1.

Η οδηγία 2003/96/ΕΚ του Συμβουλίου, της 27ης Οκτωβρίου 2003, σχετικά με την αναδιάρθρωση του κοινοτικού πλαισίου φορολογίας των ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας ( 2 ), έχει ως αντικείμενο την καθιέρωση ομοιόμορφης δομής για τους ειδικούς φόρους καταναλώσεως που πλήττουν τα ενεργειακά προϊόντα και τη θέσπιση ελαχίστων επιπέδων φορολογίας για τα ενεργειακά προϊόντα των οποίων γίνεται μνεία στην εν λόγω οδηγία. Τα προϊόντα που αφορά η οδηγία εντοπίζονται με τον κωδικό τους στη Συνδυασμένη Ονοματολογία (στο εξής: ΣΟ) ( 3 ).

2.

Πάντως, η οδηγία 2003/96 καλύπτει και άλλα ενεργειακά προϊόντα. Κατά το άρθρο 2, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, «[ό]ταν πρόκειται να χρησιμοποιηθούν, να διατεθούν προς πώληση ή να χρησιμοποιηθούν ως καύσιμα κινητήρων ή ως καύσιμα θέρμανσης, τα ενεργειακά προϊόντα, εκτός εκείνων για τα οποία καθορίζεται επίπεδο φορολογίας στην παρούσα οδηγία, φορολογούνται, αναλόγως της χρήσης, με το[ν] συντελεστή του ισοδυνάμου καυσίμου θέρμανσης ή καυσίμου κινητήρων» ( 4 ).

3.

Με δύο αιτήσεις για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως, το Bundesfinanzhof ζητεί να ερμηνευθεί η διάταξη αυτή, προκειμένου να μπορέσει το ίδιο να καθορίσει ποιο από τα επίπεδα φορολογίας που προβλέπονται για «άλλες περιπτώσεις» στη γερμανική νομοθεσία πρέπει να εφαρμοστεί στα προϊόντα αυτά. Τα επίμαχα προϊόντα είναι, αφενός, το τολουόλιο (υπόθεση C‑43/13), και, αφετέρου, το ελαφρό πετρέλαιο (white spirit) και το ελαφρό έλαιο Exxsol D 60 (υπόθεση C‑44/13).

4.

Το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατά συνέπεια, να ερμηνευθεί η διάταξη αυτή, προκειμένου να καθοριστεί ποιος είναι ο φορολογικός συντελεστής που εφαρμόζεται στα εν λόγω προϊόντα, λαμβανομένου, μεταξύ άλλων, υπόψη του γεγονότος ότι πρόκειται για ενεργειακά προϊόντα που χρησιμοποιούνται στις υπό κρίση υποθέσεις από τις προσφεύγουσες επιχειρήσεις της κύριας δίκης ως καύσιμα θέρμανσης.

5.

Το άρθρο 2 της οδηγίας 2003/96 προβλέπει τα εξής:

«1.   Για τους σκοπούς της παρούσας οδηγίας ο όρος “ενεργειακά προϊόντα” εφαρμόζεται στα προϊόντα:

α) […]

[…]

3.   Όταν πρόκειται να χρησιμοποιηθούν, να διατεθούν προς πώληση ή να χρησιμοποιηθούν ως καύσιμα κινητήρων ή ως καύσιμα θέρμανσης, τα ενεργειακά προϊόντα, εκτός εκείνων για τα οποία καθορίζεται επίπεδο φορολογίας στην παρούσα οδηγία, φορολογούνται, αναλόγως της χρήσης, με το[ν] συντελεστή του ισοδυνάμου καυσίμου θέρμανσης ή καυσίμου κινητήρων.

[…]»

6.

Από το άρθρο 7 της οδηγίας 2003/96 προκύπτει ότι τα ελάχιστα επίπεδα φορολογίας που εφαρμόζονται στα καύσιμα κινητήρων καθορίζονται σύμφωνα με το παράρτημα I, πίνακας Α, της οδηγίας αυτής. Κατά το άρθρο 8 της εν λόγω οδηγίας, τα ελάχιστα επίπεδα φορολογίας των προϊόντων που χρησιμοποιούνται ως καύσιμα κινητήρων ορίζονται σύμφωνα με το παράρτημα I, πίνακας Β, της ίδιας οδηγίας. Τέλος, δυνάμει του άρθρου 9 της οδηγίας αυτής, τα ελάχιστα επίπεδα φορολογίας των καυσίμων θέρμανσης ορίζονται σύμφωνα με το εν λόγω παράρτημα I, πίνακας Γ.

7.

Ο νόμος περί ενεργειακού φόρου (Energiesteuergesetz) της 15ης Ιουλίου 2006 ( 5 ) (στο εξής: EnergieStG) εξασφαλίζει τη μεταφορά της οδηγίας 2003/96 στο εθνικό δίκαιο. Το άρθρο 2 του EnergieStG, όπως ίσχυε το 2007 και το 2008, ορίζει τα εξής:

«(1)   Ο φόρος ανέρχεται,

[…]

(3)   Κατά παρέκκλιση από τις παραγράφους 1 και 2, ο φόρος ανέρχεται […] [ακολουθεί συνοπτικός κατάλογος πέντε σημείων —σε ορισμένες περιπτώσεις με υποδιαιρέσεις— σχετικά με ενεργειακά προϊόντα και τους αντίστοιχους ουσιωδώς μειωμένους φορολογικούς συντελεστές όσον αφορά, μεταξύ άλλων, το πετρέλαιο εσωτερικής καύσεως των διακρίσεων 2710 19 41 έως 2710 19 49 της ΣΟ, καθώς και το πετρέλαιο εξωτερικής καύσεως των διακρίσεων 2710 19 61 έως 2710 19 69 της ΣΟ],

όταν τα ενεργειακά προϊόντα χρησιμοποιούνται ως καύσιμο θέρμανσης. […]

(4)   Άλλα ενεργειακά προϊόντα, εκτός εκείνων που αναφέρονται στις παραγράφους 1 έως 3, υπόκεινται στον ίδιο φόρο με τα ενεργειακά προϊόντα που είναι τα πλησιέστερα από απόψεως συνθέσεως και σκοπού χρήσεως. […]»

8.

Στον πυρήνα της υποθέσεως C-43/13 βρίσκεται η παρασκευή από την Kronos Titan GmbH (στο εξής: Kronos Titan) σκόνης διοξειδίου του τιτανίου (κοινώς καλούμενη λευκή χρωστική). Προς τον σκοπό αυτό, η εν λόγω εταιρία επέλεξε, για λόγους οικονομίας της εφαρμοστέας χημικής διαδικασίας, την εξαέρωση τολουολίου που ψεκάζεται με τη χρήση οξυγόνου εντός καυστήρα, δηλαδή τη χρήση του τολουολίου ως καυσίμου θέρμανσης ( 6 ).

9.

Η υπόθεση C-44/13 έχει ως αντικείμενο την επένδυση επιφανειών από τη Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service GmbH (στο εξής: Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service) μέσω θερμικής διαδικασίας, η οποία συνεπάγεται τη χρησιμοποίηση ελαφρού πετρελαίου (white spirit) και ελαφρού ελαίου Exxsol D 60, τα οποία καίγονται κατά τη διαδικασία της παρασκευής. Επομένως, το ελαφρό πετρέλαιο (white spirit) και το ελαφρό έλαιο Exxsol D 60 χρησιμοποιούνται ως καύσιμα θέρμανσης.

10.

Η Κronos Titan και η Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service κατέβαλαν ενεργειακό φόρο ύψους 1,1 εκατομμυρίων ευρώ και 134 747,70 ευρώ, αντιστοίχως. Συνέταξαν τη δήλωσή τους σύμφωνα με τις οδηγίες που δόθηκαν, αντιστοίχως, από τα τελωνεία της Κολωνίας (Haupzollamt Köln) και του Krefeld (Haupzollamt Krefeld, στο εξής από κοινού: Hauptzollämter).

11.

Τα εν λόγω Hauptzollämter καθόρισαν τον εφαρμοστέο φορολογικό συντελεστή επί τη βάσει του άρθρου 2 του EnergieStG. Εφόσον ούτε το τολουόλιο ούτε το ελαφρό πετρέλαιο (white spirit) ούτε το ελαφρό έλαιο Exxsol D 60 αναγράφονται ρητώς στον EnergieStG, τα Hauptzollämter θεώρησαν ότι έπρεπε να εφαρμοστεί ο συντελεστής αναφοράς για την ουσία μέγιστης περιεκτικότητας σε θειάφι 10 mg/kg, σύμφωνα με το άρθρο 2, παράγραφος 4, του EnergieStG, με το αιτιολογικό ότι επρόκειτο για το πλησιέστερο προϊόν από απόψεως συνθέσεως και σκοπού χρήσεως —και τούτο μολονότι η ουσία είναι καύσιμο κινητήρων.

12.

Η Kronos Titan και η Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service άσκησαν προσφυγή κατά των αντίστοιχων φορολογικών δηλώσεών τους, ζητώντας την εφαρμογή ενός εκ των ουσιωδώς χαμηλότερων φορολογικών συντελεστών που εφαρμόζονται, δυνάμει του άρθρου 2, παράγραφος 3, της οδηγίας 2003/96, στα ενεργειακά προϊόντα τα οποία χρησιμοποιούνται ως καύσιμα θέρμανσης.

13.

Το Finanzgericht Düsseldorf δέχθηκε τις προσφυγές με το αιτιολογικό ότι τα προϊόντα αυτά είχαν χρησιμοποιηθεί ως καύσιμα θέρμανσης, δυνάμει σύμφωνης προς το άρθρο 2, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96 ερμηνείας του άρθρου 2 του EnergieStG. Το ίδιο δικαστήριο δέχθηκε ότι ο φορολογικός συντελεστής δεν μπορούσε να αντληθεί από το άρθρο 2, παράγραφος 1, του EnergieStG, αλλά αποκλειστικά από το άρθρο 2, παράγραφος 3, του νόμου αυτού, διότι μόνον αυτή η διάταξη καθορίζει τους φορολογικούς συντελεστές για τα καύσιμα θέρμανσης.

14.

Τα Hauptzollämter άσκησαν αναίρεση (Revision) ενώπιον του Bundesfinanzhof κατά των αντιστοίχων αποφάσεων που εξέδωσε το Finanzgericht Düsseldorf.

15.

Κρίνοντας ότι η επίλυση των διαφορών των οποίων επελήφθη εξαρτάται από την ερμηνεία του άρθρου 2, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96, το Bundesfinanzhof αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο, σε αμφότερες τις υποθέσεις, το ίδιο προδικαστικό ερώτημα:

«Επιβάλλεται κατά το άρθρο 2, παράγραφος 3, της [οδηγίας 2003/96/ΕΚ], σχετικά με την αναδιάρθρωση του κοινοτικού πλαισίου φορολογίας των ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας, η φορολόγηση άλλων ενεργειακών προϊόντων, εκτός εκείνων για τα οποία καθορίζεται επίπεδο φορολογίας στην οδηγία, με φορολογικό συντελεστή που ισχύει κατά το εθνικό δίκαιο για τη χρήση ενεργειακού προϊόντος ως καυσίμου θέρμανσης, εφόσον και τα άλλα αυτά ενεργειακά προϊόντα χρησιμοποιούνται ως καύσιμα θέρμανσης; Ή μπορεί για το άλλο αυτό ενεργειακό προϊόν, το οποίο όταν χρησιμοποιείται ως καύσιμο θέρμανσης είναι ισοδύναμο με συγκεκριμένο ενεργειακό προϊόν, να εφαρμόζεται ο φορολογικός συντελεστής που καθορίζεται κατά το εθνικό δίκαιο για το ισοδύναμο προϊόν, ακόμη και αν πρόκειται για ενιαίο φορολογικό συντελεστή ο οποίος ισχύει για αμφότερες τις χρήσεις ως καυσίμου κινητήρων και ως καυσίμου θέρμανσης;»

16.

Οι αποφάσεις περί παραπομπής, που φέρουν ημερομηνία 14 Νοεμβρίου 2012, περιήλθαν στο Δικαστήριο στις 28 Ιανουαρίου 2013. Με διάταξη του Προέδρου του Δικαστηρίου της 7ης Φεβρουαρίου 2013, αποφασίσθηκε η συνεκδίκαση των υποθέσεων C-43/13 και C‑44/13. Γραπτές παρατηρήσεις κατέθεσαν τα Hauptzollämter, η Kronos Titan, η Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service καθώς και η Eυρωπαϊκή Επιτροπή. Η Πορτογαλική Κυβέρνηση κατέθεσε παρατηρήσεις μόνο στην υπόθεση C-43/13. Δεν διεξήχθη επ’ ακροατηρίου συζήτηση.

17.

Προσήκει να υπομνησθεί ότι το άρθρο 93 ΕΚ (νυν άρθρο 113 ΣΛΕΕ) απονέμει στην Ευρωπαϊκή Ένωση την αρμοδιότητα να εκδίδει, μεταξύ άλλων, διατάξεις για την εναρμόνιση των νομοθεσιών περί των ειδικών φόρων καταναλώσεως, στον βαθμό που η εναρμόνιση αυτή είναι αναγκαία για να εξασφαλισθεί η εγκαθίδρυση και η λειτουργία της εσωτερικής αγοράς. Η νομοθεσία της Ένωσης στον τομέα των ειδικών φόρων καταναλώσεως αφορά, από το 1992, ιδίως, τον καπνό, το οινόπνευμα και τα πετρελαιοειδή. Για κάθε προϊόν, οι νομικές πράξεις της Ένωσης εναρμόνισαν τη δομή του ειδικού φόρου καταναλώσεως και επέφεραν προσέγγιση των συντελεστών. Η οδηγία 2003/96 αναδιάρθρωσε το ευρωπαϊκό πλαίσιο φορολογίας των ενεργειακών προϊόντων, καθορίζοντας τους ελάχιστους φορολογικούς συντελεστές που έχουν εφαρμογή στο πετρέλαιο, στον άνθρακα, στο φυσικό αέριο και στην ηλεκτρική ενέργεια, όταν τα προϊόντα αυτά χρησιμοποιούνται ως καύσιμα κινητήρων ή ως καύσιμα θέρμανσης.

18.

Στο πλαίσιο των διαφορών των κυρίων δικών, το αιτούν δικαστήριο θέτει, κατ’ ουσίαν, το ζήτημα της ερμηνείας της έννοιας «ισοδύναμο καυσίμου θέρμανσης ή καυσίμου κινητήρων» που απαντά στο άρθρο 2, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96. Με άλλα λόγια, το Δικαστήριο καλείται να καθορίσει ποιο είναι το κριτήριο που παρέχει τη δυνατότητα να θεωρηθεί ότι δύο προϊόντα είναι ισοδύναμα υπό την έννοια της διατάξεως αυτής. Υπενθυμίζω ότι, κατά πάγια νομολογία, για να προσδιοριστεί η έννοια μιας διατάξεως του κοινοτικού δικαίου, πρέπει να συνεκτιμώνται τόσο το γράμμα της όσο και το πλαίσιό της και οι σκοποί της ( 7 ).

19.

Κανείς από όσους μετείχαν στη διαδικασία και υπέβαλαν γραπτές παρατηρήσεις δεν αμφισβητεί το γεγονός ότι το τολουόλιο, όπως και το ελαφρό πετρέλαιο (white spirit) και το ελαφρό έλαιο Exxsol D 60 μπορούν να χρησιμοποιηθούν, σε απόλυτους όρους, τόσο ως καύσιμα κινητήρων όσο και ως καύσιμα θέρμανσης. Αναγνωρίζουν επίσης ότι τα εν λόγω προϊόντα χρησιμοποιήθηκαν εν προκειμένω ως καύσιμα θέρμανσης. Τα προϊόντα αυτά δεν μνημονεύονται ρητώς ούτε στην οδηγία 2003/96 ούτε στο άρθρο 2, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, του EnergieStG. Πάντως, το πεδίο εφαρμογής της οδηγίας 2003/96 καλύπτει κάθε ενεργειακό προϊόν, υπό την επιφύλαξη της απαλλαγής ορισμένων χρήσεων. Οι διάδικοι της κύριας δίκης διαφωνούν ως προς την ερμηνεία που θα πρέπει να δοθεί στην προϋπόθεση κατά την οποία ένα προϊόν φορολογείται αναλόγως της χρήσεως με τον συντελεστή του «ισοδυνάμου» καυσίμου θέρμανσης ή καυσίμου κινητήρων.

20.

Τα Hauptzollämter είναι της γνώμης ότι η προσέγγιση της οδηγίας 2003/96 στηρίζεται στη φύση των επίμαχων ενεργειακών προϊόντων, καθόσον το επίπεδο της εφαρμοστέας φορολογίας πρέπει, κατ’ αρχάς, να καθορίζεται μέσω της κατατάξεως του ενεργειακού προϊόντος σε κωδικό της ΣΟ. Μόνο σε ένα επόμενο στάδιο θα πρέπει να εξετάζεται αν υφίσταται άλλο ελάχιστο επίπεδο φορολογίας —μη επιβαλλόμενο κατά δεσμευτικό τρόπο— για χρήση του προϊόντος ως καυσίμου θέρμανσης. Επομένως, προτίθενται να χρησιμοποιήσουν το κριτήριο του ιδίου είδους. Η Πορτογαλική Κυβέρνηση θεωρεί επίσης ότι το ενεργειακό προϊόν για το οποίο δεν καθορίζεται επίπεδο φορολογίας στην εν λόγω οδηγία πρέπει να εξομοιωθεί με ειδικό ενεργειακό προϊόν σύμφωνα με την αρχή του ιδίου είδους.

21.

Αντιθέτως, η Kronos Titan και η Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service υποστηρίζουν ότι το ζήτημα ποια από τα ενεργειακά προϊόντα στα οποία αναφέρεται το παράρτημα I, πίνακες A έως Γ, της οδηγίας 2003/96 είναι «ισοδύναμα» με τα «άλλα» ενεργειακά προϊόντα υπό την έννοια του άρθρου 2, παράγραφος 3, της εν λόγω οδηγίας πρέπει να αναλυθεί υπό το πρίσμα του κανόνα που ορίζει ότι τα προϊόντα φορολογούνται αναλόγως της χρήσεως. Επομένως, θα πρέπει να εφαρμοστεί ο φορολογικός συντελεστής που προβλέπει η νομοθεσία στην περίπτωση χρήσεως του προϊόντος ως καυσίμου θέρμανσης για ισοδύναμο καύσιμο θέρμανσης ή στην περίπτωση χρήσεως του προϊόντος ως καυσίμου κινητήρων για ισοδύναμο καύσιμο κινητήρων. Με άλλα λόγια, εφαρμόζουν το κριτήριο της χρήσεως.

22.

Η Επιτροπή συμφωνεί, κατ’ ουσίαν, με την άποψη της Kronos Titan και της Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service, στο μέτρο που θεωρεί ότι η έννοια του ισοδύναμου καυσίμου θέρμανσης ή καυσίμου κινητήρων δεν σημαίνει ότι προηγήθηκε σύγκριση βάσει αμιγώς χημικών ή φυσικών κριτηρίων (με άλλα λόγια βάσει του κριτηρίου του ιδίου είδους), αλλά ότι πρόκειται για το ζήτημα κατά πόσον ορισμένο ενεργειακό προϊόν του οποίου δεν γίνεται μνεία στο παράρτημα Ι της οδηγίας 2003/96 χρησιμοποιείται για τους ίδιους ειδικούς σκοπούς με ένα προϊόν το οποίο παρατίθεται στο εν λόγω παράρτημα και κατά πόσον τελεί σε ανταγωνιστική σχέση με το εν λόγω προϊόν. Επομένως, η Επιτροπή δέχεται το κριτήριο της χρήσεως, πλην όμως εισάγει μια πρόσθετη χροιά αναφερόμενη στην υποκαταστασιμότητα του «άλλου» ενεργειακού προϊόντος σε σχέση με το ενεργειακό προϊόν το οποίο αφορά άμεσα η οδηγία 2003/96.

23.

Στις αποφάσεις περί παραπομπής, το εθνικό δικαστήριο αναγνωρίζει ότι η έννοια «αναλόγως της χρήσης» μπορεί να σχετίζεται με τη λέξη «ισοδύναμο», η οποία υποδηλώνει επιπλέον ότι πρέπει να ληφθεί υπόψη το γεγονός ότι οι δυνατότητες ενός ενεργειακού προϊόντος μπορούν, κατά τις περιστάσεις, να παρουσιάζονται διαφορετικά, ανάλογα με το αν το προϊόν αυτό προορίζεται να χρησιμοποιηθεί ως καύσιμο θέρμανσης ή ως καύσιμο κινητήρων.

24.

Τα Hauptzollämter θεωρούν ότι, στο άρθρο 2, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96, το καθοριστικό στοιχείο είναι η ισοδυναμία σε σχέση με ενεργειακό προϊόν για το οποίο καθορίστηκε ένα επίπεδο φορολογίας με την εν λόγω οδηγία. Φρονούν ότι η διατύπωση «αναλόγως της χρήσης τους» υπολείπεται σε ισχύ της κύριας δηλώσεως «[…] φορολογούνται […] με το[ν] συντελεστή του ισοδυνάμου καυσίμου θέρμανσης ή καυσίμου κινητήρων».

25.

Αντιθέτως, η Kronos Titan, η Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service και η Επιτροπή διατείνονται ότι από πολλές γλωσσικές αποδόσεις προκύπτει ότι το καθοριστικό κριτήριο είναι «η χρήση».

26.

Συμφωνώ με την τελευταία αυτή ανάλυση, τούτο δε για πολλούς λόγους.

27.

Κατ’ αρχάς, σε πολλές γλωσσικές αποδόσεις του κειμένου παρατίθεται, ενόψει του καθορισμού του επιπέδου της εφαρμοστέας φορολογίας, η «χρήση» ως πρώτο κριτήριο, ενώ το κριτήριο του «ισοδυνάμου» προϊόντος μνημονεύεται μεταγενέστερα ( 8 ). Επομένως, η κατάταξη ενός προϊόντος ως «ισοδυνάμου» δεν εκτιμάται ανεξαρτήτως του ζητήματος αν το προϊόν αυτό χρησιμοποιείται ως καύσιμο κινητήρων ή ως καύσιμο θέρμανσης.

28.

Ακολούθως, το κριτήριο της «χρήσεως» αναβαθμίζεται ιδιαιτέρως σε πολλές γλωσσικές αποδόσεις με την προσθήκη του κόμματος, το οποίο καθιστά σαφές ότι πρέπει να εξεταστεί πρώτο και, στη συνέχεια, πρέπει να καθοριστεί ποιο προϊόν αναφοράς είναι «ισοδύναμο» ( 9 ).

29.

Για τους λόγους αυτούς θεωρώ σαφές ότι η γραμματική ερμηνεία της διατάξεως αυτής συνηγορεί υπέρ της κατισχύσεως του κριτηρίου της χρήσεως. Το συμπέρασμα αυτό επιβεβαιώνεται από την οικονομία της οδηγίας 2003/96.

30.

Το αιτούν δικαστήριο φρονεί ότι η οδηγία 2003/96 καταλείπει ευρεία εξουσία εκτιμήσεως στα κράτη μέλη για τον καθορισμό των φορολογικών συντελεστών και ότι αρκεί εκ του λόγου τούτου να διασφαλισθεί ότι τα «άλλα» ενεργειακά προϊόντα φορολογούνται σε κάθε περίπτωση με υψηλότερο συντελεστή από αυτά που αναφέρονται ονομαστικώς στην οδηγία, ούτως ώστε αυτή να τηρείται, ανεξαρτήτως της τυπικής παραπομπής σε ομάδα προϊόντων.

31.

Η Kronos Titan και η Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service διατείνονται ότι η θεμελιώδης αρχή της διακρίσεως των δύο τρόπων χρήσεως (είτε ως καύσιμο κινητήρων είτε ως καύσιμο θέρμανσης) εφαρμόζεται κατ’ επανάληψη στην οδηγία 2003/96.

32.

Η ορθότητα του επιχειρήματος αυτού δεν αμφισβητείται από τα Hauptzollämter, τα οποία είναι της γνώμης ότι, μολονότι ο νομοθέτης καθόρισε πράγματι διαφορετικά επίπεδα φορολογίας, ανάλογα με το αν το ενεργειακό προϊόν χρησιμοποιείται ως καύσιμο κινητήρων ή ως καύσιμο θέρμανσης, η οδηγία 2003/96 δεν περιέχει, εν τούτοις, καμία δεσμευτική κατευθυντήρια γραμμή για την καθιέρωση διπλού καθεστώτος φορολογίας, το οποίο θα περιλαμβάνει μεταβλητούς συντελεστές, αναλόγως της χρήσεως του προϊόντος ως καυσίμου κινητήρων ή καυσίμου θέρμανσης.

33.

Νομίζω, πράγματι, ότι ουδόλως αμφισβητείται ότι ο νομοθέτης είχε την πρόθεση να καθιερώσει σαφή διάκριση μεταξύ καυσίμων κινητήρων και καυσίμων θέρμανσης. Αυτό προκύπτει από τη 17η και από τη 18η αιτιολογική σκέψη της οδηγίας 2003/96, οι οποίες διαλαμβάνουν ότι «[π]ρέπει να καθοριστούν διαφορετικά κοινοτικά ελάχιστα επίπεδα φορολογίας ανάλογα με τη χρησιμοποίηση των ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας» ( 10 ) και ότι «[τ]α ενεργειακά προϊόντα που χρησιμοποιούνται ως καύσιμα κινητήρων για ορισμένους βιομηχανικούς και εμπορικούς σκοπούς και τα ενεργειακά προϊόντα που χρησιμοποιούνται ως καύσιμα θέρμανσης υπόκεινται κατά κανόνα σε χαμηλότερη φορολογία από τα ενεργειακά προϊόντα που χρησιμοποιούνται ως προωθητικά». Στη διάκριση αυτή στηρίζονται και τα άρθρα 7, 8 και 9 της οδηγίας 2003/96, έκαστο των οποίων αφορά μια ομάδα ειδικών προϊόντων ( 11 ).

34.

Νομίζω ότι το κριτήριο της χρήσεως εφαρμόζεται από τον ίδιο τον Ευρωπαίο νομοθέτη, εφόσον το άρθρο 2, παράγραφος 3, δεύτερο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96 διαλαμβάνει ότι «κάθε προϊόν το οποίο πρόκειται να χρησιμοποιηθεί, διατίθεται προς πώληση ή χρησιμοποιείται ως καύσιμο κινητήρων [...] φορολογείται με το[ν] συντελεστή του ισοδυνάμου καυσίμου κινητήρων». Με άλλα λόγια, ένα προϊόν που χρησιμοποιείται ως καύσιμο κινητήρων πρέπει να φορολογείται αποκλειστικά με συντελεστή που εφαρμόζεται σε καύσιμο κινητήρων και δεν είναι θεμιτό να εφαρμόζει ο εθνικός νομοθέτης συντελεστή που προβλέπεται για καύσιμο θέρμανσης.

35.

Η τελολογική ερμηνεία της οδηγίας 2003/96 επιρρωννύει το αποτέλεσμα της γραμματικής και της συστηματικής ερμηνείας, κατά το οποίο ο νομοθέτης είχε την πρόθεση να εφαρμόσει το κριτήριο της χρήσεως.

36.

Τα Hauptzollämter υποστηρίζουν ότι με την οδηγία 2003/96 επιδιώκεται η επιβολή των κατώτατων επιπέδων φορολογίας, όπως προκύπτει ιδίως από τα άρθρα 7 και 9 αυτής, πλην όμως η ως άνω επιβολή δεν συνιστά εναρμόνιση, σημείο προς σημείο, υπό την έννοια της καθιερώσεως ενιαίων επιπέδων φορολογίας. Κατά τα Hauptzollämter, «η ορθή λειτουργία της εσωτερικής αγοράς», σκοπός στον οποίο αναφέρεται η αιτιολογική σκέψη 3 της οδηγίας 2003/96, δεν απαγορεύει στον εθνικό νομοθέτη να εφαρμόσει σε ενεργειακό προϊόν που χρησιμοποιείται ως καύσιμο θέρμανσης επίπεδο φορολογίας που εφαρμόζεται συνήθως σε προϊόντα τα οποία χρησιμοποιούνται πρωτίστως ως καύσιμα κινητήρων, εφόσον έχει επέλθει υπέρβαση των προβλεπομένων ελαχίστων επιπέδων φορολογίας.

37.

Η Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service επισημαίνει ότι η νομική βάση της οδηγίας 2003/96 είναι το άρθρο 93 ΕΚ (νυν άρθρο 113 ΣΛΕΕ), το οποίο προβλέπει την εναρμόνιση των νομοθεσιών περί των ειδικών φόρων καταναλώσεως και των λοιπών εμμέσων φόρων, στον βαθμό που η εναρμόνιση αυτή είναι αναγκαία για να εξασφαλισθεί η εγκαθίδρυση και η λειτουργία της εσωτερικής αγοράς και να αποφευχθούν οι στρεβλώσεις του ανταγωνισμού. Καταλήγει στο συμπέρασμα ότι η εναρμόνιση αυτή είναι δυνατή μόνον εάν όλα τα κράτη μέλη θεσπίσουν σαφή και επιτακτικά κριτήρια. Πάντως, μόνο με μια σαφή συστηματική διάκριση μεταξύ των καυσίμων θέρμανσης και των καυσίμων κινητήρων θα μπορούσε να επιτευχθεί ο σκοπός αυτός. Η Kronos Titan υπογραμμίζει ότι η φορολογία των «άλλων» ενεργειακών προϊόντων που χρησιμοποιούνται ως καύσιμα θέρμανσης με συντελεστή που η εθνική νομοθεσία θεσπίζει για την περίπτωση χρήσεως προϊόντος ως καυσίμου κινητήρων θα δημιουργούσε, αντιθέτως, στρεβλώσεις του ανταγωνισμού.

38.

Επισημαίνω ότι, κατά την ένατη αιτιολογική σκέψη της οδηγίας 2003/96, «τα κράτη μέλη θα πρέπει να διαθέτουν την αναγκαία ευελιξία χάραξης και εφαρμογής των ενδεδειγμένων για τις εθνικές συνθήκες τους πολιτικών» και ότι ορθώς τα Hauptzollämter υποστηρίζουν ότι η οδηγία 2003/96 δεν είναι οδηγία πλήρους εναρμονίσεως. Αυτό επιβεβαιώνεται από τον ίδιο τον τίτλο της εν λόγω οδηγίας, στον οποίο γίνεται μνεία απλώς της αναδιαρθρώσεως του κοινοτικού πλαισίου φορολογίας. Με άλλα λόγια, τα κράτη μέλη είναι ελεύθερα να καθορίσουν τα επίπεδα φορολογίας που κρίνουν αναγκαία, υπό την προϋπόθεση ότι σέβονται τα ελάχιστα όρια που προβλέπονται στην οδηγία 2003/96, καθώς και τις απαλλαγές και διακρίσεις που προβλέπει ο νομοθέτης ( 12 ).

39.

Τούτο σημαίνει ότι η εθνική νομοθεσία πρέπει να τηρεί τη διάκριση μεταξύ των καυσίμων κινητήρων και των καυσίμων θέρμανσης. Πάντως, δεν απαιτείται ο εφαρμοστέος σε συγκεκριμένο ενεργειακό προϊόν συντελεστής να εξαρτάται από τη χρήση του προϊόντος. Επομένως, αμφότεροι οι τύποι χρήσεως συγκεκριμένου ενεργειακού προϊόντος μπορούν να φορολογούνται με τον ίδιο συντελεστή, εφόσον αυτό κρίνεται σκόπιμο από το κράτος μέλος και ο εν λόγω συντελεστής τηρεί τα ελάχιστα επίπεδα φορολογίας που επιβάλλει η οδηγία 2003/96.

40.

Πάντως, ο σκοπός της επιδιωκόμενης με την οδηγία 2003/96 εναρμονίσεως είναι να καταστεί δυνατή η «ορθή λειτουργία της εσωτερικής αγοράς», καθόσον σημαντικές αποκλίσεις στα εθνικά επίπεδα φορολογίας της ενέργειας που εφαρμόζουν τα κράτη μέλη θα μπορούσαν να αποδειχθούν επιζήμιες για την ορθή λειτουργία της ( 13 ). Με την επιβολή στα κράτη μέλη της υποχρεώσεως να εφαρμόζουν σε κάθε προϊόν που χρησιμοποιείται ως καύσιμο θέρμανσης φορολογικό συντελεστή που προβλέπεται για άλλο καύσιμο θέρμανσης καθίσταται δυνατός ο περιορισμός της αποκλίσεως αυτής, τηρουμένου του περιθωρίου ελιγμών που διαθέτουν τα κράτη μέλη.

41.

Η Επιτροπή ορθώς επισημαίνει επίσης ότι η αποφυγή των στρεβλώσεων του ανταγωνισμού είναι ένας στόχος που δεν μπορεί να επιτευχθεί μόνο με την ύπαρξη κατώτατων επιπέδων φορολογίας όπως αυτά που ορίζονται στο παράρτημα I της οδηγίας 2003/96 και ότι είναι αναγκαίο, παράλληλα, όλα τα κράτη μέλη να ακολουθούν το ίδιο σύστημα καθορισμού των εθνικών επιπέδων φορολογίας, δηλαδή αυτό που προβλέπει το άρθρο 2, παράγραφος 3, της οδηγίας 2003/96. Σύμφωνα με το σύστημα αυτό, είναι δυνατόν να γίνει διάκριση μόνον ανάλογα με τις ομάδες προϊόντων που αναφέρονται ονομαστικώς στο παράρτημα Ι της οδηγίας 2003/96. Πάντως, οι δυο κυριότερες ομάδες προϊόντων είναι η ομάδα των καυσίμων θέρμανσης και η ομάδα των καυσίμων κινητήρων. Επομένως, είναι σαφές ότι το κριτήριο χρήσεως παρέχει τη δυνατότητα συνδέσεως των «άλλων» ενεργειακών προϊόντων με τις δύο προαναφερθείσες κυριότερες ομάδες προϊόντων.

42.

Η ανάγκη εφαρμογής, από όλα τα κράτη μέλη, πανομοιότυπου συστήματος φορολογίας των ενεργειακών προϊόντων απορρέει, σε κάποιο βαθμό, και από τη νομολογία του Δικαστηρίου σχετικά με τις νομοθετικές πράξεις που προηγήθηκαν της οδηγίας 2003/96.

43.

Πράγματι, πρέπει να υπομνησθεί ότι το Δικαστήριο έκρινε ότι ο σκοπός των τριών οδηγιών, δηλαδή των οδηγιών 92/81/ΕΟΚ ( 14 ), 92/82/ΕΟΚ ( 15 ), και 94/74/ΕΚ ( 16 )«είναι […] η αποφυγή των στρεβλώσεων του ανταγωνισμού που θα μπορούσαν να προκύψουν από τις διαφορετικές διαρθρώσεις των ειδικών φόρων καταναλώσεως» ( 17 ). Το Δικαστήριο τόνισε ότι, μολονότι η εναρμόνιση είναι μερική, ο νομοθέτης καθόρισε, σε κοινοτικό επίπεδο και κατά ομοιόμορφο τρόπο, τις χρήσεις των πετρελαιοειδών οι οποίες δίνουν λαβή για την επιβολή ειδικού φόρου καταναλώσεως, προκειμένου να αποκλείσει, με την ενέργεια αυτή, το ενδεχόμενο οι περιπτώσεις στις οποίες τα πετρελαιοειδή υπόκεινται σε ειδικό φόρο καταναλώσεως να ποικίλλουν από το ένα κράτος μέλος στο άλλο ανάλογα με τη χρησιμοποίηση των εν λόγω πετρελαιοειδών ( 18 ).

44.

Με τις προτάσεις που ανέπτυξε στην υπόθεση εκείνη ο γενικός εισαγγελέας L. A. Geelhoed, αφού υπογράμμισε ότι, δυνάμει παγίας νομολογίας, το γεγονός ότι η εναρμόνιση που έχει επιτευχθεί είναι μερική μόνον δεν μπορεί να στερήσει πρακτικής αποτελεσματικότητας τις διατάξεις μιας οδηγίας, κατέληξε ότι «[σ]τον βαθμό που οι οδηγίες αποσκοπούν στην πρόληψη στρεβλώσεων του ανταγωνισμού […], η φορολογική βάση πρέπει να ερμηνεύεται, κατά το μέτρο του δυνατού, με ομοιόμορφο τρόπο» ( 19 ).

45.

Εφαρμόζοντας κατ’ αναλογία τα ανωτέρω, φρονώ ότι τα κράτη μέλη υποχρεούνται να τηρούν το σύστημα φορολογίας, όπως ορίζεται από τον Ευρωπαίο νομοθέτη, ο οποίος διακρίνει σαφώς μεταξύ των καυσίμων θέρμανσης και των καυσίμων κινητήρων.

46.

Επομένως, όπως η Kronos Titan, η Rhein-Ruhr Beschichtungs-Service καθώς και η Επιτροπή, είμαι της γνώμης ότι η έννοια του ισοδυνάμου καυσίμου θέρμανσης ή καυσίμου κινητήρων κατά το άρθρο 2, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας 2003/96 πρέπει να εκτιμηθεί βάσει του κριτηρίου της χρήσεως για τους λόγους που εκτέθηκαν ανωτέρω ( 20 ). Πάντως, νομίζω ότι το κριτήριο αυτό πρέπει να διευκρινιστεί, στο μέτρο που μπορεί, πράγματι, να νοηθεί ως λειτουργικό κριτήριο ή ως κριτήριο που αφορά την υποκαταστασιμότητα. Η τελευταία αυτή περίπτωση μου φαίνεται η πλέον πιθανή, για τους λόγους που ακολουθούν.

47.

Το σύστημα που καθιέρωσε ο Ευρωπαίος νομοθέτης αποσκοπεί στην αποτροπή του ενδεχομένου πολλά προϊόντα που μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο συγκεκριμένης χρήσεως να υπαχθούν σε διαφορετικούς συντελεστές στο εθνικό επίπεδο. Με αφετηρία τη διαπίστωση αυτή, είναι αναγκαίο, για να αποφευχθούν οι στρεβλώσεις του ανταγωνισμού μεταξύ των κρατών μελών, να περιοριστούν οι ενδεχόμενες διαφορές μεταξύ των διαφόρων εθνικών επιπέδων φορολογίας που τυγχάνουν εφαρμογής σε συγκεκριμένες περιπτώσεις στα ενεργειακά προϊόντα, περιλαμβανομένων και αυτών που χρησιμοποιούνται ως καύσιμα θέρμανσης.

48.

Με άλλα λόγια, πρόκειται για το ζήτημα αν συγκεκριμένο ενεργειακό προϊόν, το οποίο δεν περιλαμβάνεται στο παράρτημα I της οδηγίας 2003/96, χρησιμοποιείται για τους ίδιους ειδικούς σκοπούς με ένα προϊόν το οποίο παρατίθεται στο εν λόγω παράρτημα και, επομένως, αν τελεί σε σχέση ανταγωνισμού με το προϊόν αυτό. Όπως και η Επιτροπή, φρονώ ότι η έννοια της ισοδυναμίας του προϊόντος πρέπει, κατά συνέπεια, να ερμηνευθεί υπό το πρίσμα της υποκαταστασιμότητας ή της εναλλαξιμότητας των επίμαχων ενεργειακών προϊόντων. Επιπλέον, η προσέγγιση αυτή θα παράσχει και τη δυνατότητα να αποφευχθούν στρεβλώσεις του ανταγωνισμού μεταξύ των παραγωγών των ανταγωνιστικών προϊόντων απορρέουσες από τη χρήση ως καυσίμου θέρμανσης, για βιομηχανικούς ή οικονομικούς λόγους, «άλλου» ενεργειακού προϊόντος αντί ενός προϊόντος το οποίο περιλαμβάνεται στον πίνακα Γ του παραρτήματος I της οδηγίας 2003/96.

49.

Επομένως, εφαρμόζοντας τις σκέψεις αυτές στις υποθέσεις των κυρίων δικών, πρέπει να εξετασθεί το ζήτημα αν τα επίμαχα προϊόντα χρησιμοποιήθηκαν ως υποκατάστατα ενός από τα προϊόντα που περιλαμβάνονται στον πίνακα Γ του παραρτήματος Ι της οδηγίας 2003/96. Εάν συμβαίνει αυτό, υπάρχει άμεση σχέση ανταγωνισμού μεταξύ του προϊόντος αναφοράς και του προϊόντος που όντως χρησιμοποιήθηκε, εφόσον το προϊόν αυτό είναι «ισοδύναμο», υπό την έννοια της οδηγίας 2003/96, με το πρώτο. Κατά συνέπεια, πρέπει να φορολογηθεί στο αντίστοιχο επίπεδο.

50.

Πάντως, όπως και η Επιτροπή, εκτιμώ ότι αυτό δεν συμβαίνει στις υποθέσεις των κυρίων δικών, λόγω του λίαν εξειδικευμένου χαρακτήρα των επίδικων προϊόντων και της συγκεκριμένης βιομηχανικής χρήσεώς τους. Συνεπώς, η οδηγία 2003/96 δεν παρέχει τη δυνατότητα να καθοριστεί, μεταξύ των προϊόντων των οποίων τα επίπεδα φορολογίας λαμβάνονται υπόψη ως επίπεδα αναφοράς, ποιο προϊόν μπορεί να θεωρηθεί «ισοδύναμο» στη συγκεκριμένη περίπτωση. Η οδηγία 2003/96 περιορίζεται, υπό τις συνθήκες αυτές, στην περιγραφή ενός συνόλου δυνητικώς ισοδυνάμων προϊόντων.

51.

Στις περιπτώσεις αυτές, η οδηγία 2003/96 καταλείπει στα κράτη μέλη ορισμένο περιθώριο ελιγμών, πράγμα το οποίο σημαίνει ότι στα κράτη μέλη απόκειται να θεσπίσουν, τηρουμένης της εν λόγω οδηγίας, αντικειμενικά κριτήρια τα οποία παρέχουν τη δυνατότητα να καθοριστεί ποιο προϊόν μεταξύ των απαριθμουμένων στο παράρτημα I, πίνακας Γ, της εν λόγω οδηγίας καυσίμων θέρμανσης πρέπει να θεωρείται ως ισοδύναμο με το προϊόν που πράγματι χρησιμοποιήθηκε σε κάθε ειδική περίπτωση. Συναφώς, τα κράτη μέλη θα μπορούσαν να εμπνευσθούν από την αιτιολογική σκέψη 14 της οδηγίας 2003/96, η οποία ορίζει ότι «τα ελάχιστα επίπεδα φορολογίας θα πρέπει να εκφράζουν την ανταγωνιστική θέση των διαφόρων ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας. Θα ήταν σκόπιμο εν προκειμένω ο υπολογισμός των ελαχίστων αυτών επιπέδων να βασίζεται όσο το δυνατόν περισσότερο στο ενεργειακό περιεχόμενο των προϊόντων. Η μέθοδος αυτή δεν θα πρέπει πάντως να εφαρμόζεται στα καύσιμα κίνησης» (η υπογράμμιση δική μου).

52.

Επομένως, η συλλογιστική που πρέπει να ακολουθηθεί μπορεί να συνοψισθεί ως εξής: είναι, κατ’ αρχάς, αναγκαίο να διαπιστωθεί αν το «άλλο» ενεργειακό προϊόν χρησιμοποιείται ως καύσιμο θέρμανσης ή ως καύσιμο κινητήρων. Εάν το προϊόν χρησιμοποιείται ως καύσιμο θέρμανσης, πρέπει να εξακριβωθεί, κατά περίπτωση, αν το ενεργειακό προϊόν είναι υποκατάστατο ενός των ενεργειακών προϊόντων τα οποία περιλαμβάνονται ρητώς στην οδηγία 2003/96, ή αν τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά του και η συγκεκριμένη χρήση που απορρέει από αυτά αποκλείουν οποιαδήποτε δυνατότητα υποκαταστάσεως. Εάν δεν πρέπει να γίνει δεκτή η δυνατότητα υποκαταστάσεως, στο κράτος μέλος απόκειται να θεσπίσει, τηρουμένης της οδηγίας, αντικειμενικά κριτήρια τα οποία παρέχουν τη δυνατότητα να καθοριστεί ποιο προϊόν μεταξύ των καυσίμων θέρμανσης που απαριθμούνται στο παράρτημα I, πίνακας Γ, μπορεί να θεωρηθεί ισοδύναμο με το προϊόν που πράγματι χρησιμοποιήθηκε.

53.

Λαμβανομένων υπόψη των προηγουμένων σκέψεων, προτείνω στο Δικαστήριο να απαντήσει στο προδικαστικό ερώτημα που υπέβαλε το Bundesfinanzhof (Γερμανία) στις υποθέσεις C‑43/13 και C-44/13 ως εξής:

Εάν ένα ενεργειακό προϊόν, υπό την έννοια του άρθρου 2, παράγραφος 1, της οδηγίας 2003/96/ΕΚ του Συμβουλίου, της 27ης Οκτωβρίου 2003, σχετικά με την αναδιάρθρωση του κοινοτικού πλαισίου φορολογίας των ενεργειακών προϊόντων και της ηλεκτρικής ενέργειας, το οποίο δεν περιλαμβάνεται στο παράρτημα I, πίνακας Γ, της εν λόγω οδηγίας, χρησιμοποιείται ως καύσιμο θέρμανσης, πρέπει να φορολογηθεί, σύμφωνα με το άρθρο 2, παράγραφος 3, πρώτο εδάφιο, της οδηγίας αυτής, με τον συντελεστή που εφαρμόζεται, δυνάμει του εθνικού δικαίου, σε ένα από τα προϊόντα που απαριθμούνται στον εν λόγω πίνακα σε περίπτωση χρήσεώς του ως καυσίμου θέρμανσης. Μεταξύ των προϊόντων που απαριθμούνται στον εν λόγω πίνακα, πρέπει να θεωρηθεί ως ισοδύναμο εκείνο το οποίο υποκαταστάθηκε από το προϊόν το οποίο πράγματι χρησιμοποιήθηκε, όσον αφορά τη συγκεκριμένη χρήση του. Εάν, λόγω των ιδιομορφιών του οικείου προϊόντος και της συγκεκριμένης χρήσεώς του, δεν είναι δυνατόν να υπάρξει υποκατάσταση, απόκειται σε κάθε κράτος μέλος να θεσπίσει, τηρουμένης της οδηγίας 2003/96, αντικειμενικά κριτήρια τα οποία παρέχουν τη δυνατότητα να καθοριστεί ποιο προϊόν μεταξύ των καυσίμων θέρμανσης που απαριθμούνται στο εν λόγω παράρτημα I, πίνακας Γ, μπορεί να θεωρηθεί ισοδύναμο με το προϊόν που πράγματι χρησιμοποιήθηκε.