprès de l’administration fiscale, dans les quatre-vingt-dix jours suivant la demande, qu’il a été mis fin à la procédure.

4)   Si les autres conditions énoncées au paragraphe 3, points a) et b), ne sont pas remplies, l’administration fiscale rejette la demande par la voie d’une décision. En relation avec le contenu du titre exécutoire, l’administration fiscale ne met en œuvre aucun acte d’exécution entre le dépôt de la demande et la clôture définitive de la procédure et, dans le cas d’une décision ordonnant un remboursement, après qu’elle est devenue définitive – jusqu’à l’annulation définitive ou l’annulation de cette décision. »

La loi relative à la TVA

12

L’article 5, paragraphe 1, de l’általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (loi no CXXVII de 2007 relative à la taxe sur la valeur ajoutée), dans sa version applicable au litige au principal (ci-après la « loi relative à la TVA »), prévoit :

« Aux fins de la TVA, on entend par “assujetti” toute personne ou toute entité dotée de la capacité juridique qui, sous son propre nom, exerce une activité économique, sans considération du lieu, du but et du résultat de celle-ci. [...] »

13

Aux termes de l’article 55 de cette loi :

« 1)   L’obligation de payer la taxe prend naissance quand survient le fait par lequel est réalisée l’opération taxable (ci-après l’“exécution”).

2)   La conséquence juridique prévue au paragraphe 1 ci–dessus se produit également dans le cas où, en dépit de l’absence d’exécution, une facture est émise. Elle se produit à l’égard de l’assujetti qui figure sur la facture comme étant le fournisseur des biens ou le prestataire du service, sauf si celui-ci prouve de manière certaine que :

a)

malgré l’émission d’une facture, il n’y a pas eu exécution, ou que

b)

il y a eu exécution, mais que celle–ci est le fait d’un tiers,

et que, parallèlement, il a fait immédiatement le nécessaire pour annuler la facture émise ou que – lorsque la facture a été établie à son nom, mais par un tiers – il a immédiatement informé la personne ou l’organisme figurant sur la facture comme étant l’acquéreur des biens ou le preneur du service de l’existence d’une situation visée aux présentes dispositions, sous a) ou sous b). »

14

L’article 56 de ladite loi est libellé comme suit :

« La taxe due est constatée au moment de la réalisation – à moins que cette loi n’en dispose autrement. »

15

L’article 77, paragraphe 7, de la même loi dispose :

« Compte tenu, en particulier, du principe de l’exercice des droits conformément à leur destination, la base d’imposition peut être réduite a posteriori du montant, hors taxe, de tout ou partie de la contrepartie comptabilisée comme créance irrécouvrable si les conditions suivantes sont cumulativement remplies :

a)

l’assujetti et l’acheteur du bien ou le preneur du service sont des parties indépendantes ;

b)

l’assujetti avise préalablement par écrit l’acheteur du bien ou le preneur du service selon les dispositions du paragraphe 8, sauf si l’acheteur du bien ou le preneur du service ont cessé d’exister et n’ont pas de successeur en droit ;

c)

l’assujetti ne fait pas l’objet d’une procédure de faillite, de liquidation ou de liquidation forcée au moment du dépôt de la déclaration concernée par la créance irrécouvrable ;

d)

l’acheteur du bien ou le preneur du service ne font pas l’objet d’une procédure de faillite, liquidation ou liquidation forcée au moment de la livraison de biens ou de la prestation de services servant de fondement à la comptabilisation de la créance comme créance irrécouvrable ;

e)

l’acheteur du bien ou le preneur du service ne figurent pas dans la base de données des personnes qui ont une différence d’imposition d’un montant important ou une dette d’impôt d’un montant important, susceptible d’être consultée sur le site de l’administration fiscale, au moment de la livraison de biens ou de la prestation de services servant de fondement à la comptabilisation de la créance comme créance irrécouvrable ou dans l’année précédente ;

f)

le numéro d’identification fiscale de l’acheteur du bien ou du preneur du service n’avait pas été supprimé au moment de la livraison de biens ou de la prestation de services servant de fondement à la comptabilisation de la créance comme créance irrécouvrable ;

g)

aucune information n’avait été fournie au contribuable par l’administration fiscale et douanière de l’État concernant un évitement de ses obligations fiscales par l’acheteur du bien ou le preneur du service au moment de la livraison de biens ou de la prestation de services servant de fondement à la comptabilisation de la créance comme créance irrécouvrable ;

h)

il s’est écoulé au moins un an depuis que le paiement de la contrepartie de la livraison de biens ou de la prestation de services servant de fondement à la comptabilisation de la créance comme créance irrécouvrable est devenue exigible, et

i)

la contrepartie de la livraison de biens ou de la prestation de services servant de fondement à la comptabilisation de la créance comme créance irrécouvrable n’a pas été payée ou versée d’une autre manière. »

La loi no CLI de 2017

16

L’article 12 de l’adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvény (loi no CLI de 2017 portant organisation de l’administration fiscale), dans sa version applicable au litige au principal, prévoit :

« 1)   Sauf disposition contraire de la présente loi, tous les droits qui appartenaient au prédécesseur en droit reviennent au successeur en droit de l’assujetti, au sens des règles du droit civil, de même que pèsent sur lui toutes les obligations non exécutées par le prédécesseur en droit, en proportion des actifs obtenus du fait de la succession en droit. S’il y a plusieurs successeurs en droit, ces derniers s’acquittent des obligations du prédécesseur en droit en proportion des actifs. En cas de défaut d’exécution, ils sont solidairement responsables de la dette du prédécesseur en droit. Ils ont droit aux subventions en proportion des actifs – à défaut de convention contraire.

2)   L’administration fiscale vérifie si le successeur en droit réunit les conditions légales relatives aux périodes précédant la succession, y compris les antécédents fiscaux du prédécesseur en droit, en évaluant aussi le comportement du prédécesseur en droit.

3)   Les dispositions des paragraphes 1 et 2 sont également applicables en cas de poursuite de l’activité d’un entrepreneur individuel sous la forme d’une société unipersonnelle. »

Le litige au principal et la question préjudicielle

17

La requérante au principal exerce une activité d’assurance dans le cadre de laquelle elle s’engage, sur la base d’un contrat d’assurance, à verser une indemnité à ses assurés, en cas de non-paiement, par les clients de ces derniers, d’une créance donnée. Le taux de l’indemnisation s’élève en principe à 90 % de la valeur de la créance non acquittée, TVA comprise. En vertu de ce contrat d’assurance, parallèlement à cette indemnisation, la partie correspondante de la valeur de la créance et tous les droits connexes revenant initialement à l’assuré sont cédés à la requérante au principal. En pratique, la charge de la TVA précédemment payée au Trésor par les assurés, mais répercutée par ceux-ci sur leurs clients et non acquittée par ces derniers, est supportée par la requérante au principal en ce qui concerne la partie du montant de TVA cédée.

18

Le 31 décembre 2019, la requérante au principal a introduit auprès de l’administration fiscale une demande tendant au remboursement de la TVA relative à des créances irrécouvrables d’un montant total de 225855154 forints hongrois (HUF) (environ 680631 euros) et de 128240,44 euros, ainsi qu’au paiement d’un intérêt de retard égal au 365e de la valeur, majorée de 5 points de pourcentage du taux de base de la banque centrale hongroise applicable au moment de l’échéance ou un intérêt de retard au taux de base simple de celle-ci.

19

À l’appui de cette demande, la requérante au principal a fait valoir que le montant des indemnités payées par elle après le 1er janvier 2014 au titre de créances définitivement irrécouvrables qu’elle avait assurées comprenait également le montant de la TVA. Elle a précisé, en se référant à l’ordonnance de la Cour du 24 octobre 2019, Porr Építési Kft. (C‑292/19, non publiée, EU:C:2019:901), que, en violation de l’article 90 de la directive TVA, les dispositions de la loi relative à la TVA ne permettaient pas, avant le 1er janvier 2020, la réduction a posteriori de la base d’imposition à la TVA en cas de non-paiement total ou partiel de la contrepartie du service fourni ou du bien livré, même lorsqu’une créance était devenue définitivement irrécouvrable.

20

Par une décision du 29 janvier 2020, le Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-budapesti Adó- és Vámigazgatósága (direction pour Budapest-Nord de l’administration nationale des impôts et des douanes, Hongrie) (administration fiscale de premier degré) a rejeté ladite demande au motif que la requérante au principal n’avait pas réalisé les opérations servant de fondement aux créances irrécouvrables en cause.

21

Par une décision du 15 avril 2020, la défenderesse au principal a rejeté la réclamation que la requérante au principal avait introduite contre cette décision du 29 janvier 2020 et a confirmé cette dernière. À cet égard, elle a considéré qu’un changement d’assujetti résultant d’un contrat d’assurance ne constituait pas une succession au regard du droit fiscal, dès lors que les conditions matérielles de fond prévues pour pouvoir faire droit à une demande de remboursement de la TVA n’étaient pas remplies, puisque la requérante au principal n’était pas un assujetti s’agissant des opérations pour lesquelles elle entendait exercer le droit à la réduction de la base d’imposition et au remboursement de la TVA qui en découlait.

22

La requérante au principal a saisi la Fővárosi Törvényszék (cour de Budapest-Capitale, Hongrie), la juridiction de renvoi, d’un recours contre cette décision du 15 avril 2020, par lequel elle demande, à titre principal, le contrôle juridictionnel de cette décision et sa réformation avec effet rétroactif. Selon elle, conformément au contrat d’assurance visé au point 17 du présent arrêt, en tant que successeur en droit de ses assurés, elle a droit au remboursement de la TVA relative aux créances irrécouvrables en cause. Elle disposerait également de ce droit en vertu du droit de l’Union, au titre du principe de neutralité fiscale.

23

La défenderesse au principal demande le rejet de ce recours. Elle fait valoir que, tant en vertu du droit de l’Union que de la réglementation hongroise, un assureur tel que la requérante au principal n’a pas le droit de bénéficier, au titre de l’article 90 de la directive TVA, d’une réduction de la base d’imposition applicable en cas de non-paiement définitif. Selon la défenderesse au principal, le droit d’introduire une demande de remboursement de la TVA appartient à l’assujetti dont la créance est devenue définitivement irrécouvrable et ayant acquitté cette taxe. Or, elle souligne que, en l’occurrence, le sujet de droit fiscal est non pas la requérante au principal, mais ses assurés. En outre, la défenderesse au principal précise que la requérante au principal a payé non pas la TVA, mais le montant assuré en vertu de ce contrat d’assurance, de telle sorte que, si elle faisait droit à sa demande de remboursement de la TVA, cela aurait pour conséquence un enrichissement sans cause de celle-ci.

24

S’agissant des créances concernées, la juridiction de renvoi indique que, au moment de leur transfert à la requérante au principal, ces créances n’étaient pas encore considérées comme étant irrécouvrables et qu’elles ne le sont devenues définitivement qu’après ce transfert. Cette juridiction précise également que, jusqu’au 1er janvier 2020, la loi relative à la TVA était contraire au droit de l’Union, dès lors que cette loi ne permettait pas la réduction a posteriori de la base d’imposition à la TVA concernant de telles créances.

25

Ladite juridiction s’interroge sur la compatibilité des dispositions du droit hongrois applicables au litige dont elle est saisie et de la pratique de l’administration fiscale fondée sur celles-ci avec le droit de l’Union, avec la jurisprudence de la Cour ainsi qu’avec les principes de proportionnalité, de neutralité fiscale et d’effectivité.

26

Dans ces conditions, la Fővárosi Törvényszék (cour de Budapest-Capitale) a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour la question préjudicielle suivante :

« Les principes de proportionnalité, de neutralité fiscale et d’effectivité – compte tenu en particulier du fait que l’État membre ne peut percevoir, au titre de la TVA, un montant plus élevé que celui que le fournisseur de biens ou de services obtient effectivement pour l’opération en cause –, ainsi que l’exonération de la taxe prévue à l’article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA – compte tenu en particulier de l’exigence de traiter cette activité comme une opération exonérée formant une opération unique, au sens des principes développés aux points 35, 37 et 53 des conclusions de l’avocat général [Mengozzi] dans l’affaire Swiss Re Germany Holding (C‑242/08, EU:C:2009:300) – et l’exigence d’assurer la libre circulation des capitaux et des services dans le marché intérieur s’opposent-ils à une pratique d’un État membre en vertu de laquelle la réduction de la base d’imposition applicable en cas de non-paiement définitif, régie par l’article 90, paragraphe 1, de la directive TVA, n’est pas appliquée à un assureur qui, dans le cadre d’une assurance de créances commerciales, verse à l’assuré, à titre d’indemnisation, en cas de survenance de l’événement assuré (non-paiement par l’acheteur de l’assuré), le montant de la base d’imposition et le montant de la TVA sur ce montant, avec pour résultat que, conformément au contrat d’assurance, la créance est transférée à l’assureur, avec tous les droits liés à cette créance, dans les circonstances conjointement réunies où :

a)

au moment où les créances en cause sont devenues irrécouvrables, la réglementation nationale ne permettait pas du tout la réduction de la base d’imposition au titre d’une créance irrécouvrable ;

b)

lorsque l’incompatibilité de cette interdiction avec le droit [de l’Union] est devenue manifeste, le droit positif national excluait catégoriquement, et exclut toujours catégoriquement depuis lors, l’auteur de la livraison initiale des biens (l’assuré) du remboursement de la TVA sur une créance irrécouvrable, parce que le montant de cette créance a été récupéré par lui auprès de l’assureur, et

c)

l’assureur peut démontrer que sa créance contre le débiteur est devenue définitivement irrécouvrable ? »

Sur la question préjudicielle

27

À titre liminaire, il convient de relever, d’une part, que, dans sa question, la juridiction de renvoi se réfère à l’article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA, qui prévoit une exonération des opérations d’assurance. Or, en l’occurrence, la requérante au principal demande le remboursement de la TVA payée par des assujettis dans le cadre non pas d’opérations d’assurance exonérées en vertu de cette disposition, mais d’opérations imposables. Partant, ladite disposition est dénuée de pertinence aux fins de la solution du litige au principal.

28

D’autre part, la juridiction de renvoi vise les dispositions du traité FUE relatives à la libre circulation des services et des capitaux. En l’occurrence, il convient de relever que le litige au principal est caractérisé par des éléments se cantonnant tous à l’intérieur d’un seul et même État membre, puisqu’il oppose une société de droit hongrois établie sur le territoire hongrois à l’administration fiscale hongroise, à savoir la direction des recours de l’administration nationale des impôts et des douanes.

29

Or, il est de jurisprudence constante que les dispositions du traité FUE en matière de liberté d’établissement, de libre prestation des services et de libre circulation des capitaux ne trouvent pas à s’appliquer à une situation dont tous les éléments se cantonnent à l’intérieur d’un seul État membre (arrêt du 15 novembre 2016, Ullens de Schooten, C‑268/15, EU:C:2016:874, point 47 et jurisprudence citée).

30

En conséquence, les dispositions du traité FUE relatives à la libre circulation des services et des capitaux ne sont pas applicables au litige au principal.

31

Dans ces conditions, il y a lieu de considérer que, par sa question, la juridiction de renvoi demande, en substance, si l’article 90, paragraphe 1, de la directive TVA ainsi que les principes de proportionnalité, de neutralité fiscale et d’effectivité doivent être interprétés en ce sens qu’ils s’opposent à une réglementation d’un État membre en vertu de laquelle la réduction de la base d’imposition en cas de non-paiement, prévue à cette disposition, n’est pas appliquée à un assureur qui, dans le cadre d’un contrat d’assurance de créances commerciales, verse à un de ses clients assurés, à titre d’indemnisation à la suite du non-paiement d’une créance, une partie du montant de la base d’imposition de l’opération imposable en cause incluant la TVA alors que, conformément à ce contrat, cette partie de la créance et tous les droits liés ont été cédés à cet assureur.

32

Il convient de rappeler, d’une part, que l’article 90, paragraphe 1, de la directive TVA vise les cas d’annulation, de résiliation, de résolution, de non-paiement total ou partiel ou de réduction de prix après le moment où s’effectue l’opération qui a donné lieu au paiement de la TVA. Cette disposition oblige les États membres à réduire la base d’imposition et, partant, le montant de la TVA due par l’assujetti chaque fois que, postérieurement à la conclusion d’une transaction, une partie ou la totalité de la contrepartie n’est pas perçue par l’assujetti. Ladite disposition constitue l’expression d’un principe fondamental de cette directive, le principe de neutralité fiscale, selon lequel la base d’imposition est constituée par la contrepartie réellement reçue et dont le corollaire consiste en ce que l’administration fiscale ne saurait percevoir au titre de la TVA un montant supérieur à celui que l’assujetti avait perçu (ordonnance du 3 mars 2021, FGSZ, C‑507/20, EU:C:2021:157, point 18 et jurisprudence citée).

33

Eu égard au libellé de l’article 90, paragraphe 1, de la directive TVA, ainsi qu’au principe de neutralité fiscale, il importe que les formalités à remplir par les assujettis pour exercer, devant les autorités fiscales, le droit de procéder à une réduction de la base d’imposition à la TVA soient limitées à celles qui permettent de justifier que, postérieurement à la conclusion d’une transaction, une partie ou la totalité de la contrepartie ne sera définitivement pas perçue (voir, en ce sens, ordonnance du 3 mars 2021, FGSZ, C‑507/20, EU:C:2021:157, point 19 et jurisprudence citée).

34

D’autre part, l’article 90, paragraphe 2, de la directive TVA permet aux États membres de déroger, en cas de non-paiement total ou partiel du prix de l’opération, à la règle visée à l’article 90, paragraphe 1, de cette directive. À cet égard, la Cour a jugé que l’exercice de cette faculté de dérogation ne saurait permettre aux États membres d’exclure purement et simplement la réduction de la base d’imposition à la TVA en cas de non-paiement. En effet, ladite faculté ne vise qu’à permettre aux États membres de remédier à l’incertitude liée au non-paiement d’une facture ou au caractère définitif de celui-ci, mais ne règle pas la question de savoir si une réduction de la base d’imposition peut ne pas être effectuée en cas de non-paiement (voir, en ce sens, ordonnance du 3 mars 2021, FGSZ, C‑507/20, EU:C:2021:157, point 20 et jurisprudence citée).

35

Ainsi, admettre la possibilité pour les États membres d’exclure, en cas de non-paiement total ou partiel du prix de l’opération, toute réduction de la base d’imposition à la TVA irait à l’encontre du principe de neutralité de la TVA, dont il découle notamment que, en sa qualité de collecteur de taxes pour le compte de l’État, l’entrepreneur doit être entièrement soulagé du poids de la taxe due ou acquittée dans le cadre de ses activités économiques elles-mêmes soumises à la TVA (voir, en ce sens, arrêt du 23 novembre 2017, Di Maura, C‑246/16, EU:C:2017:887, point 23 et jurisprudence citée).

36

En l’occurrence, il y a lieu de vérifier si, dans des circonstances telles que celles en cause au principal, le non-paiement des créances relève de l’article 90, paragraphe 1, de la directive TVA.

37

À cet égard, il convient de rappeler que, conformément à l’article 2, paragraphe 1, sous a) et c), de cette directive, les livraisons de biens et les prestations de services, effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel, sont soumises à la TVA.

38

À ce titre, la Cour a jugé que la qualification d’opération effectuée « à titre onéreux » suppose l’existence d’un lien direct entre la livraison de biens ou la prestation de services et une contrepartie réellement reçue par l’assujetti (voir, en ce sens, arrêt du 3 juillet 2019, UniCredit Leasing, C‑242/18, EU:C:2019:558, point 69 et jurisprudence citée). La Cour a également jugé que, pour qu’une livraison de biens ou une prestation de services puisse être considérée comme étant effectuée « à titre onéreux », il n’est pas nécessaire que la contrepartie de cette livraison ou de cette prestation soit obtenue directement de la part du destinataire de celle-ci, mais que la contrepartie peut être également obtenue d’un tiers (voir, en ce sens, arrêt du 27 mars 2014, Le Rayon d’Or, C‑151/13, EU:C:2014:185, point 34 et jurisprudence citée). Il ressort de cette jurisprudence que, aux fins de cette qualification, l’élément déterminant est le fait qu’une contrepartie ait été réellement payée.

39

En l’occurrence, la requérante au principal a versé aux clients assujettis une indemnité correspondant à 90 % du montant des créances en cause, TVA comprise.

40

Dans ce contexte, il apparaît que la partie des créances ayant fait l’objet d’une indemnisation par la requérante au principal a bien été perçue par les clients assujettis comme contrepartie des opérations imposables en cause, de telle sorte qu’elle ne peut pas être considérée comme faisant l’objet d’un « non-paiement », au sens de l’article 90, paragraphe 1, de la directive TVA.

41

Il s’ensuit que cette partie des créances, même si elle a été reçue au titre d’une indemnisation, ne saurait donner lieu à un quelconque droit à réduction de la base d’imposition à la TVA pour les clients assujettis.

42

Par ailleurs, il ne saurait être considéré que, au regard du droit de l’Union en matière de TVA et indépendamment des règles nationales qui peuvent régir les cessions de créance en droit civil, un assureur tel que la requérante au principal puisse être identifié comme étant l’assujetti ayant droit, en ce qui concerne la partie des créances ayant fait l’objet d’une indemnisation et d’une cession, à une réduction de la base d’imposition à la TVA au titre de l’article 90, paragraphe 1, de la directive TVA.

43

En effet, reconnaître cette qualité à un tel assureur reviendrait à méconnaître le principe de neutralité fiscale, puisque la TVA versée à l’administration fiscale ne serait pas exactement proportionnelle au prix qui a été réellement reçu par les clients assujettis ayant effectué les opérations imposables en cause.

44

Eu égard à ce qui précède, il convient de répondre à la question posée que l’article 90, paragraphe 1, de la directive TVA ainsi que le principe de neutralité fiscale doivent être interprétés en ce sens qu’ils ne s’opposent pas à une réglementation d’un État membre en vertu de laquelle la réduction de la base d’imposition en cas de non-paiement, prévue à cette disposition, n’est pas appliquée à un assureur qui, dans le cadre d’un contrat d’assurance de créances commerciales, verse à l’assuré, à titre d’indemnisation à la suite du non-paiement d’une créance, une partie du montant de la base d’imposition de l’opération imposable en cause incluant la TVA, alors que, conformément à ce contrat, cette partie de la créance et tous les droits liés ont été cédés à cet assureur.

Sur les dépens

45

La procédure revêtant, à l’égard des parties au principal, le caractère d’un incident soulevé devant la juridiction de renvoi, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens. Les frais exposés pour soumettre des observations à la Cour, autres que ceux desdites parties, ne peuvent faire l’objet d’un remboursement.

 

Par ces motifs, la Cour (huitième chambre) dit pour droit :

 

L’article 90, paragraphe 1, de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, telle que modifiée par la directive 2010/45/UE du Conseil, du 13 juillet 2010, ainsi que le principe de neutralité fiscale

 

doivent être interprétés en ce sens que :

 

ils ne s’opposent pas à une réglementation d’un État membre en vertu de laquelle la réduction de la base d’imposition en cas de non-paiement, prévue à cette disposition, n’est pas appliquée à un assureur qui, dans le cadre d’un contrat d’assurance de créances commerciales, verse à l’assuré, à titre d’indemnisation à la suite du non-paiement d’une créance, une partie du montant de la base d’imposition de l’opération imposable en cause incluant la taxe sur la valeur ajoutée, alors que, conformément à ce contrat, cette partie de la créance et tous les droits liés ont été cédés à cet assureur.

 

Signatures


( *1 ) Langue de procédure : le hongrois.

Top