1

El objetivo de esta norma consiste en establecer las bases para la presentación de los estados financieros con propósitos de información general, a fin de asegurar que los mismos sean comparables, tanto con los estados financieros de la misma entidad de ejercicios anteriores, como con los de otras entidades diferentes. Para alcanzar dicho objetivo, la norma establece, en primer lugar, requisitos generales para la presentación de los estados financieros y, a continuación, ofrece directrices para determinar su estructura, a la vez que fija los requisitos mínimos sobre su contenido. Tanto el reconocimiento, como la valoración y la información a revelar sobre determinadas transacciones y otros eventos, se abordan en otras normas e interpretaciones.

2

Esta norma se aplicará a todo tipo de estados financieros con propósitos de información general, que sean elaborados y presentados conforme a las normas internacionales de información financiera (NIIF).

3

Los estados financieros con propósitos de información general son aquellos que pretenden cubrir las necesidades de los usuarios que no estén en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información. Los estados financieros con propósito de información general comprenden aquellos que se presentan de forma separada, o dentro de otro documento de carácter público, como el informe anual o un folleto o prospecto de información bursátil. Esta norma no será de aplicación a la estructura y contenido de los estados financieros intermedios que se presenten de forma condensada y se elaboren de acuerdo con la NIC 34 Información financiera intermedia. No obstante, los párrafos 13 a 41 serán aplicables a dichos estados. Las reglas fijadas en esta norma se aplicarán de la misma manera a todas las entidades, con independencia de que elaboren estados financieros consolidados o separados, como se definen en la NIC 27 Estados financieros consolidados y separados.

4

[Eliminado]

5

Esta norma utiliza terminología propia de las entidades con ánimo de lucro, incluyendo las pertenecientes al sector público. Las entidades que no persigan finalidad lucrativa, ya pertenezcan al sector privado o público, o bien a cualquier tipo de administración pública, si desean aplicar esta norma, podrían verse obligadas a modificar las descripciones utilizadas para ciertas partidas de los estados financieros, e incluso de cambiar las denominaciones de los estados financieros.

6

De forma análoga, las entidades que carezcan de patrimonio neto, tal como se define en la NIC 32 Instrumentos financieros: Presentación (por ejemplo, algunos fondos de inversión), y las entidades cuyo capital no sea patrimonio neto (por ejemplo, algunas entidades cooperativas) podrían tener necesidad de adaptar la presentación de las participaciones de sus miembros o partícipes en los estados financieros.

7

Los estados financieros constituyen una representación estructurada de la situación financiera y del rendimiento financiero de la entidad. El objetivo de los estados financieros con propósitos de información general es suministrar información acerca de la situación financiera, del rendimiento financiero y de los flujos de efectivo de la entidad, que sea útil a una amplia variedad de usuarios a la hora de tomar sus decisiones económicas. Los estados financieros también muestran los resultados de la gestión realizada por los administradores con los recursos que se les han confiado. Para cumplir este objetivo, los estados financieros suministrarán información acerca de los siguientes elementos de la entidad:

Esta información, junto con la contenida en las notas, ayudará a los usuarios a predecir los flujos de efectivo futuros y, en particular, la distribución temporal y el grado de certidumbre de los mismos.

8

Un conjunto completo de estados financieros incluirá los siguientes componentes:

9

Muchas entidades presentan, aparte de los estados financieros, un análisis financiero elaborado por la dirección que describe y explica las características principales del rendimiento y la situación financiera de la entidad, así como las incertidumbres más importantes a las que se enfrenta. Este informe puede incluir un examen de:

10

Muchas entidades también presentan, adicionalmente a sus estados financieros, otros informes y estados, tales como los relativos al estado del valor añadido o a la información medioambiental, particularmente en sectores industriales donde los trabajadores se consideran un importante grupo de usuarios o bien los factores del medio ambiente resultan significativos, respectivamente. Estos informes y estados, presentados aparte de los estados financieros, quedarán fuera del alcance de las NIIF.

11

Los siguientes términos se emplean, en la presente norma, con el significado que a continuación se especifica:

Impracticable. La aplicación de un requisito será impracticable cuando la entidad no pueda aplicarlo tras efectuar todos los esfuerzos razonables para hacerlo.

Normas internacionales de Información Financiera (NIIF), son las normas e interpretaciones adoptadas por el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (CNIC). Esas normas comprenden:

Materialidad (o importancia relativa). Las omisiones o inexactitudes de partidas son materiales (o tienen importancia relativa) si pueden, individualmente o en su conjunto, influir en las decisiones económicas tomadas por los usuarios basándose en los estados financieros. La materialidad dependerá de la magnitud y la naturaleza de la omisión o inexactitud, enjuiciadas en función de las circunstancias particulares en que se hayan producido. La magnitud o la naturaleza de la partida o una combinación de ambas, podría ser el factor determinante.

Notas. Contienen información adicional a la presentada en el balance, cuenta de resultados, estado de cambios en el patrimonio neto y estado de flujos de efectivo. En ellas se suministran descripciones narrativas o desagregaciones de tales estados y contienen información sobre las partidas que no cumplen las condiciones para ser reconocidas en dichos estados.

12

Para evaluar cuándo una omisión o inexactitud puede influir en las decisiones económicas de los usuarios, considerándose así material o con importancia relativa, deberán tenerse en cuenta las características de dichos usuarios. El Marco conceptual para la preparación y presentación de los estados financieros establece, en su párrafo 25, que «se supone que los usuarios tienen un conocimiento razonable de las actividades económicas y del mundo de los negocios, así como de su contabilidad, y también la voluntad de estudiar la información con razonable diligencia». En consecuencia, la evaluación exigirá tener en cuenta cómo puede esperarse que, en términos razonables, los usuarios con las características descritas se vean influidos al tomar decisiones económicas.

13

Los estados financieros reflejarán fielmente la situación, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de la entidad. La imagen fiel exige la representación fiel de los efectos de las transacciones, así como de otros eventos y condiciones, de acuerdo con las definiciones y los criterios de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos y gastos fijados en el Marco conceptual. Se presumirá que la aplicación de las NIIF, acompañada de informaciones adicionales cuando sea preciso, dará lugar a estados financieros que proporcionen una presentación razonable.

14

Toda entidad cuyos estados financieros cumplan las NIIF efectuará, en las notas, una declaración, explícita y sin reservas, de cumplimiento. En los estados financieros no se declarará que se cumplen las NIIF a menos que aquellos cumplan con todos los requisitos de estas.

15

En la práctica totalidad de los casos, la presentación razonable se alcanzará cumpliendo con las NIIF aplicables. Una presentación razonable también requiere que la entidad:

16

Las políticas contables inadecuadas no quedarán legitimadas por el hecho de dar información acerca de las mismas, ni tampoco por la inclusión de notas u otro material explicativo al respecto.

17

En la circunstancia extremadamente rara de que la dirección concluyera que cumplir con un requisito establecido en una norma o interpretación, llevaría a una confusión tal que entrara en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco conceptual, la entidad no lo aplicará, según se establece en el párrafo 18, siempre que el marco regulatorio aplicable exija, o bien no prohíba, esta falta de aplicación.

18

Cuando una entidad no aplique un requisito establecido en una norma o en una interpretación, de acuerdo con el párrafo 17, revelará información sobre los siguientes extremos:

19

Cuando una entidad hubiera dejado de aplicar, en algún ejercicio anterior, un requerimiento establecido en una norma o una interpretación, y esta no aplicación afectase a los importes reconocidos en los estados financieros del ejercicio corriente, se revelará la información establecida en el párrafo 18, letras c) y d).

20

El párrafo 19 se aplicará, por ejemplo, cuando una entidad haya dejado de cumplir, en un ejercicio anterior, un requerimiento establecido en una norma o interpretación para la valoración de activos o pasivos, y esta falta de aplicación afectase a la valoración de los cambios en activos y pasivos reconocidos en los estados financieros del ejercicio corriente.

21

En la circunstancia extremadamente rara de que la dirección concluyera que cumplir con un requisito establecido en una norma o interpretación llevara a una confusión tal que entrara en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco conceptual, pero el marco regulatorio le prohibiera dejar de aplicar este requerimiento, la entidad deberá reducir en la medida de lo practicable aquellos aspectos de cumplimiento que perciba como causantes de la confusión, mediante la revelación de la siguiente información:

22

Para los fines de los párrafos 17 a 21, una partida entraría en conflicto con el objetivo de los estados financieros cuando no representase fielmente las transacciones, así como los otros eventos y condiciones que debiera representar, o pudiera razonablemente esperarse que representara y, en consecuencia, fuera probable que influyera en las decisiones económicas tomadas por los usuarios a partir de los estados financieros. Al evaluar si el cumplimiento de un requerimiento específico, establecido en una norma o interpretación, pudiera resultar confuso y entrara en conflicto con el objetivo de los estados financieros establecido en el Marco conceptual, la dirección considerará los siguientes aspectos:

23

Al elaborar los estados financieros, la dirección evaluará la capacidad que tiene la entidad para continuar en funcionamiento. Los estados financieros se elaborarán bajo la hipótesis de empresa en funcionamiento, a menos que la dirección pretenda liquidar la entidad o cesar en su actividad, o bien no exista otra alternativa más realista que proceder de una de estas formas. Cuando la dirección, al realizar esta evaluación, sea consciente de la existencia de incertidumbres importantes, relativas a eventos o condiciones que puedan aportar dudas significativas sobre la posibilidad de que la entidad siga funcionando normalmente, procederá a revelarlas en los estados financieros. En el caso de que los estados financieros no se elaboren bajo la hipótesis de empresa en funcionamiento, tal hecho será objeto de revelación explícita, junto con las hipótesis alternativas sobre las que hayan sido elaborados, así como las razones por las que la entidad no puede ser considerada como una empresa en funcionamiento.

24

Al evaluar si la hipótesis de empresa en funcionamiento resulta apropiada, la dirección tendrá en cuenta toda la información que esté disponible sobre el futuro, que deberá cubrir al menos, sin limitarse a ello, los doce meses siguientes a partir de la fecha del balance. El grado de detalle de las consideraciones dependerá de los hechos que se presenten en cada caso. Cuando la entidad tenga un historial de explotación rentable, así como facilidades de acceso a recursos financieros, la conclusión de que utilizar la hipótesis de empresa en funcionamiento es lo apropiado podrá alcanzarse sin realizar un análisis en profundidad. En otros casos, la dirección, antes de asumir que la hipótesis de continuidad resulta apropiada, habría de ponderar una amplia gama de factores relacionados con la rentabilidad actual y esperada, el calendario de pagos de la deuda y las fuentes potenciales de sustitución de la financiación existente.

25

Salvo en lo relacionado con la información sobre flujos de efectivo, la entidad elaborará sus estados financieros utilizando la hipótesis contable del devengo.

26

Cuando se utilice la hipótesis contable del devengo, las partidas se reconocerán como activos, pasivos, patrimonio neto, ingresos y gastos (los elementos de los estados financieros), cuando se atengan a las definiciones y los criterios de reconocimiento previstos en el Marco conceptual para tales elementos.

27

La presentación y clasificación de las partidas en los estados financieros se conservará de un ejercicio a otro, a menos que:

28

Una adquisición o enajenación significativa, o una revisión de la presentación de los estados financieros, podría sugerir que dichos estados financieros necesiten ser presentados de forma diferente. En estos casos, la entidad cambiará la presentación de sus estados financieros solo si dicho cambio suministra información fiable y más relevante para los usuarios de los estados financieros y la nueva estructura tuviera visos de continuidad, de forma que la comparabilidad no quedase perjudicada. Cuando tengan lugar tales cambios en la presentación, la entidad reclasificará la información comparativa, de acuerdo con los párrafos 38 y 39.

29

Cada clase de partidas similares, que posea la suficiente importancia relativa, deberá ser presentada por separado en los estados financieros. Las partidas de naturaleza o función distinta deberán presentarse separadamente, a menos que no sean materiales.

30

Los estados financieros son el producto que se obtiene del procesamiento de grandes cantidades de transacciones y otros eventos, las cuales se agruparán por clases, de acuerdo con su naturaleza o función. La etapa final del proceso de agrupación y clasificación consistirá en la presentación de datos condensados y clasificados, que constituirán el contenido de las partidas, ya aparezcan estas en el balance, en la cuenta de resultados, en el estado de cambios en el patrimonio neto, en el estado de flujos de efectivo, o bien en las notas. Si una partida concreta no fuese material o no tuviera importancia relativa por sí sola, se agregará con otras partidas, ya sea en el cuerpo de los estados financieros o en las notas. Una partida que no tenga la suficiente materialidad como para requerir una presentación separada en los estados financieros puede, sin embargo, tenerla para ser presentada por separado en las notas.

31

La aplicación del concepto de materialidad implica que no será necesario cumplir un requerimiento de información específico, de una norma o de una interpretación, si la información correspondiente careciese de importancia relativa.

32

No se compensarán activos con pasivos, ni ingresos con gastos, salvo cuando la compensación sea requerida o esté permitida por alguna norma o interpretación.

33

Es importante que tanto las partidas de activo y pasivo, como las de gastos e ingresos, se presenten por separado. La compensación de partidas, ya sea en el balance o en la cuenta de resultados, limita la capacidad de los usuarios para comprender tanto las transacciones, como los otros eventos y condiciones, que se hayan producido, así como para evaluar los flujos futuros de efectivo de la entidad, salvo en el caso de que la compensación sea un reflejo del fondo de la transacción o evento en cuestión. La presentación de los activos netos de correcciones valorativas —por ejemplo cuando se presenten las existencias netas de correcciones de valor por obsolescencia y las deudas de clientes netas de las correcciones por deudas de dudoso cobro— no constituirá un caso de compensación de partidas.

34

En la NIC 18 Ingresos ordinarios, se define el concepto de ingreso ordinario y se exige su valoración según el valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, teniendo en cuenta el importe de cualquier descuento comercial y rebaja por volumen de ventas que sean practicados por la entidad. Una entidad llevará a cabo, en el curso normal de sus actividades, otras transacciones accesorias a las actividades que generan los ingresos ordinarios más importantes. Los resultados de tales transacciones se presentarán compensando los ingresos con los gastos que genere la misma operación, siempre que este tipo de presentación refleje el fondo de la transacción. Por ejemplo:

35

Además de lo anterior, las pérdidas o ganancias que procedan de un grupo de transacciones similares, se presentarán compensando los importes correspondientes, como sucede por ejemplo en el caso de las diferencias de cambio en moneda extranjera, o bien en el caso de pérdidas o ganancias derivadas de instrumentos financieros mantenidos para negociar. Sin embargo, se presentarán tales pérdidas o ganancias de forma separada si poseen materialidad.

36

A menos que una norma o interpretación permita o requiera otra cosa, la información comparativa respecto del ejercicio anterior se presentará para toda clase de información cuantitativa incluida en los estados financieros. La información comparativa deberá incluirse también en la información de tipo descriptivo y narrativo, siempre que ello sea relevante para la adecuada comprensión de los estados financieros del ejercicio corriente.

37

En algunos casos, la información descriptiva suministrada en los estados financieros de los ejercicios anteriores continúa siendo relevante en el ejercicio corriente. Por ejemplo, los detalles de un litigio cuyo desenlace era incierto en la fecha del balance anterior y está todavía por resolver, se incluirán también en la información del ejercicio corriente. Los usuarios encontrarán de interés saber que la incertidumbre existía ya en la fecha del anterior balance, así como los pasos que se han dado durante el ejercicio corriente para tratar de resolverla.

38

Cuando se modifique la forma de presentación o la clasificación de las partidas en los estados financieros, también se reclasificarán los importes correspondientes a la información comparativa, a menos que resulte impracticable hacerlo. Cuando los importes comparativos se reclasifiquen, la entidad deberá revelar:

39

Cuando resulte impracticable reclasificar los importes comparativos, la entidad deberá revelar:

40

Realzar la comparabilidad de la información entre ejercicios ayuda a los usuarios en la toma de decisiones económicas, especialmente al permitir la evaluación de tendencias en la información financiera con propósitos predictivos. En algunas circunstancias, resulta impracticable reclasificar la información comparativa de ejercicios anteriores para conseguir la comparabilidad con las cifras del ejercicio corriente. Por ejemplo, algunos datos pueden haber sido calculados en ejercicios anteriores, de forma que no permitan ser reclasificados y, por tanto, no sea posible calcular los datos comparativos necesarios.

41

La NIC 8 trata específicamente de los ajustes a realizar, dentro de la información comparativa, en el caso de que la entidad cambie una política contable o corrija un error.

42

Esta norma exige que determinadas informaciones se presenten en el balance, en la cuenta de resultados y en el estado de cambios en el patrimonio neto, mientras que otras pueden incluirse tanto en el cuerpo de los estados financieros como en las notas. La NIC 7 Estados de flujos de efectivo, establece los requisitos de presentación para el estado de flujos de efectivo.

43

En esta norma se utiliza en ocasiones el término «información a revelar» en su más amplio sentido, incluyendo en él tanto la información que se encuentra en el balance, en la cuenta de resultados, en el estado de cambios en el patrimonio neto y en el estado de flujos de efectivo, como la que se desarrolla en las notas referidas a los mismos. Otras normas e interpretaciones contienen también obligaciones de revelar información. A no ser que en la norma o interpretación correspondiente se especifique lo contrario, tales informaciones se incluirán, indistintamente, en los estados financieros (ya sea en el balance, en la cuenta de resultados, en el estado de cambios en el patrimonio neto o en el estado de flujos de efectivo) o en las notas.

44

Los estados financieros estarán claramente identificados, y se habrán de separar de cualquier otra información publicada en el mismo documento.

45

Las NIIF se aplicarán exclusivamente a los estados financieros, y no afectarán al resto de la información presentada en el informe anual o en otro documento. Por tanto, es importante que los usuarios sean capaces de distinguir la información que se prepara utilizando las NIIF de cualquier otro tipo de información que, aunque pudiera ser útil para sus fines, no esté sujeta a los requerimientos de aquellas.

46

Cada uno de los componentes de los estados financieros quedará claramente identificado. Además, la siguiente información se mostrará en lugar destacado, y se repetirá cuantas veces sea necesario para una correcta comprensión de la información presentada:

47

Los requisitos exigidos en el párrafo 46 se cumplirán, normalmente, mediante informaciones que se suministren en los encabezamientos de las páginas, así como en las denominaciones abreviadas de las columnas de cada página, dentro de los estados financieros. Es necesaria la utilización de elementos de juicio para determinar la mejor manera de presentar esta información. Por ejemplo, cuando los estados financieros se presentan electrónicamente no siempre están separados en páginas; los anteriores elementos se presentarán con la suficiente frecuencia como para asegurar una comprensión apropiada de la información que se suministra.

48

A menudo, los estados financieros resultan más comprensibles presentando las cifras en miles o millones de unidades monetarias de la moneda de presentación. Esto será aceptable en la medida en que se informe sobre el nivel de agregación o redondeo de las cifras, y siempre que no se pierda información material, o de importancia relativa, al hacerlo.

49

Los estados financieros se elaborarán con una periodicidad que será, como mínimo, anual. Cuando cambie la fecha del balance de la entidad y elabore estados financieros para un período contable superior o inferior a un año, la entidad deberá informar del período concreto cubierto por los estados financieros y, además, de:

50

Normalmente, los estados financieros se elaboran uniformemente, abarcando períodos anuales. No obstante, determinadas entidades prefieren informar, por razones prácticas, sobre intervalos diferentes de tiempo, por ejemplo utilizando ejercicios económicos de 52 semanas. Esta norma no impide tal práctica, ya que es poco probable que los estados financieros resultantes difieran, de forma significativa, de los que se hubieran elaborado para el año completo.

51

La entidad presentará sus activos corrientes y no corrientes, así como sus pasivos corrientes y no corrientes, como categorías separadas dentro del balance, de acuerdo con los párrafos 57 a 67, excepto cuando la presentación basada en el grado de liquidez proporcione una información relevante que sea más fiable. Cuando se aplique tal excepción, todos los activos y pasivos se presentarán atendiendo, en general, al grado de liquidez.

52

Independientemente del método de presentación adoptado, la entidad revelará —para cada rúbrica de activo o pasivo, que se espere recuperar o cancelar en los doce meses posteriores a la fecha del balance o después de este intervalo de tiempo— el importe que se espere cobrar o pagar, respectivamente, después de transcurrir doce meses a partir de la fecha del balance.

53

Cuando la entidad suministre bienes o preste servicios, dentro de un ciclo de explotación claramente identificable, la separación entre las partidas corrientes y no corrientes, tanto en el activo como en el pasivo del balance, supondrá una información útil al distinguir los activos netos de uso continuo como capital circulante, de los utilizados en las operaciones a largo plazo. Esta distinción servirá también para poner de manifiesto tanto los activos que se espera realizar en el transcurso del ciclo normal de la explotación, como los pasivos que se deban liquidar en el mismo período de tiempo.

54

Para algunas entidades, tales como las financieras, la presentación de activos y pasivos en orden ascendente o descendente de liquidez proporciona información fiable y más relevante que la presentación corriente-no corriente, debido a que la entidad no suministra bienes o no presta servicios dentro de un ciclo de explotación claramente identificable.

55

Aplicando el párrafo 51, se permitirá que la entidad presente algunos de sus activos y pasivos empleando la clasificación corriente-no corriente, y otros en orden a su liquidez, siempre que esto proporcione información fiable y más relevante. La necesidad de mezclar las bases de presentación podría aparecer cuando una entidad realice actividades diferentes.

56

La información sobre las fechas esperadas de realización de los activos y pasivos es útil para evaluar la liquidez y la solvencia de la entidad. La NIIF 7 Instrumentos financieros: Información a revelar, obliga a revelar información acerca de las fechas de vencimiento tanto de los activos financieros como de los pasivos financieros. Entre los activos financieros se encuentran las cuentas de deudores comerciales y otras cuentas a cobrar, y entre los pasivos financieros se encuentran las cuentas de acreedores comerciales y otras cuentas a pagar. También será de utilidad la información acerca de las fechas de recuperación y cancelación de los activos y pasivos no monetarios, tales como existencias y provisiones, con independencia de que en el balance se efectúe la distinción entre partidas corrientes y no corrientes. Este puede ser el caso, por ejemplo, cuando la entidad informe sobre los saldos de existencias que espera realizar en un plazo superior a doce meses desde la fecha del balance.

57

Un activo se clasificará como corriente cuando cumpla alguno de los siguientes criterios:

Todos los demás activos se clasificarán como no corrientes.

58

En esta norma, el término «no corriente» incluye activos materiales, intangibles y financieros que son por naturaleza a largo plazo. No está prohibido el uso de descripciones alternativas siempre que su significado quede claro.

59

El ciclo normal de la explotación de una entidad es el período de tiempo que transcurre entre la adquisición de los activos materiales, que entran en el proceso productivo, y la realización de los productos en forma de efectivo o equivalentes al efectivo. Cuando el ciclo normal de la explotación no sea claramente identificable, se supondrá que su duración es de doce meses. El activo corriente incluye activos (tales como existencias y deudores comerciales) que se van a vender, consumir y realizar, dentro del ciclo normal de la explotación, incluso cuando los mismos no se esperen realizar dentro del período de doce meses desde la fecha del balance. Los activos corrientes incluyen activos que se mantienen fundamentalmente para negociación (los activos financieros pertenecientes a esta categoría son clasificados como activos financieros que se mantienen para negociar de acuerdo con la NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración) así como la parte corriente de los activos financieros no corrientes.

60

Un pasivo se clasificará como corriente cuando satisfaga alguno de los siguientes criterios:

Todos los demás pasivos se clasificarán como no corrientes.

61

Algunos pasivos corrientes, tales como los acreedores comerciales, y otros pasivos devengados, ya sea por costes de personal o por otros costes de explotación, formarán parte del capital circulante utilizado en el ciclo normal de explotación de la entidad. Estas partidas, relacionadas con la explotación, se clasificarán como corrientes incluso si su vencimiento se va a producir más allá de los doce meses posteriores a la fecha del balance. El mismo ciclo normal de explotación se aplicará a la clasificación de los activos y pasivos de la entidad. Cuando el ciclo normal de la explotación no sea claramente identificable, se supondrá que su duración es de doce meses.

62

Otros tipos de pasivos corrientes no proceden del ciclo normal de la explotación, pero deben ser atendidos porque vencen dentro de los doce meses siguientes a la fecha del balance o se mantienen fundamentalmente con propósitos de negociación. Son ejemplos de este tipo los pasivos financieros mantenidos para negociar de acuerdo con la NIC 39, los sobregiros o descubiertos bancarios, la parte corriente de los pasivos no corrientes, los dividendos a pagar, los impuestos sobre las ganancias y otras cuentas a pagar no comerciales. Los préstamos que proporcionan financiación a largo plazo (es decir, no forman parte del capital circulante utilizado en el ciclo normal de la explotación), y que no deban liquidarse después de los doce meses desde la fecha del balance, se clasificarán como pasivos no corrientes, sujetos a las condiciones de los párrrafos 65 y 66.

63

La entidad clasificará sus pasivos financieros como corrientes cuando estos deban liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha del balance, aunque:

64

Si la entidad tuviera la expectativa y, además, la facultad de renovar o refinanciar algunas obligaciones de pago al menos durante los doce meses siguientes a la fecha del balance, de acuerdo con las condiciones de financiación existentes, clasificará tales obligaciones como no corrientes, aun cuando de otro modo serían canceladas a corto plazo. No obstante, cuando la refinanciación o renovación no sea una facultad de la empresa (por ejemplo, si no existiese acuerdo para refinanciar o renovar), el aplazamiento no se tendrá en cuenta, y la obligación se clasificará como corriente.

65

Cuando la entidad incumpla un compromiso adquirido en un contrato de préstamo a largo plazo en la fecha del balance o antes de la misma, con el efecto de que el pasivo se haga exigible a voluntad del prestamista, tal pasivo se clasificará como corriente, aun si el prestamista hubiera acordado, después de la fecha del balance y antes de que los estados financieros hubieran sido formulados, no exigir el pago como consecuencia del incumplimiento. El pasivo se clasificará como corriente porque, en la fecha del balance, la entidad no tiene el derecho incondicional de aplazar la cancelación del pasivo durante, al menos, doce meses tras la fecha del balance.

66

Sin embargo, el pasivo se clasificará como no corriente si el prestamista hubiese acordado, en la fecha del balance, conceder un período de gracia que finalice al menos doce meses después de esta fecha, dentro de cuyo plazo la entidad puede rectificar el incumplimiento y durante el cual el prestamista no puede exigir el reembolso inmediato.

67

Respecto a los préstamos clasificados como pasivos corrientes, si se produjese cualquiera de los siguientes eventos entre la fecha del balance y la fecha en que los estados financieros son formulados, la entidad estará obligada a revelar la correspondiente información como hechos posteriores a la fecha del balance que no implican ajustes, de acuerdo con la NIC 10 Hechos posteriores a la fecha del balance:

68

En el balance se incluirán, como mínimo, rúbricas específicas que contengan los importes correspondientes a las siguientes partidas, en tanto no sean presentadas de acuerdo con el párrafo 68A:

68A

El balance también incluirá rúbricas específicas con los importes correspondientes a las siguientes partidas:

69

En el balance se presentarán rúbricas adicionales que contengan otras partidas, así como agrupaciones y subtotales de las mismas, cuando tal presentación sea relevante para la comprensión de la situación financiera de la entidad.

70

Cuando la entidad presente por separado los activos y los pasivos en el balance, según sean corrientes o no corrientes, no clasificará los activos (o pasivos) por impuestos diferidos como activos (o pasivos) corrientes.

71

Esta norma no prescribe ni el orden ni el formato concreto para la presentación de las partidas. El párrafo 68 se limita a suministrar una lista de partidas lo suficientemente diferentes, en su naturaleza o función, como para requerir una presentación por separado en el balance. Además:

72

La decisión de presentar partidas adicionales por separado se basará en una evaluación de:

73

El empleo de diferentes bases de valoración para distintas clases de activos sugiere que su naturaleza o función difieren y, en consecuencia, que deben ser presentados en rúbricas separadas. Por ejemplo, ciertas clases de inmovilizado material pueden ser contabilizadas al coste histórico o por sus importes revalorizados, de acuerdo con la NIC 16, Inmovilizado material.

74

La entidad revelará, ya sea en el balance o en las notas, subclasificaciones más detalladas de las partidas que componen las rúbricas del balance, clasificadas de una forma apropiada a la actividad realizada por la entidad.

75

El detalle suministrado en las subclasificaciones dependerá de los requerimientos contenidos en las NIIF, así como de la naturaleza, tamaño y función de los importes afectados. Los factores señalados en el párrafo 72 se utilizarán también para decidir sobre los criterios de subclasificación. El nivel de información suministrada será diferente para cada partida, por ejemplo:

76

La entidad revelará, ya sea en el balance o en las notas, la siguiente información:

77

Una entidad que no tenga dividido el capital en acciones, como por ejemplo las diferentes fórmulas asociativas o fiduciarias, revelará información equivalente a la exigida en el párrafo 76, letra a), mostrando los movimientos que se hayan producido, durante el ejercicio, en cada categoría de las que componen el patrimonio neto, e informando sobre los derechos, privilegios y restricciones que le sean aplicables a cada una.

78

Todas las partidas de ingresos o de gastos reconocidas en el ejercicio, se incluirán en el resultado del mismo, a menos que una norma o una interpretación establezca lo contrario.

79

Normalmente, todas las partidas de ingresos o de gastos reconocidas en el ejercicio se incluirán en el resultado del mismo. Esto incluye los efectos de los cambios en las estimaciones contables. Sin embargo, pueden darse circunstancias en las que determinadas partidas podrían ser excluidas del resultado del ejercicio corriente. La NIC 8 se ocupa de dos de tales circunstancias: la corrección de errores y el efecto de los cambios en las políticas contables.

80

En otras normas se aborda el caso de partidas que, cumpliendo la definición de ingreso o gasto establecida en el Marco conceptual, se excluyen normalmente del resultado del ejercicio corriente. Ejemplos de las mismas podrían ser las reservas de revalorización (véase la NIC 16), las pérdidas o ganancias específicas que surjan de la conversión de los estados financieros de un negocio en moneda extranjera (véase la NIC 21) y las pérdidas o ganancias derivadas de la revisión de valor de los activos financieros disponibles para la venta (véase la NIC 39).

81

En la cuenta de resultados se incluirán, como mínimo, rúbricas específicas con los importes que correspondan a las siguientes partidas:

82

Las siguientes partidas se revelarán en la cuenta de resultados, como distribuciones del resultado del ejercicio:

83

En la cuenta de resultados, se presentarán rúbricas adicionales que contengan otras partidas, así como agrupaciones y subtotales de las mismas, cuando tal presentación sea relevante para la comprensión del rendimiento financiero de la entidad.

84

Los efectos de las diferentes actividades, operaciones y eventos correspondientes a la entidad, diferirán en cuanto a su frecuencia, potencial de pérdidas o ganancias y capacidad de predicción, por lo que cualquier información sobre los elementos que compongan los resultados ayudará a comprender el rendimiento alcanzado en el ejercicio, así como a realizar proyecciones sobre los resultados futuros. Se incluirán partidas adicionales en la cuenta de resultados, o bien se modificarán o reordenarán las denominaciones, cuando sea necesario, para explicar los elementos que han determinado este rendimiento. Los factores a considerar para tomar esta decisión incluirán, entre otros, la materialidad o importancia relativa, así como la naturaleza y función de los diferentes componentes de los ingresos y los gastos. Por ejemplo, una entidad de crédito podrá modificar las denominaciones de las partidas con el fin de suministrar información relevante sobre sus operaciones. Las partidas de ingresos y gastos no se compensarán, a menos que se cumplan los criterios del párrafo 32.

85

La entidad no presentará, ni en la cuenta de resultados ni en las notas, ninguna partida de ingresos o gastos con la consideración de partidas extraordinarias.

86

Cuando las partidas de ingresos y gastos sean materiales o tengan importancia relativa, su naturaleza e importe se revelará por separado.

87

Entre las circunstancias que darían lugar a revelaciones separadas de partidas de ingresos y gastos están las siguientes:

88

La entidad presentará un desglose de los gastos, utilizando para ello una clasificación basada en la naturaleza de los mismos o en la función que cumplan dentro de la entidad, dependiendo de cuál proporcione una información que sea fiable y más relevante.

89

Se aconseja a las entidades que presenten el desglose mencionado en el párrafo 88 en la cuenta de resultados.

90

Las partidas de gastos se presentarán con la subclasificación pertinente, a fin de poner de manifiesto los componentes, relativos al rendimiento financiero, que puedan ser diferentes en cuanto a su frecuencia, potencial de pérdidas o ganancias y capacidad de predicción. Esta información se podrá suministrar en cualquiera de las dos formas alternativas descritas a continuación.

91

La primera forma se denomina método de la naturaleza de los gastos. Los gastos se agruparán en la cuenta de resultados de acuerdo con su naturaleza (por ejemplo, amortización, compras de materiales, costes de transporte, retribuciones a los empleados y costes de publicidad) y no se redistribuirán atendiendo a las diferentes funciones que se desarrollan en el seno de la entidad. Este método resulta simple de aplicar, puesto que no es necesario distribuir los gastos de la explotación entre las diferentes funciones que lleva a cabo la entidad. Un ejemplo de clasificación utilizando el método de la naturaleza de los gastos es el siguiente:

92

La segunda forma se denomina método de la función de los gastos o método del «coste de las ventas», y consiste en clasificar los gastos de acuerdo con su función como parte del coste de las ventas o, por ejemplo, de los gastos de las actividades de distribución o administración. Siguiendo este método, la entidad revelará, al menos, su coste de ventas con independencia de los otros gastos. Este tipo de presentación puede suministrar a los usuarios una información más relevante que la ofrecida presentando los gastos por naturaleza, pero hay que tener en cuenta que la distribución de los gastos por función puede resultar arbitraria, e implicar la realización de juicios subjetivos. Un ejemplo de clasificación que utiliza el método de gastos por función es el siguiente:

93

Las entidades que clasifiquen sus gastos por función revelarán información adicional sobre la naturaleza de tales gastos, que incluirá al menos el importe de los gastos por amortización y el gasto por retribuciones a los empleados.

94

La elección de la forma concreta de desglose, ya sea aplicando el método de los gastos por naturaleza o el de los gastos por función, dependerá tanto de factores históricos como del sector industrial donde se enmarque la entidad, así como de la propia naturaleza de la misma. Ambos métodos suministran una indicación de los costes que puedan variar directa o indirectamente, con el nivel de ventas o de producción de la entidad. Puesto que cada uno de los métodos de presentación tiene ventajas para tipos distintos de entidades, esta norma exige que la dirección seleccione la presentación que considere más relevante y fiable. No obstante, cuando se utilice el método del coste de las ventas, y puesto que la información sobre la naturaleza de ciertos gastos es útil al predecir flujos de efectivo, se requiere la presentación de datos adicionales. En el párrafo 93, el concepto «retribuciones a los empleados» tiene el mismo significado que en la NIC 19 Retribuciones a los empleados.

95

La entidad revelará, ya sea en la cuenta de resultados, en el estado de cambios en el patrimonio neto, o en las notas, el importe de los dividendos cuya distribución a los tenedores de instrumentos financieros de patrimonio neto se haya acordado durante el ejercicio, así como el importe por acción correspondiente.

96

La entidad presentará un estado de cambios en el patrimonio neto que mostrará:

Un estado de cambios en el patrimonio neto que incluya solo esas partidas recibirá la denominación de estado de ingresos y gastos reconocidos.

97

La entidad presentará también, en el estado de cambios en el patrimonio neto o en las notas:

98

Los cambios en el patrimonio neto de la entidad, entre dos balances consecutivos, reflejarán el incremento o disminución sufridos por sus activos netos. Si se prescinde de los cambios producidos por causa de las operaciones con los tenedores de instrumentos financieros de patrimonio neto, actuando en su condición de tales (como por ejemplo las aportaciones de capital, las recompras por la entidad de sus propios instrumentos de capital y los dividendos) y de los costes de esas transacciones, la variación experimentada por el valor del patrimonio neto representará el importe total de los ingresos y gastos, incluyendo pérdidas o ganancias, generados por las actividades de la entidad durante el ejercicio (con independencia de si tales partidas de gastos e ingresos se han reconocido en el resultado del ejercicio, o si se han tratado directamente como cambios en el patrimonio neto).

99

Esta norma requiere que todas las partidas de gastos e ingresos, reconocidas en el ejercicio, se incluyan en el resultado del mismo, a menos que otra norma o interpretación obligue en otro sentido. En otras normas se requiere que ciertas pérdidas o ganancias (por ejemplo, las reservas de revalorización, ciertas diferencias de cambio y las pérdidas o ganancias derivadas de la revisión de valor de activos financieros disponibles para la venta, y los correspondientes importes de impuestos corrientes y diferidos), se reconozcan directamente como cambios en el patrimonio neto. Puesto que es importante tener en cuenta todos los ingresos y gastos al evaluar los cambios habidos en la posición financiera de la entidad entre dos balances consecutivos, la norma requiere la presentación de un estado de cambios en el patrimonio neto, donde se pongan de manifiesto los gastos e ingresos totales, incluyendo en ellos los importes que se hayan reconocido directamente en las cuentas del patrimonio neto.

100

La NIC 8 requiere ajustes retroactivos al efectuar cambios en las políticas contables, en la medida en que sean practicables, excepto cuando las disposiciones transitorias en otra norma o interpretación establezcan otra cosa. La NIC 8 también exige que la corrección de errores se efectúe retroactivamente, en la medida en que estas correcciones sean practicables. Los ajustes y las correcciones retroactivas se efectuarán contra el saldo de las reservas por ganancias acumuladas, salvo que otra norma o interpretación requiera el ajuste retroactivo de otro componente del patrimonio neto. El párrafo 96, letra d), exige revelar información en el estado de cambios del patrimonio neto sobre los ajustes totales de cada uno de sus componentes derivados de los cambios en las políticas contables y de la corrección de errores, con expresión separada de unos y otros. Se revelará información sobre estos ajustes relativa al principio del ejercicio, así como a cada ejercicio previo.

101

Los requisitos de los párrafos 96 y 97 podrán cumplirse de diferentes formas. Una de ellas consiste en presentar un formato por columnas donde se concilien los saldos iniciales y finales de cada partida del patrimonio neto. Un método alternativo al anterior consiste en presentar un estado de cambios en el patrimonio neto que contenga solo las partidas requeridas por el párrafo 96. Si se utiliza esta última alternativa, las partidas requeridas en el párrafo 97 se presentarán en las notas.

102

La información sobre los flujos de efectivo suministra a los usuarios las bases para la evaluación de la capacidad que la entidad tiene para generar efectivo y otros medios líquidos equivalentes, así como las necesidades de la entidad para la utilización de esos flujos de efectivo. La NIC 7 establece ciertos requerimientos para la presentación del estado de flujos de efectivo, así como otras informaciones relacionadas con él.

103

En las notas:

104

Las notas se presentarán, en la medida en que sea practicable, de una forma sistemática. Cada partida del balance, de la cuenta de resultados, del estado de cambios en el patrimonio neto y del estado de flujos de efectivo contendrá una referencia cruzada a la información correspondiente dentro de las notas.

105

Normalmente, las notas se presentarán en el siguiente orden, con el fin de ayudar a los usuarios a comprender los estados financieros y compararlos con los presentados por otras entidades:

106

En ciertas circunstancias, podría ser necesario o deseable cambiar el orden de ciertas partidas dentro de las notas. Por ejemplo, la información sobre los cambios en el valor razonable, reconocidos en el resultado del ejercicio, podría combinarse con información sobre el vencimiento de los instrumentos financieros correspondientes, aunque la primera información se refiera a la cuenta de resultados y la segunda esté relacionada con el balance. No obstante, se debe conservar, en la medida en que sea practicable, una estructura sistemática.

107

Las notas que aportan información acerca de las bases para la elaboración de los estados financieros y las políticas contables específicas, podrán ser presentadas como un componente separado de los estados financieros.

108

La entidad revelará, en el resumen que contenga las políticas contables significativas:

109

Es importante para los usuarios estar informados acerca de la base o las bases de valoración utilizada(s) en los estados financieros (por ejemplo, coste histórico, coste corriente, valor neto realizable, valor razonable o importe recuperable), puesto que esas bases, sobre las que se elaboran los estados financieros, afectan significativamente a su capacidad de análisis. Cuando se haya utilizado más de una base de valoración al elaborar los estados financieros, por ejemplo si se han revalorizado solo ciertas clases de activos, será suficiente con suministrar una indicación respecto a las categorías de activos y pasivos a los que se les haya aplicado cada base de valoración.

110

Al decidir si una determinada política contable debe ser revelada, la dirección considerará si tal revelación podría ayudar a los usuarios a comprender la forma en la que las transacciones y otros eventos y condiciones han quedado reflejados en la información sobre el rendimiento y la posición financiera. La revelación de información acerca de las políticas contables especiales, será especialmente útil para los usuarios cuando estas políticas hayan sido seleccionadas entre las alternativas permitidas en las normas e interpretaciones. Un ejemplo sería la información que se ha de revelar sobre si el partícipe en un negocio conjunto reconoce sus intereses en una entidad controlada de forma conjunta aplicando la consolidación proporcional o el método de la participación (véase la NIC 31 Participaciones en negocios conjuntos). Algunas normas exigen, de forma específica, revelar información acerca de determinadas políticas contables, incluyendo las opciones escogidas por la dirección entre las diferentes políticas permitidas. Por ejemplo, la NIC 16 exige revelar información acerca de las bases de valoración empleadas para cada una de las clases de inmovilizado material. La NIC 23 Costes por fondos tomados en préstamo exige revelar información acerca de si los costes por fondos tomados en préstamo se han reconocido inmediatamente como un gasto, o bien han sido capitalizados como parte del coste de los activos cualificados.

111

Cada entidad considerará la naturaleza de su explotación, así como las políticas que el usuario de sus estados financieros desearía que le fuesen reveladas para ese tipo de entidad en concreto. Por ejemplo, en el caso de una entidad sujeta a impuestos sobre las ganancias, se podría esperar que revelase las políticas contables seguidas al respecto, incluyendo los activos y pasivos por impuestos diferidos. Cuando una entidad tenga un número significativo de negocios o transacciones en moneda extranjera, podría esperarse que informe acerca de las políticas contables seguidas para el reconocimiento de pérdidas y ganancias por diferencias de cambio. Cuando se haya llevado a cabo una combinación de negocios, se revelarán las políticas utilizadas para la valoración del fondo de comercio y de los intereses minoritarios.

112

Una política contable podría ser significativa a causa de la naturaleza de la explotación de la entidad, incluso si los importes a los que afectase en el ejercicio corriente o en el anterior carecieran de importancia relativa. También será apropiado revelar información acerca de cada política contable significativa que no esté requerida específicamente por las NIIF, pero que se haya seleccionado y aplicado de acuerdo con la NIC 8.

113

Siempre que tengan un efecto significativo sobre los importes reconocidos en los estados financieros, la entidad revelará, ya sea en el resumen de las políticas contables significativas o en otras notas, los juicios —diferentes de los relativos a las estimaciones (véase el párrafo 116)— que la dirección haya realizado al aplicar las políticas contables de la entidad.

114

En el proceso de aplicación de las políticas contables de la entidad, la dirección realizará diversos juicios, diferentes de los relativos a las estimaciones, que pueden afectar significativamente a los importes reconocidos en los estados financieros. Por ejemplo, la dirección realizará juicios para determinar:

115

Algunas de las informaciones a revelar de conformidad con el párrafo 113 serán también exigidas por otras normas. Por ejemplo, la NIC 27 exige a la entidad revelar las razones por las que el interés de la participación en la propiedad no implica control, respecto de una participada que no se considere dependiente, aunque la entidad posea, directa o indirectamente a través de otras dependientes, más de la mitad de sus derechos de voto reales o potenciales. La NIC 40 exigirá, cuando la clasificación de una determinada inversión presente dificultades, revelar información acerca de los criterios desarrollados por la entidad para distinguir las inversiones inmobiliarias de los inmuebles ocupados por el dueño, así como de los inmuebles mantenidos para su venta en el curso ordinario de las operaciones.

116

La entidad revelará en las notas información sobre los supuestos clave acerca del futuro, así como las principales causas de incertidumbre en la estimación en la fecha del balance, siempre que lleven asociado un riesgo significativo que suponga cambios materiales en el valor de los activos o pasivos dentro del siguiente ejercicio. Respecto de tales activos y pasivos, las notas deberán incluir información sobre:

117

La determinación del importe en libros de algunos activos y pasivos exigirá la estimación, en la fecha del balance, de los efectos que se deriven de eventos futuros inciertos sobre tales activos y pasivos. Por ejemplo, en ausencia de precios de mercado observados recientemente, que se empleen para valorar los activos y pasivos, será necesario efectuar estimaciones acerca del futuro cuando se quiera valorar el importe recuperable de las distintas clases de inmovilizado, el efecto de la obsolescencia tecnológica sobre las existencias, las provisiones condicionadas por los desenlaces futuros de litigios en curso y los pasivos por retribuciones a largo plazo a los empleados, como es el caso de las obligaciones por pensiones. Estas estimaciones se basan en supuestos sobre variables tales como los flujos de efectivo ajustados al riesgo o las tasas de descuento empleadas, la evolución prevista en los salarios o en los cambios en los precios que afectan a otros costes.

118

Los supuestos y causas principales de incertidumbre en la estimación, que deben ser objeto de revelación de acuerdo con el párrafo 116, se refieren a las estimaciones que ofrezcan una mayor dificultad, subjetividad o complejidad en el juicio para la dirección. A medida que aumente el número de variables y supuestos que afectan a la posible resolución futura de las incertidumbres, los juicios serán más subjetivos y complejos, y la probabilidad de que se produzcan cambios materiales en el valor de los activos o pasivos normalmente se verá incrementada de forma paralela.

119

Las informaciones a revelar del párrafo 116 no serán necesarias para los activos y pasivos que lleven asociado un riesgo significativo al suponer cambios importantes en su valor dentro del siguiente año si, en la fecha del balance, se valoran al valor razonable, basado en observaciones recientes de los precios de mercado (sus valores razonables podrían sufrir cambios importantes en el transcurso del año siguiente, pero tales cambios no pueden concebirse a partir de los supuestos u otras principios causas de incertidumbre en la estimación a la fecha del balance).

120

Las informaciones a revelar del párrafo 116 se presentarán de tal forma que ayuden a los usuarios de los estados financieros a entender los juicios efectuados por la dirección, sobre el futuro y sobre otras causas clave de incertidumbre en la estimación. La naturaleza y alcance de la información proporcionada variará de acuerdo con la clase de supuesto, o con otras circunstancias. Ejemplos de los tipos de información a revelar son los siguientes:

121

Al presentar la información mencionada en el párrafo 116 no será necesario revelar información presupuestaria ni previsiones.

122

Cuando, en la fecha del balance, sea impracticable revelar la naturaleza y alcance de los posibles efectos de un supuesto u otra causa clave de incertidumbre en la estimación, la entidad informará de que es razonablemente posible, basándose en el conocimiento existente, que los desenlaces que sean diferentes de los supuestos, en el próximo año, podrían exigir ajustes significativos en el importe en libros del activo o pasivo afectado. En cualquier caso, la entidad revelará la naturaleza y el importe en libros del activo o pasivo específico (o de la clase de activos o pasivos) afectado por el supuesto.

123

Las informaciones a revelar del párrafo 113, sobre los juicios particulares efectuados por la dirección en el proceso de aplicación de las políticas contables de la entidad, no guardan relación con las informaciones a revelar acerca de las causas clave de incertidumbre en la estimación previstas en el párrafo 116.

124

La información a revelar sobre alguno de los supuestos clave, que de otro modo sería requerida de acuerdo con el párrafo 116, se exigirá también en otras normas. Por ejemplo, la NIC 37 exige revelar, en circunstancias específicas, los principales supuestos sobre los sucesos futuros que afecten a las diferentes clases de provisiones. La NIIF 7 exige revelar los supuestos significativos aplicados en la estimación del valor razonable de los activos y pasivos financieros, que se contabilicen al valor razonable. La NIC 16 exige revelar los supuestos significativos aplicados en la estimación del valor razonable de las partidas de inmovilizado material revalorizado.

124A

Una entidad revelará información que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar los objetivos, las políticas y los procesos que sigue la entidad para gestionar el capital.

124B

Para cumplir lo establecido en el párrafo 124A, la entidad revelará lo siguiente:

Estas revelaciones se basarán en la información facilitada internamente al personal clave de la dirección de la entidad.

124C

Una entidad podrá gestionar su capital de diversas formas y estar sujeta a distintos requerimientos sobre el capital. Por ejemplo, un conglomerado podrá incluir entidades que lleven a cabo actividades de seguro y actividades bancarias, y esas entidades podrán también operar en diferentes jurisdicciones. Si la revelación de forma agregada de los requisitos de capital y de la forma de gestionar el capital no proporcionase información útil o distorsionase la comprensión de los recursos de capital de una entidad, por parte de los usuarios de los estados financieros, la entidad revelará información independiente sobre cada requisito de capital al que esté sujeta la entidad.

125

La entidad revelará en las notas:

126

La entidad informará de lo siguiente, si no ha informado de ello en otra parte, dentro de la información publicada con los estados financieros:

127

La entidad aplicará esta norma en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja la aplicación anticipada. Si una entidad aplicase esta norma para un período que comience antes del 1 de enero de 2005, revelará este hecho.

127A

La entidad aplicará las modificaciones del párrafo 96 en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2006. Si una entidad aplicase las modificaciones de la NIC 19 Retribuciones a los empleados: Ganancias y pérdidas actuariales, planes multiempresariales e información a revelar en un ejercicio anterior, esta modificación será también de aplicación para ese ejercicio anterior.

127B

La entidad aplicará los requisitos de los párrafos 124A a 124C en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2007. Se aconseja la aplicación anticipada.

128

Esta norma sustituye a la NIC 1 Presentación de estados financieros, revisada en 1997.

1

El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable de las existencias. Un tema fundamental en la contabilidad de las existencias es la cantidad de coste que debe reconocerse como activo, y ser diferido hasta que los correspondientes ingresos ordinarios sean reconocidos. Esta norma suministra una guía práctica para la determinación de ese coste, así como para el posterior reconocimiento como un gasto del ejercicio, incluyendo también cualquier deterioro que rebaje el importe en libros al valor realizable neto. También suministra directrices sobre las fórmulas de coste que se utilizan para atribuir costes a las existencias.

2

Esta norma será de aplicación a todas las existencias, excepto a:

3

Esta norma no será de aplicación para la valoración de las existencias mantenidas por:

4

Las existencias a que se ha hecho referencia en el párrafo 3, letra a), se valoran por su valor realizable neto en ciertas fases de la producción. Ello ocurre, por ejemplo, cuando se hayan recogido las cosechas agrícolas o se hayan extraído los minerales, siempre que su venta esté asegurada por un contrato a plazo sea cual fuere su tipo o garantizada por el gobierno, o bien cuando exista un mercado activo y el riesgo de no poder efectuar la venta sea mínimo. Esas existencias se excluyen únicamente de los requerimientos de valoración establecidos en esta norma.

5

Los intermediarios que comercian son aquellos que compran o venden materias primas cotizadas por cuenta propia o bien por cuenta de terceros. Las existencias a que se ha hecho referencia en el párrafo 3, letra b), se adquieren, principalmente, con el propósito de venderlas en un futuro próximo y generar ganancias procedentes de las fluctuaciones en el precio o un margen comercial. Cuando esas existencias se contabilicen por su valor razonable menos los costes de venta, quedarán excluidas únicamente de los requerimientos de valoración establecidos en esta norma.

6

Los siguientes términos se usan, en la presente norma, con el significado que a continuación se especifica:

Existencias son activos:

Valor realizable neto es el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la explotación, menos los costes estimados para terminar su producción y los necesarios para llevar a cabo la venta.

Valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo o cancelado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, que realizan una transacción en condiciones de independencia mutua.

7

El valor realizable neto hace referencia al importe neto que la entidad espera obtener por la venta de las existencias, en el curso normal de la explotación. El valor razonable refleja el importe por el cual esta misma existencia podría ser intercambiada en el mercado, entre compradores y vendedores interesados y debidamente informados. El primero es un valor específico para la entidad, mientras que este último no. El valor realizable neto de las existencias puede no ser igual al valor razonable menos los costes de venta.

8

Entre las existencias también se incluyen los bienes comprados y almacenados para revender, entre los que se encuentran, por ejemplo, las mercaderías adquiridas por un minorista para revender a sus clientes, y también los terrenos u otras inversiones inmobiliarias que se tienen para ser vendidos a terceros. También son existencias los productos terminados o en curso de fabricación por la entidad, así como los materiales y suministros para ser usados en el proceso productivo. En el caso de un prestador de servicios, tal como se describe en el párrafo 19, las existencias incluirán el coste de los servicios para los que la entidad aún no haya reconocido el ingreso ordinario correspondiente (véase la NIC 18 Ingresos ordinarios).

9

Las existencias se valorarán al menor de: el coste o el valor realizable neto.

10

El coste de las existencias comprenderá todos los costes derivados de la adquisición y transformación de las mismas, así como otros costes en los que se haya incurrido para darles su condición y ubicación actuales.

11

Los costes de adquisición de las existencias comprenderán el precio de compra, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales), el transporte, el almacenamiento y otros costes directamente atribuibles a la adquisición de los productos acabados, los materiales y los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el coste de adquisición.

12

Los costes de transformación de las existencias comprenderán los costes directamente relacionados con las unidades producidas, tales como la mano de obra directa. También comprenderán una parte, calculada de forma sistemática, de los costes indirectos, variables o fijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias primas en productos terminados. Costes indirectos fijos son todos aquellos que permanecen relativamente constantes, con independencia del volumen de producción, tales como la amortización y mantenimiento de los edificios y equipos de la fábrica, así como el coste de gestión y administración de la planta. Costes indirectos variables son todos aquellos que varían directamente, o casi directamente, con el volumen de producción obtenida, tales como los materiales y la mano de obra indirecta.

13

El proceso de distribución de los costes indirectos fijos a los costes de transformación se basará en la capacidad normal de trabajo de los medios de producción. Capacidad normal es la producción que se espera conseguir en circunstancias normales, considerando el promedio de varios ejercicios o temporadas, y teniendo en cuenta la pérdida de capacidad que resulta de las operaciones previstas de mantenimiento. Puede usarse el nivel real de producción siempre que se aproxime a la capacidad normal. La cantidad de coste indirecto fijo distribuido a cada unidad de producción no se incrementará como consecuencia de un nivel bajo de producción, ni por la existencia de capacidad ociosa. Los costes indirectos no distribuidos se reconocerán como gastos del ejercicio en que han sido incurridos. En períodos de producción anormalmente alta, la cantidad de coste indirecto distribuido a cada unidad de producción se disminuirá, de manera que no se valoren las existencias por encima del coste. Los costes indirectos variables se distribuirán, a cada unidad de producción, sobre la base del nivel real de uso de los medios de producción.

14

El proceso de producción puede dar lugar a la fabricación simultánea de más de un producto. Es el caso, por ejemplo, de la producción conjunta o de la producción de productos principales junto a subproductos. Cuando los costes de transformación de cada tipo de producto no sean identificables por separado, se distribuirá el coste total entre los productos, utilizando bases uniformes y racionales. La distribución puede basarse, por ejemplo, en el valor de mercado de cada producto, ya sea como producción en curso, en el momento en que los productos comienzan a poder identificarse por separado, o cuando se complete el proceso productivo. La mayoría de los subproductos, por su propia naturaleza, no poseen un valor significativo. Cuando este sea el caso, se medirán frecuentemente por su valor realizable neto, deduciendo esa cantidad del coste del producto principal. Como resultado de esta distribución, el importe en libros del producto principal no resultará significativamente diferente de su coste.

15

En el cálculo del coste de las existencias se incluirán otros costes, siempre que se hubiera incurrido en ellos para dar a las mismas su condición y ubicación actuales. Por ejemplo, podría ser apropiado incluir como coste de las existencias algunos costes indirectos no derivados de la producción o los costes del diseño de productos para clientes específicos.

16

Son ejemplos de costes excluidos del coste de las existencias, y por tanto reconocidos como gastos del ejercicio en el que se incurren, los siguientes:

17

En la NIC 23 Costes por fondos tomados en préstamo, se identifican las limitadas circunstancias en las que los costes financieros se incluirían en el coste de las existencias.

18

Una entidad puede adquirir existencias con pago aplazado. Cuando el acuerdo contenga de hecho un elemento de financiación, como puede ser, por ejemplo, la diferencia entre el precio de adquisición en condiciones normales de crédito y el importe pagado, este elemento se reconocerá como gasto por intereses a lo largo del período de financiación.

19

En el caso de que un prestador de servicios tenga existencias, las valorará por los costes que suponga su producción. Estos costes se componen fundamentalmente de mano de obra y otros costes del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo personal de supervisión y otros costes indirectos distribuibles. La mano de obra y los demás costes relacionados con las ventas, y con el personal de administración general, no se incluirán en el coste de las existencias, pero se contabilizarán como gastos del ejercicio en el que se hayan incurrido. Los costes de las existencias de un prestador de servicios no incluirán márgenes de ganancia ni costes indirectos no distribuibles que, a menudo, se tienen en cuenta en los precios facturados por el prestador de servicios.

20

De acuerdo con la NIC 41 Agricultura, las existencias que comprenden productos agrícolas, que la entidad haya cosechado o recolectado de sus activos biológicos, se valorarán, para su reconocimiento inicial, por el valor razonable menos los costes estimados en el punto de venta, considerados en el momento de su cosecha o recolección. Este será el coste de las existencias en esa fecha, para la aplicación de la presente norma.

21

Los métodos para la determinación del coste de las existencias, tales como el método del coste estándar o el método de los minoristas, podrán ser utilizados por conveniencia siempre que el resultado de aplicarlos se aproxime al coste. Los costes estándares se establecerán a partir de niveles normales de consumo de materias primas, suministros, mano de obra, eficiencia y utilización de la capacidad. En este caso, las condiciones de cálculo se revisarán de forma regular y, si es preciso, se cambiarán los estándares siempre y cuando esas condiciones hayan variado.

22

El método de los minoristas se utiliza a menudo, en el sector comercial al por menor, para la valoración de existencias, cuando haya un gran número de artículos que rotan velozmente, que tienen márgenes similares y para los cuales resulta impracticable utilizar otros métodos de cálculo de costes. En este método, el coste de las existencias se determinará deduciendo, del precio de venta del artículo en cuestión, un porcentaje apropiado de margen bruto. El porcentaje aplicado tendrá en cuenta la parte de las existencias que se han marcado por debajo de su precio de venta original. A menudo se utiliza un porcentaje medio para cada sección o departamento comercial.

23

El coste de las existencias de productos que no sean habitualmente intercambiables entre sí, así como de los bienes y servicios producidos y segregados para proyectos específicos, se determinará a través del método de identificación específica de sus costes individuales.

24

La identificación específica del coste significa que cada tipo de coste concreto se distribuirá entre ciertas partidas identificadas dentro de las existencias. Este procedimiento será el tratamiento adecuado para aquellos productos que se segreguen para un proyecto específico, con independencia de que hayan sido producidos por la entidad o comprados en el exterior. Sin embargo, la identificación específica de costes resultará inadecuada cuando, en las existencias, haya un gran número de productos que sean habitualmente intercambiables. En estas circunstancias, el método para seleccionar qué productos individuales van a permanecer en la existencia final, podría ser utilizado para obtener efectos predeterminados en el resultado del ejercicio.

25

El coste de las existencias, distintas de las tratadas en el párrafo o 23, se asignará utilizando los métodos de primera entrada primera salida (FIFO) o coste medio ponderado. La entidad utilizará la misma fórmula de coste para todas las existencias que tengan una naturaleza y uso similares dentro de la misma. Para las existencias con una naturaleza o uso diferente, puede estar justificada la utilización de fórmulas de coste también diferentes.

26

Por ejemplo, dentro de la misma entidad, las existencias utilizadas en un segmento operativo pueden tener un uso diferente del que se da al mismo tipo de existencias en otro segmento operativo. Sin perjuicio de lo anterior, la diferencia en la ubicación geográfica de las existencias (o en las reglas fiscales correspondientes) no es, por sí misma, motivo suficiente para justificar el uso de fórmulas de coste diferentes.

27

La fórmula FIFO asume que los productos en existencias comprados o producidos antes serán vendidos en primer lugar y, consecuentemente, que los productos que queden en la existencia final serán los producidos o comprados más recientemente. Si se utiliza el método o fórmula del coste medio ponderado, el coste de cada unidad de producto se determinará a partir del promedio ponderado del coste de los artículos similares, poseídos al principio del ejercicio, y del coste de los mismos artículos comprados o producidos durante el ejercicio. Se puede calcular el promedio periódicamente o después de recibir cada envío adicional, dependiendo de las circunstancias de la entidad.

28

El coste de las existencias puede no ser recuperable en caso de que las mismas estén dañadas, si han devenido parcial o totalmente obsoletas, o bien si sus precios de mercado han caído. Asimismo, el coste de las existencias puede no ser recuperable si los costes estimados para su terminación o su venta han aumentado. La práctica de rebajar el saldo, hasta que el coste sea igual al valor realizable neto, es coherente con el punto de vista según el cual los activos no se valorarán en libros por encima de los importes que se espera obtener a través de su venta o uso.

29

Generalmente, la rebaja del valor hasta alcanzar el valor realizable neto se calculará para cada partida de las existencias. En algunas circunstancias, sin embargo, podría resultar apropiado agrupar partidas similares o relacionadas. Este puede ser el caso de las partidas de existencias relacionadas con la misma línea de productos, que tengan propósitos o usos finales similares, se produzcan y vendan en la misma área geográfica y no puedan ser, por razones prácticas, evaluadas separadamente de otras partidas de la misma línea. No será apropiado realizar las rebajas del valor a partir de partidas que reflejen clasificaciones completas de las existencias, por ejemplo sobre la totalidad de los productos terminados o sobre todas las existencias en un segmento operativo determinado. Los prestadores de servicios acumulan, generalmente, sus costes en relación con cada servicio para el que se espere cargar un precio separado al cliente. Por tanto, cada servicio así identificado se tratará como una partida separada.

30

Las estimaciones del valor realizable neto se basarán en la información más fiable de que se disponga, en el momento de hacerlas, acerca del importe por el que se espera realizar las existencias. Estas estimaciones tendrán en consideración las fluctuaciones de precios o costes relacionados directamente con los hechos posteriores al cierre, en la medida que esos hechos confirmen condiciones existentes al final del ejercicio.

31

Al hacer las estimaciones del valor realizable neto, se tendrá en consideración el propósito para el que se mantienen las existencias. Por ejemplo, el valor realizable neto del importe de existencias que se tienen para cumplir con los contratos de venta o de prestación de servicios, se basará en el precio que figura en el contrato en cuestión. Si los contratos de ventas son por una cantidad inferior a la reflejada en existencias, el valor realizable neto del exceso se determinará sobre la base de los precios generales de venta. Pueden aparecer provisiones o pasivos contingentes por contratos de venta firmes que excedan las cantidades de productos en existencia, o bien de productos que vayan a obtenerse por contratos de compra firmes. Estas provisiones o pasivos contingentes se tratarán contablemente de acuerdo con la NIC 37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes.

32

No se rebajará el valor de las materias primas y otros suministros, mantenidos para su uso en la producción de existencias, para situar su importe en libros por debajo del coste, siempre que se espere que los productos terminados a los que se incorporen sean vendidos al coste o por encima del mismo. Sin embargo, cuando una reducción en el precio de las materias primas indique que el coste de los productos terminados excederá a su valor realizable neto, se rebajará su importe en libros hasta cubrir esa diferencia. En estas circunstancias, el coste de reposición de las materias primas puede ser la mejor medida disponible de su valor realizable neto.

33

Se realizará una evaluación del valor realizable neto en cada ejercicio posterior. Cuando hayan dejado de darse las circunstancias que previamente hayan causado la rebaja del valor, o cuando exista una clara evidencia de un incremento en el valor realizable neto como consecuencia de un cambio en las circunstancias económicas, se revertirá el importe de la misma, de manera que el nuevo valor contable sea el menor entre el coste y el valor realizable neto revisado. Esto ocurrirá, por ejemplo, cuando un artículo en existencias, que se contabilicen por su valor realizable neto porque ha bajado su precio de venta, esté todavía en existencias de un ejercicio posterior y su precio de venta se haya incrementado.

34

Cuando las existencias sean enajenadas, el importe en libros de las mismas se reconocerá como un gasto del ejercicio en el que se reconozcan los correspondientes ingresos ordinarios. El importe de cualquier rebaja de valor, hasta alcanzar el valor realizable neto, así como todas las demás pérdidas en las existencias, se reconocerán en el ejercicio en que ocurra la rebaja o la pérdida. El importe de cualquier reversión de la rebaja de valor que resulte de un incremento en el valor realizable neto, se reconocerá como una reducción en el valor de las existencias que hayan sido reconocidas como gasto en el ejercicio en que tenga lugar la recuperación del valor.

35

El coste de ciertas existencias puede ser incorporado a otras cuentas de activo, por ejemplo las existencias que se empleen como componentes de los trabajos realizados, por la entidad, para los elementos del inmovilizado material. El valor de las existencias distribuido a otros activos de esta manera se reconocerá como gasto a lo largo de la vida útil de los mismos.

36

En los estados financieros se revelará la siguiente información:

37

La información acerca del importe en libros de las diferentes clases de existencias, así como la variación de dichos importes en el ejercicio, resultará de utilidad a los usuarios de los estados financieros. Una clasificación común de las existencias es la que distingue entre mercaderías, suministros para la producción, materias primas, productos en curso y productos terminados. Las existencias de un prestador de servicios pueden ser descritas, simplemente, como productos en curso.

38

El importe de las existencias reconocido como gasto durante el ejercicio, denominado generalmente coste de las ventas, comprenderá los costes previamente incluidos en la valoración de los productos que se hayan vendido, así como los costes indirectos no distribuidos y los costes de producción de las existencias por importes anómalos. Las circunstancias particulares de cada entidad podrían exigir la inclusión de otros costes, tales como los costes de distribución.

39

Algunas entidades adoptan un formato para la presentación del resultado del ejercicio en el que se presentan los importes diferentes a la cifra de coste de las existencias reconocido como gasto durante el ejercicio. Según este formato, la entidad presentará un análisis de los gastos mediante una clasificación basada en la naturaleza de estos gastos. En este caso, la entidad revelará los costes reconocidos como gastos de materias primas y consumibles, costes de mano de obra y otros costes, junto con el importe del cambio neto en las existencias para el ejercicio.

40

La entidad aplicará esta norma en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si la entidad aplica esta norma para un período que comience antes del 1 de enero de 2005, revelará este hecho.

41

Esta norma deroga la NIC 2 Existencias, revisada en 1993.

42

Esta norma deroga la SIC1 Uniformidad — Diferentes fórmulas para el cálculo del coste de las existencias.

1

Las entidades deben confeccionar un estado de flujos de efectivo, de acuerdo con los requisitos establecidos en esta norma, y deben presentarlo como parte integrante de sus estados financieros, para cada ejercicio en que sea obligatoria la presentación de estos.

2

Esta norma sustituye a la antigua NIC 7 Estado de cambios en la posición financiera, aprobada en julio de 1977.

3

Los usuarios de los estados financieros están interesados en saber cómo la entidad genera y utiliza el efectivo y los equivalentes al efectivo. Esta necesidad es independiente de la naturaleza de las actividades de la entidad, incluso cuando el efectivo pueda ser considerado como el producto de la empresa en cuestión, como puede ser el caso de las entidades financieras. Básicamente, las entidades necesitan efectivo por las mismas razones, por muy diferentes que sean las actividades que constituyen su principal fuente de ingresos ordinarios. En efecto, todas ellas necesitan efectivo para llevar a cabo sus operaciones, pagar sus obligaciones y suministrar rendimientos a sus inversores. De acuerdo con lo anterior, esta norma exige a todas las entidades que presenten un estado de flujos de efectivo.

4

El estado de flujos de efectivo, cuando se usa de forma conjunta con el resto de los estados financieros, suministra información que permite a los usuarios evaluar los cambios en los activos netos de la entidad, su estructura financiera (incluyendo su liquidez y solvencia) y su capacidad para modificar tanto los importes como las fechas de cobros y pagos, a fin de adaptarse a la evolución de las circunstancias y a las oportunidades que se puedan presentar. La información acerca de los flujos de efectivo es útil para evaluar la capacidad que la entidad tiene para generar efectivo y equivalentes al efectivo, permitiendo a los usuarios desarrollar modelos para evaluar y comparar el valor actual de los flujos netos de efectivo de diferentes entidades. También posibilita la comparación de la información sobre el rendimiento de la explotación de diferentes entidades, ya que elimina los efectos de utilizar distintos tratamientos contables para las mismas transacciones y sucesos económicos.

5

Con frecuencia, la información histórica sobre flujos de efectivo se usa como indicador del importe, momento de la aparición y certidumbre de flujos de efectivo futuros. Es también útil para comprobar la exactitud de evaluaciones pasadas respecto de los flujos futuros, así como para examinar la relación entre rendimiento, flujos de efectivo netos y el impacto de los cambios en los precios.

6

Los siguientes términos se usan, en la presente norma, con el significado que a continuación se especifica:

El efectivo comprende tanto la caja como los depósitos bancarios a la vista.

Los equivalentes al efectivo son inversiones a corto plazo de gran liquidez, que son fácilmente convertibles en importes determinados de efectivo, estando sujetos a un riesgo poco significativo de cambios en su valor.

Flujos de efectivo son las entradas y salidas de efectivo y equivalentes al efectivo.

Actividades de explotación son las actividades que constituyen la principal fuente de ingresos ordinarios de la entidad, así como otras actividades que no puedan ser calificadas como de inversión o financiación.

Actividades de inversión son las de adquisición, enajenación o abandono de activos a largo plazo, así como de otras inversiones no incluidas en el efectivo y los equivalentes al efectivo.

Actividades de financiación son actividades que producen cambios en el tamaño y composición del patrimonio aportado y de los préstamos tomados por parte de la entidad.

7

Los equivalentes al efectivo se tienen, más que para propósitos de inversión o similares, para cumplir los compromisos de pago a corto plazo. Para que una inversión financiera pueda ser calificada como equivalente al efectivo es necesario que pueda ser fácilmente convertible en una cantidad determinada de efectivo y estar sujeta a un riesgo poco significativo de cambios en su valor. Por tanto, una inversión será equivalente al efectivo cuando tenga vencimiento a corto plazo, por ejemplo tres meses o menos desde la fecha de adquisición. Las participaciones en el capital de otras empresas quedarán excluidas de los equivalentes al efectivo a menos que sean, sustancialmente, equivalentes al efectivo, como por ejemplo las acciones preferentes adquiridas con proximidad a su vencimiento, siempre que tengan una fecha determinada de reembolso.

8

Los préstamos bancarios se consideran, en general, como actividades de financiación. En algunos países, sin embargo, los sobregiros exigibles en cualquier momento por el banco forman parte integrante de la gestión del efectivo de la entidad. En esas circunstancias, tales sobregiros se incluyen como componentes del efectivo y equivalentes al efectivo. Una característica de los acuerdos bancarios que regulan los sobregiros, u operaciones similares, es que el saldo con el banco fluctúa constantemente de deudor a acreedor.

9

Los flujos de efectivo no incluirán ningún movimiento entre las partidas que constituyen el efectivo y equivalentes al efectivo, puesto que estos componentes son parte de la gestión del efectivo de la entidad más que de sus actividades de explotación, inversión o financiación. La gestión del efectivo comprende también la inversión de los sobrantes de efectivo y equivalentes al efectivo.

10

El estado de flujos de efectivo debe informar acerca de los flujos de efectivo habidos durante el ejercicio, clasificándolos en actividades de explotación, de inversión o de financiación.

11

Cada entidad presenta sus flujos de efectivo procedentes de las actividades de explotación, de inversión o de financiación de la manera que resulte más apropiada según la naturaleza de sus actividades. La clasificación de los flujos según las actividades citadas suministra información que permite a los usuarios evaluar el impacto de las mismas en la posición financiera de la entidad, así como sobre el importe final de su efectivo y equivalentes al efectivo. Esta estructura de la información puede ser útil también al evaluar las relaciones entre dichas actividades.

12

Una única transacción puede contener flujos de efectivo que se clasifiquen de forma distinta. Por ejemplo, cuando los reembolsos de un préstamo incluyen capital e intereses, la parte de intereses puede clasificarse como actividad de explotación, mientras que la parte de devolución del principal se clasifica como actividad de financiación.

13

El importe de los flujos de efectivo procedentes de actividades de explotación es un indicador clave de la medida en la que estas actividades han generado fondos líquidos suficientes para reembolsar los préstamos, mantener la capacidad de explotación de la entidad, pagar dividendos y realizar nuevas inversiones sin recurrir a fuentes externas de financiación. La información acerca de los componentes específicos de los flujos de efectivo de las actividades de explotación es útil, junto con otra información, para pronosticar los flujos de efectivo futuros de dichas actividades.

14

Los flujos de efectivo procedentes de las actividades de explotación se derivan fundamentalmente de las transacciones que constituyen la principal fuente de ingresos ordinarios de la entidad. Por tanto, proceden de las operaciones y otros sucesos relevantes para la determinación de las pérdidas o ganancias. Ejemplos de flujos de efectivo por actividades de explotación son los siguientes:

Algunas transacciones, tales como la venta de un elemento del inmovilizado material, pueden dar lugar a una pérdida o ganancia que se incluirá en la ganancia. Sin embargo, los flujos derivados de dichas transacciones se incluirán entre las actividades de inversión.

15

Una entidad puede tener títulos o conceder préstamos por razones de intermediación u otro tipo de acuerdos comerciales habituales, en cuyo caso estas inversiones se considerarán similares a las existencias adquiridas específicamente para revender. Por tanto, los flujos de efectivo de estas operaciones se clasifican como procedentes de actividades de explotación. De forma similar, los anticipos de efectivo y préstamos realizados por entidades financieras se clasificarán habitualmente entre las actividades de explotación, puesto que están relacionados con las actividades que constituyen la principal fuente de ingresos ordinarios de la entidad.

16

La presentación separada de los flujos de efectivo procedentes de las actividades de inversión es importante, porque tales flujos de efectivo representan la medida en la cual se han hecho desembolsos por causa de los recursos económicos que van a producir ingresos y flujos de efectivo en el futuro. Ejemplos de flujos de efectivo por actividades de inversión son los siguientes:

Cuando un contrato se trata contablemente como cobertura de una posición comercial o financiera determinada, los flujos de efectivo del mismo se clasifican de la misma forma que los procedentes de la posición que se está cubriendo.

17

Es importante la presentación separada de los flujos de efectivo procedentes de actividades de financiación, puesto que resulta útil al realizar la predicción de necesidades de efectivo para cubrir compromisos con los que suministran capital a la entidad. Ejemplos de flujos de efectivo por actividades de financiación son los siguientes:

18

La entidad debe informar acerca de los flujos de efectivo de las actividades de explotación usando uno de los dos métodos siguientes:

19

Se aconseja a las entidades que presenten los flujos de efectivo utilizando el método directo. Este método suministra información que puede ser útil en la estimación de los flujos de efectivo futuros, la cual no está disponible utilizando el método indirecto. En este método directo, la información acerca de las principales categorías de cobros o pagos en términos brutos puede obtenerse mediante uno de los siguientes procedimientos:

20

En el método indirecto, el flujo neto por actividades de explotación se determina corrigiendo la pérdida o ganancia, por los efectos de:

Alternativamente, el flujo de efectivo neto de las actividades de explotación puede presentarse utilizando este mismo método indirecto, mostrando las partidas de ingresos ordinarios y gastos contenidas en la cuenta de resultados, junto con los cambios habidos durante el ejercicio en las existencias y en las cuentas a cobrar y a pagar derivadas de las actividades de explotación.

21

La entidad debe informar por separado sobre las principales categorías de cobros y pagos brutos procedentes de actividades de inversión y financiación, excepto por lo que se refiere a los flujos de efectivo descritos en los párrafos 22 y 24, que pueden ser incluidos en términos netos.

22

Los flujos de efectivo que proceden de los siguientes tipos de actividades de explotación, de inversión y de financiación, pueden presentarse en términos netos:

23

Ejemplos de cobros y pagos a los que se ha hecho referencia en el párrafo 22, letra a), son los siguientes:

Ejemplos de cobros y pagos a los que se ha hecho referencia en el párrafo 22, letra b), son los anticipos y reembolsos hechos por causa de:

24

Los siguientes flujos de efectivo, procedentes de las actividades de una entidad financiera, pueden presentarse en términos netos:

25

Los flujos de efectivo procedentes de transacciones en moneda extranjera se convertirán a la moneda funcional de la entidad aplicando al importe en moneda extranjera el tipo de cambio entre ambas monedas en la fecha en que se haya producido cada flujo en cuestión.

26

Los flujos de efectivo de una dependiente extranjera se convertirán utilizando el tipo de cambio entre la moneda funcional y la moneda extranjera en la fecha en que se haya producido cada flujo en cuestión.

27

Los flujos en moneda extranjera se presentarán de acuerdo con la NIC 21, Efectos de las variaciones en los tipos de cambio de la moneda extranjera. En ella se permite utilizar un tipo de cambio que se aproxime al cambio efectivo. Por ejemplo, esto supone que puede utilizarse una media ponderada de los tipos de cambio de un período para contabilizar las transacciones en moneda extranjera o la conversión de los flujos de efectivo de una empresa dependiente. No obstante, la NIC 21 no permite el uso del tipo de cambio de la fecha del balance al convertir los flujos de efectivo de una dependiente extranjera.

28

Las pérdidas o ganancias no realizadas, por diferencias de cambio en moneda extranjera, no producen flujos de efectivo. Sin embargo, el efecto que la variación en los tipos de cambio tiene sobre el efectivo y los equivalentes al efectivo, mantenidos o debidos, en moneda extranjera, será objeto de presentación en el estado de flujos de efectivo para permitir la conciliación entre las existencias de efectivo al principio y al final del ejercicio. Este importe se presentará por separado de los flujos procedentes de las actividades de explotación, de inversión y de financiación, y en el mismo se incluirán las diferencias que, en su caso, hubieran resultado de haber presentado esos flujos al cambio de cierre.

29

[Eliminado]

30

[Eliminado]

31

Los flujos de efectivo correspondientes tanto a los intereses recibidos y pagados, como a los dividendos percibidos y satisfechos, deben ser revelados por separado. Cada una de las anteriores partidas debe ser clasificada de forma coherente, en cada ejercicio, como perteneciente a actividades de explotación, de inversión o de financiación.

32

El importe total de intereses pagados durante el ejercicio se presentará, en el estado de flujos de efectivo, tanto si ha sido reconocido como gastos del mismo como, si ha sido capitalizado de acuerdo con la NIC 23 Costes por fondos tomados en préstamo.

33

Los intereses pagados, así como los intereses y dividendos percibidos, se clasificarán en las entidades financieras como flujos de efectivo por actividades de explotación. Sin embargo, no existe consenso para la clasificación de este tipo de flujos en el resto de las entidades. Los intereses pagados, así como los intereses y dividendos percibidos, pueden ser clasificados como procedentes de actividades de explotación, porque entran en la determinación de la pérdida o ganancia. De forma alternativa, los intereses pagados pueden clasificarse entre las actividades de financiación, así como los intereses y dividendos percibidos pueden pertenecer a las actividades de inversión, puesto que los primeros son los costes de obtener recursos financieros y los segundos representan el rendimiento de las inversiones financieras.

34

Los dividendos pagados pueden clasificarse como flujos de efectivo de actividades de financiación, puesto que representan el coste de obtener recursos financieros. Alternativamente, pueden ser clasificados como componentes de los flujos procedentes de las actividades de explotación, a fin de ayudar a los usuarios a determinar la capacidad de la entidad para atender los dividendos con flujos de efectivo procedentes de las actividades de explotación.

35

Los flujos de efectivo procedentes de pagos relacionados con el impuesto sobre las ganancias deben revelarse por separado, y deben ser clasificados como flujos de efectivo procedentes de actividades de explotación, a menos que puedan ser específicamente asociados con actividades de inversión o de financiación.

36

Los impuestos sobre las ganancias aparecen en transacciones clasificadas como actividades de explotación, de inversión o de financiación en el estado de flujos de efectivo. Aunque el gasto devengado por impuestos sobre las ganancias pueda ser fácilmente asociable a determinadas actividades de inversión o financiación, los flujos de efectivo asociados al mismo son, a menudo, imposibles de identificar y pueden surgir en un ejercicio diferente del que corresponda a la transacción subyacente. Por eso, los impuestos pagados se clasifican normalmente como flujos de efectivo de actividades de explotación. No obstante, cuando sea posible identificar el flujo impositivo con operaciones individuales, que den lugar a cobros y pagos clasificados como actividades de inversión o financiación, se clasificará igual que la transacción a la que se refiere. En caso de distribuir el pago por impuestos entre más de un tipo de actividad, se informará también del importe total de impuestos pagados en el ejercicio.

37

La empresa inversora, ya contabilice las inversiones en empresas dependientes y asociadas usando el método del coste o el de la participación, limitará su información, en el estado de flujos de efectivo, a los flujos de efectivo habidos entre ella misma y las empresas participadas. Esto quiere decir, por ejemplo, que incluirá en el estado de flujos de efectivo los dividendos y anticipos.

38

La entidad que informe sobre su participación en una entidad controlada conjuntamente, utilizando la consolidación proporcional (véase la NIC 31 Participaciones en negocios conjuntos), incluirá en su estado de flujos de efectivo consolidado su parte proporcional de los flujos de efectivo en la citada entidad. Por otra parte, la entidad que informe sobre dicha participación utilizando el método de la participación incluirá en su estado de flujos de efectivo consolidado los flujos de efectivo habidos por inversiones en la susodicha entidad controlada conjuntamente, así como las distribuciones de ganancias y otros pagos y cobros entre ambas entidades.

39

Los flujos de efectivo agregados derivados de adquisiciones y enajenaciones de dependientes y otras empresas deben ser presentados por separado, y clasificados como actividades de inversión.

40

La entidad deberá revelar, de forma agregada, respecto de cada adquisición y enajenación de dependientes y otras empresas, habidas durante el ejercicio, todos y cada uno de los siguientes extremos:

41

La presentación separada, en una sola partida, de las consecuencias que, en el efectivo y equivalentes al efectivo, han producido las adquisiciones y enajenaciones de dependientes y otras empresas, junto con la información ofrecida aparte de los importes de activos y pasivos comprados o enajenados, ayudará a distinguir estos flujos de efectivo de aquellos otros que surgen de las actividades de explotación, de inversión o de financiación. Los flujos de efectivo procedentes de enajenaciones no se presentarán compensados con los correspondientes a adquisiciones.

42

En el estado de flujos de efectivo se incluirán los importes agregados que se han pagado o cobrado por la compra o enajenación de una empresa, respectivamente, netos de los saldos de efectivo y equivalentes al efectivo adquiridos o enajenados, según el caso, en la explotación.

43

Las operaciones de inversión o financiación que no han supuesto el uso de efectivo o equivalentes al efectivo deben excluirse del estado de flujos de efectivo. No obstante, estas transacciones deben ser objeto de información, en cualquier otra parte dentro de los estados financieros, de manera que suministren toda la información relevante acerca de dichas actividades de inversión o financiación.

44

Muchas actividades de inversión o financiación no tienen un impacto directo en los flujos de efectivo del ejercicio, a pesar de que afectan a la estructura de los activos y del capital utilizado por la entidad. La exclusión de esas transacciones no monetarias del estado de flujos de efectivo resulta coherente con el objetivo que persigue este documento, puesto que tales partidas no producen flujos de efectivo en el ejercicio corriente. Ejemplos de transacciones no monetarias de este tipo son:

45

La entidad debe revelar los componentes de la partida de efectivo y equivalentes al efectivo, y debe presentar una conciliación de los saldos que figuran en su estado de flujos de efectivo con las partidas equivalentes en el balance.

46

Las entidades revelarán los criterios adoptados, para determinar la composición de la partida de efectivo y equivalentes al efectivo, a causa de la variedad de prácticas de gestión de efectivo y de servicios bancarios relacionados con ella en todos los países del mundo, así como para dar cumplimiento a lo previsto en la NIC 1, Presentación de estados financieros.

47

El resultado de cualquier cambio en las políticas de determinación del efectivo y equivalentes al efectivo, por ejemplo, un cambio en la clasificación de instrumentos financieros que antes se consideraban parte de la cartera de inversión, se presentará, en los estados financieros de la entidad, de acuerdo con la NIC 8, Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores.

48

La entidad debe revelar en sus estados financieros, acompañado de un comentario por parte de la gerencia, cualquier importe significativo de sus saldos de efectivo y equivalentes al efectivo que no esté disponible para ser utilizado por ella misma o por el grupo al que pertenece.

49

Existen diversas circunstancias en las que los saldos de efectivo y equivalentes al efectivo, mantenidos por la entidad, no están disponibles para su uso por parte del grupo. Un ejemplo de esta situación son los saldos de efectivo y equivalentes al efectivo de una empresa dependiente que opera en un país donde existen controles de cambio u otras restricciones legales, de manera que los citados saldos no están disponibles para uso de la dominante o de las demás dependientes.

50

Puede ser relevante, para los usuarios, conocer determinadas informaciones adicionales sobre la empresa que les ayuden a comprender su posición financiera y liquidez. Por tanto, se aconseja a las empresas que publiquen, junto con un comentario de la gerencia, informaciones tales como las siguientes:

51

La información, por separado, de los flujos de efectivo que incrementan la capacidad de la explotación, distinguiéndolos de aquellos otros que sirven para mantenerla, es útil por permitir a los usuarios juzgar acerca de si la entidad está invirtiendo adecuadamente para mantener su capacidad de explotación. Toda entidad que no esté invirtiendo adecuadamente en el mantenimiento de su capacidad de explotación, puede estar perjudicando su rendimiento futuro a cambio de mejorar la liquidez presente y las distribuciones de ganancias a los propietarios.

52

La presentación de flujos de efectivo por segmentos permitirá a los usuarios obtener una mejor comprensión de las relaciones entre los flujos de efectivo de la empresa en su conjunto y los de cada una de sus partes integrantes, así como de la variabilidad y disponibilidad de los flujos de los segmentos considerados.

53

Esta norma tendrá vigencia para los estados financieros que abarquen ejercicios que comiencen a partir del 1 de enero de 1994.

1

El objetivo de esta norma es prescribir los criterios para seleccionar y modificar las políticas contables, así como el tratamiento contable y la información a revelar acerca de los cambios en las políticas contables, de los cambios en las estimaciones contables y de la corrección de errores. La norma trata de realzar la relevancia y fiabilidad de los estados financieros de una entidad, así como la comparabilidad con los estados financieros emitidos por esta en ejercicios anteriores, y con los elaborados por otras entidades.

2

Los requisitos de información a revelar relativos a las políticas contables, excepto los referentes a cambios en las políticas contables, han sido establecidos en la NIC 1 Presentación de estados financieros.

3

Esta norma se aplicará en la selección y aplicación de las políticas contables, así como en la contabilización de los cambios en estas y en las estimaciones contables, y en la corrección de errores de ejercicios anteriores.

4

El efecto impositivo de la corrección de los errores de ejercicios anteriores, así como de los ajustes retroactivos efectuados al realizar cambios en las políticas contables, se contabilizará de acuerdo con la NIC 12 Impuesto sobre las ganancias, y se revelará la información requerida por esta norma.

5

Los siguientes términos se usan, en la presente norma, con el significado que a continuación se especifica:

Políticas contables son los principios específicos, bases, acuerdos, reglas y procedimientos adoptados por la entidad en la elaboración y presentación de estados financieros.

Un cambio en una estimación contable es un ajuste en el importe en libros de un activo o de un pasivo, o en el importe del consumo periódico de un activo, que se produce tras la evaluación de la situación actual del elemento, así como de los beneficios futuros esperados y de las obligaciones asociadas con los activos y pasivos correspondientes. Los cambios en las estimaciones contables son el resultado de nueva información o nuevos acontecimientos y, en consecuencia, no son correcciones de errores.

Normas internacionales de Información Financiera (NIIF), son las normas e interpretaciones adoptadas por el Consejo de normas Internacionales de Contabilidad (IASB). Comprenden:

Materialidad (o importancia relativa). Las omisiones o inexactitudes de partidas son materiales (o tienen importancia relativa) si pueden, individualmente o en su conjunto, influir en las decisiones económicas tomadas por los usuarios con base en los estados financieros. La materialidad dependerá de la magnitud y la naturaleza de la omisión o inexactitud, enjuiciadas en función de las circunstancias particulares en que se hayan producido. La magnitud o la naturaleza de la partida o una combinación de ambas, podría ser el factor determinante.

Errores de ejercicios anteriores son las omisiones e inexactitudes en los estados financieros de una entidad, para uno o más ejercicios anteriores, resultantes de un fallo al emplear o de un error al utilizar información fiable que:

Dentro de estos errores se incluyen los efectos de errores aritméticos, errores en la aplicación de políticas contables, el no advertir o mal interpretar hechos, así como los fraudes.

La aplicación retroactiva consiste en aplicar una nueva política contable a transacciones, otros eventos y condiciones, como si ésta se hubiera aplicado siempre.

La reexpresión retroactiva consiste en corregir el reconocimiento, valoración e información a revelar de los importes de los elementos de los estados financieros, como si el error cometido en ejercicios anteriores no se hubiera cometido nunca.

Impracticable. La aplicación de un requisito será impracticable cuando la entidad no pueda aplicarlo tras efectuar todos los esfuerzos razonables para hacerlo. Para un ejercicio anterior en particular, será impracticable aplicar un cambio en una política contable retroactivamente o realizar una reexpresión retroactiva para corregir un error si:

La aplicación prospectiva de un cambio en una política contable y del reconocimiento del efecto de un cambio en una estimación contable consiste respectivamente en:

6

Evaluar cuándo una omisión o inexactitud puede influir en las decisiones económicas de los usuarios, considerándose así material o con importancia relativa, exigiera tener en cuenta las características de tales usuarios. El Marco Conceptual para la preparación y presentación de los estados financieros establece, en su párrafo 25, que «se supone que los usuarios tienen un conocimiento razonable de las actividades económicas y del mundo de los negocios, así como de su contabilidad, y también la voluntad de estudiar la información con razonable diligencia». En consecuencia, la evaluación exige tener en cuenta cómo puede esperarse que, en términos razonables, los usuarios con las características descritas se vean influidos al tomar decisiones económicas.

7

Cuando una norma o interpretación sea específicamente aplicable a una transacción, otro evento o condición, la política o políticas contables aplicadas a esa partida se determinarán aplicando la norma o interpretación en cuestión, y considerando además cualquier Guía de Implementación relevante emitida por el IASB para esa norma o interpretación.

8

En las NIIF se establecen políticas contables sobre las que el IASB ha llegado a la conclusión de que dan lugar a estados financieros que contienen información relevante y fiable sobre las transacciones, otros eventos y condiciones a las que son aplicables. Estas políticas no necesitan ser aplicadas cuando el efecto de su utilización no sea significativa. Sin embargo, no es adecuado dejar de aplicar las NIIF, o dejar de corregir errores, apoyándose en que el efecto no es significativo, con el fin de alcanzar una presentación particular de la posición financiera, rendimiento financiero o flujos de efectivo de la entidad.

9

Las Guías de Implementación de la normas emitidas por el IASB no forman parte de dichas normas y, por tanto, no contienen requerimientos para la elaboración de los estados financieros.

10

En ausencia de una norma o interpretación que sea aplicable específicamente a una transacción, otros hechos o condiciones, la dirección deberá usar su juicio en el desarrollo y aplicación de una política contable, a fin de suministrar información que sea:

11

Al realizar los juicios descritos en el párrafo 10, la dirección deberá referirse, en orden descendente, a las siguientes fuentes a la hora de considerar su aplicabilidad:

12

Al realizar los juicios descritos en el párrafo 10, la dirección podrá considerar también los pronunciamientos más recientes de otros instituciones emisoras de normas, que empleen un marco conceptual similar al emitir normas contables, así como otra literatura contable y las prácticas aceptadas en los diferentes sectores de actividad, en la medida que no entren en conflicto con las fuentes señaladas en el párrafo 11.

13

Una entidad seleccionará y aplicará sus políticas contables de manera uniforme para transacciones, otros eventos y condiciones que sean similares, a menos que una norma o interpretación exija o permita específicamente establecer categorías de partidas para las cuales podría ser apropiado aplicar diferentes políticas. Si una norma o interpretación exige o permite establecer esas categorías, se seleccionará una política contable adecuada, y se aplicará de manera uniforme a cada categoría.

14

Una entidad cambiará una política contable solo si tal cambio:

15

Los usuarios de los estados financieros necesitan ser capaces de comparar los estados financieros de una entidad a lo largo del tiempo, a fin de identificar tendencias en su situación financiera, rendimiento financiero y flujos de efectivo. En consecuencia, se aplicarán las mismas políticas contables dentro de cada ejercicio, así como de un ejercicio a otro, excepto si se presentase algún cambio en una política contable que cumpliera alguno de los criterios del párrafo 14.

16

Las siguientes situaciones no constituyen cambios en las políticas contables:

17

La aplicación por primera vez de una política que consista en la revalorización de activos, de acuerdo con la NIC 16 Inmovilizado material, o con la NIC 38 Activos intangibles, se considerará un cambio de política contable que ha de ser tratado como una revalorización, de acuerdo con la NIC 16 o con la NIC 38, en lugar de aplicar las disposiciones contenidas en esta norma.

18

Los párrafos 19 a 31 no serán de aplicación a los cambios en las políticas contables descritos en el párrafo 17.

19

Con sujeción al párrafo 23:

20

Para los propósitos de esta norma, la aplicación anticipada de una norma o interpretación no se considerará un cambio voluntario en una política contable.

21

En ausencia de una norma o interpretación aplicable específicamente a una transacción, otros eventos o condiciones, la dirección podrá, de acuerdo con el párrafo 12, aplicar una política contable considerando los pronunciamientos más recientes de otras instituciones emisoras de normas que empleen un marco conceptual similar al emitir normas contables. Si a raíz de una modificación de tal pronunciamiento, una entidad eligiese cambiar una política contable, ese cambio se contabilizará, y se revelará como un cambio voluntario de una política contable.

22

Con sujeción a la limitación establecida en el párrafo 23, cuando un cambio en una política contable se aplique retroactivamente de acuerdo con el párrafo 19, letras a) y b), la entidad ajustará los saldos iniciales de cada componente afectado del patrimonio neto para el ejercicio anterior más antiguo que se presente, revelando información acerca de los demás importes comparativos para cada ejercicio anterior presentado, como si la nueva política contable se hubiese estado aplicando siempre.

23

Cuando sea obligatoria la aplicación retroactiva en función de lo establecido en el párrafo 19, letras a) y b), el cambio en la política contable se aplicará retroactivamente, salvo y en la medida en que fuera impracticable determinar los efectos del cambio en cada ejercicio específico o el efecto acumulado.

24

Cuando sea impracticable determinar los efectos que se derivan, en cada ejercicio específico, del cambio de una política contable sobre la información comparativa en uno o más ejercicios anteriores para los que se presente información, la entidad aplicará la nueva política contable a los saldos iniciales de los activos y pasivos al principio del ejercicio más antiguo para el que la aplicación retroactiva sea practicable —que podría ser el propio ejercicio corriente— y deberá efectuar el correspondiente ajuste en los saldos iniciales de cada componente del patrimonio neto que se vea afectado para ese período.

25

Cuando sea impracticable determinar el efecto acumulado, al principio del ejercicio corriente, por la aplicación de una nueva política contable a todos los ejercicios anteriores, la entidad ajustará la información comparativa aplicando la nueva política contable de forma prospectiva, desde la fecha más antigua en que sea practicable hacerlo.

26

Cuando una entidad aplique una nueva política contable retroactivamente, la aplicará a la información comparativa de ejercicios anteriores, retrotrayéndose en el tiempo tanto como sea practicable. La aplicación retroactiva a un ejercicio anterior no será practicable a menos que sea posible determinar el efecto acumulado tanto sobre los saldos de apertura como sobre los de cierre del balance para ese ejercicio. El importe del ajuste resultante, referido a los períodos previos a los presentados en los estados financieros, se llevará contra los saldos iniciales de cada componente afectado del patrimonio neto del ejercicio previo más antiguo sobre el que se presente información. Normalmente, el ajuste se hace contra las ganancias acumuladas. Sin embargo, los ajustes pueden hacerse contra otro componente del patrimonio neto (por ejemplo, para cumplir con una norma o interpretación). Cualquier otro tipo de información que se incluya respecto a ejercicios anteriores, tal como resúmenes históricos de datos financieros, será asimismo objeto de ajuste, retrotrayéndose en el tiempo tanto como sea practicable.

27

Cuando sea impracticable para la entidad aplicar una nueva política contable retroactivamente, debido a que no pueda determinar el efecto acumulado de la aplicación de la política para todos los ejercicios anteriores, la entidad, de acuerdo con el párrafo 25, aplicará la nueva política contable de forma prospectiva desde el inicio del ejercicio más antiguo que sea practicable. En consecuencia, se ignorará la porción del ajuste acumulado de los activos, pasivos y patrimonio neto surgido antes de esa fecha. Se permitirán los cambios de las políticas contables, incluso si fuera impracticable la aplicación de dicha política de forma prospectiva a algún ejercicio anterior. Los párrafos 50 a 53 suministran directrices sobre cuándo resulta impracticable aplicar una nueva política contable a uno o más ejercicios anteriores.

28

Cuando la aplicación por primera vez de una norma o interpretación tenga efecto en el ejercicio corriente o en alguno anterior —salvo que fuera impracticable determinar el importe del ajuste— o bien pudiera tener efecto sobre ejercicios futuros, una entidad revelará: