Kohtuasi C-265/04
Margaretha Bouanich
versus
Skatteverket
(eelotsusetaotlus, mille on esitanud Kammarrätten i Sundsvall)
Otsene maksustamine – Kapitali vaba liikumine – Dividendidelt makstav maks – Aktsiate tagasiostmine – Aktsiate soetamismaksumuse mahaarvamine – Residentide ja mitteresidentide erinev kohtlemine – Topeltmaksustamise vältimise leping
Kohtuotsuse kokkuvõte
1. Kapitali vaba liikumine – Piirangud
(EÜ artiklid 56 ja 58)
2. Kapitali vaba liikumine – Piirangud
(EÜ artiklid 56 ja 58)
1. EÜ artikleid 56 ja 58 tuleb tõlgendada selliselt, et need välistavad niisugused siseriiklikud õigusnormid, mis näevad ette, et aktsiakapitali vähendamise korral maksustatakse mitteresidendist aktsionärile aktsiate tagasiostmisel tehtav väljamakse samamoodi nagu dividendide jaotamine ilma õiguseta arvata maha nimetatud aktsiate soetamismaksumus, samas kui residendist aktsionärile tehtav samasugune väljamakse maksustatakse nagu aktsiate võõrandamisest saadud kasu koos õigusega arvata maha soetamismaksumus.
Selliste õigusnormide tagajärjel muutub piiriülene investeerimine vähem atraktiivseks, pärssides selles liikmesriigis mitte elavate investorite tahet seal asuvate äriühingute aktsiaid osta ja piirates selle tagajärjel nende äriühingute võimalust koguda kapitali väljaspool seda liikmesriiki elavatelt investoritelt.
Kuna aktsiate soetamismaksumus on otseselt seotud nende tagasiostmisel tehtud väljamaksega, ei esine residendist ja mitteresidendist aktsionäride olukorra suhtes ainsatki objektiivset erinevust, millele tuginedes saaks põhjendada erinevat kohtlemist.
(vt punktid 34, 40, 43, resolutiivosa punkt 1)
2. EÜ artikleid 56 ja 58 tuleb tõlgendada selliselt, et need välistavad siseriiklikud õigusnormid, mis tulenevad sellisest topeltmaksustamise vältimise lepingust, mis sätestab mitteresidentidele dividendide maksustamisel madalama määra kui see, mida kohaldatakse residendist aktsionäride suhtes, ja lubab seda lepingut OECD näidislepingu kommentaaride valguses tõlgendades aktsiakapitali vähendamise puhul aktsiate tagasiostmise hinna maksustamise raames tagasiostmise summast nende aktsiate nimiväärtuse maha arvata, samas kui residendist aktsionärid võivad maha arvata nende aktsiate soetamismaksumuse, välja arvatud juhul, kui nimetatud siseriiklike õigusnormide rakendamisel ei kohelda mitteresidendist aktsionäre vähem soodsalt kui residendist aktsionäre. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu kohustus on tuvastada, kas põhikohtuasjas on olukord selline.
(vt punktid 53, 56, resolutiivosa punkt 2)
EUROOPA KOHTU OTSUS (kolmas koda)
19. jaanuar 2006(*)
Otsene maksustamine – Kapitali vaba liikumine – Dividendidelt makstav maks – Aktsiate tagasiostmine – Aktsiate soetamismaksumuse mahaarvamine – Residentide ja mitteresidentide erinev kohtlemine – Topeltmaksustamise vältimise leping
Kohtuasjas C‑265/04,
mille esemeks on EÜ artikli 234 alusel Kammarrätten i Sundsvall’i (Rootsi) 17. juuni 2004. aasta otsusega esitatud eelotsusetaotlus, mis saabus Euroopa Kohtusse 24. juunil 2004, menetluses
Margaretha Bouanich
versus
Skatteverket,
EUROOPA KOHUS (kolmas koda),
koosseisus: koja esimees A. Rosas, kohtunikud J. Malenovský, S. von Bahr, A. Borg Barthet ja U. Lõhmus (ettekandja),
kohtujurist: J. Kokott,
kohtusekretär: R. Grass,
arvestades kirjalikku menetlust,
arvestades kirjalikke märkusi, mille esitasid:
– M. Bouanich, esindaja: skattejurist J. Grönlund,
– Rootsi valitsus, esindaja: A. Kruse,
– Euroopa Ühenduste Komisjon, esindajad: R. Lyal ja L. Ström van Lier,
olles 14. juuli 2005. aasta kohtuistungil ära kuulanud kohtujuristi ettepaneku,
on teinud järgmise
otsuse
1 Eelotsusetaotlus puudutab EÜ artiklite 43, 48, 56 ja 58 tõlgendamist.
2 Taotlus esitati M. Bouanich’i, kes on Prantsuse kodanik ja Rootsi aktsiaseltsi Förvaltnings AB Ratos (edaspidi „Ratos”) aktsionär, ja Skatteverket’i (Rootsi maksuamet) vahelise kohtuvaidluse raames, mille esemeks on viimati mainitud ameti keeldumine tagastada M. Bouanich’ile kogu maks, mille ta tasus nimetatud äriühingu omaaktsiate tagasiostmisel seoses aktsiakapitali vähendamisega.
Siseriiklik õiguslik raamistik
Seadus, mis puudutab dividendide pealt makstavat maksu
3 Aktsiate tagasiostmisel nende tühistamise eesmärgil aktsionärile tehtavate väljamaksete maksustamise osas teevad Rootsi õigusnormid vahet residendist ja mitteresidendist aktsionäril. Residendist aktsionäri puhul maksustatakse aktsiate tagasiostmine kui aktsiate võõrandamisest saadud kasu koos tagasiostetud aktsiate soetamismaksumuse mahaarvamise õigusega. Tulu maksustatakse 30% määraga. Samas aga käsitatakse Rootsis mitte elavate aktsionäride puhul tagasiostmist dividendide jaotamisena, mis ei too kaasa mahaarvamise õigust.
4 Dividendide jaotamise korra sätestab seadus, mis puudutab dividendidelt makstavat maksu (lag (1970:624) om kupongskatt; edaspidi „1970. aasta seadus”), mida kohaldatakse üksnes füüsiliste ja juriidiliste isikute suhtes, kes ei ole Rootsi residendid või kes ei oma seal alalist elu- või asukohta (edaspidi „mitteresidendist aktsionärid”).
5 1970. aasta seaduse artikkel 1 sätestab, et Rootsi äriühingu poolt emiteeritud aktsiate alusel toimuval mis tahes jaotamisel tuleb riigile maksta maksu. Selle seaduse artikli 2 teine lõik täpsustab, et „jaotamise” all tuleb mõista aktsionärile tehtavat mis tahes väljamakset ja seda eelkõige aktsiakapitali vähendamise puhul.
6 Sama seaduse artikkel 5 määrab jaotamisel makstava maksu määraks 30%, mida sageli vähendatakse topeltmaksustamise vältimise lepingute alusel. 1970. aasta seaduse artikkel 27 sätestab õiguse tagasimaksmisele, kui maksu on nõutud sellise lepinguga ettenähtust kõrgema määraga.
7 Tagasiostetud aktsiate soetamismaksumust nimetatud seadus maha arvata ei luba. Seega peab selle seaduse kohaldamisalasse kuuluv aktsionär maksma tagasiostmisel saadud kogusummalt maksu 30% määraga. Sellele vaatamata võivad kehtivate topeltmaksustamise vältimise lepingute sätted viia teise lahenduseni.
Prantsusmaa ja Rootsi vaheline topeltmaksustamise vältimise leping
8 Prantsuse Vabariigi valitsuse ja Rootsi Kuningriigi valitsuse vaheline tulu- ja kapitalimaksudega topeltmaksustamise vältimise ning maksudest hoidumise tõkestamise leping allkirjastati 27. novembril 1990 ja see jõustus 1. aprillil 1992 (edaspidi „Prantsuse-Rootsi leping”).
9 Selle lepingu artikli 10 lõige 1 sätestab:
„Lepinguosalise riigi residendist äriühingu poolt teise lepinguosalise riigi residendist äriühingule makstud dividendid maksustatakse selles teises riigis.”
10 Nimetatud artikli lõike 2 kohaselt:
„Need dividendid maksustatakse ka lepinguosalises riigis, mille residendist äriühing dividende maksab, ning vastavalt selle riigi seadustele, kuid kui dividende saav isik on tegelik tulusaaja, siis ei või kehtestatud maks ületada 15% dividendide brutosummast.”
11 Prantsuse-Rootsi lepingu artikli 10 lõike 5 kohaselt tähistab selles artiklis kasutatud mõiste „dividendid” muu hulgas aktsiatest saadavat tulu ning tulu, mis kuulub lepinguosalises riigis, mille resident dividende jaotav äriühing on, selle lepingu jõustumise kuupäeval kehtiva seaduse kohaselt jaotamise korra alla.
12 Nimetatud lepingu artikli 13 lõikest 6 nähtub, et põhikohtuasjas kõne all olevat sellist kasu, mis on tekkinud aktsiate võõrandamisest, maksustatakse üksnes selles lepinguosalises riigis, mille resident on võõrandaja.
13 Sama leping põhineb Majandusliku Koostöö ja Arengu Organisatsiooni (OECD) poolt välja töötatud topeltmaksustamise näidislepingul, mille kohta OECD ka oma kommentaarid koostas.
14 OECD näidislepingu artiklit 10 puudutava kommentaari punkt 28 märgib, et dividendidena käsitatakse mitte ainult aktsionäride aastakoosolekul otsustatud kasumijaotust, vaid samuti teisi rahas hinnatavaid soodustusi, nagu näiteks tasuta aktsiad, preemiad, likvideerimiskasum ja kasumi varjatud jaotamine. Selles artiklis sätestatud maksusoodustusi kohaldatakse niivõrd, kuivõrd maksva äriühingu residendiriik neid tehinguid dividendidena maksustab.
15 OECD näidislepingu artiklit 13 puudutava kommentaari punkt 31 täpsustab, et kui aktsionär müüb äriühingu likvideerimise või aktsiakapitali vähendamise tõttu aktsiad neid emiteerinud äriühingule, võib aktsiate müügihinna ja nimiväärtuse vahet äriühingu asukohariigis käsitada aktsiate võõrandamisest saadud kasu asemel reservi määratud kasumi jaotamisena. Nimetatud artikkel ei välista seda, et äriühingu asukohariik maksustab sellised jaotamised OECD näidislepingu artiklis 10 sätestatud määraga. Selline maksustamine on lubatud, kuna see vahe kuulub nimetatud artikli 10 lõikes 3 sätestatud mõiste „dividendid” määratluse alla nii, nagu seda on tõlgendatud sinna juurde kuuluvate kommentaaride punktis 28.
16 Eelotsusetaotluse esitanud kohus on seisukohal, et OECD näidislepingu ja selle kommentaaride valguses tõlgendatud Prantsuse-Rootsi lepingu sätted tõid kaasa 1970. aasta seadusega kehtestatud maksukorra muutmise nii, et see kinnitab mitteresidentidele 15% maksumäära ja näeb ette tagasiostetud aktsiate nimiväärtusele vastava summa mahaarvamise õiguse.
Menetlus põhikohtuasjas ja eelotsuse küsimused
17 Aktsiakapitali vähendamise raames ostis Ratos 2. detsembril 1998 tagasi Prantsuse resident M. Bouanich’ile kuulunud B-aktsiad, makstes nende eest ligikaudu 8 640 000 Rootsi krooni (917 000 eurot). 1970. aasta seaduse ja Prantsuse-Rootsi lepingu alusel peeti maksmisel kogu selle summa pealt kinni 15% määraga maks ehk ligikaudu 1 300 000 Rootsi krooni (138 000 eurot).
18 M. Bouanich taotles pädevalt maksuametilt põhinõudena kogu makstud maksu tagastamist ja alternatiivse nõudena tagasiostetud aktsiate nimiväärtuse põhjal makstud maksu osalist tagastamist.
19 28. septembril 1999 rahuldas maksuamet tema alternatiivse nõude ja tagastas talle ligikaudu 167 000 Rootsi krooni (18 000 eurot).
20 M. Bouanich esitas selle otsuse peale länsrätten i Dalarnas län’ile kaebuse, nõudes kogu kinnipeetud maksu tagastamist. Kuna see kaebus jäeti 29. märtsi 2001. aasta otsusega rahuldamata, esitas põhikohtuasja hageja apellatsioonkaebuse eelotsusetaotluse esitanud kohtule.
21 Leides, et ei EÜ asutamisleping ega Euroopa Kohtu praktika ei anna selget vastust vaidluses tõusetunud küsimustele, otsustas Kammarrätten i Sundsvall menetluse peatada ja esitada Euroopa Kohtule järgmised eelotsuse küsimused:
„1) Kas EÜ artiklid 56 ja 58 lubavad liikmesriigil maksustada selles liikmesriigis asutatud aktsiaseltsi poolt aktsionärile, kelle elukoht või alaline viibimiskoht ei ole selles liikmesriigis, aktsiate tühistamise eesmärgil nende tagasiostmisel makstavaid summasid samamoodi kui dividende, kuid ilma õiguseta maha arvata tagasiostetud aktsiate soetamismaksumus, sellal kui aktsiate tühistamise eesmärgiga nende tagasiostmisel tehtav väljamakse selles riigis elavale või seal alaliselt viibivale aktsionärile maksustatakse kui aktsiate võõrandamisest saadud kasu, mis annab õiguse nimetatud aktsiate soetamismaksumus maha arvata?
2) Kui vastus esimesele küsimusele on eitav, siis kas eelviidatud artiklid lubavad liikmesriigil kohaldada eespool kirjeldatud korda juhul, kui aktsiaseltsi asukohajärgse liikmesriigi ja aktsionäri elukohajärgse liikmesriigi vahel sõlmitud topeltmaksustamise vältimise leping sätestab, viidates OECD topeltmaksustamise vältimise näidislepingu kommentaaridele, et kohaldada tuleb madalamat maksumäära kui see, mida kohaldatakse esimese liikmesriigi aktsionärile ja teise liikmesriigi aktsionärile aktsiate tühistamise eesmärgil nende tagasiostmisel tehtava väljamakse puhul, ja lubab lisaks tagasiostetud aktsiate nimiväärtusele vastava summa maha arvata?
3) Kas EÜ artiklid 43 ja 48 lubavad liikmesriigil kohaldada eespool kirjeldatud korda?”
Eelotsuse küsimused
Esimene küsimus
22 Eelotsusetaotluse esitanud kohus küsib oma esimese küsimusega sisuliselt seda, kas EÜ artikleid 56 ja 58 tuleb tõlgendada selliselt, et need välistavad niisugused siseriiklikud õigusnormid nagu on vaatluse all põhikohtuasjas, mis näevad ette, et aktsiakapitali vähendamise korral maksustatakse mitteresidendist aktsionärile aktsiate tagasiostmisel tehtav väljamakse samamoodi nagu dividendide jaotamine ilma õiguseta arvata maha nimetatud aktsiate soetamismaksumus, samas kui residendist aktsionärile tehtav samasugune väljamakse maksustatakse nagu aktsiate võõrandamisest saadud kasu koos õigusega arvata maha soetamismaksumus.
23 M. Bouanich leiab, et 1970. aasta seadus piirab välismaiste investorite poolt Rootsi äriühingutesse investeerimist ja on EÜ artikliga 56 vastuolus olev diskrimineerimine, mida ei õigusta isegi EÜ artikli 58 sätted.
24 Rootsi valitsus ei vaidlusta väidetava vastuolu esinemist 1970. aasta seaduse ja ühenduse õiguse vahel. Ta möönab, et aktsiate tagasiostmisel tehtavate väljamaksete maksustamist puudutavate Rootsi õigusnormide tagajärjeks on, et maksukohustuslasest aktsionäre koheldakse erinevalt sõltuvalt sellest, kas neil on Rootsis piiratud või üldine maksukohustus. Järelikult võib see kord kaasa tuua selle, et piiratud maksukohustusega aktsionär peab mõnikord maksma rohkem maksu kui üldise maksukohustusega aktsionär.
25 Valitsus lisab, et seda korda on plaanis muuta selliselt, et piiratud maksukohustusega aktsionäril on lubatud aktsiate tagasiostmise summalt maha arvata nende aktsiate soetamismaksumus.
26 Euroopa Ühenduste Komisjon leiab, et Rootsi õigusnormid, mis puudutavad aktsiakapitali vähendamise puhul tagasiostmise hinna maksustamist, teevad vahet residendist ja mitteresidendist aktsionäridel. Tagasiostetud aktsiate soetamismaksumuse mahaarvamise õigus on maksusoodustus, mis mitteresidendist aktsionäridele ei kehti. See aktsionäride erinev kohtlemine on diskrimineeriv, kuna sarnaseid olukordi käsitletakse erinevalt, kuigi ei esine ainsatki objektiivset erinevust, millele tuginedes saaks põhjendada kahte liiki maksukohustuslaste erinevat kohtlemist.
27 Seega on komisjon seisukohal, et 1970. aasta seadusega tekitatud diskrimineerimine kujutab endast EÜ artikliga 56 vastuolus olevat kapitali vaba liikumise piirangut. Eelotsusetaotlusest ei tulene ühtegi asjaolu, mis õigustaks sellist diskrimineerimist EÜ artikli 58 alusel.
28 Alustuseks on sobilik meenutada Euroopa Kohtu väljakujunenud praktikat, millest tuleneb, et kuigi otsene maksustamine on liikmesriikide pädevuses, peavad nad sellegipoolest seda pädevust kasutama ühenduse õigust järgides (vt eelkõige 11. augusti 1995. aasta otsus kohtuasjas C‑80/94: Wielockx,EKL 1995, lk I‑2493, punkt 16, ja 7. septembri 2004. aasta otsus kohtuasjas C‑319/02: Manninen, EKL 2004, lk I‑7477, punkt 19).
29 Aktsiate tagasimüümine neid emiteerivale äriühingule, nagu M. Bouanich seda tegi, on käsitatav kapitali liikumisena nõukogu 24. juuni 1988. aasta direktiivi 88/361/EMÜ asutamislepingu artikli 67 [see artikkel tunnistati kehtetuks Amsterdami lepinguga] rakendamise kohta (EÜT L 178, lk 5; ELT eriväljaanne 10/01, lk 10) artikli 1 tähenduses ja selle direktiivi I lisas sätestatud kapitali liikumise nomenklatuuri tähenduses. Nimetatud nomenklatuur on säilitanud oma soovitusliku iseloomu „kapitali liikumise” mõiste defineerimisel (vt 23. septembri 2003. aasta otsus kohtuasjas C‑452/01: Ospelt ja Schlössle Weissenberg, EKL 2003, lk I‑9743, punkt 7, ja 5. juuli 2005. aasta otsus kohtuasjas C‑376/03: D, EKL 2005, lk I‑5821, punkt 24). Seega jääb selline tehing ühenduse kapitali vaba liikumise reeglite kohaldamisalasse.
30 EÜ artikkel 56 keelab kõik kapitali liikumise piirangud liikmesriikide vahel, arvestades EÜ artiklis 58 sätestatud erandeid.
31 Et vastata esimesele küsimusele, peab alustuseks kindlaks tegema, kas mitteresidendist aktsionäridele aktsiate tagasiostmisel nende soetamismaksumuse mahaarvamise mittelubamine kujutab endast kapitali liikumise piirangut.
32 Selles osas on tarvilik märkida, et 1970. aasta seadus allutab aktsionärid, kes on omandanud Rootsi äriühingu aktsiaid, erinevatele eeskirjadele vastavalt sellele, kas nad elavad Rootsis või mitte. Nii võib Rootsis elav aktsionär aktsiakapitali vähendamise korral aktsiate tagasiostmise käigus maha arvata nimetatud aktsiate soetamismaksumuse, samas kui mitteresidendist aktsionärile see lubatud ei ole. Seega on mahaarvamise õiguse puhul tegemist maksusoodustusega, mida kohaldatakse üksnes residendist aktsionäride suhtes.
33 Vaidlustatud ei ole tõsiasja, et selline maksusoodustus kujutab endast selle saajate jaoks maksukohustuse leevendust, kuna mitteresidendist aktsionärid, kes sellest kasu ei saa, peavad maksma rohkem maksu ja on seetõttu ebasoodsamas olukorras kui residendist aktsionärid.
34 Peab tõdema, nii nagu seda märkis ka kohtujurist oma ettepaneku punktides 33 ja 34, et selliste õigusnormide tagajärjel muutub piiriülene investeerimine vähem atraktiivseks, pärssides Rootsis mitte elavate investorite tahet Rootsis asuvate äriühingute aktsiaid osta ja piirates selle tagajärjel Rootsi äriühinguid kogumast kapitali väljaspool Rootsit elavatelt investoritelt.
35 Neil tingimustel tuleb tõdeda, et mitteresidendist aktsionäridele aktsiate tagasiostmisel nende soetamismaksumuse mahaarvamise mittelubamine kujutab endast kapitali liikumise piirangut EÜ artikli 56 tähenduses.
36 Järgmiseks tuleb uurida, kas seda piirangut võib õigustada EÜ artikli 58 lõikes 1 sätestatud põhjustega. Sellest sättest koostoimes sama artikli lõikega 3 tuleneb, et liikmesriigid võivad oma siseriiklikus õiguses eristada residendist ja mitteresidendist maksumaksjaid niivõrd, kuivõrd see eristamine ei kujuta endast suvalise diskrimineerimise vahendit ega varjatud piirangut kapitali vabale liikumisele.
37 Nii nagu on juba sedastatud käesoleva kohtuotsuse punktis 34, eristab 1970. aasta seadus residendist ja mitteresidendist aktsionäre, maksustades neile aktsiate tagasiostmisel tehtavat väljamakset erinevalt.
38 Samas tuleb eristada EÜ artikli 58 lõike 1 punktis a lubatud ebavõrdset kohtlemist ja sama artikli lõikega 3 keelatud suvalist diskrimineerimist. Kohtupraktikast ilmneb, et põhikohtuasjas kohaldatavatega sarnaseid siseriiklikke maksuõigusnorme saab pidada kapitali vaba liikumist käsitlevate asutamislepingu sätetega kooskõlas olevaiks, kuid selleks peab erinev kohtlemine hõlmama olukordi, mis ei ole objektiivselt võrreldavad, või peab seda õigustama ülekaalukas avalik huvi (vt 6. juuni 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑35/98: Verkooijen, EKL 2000, lk I‑4071, punkt 43; eespool viidatud Manninen’i kohtuotsus, punktid 28 ja 29, ja 8. septembri 2005. aasta otsus kohtuasjas C‑512/03: Blanckaert, EKL 2005, lk I‑7685, punkt 42).
39 Seega tuleb uurida, kas residendist ja mitteresidendist aktsionäridelt tagasi ostetud aktsiatest saadud kasu erinev maksustamine puudutab olukordi, mis ei ole objektiivselt võrreldavad.
40 Peab tõdema, et aktsiate soetamismaksumus on otseselt seotud nende tagasiostmisel tehtud väljamaksega, mistõttu on residendist ja mitteresidendist aktsionärid selles suhtes võrreldavas olukorras. Selle olukorra suhtes ei esine ainsatki objektiivset erinevust, millele tuginedes saaks põhjendada kahte liiki maksukohustuslaste erinevat kohtlemist.
41 Neil tingimustel kujutab selline siseriiklik õigusnorm nagu seda on 1970. aasta seadus endast mitteresidendist aktsionäride suvalist diskrimineerimist, kuna see kohustab neid maksma rohkem maksu kui maksavad residendist aktsionärid, kes on objektiivselt võrreldavas olukorras.
42 EÜ artiklis 58 või Euroopa Kohtu praktikas sätestatud muude õigustuste osas tuleb märkida, et neid ei ole esitatud.
43 Seega peab esimesele küsimusele vastama, et EÜ artikleid 56 ja 58 tuleb tõlgendada selliselt, et need välistavad niisugused siseriiklikud õigusnormid nagu on vaatluse all põhikohtuasjas, mis näevad ette, et aktsiakapitali vähendamise korral maksustatakse mitteresidendist aktsionärile aktsiate tagasiostmisel tehtav väljamakse samamoodi nagu dividendide jaotamine ilma õiguseta arvata maha nimetatud aktsiate soetamismaksumus, samas kui residendist aktsionärile tehtav samasugune väljamakse maksustatakse nagu aktsiate võõrandamisest saadud kasu koos õigusega arvata maha soetamismaksumus.
Teine küsimus
44 Teises küsimuses küsib eelotsusetaotluse esitanud kohus, kas esimesele küsimusele antud vastus oleks erinev eeldusel, et kohaldatav maksualane kord tuleneb sellisest topeltmaksustamise vältimise lepingust nagu seda on Prantsuse-Rootsi leping, mis sätestab mitteresidentidele dividendide maksustamisel madalama määra kui see, mida kohaldatakse residendist aktsionäride suhtes, ja seda lepingut OECD näidislepingu kommentaaride valguses tõlgendades lubab aktsiate tagasiostmise summast nende aktsiate nimiväärtuse maha arvata.
45 M. Bouanich rõhutab, et Prantsuse-Rootsi lepingu kohaselt omab aktsiate tagasiostmise teel saadud kasu maksustamise ainuõigust Prantsuse Vabariik. Seega tuleks talle dividendide maksustamise korra alusel õigusvastaselt kinni peetud maks täies ulatuses tagasi maksta.
46 Väitmaks seda, et ühenduse õiguse järgimine ei saa sõltuda kahe liikmesriigi vahelisest topeltmaksustamise vältimise lepingust, tugineb komisjon kohtupraktikale, mis puudutab maksu ümberarvestust (28. jaanuari 1986. aasta otsus kohtuasjas 270/83: komisjon vs. Prantsusmaa, EKL 1986, lk 2773) ja maksusoodustusi (21. septembri 1999. aasta otsus kohtuasjas C‑307/97: Saint‑Gobain ZN,EKL 1999, lk I‑6161).
47 Komisjon leiab, et põhikohtuasjas kirjeldatule vastav kord, mida kohaldatakse maksulepingu alusel ja tõlgendatakse OECD näidislepingu kommentaaride valguses, on vastuolus EÜ artiklitega 56 ja 58.
48 Selles osas peab uurima, kas selleks, et hinnata maksuõigusnormide vastavust ühenduse eeskirjadele kapitali vaba liikumise valdkonnas, tuleb arvesse võtta Prantsuse-Rootsi lepingut. Kui vastus sellele küsimusele on jaatav, tuleb järgnevalt kindlaks teha, kas see leping kõrvaldab tuvastatud piirangu põhivabadusele.
49 Tuleb tõdeda, et üks ühenduse eesmärke on topeltmaksustamise kaotamine, mille saavutamine sõltub EÜ artikli 293 teise taande kohaselt liikmesriikidest. Liikmesriikide ülesanne on kindlaks määrata sissetulekute ja vara maksustamise kriteeriumid ning vältida topeltmaksustamist vajaduse korral lepingute abiga, kuna ühenduse tasandil puuduvad sellealased ühtlustamis- ja harmoneerimismeetmed. Selles kontekstis on liikmesriikidel õigus kahepoolsete lepingute raames kindlaks määrata pidepunktid maksualase pädevuse jagamiseks (vt 12. mai 1998. aasta otsus kohtuasjas C‑336/96: Gilly, EKL 1998, lk I‑2793, punktid 24 ja 30; eespool viidatud Saint‑Gobain ZN-i kohtuotsus, punkt 57, ja eespool viidatud D kohtuotsus, punkt 52).
50 Vaatamata sellele ei luba maksualase pädevuse jagamine liikmesriikidel kehtestada ühenduse eeskirjadega vastuolus olevaid diskrimineerivaid sätteid.
51 Kuna Prantsuse-Rootsi lepingust tulenev ja OECD näidislepingu kommentaaride valguses tõlgendatud maksualane kord on osa põhikohtuasjas kohaldatavast õiguslikust raamistikust ja kuna eelotsusetaotluse esitanud kohus seda sellisena ka esitas, siis peab Euroopa Kohus seda arvesse võtma, et anda siseriiklikule kohtule kasulik ühenduse õiguse tõlgendus. Euroopa Kohtu pädevuses ei ole tõlgendada siseriiklikku õigust ega uurida selle kohaldatavust antud asjas (vt eelkõige 24. oktoobri 1996. aasta otsus kohtuasjas C‑435/93: Dietz, EKL 1996, lk I‑5223, punkt 39, ja 30. aprilli 1998. aasta otsus kohtuasjas C‑136/95: Thibault, EKL 1998, lk I‑2011, punkt 21).
52 Prantsuse-Rootsi lepingust tuleneva maksualase kohtlemise osas peab meenutama, et mitteresidendist aktsionär nagu M. Bouanich võib aktsiate tagasiostmisel maksustatavast summast selle OECD näidislepingu kommentaaride valguses tõlgendatud lepingu alusel maha arvata nende aktsiate nimiväärtuse. Seega maksustatakse ülejäänud summa 15% määraga.
53 Kuna residendist aktsionärid peavad aktsiate tagasiostmise summalt pärast soetamismaksumuse mahaarvamist maksma 30% määraga maksu, tuleb kontrollida, kas neid aktsionäre koheldakse soodsamalt kui mitteresidendist aktsionäre. Selle kontrollimiseks on vaja teada aktsiate soetamismaksumust ning nende nimiväärtust.
54 Siinkohal tuleb meeles pidada, et faktiliste asjaolude tuvastamine ja hindamine ei kuulu Euroopa Kohtu, vaid siseriikliku kohtu pädevusse (15. novembri 1979. aasta otsus kohtuasjas 36/79: Denkavit, EKL 1979, lk 3439, punkt 12; 5. oktoobri 1999. aasta otsus liidetud kohtuasjades C‑175/98 ja C‑177/98: Lirussi ja Bizzaro, EKL 1999, lk I‑6881, punkt 37, ja 22. juuni 2000. aasta otsus kohtuasjas C‑318/98: Fornasar jt, EKL 2000, lk I‑4785, punkt 31).
55 Seega on siseriikliku kohtu kohustus lahendatava kohtuvaidluse raames kontrollida, kas aktsiate nimiväärtuse mahaarvamine ja 15% määra kohaldamine mitteresidentidele tähendab nende sellist kohtlemist, mis ei ole vähem soodne kui residentide, kellel on õigus maha arvata soetamismaksumus ja kohaldada 30% maksumäära, kohtlemine.
56 Järelikult peab teisele küsimusele vastama, et EÜ artikleid 56 ja 58 tuleb tõlgendada selliselt, et need välistavad siseriiklikud õigusnormid, mis tulenevad sellisest topeltmaksustamise vältimise lepingust nagu seda on Prantsuse-Rootsi leping, mis sätestab mitteresidentidele dividendide maksustamisel madalama määra kui see, mida kohaldatakse residendist aktsionäride suhtes, ja lubab seda lepingut OECD näidislepingu kommentaaride valguses tõlgendades aktsiate tagasiostmise summast nende aktsiate nimiväärtuse maha arvata, välja arvatud juhul, kui nimetatud siseriiklike õigusnormide rakendamisel ei kohelda mitteresidendist aktsionäre vähem soodsamalt kui residendist aktsionäre. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu kohustus on tuvastada, kas põhikohtuasjas on olukord konkreetsel juhul selline.
Kolmas küsimus
57 Võttes arvesse esimesele ja teisele küsimusele antud vastuseid, ei ole kolmandale küsimusele vaja vastata.
Kohtukulud
58 Et põhikohtuasja poolte jaoks on käesolev menetlus eelotsusetaotluse esitanud kohtus poolelioleva asja üks staadium, otsustab kohtukulude jaotuse siseriiklik kohus. Euroopa Kohtule märkuste esitamisega seotud kulusid, v.a poolte kohtukulud, ei hüvitata.
Esitatud põhjendustest lähtudes Euroopa Kohus (kolmas koda) otsustab:
1. EÜ artikleid 56 ja 58 tuleb tõlgendada selliselt, et need välistavad niisugused siseriiklikud õigusnormid nagu on kõne all põhikohtuasjas, mis näevad ette, et aktsiakapitali vähendamise korral maksustatakse mitteresidendist aktsionärile aktsiate tagasiostmisel tehtav väljamakse samamoodi nagu dividendide jaotamine ilma õiguseta arvata maha nimetatud aktsiate soetamismaksumus, samas kui residendist aktsionärile tehtav samasugune väljamakse maksustatakse nagu aktsiate võõrandamisest saadud kasu koos õigusega arvata maha soetamismaksumus.
2. EÜ artikleid 56 ja 58 tuleb tõlgendada selliselt, et need välistavad siseriiklikud õigusnormid, mis tulenevad sellisest topeltmaksustamise vältimise lepingust nagu seda on 27. novembril 1990 allkirjastatud Prantsuse Vabariigi valitsuse ja Rootsi Kuningriigi valitsuse vaheline tulu- ja kapitalimaksudega topeltmaksustamise vältimise ning maksudest hoidumise tõkestamise leping, mis sätestab mitteresidentidele dividendide maksustamisel madalama määra kui see, mida kohaldatakse residendist aktsionäride suhtes, ja lubab seda lepingut OECD näidislepingu kommentaaride valguses tõlgendades aktsiate tagasiostmise summast nende aktsiate nimiväärtuse maha arvata, välja arvatud juhul, kui nimetatud siseriiklike õigusnormide rakendamisel ei kohelda mitteresidendist aktsionäre vähem soodsamalt kui residendist aktsionäre. Eelotsusetaotluse esitanud kohtu kohustus on tuvastada, kas põhikohtuasjas on olukord konkreetsel juhul selline.
Allkirjad
* Kohtumenetluse keel: rootsi.