—

Dresser-Rand SA, edustajanaan avvocato P. Centore,

—

Italian hallitus, asiamiehenään G. Palmieri, avustajanaan avvocato dello Stato A. De Stefano,

—

Euroopan komissio, asiamiehinään D. Recchia ja C. Soulay,

1

Ennakkoratkaisupyynnöt koskevat yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (EUVL L 347, s. 1; jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) 17 artiklan 2 kohdan f alakohdan tulkintaa.

2

Nämä pyynnöt on esitetty asioissa, joissa asianosaisina ovat Ranskan oikeuden mukaan perustettu yhtiö Dresser-Rand SA (jäljempänä Dresser-Rand France) ja Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale, Ufficio Controlli di Genova ja joissa on kyse verovuosilta 2007 ja 2008 maksamatta jäänyttä arvonlisäveroa koskevien maksuunpanopäätösten oikaisemisesta.

3

Arvonlisäverodirektiivin 14 artiklassa säädetään seuraavaa:

”1.   ’Tavaroiden luovutuksella’ tarkoitetaan aineellisen omaisuuden omistajalle kuuluvan määräämisvallan siirtoa.

2.   Edellä 1 kohdassa tarkoitetun liiketoimen lisäksi tavaroiden luovutuksena pidetään seuraavia liiketoimia:

– –

– –”

4

Kyseisen direktiivin 17 artiklassa säädetään seuraavaa:

”1.   Verovelvollisen omalle yritykselle kuuluvien tavaroiden siirto toiseen jäsenvaltioon rinnastetaan vastikkeelliseen tavaroiden luovutukseen.

Siirtona toiseen jäsenvaltioon pidetään sitä, kun verovelvollinen tai joku muu tämän puolesta lähettää tai kuljettaa yrityksen tarpeita varten irtainta aineellista omaisuutta sen sijaintijäsenvaltion ulkopuolelle, mutta kuitenkin yhteisön alueen sisällä.

2.   Tavaran siirtona toiseen jäsenvaltioon ei pidetä sen lähettämistä tai kuljettamista seuraavia liiketoimia varten:

– –

– –

3.   Jos jokin 2 kohdan säännösten soveltamisen edellytyksistä ei enää täyty, tavara katsotaan siirretyksi toisessa jäsenvaltiossa olevaan määräpaikkaan. Tässä tapauksessa siirron katsotaan tapahtuneen sinä hetkenä, jona edellytys lakkaa täyttymästä.”

5

Mainitun direktiivin 20 artiklassa säädetään seuraavaa:

”’Tavaroiden yhteisöhankinnalla’ tarkoitetaan omistajan määräämisvallan saamista irtaimeen aineelliseen omaisuuteen, jonka myyjä tai hankkija taikka joku muu näiden puolesta lähettää tai kuljettaa hankkijalle muuhun kuin lähetyksen tai kuljetuksen lähtöjäsenvaltioon.

Jos oikeushenkilön, joka ei ole verovelvollinen, hankkimat tavarat lähetetään tai kuljetetaan kolmannelta alueelta tai kolmannesta maasta ja tämä oikeushenkilö tuo ne muuhun kuin tavaralähetyksen tai -kuljetuksen saapumisjäsenvaltioon, kyseiset tavarat katsotaan lähetetyiksi tai kuljetetuiksi tuontijäsenvaltiosta. Tämän jäsenvaltion on palautettava 201 artiklan nojalla veronmaksuvelvolliseksi määrätylle tai hyväksytylle maahantuojalle maahantuonnissa maksettu arvonlisävero, jos maahantuoja osoittaa, että hankinnasta on maksettu vero tavaralähetyksen tai -kuljetuksen saapumisjäsenvaltiossa.”

6

Saman direktiivin 21 artiklassa tavaroiden vastikkeelliseen yhteisöhankintaan rinnastetaan ”verovelvollisen suorittama tavaran käyttöönotto yrityksensä tarkoituksiin, jos verovelvollinen tai joku muu tämän puolesta lähettää tai kuljettaa tavaran toisesta jäsenvaltiosta, jonka alueella verovelvollinen on yrityksensä toimintaa harjoittaessaan tuottanut tavaran, ottanut sen talteen, valmistanut, ostanut, hankkinut sen 2 artiklan 1 kohdan b alakohdan mukaisesti tai tuonut sen maahan.”

7

Veroja koskevien säännösten yhdenmukaistamisesta eri aloilla 30.8.1993 annetun asetuksen (decreto-legge recante armonizzazione delle disposizioni in materia di imposte relative a diversi settori) nro 331 (GURI nro 203, 30.8.1993, s. 12; jäljempänä asetus nro 331) 38 §:ssä, jonka otsikko on ”Yhteisöhankinnat”, säädetään seuraavaa:

”1.   Arvonlisäveroa on suoritettava [Italian] alueella liike-, käsityöläis- tai ammattitoimintaa harjoitettaessa tehdystä tavaroiden yhteisöhankinnasta; arvonlisäveroa suorittavat joka tapauksessa 26.10.1972 annetun tasavallan presidentin asetuksen nro 633 [GURI nro 292, 11.11.1972, supplemento ordinario; jäljempänä asetus nro 633] 4 §:n 4 momentissa tarkoitetut oikeushenkilöt, yhdistykset ja muut yhteenliittymät, jotka ovat verovelvollisia [Italian] alueella.

2.   ’Tavaroiden yhteisöhankinnalla’ tarkoitetaan vastikkeelliseen oikeustoimeen perustuvaa hankintaa, jolla irtaimeen omaisuuteen saadaan omistusoikeus tai jokin muu esineoikeudellinen hallintaoikeus ja jonka verovelvollinen myyjä tai hankkija taikka joku muu näiden puolesta lähettää tai kuljettaa [Italian] alueelle toisesta jäsenvaltiosta.

3.   Tavaroiden yhteisöhankinnalla tarkoitetaan lisäksi tilannetta, jossa

– –

– –

5.   Tavaroiden yhteisöhankinnaksi ei katsota:

– –

7.   Oikeussubjektilla, joka on verovelvollinen toisessa jäsenvaltiossa, ei ole velvollisuutta maksaa veroa [Italian] alueella tapahtuneesta yhteisöhankinnasta, jos tavarat on hankittu toisessa jäsenvaltiossa ja lähetetty tai kuljetettu [Italian] alueelle sen omille siirronsaajille, jotka voivat olla verovelvollisia tai [asetuksen nro 633] 4 §:n 4 momentissa tarkoitettuja yrityksiä, jotka ovat velvollisia maksamaan veroa tekemistään yhteisöhankinnoista, kun ne on yksilöity velvollisiksi maksamaan vero luovutuksista.

8.   Komissionäärien tekemät yhteisöhankinnat katsotaan tehdyiksi niiden omissa nimissä.”

8

Asetuksen nro 633 8 §:ssä, jonka otsikko on ”Kolmansiin maihin tapahtuvat vientiluovutukset”, säädetään seuraavaa:

”Verottomia kolmansiin maihin tapahtuvia vientiluovutuksia ovat:

Edellä c kohdassa tarkoitetuista luovutuksista ja suorituksista, jotka tehdään a kohdassa mainituille oikeussubjekteille, jos nämä asuvat Italiassa, ja oikeussubjekteille, jotka tekevät edellisen momentin b kohdassa tarkoitettuja luovutuksia antamansa kirjallisen ilmoituksen perusteella ja omalla vastuullaan, ei makseta veroa kyseisissä kohdissa tarkoitetuista niistä luovutuksista saatujen vastikkeiden kokonaismäärän osalta, jotka kyseiset oikeussubjektit ovat tehneet edellisenä kalenterivuonna. Luovuttajat ja komissionäärit voivat käyttää koko tämän määrän sellaisten tavaroiden hankintaan, jotka on viety maasta alkuperäisessä tilassaan kuuden kuukauden kuluessa niiden toimituksesta, tai muiden tavaroiden taikka palvelujen hankintaan kuitenkin siten, että näin käytettävä määrä saa olla enintään tämän määrän ja niille samana vuonna a kohdan mukaisesti tehtyjen tavaroiden luovutusten ja palvelujen suoritusten määrän välisen erotuksen suuruinen – –”

9

Dresser-Rand France valmistaa teollisuuden luonnonkaasukompressoreja.

10

Dresser-Rand France teki kyseissä liiketoiminnassaan sopimuksen erään loppuasiakkaan, joka oli espanjalainen yhtiö, kanssa moniosaisten tavaroiden toimittamisesta. Se käytti sopimusta täyttäessään kompressoreja, jotka Dresser-Rand Italia Srl (jäljempänä Dresser-Rand Italia) oli tuonut maahan sen kiinalaisista laitoksista.

11

Dresser-Rand France toi Ranskasta Italian alueelle eräitä maahantuotujen kompressoreiden käytössä tarvittavia osia. Tämän jälkeen se teki FB ITMI SpA -nimisen yhtiön (jäljempänä FB ITMI), joka on Italiaan sijoittautunut alihankkija, kanssa toimitussopimuksen muista lisäosista, jotka tarvittiin, kun kyseiset tavarat otettiin käyttöön ja asennettiin loppuasiakkaan luokse. FB ITMI lähetti nämä tavarat koottuina suoraan loppuasiakkaalle Dresser-Rand Italian, joka toimii Dresser-Rand Francen veroedustajana, puolesta ja sen lukuun.

12

FB ITMI laskutti Dresser-Rand Italiaa kyseisiin tavaroihin liittyvistä liitännäisistä kokoonpano- ja yhdistämistöistä ja tavaroiden luovutuksista. Dresser-Rand Italia laskutti Dresser-Rand Francen veroedustajana kaikki lähetetyt tavarat loppuasiakkaalta.

13

Tavanomaisen viejän asemaan vedoten Dresser-Rand Italia katsoi Dresser-Rand Francen veroedustajana asetuksen nro 633 8 §:n 1 momentin c kohdan ja 2 momentin perusteella voivansa hankkia FB ITMI:n toimittamat tavarat ja palvelut ilman, että sen tarvitsi maksaa arvonlisäveroa, minkä veroviranomaiset ovat kiistäneet. Toimijan luonnehtiminen tavanomaiseksi viejäksi riippuu Ranskasta Italiaan siirrettyjen tavaroiden siirron luonnehdinnasta. Pääasioiden asianosaiset ovat eri mieltä viimeksi mainitusta luonnehdinnasta.

14

Dresser-Rand France katsoo, että kompressoreiden siirto Ranskasta Italiaan on ”arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 1 kohdan perusteella luovutukseen rinnastettavissa oleva yhteisöhankinta”. Se täsmentää myös, että koottujen tavaroiden myyntiä Italian alueelta loppuasiakkaalle on pidettävä yhteisön sisäisenä luovutuksena.

15

Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale, Ufficio Controlli di Genova väittää, että tavaroiden siirtoa Ranskasta Italiaan säännellään kyseisen direktiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohdassa ja että se näin ollen kuuluu asetuksen nro 331 38 §:n 5 momentin a kohdassa tarkoitetun lykkäävän järjestelmän soveltamisalaan. Se näet väittää, että Dresser-Rand Francen ja FB ITMI:n välisen sopimuksen kohteena ei ole uuden tavaran toimittaminen vaan palvelun suorittaminen. Mainitussa sopimuksessa tarkoitettu liiketoimi ei näin ollen ole kyseisen direktiivin 17 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu luovutukseen rinnastettavissa oleva siirto.

16

Dresser-Rand France vastustaa sitä, että kyseistä lykkäävää järjestelmää sovellettaisiin pääasioissa, sillä yhtäältä FB ITMI:n liiketoiminta muodostuu oleellisin osin tavaroiden tuottamisesta ja toimittamisesta ja toisaalta Italian alueelle tuotuja tavaroita ei lähetetä takaisin lähtöjäsenvaltioon toisin kuin arvonlisäverodirektiivissä kyseisen järjestelmän soveltamisen osalta säädetään.

17

Näin ollen Commissione tributaria provinciale di Genova on päättänyt lykätä asioiden ratkaisemista ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset, jotka ovat asioissa C-606/12 ja C-607/12 keskenään samansisältöiset:

18

Asia C-606/12 ja asia C-607/12 yhdistettiin unionin tuomioistuimen presidentin 28.1.2013 antamalla määräyksellä kirjallista ja suullista käsittelyä sekä tuomion antamista varten.

19

Sekä ennakkoratkaisupyynnöistä että asianosaisten huomautuksista ilmenee, että arvonlisäverodirektiivin 14 artiklassa määritellyn käsitteen ”tavaroiden luovutus” ja kyseisen direktiivin 20 artiklassa määritellyn käsitteen ”yhteisöhankinta” välillä on mahdollisesti tapahtunut sekaannus.

20

Kuten tämän tuomion 14 kohta osoittaa, ”yhteisöhankinnan” käsitteeseen nimittäin viitataan useaan otteeseen arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 1 kohtaan perustuvissa yhteyksissä, vaikka kyseisestä käsitteestä säädetään saman direktiivin 21 artiklassa.

21

Arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 1 kohdassa tietyt tavaroiden siirrot rinnastetaan yhteisöluovutuksiin, mutta kyseinen säännös ei koske yhteisöhankintaa.

22

Näin ollen on syytä katsoa, etteivät nyt käsiteltävät kysymykset koske ”yhteisöhankinnan” vaan arvonlisäverodirektiivin 17 artiklassa tarkoitetun ”tavaroiden siirron” käsitettä.

23

Toisessa kysymyksessään, joka on syytä tutkia ensin, kansallinen tuomioistuin kysyy, onko arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohtaa tulkittava siten, että sillä suljetaan pois jäsenvaltioiden mahdollisuus antaa lainsäädäntöä tai soveltaa käytäntöjä, joiden mukaan tavaroiden lähettämistä tai kuljettamista pidetään siirtona toiseen jäsenvaltioon vain edellyttäen, että tavarat työn jälkeen lähetetään takaisin siihen jäsenvaltioon, josta ne alun perin lähetettiin tai kuljetettiin.

24

Aluksi on syytä viitata itse arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohdan sanamuotoon, jossa nimenomaan todetaan, ettei tavaran siirtona toiseen jäsenvaltioon pidetä sen lähettämistä toiseen jäsenvaltioon verovelvolliselle suoritettavaa palvelua varten, jos tavara tämän jälkeen lähetetään takaisin verovelvolliselle lähtöjäsenvaltioon eli siihen jäsenvaltioon, josta se alun perin lähetettiin.

25

Kyseisen direktiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohdan soveltamisen nimenomaisena edellytyksenä on siis se, että tavara lähetetään takaisin lähtöjäsenvaltioon.

26

Tämän jälkeen on syytä korostaa, että direktiivin 17 artiklan 2 kohdassa luetellaan tiettyjä tilanteita – kuten f alakohdassa esitetty tilanne – jotka eivät kuulu kyseisen direktiivin 17 artiklan 1 kohdassa tarkoitetun käsitteen ”siirto toiseen jäsenvaltioon” alaan.

27

Jo arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan rakenteestakin ja sen sanamuodosta ilmenee, että sen 2 kohdassa annetaan tyhjentävä luettelo poikkeuksellisista tilanteista, joita näin ollen on tulkittava suppeasti (ks. analogisesti asia C-169/12, TNT Express Worldwide, tuomio 16.5.2013, 24 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

28

Lopuksi on syytä muistuttaa, että jäsenvaltioiden välisen kaupan verotuksen siirtymäjärjestelmän tavoitteena on siirtää verotulot siihen jäsenvaltioon, jossa luovutettujen tavaroiden lopullinen kulutus tapahtuu (ks. mm. yhdistetyt asiat C-536/08 ja C-539/08, X ja fiscale eenheid Facet-Facet Trading, tuomio 22.4.2010, Kok., s. I-3581, 30 kohta ja asia C-84/09, X, tuomio 18.11.2010, Kok., s. I-11645, 22 ja 31 kohta). Kyseisen direktiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohdassa säädettyä poikkeusta on siis tulkittava muun muassa tämän tavoitteen valossa.

29

Tämän tuomion edellisessä kohdassa esitetyn periaatteen, jonka mukaan verotus on toteutettava määräjäsenvaltiossa, nojalla direktiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohtaa on siis tulkittava niin, että sen mukaan on mahdollista, ettei tavaran siirtoa toiseen jäsenvaltioon pidetä yhteisöluovutuksena, yksinomaan, jos kyseinen tavara jää väliaikaisesti kyseiseen jäsenvaltioon ja jos se on tarkoitus tämän jälkeen lähettää takaisin lähtöjäsenvaltioon.

30

Ainoastaan siinä tapauksessa, ettei tavaraa siirretä toiseen jäsenvaltioon loppukulutusta vaan jalostustoimia varten, minkä jälkeen se on tarkoitus lähettää takaisin lähtöjäsenvaltioon, tällaista siirtoa ei ole pidettävä yhteisöluovutuksena.

31

Edellä lausuttu huomioiden sitä, että tavara lähetetään takaisin siinä jäsenvaltiossa olevalle verovelvolliselle, josta se alun perin oli lähetetty tai kuljetettu, on pidettävä välttämättömänä edellytyksenä arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohdan soveltamiselle.

32

Toiseen kysymykseen on näin ollen vastattava niin, että arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohtaa on tulkittava siten, että jotta tavaran lähettämisen tai kuljettamisen ei olisi katsottava olevan siirto toiseen jäsenvaltioon, kyseinen tavara on siihen lähetyksen tai kuljetuksen saapumisjäsenvaltiossa tehtyjen töiden suorittamisen jälkeen välttämättä lähetettävä takaisin siinä jäsenvaltiossa olevalle verovelvolliselle, josta se alun perin oli lähetetty tai kuljetettu.

33

Ensimmäisessä kysymyksessään kansallinen tuomioistuin kysyy pääasiallisesti, onko arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohtaa tulkittava siten, että toimi, jolla tarkistetaan, sopivatko ensimmäisestä jäsenvaltiosta toisen jäsenvaltion alueelle siirretyt tavarat yhteen viimeksi mainitun valtion alueella hankittujen muiden tavaroiden kanssa, mutta jossa ei kohdisteta siirrettyihin tavaroihin minkäänlaisia toimenpiteitä, kuuluu kyseisessä säännöksessä tarkoitetun käsitteen ”kyseiseen tavaraan kohdistuva työ” alaan.

34

On syytä muistuttaa, että vaikka unionin tuomioistuin SEUT 267 artiklassa määrätyn kansallisten tuomioistuinten ja unionin tuomioistuimen välisen tehtävien jaon mukaisesti ratkaisee ennakkoratkaisupyynnön ilman, että sen tarvitsisi periaatteessa tutkia niitä olosuhteita, joissa kansalliset tuomioistuimet ovat päättäneet esittää sille ennakkoratkaisukysymyksiä ja joissa ne aikovat soveltaa unionin oikeuden säännöstä, josta ne ovat pyytäneet ennakkoratkaisua, toisin on kuitenkin tilanteissa, joissa on selvää, ettei unionin tuomioistuimen tulkittavaksi saatettua unionin oikeuden säännöstä voida soveltaa (ks. vastaavasti yhdistetyt asiat C-297/88 ja C-197/89, Dzodzi, tuomio 18.10.1990, Kok., s. I-3763, Kok. Ep. X, s.555, 39 ja 40 kohta ja asia C-64/06, Telefónica O2 Czech Republic, tuomio 14.6.2007, Kok., s. I-4887, 22 ja 23 kohta).

35

Kuten tämän tuomion 32 kohdassa on korostettu, tavaran lähettäminen takaisin siinä jäsenvaltiossa olevalle verovelvolliselle, josta se alun perin oli lähetetty tai kuljetettu, on välttämätön edellytys arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohdan soveltamiselle.

36

Ennakkoratkaisupyynnöistä ilmenee, ettei kyseisiä tavaroita ollut pääasioissa lähetetty takaisin lähtöjäsenvaltioon eli Ranskan tasavaltaan sen jälkeen, kun niitä oli Italiassa työstetty.

37

Koska edellytys, jonka mukaan tavara on lähetettävä takaisin lähtöjäsenvaltioon, ei täyty, pääasioissa ei voida soveltaa arvonlisäverodirektiivin 17 artiklan 2 kohdan f alakohtaa.

38

Ensimmäiseen kysymykseen ei näin ollen ole tarpeen vastata.

39

Pääasioiden asianosaisten osalta asioiden käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevien asioiden käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.

Näillä perusteilla unionin tuomioistuin (seitsemäs jaosto) on ratkaissut asiat seuraavasti:

Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY 17 artiklan 2 kohdan f alakohtaa on tulkittava siten, että jotta tavaran lähettämisen tai kuljettamisen ei olisi katsottava olevan siirto toiseen jäsenvaltioon, kyseinen tavara on siihen lähetyksen tai kuljetuksen saapumisjäsenvaltiossa tehtyjen töiden suorittamisen jälkeen välttämättä lähetettävä takaisin siinä jäsenvaltiossa olevalle verovelvolliselle, josta se alun perin oli lähetetty tai kuljetettu.