Υπόθεση C‑499/13

Marian Macikowski

κατά

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku

(αίτηση του Naczelny Sąd Administracyjny για έκδοση προδικαστικής αποφάσεως)

«Προδικαστική παραπομπή — Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας — Αρχές της αναλογικότητας και της φορολογικής ουδετερότητας — Επιβολή φόρου για την παράδοση ακινήτου στο πλαίσιο αναγκαστικού πλειστηριασμού — Εθνική ρύθμιση δυνάμει της οποίας ο δικαστικός επιμελητής που ενεργεί τον πλειστηριασμό έχει υποχρέωση προς υπολογισμό και απόδοση του ΦΠΑ επί της εν λόγω πράξεως — Καταβολή του πλειστηριάσματος στο αρμόδιο δικαστήριο και υποχρεωτική μεταφορά του προς καταβολή ΦΠΑ από το δικαστήριο στον δικαστικό επιμελητή — Αστική και ποινική ευθύνη του δικαστικού επιμελητή σε περίπτωση μη αποδόσεως του ΦΠΑ — Διαφορά μεταξύ της γενικής προθεσμίας για την απόδοση του ΦΠΑ από τους υποκείμενους στον φόρο και της προθεσμίας που επιβάλλεται στον δικαστικό επιμελητή — Μη δυνατότητα εκπτώσεως του καταβληθέντος ΦΠΑ επί των εισροών»

Περίληψη – Απόφαση του Δικαστηρίου (πρώτο τμήμα) της 26ης Μαρτίου 2015

1. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας – Υπόχρεοι στον φόρο – Εκποίηση στο πλαίσιο διαδικασίας αναγκαστικής εκτελέσεως – Εθνική ρύθμιση δυνάμει της οποίας ο δικαστικός επιμελητής που ενεργεί την εκποίηση αυτή έχει υποχρέωση προς υπολογισμό, είσπραξη και απόδοση του φόρου προστιθέμενης αξίας επί της ανωτέρω πράξεως εντός της επιβαλλόμενης προθεσμίας – Επιτρέπεται

   (Οδηγία 2006/112 του Συμβουλίου, άρθρα 9, 193 και 199 § 1, στοιχείο ζʹ)

2. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας – Υποχρεώσεις των υπόχρεων στον φόρο – Εθνική ρύθμιση δυνάμει της οποίας ο δικαστικός επιμελητής ευθύνεται, ως υπόχρεος στον φόρο, για τη μη εκπλήρωση υποχρεώσεως – Επιτρέπεται – Προϋπόθεση – Τήρηση της αρχής της αναλογικότητας – Υποχρέωση του εθνικού δικαστηρίου να προβεί σε εξακρίβωση

   (Οδηγία 2006/112 του Συμβουλίου)

3. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας – Έκπτωση του καταβεβλημένου φόρου επί των εισροών – Εθνική ρύθμιση δυνάμει της οποίας ο καταβάλλων, όπως ορίζεται από τη ρύθμιση αυτή, έχει υποχρέωση προς υπολογισμό, είσπραξη και απόδοση του φόρου προστιθέμενης αξίας που οφείλεται για εκποίηση αγαθών πραγματοποιηθείσα στο πλαίσιο διαδικασίας αναγκαστικής εκτελέσεως, χωρίς να έχει δυνατότητα προς έκπτωση – Επιτρέπεται

   (Οδηγία 2006/112 του Συμβουλίου, άρθρα 206, 250 και 252)

1.  Τα άρθρα 9, 193 και 199, παράγραφος 1, στοιχείο ζʹ, της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, έχουν την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε διάταξη του εθνικού δικαίου, δυνάμει της οποίας, κατά την εκποίηση ακινήτου στο πλαίσιο διαδικασίας αναγκαστικής εκτελέσεως, ο φορέας, και συγκεκριμένα ο δικαστικός επιμελητής που έχει προβεί στην εκποίηση, βαρύνεται με τις υποχρεώσεις υπολογισμού, εισπράξεως και αποδόσεως του φόρου προστιθέμενης αξίας ο οποίος οφείλεται επί του προϊόντος που έχει προκύψει από την πράξη αυτή, εντός της επιβαλλόμενης προθεσμίας.

   Συγκεκριμένα, δεδομένου ότι η εθνική ρύθμιση αποσκοπεί στην αποτροπή του ενδεχομένου να μην τηρήσει ο υποκείμενος στον φόρο, λαμβανομένης υπόψη της οικονομικής καταστάσεώς του, τη φορολογική υποχρέωσή του προς καταβολή του φόρου προστιθέμενης αξίας, μια τέτοια ρύθμιση είναι ικανή να διασφαλίζει την ορθή είσπραξη του φόρου και, επομένως, να εμπίπτει στο άρθρο 273 της οδηγίας 2006/112. Εξάλλου, μολονότι αληθεύει ότι τα άρθρα 193 και 199, παράγραφος 1, στοιχείο ζʹ, της οδηγίας 2006/112 προβλέπουν ότι ο φόρος οφείλεται μόνον από τον υποκείμενο στον φόρο ο οποίος πραγματοποιεί τη φορολογητέα παράδοση αγαθών ή, σε ορισμένες περιπτώσεις, από τον αποκτώντα το ακίνητο, η μεσολάβηση του δικαστικού επιμελητή ως βαρυνόμενου με την είσπραξη του εν λόγω φόρου, δεν εμπίπτει στις διατάξεις αυτές. Πράγματι, η υποχρέωση του δικαστικού επιμελητή, η οποία περιορίζεται στη διασφάλιση της εισπράξεως του ποσού του φόρου και της αποδόσεώς του, εντός της νόμιμης προθεσμίας, στη φορολογική διοίκηση στο όνομα του υποκείμενου στον φόρο, ο οποίος τον οφείλει, δεν έχει τον χαρακτήρα φορολογικής υποχρεώσεως, διότι αυτή βαρύνει πάντα τον υποκείμενο στον φόρο.

   (βλ. σκέψεις 38, 39, 41, 42, 45, διατακτ.)

2.  Η αρχή της αναλογικότητας έχει την έννοια ότι δεν αντιτίθεται σε διάταξη του εθνικού δικαίου, δυνάμει της οποίας ο δικαστικός επιμελητής ευθύνεται με το σύνολο της περιουσίας του για το ποσό του φόρου προστιθέμενης αξίας που οφείλεται επί του προϊόντος που έχει προκύψει από την εκποίηση ακινήτου στο πλαίσιο διαδικασίας αναγκαστικής εκτελέσεως, στην περίπτωση κατά την οποία δεν εκπληρώνει την υποχρέωσή του προς είσπραξη και απόδοση του φόρου αυτού, υπό την προϋπόθεση ότι ο δικαστικός επιμελητής αυτός διαθέτει όντως όλα τα νομικά μέσα για να εκπληρώσει την υποχρέωσή του, πράγμα το οποίο εναπόκειται στο αιτούν δικαστήριο να ελέγξει.

   (βλ. σκέψη 53, διατακτ. 2)

3.  Τα άρθρα 206, 250 και 252 της οδηγίας 2006/112, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, καθώς και η αρχή της φορολογικής ουδετερότητας έχουν την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε διάταξη του εθνικού δικαίου, κατ’ εφαρμογή της οποίας ο καταβάλλων, ο οποίος ορίζεται στη διάταξη αυτή, υποχρεούται να προβαίνει στον υπολογισμό, στην είσπραξη και στην απόδοση του ποσού του φόρου προστιθέμενης αξίας που οφείλεται για εκποίηση αγαθών πραγματοποιηθείσα στο πλαίσιο διαδικασίας αναγκαστικής εκτελέσεως, χωρίς να μπορεί να εκπέσει τον φόρο προστιθέμενης αξίας επί των εισροών ο οποίος έχει καταβληθεί από τον προμηθευτή κατά το χρονικό διάστημα από την έναρξη της φορολογικής περιόδου έως την ημερομηνία εισπράξεως του φόρου που οφείλει ο υποκείμενος στον φόρο.

   Τούτο ισχύει όταν ο υποκείμενος στον φόρο, ο οποίος έχει την κυριότητα των αγαθών που έχουν εκπλειστηριαστεί από τον δικαστικό επιμελητή, και όχι ο καταβάλλων, είναι εκείνος που έχει την υποχρέωση να υποβάλει δήλωση φόρου προστιθέμενης αξίας που να λαμβάνει υπόψη την πράξη εκποιήσεως των αγαθών του και όταν επίσης ο υποκείμενος στον φόρο, και όχι ο καταβάλλων, είναι εκείνος που έχει το δικαίωμα να εκπέσει από τον φόρο προστιθέμενης αξίας που οφείλεται για την προαναφερθείσα πράξη τον καταβληθέντα φόρο προστιθέμενης αξίας επί των εισροών. Η έκπτωση αυτή αφορά τη φορολογική περίοδο κατά τη διάρκεια της οποίας τελέστηκε η εν λόγω πράξη.

   (βλ. σκέψεις 57, 61, διατακτ. 3)

Υπόθεση C‑499/13

Marian Macikowski

κατά

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku

(αίτηση του Naczelny Sąd Administracyjny για έκδοση προδικαστικής αποφάσεως)

«Προδικαστική παραπομπή — Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας — Αρχές της αναλογικότητας και της φορολογικής ουδετερότητας — Επιβολή φόρου για την παράδοση ακινήτου στο πλαίσιο αναγκαστικού πλειστηριασμού — Εθνική ρύθμιση δυνάμει της οποίας ο δικαστικός επιμελητής που ενεργεί τον πλειστηριασμό έχει υποχρέωση προς υπολογισμό και απόδοση του ΦΠΑ επί της εν λόγω πράξεως — Καταβολή του πλειστηριάσματος στο αρμόδιο δικαστήριο και υποχρεωτική μεταφορά του προς καταβολή ΦΠΑ από το δικαστήριο στον δικαστικό επιμελητή — Αστική και ποινική ευθύνη του δικαστικού επιμελητή σε περίπτωση μη αποδόσεως του ΦΠΑ — Διαφορά μεταξύ της γενικής προθεσμίας για την απόδοση του ΦΠΑ από τους υποκείμενους στον φόρο και της προθεσμίας που επιβάλλεται στον δικαστικό επιμελητή — Μη δυνατότητα εκπτώσεως του καταβληθέντος ΦΠΑ επί των εισροών»

Περίληψη – Απόφαση του Δικαστηρίου (πρώτο τμήμα) της 26ης Μαρτίου 2015

1. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών — Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας — Υπόχρεοι στον φόρο — Εκποίηση στο πλαίσιο διαδικασίας αναγκαστικής εκτελέσεως — Εθνική ρύθμιση δυνάμει της οποίας ο δικαστικός επιμελητής που ενεργεί την εκποίηση αυτή έχει υποχρέωση προς υπολογισμό, είσπραξη και απόδοση του φόρου προστιθέμενης αξίας επί της ανωτέρω πράξεως εντός της επιβαλλόμενης προθεσμίας — Επιτρέπεται

   (Οδηγία 2006/112 του Συμβουλίου, άρθρα 9, 193 και 199 § 1, στοιχείο ζʹ)

2. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών — Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας — Υποχρεώσεις των υπόχρεων στον φόρο — Εθνική ρύθμιση δυνάμει της οποίας ο δικαστικός επιμελητής ευθύνεται, ως υπόχρεος στον φόρο, για τη μη εκπλήρωση υποχρεώσεως — Επιτρέπεται — Προϋπόθεση — Τήρηση της αρχής της αναλογικότητας — Υποχρέωση του εθνικού δικαστηρίου να προβεί σε εξακρίβωση

   (Οδηγία 2006/112 του Συμβουλίου)

3. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών — Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας — Έκπτωση του καταβεβλημένου φόρου επί των εισροών — Εθνική ρύθμιση δυνάμει της οποίας ο καταβάλλων, όπως ορίζεται από τη ρύθμιση αυτή, έχει υποχρέωση προς υπολογισμό, είσπραξη και απόδοση του φόρου προστιθέμενης αξίας που οφείλεται για εκποίηση αγαθών πραγματοποιηθείσα στο πλαίσιο διαδικασίας αναγκαστικής εκτελέσεως, χωρίς να έχει δυνατότητα προς έκπτωση — Επιτρέπεται

   (Οδηγία 2006/112 του Συμβουλίου, άρθρα 206, 250 και 252)

1.  Τα άρθρα 9, 193 και 199, παράγραφος 1, στοιχείο ζʹ, της οδηγίας 2006/112/ΕΚ του Συμβουλίου, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, έχουν την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε διάταξη του εθνικού δικαίου, δυνάμει της οποίας, κατά την εκποίηση ακινήτου στο πλαίσιο διαδικασίας αναγκαστικής εκτελέσεως, ο φορέας, και συγκεκριμένα ο δικαστικός επιμελητής που έχει προβεί στην εκποίηση, βαρύνεται με τις υποχρεώσεις υπολογισμού, εισπράξεως και αποδόσεως του φόρου προστιθέμενης αξίας ο οποίος οφείλεται επί του προϊόντος που έχει προκύψει από την πράξη αυτή, εντός της επιβαλλόμενης προθεσμίας.

   Συγκεκριμένα, δεδομένου ότι η εθνική ρύθμιση αποσκοπεί στην αποτροπή του ενδεχομένου να μην τηρήσει ο υποκείμενος στον φόρο, λαμβανομένης υπόψη της οικονομικής καταστάσεώς του, τη φορολογική υποχρέωσή του προς καταβολή του φόρου προστιθέμενης αξίας, μια τέτοια ρύθμιση είναι ικανή να διασφαλίζει την ορθή είσπραξη του φόρου και, επομένως, να εμπίπτει στο άρθρο 273 της οδηγίας 2006/112. Εξάλλου, μολονότι αληθεύει ότι τα άρθρα 193 και 199, παράγραφος 1, στοιχείο ζʹ, της οδηγίας 2006/112 προβλέπουν ότι ο φόρος οφείλεται μόνον από τον υποκείμενο στον φόρο ο οποίος πραγματοποιεί τη φορολογητέα παράδοση αγαθών ή, σε ορισμένες περιπτώσεις, από τον αποκτώντα το ακίνητο, η μεσολάβηση του δικαστικού επιμελητή ως βαρυνόμενου με την είσπραξη του εν λόγω φόρου, δεν εμπίπτει στις διατάξεις αυτές. Πράγματι, η υποχρέωση του δικαστικού επιμελητή, η οποία περιορίζεται στη διασφάλιση της εισπράξεως του ποσού του φόρου και της αποδόσεώς του, εντός της νόμιμης προθεσμίας, στη φορολογική διοίκηση στο όνομα του υποκείμενου στον φόρο, ο οποίος τον οφείλει, δεν έχει τον χαρακτήρα φορολογικής υποχρεώσεως, διότι αυτή βαρύνει πάντα τον υποκείμενο στον φόρο.

   (βλ. σκέψεις 38, 39, 41, 42, 45, διατακτ.)

2.  Η αρχή της αναλογικότητας έχει την έννοια ότι δεν αντιτίθεται σε διάταξη του εθνικού δικαίου, δυνάμει της οποίας ο δικαστικός επιμελητής ευθύνεται με το σύνολο της περιουσίας του για το ποσό του φόρου προστιθέμενης αξίας που οφείλεται επί του προϊόντος που έχει προκύψει από την εκποίηση ακινήτου στο πλαίσιο διαδικασίας αναγκαστικής εκτελέσεως, στην περίπτωση κατά την οποία δεν εκπληρώνει την υποχρέωσή του προς είσπραξη και απόδοση του φόρου αυτού, υπό την προϋπόθεση ότι ο δικαστικός επιμελητής αυτός διαθέτει όντως όλα τα νομικά μέσα για να εκπληρώσει την υποχρέωσή του, πράγμα το οποίο εναπόκειται στο αιτούν δικαστήριο να ελέγξει.

   (βλ. σκέψη 53, διατακτ. 2)

3.  Τα άρθρα 206, 250 και 252 της οδηγίας 2006/112, σχετικά με το κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας, καθώς και η αρχή της φορολογικής ουδετερότητας έχουν την έννοια ότι δεν αντιτίθενται σε διάταξη του εθνικού δικαίου, κατ’ εφαρμογή της οποίας ο καταβάλλων, ο οποίος ορίζεται στη διάταξη αυτή, υποχρεούται να προβαίνει στον υπολογισμό, στην είσπραξη και στην απόδοση του ποσού του φόρου προστιθέμενης αξίας που οφείλεται για εκποίηση αγαθών πραγματοποιηθείσα στο πλαίσιο διαδικασίας αναγκαστικής εκτελέσεως, χωρίς να μπορεί να εκπέσει τον φόρο προστιθέμενης αξίας επί των εισροών ο οποίος έχει καταβληθεί από τον προμηθευτή κατά το χρονικό διάστημα από την έναρξη της φορολογικής περιόδου έως την ημερομηνία εισπράξεως του φόρου που οφείλει ο υποκείμενος στον φόρο.

   Τούτο ισχύει όταν ο υποκείμενος στον φόρο, ο οποίος έχει την κυριότητα των αγαθών που έχουν εκπλειστηριαστεί από τον δικαστικό επιμελητή, και όχι ο καταβάλλων, είναι εκείνος που έχει την υποχρέωση να υποβάλει δήλωση φόρου προστιθέμενης αξίας που να λαμβάνει υπόψη την πράξη εκποιήσεως των αγαθών του και όταν επίσης ο υποκείμενος στον φόρο, και όχι ο καταβάλλων, είναι εκείνος που έχει το δικαίωμα να εκπέσει από τον φόρο προστιθέμενης αξίας που οφείλεται για την προαναφερθείσα πράξη τον καταβληθέντα φόρο προστιθέμενης αξίας επί των εισροών. Η έκπτωση αυτή αφορά τη φορολογική περίοδο κατά τη διάρκεια της οποίας τελέστηκε η εν λόγω πράξη.

   (βλ. σκέψεις 57, 61, διατακτ. 3)