Asia C-33/16

Asia, jonka on pannut vireille A Oy

(Korkeimman hallinto-oikeuden esittämä ennakkoratkaisupyyntö)

Ennakkoratkaisupyyntö – Verotus – Arvonlisävero – Direktiivi 2006/112/EY – 148 artiklan d alakohta – Vapautus arvonlisäverosta – Palvelujen suoritukset, jotka suoraan palvelevat avomeriliikenteeseen käytettävien alusten tai niiden lastin välittömiä tarpeita – Alihankkijan välittäjän lukuun suorittama lastin nostaminen

Tiivistelmä – Unionin tuomioistuimen tuomio (kahdeksas jaosto) 4.5.2017

  1. Verolainsäädännön yhdenmukaistaminen–Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä–Vapautukset–Palvelujen suoritukset, jotka suoraan palvelevat avomeriliikenteeseen käytettävien alusten tai niiden lastin välittömiä tarpeita–Soveltamisala–Lastin nostamista alukseen tai aluksesta pois koskevien palvelujen kuuluminen kyseisen vapautuksen soveltamisalaan

    (Neuvoston direktiivin 2006/112 148 artiklan d alakohta)

  2. Verolainsäädännön yhdenmukaistaminen–Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä–Vapautukset–Palvelujen suoritukset, jotka suoraan palvelevat avomeriliikenteeseen käytettävien alusten tai niiden lastin välittömiä tarpeita–Soveltamisala–Alihankkijan välittäjän lukuun suorittamien lastin nostopalvelujen kuuluminen vapautuksen soveltamisalaan–Lastin haltijalle viimeisessä myyntiportaassa suoritettujen lastin nostopalvelujen kuuluminen kyseisen vapautuksen soveltamisalaan

    (Neuvoston direktiivin 2006/112 148 artiklan d alakohta)

  1.  Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY 148 artiklan d alakohtaa on tulkittava siten, että lastin nosto alukseen ja pois aluksesta ovat palvelujen suorituksia, jotka suoraan palvelevat kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettujen merialusten lastin välittömiä tarpeita.

    Tässä yhteydessä on mainittava, että direktiivin 2006/112 148 artiklan c alakohdassa, johon mainitussa 148 artiklan d alakohdassa nimenomaisesti viitataan, vapautetaan tämän d alakohdan tavoin arvonlisäverosta kansainväliseen meriliikenteeseen liittyviä palveluja ja siinä viitataan kyseisten palvelujen yksilöimiseksi samoihin aluksiin kuin saman artiklan a alakohdassa. Koska kyseiset kaksi säännöstä ovat samankaltaisia ja toisiaan täydentäviä, käsitettä ”merialusten tai niiden lastin välittömät tarpeet” on tulkittava siten, että apuna käytetään mainitun direktiivin 148 artiklan c alakohdan säännösten systematiikkaa.

    On mainittava, että direktiivin 2006/112 148 artiklan c alakohdassa vapautetaan arvonlisäverosta muun muassa vuokraus, korjaus ja huolto silloin, kun ne kohdistuvat kyseisen artiklan a alakohdassa tarkoitetuissa merialuksissa käytettävään varustukseen. Olennaisilta osin voidaan todeta, että kyseisessä 148 artiklan c alakohdassa säädetään näin ollen palvelujen suorituksen ja kyseisen aluksen käyttämisen välistä yhteyttä koskevasta edellytyksestä (ks. vastaavasti tuomio 4.7.1985, Berkholz, 168/84, EU:C:1985:299, 21 kohta).

    Lastin nostopalvelut täyttävät kyseisen edellytyksen. Lastin kuljetus on nimittäin tavanomainen avomeriliikenteeseen käytettävän aluksen käyttämismuoto. Jotta lasti voidaan kuljettaa ja jotta alusta voidaan käyttää tällaiseen tarkoitukseen, mainittu lasti on lastattava kyseiseen alukseen lähtösatamassa ja purettava määränpääsatamassa.

    (ks. 22–24 ja 26 kohta sekä tuomiolauselman 1 kohta)

  2.  Direktiivin 2006/112 148 artiklan d alakohtaa on tulkittava siten, että yhtäältä arvonlisäverosta voidaan vapauttaa sekä ne lastin nostamista kyseisen direktiivin 148 artiklan a alakohdassa tarkoitettuun merialukseen tai pois aluksesta koskevat palvelut, jotka suoritetaan kyseisen palvelun viimeisessä myyntiportaassa, että myös aikaisemmassa myyntiportaassa suoritettavat palvelut, kuten palvelu, jonka alihankkija suorittaa tietylle talouden toimijalle, joka sitten laskuttaa sen edelleen huolinta- tai kuljetusliikkeeltä, ja toisaalta arvonlisäverosta voidaan vapauttaa myös kyseisen lastin haltijalle, kuten sen viejälle tai tuojalle, suoritettavat lastin nostopalvelut.

    Tällaista asiayhteyttä koskeneen 14.9.2006 annetun tuomion Elmeka (C-181/04–C-183/04, EU:C:2006:563) 24 kohdassa, johon ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin viittaa, on todettu, että kuudennen direktiivin 15 artiklan 8 alakohdassa, jonka sanamuoto on toistettu identtisenä direktiivin 2006/112 148 artiklan d alakohdassa, säädettyä vapautusta sovelletaan ainoastaan suorituksiin kyseessä olevan palvelun viimeisessä myyntiportaassa.

    Tällaista oikeuskäytäntöä, joka on sopeutettu mainittuun tuomioon johtaneiden asioiden, jotka koskivat sellaisia palvelujen suorituksia, joiden lopullinen käyttötarkoitus saattoi olla vilpillinen, erityispiirteisiin, ei voida saattaa koskemaan tilanteita, joissa palvelujen suorituksen lopullista käyttötarkoitusta voidaan suorituksen luonteen vuoksi pitää varmana jo suorituksesta sopimisesta lähtien. Tällaisissa tilanteissa direktiivin 2006/112 148 artiklan d alakohdassa säädetyn vapautuksen oikea ja selkeä soveltaminen voidaan näet varmistaa tarvitsematta ottaa käyttöön valvonta- ja seurantajärjestelmiä.

    Pääasiassa kyseessä olevan kaltaisten lastin nostopalvelujen tilanne on tällainen. Ensimmäiseen kysymykseen annettavasta vastauksesta nimittäin ilmenee, että sen ratkaiseminen, täyttävätkö nämä palvelut direktiivin 2006/112 148 artiklan d alakohdassa säädetyn vapautuksen soveltamisedellytykset, riippuu yksinomaan sen merialuksen tyypistä, johon tai josta lasti nostetaan. Niinpä kyseisten palvelujen käyttötarkoitusta voidaan pitää varmana jo siitä saakka, kun niiden toteuttamista koskevista yksityiskohdista sovitaan.

    Koska lastin nostopalveluilla on välitön yhteys kuljetettaviin lasteihin ja koska niiden kustannukset voidaan vyöryttää sellaisenaan kyseisten lastien haltijoille, on katsottava, että näiden palveluiden suorittaminen mainituille haltijoille on edelleen osa näiden palveluiden myyntiketjua. Tästä seuraa, että tällaiset palvelut voidaan vapauttaa arvonlisäverosta direktiivin 2006/112 148 artiklan d alakohdan perusteella.

    (ks. 31, 33, 34, 45 ja 46 kohta sekä tuomiolauselman 2 kohta)