”1

Amazon.com, Inc., jonka kotipaikka on Yhdysvalloissa, ja sen määräysvallassa olevat yhtiöt (jäljempänä yhdessä Amazon-konserni) harjoittavat verkkotoimintaa, erityisesti vähittäismyyntiä ja eri palvelujen tarjoamista verkossa. Tässä tarkoituksessa Amazon-konserni toimii useilla verkkosivustoilla Euroopan unionin eri kielillä, ja niihin lukeutuvat amazon.de, amazon.fr, amazon.it ja amazon.es.

2

Ennen toukokuuta 2006 Amazon-konsernin Euroopan liiketoimintaa hallinnoitiin Yhdysvalloista. Erityisesti vähittäismyynti- ja palveluliiketoimintaa eurooppalaisilla verkkosivustoilla harjoittivat kaksi Yhdysvaltoihin sijoittautunutta yksikköä, Amazon.com International Sales, Inc. (jäljempänä AIS) ja Amazon International Marketplace (jäljempänä AIM), ja eräät Ranskaan, Saksaan ja Yhdistyneeseen kuningaskuntaan sijoittautuneet yksiköt.

3

Vuonna 2003 suunniteltiin Amazon-konsernin Euroopan liiketoiminnan uudelleenjärjestelyä. Tämä uudelleenjärjestely, joka toteutettiin vuonna 2006 (jäljempänä vuoden 2006 uudelleenjärjestely), käsitti kahden Luxemburgiin (Luxemburg) sijoittautuneen yhtiön perustamisen. Kyseessä olivat luxemburgilainen kommandiittiyhtiö Amazon Europe Holding Technologies SCS (jäljempänä LuxSCS), jonka osakkaat olivat amerikkalaisia yrityksiä, ja Amazon EU Sàrl (jäljempänä LuxOpCo), jonka kotipaikka oli LuxSCS:n tavoin Luxemburgissa.

4

LuxSCS teki aluksi eräiden Amazon-konsernin Yhdysvaltoihin sijoittautuneiden yksiköiden kanssa useita sopimuksia, joita olivat

5

Tämän jälkeen LuxSCS teki LuxOpCo:n kanssa lisenssisopimuksen, joka tuli voimaan 30.4.2006 ja koski edellä mainittua aineetonta omaisuutta (jäljempänä lisenssisopimus). Sen nojalla LuxOpCo sai oikeuden käyttää aineetonta omaisuutta LuxSCS:lle maksettavaa rojaltia (jäljempänä rojalti) vastaan.

6

LuxSCS teki lisäksi Amazon.co.uk Ltd:n, Amazon.fr SARL:n ja Amazon.de GmbH:n kanssa immateriaalioikeuksia koskevan luovutus- ja lisenssisopimuksen, jonka nojalla LuxSCS sai tietyt tavaramerkit ja immateriaalioikeudet eurooppalaisten verkkosivustojen osalta.

7

Vuonna 2014 Amazon-konsernissa tehtiin toinen uudelleenjärjestely, eikä LuxSCS:n ja LuxOpCo:n välistä sopimusjärjestelyä enää sovellettu.

A. Kyseessä oleva verotusasiassa annettu ennakkoratkaisu

8

Valmistellakseen vuoden 2006 uudelleenjärjestelyä Amazon.com ja sen veroneuvoja pyysivät 23. ja 31.10.2003 päivätyillä kirjeillä Luxemburgin verohallintoa antamaan verotusasiassa ennakkoratkaisun, jolla vahvistetaan LuxOpCo:n ja LuxSCS:n kohtelu Luxemburgin yhteisöverotuksessa.

9

Amazon.com pyysi 23.10.2003 päivätyllä kirjeellään verohallintoa hyväksymään sen rojaltin tasoa koskevan laskelman, joka LuxOpCo:n oli määrä maksaa LuxSCS:lle 30.4.2006 lukien. Tämä Amazon.comin pyyntö perustui sen veroneuvojien laatimaan siirtohinnoitteluraporttiin (jäljempänä vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportti). Tämän raportin laatijat ehdottivat siirtohinnoittelumenetelmää, jolla voitaisiin heidän mukaansa määrittää LuxOpCo:n yhteisöverovelka Luxemburgissa. Erityisesti [tällä] kirjeellään Amazon.com pyysi vahvistusta sille, että siirtohinnoittelumenetelmä, jolla määritetään LuxOpCo:n lisenssisopimuksen perusteella LuxSCS:lle maksaman vuotuisen rojaltin taso, sellaisena kuin tämä menetelmä ilmenee vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportista, johtaa LuxOpCo:lle ”sopivaan ja hyväksyttävään voittoon” siirtohinnoittelupolitiikan ja 4.12.1967 annetun tuloverolain, sellaisena kuin se on muutettuna – –, 56 §:n ja 164 §:n 3 momentin mukaisesti. – –

10

Toisen veroneuvojan 31.10.2003 laatimalla kirjeellä Amazon.com pyysi vahvistusta LuxSCS:n, sen Yhdysvaltoihin sijoittautuneiden osakkaiden ja LuxOpCo:n tämän rakenteen perusteella saamien osinkojen verokohtelulle. Kirjeessä selitettiin, että koska LuxSCS on kommandiittiyhtiö, se ei ole osakkaisiinsa nähden erillinen verosubjekti eikä se näin ollen ole velvollinen maksamaan Luxemburgissa yhteisöveroa tai varallisuusveroa.

11

Luxemburgin suurherttuakunnan välittömästä verotuksesta vastaava viranomainen (jäljempänä Luxemburgin verohallinto tai Luxemburgin veroviranomaiset) osoitti 6.11.2003 Amazon.comille kirjeen (jäljempänä kyseessä oleva verotusasiassa annettu ennakkoratkaisu), jossa todetaan muun muassa seuraavaa:

’Arvoisa herra,

Tutustuttuani 31.10.2003 päivättyyn kirjeeseen, jonka [veroneuvonantajanne] osoitti minulle, samoin kuin 23.10.2003 päivättyyn kirjeeseenne ja käsiteltyäni Luxemburgin verokohtelua koskevaa kantaanne tulevan toimintanne puitteissa voin ilokseni ilmoittaa, että hyväksyn näiden kahden kirjeen sisällön. – –’

12

Amazon.comin pyynnöstä Luxemburgin verohallinto jatkoi kyseessä olevan verotusasiassa annetun ennakkoratkaisun voimassaoloa vuonna 2010 ja sovelsi sitä tosiasiallisesti kesäkuuhun 2014 asti, jolloin Amazon-konsernin Euroopan rakennetta muutettiin. Kyseessä olevaa verotusasiassa annettua ennakkoratkaisua sovellettiin siten vuodesta 2006 vuoteen 2014 (jäljempänä tarkastelujakso).

B. Hallinnollinen menettely komissiossa

13

Euroopan komissio pyysi 24.6.2014 Luxemburgin suurherttuakuntaa toimittamaan sille tietoja verotusasioissa annetuista ennakkoratkaisuista Amazon-konsernille. Se julkaisi 7.10.2014 SEUT 108 artiklan 2 kohdassa tarkoitetun päätöksen muodollisen tutkintamenettelyn aloittamisesta.

15

Lisäksi Amazon.com esitti [tämän menettelyn yhteydessä] komissiolle veroneuvojan laatiman uuden siirtohinnoitteluraportin, jonka tarkoituksena oli varmistaa jälkikäteen, onko LuxOpCo:n LuxSCS:lle kyseessä olevan verotusasiassa annetun ennakkoratkaisun mukaisesti maksama rojalti markkinaehtoperiaatteen mukainen (jäljempänä vuoden 2017 siirtohinnoitteluraportti).

C. Riidanalainen päätös

16

Komissio antoi 4.10.2017 [riidanalaisen päätöksen].

17

Tämän päätöksen 1 artiklassa todetaan muun muassa seuraavaa:

’[Kyseessä oleva verotusasiassa annettu ennakkoratkaisu], jolla Luxemburg hyväksyi – – siirtohinnoittelujärjestelyn, jolla annettiin [LuxOpCo:lle] mahdollisuus itse määrittää yhteisöveronsa Luxemburgissa vuosina 2006–2014, ja tähän päätökseen perustuneiden vuosittaisten yhteisöveroilmoitusten hyväksyminen ovat – – valtiontukea – –.’

1. Tosiseikkojen ja oikeudellisten seikkojen esittely

– –

a) Amazon-konsernin esittely

21

Tarkastelujaksolta komissio esittää Amazon-konsernin Euroopan rakenteen seuraavan kaavion mukaisesti:

22

LuxSCS:n osalta komissio toteaa, ettei tällä yhtiöllä ollut fyysistä läsnäoloa tai työntekijöitä Luxemburgissa. Komission mukaan tarkastelujakson aikana LuxSCS toimi ainoastaan aineettoman omaisuuden hallintayhtiönä Amazon-konsernin Euroopan liiketoimintaa varten, josta LuxOpCo oli vastuussa pääasiallisena toimijana. Komissio toteaa kuitenkin, että LuxSCS oli tarjonnut konsernin sisäisiä lainoja useille Amazon-konsernin yksiköille. Komissio täsmentää lisäksi, että LuxSCS oli usean ATI:n, A 9:n ja LuxOpCo:n kanssa tehdyn konsernin sisäisen sopimuksen osapuoli – –.

23

LuxOpCo:n osalta komissio korostaa erityisesti sitä, että tarkastelujakson aikana LuxOpCo oli LuxSCS:n kokonaan omistama tytäryhtiö.

24

Komission mukaan Amazon-konsernin Euroopan liiketoiminnan vuoden 2006 uudelleenjärjestelystä lähtien LuxOpCo toimi Amazon-konsernin Euroopan pääkonttorina ja Amazon-konsernin verkossa tapahtuvan vähittäismyynti- ja palveluliiketoiminnan pääasiallisena toimijana Euroopassa eurooppalaisten verkkosivustojen kautta. Komissio toteaa, että tässä ominaisuudessa LuxOpCo vastasi eurooppalaisten verkkosivustojen kautta toteutettavan vähittäismyynti- ja palveluliiketoiminnan päätöksenteosta sekä vähittäismyynnin keskeisten fyysisten komponenttien hallinnoinnista. Lisäksi LuxOpCo oli Amazon-konsernin varaston tuotteiden virallisena myyjänä Euroopassa vastuussa myös varastonhallinnasta eurooppalaisilla verkkosivustoilla. Se oli kyseisten varastojen omistaja ja vastasi niiden riskeistä ja tappioista. Komissio täsmentää vielä, että LuxOpCo sai tuloja sekä tuotteiden myynnistä että tilausten toimittamispalveluista. LuxOpCo suoritti myös Amazon-konsernin Euroopan liiketoiminnan kassanhallintatoimia.

25

Tämän jälkeen komissio toteaa, että LuxOpCo omisti osuuksia Amazon Services Europesta (jäljempänä ASE) ja Amazon Media Europesta (jäljempänä AMEU), jotka ovat molemmat Amazon-konsernin Luxemburgiin sijoittautuneita yksiköitä, sekä Amazon.comin Yhdistyneeseen kuningaskuntaan, Ranskaan ja Saksaan perustetuista tytäryhtiöistä (jäljempänä lähipiiriin kuuluvat eurooppalaiset yhtiöt), jotka suorittivat erilaisia LuxOpCo:n liiketoimintaa tukevia konsernin sisäisiä palveluita. Tarkastelujakson aikana ASE hoiti Amazon-konsernin MarketPlace-nimistä palvelua myyjänä toimiville kolmansille osapuolille unionissa. AMEU puolestaan hoiti Amazon-konsernin digitaalista liiketoimintaa unionissa, kuten MP3-tiedostojen ja e-kirjojen myyntiä. Lähipiiriin kuuluvat eurooppalaiset yhtiöt taas tarjosivat palveluja eurooppalaisilla verkkosivustoilla toimimista varten.

26

Lisäksi komissio tuo esille, että tarkastelujakson aikana LuxOpCo muodosti ASE:n ja AMEU:n kanssa, joiden verotuksellinen asuinpaikka oli Luxemburgissa, Luxemburgin vero-oikeuden mukaisen yhteisverotusyksikön, jossa LuxOpCo toimi yhtiönä, johon yhteisverotettavat tulokset yhdistetään. Nämä kolme yksikköä muodostivat siten yhden ainoan verovelvollisen.

27

LuxOpCo:n LuxSCS:n kanssa tekemän lisenssisopimuksen lisäksi komissio kuvaa yksityiskohtaisesti joitakin muita konsernin sisäisiä sopimuksia, joiden osapuolena LuxOpCo oli tarkastelujakson aikana, eli lähipiiriin kuuluvien eurooppalaisten yhtiöiden kanssa 1.5.2006 tehtyjä tiettyjä palvelusopimuksia ja ASE:n ja AMEU:n kanssa immateriaalioikeuksista 30.4.2006 tehtyjä lisenssisopimuksia, joiden nojalla näille kahdelle yksikölle myönnettiin aineetonta omaisuutta koskevat alilisenssit, jotka eivät olleet yksinomaisia.

b) Kyseessä olevan verotusasiassa annetun ennakkoratkaisun esittely

28

Tarkasteltuaan Amazon-konsernin rakennetta komissio kuvaa kyseessä olevaa verotusasiassa annettua ennakkoratkaisua.

29

Se viittaa ensinnäkin [valituksenalaisen tuomion] 8–10 kohdassa mainittuihin 23. ja 31.10.2003 päivättyihin kirjeisiin.

30

Toiseksi komissio selostaa vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportin sisältöä, jonka perusteella ehdotettiin rojaltin tason määrittämismenetelmää.

31

Komissio toteaa aluksi, että vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportissa esitetään LuxSCS:n ja LuxOpCo:n toiminta-analyysi, jonka mukaan LuxSCS:n pääasialliset toiminnot rajoittuvat aineettoman omaisuuden hallintayhtiön toimiin ja aineettoman omaisuuden kehittämiseen osallistujan toimiin kustannustenjakosopimuksen kautta. Tässä raportissa LuxOpCo:n todetaan hallinnoivan eurooppalaisten verkkosivustojen vähittäismyynti- ja palveluliiketoiminnan strategista päätöksentekoa sekä vähittäismyyntiliiketoiminnan keskeisiä fyysisiä osia.

32

Tämän jälkeen komissio toteaa, että vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportti käsittää jakson, jossa käsitellään sopivimman siirtohinnoittelumenetelmän valintaa, jotta voidaan määrittää rojaltitason yhteensopivuus markkinaehtoperiaatteen kanssa. Tässä raportissa tarkastellaan kahta menetelmää: toinen perustuu markkinahintavertailumenetelmään ja toinen jäännösvoitonjakamismenetelmään.

33

Markkinahintavertailumenetelmän mukaisesti vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportissa laskettiin rojaltitason markkinaehtoiseksi vaihteluväliksi 10,6–13,6 prosenttia, mikä perustui vertailuun Amazon.comin erään yhdysvaltalaisen vähittäismyyjän kanssa tekemän tietyn sopimuksen – – kanssa.

34

Jäännösvoitonjakamismenetelmän mukaisesti vuoden 2003 siirtohinnoitteluraporttiin sisältyi arvio LuxOpCo:n ’Euroopassa toimivan yrityksen rutiinitehtäviin’ liittyvästä tuotosta LuxOpCo:lle syntyneiden kustannusten perusteella. Tätä varten siinä katsottiin, että ’nettokustannus plus voittomarginaali’ on voittoindikaattori LuxOpCo:n ennakoiduista toiminnoista johtuvan markkinaehtoisen korvauksen määrittämiseksi. LuxOpCo:n oikaistuihin toimintakuluihin ehdotettiin [luottamuksellinen] korotusta. Komissio huomauttaa, että vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportin mukaan tämän tuoton ja LuxOpCo:n liiketoiminnan tuloksen välinen erotus vastasi jäännösvoittoa, joka johtui täysin LuxSCS:ltä lisensoidun aineettoman omaisuuden käytöstä. Komissio täsmentää myös, että tämän laskelman perusteella vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportissa todettiin, että rojaltitaso, joka oli 10,1–12,3 prosenttia LuxOpCo:n nettoliikevaihdosta, olisi markkinaehtoisen standardin mukainen Taloudellisen yhteistyön ja kehityksen järjestön (OECD) ohjeiden nojalla.

35

Komissio toteaa vielä, että vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportissa katsottiin, että tulokset olivat samansuuntaisia, ja mainittiin, että LuxOpCo:n LuxSCS:lle maksaman rojaltitason markkinaehtoinen vaihteluväli oli 10,1–12,3 prosenttia LuxOpCo:n myynnistä. Vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportissa katsottiin kuitenkin, että jäännösvoitonjakoanalyysi olisi luotettavampi ja että se olisi siten syytä hyväksyä.

36

[Kolmanneksi] – – komissio toteaa, että Luxemburgin verohallinto vahvisti kyseessä olevalla verotusasiassa annetulla ennakkoratkaisulla, että rojaltitason määrittämismenetelmä, joka puolestaan määräsi LuxOpCo:n vuotuisen verotettavan tulon Luxemburgissa, oli markkinaehtoperiaatteen mukainen. Komissio lisää, että LuxOpCo käytti [tätä ratkaisua] vuosittaisen veroilmoituksen täyttämistä varten.

c) Sovellettavien kansallisten oikeussääntöjen esittely

37

Sovellettavista kansallisista oikeussäännöistä komissio mainitsee [tuloverolain] 164 §:n 3 momenttiin. Tämän säännöksen mukaan ’peitelty voitonjako sisältyy verotettavaan tuloon’ ja ’peitelty voitonjako on kyseessä silloin, kun osakas, jäsen tai osuudenhaltija saa suoraan tai välillisesti sellaista etua yritykseltä tai yhteisöltä, jota se ei [saisi], ellei olisi osakas, jäsen tai osuudenhaltija’. Tässä yhteydessä komissio toteaa muun muassa, että tarkastelujakson aikana Luxemburgin verohallinto oli tulkinnut [tuloverolain] 164 §:n 3 momenttia siten, että siinä vahvistetaan ’markkinaehtoperiaate’ Luxemburgin vero-oikeudessa.

d) OECD:n siirtohinnoittelua koskevan kehyksen esittely

38

Komissio esittelee riidanalaisen päätöksen 244–249 perustelukappaleessa OECD:n siirtohinnoittelua koskevan kehyksen. Komission mukaan ’siirtohinnoilla’, sellaisina kuin ne ymmärretään OECD:n vuosina 1995, 2010 ja 2017 julkaisemissa siirtohinnoitteluohjeissa, tarkoitetaan hintoja, joilla yritys siirtää aineellista tai aineetonta omaisuutta tai tarjoaa palveluita etuyhteydessä oleville yrityksilleen. Markkinaehtoperiaatteen mukaan, sellaisena kuin sitä sovelletaan yhteisöverotuksessa, kansallisten veroviranomaisten olisi hyväksyttävä etuyhteydessä olevien konserniyritysten konsernin sisäisistä liiketoimista sopimat siirtohinnat vain, jos nämä hinnat vastaavat sitä, mikä olisi sovittu vapailla markkinoilla toteutetuista liiketoimista eli vertailukelpoisissa olosuhteissa markkinoilla neuvottelevien riippumattomien yritysten välisistä liiketoimista. Lisäksi komissio täsmentää, että markkinaehtoperiaate perustuu erillistä yksikköä koskevaan lähestymistapaan, jonka mukaan verotuksessa konserniin kuuluvia yrityksiä kohdellaan erillisinä yksikköinä.

39

Komissio tuo lisäksi esille, että OECD:n siirtohinnoitteluohjeissa (vuosien 1995, 2010 ja 2017 versioissa) luetellaan viisi menetelmää, joilla voidaan arvioida konsernin sisäisten liiketoimien markkinaehtoinen hinta. Ainoastaan kolmella niistä on merkitystä riidanalaisen päätöksen kannalta, nimittäin markkinahintavertailumenetelmällä, liiketoiminettomarginaalimenetelmällä ja voitonjakamismenetelmällä. Riidanalaisen päätöksen 250–256 perustelukappaleessa komissio selostaa, mitä nämä menetelmät käsittävät.

2. Kyseessä olevan verotusasiassa annetun ennakkoratkaisun arviointi

44

[SEUT 107 artiklan 1 kohdassa säädetyn] valtiontuen myöntämistä koskevan kolmannen edellytyksen osalta komissio toteaa, että kun verotusasiassa annetussa ennakkoratkaisussa hyväksytään tulos, joka ei heijasta luotettavalla tavalla tulosta, joka saataisiin soveltamalla normaalisti yleisesti sovellettavaa verolainsäädäntöä, ilman perusteluja, tällainen ennakkoratkaisu antaa valikoivan edun sille, jolle se on osoitettu, siltä osin kuin tämä valikoiva kohtelu johtaa verovelvollisen verovelvollisuuden alentamiseen verrattuna samankaltaisessa tosiasiallisessa ja oikeudellisessa tilanteessa oleviin yrityksiin. Komissio katsoo tässä tapauksessa myös, että kyseessä oleva verotusasiassa annettu ennakkoratkaisu tuottaa LuxOpCo:lle valikoivan edun alentamalla sen Luxemburgissa maksettavaa yhteisöveroa.

a) Edun olemassaoloa koskeva tarkastelu

46

Komissio toteaa aluksi, että verotoimenpiteiden osalta SEUT 107 artiklassa tarkoitettu etu voidaan myöntää verovelvolliselle vähentämällä sen veron perustetta tai sen maksettavan veron määrää. Se toteaa riidanalaisen päätöksen 402 perustelukappaleessa, että unionin tuomioistuimen oikeuskäytännössä on katsottu, että sen selvittämiseksi, tuottaako verotettavien tulojen määrittämistapa etua sen edunsaajalle, on syytä verrata kyseistä järjestelmää yleisesti sovellettavan verolainsäädännön mukaiseen järjestelmään, joka perustuu tulojen ja menojen väliseen erotukseen yhtiössä, joka toimii vapaan kilpailun ympäristössä. Näin ollen komission mukaan verotusasiassa annetusta ennakkoratkaisusta, jonka mukaan verovelvollinen voi käyttää konsernin sisäisissä liiketoimissaan siirtohintoja, jotka eivät vastaa markkinaehtoperiaatteen mukaisesti vapaan kilpailun edellytyksin vertailukelpoisissa olosuhteissa neuvottelevien riippumattomien yritysten välillä perittäviä hintoja, koituu etua kyseiselle verovelvolliselle, koska se johtaa sen verotettavan tulon ja siten veron perusteen pienenemiseen yleisesti sovellettavan yhteisöverojärjestelmän perusteella.

47

Näillä perusteilla komissio päättelee riidanalaisen päätöksen 406 perustelukappaleessa, että jotta voidaan määrittää, että kyseessä oleva verotusasiassa annettu ennakkoratkaisu tuottaa LuxOpCo:lle taloudellisen edun, komission oli osoitettava, että [mainitussa ratkaisussa] hyväksytty siirtohinnoittelumenetelmä johtaa tulokseen, joka poikkeaa markkinaehtoisen tuloksen luotettavasta arviosta, ja johtaa yhteisöverotuksessa LuxOpCo:lle alempaan veron perusteeseen. Komission näkemyksen mukaan kyseessä oleva verotusasiassa annettu ennakkoratkaisu johtaa tällaiseen lopputulokseen.

48

Tämä johtopäätös perustuu yhteen ensisijaiseen ja kolmeen toissijaiseen toteamukseen.

1. Etua koskeva ensisijainen toteamus

49

[Riidanalaisessa päätöksessä] komissio katsoo, että kun verotusasiassa annetussa ennakkoratkaisussa vahvistetaan siirtohinnoittelumenetelmä, jonka mukaisesti LuxOpCo saa korvauksen ainoastaan suorittamiensa, ’rutiininomaisiksi’ kutsuttujen toimintojen perusteella ja LuxOpCo:n toiminnan koko tuotto kyseistä korvausta lukuun ottamatta maksetaan LuxSCS:lle rojaltina, syntyy tulos, joka poikkeaa luotettavasta markkinaehtoisen tuloksen arviosta.

50

Komission ensisijaisen toteamuksen mukaan LuxOpCo:n ja LuxSCS:n toiminta-analyysi, jonka vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportin laatijat ja viime kädessä Luxemburgin verohallinto hyväksyivät, on virheellinen, eikä sen perusteella saada markkinaehtoista tulosta. Luxemburgin verohallinnon olisi sitä vastoin pitänyt katsoa, että LuxSCS ei suorittanut aineettomaan omaisuuteen liittyviä ainutlaatuisia ja arvokkaita toimintoja, vaan sillä oli ainoastaan niiden laillinen omistusoikeus.

62

SEUT 107 artiklan 1 kohdassa tarkoitettua etua koskevan ensisijaisen toteamuksensa päätteeksi komissio tuo esille, että lisenssisopimuksen mukainen ’markkinaehtoinen korvaus’ LuxSCS:lle on yhtä suuri kuin LuxSCS:n osuus buy-in-sopimukseen ja kustannustenjakosopimukseen liittyvien kustannusten summasta ilman voittomarginaalia ja lisättynä kaikilla olennaisilla LuxSCS:lle suoraan syntyneillä kustannuksilla, joihin tulisi soveltaa 5 prosentin voittomarginaalia niiltä osin kuin nämä kustannukset vastaavat LuxSCS:n tosiasiallisesti suorittamia toimintoja. Tämä korvauksen taso vastaa sitä, mitä LuxOpCo:n kanssa samankaltaisessa asemassa oleva riippumaton osapuoli suostuisi maksamaan sille lisenssisopimuksella myönnetyistä oikeuksista ja velvollisuuksista. Lisäksi komission mukaan tämä korvauksen taso on riittävä, jotta LuxSCS voi kattaa maksuvelvollisuutensa buy-in-sopimuksen ja kustannustenjakosopimuksen nojalla (riidanalaisen päätöksen 559 ja 560 perustelukappale).

63

Komissio katsoo, että koska komission laskema LuxOpCo:n korvauksen taso on matalampi kuin se, joka LuxSCS:lle on määritetty kyseessä olevalla verotusasiassa annetulla ennakkoratkaisulla hyväksytyllä siirtohinnoittelumenetelmällä, kyseinen ennakkoratkaisu tuotti LuxOpCo:lle etua pienentämällä sen Luxemburgin yhteisöveroa varten sovellettavaa veron perustetta verrattuna niiden yritysten liikevaihtoon, joiden verotettava tulo vastaa markkinaehtoisesti neuvoteltuja hintoja (riidanalaisen päätöksen 561 perustelukappale).

2. Etua koskevat toissijaiset toteamukset

64

[Riidanalaisessa päätöksessä] komissio esittää etua koskevan toissijaisen toteamuksensa, jonka mukaan siinäkin tilanteessa, että Luxemburgin verohallinto olisi ollut oikeassa hyväksyessään vuoden 2003 siirtohinnoitteluraportissa esitetyn LuxSCS:n toiminta-analyysin, kyseessä olevalla verotusasiassa annetulla ennakkoratkaisulla hyväksytty siirtohinnoittelumenetelmä olisi perustunut joka tapauksessa epäasianmukaisiin metodologisiin valintoihin, jotka olisivat johtaneet tulokseen, joka poikkeaa markkinaehtoista tulosta koskevasta luotettavasta arviosta. Se täsmentää, että sen – – esittämillä perusteilla ei ole tarkoitus määritellä tarkkaa markkinaehtoista korvausta LuxOpCo:lle vaan pikemminkin osoittaa, että kyseessä olevalla verotusasiassa annetulla ennakkoratkaisulla on annettu taloudellinen etu, koska siinä hyväksytty siirtohinnoittelumenetelmä perustuu kolmeen virheelliseen metodologiseen valintaan, joiden seurauksena LuxOpCo:n verottavat tulot pienenevät verrattuna yrityksiin, joiden verotettavien tulojen perusteena ovat markkinaehtoisesti neuvotellut hinnat.

65

Tässä yhteydessä komissio esittää kolme erillistä toissijaista toteamusta.

66

Ensimmäisen toissijaisen toteamuksensa yhteydessä komissio toteaa, että LuxOpCo:n on katsottu virheellisesti suorittavan ainoastaan ’rutiininomaisia’ hallintotoimintoja ja että asiassa olisi pitänyt soveltaa voitonjakamismenetelmää yhdessä kontribuutioanalyysin kanssa.

69

Riidanalaisen päätöksen 9.3 jaksossa, jonka otsikkona on ’Tuen valikoivuus’, komissio esittää perusteet, joiden vuoksi se katsoo, että kyseessä oleva toimenpide on valikoiva.

c) Tuensaajan yksilöinti

70

[Riidanalaisessa päätöksessä] komissio toteaa, että LuxOpCo:lle myönnetty mahdollinen suotuisa verokohtelu hyödyttää myös koko Amazon-konsernia tarjoamalla lisäresursseja koko konsernille, joten konsernia on tarkasteltava yhtenä yksikkönä, joka hyötyy kyseessä olevasta tukitoimenpiteestä.

71

– – Komissio toteaa [samassa päätöksessä myös], että koska tukitoimenpide on myönnetty joka vuosi, kun veroviranomaiset ovat hyväksyneet LuxOpCo:n vuotuisen yhteisöveroilmoituksen, Amazon-konserni ei voi vedota vanhentumissääntöihin vastustaakseen tuen takaisinperintää. Riidanalaisen päätöksen 639–645 perustelukappaleessa komissio selostaa takaisinperintämenetelmää.”

–

ensinnäkin asian T‑816/17 ensimmäisellä kanneperusteella ja asian T‑318/18 ensimmäisellä, toisella, kolmannella ja neljännellä kanneperusteella Luxemburgin suurherttuakunta ja Amazon riitauttivat komission ensisijaisen toteamuksen, joka koskee SEUT 107 artiklan 1 kohdassa tarkoitetun edun myöntämistä LuxOpCo:lle

–

toiseksi T‑816/17 ensimmäisen kanneperusteen toisen osan kolmannella väitteellä ja asian T‑318/18 viidennellä kanneperusteella Luxemburgin suurherttuakunta ja Amazon riitauttivat komission toissijaiset toteamukset, jotka koskivat tässä säännöksessä tarkoitetun veroedun myöntämistä LuxOpCo:lle

–

kolmanneksi asian T‑816/17 toisella kanneperusteella ja asian T‑318/18 kuudennella ja seitsemännellä kanneperusteella Luxemburgin suurherttuakunta ja Amazon riitauttivat komission ensisijaiset ja toissijaiset toteamukset, jotka koskivat kyseessä olevan verotusasiassa annetun ennakkoratkaisun valikoivuutta

–

neljänneksi asian T‑816/17 kolmannella kanneperusteella Luxemburgin suurherttuakunta väitti, että komissio oli loukannut jäsenvaltioiden yksinomaista toimivaltaa välittömän verotuksen alalla

–

viidenneksi asian T‑816/17 neljännellä kanneperusteella ja asian T‑318/18 kahdeksannella kanneperusteella Luxemburgin suurherttuakunta ja Amazon väittivät, että komissio oli loukannut niiden puolustautumisoikeuksia

–

kuudenneksi asian T‑816/17 ensimmäisen kanneperusteen toisessa osassa ja toisen kanneperusteen toisen osan ensimmäisellä väitteellä ja asian T‑318/18 kahdeksannella kanneperusteella Luxemburgin suurherttuakunta ja Amazon kiistivät, että OECD:n vuoden 2017 siirtohinnoitteluohjeilla, joita komissio olisi käyttänyt riidanalaisen päätöksen antaessaan, olisi merkitystä tässä tapauksessa, ja

–

seitsemänneksi asiassa T‑816/17 toissijaisesti esitettyjen vaatimusten tueksi esitetyllä viidennellä kanneperusteella ja asian T‑318/18 yhdeksännellä kanneperusteella Luxemburgin suurherttuakunta ja Amazon riitauttivat komission päättelyn, joka koski tämän toimielimen määräämää tuen takaisinperintää, oikeellisuuden.

–

Ensimmäisen toissijaisen toteamuksen osalta se totesi, että komissio oli katsoessaan virheellisesti, että LuxOpCo:n liiketoimintaan liittyvät toiminnot olivat ”ainutlaatuisia ja arvokkaita”, ja jättäessään tutkimatta, olivatko LuxSCS:n ja LuxOpCo:n panosten arvon määrittämiseksi käytettävissä riippumattomilta yrityksiltä peräisin olevia ulkopuolisia tietoja saatavilla, jättänyt perustelematta sen, että sen hyväksymä kontribuutioanalyysiin perustuva voitonjakamismenetelmä oli tässä tapauksessa asianmukainen siirtohinnoittelumenetelmä (valituksenalaisen tuomion 503–507 kohta). Unionin yleinen tuomioistuin katsoi lisäksi, että kun komissio ei pyrkinyt selvittämään LuxSCS:n ja LuxOpCo:n yhdistettyjen voittojen asianmukaista jakoperustetta, josta olisi sovittu, jos nämä osapuolet olisivat olleet riippumattomia yrityksiä, tai edes yksilöimään konkreettisia seikkoja sen määrittämiseksi, että aineettoman omaisuuden kehittämiseen tai asemaan pääkonttorina liittyvät LuxOpCo:n toiminnot olisivat antaneet oikeuden kyseessä olevan verotusasiassa annetun ennakkoratkaisun perusteella tosiasiallisesti saatua osuutta suurempaan osuuteen voitoista, komissio ei ollut pystynyt osoittamaan, että jos sen vahvistamaa menetelmää olisi sovellettu, LuxOpCo:n saama korvaus olisi ollut suurempi ja että tällä ennakkoratkaisulla olisi näin ollen annettu tälle yhtiölle taloudellista etua (valituksenalaisen tuomion 518 ja 530 kohta)

–

Toisesta toissijaisesta toteamuksesta se totesi, että komission oli osoitettava, että sen toteama virhe verotusasiassa annetussa ennakkoratkaisussa käytetyn LuxOpCo:n voittoindikaattorin valinnassa johti tämän päätöksen edunsaajan verorasituksen pienenemiseen, mikä edellytti vastausta kysymykseen siitä, mikä indikaattori olisi tosiasiallisesti ollut asianmukainen. Ottaen huomioon komission riidanalaisesta päätöksestä esittämän tulkinnan unionin yleinen tuomioistuin katsoi, että komissio ei ollut pyrkinyt määrittämään LuxOpCon markkinaehtoista korvausta eikä etenkään osoittamaan, että kyseessä olevalla verotusasiassa annetulla ennakkoratkaisulla hyväksytty LuxOpCo:n korvaus oli pienempi kuin se olisi ollut markkinaehtoisissa olosuhteissa (valituksenalaisen tuomion 546 ja 547 kohta).

–

Kolmannesta toissijaisesta toteamuksesta se totesi, että vaikka komissio oli perustellusti katsonut, että LuxOpCo:n korvauksen ylärajamekanismi, joka perustuu prosenttiosuuteen sen vuotuisesta myynnistä, merkitsi metodologista virhettä, se ei kuitenkaan osoittanut, että tämä mekanismi olisi vaikuttanut LuxOpCo:n LuxSCS:lle maksaman rojaltin markkinaehtoisuuteen. Näin ollen se katsoi, että pelkkä toteamus, jonka mukaan ylärajaa sovellettiin vuosien 2006, 2007, 2011, 2012 ja 2013 osalta, ei riittänyt osoittamaan, että näiltä vuosilta saatu LuxOpCo:n korvaus ei vastannut arviota markkinaehtoisesta tuloksesta, ja että näin ollen komissio ei ollut kolmannella toissijaisella toteamuksellaan osoittanut LuxOpCo:lle annettua etua (valituksenalaisen tuomion 575, 576, 585, 586 ja 588 kohta).

–

kumoaa valituksenalaisen tuomion

–

hylkää asiassa T‑816/17 esitetyn ensimmäisen kanneperusteen ja asiassa T‑318/18 esitetyn toisen, neljännen, viidennen ja kahdeksannen kanneperusteen

–

palauttaa asian unionin yleiseen tuomioistuimeen, jotta tämä lausuu kanneperusteista, joita ei ole vielä tutkittu

–

toissijaisesti ratkaisee asian lopullisesti Euroopan unionin tuomioistuimen perussäännön 61 artiklan ensimmäisen kohdan toisen virkkeen mukaisesti ja

–

määrää, että oikeudenkäyntikuluista päätetään myöhemmin, jos asia palautetaan unionin yleiseen tuomioistuimeen, tai velvoittaa Luxemburgin suurherttuakunnan ja Amazonin korvaamaan oikeudenkäyntikulut, jos unionin tuomioistuin ratkaisee asian lopullisesti.

–

hylkää valituksen

–

toissijaisesti palauttaa asian unionin yleiseen tuomioistuimeen ja

–

velvoittaa komission korvaamaan oikeudenkäyntikulut.

–

hylkää valituksen ja

–

velvoittaa komission korvaamaan oikeudenkäyntikulut.

”121

Lisäksi on täsmennettävä, että kun komissio soveltaa markkinaehtoperiaatetta tutkiakseen, vastaako integroituneen yrityksen verotettava tulo verotoimenpidettä sovellettaessa luotettavaa arviota markkinaolosuhteissa syntyvästä verotettavasta tulosta, se voi todeta SEUT 107 artiklan 1 kohdassa tarkoitetun edun ainoastaan, jos näiden kahden vertailutekijän välinen ero on kyseisen arvion saamiseksi käytettyyn menetelmään liittyviä epätarkkuuksia suurempi (tuomio 24.9.2019, Alankomaat ym. v. komissio, T‑760/15 ja T‑636/16, EU:T:2019:669, 152 kohta).

122

Vaikka OECD:n siirtohinnoitteluohjeet eivät sido komissiota muodollisesti, nämä ohjeet perustuvat kuitenkin asiantuntijaryhmien työhön, ne heijastavat kansainvälisellä tasolla saavutettua yhteisymmärrystä siirtohinnoittelun osalta ja niillä on tästä syystä selvä käytännön merkitys siirtohintoja koskevia kysymyksiä tulkittaessa (tuomio 24.9.2019, Alankomaat ym. v. komissio, T‑760/15 ja T 636/16, EU:T:2019:669, 155 kohta).”

1)

Valitus hylätään.

2)

Euroopan komissio vastaa omista oikeudenkäyntikuluistaan, ja se velvoitetaan korvaamaan Luxemburgin suurherttuakunnan, Amazon.com Inc:n ja Amazon EU Sàrl:n oikeudenkäyntikulut.

3)

Irlanti vastaa omista oikeudenkäyntikuluistaan.