—

V. Ludwig, esindaja: Rechtsanwalt K. Landry,

—

Saksamaa valitsus, esindaja: C. Schulze-Bahr,

—

Kreeka valitsus, esindajad: M. Apessos ja Z. Chatzipavlou,

—

Prantsuse valitsus, esindajad: G. de Bergues ja J.-C. Gracia,

—

Euroopa Ühenduste Komisjon, esindajad: D. Triantafyllou ja W. Mölls,

1

Eelotsusetaotlus käsitleb nõukogu 17. mai 1977. aasta kuuenda direktiivi 77/388/EMÜ kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta – ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas (EÜT L 145, lk 1; ELT eriväljaanne 09/01, lk 23; edaspidi „kuues direktiiv”) artikli 13 B osa punkti d alapunkti 1 ning iseäranis selles sisalduva mõiste „krediidi vahendamine” tõlgendamist.

2

Kõnealune taotlus esitati finantsnõustaja V. Ludwigi (edaspidi „põhikohtuasja hageja”) ja Finanzamt Luckenwalde vahelises vaidluses, mis puudutab viimase keeldumist vabastada käibemaksust tasu netosummas 267 eurot, mille põhikohtuasja hageja oli saanud 2005. aasta esimeses kvartalis.

3

Vastavalt kuuenda direktiivi artikli 2 lõikele 1 maksustatakse käibemaksuga kauba tarnimine või teenuste osutamine tasu eest riigi territooriumil maksukohustuslase poolt, kes sellena tegutseb.

4

Artikkel 13 pealkirjaga „Maksuvabastus riigi territooriumil” näeb ette:

„[…]

B. Muu maksuvabastus

Ilma et see piiraks ühenduse muude sätete kohaldamist, vabastavad liikmesriigid enda kehtestatud tingimustel, mille eesmärk on tagada maksuvabastuse nõuetekohane ja arusaadav kohaldamine ning ennetada võimalikku maksudest kõrvalehoidumist, maksustamise vältimist ja muid kuritarvitusi, maksust järgmised tegevusalad:

[…]

[…]”

5

Käibemaksuseaduse (Umsatzsteuergesetz, BGBl. 1979 I, lk 1953) asjakohased sätted põhikohtuasja suhtes kohaldatavas redaktsioonis kõlavad järgmiselt:

„§ 1. Maksustatavad tehingud

1)   Käibemaksuga maksustatakse järgmised tehingud:

[…]

§ 4. Maksuvabastus tarnetelt ja muudelt sooritustelt

Järgmised § 1 lõike 1 punkti 1 kohaldamisalasse kuuluvad tehingud on maksuvabad:

[…]

6

Põhikohtuasja hageja on elukutselt vabakutseline finantsnõustaja, kes tegutseb agendilepingu alusel äriühingu Deutsche Vermögensberatung AG (edaspidi „DVAG”) arvel.

7

DVAG pakub üksikisikutele finantsnõustajana tegutseva allagendi vahendusel erinevaid finantstooteid, näiteks krediiti, mille üldtingimused ta on krediiti andvate finantseerimisasutustega eelnevalt kindlaks määranud.

8

Sel eesmärgil otsib finantsnõustaja DVAG nimel potentsiaalseid kliente, et kutsuda neid vestlusele, mille raames koostatakse ülevaade nende varalisest olukorrast ja määratletakse nende võimalikud investeerimisvajadused.

9

Pärast seda, kui DVAG poolt kättesaadavaks tehtud arvutiprogrammi abil on analüüsitud selle isiku finantsolukorda, kellega niisugusel viisil ühendust võeti, pakub nõustaja talle tema vajadustele vastavaid finantstooteid.

10

Kui isik otsustab mõne krediidi kasuks, valmistab nõustaja ette lepingu sõlmimise ettepaneku, mis on siduv ja mis pärast kliendipoolset allkirjastamist edastatakse DVAG-ile, kes kontrollib selle nõuetelevastavust. DVAG saadab lepingu sõlmimise ettepaneku krediiti andvale finantseerimisasutusele, kellel on õigus sellele nõustumus anda, see tagasi lükata või selle tingimusi muuta.

11

Kui leping sõlmitakse, saab DVAG krediiti andvalt finantseerimisasutuselt tulemustasu. DVAG omakorda maksab finantsnõustajale kui allagendile vastutasuks tema panuse eest lepingu sõlmimisse tasu, mille suurus sõltub kaubandusagendilepingu tingimustest. Klient ise ei maksa DVAG-le ega nõustajale mingit tasu.

12

Pärast iga krediidilepingu sõlmimist tegeleb nõustaja klientidega edasi.

13

Sarnaselt selle mehhanismiga sai põhikohtuasja hageja DVAG-lt agendina tasu netosummas 267 eurot pärast seda, kui ta oli andnud oma panuse krediidilepingu sõlmimisesse 2005. aasta esimeses kvartalis. Leides, et tehing, mille ta tegi ja mille alusel talle kõnealust tasu maksti, on vastavalt kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktile 1 maksuvaba, vaidlustab põhikohtuasja hageja Finanzgericht des Landes Brandenburg’is selle, et Saksa maksuamet kogus kõnealuselt summalt käibemaksu 16% ulatuses.

14

Kaebuse menetlemisel otsustas Finanzgericht des Landes Brandenburg menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:

15

Esimese küsimusega soovib eelotsusetaotluse esitanud kohus sisuliselt teada, milline põhikohtuasja hageja tegevustest, st kas krediidi vahendamine või finantsnõustamine on määrav tema teenuse kvalifitseerimise seisukohast seoses kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktis 1 ette nähtud maksuvabastusega.

16

Eelotsusetaotlusest nähtub, et põhikohtuasja hageja tegevus seisneb esiteks klientide nõustamises nende rahalise olukorra küsimuses ja teiseks selliselt toimimises, et kliendid sõlmivad vajaduse korral krediidilepingu. Oma tegevuse eest saab põhikohtuasja hageja tasuks osa tasust, mis krediiti andvad finantseerimisasutused maksavad DVAG-le, ning selle tasu saamise tingimus on, et finantsnõustaja kui DVAG allagent annab oma panuse krediidilepingu sõlmimisse finantseerimisasutuse ja tema hangitud kliendi vahel.

17

Kuuenda direktiivi artikli 2 lõikest 1, milles määratletakse kõnealuse direktiivi kohaldamisala, tuleneb, et iga teenuse osutamist tuleb tavaliselt pidada eraldiseisvaks ja sõltumatuks ning et vältimaks käibemaksusüsteemi toimimise moonutamist, ei tohi majanduslikus mõttes ühest teenusest koosnevat sooritust kunstlikult osadeks lahutada, mistõttu on tähtis selgeks teha asjassepuutuvat tehingut iseloomustavad tunnused, selleks et teha kindlaks, kas maksukohustuslane teeb tarbijale – sealjuures lähtutakse keskmisest tarbijast – mitu eraldiseisvat põhisooritust või ühe soorituse (25. veebruari 1999. aasta otsus kohtuasjas C-349/96: CPP, EKL 1999, lk I-973, punkt 29).

18

Selles suhtes on ühe sooritusega tegemist eriti sel juhul, kui ühte või mitut aspekti tuleb pidada põhisooritust moodustavaks, samas kui vastupidisel juhul tuleb ühte või mitut aspekti pidada kõrvalsoorituseks või kõrvalsooritusteks, mida maksuõiguslikult käsitletakse samamoodi kui põhisooritust. Sooritust tuleb pidada põhisoorituse suhtes kõrvalsoorituseks, kui sellel ei ole klientide jaoks omaette eesmärki, vaid selle abil saab teenuseosutaja põhiteenust kasutada parimatel tingimustel (22. oktoobri 1998. aasta otsus liidetud kohtuasjades C-308/96 ja C-94/97: Madgett ja Baldwin, EKL 1998, lk I-6229, punkt 24, ja eespool viidatud kohtuotsus CPP, punkt 30).

19

Ühest küljest viib põhikohtuasjas asjaolu, et krediiti andvad finantseerimisasutused tasuvad DVAG ja tema allagendi osutatud teenuste eest vaid tingimusel, et kliendid, kelle finantsnõustaja on hankinud ja keda ta nõustab, sõlmivad krediidilepingu, järelduseni, et vahendamisteenus kujutab endast põhisooritust ning nõustamisteenus on üksnes kõrvalsooritus. Krediidi vahendamine näib aga teisest küljest olevat nii krediidisaajate kui krediiti andvate finantseerimisasutuste seisukohast otsustav teenus, kuna finantsnõustamistegevus toimub üksnes esialgses faasis ja piirdub sellega, et kliendil aidatakse erinevate finantstoodete hulgast valida sellised, mis vastavad kõige paremini tema olukorrale ja vajadustele.

20

Seega tuleb esimesele küsimusele vastata, et asjaolu, et maksukohustuslane analüüsib enda hangitud klientide varalist olukorda eesmärgiga aidata neil krediiti saada, ei välista, et tegemist on kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 1 tähenduses krediidi vahendamisega, mis on maksust vabastatud, kui eespool esitatud tõlgendusi silmas pidades tuleb kõnealuse maksukohustuslase pakutavat krediidi vahendamise teenust käsitleda põhisooritusena, mille suhtes finantsnõustamise teenus on kõrvalsooritus, mistõttu viimast käsitletakse maksuõiguslikult samamoodi kui põhisooritust. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu ülesanne on kindlaks teha, kas tema menetluses olevas asjas on tegemist sellise olukorraga.

21

Tuleb meenutada, et kuuenda direktiivi artiklis 13 maksuvabastuste sätestamiseks kasutatud sõnastust tuleb tõlgendada kitsalt, arvestades seda, et need maksuvabastused on erandid üldpõhimõttest, mille kohaselt maksustatakse käibemaksuga iga teenus, mille maksukohustuslane on tasu eest osutanud (15. juuni 1989. aasta otsus kohtuasjas 348/87: Stiching Uitvoering Financiële Acties, EKL 1989, lk 1737, punkt 13, ja 5. juuni 1997. aasta otsus kohtuasjas C-2/95: SDC, EKL 1997, lk I-3017, punkt 20).

22

Samuti tuleneb väljakujunenud kohtupraktikast, et nimetatud maksuvabastused kujutavad endast ühenduse õiguse autonoomseid mõisteid, mille eesmärk on välistada käibemaksusüsteemi liikmesriigiti erinev kohaldamine ning mida tuleb vaadelda ühise käibemaksusüsteemi üldises kontekstis (8. märtsi 2001. aasta otsus kohtuasjas C-240/99: Skandia, EKL 2001, lk I-1951, punkt 23, ja 3. märtsi 2005. aasta otsus kohtuasjas C-472/03: Arthur Andersen, EKL 2005, lk I-1719, punkt 25).

23

Mõistet „vahendamine”, mis sisaldub kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktides 1–5, ei ole direktiivis määratletud. Euroopa Kohus on seoses kõnealuse sätte alapunktiga 5 siiski leidnud, et selle mõiste all mõeldakse sellise vahendaja tegevust, kes ei ole finantstoodet puudutava lepingu pool ja kelle tegevus erineb lepingulistest sooritustest, mida selliste lepingute pooled tavaliselt teevad. Vahendustegevus on nimelt ühele lepingupoolele osutatav teenus, mille eest see pool tasub kui eraldiseisva vahendusteenuse eest. Sellise tegevuse eesmärk on teha kõik vajalik selleks, et kaks poolt sõlmiksid lepingu, ilma et vahendajal oleks lepingu sisu suhtes omapoolset huvi (vt selle kohta 13. detsembri 2001. aasta otsus kohtuasjas C-235/00: CSC Financial Services, EKL 2001, lk I-10237, punkt 39). Seevastu ei ole vahendustegevusega tegemist juhul, kui üks lepingupooltest usaldab osade lepinguga seotud sisuliste toimingute tegemise alltöövõtjale (vt selle kohta eespool viidatud kohtuotsus CSC Financial Services, punkt 40).

24

Eelotsusetaotluse esitanud kohus soovib teada, kas ühelt poolt eeldab vahenduse mõiste kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 1 tähenduses, et krediidi vahendamise teenuse osutaja ja krediidilepingu ühe poole vahel on lepinguline seos, ning kas teiselt poolt eitava vastuse korral on nõutav kõnealuse teenuseosutaja ja krediidilepingu mõlema poole otsene kontakt, selleks et kohaldada kõnealuse artikli alapunktis 1 ette nähtud maksuvabastust.

25

Tuleb märkida, et kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 1 kohaselt on maksust vabastatud tehingud määratletud osutatud teenuste laadi, mitte teenuse osutaja või saaja põhjal. Kõnealune säte ei viitagi ju teenuse osutajale ega saajale (vt analoogia alusel kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktide 3 ja 5 kohta eespool viidatud kohtuotsus SDC, punkt 32, ja sama direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 6 kohta 4. mai 2006. aasta otsus kohtuasjas C-169/04: Abbey National, EKL 2006, lk I-4027, punkt 66).

26

See järeldus kehtib ka vahendaja ja lepingupoolte vahelise suhte laadi kohta, kuna kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 1 sõnastus ei sisalda ühtki vastavasisulist viidet.

27

Euroopa Kohtu praktikastki nähtub, et selleks, et osutatud teenuseid saaks käsitleda maksust vabastatud tehingutena kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d tähenduses, peavad need igakülgselt hinnatuna moodustama eraldiseisva terviku, mis täidab vahendusteenuse spetsiifilisi ja põhilisi ülesandeid (vt selle kohta kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 5 osas eespool viidatud kohtuotsus SDC, punkt 66, ja eespool viidatud kohtuotsus CSC Financial Services, punkt 25, ning sama direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 6 osas eespool viidatud kohtuotsus Abbey National, punkt 70).

28

Selles suhtes on Euroopa Kohus leidnud, et vahendustegevus on vahendamine, mis võib seisneda muu hulgas selles, et vahendaja teavitab üht lepingupoolt lepingu sõlmimise võimalustest, võtab teise poolega ühendust ning peab kliendi nimel ja arvel vastastikuste soorituste üksikasjade osas läbirääkimisi, kusjuures sellise tegevuse eesmärk on teha kõik vajalik selleks, et kaks poolt sõlmiksid lepingu, ilma et vahendajal oleks lepingu sisu suhtes omapoolset huvi (vt selle kohta kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 5 osas eespool viidatud kohtuotsus CSC Financial Services, punkt 39).

29

Eespool esitatust tuleneb seega, et tõdemine, et tegemist on kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 1 tähenduses vahendustegevusega, mis on maksust vabastatud, ei pea tingimata sõltuma vahendusteenuse osutaja ja krediidilepingu ühe poole vahelise lepingulise seose olemasolust.

30

Vastupidi Saksamaa valitsuse väidetele ei sea seda järeldust kahtluse alla asjaolu, et Euroopa Kohus märkis eespool viidatud kohtuotsuse CSC Financial Services punktis 39, et vahendustegevus on ühele lepingupoolele osutatav teenus, mille eest see pool tasub kui eraldiseisva vahendusteenuse eest.

31

Kõigepealt tuleb märkida, et kohtuasjas CSC Financial Services ei olnud vaidluse all küsimus, kas teenuse osutaja ja saaja, st antud juhul CSC Financial Services Ltd ja Sun Alliance Groupi vahel oli olemas leping. Nagu nähtub kõnealuse kohtuotsuse punktist 7, oli lepinguline seos olemas. Vaatamata sellele leidis Euroopa Kohus siiski – jättes juhtumi faktilised asjaolud eelotsusetaotluse esitanud kohtu hinnata –, et CSC Financial Services Ltd tundus tegelevat sarnase tegevusega nagu alltöövõtja, kellele üks lepingupool oli usaldanud selliste lihtsate lepinguga seotud sisuliste toimingute tegemise, mis ei kuulunud kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktide 3–5 kohaldamisalasse (eespool viidatud kohtuotsus CSC Financial Services, punkt 40). Seega ei saanud Euroopa Kohtu järeldusel, mis puudutas teenuse osutaja ja saaja vahelise lepingulise seose olemasolu, olla kohtu argumentatsiooni ülesehituses sellist tähtsust, nagu Saksamaa valitsus oma märkustes sellele omistab.

32

Seejärel tuleb esiteks meenutada, et kõnealuses kohtuasjas rõhutas Euroopa Kohus eespool viidatud kohtuotsuse SDC punktidele 64 ja 66 viidates CSC Financial Services Ltd tegevuse laadi ülimat olulisust selle kindlakstegemisel, kas viimatimainitu osutab maksust vabastatud teenust kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktide 3–5 tähenduses (eespool viidatud kohtuotsus CSC Financial Services, punktid 23–28). Teiseks leidis ta sissejuhatuseks sama kohtuotsuse punktis 39, et mõiste „vahendamine” täpset ulatust ei ole vaja välja selgitada.

33

Sellest tulenevalt ei saa kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktis 1 ette nähtud maksuvabastuse kohaldamine sõltuda vahendusteenuse osutaja ja krediidilepingu ühe poole vahelise lepingulise seose olemasolust, vaid seda tuleb hinnata lähtuvalt osutatud teenuse laadist ja eesmärgist, nii nagu neid on käesoleva kohtuotsuse punktis 23 käsitletud.

34

Tuleb rõhutada, et kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 1 sõnastus ei välista üldjuhul, et vahendustegevus jaguneb mitmesugusteks eraldiseisvateks teenusteks, mis võivad seega kuuluda selle sätte tähenduses mõiste „krediidi vahendamine” alla ja mille suhtes võib kohaldada kõnealuses sättes ette nähtud maksuvabastust (vt selle kohta kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 3 osas eespool viidatud kohtuotsus SDC, punkt 64; sama direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 5 osas eespool viidatud kohtuotsus CSC Financial Services, punkt 23, ning sama direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 6 osas eespool viidatud kohtuotsus Abbey National, punkt 67).

35

Neil asjaoludel tuleneb neutraalse maksustamise põhimõttest, et ettevõtjatel peab olema võimalus valida oma tegevuse korraldamise mudel, mis kitsalt majanduse vaatenurgast neile kõige rohkem sobib, ilma et tekiks oht, et nende tehingud jäävad kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktis 1 ette nähtud maksuvabastuse kohaldamisalast välja (vt selle kohta kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 6 osas eespool viidatud kohtuotsus Abbey National, punkt 68).

36

Nagu käesoleva kohtuotsuse punktis 27 meenutati, peab teenuseosutaja osutatud teenus, selleks et seda saaks käsitleda maksust vabastatud tehinguna kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 1 tähenduses, igakülgselt hinnatuna moodustama eraldiseisva terviku, mis täidab vahendusteenuse spetsiifilisi ja põhilisi ülesandeid.

37

Järelikult ei ole kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunktiga 1 vastuolus see, kui – nagu põhikohtuasjas kõne all olevatel asjaoludel – krediidi vahendamise teenus jaguneb kaheks soorituseks, millest ühe teeb peaagent, st DVAG krediiti andvate finantseerimisasutustega läbirääkimisi pidades ning teise DVAG allagent, st põhikohtuasja hageja kui finantsnõustaja krediidisaajatega läbirääkimisi pidades.

38

Tuleb meenutada, et vastavalt eespool viidatud kohtuotsuse CSC Financial Services punktile 39 on vahendamine vahendustegevus, mis võib seisneda muu hulgas selles, et vahendaja teavitab üht lepingupoolt lepingu sõlmimise võimalustest, kusjuures sellise tegevuse eesmärk on teha kõik vajalik selleks, et kaks poolt sõlmiksid lepingu, ilma et vahendajal oleks lepingu sisu suhtes omapoolset huvi. Seega ei eelda vahendamise mõiste tingimata, et vahendaja kui peaagendi allagent võtaks otse ühendust mõlema lepingupoolega, selleks et pidada läbirääkimisi kõikide tingimuste üle, seda siiski tingimusel, et tema tegevus ei piirdu osade lepinguga seotud sisuliste toimingute tegemisega.

39

Lisaks ei saa asjaolu, et üks krediidilepingu pooltest on krediidilepingu tingimused eelnevalt kindlaks määranud, iseenesest takistada vahendusteenuse osutamist kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 1 tähenduses, kuna nagu nähtub eelmisest punktist, võib vahendustegevus piirduda sellega, et vahendaja teavitab üht lepingupoolt lepingu sõlmimise võimalustest.

40

Sellest lähtuvalt tuleb teisele küsimusele vastata, et asjaolu, et maksukohustuslane ei ole lepinguliselt seotud selle krediidilepingu kummagi poolega, mille sõlmimisse ta oma panuse andis, ega võta ühega neist lepingupooltest otse ühendust, ei välista seda, et kõnealune maksukohustuslane osutab kuuenda direktiivi artikli 13 B osa punkti d alapunkti 1 tähenduses krediidi vahendamise teenust, mis on maksust vabastatud.

41

Et põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus poolelioleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule märkuste esitamisega seotud kulusid, välja arvatud poolte kohtukulud, ei hüvitata.

Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (esimene koda) otsustab: