Asunto T‑508/19

Mead Johnson Nutrition (Asia Pacific) Pte Ltd y otros

contra

Comisión Europea

Sentencia del Tribunal General (Sala Segunda ampliada) de 6 de abril de 2022

«Ayudas de Estado — Régimen de ayudas ejecutado por el Gobierno de Gibraltar relativo al impuesto sobre sociedades — Exención fiscal para las rentas procedentes de intereses y cánones de propiedad intelectual — Decisiones fiscales anticipadas adoptadas a favor de empresas multinacionales — Decisión de la Comisión por la que se declara la incompatibilidad de las ayudas con el mercado interior — Obligación de motivación — Error manifiesto de apreciación — Ventaja selectiva — Derecho a presentar observaciones»

Recurso de anulación — Objeto — Anulación parcial — Requisito — Posibilidad de disociar las disposiciones impugnadas — Decisión de la Comisión por la que se declaran incompatibles con el mercado interior dos medidas de ayuda distintas e independientes — Recurso de anulación compuesto por distintas partes relativas a cada una de las diferentes medidas de ayuda

(Art. 263 TFUE)

(véanse los apartados 43 a 45)
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Intervención del Estado en ámbitos que no han sido objeto de armonización en la Unión Europea — Fiscalidad directa — Inclusión — Determinación de la base de imposición y reparto de la carga fiscal — Competencias de los Estados miembros — Límites — Competencias de la Comisión

(Arts. 4 TUE y 5 TUE; art. 107 TFUE, ap. 1)

(véanse los apartados 56 a 70)
Recurso de anulación — Motivos — Desviación de poder — Concepto

(Art. 263 TFUE)

(véanse los apartados 72 y 73)
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Apreciación basada en la toma en consideración de la técnica normativa empleada — Exclusión

(Art. 107 TFUE, ap. 1)

(véanse los apartados 80, 81, 134 y 185)
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Concesión de una ventaja a los beneficiarios — Medida que confiere una ventaja fiscal — Marco de referencia para determinar la existencia de una ventaja — Delimitación material — Criterios — Identificación del régimen tributario común u ordinario — Régimen general del impuesto sobre sociedades que tiene como finalidad gravar todas las rentas devengadas en el territorio de un Estado miembro o procedentes de él — Consideración de la información procedente del Estado miembro de que se trata — Procedencia

(Art. 107 TFUE, ap. 1)

(véanse los apartados 89 a 94, 118 a 123, 128, 135 a 137, 143 a 147, 156, 161 y 162)
Ayudas otorgadas por los Estados — Decisión de la Comisión — Control jurisdiccional — Libre apreciación de los hechos y de las pruebas — Constatación del Derecho nacional llevada a cabo por la Comisión — Cuestión de hecho

(Art. 107 TFUE)

(véase el apartado 103)
Ayudas otorgadas por los Estados — Procedimiento administrativo — Obligaciones de la Comisión — Examen diligente e imparcial — Toma en consideración de los datos más completos y fiables posibles — Alcance de la obligación

(Art. 108 TFUE, ap. 2)

(véanse los apartados 104 a 106 y 127)
Ayudas otorgadas por los Estados — Decisión de la Comisión — Apreciación de la legalidad en función de la información disponible al adoptarse la decisión

(Art. 108 TFUE)

(véanse los apartados 107, 125 y 141)
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Medidas fiscales — Examen conjunto de los criterios de selectividad y de ventaja económica — Procedencia

(Art. 107 TFUE, ap. 1)

(véase el apartado 169)
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Concesión de una ventaja a los beneficiarios — Medida que confiere una ventaja fiscal — Régimen de imposición de la renta de las empresas — Régimen general del impuesto sobre sociedades que tiene como finalidad gravar todas las rentas devengadas en el territorio de un Estado miembro o procedentes de él — Medida fiscal que establece una excepción a dicho régimen y prevé una exención fiscal de las rentas generadas por intereses o cánones — Inclusión — Inexistencia de una regla explícita que prevea el gravamen de tales cánones — Irrelevancia

(Art. 107 TFUE)

(véanse los apartados 178 a 182 y 206)
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Medida que confiere una ventaja fiscal — Criterios para determinar el carácter selectivo de la medida — Introducción, entre operadores que se hallan en una situación fáctica y jurídica comparable, de una diferenciación no justificada por la naturaleza y la estructura de un régimen tributario general — Necesidad de identificar determinadas características comunes a los beneficiarios de la ventaja fiscal — Inexistencia

(Art. 107 TFUE, ap. 1)

(véanse los apartados 198 a 201 y 209 a 213)
Ayudas otorgadas por los Estados — Concepto — Carácter selectivo de la medida — Medida que confiere una ventaja fiscal — Medida de carácter general aplicable indistintamente a todos los operadores económicos — Medida no aplicable a operaciones comparables a aquellas de las que depende su concesión — Medida que puede calificarse como selectiva

(Art. 107 TFUE)

(véanse los apartados 202, 203 y 207)
Actos de las instituciones — Motivación — Obligación — Alcance — Decisión de la Comisión en materia de ayudas de Estado — Consideración del contexto y del conjunto de normas jurídicas

(Arts. 108 TFUE, aps. 1 y 3, y 296 TFUE)

(véanse los apartados 229 a 236)
Ayudas otorgadas por los Estados — Examen por la Comisión — Examen global de un régimen de ayudas — Procedencia — Obligación que recae en la Comisión de apreciar individualmente la situación de determinados beneficiarios — Inexistencia

[Arts. 107 TFUE y 108 TFUE; Reglamento (CE) n.o 659/1999 del Consejo, art. 1, letra d)]

(véanse los apartados 259 a 268)
Ayudas otorgadas por los Estados — Examen por la Comisión — Procedimiento administrativo — Decisión de incoar el procedimiento de investigación formal previsto en el artículo 108 TFUE, apartado 2 — Análisis de la existencia de una ventaja selectiva — Evolución de la postura de la Comisión al término del procedimiento — Decisión final adoptada sobre una base diferente de la identificada en la decisión de ampliar el procedimiento — Decisión de ampliar el procedimiento que no contiene los elementos determinantes en que se basa la apreciación de la Comisión — Vulneración de los derechos procedimentales de la empresa interesada

[Art. 108 TFUE, ap. 2; Reglamento (CE) n.o 659/1999 del Consejo, art. 6, ap. 1]

(véanse los apartados 283 a 316]

Resumen

Entre el 1 de enero de 2011 y el 31 de diciembre de 2013, en virtud de la Income Tax Act 2010 (Ley del impuesto sobre la renta de 2010; en lo sucesivo, «ITA 2010»), ( 1 ) las rentas procedentes de cánones quedaban excluidas de las categorías de rentas sujetas a imposición en Gibraltar.

MJN Holdings (Gibraltar) Ltd (en lo sucesivo, «MJN GibCo»), era una sociedad del grupo MeadJohnson con domicilio social en Gibraltar, titular del 99,99 % del capital social de la sociedad comanditaria simple neerlandesa Mead Johnson Three CV (en lo sucesivo, «MJT CV»), que concedía sublicencias a otra sociedad del grupo exigiendo como contraprestación el pago de un canon. ( 2 ) En 2012, la Administración tributaria de Gibraltar adoptó a favor de MJN GibCo una decisión fiscal anticipada que confirmaba, en virtud del régimen tributario aplicable a las sociedades de Gibraltar derivado de la ITA 2010, la no imposición, en lo que respecta a MJN GibCo, de las rentas de MJT CV procedentes de cánones.

En octubre de 2013, la Comisión Europea incoó un procedimiento de investigación formal con el fin de verificar, entre otras cosas, la compatibilidad del régimen de imposición de los cánones de propiedad intelectual previsto por la ITA 2010 con las normas de la Unión en materia de ayudas de Estado. En octubre de 2014, decidió ampliar este procedimiento a la práctica de las decisiones fiscales anticipadas llevada a cabo en Gibraltar (en lo sucesivo, «decisión de ampliar el procedimiento»).

Mediante su Decisión de 19 de diciembre de 2018 (en lo sucesivo, «Decisión impugnada»), ( 3 ) la Comisión, por una parte, calificó la no inclusión de las rentas procedentes de cánones en la base imponible, entre el 1 de enero de 2011 y el 31 de diciembre de 2013, de «exención implícita» y consideró que dicha medida constituía un régimen de ayudas ilegal e incompatible con el mercado interior. Según la Comisión, dichas exenciones introducían una reducción del impuesto que, de otro modo, las empresas beneficiarias habrían debido pagar, habida cuenta del objetivo perseguido por la ITA 2010, consistente en gravar las rentas devengadas en Gibraltar o procedentes de dicho territorio.

Por otra parte, la Comisión estimó que el trato fiscal conferido por el Gobierno de Gibraltar en el marco de las decisiones fiscales anticipadas adoptadas a favor de cinco sociedades domiciliadas en Gibraltar, que poseían una participación en sociedades comanditarias neerlandesas y percibían —algunas— rentas procedentes de cánones de propiedad intelectual, suponía la concesión de ayudas de Estado individuales ilegales e incompatibles con el mercado interior. Estas decisiones, que confirmaban la no imposición de las rentas procedentes de cánones obtenidas por dichas sociedades, siguieron aplicándose con posterioridad a la modificación de 2013 de la ITA 2010, con arreglo a la cual los cánones fueron incluidos entre las categorías de rentas sujetas al impuesto. MJN GibCo formaba parte de las cinco sociedades de que se trata.

El Tribunal, que conoce de un recurso interpuesto por varias sociedades del grupo MJN, estima parcialmente el recurso. Lo desestima en la medida en que tiene por objeto impugnar la parte de la Decisión impugnada relativa al régimen de ayudas. En este contexto, el Tribunal valida el enfoque seguido por la Comisión según el cual la «no sujeción» y la «exención» producen los mismos efectos y confirma que la inexistencia de una norma explícita que prevea la sujeción al impuesto de las rentas procedentes de cánones no se opone a que una medida confiera una ventaja. El Tribunal anula la Decisión impugnada en la medida en que se refiere a la ayuda individual concedida a MJN GibCo. En este contexto, precisa el alcance del derecho de las partes interesadas a participar en un procedimiento de investigación formal en materia de ayudas de Estado y la incidencia de una vulneración de este derecho en la legalidad de la decisión final adoptada al término de ese procedimiento.

Apreciación del Tribunal

En primer lugar, por lo que respecta al régimen de ayudas, el Tribunal recuerda, para empezar, que las intervenciones de los Estados miembros en los ámbitos que no han sido objeto de armonización en la Unión, como la fiscalidad directa, no están excluidas del ámbito de aplicación de la normativa relativa al control de las ayudas de Estado. Por consiguiente, dado que la Comisión es competente para velar por el respeto del artículo 107 TFUE, no se excedió en sus competencias cuando examinó la no imposición de las rentas procedentes de cánones con el fin de comprobar si dicha medida constituía un régimen de ayudas y, en caso de que así fuera, si era compatible con el mercado interior. En el caso de autos, el Tribunal señala que, al referirse a las disposiciones de Derecho tributario aplicables en Gibraltar y al basar su apreciación de estas en la información comunicada por las autoridades del Reino Unido y de Gibraltar, la Comisión no definió de manera autónoma la tributación considerada «ordinaria» prevista en las disposiciones tributarias aplicables en Gibraltar en el marco de su examen de la no imposición de las rentas procedentes de cánones. Además, de la Decisión impugnada no se desprende que la Comisión haya intentado adaptar el Derecho fiscal aplicable en Gibraltar a los derechos aplicables en los diferentes Estados miembros.

A continuación, el Tribunal desestima los motivos basados, en esencia, en la comisión de errores de apreciación y de Derecho en lo que concierne a la identificación de las normas tributarias ordinarias aplicables en Gibraltar y a la identificación de una ventaja selectiva.

Con carácter preliminar, el Tribunal observa que, en el marco del análisis de las medidas fiscales desde el punto de vista del Derecho de la Unión en materia de ayudas de Estado, el examen del criterio de la ventaja y del carácter selectivo implica determinar, con carácter previo, las normas tributarias ordinarias que forman el marco de referencia pertinente para dicho examen.

Por lo que respecta a las normas tributarias ordinarias aplicables en Gibraltar, el Tribunal reconoce que la Comisión consideró fundadamente que el sistema tributario de Gibraltar era un sistema de tributación territorial, según el cual todas las rentas devengadas en Gibraltar o procedentes de dicho territorio debían gravarse en Gibraltar y que, en virtud de dicho sistema, las rentas procedentes de cánones percibidas por una sociedad de Gibraltar se consideraban necesariamente devengadas en dicho territorio o procedentes de él. Estas conclusiones se basaban en información procedente directamente del Estado miembro interesado y eran compatibles con el contenido de las disposiciones pertinentes de la ITA 2010.

Por lo que se refiere a la existencia de una ventaja económica, el Tribunal considera que la Comisión demostró que el sistema de no imposición de las rentas procedentes de cánones suponía una reducción del importe del impuesto que normalmente habrían debido abonar las empresas establecidas en Gibraltar que percibieran cánones y ello, en aplicación de los principios rectores de la ITA 2010, a saber, el principio de territorialidad y el principio según el cual todas los ingresos contables de los contribuyentes estaban sujetos al impuesto.

En este contexto, el Tribunal desestima la alegación de las demandantes según la cual, dado que no existía una norma explícita en la ITA 2010 que previese la sujeción al impuesto de las rentas procedentes de cánones, la Administración tributaria no había podido renunciar a gravar dichas rentas y, por tanto, no confirió ninguna ventaja a las demandantes. El Tribunal recuerda, a este respecto, que el hecho de que una medida fiscal se conciba con arreglo a una determinada técnica reglamentaria carece de pertinencia a efectos de su análisis a la luz del artículo 107 TFUE y que la circunstancia de que, en el caso de autos, las rentas procedentes de cánones no estuvieran sujetas al impuesto sobre la renta debido a su no inclusión en las categorías de rentas imponibles en Gibraltar, producía los mismos efectos que los que produciría la exención fiscal de esa categoría de rentas.

Por lo que respecta al carácter selectivo de la no imposición de las rentas procedentes de cánones, el Tribunal estima que la Comisión podía considerar fundadamente que esta constituía una excepción al principio general de territorialidad, en la medida en que tenía como consecuencia aplicar a las empresas de Gibraltar que percibían rentas procedentes de cánones un trato fiscal distinto del aplicado a las empresas sujetas al impuesto en Gibraltar que percibían rentas devengadas en dicho territorio o procedentes de él, a pesar de que estas dos categorías de empresas se encontraban en situaciones comparables a la luz del objetivo perseguido por la ITA 2010.

En segundo lugar, por lo que respecta a la medida de ayuda individual concedida sobre la base de la decisión fiscal anticipada adoptada a favor de MJN GibCo, el Tribunal estima que las divergencias entre el análisis contenido en la decisión de ampliar el procedimiento y la Decisión impugnada, en la medida en que se referían a elementos de apreciación determinantes a efectos de la calificación de ayuda de Estado individual de la decisión fiscal anticipada adoptada a favor de MJN GibCo, eran tales que la Comisión debería haber adoptado una decisión de rectificación o una segunda decisión de ampliar el procedimiento para permitir a las demandantes participar de manera eficaz en el procedimiento.

En efecto, el razonamiento en que se basó la Comisión para considerar, en la Decisión impugnada, que el mantenimiento de esta decisión fiscal anticipada con posterioridad a la modificación de 2013 de la ITA 2010 constituía una ayuda de Estado individual incompatible con el mercado interior, se basaba en elementos determinantes que no se encontraban en la decisión de ampliar el procedimiento, a saber, el carácter transparente de las sociedades comanditarias simples neerlandesas a efectos de la aplicación del Derecho tributario de Gibraltar y la consideración de que las sociedades asociadas deberían haber estado sujetas normalmente al impuesto sobre la renta en Gibraltar en proporción a su participación en los beneficios de sus sociedades comanditarias neerlandesas.

En consecuencia, el Tribunal señala que, cuando la Comisión modifica su razonamiento acerca de elementos determinantes para su apreciación de la existencia de una ayuda entre la decisión de incoación del procedimiento y la decisión final, la obligación que incumbe a dicha institución de ampliar el procedimiento de investigación formal para permitir a los interesados presentar sus observaciones al respecto reviste el carácter de un requisito sustancial de forma, cuyo incumplimiento da lugar a la anulación del acto viciado, con independencia de si dicho vicio ha causado un perjuicio a quien lo invoca o de si el procedimiento podría haber tenido un resultado diferente. Sobre la base de estas consideraciones, el Tribunal anula la Decisión impugnada en la medida en que se refiere a la ayuda de Estado individual concedida sobre la base de la decisión fiscal anticipada adoptada a favor de MJN GibCo.

( 1 ) Ley del impuesto sobre sociedades de Gibraltar de 2010.

( 2 ) MJT CV era titular de licencias de derechos de propiedad intelectual sobre las que concedía sublicencias a Mead Johnson BV, otra sociedad neerlandesa del grupo MJN, exigiendo como contraprestación el pago de un canon. Antes de su disolución en 2018, MJN GibCo pertenecía al grupo internacional Mead Johnson Nutrition (en lo sucesivo, «grupo MJN»). Por su parte, Mead Johnson Nutrition (Asia Pacific) Pte Ltd, con domicilio social en Singapur, era la sociedad matriz al 100 % de MJN GibCo.

( 3 ) Decisión (UE) 2019/700 de la Comisión, de 19 de diciembre de 2018, relativa a la ayuda estatal SA.34914 (2013/C) ejecutada por el Reino Unido por lo que respecta al régimen del impuesto de sociedades de Gibraltar (DO 2019, L 119, p. 151).