—

Alankomaiden hallitus, asiamiehinään C. Wissels ja M. de Mol,

—

Yhdistyneen kuningaskunnan hallitus, asiamiehinään Z. Bryanston-Cross ja P. Harris,

—

Euroopan yhteisöjen komissio, asiamiehinään R. Lyal, A. Weimar ja W. Roels,

1

Ennakkoratkaisupyyntö koskee jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY (EYVL L 145, s. 1; jäljempänä kuudes direktiivi) 13 artiklan B kohdan a alakohdan tulkintaa.

2

Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa asianosaisina ovat J.C.M. Beheer BV, Alankomaiden oikeuden mukaan perustettu yhtiö, ja Staatssecretaris van Financiën ja jossa on kyse ensin mainittuun kohdistetusta, ajanjaksoa 1.1.1997–31.12.1998 koskevasta 55561 Alankomaiden guldenin (NLG) (25244 euroa) suuruisesta liikevaihtoveron oikaisusta.

3

Kuudennen direktiivin 2 artiklan 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa on kannettava verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta.

4

Kuudennen direktiivin 13 artiklassa, jonka otsikko on ”Maan alueella myönnettävät vapautukset”, säädetään seuraavaa:

”– –

B. Muut vapautukset

Jäsenvaltioiden on vapautettava verosta jäljempänä luetellut liiketoimet edellytyksillä, joita ne asettavat vapautusten oikeaksi ja selkeäksi soveltamiseksi sekä veropetosten, veron kiertämisen ja muiden väärinkäytösten estämiseksi, edellä sanotun kuitenkaan rajoittamatta yhteisön muiden säännösten soveltamista:

– –”

5

Liikevaihtoverosta vuonna 1968 annetun lain (Wet op de omzetbelasting 1968, jäljempänä vuoden 1968 liikevaihtoverolaki) 1 §:ssä, sellaisena kuin sitä sovelletaan pääasiassa, säädetään seuraavaa:

”’Liikevaihtoveroksi’ kutsuttavaa veroa kannetaan

– –”

6

Vuoden 1968 liikevaihtoverolain 11 §:n 1 momentin k kohdassa, jolla kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohta pannaan täytäntöön Alankomaiden oikeusjärjestyksessä, säädetään seuraavaa:

”1.   Jollei asetuksella vahvistettavista edellytyksistä muuta johdu, verosta ovat vapautettuja

– –

– –”

7

Pääasian kantaja toimii Alankomaiden oikeuden mukaan perustetun VDL Polisassuradeuren BV:n (jäljempänä VDL), joka harjoittaa itse vakuutuksenvälittäjän ja vakuutusasiamiehen toimintaa, valtuuttamana asiamiehenä.

8

VDL toimii yhtäältä välittäjänä vakuutussopimuksia tehtäessä ja toisaalta tiettyjen vakuutusyhtiöiden ”valtuuttamana asiamiehenä”. Tällä perusteella VDL tekee viimeksi mainittujen nimissä itsenäisesti vakuutussopimuksia.

9

Pääasian kantajan VDL:n nimissä ja sen lukuun harjoittamaan toimintaan kuuluvat vakuutussopimusten tekeminen, vakuutuskirjojen siirtojen käsittely, vakuutuskirjojen antaminen, provisioiden laskeminen sekä tietojen antaminen vakuutusyhtiöille ja vakuutuksenhaltijoille. Lisäksi se tarjoaa ja tekee omasta aloitteestaan ja itsenäisesti uusia vakuutussopimuksia.

10

VDL:n ja pääasian kantajan välisen sopimuksen mukaan viimeksi mainittu saa VDL:ltä korvauksena sille suorittamistaan palveluista palkkion, joka on määrältään 80 prosenttia viimeksi mainitulle yhtiölle vakuutussopimuksen perusteella maksetusta provisiosta. Jos sopimus irtisanotaan, sillä on velvollisuus palauttaa sille maksetun palkkion se osa, joka suhteellisesti vastaa jäljellä olevaa sopimuskautta.

11

Pääasian kantajalta kannettiin 1.1.1997 ja 31.12.1998 väliseltä ajalta liikevaihtoveron oikaisuna 55561 NLG (25244 euroa).

12

Koska pääasian kantajan tekemä oikaisuvaatimus ei tuottanut tulosta ja koska sen Gerechtshof te ’s-Hertogenboschiin tekemä muutoksenhaku hylättiin siksi, ettei se ollut saanut vedota vuoden 1968 liikevaihtoverolain 11 §:n 1 momentin k kohdassa säädettyyn vapauttamiseen, se teki kassaatiovalituksen ennakkoratkaisupyynnön esittäneeseen tuomioistuimeen.

13

Koska Hoge Raad der Nederlanden katsoi, että pääasian ratkaiseminen edellyttää yhteisön oikeuden tulkintaa, se päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää yhteisöjen tuomioistuimelle seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen:

”Sovelletaanko kuudennen arvonlisäverodirektiivin 13 artiklan B kohdan johdantolauseeseen ja a alakohtaan sisältyvää säännöstä sellaisen (oikeus)henkilön toimintaan, joka harjoittaa vakuutuksenvälittäjän ja vakuutusasiamiehen tunnusomaisia ja olennaisia toimintoja, joita harjoittaessaan kyseinen henkilö tekee toisen vakuutuksenvälittäjän tai vakuutusasiamiehen nimissä vakuutussopimuksia?”

14

Aluksi on muistutettava, että kuudennen direktiivin 13 artiklassa tarkoitettujen vapautusten määrittelyyn käytettyä sanamuotoa on tulkittava suppeasti, koska nämä vapautukset ovat poikkeus siitä yleisestä periaatteesta, jonka mukaan arvonlisäveroa peritään jokaisesta verovelvollisen vastikkeellisesta palvelusta (asia C-8/01, Taksatorringen, tuomio 20.11.2003, Kok. 2003, s. I-13711, 36 kohta; asia C-472/03, Arthur Andersen, tuomio 3.3.2005, Kok. 2005, s. I-1719, 24 kohta ja asia C-453/05, Ludwig, tuomio 21.6.2007, Kok. 2007, s. I-5083, 21 kohta).

15

Niin ikään vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan mainitut vapautukset ovat yhteisön oikeuteen perustuvia itsenäisiä käsitteitä, joiden tarkoituksena on välttää eroavaisuudet arvonlisäverojärjestelmän soveltamisessa eri jäsenvaltioissa ja joita on tulkittava yhteisen arvonlisäverojärjestelmän yleisen asiayhteyden näkökulmasta (asia C-240/99, Skandia, tuomio 8.3.2001, Kok. 2001, s. I-1951, 23 kohta; em. asia Arthur Andersen, tuomion 25 kohta ja em. asia Ludwig, tuomion 22 kohta).

16

Jotta ennakkoratkaisukysymykseen voitaisiin vastata hyödyllisellä tavalla, on päätettävä, voidaanko pääasian kantajan suorittamien palvelujen siitä huolimatta, että sillä on vain välillinen yhteys sen vakuutussopimuksen yhteen osapuoleen, jonka tekemiseen se myötävaikuttaa saattamalla toisen verovelvollisen, johon mainittu kantaja on sopimussuhteessa, välittömään yhteyteen tämän osapuolen kanssa, kuitenkin katsoa olevan kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa tarkoitettuja vakuutus- ja jälleenvakuutustoimintaan liittyviä vakuutuksenvälittäjän ja vakuutusasiamiehen palvelujen suorituksia.

17

Ensinnäkin on syytä muistuttaa yhteisöjen tuomioistuimen jo todenneen, että se, voidaanko henkilöä pitää vakuutuksenvälittäjänä tai vakuutusasiamiehenä, riippuu kyseisten toimintojen sisällöstä (ks. vastaavasti em. asia Arthur Andersen, tuomion 32 kohta).

18

Tältä osin on riittävää todeta, että – kuten ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee – pääasian kantajan harjoittamat toiminnat, sellaisina kuin ne kuvataan tämän tuomion 9 kohdassa, ovat ominaispiirteiltään kiistämättä vakuutuksenvälittäjän tai vakuutusasiamiehen toimintoja.

19

Vakuutuksenvälittäjän tai vakuutusasiamiehen yhteydestä sen vakuutussopimuksen osapuoliin, jonka tekemiseen se on myötävaikuttanut, on toiseksi todettava, ettei kuudennessa direktiivissä eikä toimenpiteistä sijoittautumisvapauden sekä palvelujen tarjoamisen vapauden tehokkaan käyttämisen helpottamiseksi vakuutusasiamiesten ja vakuutuksenvälittäjien (ryhmästä 630 ISIC) toiminnassa, sekä erityisesti kyseistä toimintaa koskevista siirtymätoimenpiteistä 13.12.1976 annetussa neuvoston direktiivissä 77/92/ETY (EYVL 1977, L 26, s. 14) säädetä tästä asiasta.

20

Yhteisöjen tuomioistuin on kuitenkin edellä mainitussa asiassa Taksatorringen annetun tuomion 44 kohdassa todennut, että kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa tarkoitetulla käsitteellä ”vakuutustoimintaan liittyvät vakuutuksenvälittäjän ja vakuutusasiamiehen palvelujen suoritukset” tarkoitetaan yksinomaan sellaisten elinkeinonharjoittajien suorittamia palveluja, jotka ovat yhteydessä samalla kertaa sekä vakuutuksenantajaan että vakuutettuun.

21

Alankomaiden hallitus korostaa tältä osin sitä, että pääasian kantaja ei ole millään tavoin yhteydessä vakuutuksenantajiin ja että se toimii VDL:n, joka on varsinainen vakuutuksenvälittäjä ja vakuutusasiamies, lukuun ja sen nimissä. Tämä hallitus päättelee tästä, ettei pääasian kantaja voi vaatia, että sen vakuutuksenvälittäjänä tai vakuutusasiamiehenä suorittamiin palveluihin sovellettaisiin kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa säädettyä vapautusta. Sen mukaan tämä ilmenee tarkemmin ottaen edellä mainitussa asiassa Taksatorringen annetun tuomion 44 kohdasta ja edellä mainitussa asiassa Arthur Andersen annetun tuomion 33 kohdasta.

22

Alankomaiden hallituksen väitettä, joka koskee sitä yhteyttä, joka vakuutuksenvälittäjällä tai vakuutusasiamiehellä ja hänen valtuuttamallaan asiamiehellä on oltava vakuutussopimuksen osapuoliin, ei voida hyväksyä.

23

Ennakkoratkaisupyynnöstä nimittäin ilmenee, että vaikka pääasian kantaja ei olekaan muodollisesti sidoksissa niihin vakuutuksenantajiin, joiden toimeksiannosta VDL toimii, sillä on niihin kuitenkin välillinen yhteys. Pääasian kantaja, joka toimii VDL:n nimissä ja sen lukuun, on sen VDL:ään, joka itse on sopimussuhteessa vakuutuksenantajiin, sitovan sopimuksen välityksellä välillisesti sidoksissa viimeksi mainittuihin.

24

On tärkeää korostaa, että yhteisöjen tuomioistuin ei ole Alankomaiden hallituksen tulkinnan perustana olevassa oikeuskäytännössä maininnut, millainen vakuutuksenvälittäjän tai vakuutusasiamiehen vakuutussopimuksen osapuoliin sitovan yhteyden on oltava, joten se ei ole rajoittanut tätä yhteyttä mihinkään erityiseen muotoon.

25

Vaikka yhteisöjen tuomioistuin siis onkin katsonut, että edellä mainituissa asioissa Taksatorringen ja Arthur Andersen kyseessä ollut verovelvollisten toiminta ei ollut sellaista, että sitä olisi voitu pitää kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa tarkoitettuna vakuutustoimintaan liittyvänä vakuutuksenvälittäjän tai vakuutusasiamiehen palvelujen suorituksena, se ei ole kuitenkaan sen enempää tarkastellut sitä yhteyttä, joka näillä verovelvollisilla oli vakuutuksenantajiin ja -ottajiin (ks. vastaavasti em. asia Taksatorringen, tuomion 44–46 kohta ja em. asia Arthur Andersen, tuomion 36 kohta).

26

Kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa säädettyä vapauttamista ei näin ollen voida evätä pääasian kantajalta pelkästään siitä syystä, ettei sillä ole välitöntä yhteyttä niihin vakuutuksenantajiin, joiden lukuun se VDL:n valtuuttamana asiamiehenä välillisesti toimii vakuutuksenottajien kanssa asioidessaan.

27

Kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdan sanamuodon perusteella on lähtökohtaisesti mahdollista, että vakuutuksenvälittäjän tai vakuutusasiamiehen toiminta jakautuu erillisiin palveluihin, jotka sellaisinaan voivat kuulua käsitteen ”vakuutus- ja jälleenvakuutustoimintaan liittyvät vakuutuksenvälittäjän ja vakuutusasiamiehen palvelujen suoritukset” piiriin (ks. vastaavasti kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan d alakohdan 3 alakohdasta asia C-2/95, SDC, tuomio 5.6.1997, Kok. 1997, s. I-3017, 64 kohta; kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan d alakohdan 6 alakohdasta asia C-169/04, Abbey National, tuomio 4.5.2006, Kok. 2006, s. I-4027, 67 kohta ja kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan d alakohdan 1 alakohdasta em. asia Ludwig, tuomion 34 kohta).

28

Näin ollen verotuksen neutraalisuuden periaate aiheuttaa sen, että toimijoiden on voitava valita se toimintamalli, joka tiukasti taloudelliselta kannalta katsoen soveltuu niille parhaiten, ilman sitä vaaraa, että niiden liiketoimet suljettaisiin kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohdassa säädetyn verosta vapauttamisen ulkopuolelle (ks. vastaavasti kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan d alakohdan 6 alakohdasta em. asia Abbey National, tuomion 68 kohta ja tämän saman direktiivin 13 artiklan B kohdan d alakohdan 1 alakohdasta em. asia Ludwig, tuomion 35 kohta).

29

Edellä esitetyt lausumat huomioiden esitettyyn kysymykseen on vastattava, että kuudennen direktiivin 13 artiklan B kohdan a alakohtaa on tulkittava siten, ettei se seikka, että vakuutuksenvälittäjällä tai vakuutusasiamiehellä ei ole välitöntä yhteyttä niiden vakuutus- tai jälleenvakuutussopimusten osapuoliin, joiden tekemiseen se myötävaikuttaa, vaan ainoastaan välillinen yhteys viimeksi mainittuihin sellaisen toisen verovelvollisen välityksellä, jolla itsellään on välitön yhteys yhteen näistä osapuolista ja johon tuo vakuutuksenvälittäjä tai vakuutusasiamies on sopimussuhteessa, estä sitä, että viimeksi mainitun suorittama palvelu vapautetaan arvonlisäverosta kyseisen säännöksen perusteella.

30

Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely yhteisöjen tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä yhteisöjen tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.

Näillä perusteilla yhteisöjen tuomioistuin (ensimmäinen jaosto) on ratkaissut asian seuraavasti:

Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta – yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste – 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY 13 artiklan B kohdan a alakohtaa on tulkittava siten, ettei se seikka, että vakuutuksenvälittäjällä tai vakuutusasiamiehellä ei ole välitöntä yhteyttä niiden vakuutus- tai jälleenvakuutussopimusten osapuoliin, joiden tekemiseen se myötävaikuttaa, vaan ainoastaan välillinen yhteys viimeksi mainittuihin sellaisen toisen verovelvollisen välityksellä, jolla itsellään on välitön yhteys yhteen näistä osapuolista ja johon tuo vakuutuksenvälittäjä tai vakuutusasiamies on sopimussuhteessa, estä sitä, että viimeksi mainitun suorittama palvelu vapautetaan arvonlisäverosta kyseisen säännöksen perusteella.