–

Leedu valitsus, esindajad: V. Kazlauskaitė-Švenčionienė ja R. Butvydytė,

–

Hispaania valitsus, esindaja: M. J. Ruiz Sánchez,

–

Poola valitsus, esindaja: B. Majczyna,

–

Portugali valitsus, esindajad: P. Barros da Costa, A. Homem, L. Inez Fernandes ja N. Vitorino,

–

Euroopa Komisjon, esindajad: J. Jokubauskaitė ja C. Perrin,

1

Eelotsusetaotlus käsitleb seda, kuidas tõlgendada nõukogu 21. juuni 2011. aasta direktiivi 2011/64/EL tubakatoodetele kohaldatava aktsiisi struktuuri ja määrade kohta (ELT 2011, L 176, lk 24) artikli 2 lõiget 2 ja artikli 5 lõiget 1 ning teatavaid sätteid kombineeritud nomenklatuurist (edaspidi „KN“), mis asub nõukogu 23. juuli 1987. aasta määruse (EMÜ) nr 2658/87 tariifi- ja statistikanomenklatuuri ning ühise tollitariifistiku kohta (EÜT 1987, L 256, lk 1; ELT eriväljaanne 02/02, lk 382) I lisas, mida on muudetud komisjoni 27. septembri 2011. aasta määrusega (EL) nr 1006/2011 (ELT 2011, L 282, lk 1), komisjoni 9. oktoobri 2012. aasta rakendusmäärusega (EL) nr 927/2012 (EÜT 2012, L 304, lk 1), komisjoni 4. oktoobri 2013. aasta rakendusmäärusega (EL) nr 1001/2013 (ELT 2013, L 290, lk 1) ja komisjoni 16. oktoobri 2014. aasta rakendusmäärusega (EL) nr 1101/2014 (ELT 2014, L 312, lk 1).

2

Taotlus on esitatud kohtuvaidluses, mille pooled on „Skonis ir kvapas“ UAB ja Muitinės departamentas prie Finansų ministerijos (Leedu rahandusministeeriumi tolliosakond) ning mis puudutab viimase otsust kohustada Skonis ir kvapast ümberarvutuse alusel tasuma aastatel 2012–2015 imporditud ja vabasse ringlusse suunatud vesipiibutubakalt esiteks 1308750,28 eurot aktsiisi ja 274837,74 eurot käibemaksu ning teiseks 158359 eurot trahvi.

3

Direktiivi 2011/64 põhjendus 2 on sõnastatud järgmiselt:

„Tubakatooteid käsitlevad [Euroopa Liidu] maksualased õigusnormid peavad tagama siseturu nõuetekohase toimimise ning samal ajal ka [ELTL] artikliga 168 nõutava tervise kõrgetasemelise kaitse, pidades silmas, et tubakatooted võivad tervist tõsiselt kahjustada ning et liit on Maailma Terviseorganisatsiooni (WHO) tubaka tarbimise leviku vähendamise raamkonventsiooni osaline. Arvesse peaks võtma iga tubakatoote tüübi puhul valitsevat olukorda.“

4

Direktiivi artikli 2 lõigetes 1 ja 2 on sätestatud:

„1.   Käesoleva direktiivi mõistes on tubakatooted:

2.   Tooteid, mis koosnevad täielikult või osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas, aga mis muus osas vastavad artiklis 3 või artikli 5 lõikes 1 sätestatud nõuetele, käsitatakse sigarettidena või suitsetamistubakana.

Olenemata esimeses lõigus sätestatust ei käsitata tubakatoodetena ainult meditsiinilistel eesmärkidel kasutatavaid tooteid, mis ei sisalda tubakat.“

5

Selle direktiivi artikli 5 lõikes 1 on sätestatud:

„Käesoleva direktiivi mõistes on suitsetamistubakas:

6

Leedu 30. oktoobri 2001. aasta aktsiisiseaduse (Lietuvos Respublikos akcizų įstatymas, Žin., 2001, nr 98–3482) põhikohtuasja suhtes kohaldatava redaktsiooni (edaspidi „aktsiisiseadus“) artikli 3 lõikes 27 on sätestatud:

„„Suitsetamistubakas“ on järgmised tooted:

7

Selle seaduse artikli 3 lõikes 35 on sätestatud:

„Tooteid, mis koosnevad osaliselt muudest ainetest kui tubakas, kuid mis vastavad [sigari ja sigarillo määratluse] muudele kriteeriumidele, käsitletakse sigarite ja sigarillodena.“

8

Nimetatud seaduse artikli 3 lõikes 36 täpsustatakse:

„Tooteid, mis on täielikult või osaliselt valmistatud tubakaasendajatest, kuid vastavad muudele [aktsiisiseaduse artikli 3 lõikes 27] ette nähtud kriteeriumidele, käsitletakse […] suitsetamistubakana. Neid sätteid ei kohaldata meditsiinilistel eesmärkidel kasutatavatele toodetele, mis ei sisalda tubakat.“

9

Aktsiisiseaduse artikli 31 lõikes 2 on sätestatud:

„Suitsetamistubakas maksustatakse aktsiisiga määraga 54,16 eurot toote kilogrammi kohta.“

10

Skonis ir kvapas on Leedus asuv äriühing, mis tegeleb muu hulgas mitmesuguste tubakatoodete jaemüügiga.

11

Selle tegevuse raames importis ta aastatel 2012–2015 Leetu vesipiibutubakat, mis oli pakendatud 50- või 250-grammisesse pakendisse ja koosnes mitmest ainest, nimelt tubakast (kuni 24%), suhkrusiirupist (47%), glütseriinist (27%), lõhna- ja maitseainetest (2%) ning kaaliumsorbaadist (vähem kui üks gramm kilogrammi kohta).

12

Põhikohtuasja kaebuse esitaja deklaratsioonides oli see vesipiibutubakas klassifitseeritud tol ajal kehtinud KNi alusel kaubakoodi 2403110000 alla kui „vesipiibutubakas“ ja riigisisese täiendava koodi X203 alla kui „suitsetamistubakas, mis maksustatakse aktsiisiga vastavalt aktsiisiseaduse artikli 31 lõikes 2 ette nähtud määrale“.

13

Vilniaus teritorinė muitinė (Vilniuse tolliasutus, Leedu) (edaspidi „piirkondlik tolliasutus“) kontrollis põhikohtuasja kaebaja esitatud elektroonilisi impordideklaratsioone ja tuvastas, et deklareeritud vesipiibutubaka netokaal ei vasta arvetel ega pakendidokumentides olevatele andmetele. Põhikohtuasja kaebuse esitaja ei olnud nimelt deklareerinud imporditud vesipiibutubaka kogu netokaalu, vaid üksnes selles sisalduva tubaka kaalu, st vesipiibutubaka ühe koostisosa kaalu.

14

Piirkondlik tolliasutus leidis, et riigisiseste õigusnormide kohaselt tuleb aktsiisiga maksustatavaks suitsetamistubakaks lugeda põhikohtuasjas käsitletav vesipiibutubakas tervikuna, mitte ainult selles sisalduv tubakas. Seetõttu arvutas ta maksurevisjoni aruandes põhikohtuasjas kaebuse esitaja poolt tasumisele kuuluva aktsiisi summa ümber 1308750,28 eurole ja impordikäibemaksu summa 274837,74 eurole. Lisaks määras ta viivise 512513 eurot seoses aktsiiga ja 43532 eurot seoses käibemaksuga ning trahvi 158359 eurot.

15

Põhikohtuasjas kaebuse esitaja vaidlustas maksurevisjoni aruande, esitades vaide rahandusministeeriumi tolliosakonnale, kes 14. novembri 2017. aasta otsusega jättis aruande muutmata ja keeldus rahuldamast põhikohtuasjas kaebuse esitaja taotlust viivise ja trahvi vähendamiseks.

16

Põhikohtuasjas kaebuse esitaja esitas selle otsuse peale kaebuse Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos vyriausybėsile (Leedu Vabariigi Valitsuse juures tegutsev maksuvaidluste komisjon). Viimane jättis maksurevisjoni aruandes kindlaks määratud aktsiisi ja käibemaksu summa muutmata, kuid vähendas põhikohtuasjas kaebuse esitaja tasutavat viivist.

17

Nii selle otsuse kui ka piirkondliku tolliasutuse ja rahandusministeeriumi tolliosakonna otsuse peale esitati kaebus Vilniaus apygardos administracinis teismasele (Vilniuse piirkondlik halduskohus, Leedu), kes jättis need otsused 7. juuni 2018. aasta otsusega muutmata. Põhikohtuasjas kaebuse esitaja esitas selle kohtuotsuse peale apellatsioonkaebuse Lietuvos vyriausiasis administracinis teismasele (Leedu kõrgeim halduskohus).

18

Esiteks märgib eelotsusetaotluse esitanud kohus, et ta peab kindlaks tegema, kas direktiivi 2011/64 artikli 2 lõiget 2 tuleb tõlgendada nii, et selline vesipiibutubakas, nagu on kõne all põhikohtuasjas, mis koosneb kuni 24 % ulatuses tubakast ning muudest ainetest nagu suhkrusiirup, glütseriin, lõhna- ja maitseained ning säilitusained, tuleb kvalifitseerida kui „toode, mis koosneb osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas“ selle sätte tähenduses.

19

Teiseks täpsustab ta, et ta peab otsustama, kas juhul, kui suitsetamiseks mõeldud segus, nagu seda on vesipiibutubakas, sisalduv tubakas vastab direktiivi 2011/64 artikli 5 lõikes 1 sätestatud kriteeriumidele, tuleb segu tervikuna ja teistest selle koostisosadest sõltumata lugeda suitsetamistubakaks.

20

Kolmandaks leiab eelotsusetaotluse esitanud kohus, et kui vastus sellele küsimusele on eitav, tuleb tal vastata küsimusele, kas põhikohtuasjas käsitletava vesipiibutubaka aktsiisiga maksustamiseks tuleb kontrollida, kas see toode, mis on saadud purustatud tubaka segamisel muude vedelike ja tavaliselt pulbri kujul olevate ainetega, vastab direktiivi 2011/64 artikli 5 lõike 1 punktis a sätestatud tingimusele.

21

Neljandaks selgitab eelotsusetaotluse esitanud kohus, et kui vastus teisele küsimusele on eitav ning vastus esimesele ja kolmandale küsimusele on jaatav, tuleb kindlaks teha, kas KNi rubriiki 2403 käsitlevaid sätteid tuleb tõlgendada nii, et „tubakaasendajaks“ ei loeta selliseid vesipiibutubaka koostisosi nagu suhkrusiirup, lõhna- ja maitseained ega glütseriin.

22

Neil asjaoludel otsustas Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Leedu kõrgeim halduskohus) menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:

23

Esimese ja teise küsimusega, mida tuleb analüüsida koos, soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, kas direktiivi 2011/64 artikleid 2 ja 5 tuleb tõlgendada nii, et vesipiibutubakas, mille koostises on kuni 24 % tubakat ja muud ained nagu suhkrusiirup, glütseriin, lõhna- ja maitseained ning säilitusaine, tuleb nende sätete tähenduses kvalifitseerida „tooteks, mis koosneb osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas“, ja „suitsetamistubakaks“ ning tuleb seega tervikuna ning olenemata selle muudest koostisainetest peale tubaka lugeda tubakaaktsiisiga maksustatavaks suitsetamistubakaks.

24

Sellega seoses tuleb kõigepealt märkida, et direktiivi 2011/64 sätetes ei ole vesipiibutubakat otseselt mainitud.

25

Siiski on selle direktiivi artikli 2 lõikes 1 selle direktiivi kohaldamise otstarbel määratletud mõiste „tubakatooted“ ning selle direktiiviga ühtlustatud tubakatooted on liigitatud kolme kategooriasse, millest esimesse kuuluvad sigaretid, teise sigarid ja sigarillod ning kolmandasse suitsetamistubakas. Igasse kategooriasse kuuluvad tooted on direktiivi 2011/64 artiklites 3–5 määratletud nende toodete omaduste põhjal.

26

Lisaks samastab selle direktiivi artikli 2 lõige 2 sigarettide ja suitsetamistubakaga tooted, mis koosnevad täielikult või osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas, kuid mis vastavad direktiivi artikli 3 või artikli 5 lõike 1 muudele kriteeriumidele. Lisaks on viimati nimetatud sättes määratletud mõiste „suitsetamistubakas“.

27

Mis puutub esimesena sellesse, kuidas tõlgendada direktiivi 2011/64 artikli 2 lõiget 2 ja selle sätte tähenduses mõistet „tooted, mis koosnevad osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas“, siis tuleb meenutada, et Euroopa Kohtu praktika kohaselt tuleb direktiivi 2011/64 mõisteid ühetaolise kohaldamise tagamiseks tõlgendada autonoomselt, lähtudes asjaomaste sätete sõnastusest ning direktiivi ülesehitusest ja sellega taotletavatest eesmärkidest (11. aprilli 2019. aasta kohtuotsus Skonis ir kvapas, C‑638/17, EU:C:2019:316, punkt 25 ja seal viidatud kohtupraktika).

28

Mis puutub direktiivi 2011/64 artikli 2 lõike 2 sõnastusse, siis liidu seadusandja ei ole täpsustanud selles sättes nimetatud ainete, mis ei ole tubakas, laadi, mistõttu mõiste „tooted, mis koosnevad osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas“ ei välista ühtegi ainet, mida võib tubakaga segada, ega nõua, et tubakas oleks segatud mingite konkreetsete ainetega.

29

Mis puutub direktiivi 2011/64 artikli 2 lõike 2 ülesehitusse, siis tuleb rõhutada, et selle sätte esimese lõigu eesmärk on kehtestada üldreegel, mille kohaselt on sigarettide ja suitsetamistubakaga samastatud tooted, mis vaatamata sellele, et need koosnevad täielikult või osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas, vastavad siiski direktiivi artiklis 3 või artikli 5 lõikes 1 sätestatud muudele sigarettide ja suitsetamistubaka kriteeriumidele. Direktiivi 2011/64 artikli 2 lõike 2 teise lõigu kohaselt ei ole selle üldreegliga hõlmatud üksnes need tooted, mis esiteks ei sisalda tubakat ja mis teiseks on kasutatavad ainult meditsiinilistel eesmärkidel (vt analoogia alusel 30. märtsi 2006. aasta kohtuotsus Smits-Koolhoven, C‑495/04, EU:C:2006:218, punkt 18).

30

Sellest järeldub, et toode võib kuuluda selle direktiivi kohaldamisalasse ja olla tubakaaktsiisiga maksustatav, ilma et see siiski koosneks täielikult tubakast.

31

Mis puutub direktiivi 2011/64 eesmärkidesse, siis nagu nähtub direktiivi artiklist 1, on eesmärk kehtestada liikmesriikide tubakatoodete aktsiisi struktuuri ja määrade harmoneerimise põhialused. Seega on direktiivi 2011/64 näol tegemist liidu maksualase õigusaktiga, mis käsitleb tubakatooteid ja mille eesmärk vastavalt direktiivi põhjendusele 2 on tagada siseturu nõuetekohane toimimine ning samal ajal ka tervise kõrgetasemeline kaitse (vt selle kohta 9. oktoobri 2014. aasta kohtuotsus Yesmoke Tobacco, C‑428/13, EU:C:2014:2263, punktid 23, 35 ja 36, ning 6. aprilli 2017. aasta kohtuotsus Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, punkt 17).

32

Ent selleks et tagada esiteks siseturu nõuetekohane toimimine ja neutraalsed konkurentsitingimused tubakasektoris ja teiseks inimeste tervise kõrgetasemeline kaitse, tuleb kõik suitsetamiskõlblikud tubakatooted samastada sigarettide ja suitsetamistubakaga. Nimelt konkureerivad sellised tooted sigarettide ja suitsetamistubakaga ning nende suhtes võib kohaldada tervisekaitsepoliitikat suitsetamisvastase võitluse valdkonnas.

33

Lisaks tuleb märkida, et vastavalt Euroopa Parlamendi ja nõukogu 3. aprilli 2014. aasta direktiivi 2014/40/EL tubaka- ja seonduvate toodete tootmist, esitlemist ja müüki käsitlevate liikmesriikide õigus- ja haldusnormide ühtlustamise kohta ning millega tunnistatakse kehtetuks direktiiv 2001/37/EÜ (ELT 2014, L 127, lk 1) artikli 2 punktile 13 on vesipiibutubakas suitsetamiseks mõeldud tubakatoode.

34

Peale selle kohaldub selline liigitus vesipiibutubaka suhtes, kuna Euroopa Kohtu käsutuses oleva toimiku materjalide kohaselt tekitab põhikohtuasjas kõne all oleva vesipiibutubaka moodustavate kõigi ainete kuumutamine ja põletamine sisse hingatava suitsu.

35

Sellest järeldub, et direktiivi 2011/64 artikli 2 lõike 2 tähenduses mõistet „toode, mis koosneb osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas“ tuleb tõlgendada nii, et see hõlmab põhikohtuasjas kõne all olevat vesipiibutubakat, mis koosneb tubakast, suhkrusiirupist, glütseriinist, lõhna- ja maitseainetest ning säilitusainest.

36

Teisena tuleb rõhutada, et mis puutub direktiivi 2011/64 artikli 5 lõike 1 punkti a tõlgendamisse, siis selle sätte sõnastus nõuab, et suitsetamistubakaks kvalifitseerimiseks peab olema täidetud kaks kumulatiivset tingimust: esiteks peab tubakas olema lõigatud või muul viisil purustatud või kangideks pressitud ning teiseks peab see olema suitsetamiskõlblik täiendava tööstusliku töötlemiseta.

37

Esimese tingimuse osas selgub Euroopa Kohtu käsutuses oleva toimiku materjalidest, et põhikohtuasjas kõne all olev vesipiibutubakas on lõigatud või muul viisil purustatud, või kangideks pressitud tubakas, ent selle asjaolu paikapidavust peab eelotsusetaotluse esitanud kohus siiski kontrollima.

38

Mis puutub teise tingimusse, siis selline vesipiibutubakas, nagu on kõne all põhikohtuasjas, on suitsetamiskõlblik täiendava tööstusliku töötlemiseta.

39

Sellega seoses tuleb meenutada, et Euroopa Kohus on juba varem täpsustanud, et tööstuslik töötlemine ei ole selline kerge tegevus, millega veel mittevalmis tubakatoode muudetakse suitsetamiskõlblikuks, ning et tööstusliku töötlemise eesmärk on hoopis standardiseeritud protsessi abil tooraine üldjuhul suuremahuline töötlemine materiaalseks varaks (6. aprilli 2017. aasta kohtuotsus Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, punktid 30–32).

40

Vesipiibutubakas aga on toode, mis on suitsetamiskõlblik, ilma et toorainet oleks vaja standardiseeritud protsessi abil materiaalseks varaks töödelda.

41

Seega võib selline vesipiibutubakas, nagu on kõne all põhikohtuasjas, vastata direktiivi 2011/64 artikli 5 lõike 1 punktis a ette nähtud kahele kumulatiivsele tingimusele, mis on selle suitsetamistubakaks kvalifitseerimise eelduseks.

42

Mis puudutab küsimust, kas sellist vesipiibutubakat, nagu on kõne all põhikohtuasjas, tuleb tervikuna ja olenemata sellest, milliseid aineid lisaks tubakale see sisaldab, lugeda suitsetamistubakaks, siis tuleb rõhutada, et nagu Euroopa Komisjon ja Portugali valitsus on õigesti väitnud, samastab direktiiv 2011/64 suitsetamistubakaga terviktoote, mis koosneb osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas, eristamata neid aineid, ega näe ette, et maksustataks üksnes tubakas, mis sellises tootes sisaldub.

43

Nii tuleneb selle direktiivi artiklitest 7–12, et sigarettide aktsiisimäära ei määrata kindlaks nii, et tähelepanuta jäävad muud ained ja koostisosad peale sigarettide koostises oleva tubaka.

44

Samuti ei ole liidu seadusandja mingil moel ette näinud, et direktiivi 2011/64 artiklites 13 ja 14 nimetatud muude tubakatoodete puhul peale sigarettide ei võeta toodetelt tasutava aktsiisi puhul arvesse muude ainete kui tubakas kaalu.

45

Kõiki vesipiibutubaka koostisosi kuumutatakse ja suitsetatakse ühe ja sama toote koostisosadena. Järelikult tuleb selline toode tervikuna lugeda direktiivi 2011/64 tähenduses suitsetamistubakaks ja sellisena tubakaaktsiisiga maksustada.

46

Sellest järeldub, et direktiivi 2011/64 artikli 5 lõiget 1 tuleb tõlgendada nii, et kui suitsetamiseks mõeldud segu nagu vesipiibutubakas sisalduv tubakas vastab selles sättes ette nähtud tingimustele, tuleb selline segu tervikuna lugeda suitsetamistubakaks olenemata sellest, millistest muudest ainetest peale tubaka see koosneb.

47

Kõiki eeltoodud kaalutlusi arvesse võttes tuleb esimesele ja teisele küsimusele vastata, et direktiivi 2011/64 artikleid 2 ja 5 tuleb tõlgendada nii, et vesipiibutubakas, mille koostises on kuni 24 % tubakat ja muud ained nagu suhkrusiirup, glütseriin, lõhna- ja maitseained ning säilitusaine, tuleb nende sätete tähenduses kvalifitseerida „tooteks, mis koosneb osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas“, ja „suitsetamistubakaks“ ning tuleb seega tervikuna ning olenemata selle muudest koostisainetest peale tubaka lugeda tubakaaktsiisiga maksustatavaks suitsetamistubakaks.

48

Arvestades esimesele ja teisele küsimusele antud vastust, ei ole vaja kolmandale ja neljandale küsimusele vastata.

49

Kuna põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus pooleli oleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse see kohus. Euroopa Kohtule seisukohtade esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.

Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (kaheksas koda) otsustab:

Nõukogu 21. juuni 2011. aasta direktiivi 2011/64/EL tubakatoodetele kohaldatava aktsiisi struktuuri ja määrade kohta artikleid 2 ja 5 tuleb tõlgendada nii, et vesipiibutubakas, mille koostises on kuni 24 % tubakat ja muud ained nagu suhkrusiirup, glütseriin, lõhna- ja maitseained ning säilitusaine, tuleb nende sätete tähenduses kvalifitseerida „tooteks, mis koosneb osaliselt ainetest, mis ei ole tubakas“, ja „suitsetamistubakaks“ ning tuleb seega tervikuna ning olenemata selle muudest koostisainetest peale tubaka lugeda tubakaaktsiisiga maksustatavaks suitsetamistubakaks.