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Bruselas, 19.7.2006

COM(2006) 404 final

COMUNICACIÓN DE LA COMISIÓN AL CONSEJO

Con arreglo a lo dispuesto en el artículo 27, apartado 3, de la Directiva 77/388/CEE

1. ANTECEDENTES

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 27, apartado 1, de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios — Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme[1], el Consejo, por unanimidad y a propuesta de la Comisión, podrá autorizar a cualquier Estado miembro a que establezca medidas especiales de inaplicación de la Directiva para simplificar el procedimiento de percepción del impuesto o evitar ciertos tipos de evasión o fraude. Teniendo en cuenta que dicho procedimiento prevé excepciones a los principios generales armonizados del IVA, según jurisprudencia reiterada del Tribunal de Justicia, estas excepciones deben ser limitadas y proporcionadas.

Mediante carta registrada por la Secretaría General de la Comisión el 27 de octubre de 2005, la República de Austria solicitó que se le autorizara a adoptar medidas de excepción al artículo 21 de la Directiva 77/388/CEE. Con arreglo al artículo 27, apartado 2, de la Directiva 77/388/CEE, la Comisión informó a los demás Estados miembros, por carta de 8 de junio de 2006, de la solicitud efectuada por Austria. Mediante carta de 9 de junio de 2006, la Comisión comunicó a ese Estado miembro que disponía de toda la información que consideraba oportuna para examinar la solicitud.

Por carta registrada en la Secretaría General de la Comisión el 18 de abril de 2006, la República Federal de Alemania solicitó que se le autorizara a introducir medidas de excepción al artículo 21 de la Directiva 77/388/CEE. De conformidad con el artículo 27, apartado 2, de la Directiva 77/388/CEE, la Comisión informó a los demás Estados miembros por carta de 7 de junio de 2006 de la solicitud efectuada por Alemania. Mediante carta de 8 de junio de 2006, la Comisión comunicó a ese Estado miembro que disponía de toda la información que consideraba oportuna para examinar la solicitud.

2. SÍNTESIS DE LAS SOLICITUDES EFECTUADAS

2.1. Solicitud de Austria

Austria desea aplicar un mecanismo de inversión del sujeto pasivo a las entregas de bienes y prestaciones de servicios entre empresas en los casos en que el importe de la factura sea superior a 10.000 euros. Cuando la factura en sí no rebase dicho importe, el mecanismo de inversión podrá aplicarse si las entregas al cliente exceden 40.000 euros a lo largo de un ejercicio contable.

Para justificar su solicitud, Austria ha aducido que el mecanismo de inversión del sujeto pasivo constituye un instrumento de lucha contra el fraude «carrusel» o del «operador desaparecido» ( missing trader ) y que su introducción en el sector de la construcción ha resultado una experiencia positiva. Austria opina que no se puede seguir luchando contra el fraude del IVA, en particular, el fraude carrusel y el relativo a la expedición de facturas falsas, utilizando métodos convencionales. Considera que la aplicación de un mecanismo como el que describe evitaría determinadas formas de fraude y evasión fiscales, por ejemplo, el pago parcial o el impago del IVA consignado en la factura por parte de sujetos pasivos que desaparecen sin abonar su deuda a la administración fiscal. Estima, asimismo, que la aplicación de dicho mecanismo aliviaría las tareas de las administraciones fiscales que, de lo contrario, se verían obligadas a recurrir a la vía de apremio para cobrar el impuesto adeudado por esos sujetos pasivos infractores o llevar a cabo inspecciones previas a la devolución del IVA. Desde el punto de vista empresarial, Austria alega que la inversión del sujeto pasivo beneficiaría a las empresas, puesto que éstas ya no se verían obligadas a financiar anticipadamente el IVA[2]. A fin de atajar las nuevas formas de fraude que puedan surgir, el Estado miembro desea imponer a las empresas la obligación de comunicar mensualmente las cifras sobre su volumen de negocios global con cada una de sus empresas clientes.

2.2. Solicitud de Alemania

Alemania desea aplicar un mecanismo de inversión del sujeto pasivo a las entregas de bienes y prestaciones de servicios entre empresas en los casos en que el importe de la factura sea superior a 5.000 euros. El sujeto pasivo que realice la entrega se cerciorará de la validez del número de identificación especial a efectos de IVA del cliente antes de llevar a cabo dicha entrega aplicando el mecanismo de inversión. La confirmación de la validez se efectuará por vía electrónica y en línea. Una vez comprobada la validez del número del cliente, el proveedor no repercutirá el IVA correspondiente a la entrega, sino que será el comprador quien declare a las autoridades el IVA por él adeudado, que, en condiciones normales, puede también declarar como IVA soportado deducible. Además de comprobar el número de identificación fiscal del cliente, el sujeto pasivo que efectúe la entrega aplicando el mecanismo de inversión enviará a las autoridades fiscales una notificación por vía electrónica cada vez que realice una entrega no gravada y declarará el importe de la misma. El cliente, por su parte, deberá consignar por separado en su declaración fiscal las entregas recibidas que estén sujetas al mecanismo de inversión. La administración fiscal procederá al cotejo de la información enviada electrónicamente por el proveedor con la información declarada por el comprador. Mediante esta práctica, Alemania desea protegerse frente a las nuevas posibilidades de fraude derivadas del mecanismo de inversión del sujeto pasivo.

Las razones aducidas por Alemania para justificar la presentación de su solicitud son muy similares a las de Austria, aunque, a diferencia de la propuesta austriaca, la alemana prevé una importante obligación adicional de información por parte de los sujetos pasivos.

3. CONTEXTO EN EL QUE SE ENMARCAN LAS SOLICITUDES – EL PROBLEMA DEL FRAUDE DEL IVA

En el marco de la estrategia destinada a garantizar que los Estados miembros adoptan todas las medidas necesarias contra los infractores a fin de evitar el falseamiento de la competencia en el mercado interior, la Comisión viene ocupándose desde hace tiempo del fraude del IVA. En algunos Estados miembros, este fenómeno se ha convertido en una importante fuente de preocupación debido a los problemas presupuestarios registrados en los últimos tiempos.

La Comisión se muestra satisfecha de que Alemania y Austria manifiesten su preocupación por este fraude específico con respecto al IVA denominado fraude «carrusel» o del «operador desaparecido». Este tipo de fraude afecta a los ingresos en concepto de IVA, ya que un sujeto pasivo repercute un crédito en materia de IVA a otro sujeto pasivo, desapareciendo a continuación sin ingresar el impuesto. Alemania y Austria estiman que este problema podría resolverse aplicando el mecanismo de inversión del sujeto pasivo a las entregas efectuadas en el interior de los Estados miembros. Merced a esta práctica, el fraude quedaría neutralizado, en la medida en que el posible «operador desaparecido» ya no tendría una deuda en concepto de IVA. No obstante, por regla general, en todos los Estados miembros el abono del 80% del IVA recae en menos del 10% de los sujetos pasivos, por lo que las administraciones fiscales nacionales sólo tienen que hacer un esfuerzo mínimo de control para garantizar la mayor parte de sus ingresos en concepto de IVA.

Son muy pocos los Estados miembros que publican cifras sobre las pérdidas de ingresos procedentes del IVA como consecuencia del fraude. Austria calcula que las pérdidas totales por este concepto ascienden al 4,4% del total de los ingresos generados, si bien no dispone de una estimación exacta de la proporción correspondiente al fraude carrusel dentro de este porcentaje. Alemania estima que sus pérdidas como consecuencia de los fraudes carrusel se sitúan en torno al 2% de los ingresos en concepto de IVA. Dichas cifras no son desdeñables y muestran la importancia que debe concederse al fraude del IVA y, en particular, al fraude carrusel. La Comisión, por su parte, se siente concernida por la magnitud de este fenómeno. Debido ello, la Estrategia de Lisboa incluye entre sus grandes objetivos la reducción del fraude fiscal, ya que, como consecuencia del mismo, no sólo disminuyen los fondos requeridos por los Estados miembros para financiar los servicios públicos a escala nacional, sino que surge una competencia desleal entre los operadores. En este contexto, la Comisión tiene previsto presentar a finales del año en curso una Comunicación al Consejo y al Parlamento Europeo a fin de desarrollar una nueva estrategia contra el fraude a escala europea. El fraude del IVA en general, y el de tipo carrusel en particular, constituirán una de las principales cuestiones abordadas en dicha comunicación.

No obstante, es preciso analizar las cifras correspondientes al fraude carrusel en contexto, tanto más cuanto que el cambio del régimen impositivo propuesto afecta también a los operadores honestos, y no sólo a los infractores que se aprovechan de la incapacidad de las administraciones fiscales para hacerles frente de forma rápida y definitiva.

Cabe esperar que, tras la generalización del régimen de inversión del sujeto pasivo, surjan nuevas modalidades de fraude. Si la obligación tributaria se transfiere al eslabón siguiente, la última empresa de la cadena de suministro tendrá mayor interés en desaparecer. Asimismo, es preciso señalar con claridad que el mecanismo de inversión del sujeto pasivo no soluciona el problema de las «ventas en negro» (es decir, aquellas que no están registradas) que se siguen situando al margen del circuito oficial. Los sujetos pasivos obligados a facturar el IVA al final de la cadena de suministro se verán más tentados de obtener sus entregas en negro, ya que deberán liquidar el importe total del impuesto y no exclusivamente la fracción correspondiente a su «valor añadido».

4. CONCEPTO DE INVERSIÓN DEL SUJETO PASIVO

Por regla general, en el caso de las entregas de bienes y las prestaciones de servicios dentro de un Estado miembro, el proveedor factura el IVA al cliente. Si este último es un sujeto pasivo, puede recuperar el IVA abonado haciendo constar las cuotas soportadas en su declaración periódica. La deducción es inmediata, o sea, no se supedita a que el proveedor haya abonado previamente el IVA a la administración fiscal. El problema surge cuando la persona que ha expedido la factura no abona el IVA a la administración, pues ésta tiene entonces que otorgar un crédito por un IVA soportado que nunca ha llegado a percibir. A parte de los casos de liquidación o quiebra, los Estados miembros tienen problemas con los operadores que ejercen sus actividades comerciales durante un periodo breve, facturan el IVA y desaparecen a continuación sin haber abonado el impuesto. Ahora bien, en la gran mayoría de los casos (90% a 95% en función de los países), las autoridades perciben el importe exacto del IVA en los plazos oportunos.

En la actualidad, un amplio porcentaje del IVA percibido por cada Estado miembro proviene de un grupo muy reducido de sujetos pasivos que cumple con sus obligaciones fiscales. La aplicación generalizada del mecanismo de inversión del sujeto pasivo supondría una ampliación significativa del grupo de sujetos pasivos en los que recaería el ingreso del impuesto, lo que dificultaría el control en proporción.

La aplicación de un mecanismo de inversión del sujeto pasivo como el que propugnan Alemania y Austria exigiría que el proveedor se cerciorara de la situación de su cliente a fin de determinar si se trata o no de un sujeto pasivo y, por consiguiente, si es posible o no facturarle el IVA. Con el régimen actual, no es preciso realizar tal control puesto que, generalmente, el impuesto se aplica independientemente de la condición del cliente. Paralelamente, los requisitos consistentes en presentar todos los meses información sobre el volumen de negocios global en relación con cada una de las empresas clientes (en el caso de Austria) y en realizar notificaciones por vía electrónica a las autoridades fiscales y declarar el valor de cada una de las entregas no gravadas (en el caso de Alemania) supondrían la aparición de obligaciones suplementarias.

5. OPINIÓN DE LA COMISIÓN RESPECTO DE LAS SOLICITUDES

Siempre que recibe una solicitud con arreglo a lo dispuesto en el artículo 27, la Comisión la examina a fin de garantizar que se dan las condiciones básicas para su autorización, es decir, que la medida específica propuesta supone una simplificación de los procedimientos que puede beneficiar a los sujetos pasivos y/o las administraciones fiscales o que evita determinados tipos de fraude o evasión fiscales . En el marco de este procedimiento, la Comisión ha aplicado siempre un enfoque restrictivo y prudente para asegurarse de que las excepciones previstas no van en detrimento de la aplicación del régimen general del IVA. En este contexto, la Comisión presentó su propuesta de 2005[3] con objeto de modificar la Directiva 77/388/CEE en lo relativo a determinadas medidas de simplificación del procedimiento de aplicación del impuesto sobre el valor añadido y de contribución a la lucha contra la evasión y el fraude fiscales y por la que se derogaban determinadas decisiones destinadas a la concesión de excepciones, que permitiría a todos los Estados miembros aplicar aquellas excepciones que hubiesen demostrado su utilidad y eficacia.

Aunque el régimen especial para el oro previsto en el artículo 26 ter de la Sexta Directiva pueda describirse como un mecanismo de inversión del sujeto pasivo bien implantado, su aplicación persigue un fin muy preciso y su magnitud y alcance son limitados, por lo que no puede compararse con las solicitudes objeto de examen.

5.1. Solicitudes de Alemania y Austria

En opinión de la Comisión, las solicitudes presentadas por Alemania y Austria tratan de recurrir al artículo 27 de la Sexta Directiva IVA para introducir un cambio fundamental en el régimen del IVA, suprimiendo así uno de sus elementos característicos: el pago fraccionado. La situación que dejan traslucir dichas solicitudes es la aparente incapacidad de Alemania y Austria para controlar a las empresas implicadas en fraudes de tipo carrusel, que, en esos dos países, generan pérdidas estimadas en un 2%, como máximo, del total de los ingresos en concepto de IVA. Alemania y Austria consideran que si, como primera medida, se prohíbe a las empresas facturar el IVA, éstas ya no tendrán ningún motivo para desaparecer.

Austria calcula que la aplicación generalizada de un mecanismo restringido de inversión a los sujetos pasivos austriacos afectaría a 7 millones de facturas expedidas en todo el país, mientras que, por su parte, Alemania estima que su propuesta afectaría al 0,5% del total de las facturas expedidas en su territorio, lo que representa, con todo, unos 130 millones de facturas. De todos modos, cualquier sujeto pasivo puede verse afectado por este mecanismo y obligado a aplicarlo paralelamente a las disposiciones «normales» en materia de IVA.

6. CONCLUSIÓN

Las solicitudes presentadas por Alemania y Austria tratan de recurrir al artículo 27 para introducir un cambio fundamental en el régimen del IVA, mediante la aplicación generalizada de un mecanismo de inversión del sujeto pasivo, suprimiendo así uno de los elementos característicos de ese impuesto: el pago fraccionado. Por otro lado, de autorizarse la aplicación de ese mecanismo, los sujetos pasivos estarían sometidos a tres tipos diferentes de régimen fiscal:

- el régimen «tradicional» del IVA,

- el régimen de inversión del sujeto pasivo para las entregas entre empresas, en caso de cumplirse una serie de criterios,

- el régimen intracomunitario.

Tal situación dificultaría aún más el cumplimiento de las obligaciones contables a las que están sujetas las empresas. Asimismo, se impondrían trámites reglamentarios adicionales (comprobación de la condición del cliente a efectos fiscales y notificación de las operaciones) a los operadores honrados que ejercen su actividad en sectores donde el fraude no es frecuente. Por otro lado, las autoridades de Alemania y Austria tendrían que invertir muchos más recursos en el control del IVA, ya que la proporción de sujetos pasivos que abona el grueso del impuesto pasaría de una minoría a una mayoría.

La Comisión estima que las solicitudes examinadas no cumplen los criterios establecidos en el artículo 27 en la medida en que no sólo no simplificarían la labor de los sujetos pasivos y las administraciones fiscales, sino que la complicarían, y que, por otro lado, ampliarían, en vez de reducirlas, las posibilidades de fraude fiscal.

La Comisión considera que el artículo 27 no constituye una base jurídica adecuada para una propuesta de establecimiento de un mecanismo generalizado de inversión del sujeto pasivo como la realizada por Alemania y Austria. La Comisión ya había propuesto previamente al Consejo que autorizara la aplicación del mecanismo de inversión del sujeto pasivo, pero las anteriores solicitudes tenían, por lo general, diferente carácter, puesto que afectaban a sectores específicos (construcción, residuos, madera, etc) y que, con arreglo a las mismas, el mecanismo sólo se aplicaba en los niveles superiores de la cadena de suministro (eliminando únicamente el eslabón más débil al inicio de la cadena), de modo que mientras las empresas pequeñas y efímeras, y con mayor nivel de riesgo, no facturaban el IVA, sí lo hacían las grandes empresas, más fáciles de controlar. El único ejemplo de materia prima sujeta al mecanismo de inversión lo constituye el oro, si bien se trata de un producto aislado y no de una gama completa de productos pertenecientes a diversos sectores. Además, las medidas previstas por Alemania y Austria afectarían a las operaciones realizadas en todos los sectores económicos, incluidos aquellos sobre los que nunca se han vertido sospechas de fraude carrusel. La Comisión considera que excepciones tales como las solicitadas por Alemania y Austria no respetan el principio de proporcionalidad establecido en diversas sentencias del Tribunal de Justicia.

Por otro lado, permitir la aplicación, por parte de Estados miembros concretos, de medidas específicas de tal alcance y tamaña repercusión sobre las empresas provocaría la desaparición del mercado interior a efectos de IVA. Y es que, en función del valor de la entrega, del tipo de producto o de cualquier otro criterio imaginable, las empresas se verían enfrentadas, en el caso de las entregas interiores, a normas y procedimientos divergentes en los diferentes Estados miembros. Debido a ello, las medidas examinadas rebasan el ámbito de aplicación del artículo 27 de la Sexta Directiva IVA.

Además, con el mecanismo de inversión del sujeto pasivo, el riesgo financiero derivado del impago del IVA se transfiere de las administraciones fiscales a las empresas. Son estas últimas quienes asumen el riesgo al decidir si proceden o no a la facturación del impuesto, una vez comprobada la condición de sujeto pasivo de su cliente. Esta transferencia de responsabilidad de la administración fiscal a las empresas y los costes que podría ocasionar a las empresas son contrarios a los objetivos de Lisboa.

Cabe añadir que el mecanismo de inversión del sujeto pasivo debilita considerablemente el control ejercido al final de la cadena de distribución. Por consiguiente, las administraciones fiscales tendrían que incrementar de forma significativa el número de funcionarios inspectores a fin de hacer frente al riesgo derivado de la dispersión de la deuda fiscal entre un mayor número de sujetos pasivos. Además, la extensión de la aplicación de dicho mecanismo propuesta por Alemania y Austria introduce, en la práctica, un régimen del IVA alternativo mucho más complejo que el general.

Las solicitudes presentadas por Alemania y Austria tratan de acogerse al artículo 27 para introducir un cambio fundamental en el régimen del IVA y, de ese modo, eliminan uno de sus elementos característicos: el pago fraccionado. Dichas solicitudes parten del supuesto de que si, de entrada, no se autorizara a las empresas a facturar el IVA, la «desaparición» ya no tendría ninguna ventaja, y ello redundaría en el incremento de de los ingresos percibidos en concepto de IVA.

No obstante, aunque la Comisión siga convencida de que el problema del fraude carrusel se solucionaría no tanto modificando las disposiciones fiscales básicas como incrementando el control del IVA con arreglo a un análisis de riesgos, no se niega a examinar instrumentos complementarios o, incluso, alternativos. Habida cuenta de que Austria y Alemania consideran que el actual régimen del IVA adolece de ciertas deficiencias, la Comisión seguirá trabajando a fin de determinar si procede emprender una acción más global en el marco de la Sexta Directiva IVA.

Basándose en cuanto se ha expuesto, la Comisión estima que el artículo 93 del Tratado constituiría la base jurídica adecuada que permitiría a los Estados miembros introducir las medidas de mayor calado necesarias para luchar contra el fraude del IVA.

En consecuencia, la Comisión concluye que las solicitudes efectuadas por Alemania y Austria no se inscriben en el ámbito de aplicación del artículo 27 de la Sexta Directiva IVA, por lo que se opone a la autorización de las excepciones solicitadas .

[1] DO L 145 de 13.6.1977, p.1. Directiva modificada en último lugar por la Directiva 2006/18/CE (DO L 51 de 22.2.2006, p. 12).

[2] En función de las condiciones de crédito concedidas a los clientes y de la periodicidad de las declaraciones del IVA, a menudo, los sujetos pasivos tienen que pagar el IVA a la administración fiscal antes de haberlo percibido de sus clientes.

[3] COM(2005) 89 de 16.3.2005.