Accept Refuse

EUR-Lex Access to European Union law

Back to EUR-Lex homepage

This document is an excerpt from the EUR-Lex website

Document 32016R2067

Κανονισμός (ΕΕ) 2016/2067 της Επιτροπής, της 22ας Νοεμβρίου 2016, για την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 9 (Κείμενο που παρουσιάζει ενδιαφέρον για τον ΕΟΧ )

C/2016/7445

OJ L 323, 29.11.2016, p. 1–164 (BG, ES, CS, DA, DE, ET, EL, EN, FR, HR, IT, LV, LT, HU, MT, NL, PL, PT, RO, SK, SL, FI, SV)

In force

ELI: http://data.europa.eu/eli/reg/2016/2067/oj

29.11.2016   

EL

Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης

L 323/1


ΚΑΝΟΝΙΣΜΌΣ (ΕΕ) 2016/2067 ΤΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΉΣ

της 22ας Νοεμβρίου 2016

για την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 9

(Κείμενο που παρουσιάζει ενδιαφέρον για τον ΕΟΧ)

Η ΕΥΡΩΠΑΪΚΗ ΕΠΙΤΡΟΠΗ,

Έχοντας υπόψη τη Συνθήκη για τη λειτουργία της Ευρωπαϊκής Ένωσης,

Έχοντας υπόψη τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 19ης Ιουλίου 2002, για την εφαρμογή διεθνών λογιστικών προτύπων (1), και ιδίως το άρθρο 3 παράγραφος 1,

Εκτιμώντας τα ακόλουθα:

(1)

Με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 της Επιτροπής (2) υιοθετήθηκαν ορισμένα διεθνή πρότυπα και διερμηνείες που υφίσταντο στις 15 Οκτωβρίου 2008.

(2)

Στις 24 Ιουλίου 2014 το Συμβούλιο Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (IASB) δημοσίευσε το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (ΔΠΧΑ) 9 Χρηματοοικονομικά Μέσα. Το πρότυπο αποσκοπεί να βελτιώσει τη χρηματοοικονομική αναφορά για τα χρηματοοικονομικά μέσα, με την αντιμετώπιση των ανησυχιών που προέκυψαν σε αυτόν τον τομέα κατά τη διάρκεια της χρηματοπιστωτικής κρίσης. Ειδικότερα, το ΔΠΧΠ 9 ανταποκρίνεται στην έκκληση της G20 για μετάβαση σε ένα πιο μακρόπνοο μοντέλο αναγνώρισης των αναμενομένων ζημιών σε χρηματοοικονομικά στοιχεία ενεργητικού.

(3)

Η έγκριση του ΔΠΧΠ 9 συνεπάγεται συνακόλουθες τροποποιήσεις στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα ΔΛΠ 1, ΔΛΠ 2, ΔΛΠ 8, ΔΛΠ 10, ΔΛΠ 12, ΔΛΠ 20, ΔΛΠ 21, ΔΛΠ 23, ΔΛΠ 28, ΔΛΠ 32, ΔΛΠ 33, ΔΛΠ 36, ΔΛΠ 37, ΔΛΠ 39, στα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς ΔΠΧΑ 1, ΔΠΧΑ 2, ΔΠΧΑ 3, ΔΠΧΑ 4, ΔΠΧΑ 5, ΔΠΧΑ 7, ΔΠΧΑ 13, στις Διερμηνείες της Επιτροπής Διερμηνειών των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς ΕΔΔΠΧΑ 2, ΕΔΔΠΧΑ 5, ΕΔΔΠΧΑ 10, ΕΔΔΠΧΑ 12, ΕΔΔΠΧΑ 16, ΕΔΔΠΧΑ 19 και στη Διερμηνεία της Μόνιμης Επιτροπής Διερμηνειών ΜΕΔ-27, προκειμένου να εξασφαλιστεί η συνοχή μεταξύ των διεθνών λογιστικών προτύπων. Προκειμένου να διασφαλιστεί η συνοχή με το ενωσιακό δίκαιο, στον παρόντα κανονισμό δεν έχει πραγματοποιηθεί επακόλουθη τροποποίηση του ΔΛΠ 39, όσον αφορά τη λογιστική αντιστάθμισης εύλογης αξίας. Επιπλέον το ΔΠΧΠ 9 καταργεί το ΕΔΔΠΧΑ 9.

(4)

Κατόπιν των διαβουλεύσεων με την Ευρωπαϊκή Συμβουλευτική Ομάδα για θέματα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς και μετά την εξέταση των ζητημάτων που προέκυψαν από αυτή τη διαβούλευση, ιδίως όσον αφορά τον αντίκτυπο της εφαρμογής του ΔΠΧΑ 9 στον ασφαλιστικό τομέα, συνάγεται το συμπέρασμα ότι το ΔΠΧΑ 9 πληροί τα κριτήρια έγκρισης που ορίζονται στο άρθρο 3 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1606/2002.

(5)

Η υιοθέτηση των διεθνών λογιστικών προτύπων από την Επιτροπή πρέπει να γίνεται εγκαίρως, ώστε να μην υπονομεύεται η κατανόηση και η εμπιστοσύνη των επενδυτών. Ωστόσο, παρά την υιοθέτηση του ΔΠΧΑ 9, αναγνωρίζεται η ανάγκη για προαιρετική αναβολή της εφαρμογής του για τον ασφαλιστικό τομέα. Το Συμβούλιο Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (IASB) έχει αναλάβει πρωτοβουλία για την αντιμετώπιση του εν λόγω ζητήματος και αναμένεται να υποβάλει πρόταση, προκειμένου να διασφαλιστεί μια ενιαία διεθνώς αναγνωρισμένη λύση. Όμως, σε περίπτωση που οι διατάξεις που θα εγκριθούν από το IASB, έως τις 31 Ιουλίου 2016, δεν θεωρηθούν ικανοποιητικές, η Επιτροπή σκοπεύει να δώσει την επιλογή στον ασφαλιστικό τομέα να μην εφαρμόσει το ΔΠΧΑ 9 για περιορισμένο χρονικό διάστημα.

(6)

Ως εκ τούτου, θα πρέπει να τροποποιηθεί αναλόγως ο κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1126/2008.

(7)

Τα μέτρα που προβλέπονται στον παρόντα κανονισμό είναι σύμφωνα με τη γνώμη της κανονιστικής επιτροπής λογιστικών θεμάτων,

ΕΞΕΔΩΣΕ ΤΟΝ ΠΑΡΟΝΤΑ ΚΑΝΟΝΙΣΜΟ:

Άρθρο 1

1.   Το παράρτημα του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 τροποποιείται ως εξής:

α)

Προστίθεται το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (ΔΠΧΑ) 9 Χρηματοοικονομικά Μέσα, όπως ορίζεται στο παράρτημα του παρόντος κανονισμού.

β)

Τροποποιούνται τα ακόλουθα διεθνή λογιστικά πρότυπα, σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 9 Χρηματοοικονομικά Μέσα, όπως ορίζεται στο παράρτημα του παρόντος κανονισμού:

i)

ΔΛΠ 1 Παρουσίαση των Οικονομικών Καταστάσεων·

ii)

ΔΛΠ 2 Αποθέματα·

iii)

ΔΛΠ 8 Λογιστικές Πολιτικές, Μεταβολές των Λογιστικών Εκτιμήσεων και Λάθη·

iv)

ΔΛΠ 10 Γεγονότα μετά την Περίοδο Αναφοράς·

v)

ΔΛΠ 12 Φόροι Εισοδήματος·

vi)

ΔΛΠ 20 Λογιστική των Κρατικών Επιχορηγήσεων και Γνωστοποίηση της Κρατικής Υποστήριξης·

vii)

ΔΛΠ 21 Οι Επιδράσεις Μεταβολών των Τιμών Συναλλάγματος·

viii)

ΔΛΠ 23 Κόστος Δανεισμού·

ix)

ΔΛΠ 28 Επενδύσεις σε Συγγενείς Επιχειρήσεις και Κοινοπραξίες·

x)

ΔΛΠ 32 Χρηματοοικονομικά Μέσα: Παρουσίαση·

xi)

ΔΛΠ 33 Κέρδη ανά Μετοχή·

xii)

ΔΛΠ 36 Απομείωση Αξίας Περιουσιακών Στοιχείων·

xiii)

ΔΛΠ 37 Προβλέψεις, Ενδεχόμενες Υποχρεώσεις και Ενδεχόμενα Περιουσιακά Στοιχεία·

xiv)

ΔΛΠ 39 Χρηματοοικονομικά Μέσα: Αναγνώριση και Επιμέτρηση·

xv)

ΔΠΧΑ 1 Πρώτη εφαρμογή των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς·

xvi)

ΔΠΧΑ 2 Παροχή που Εξαρτάται από την Αξία των Μετοχών·

xvii)

ΔΠΧΑ 3 Συνενώσεις Επιχειρήσεων·

xviii)

ΔΠΧΑ 4 Ασφαλιστήρια Συμβόλαια·

xix)

ΔΠΧΑ 5 Μη Κυκλοφορούντα Περιουσιακά Στοιχεία που Κατέχονται προς Πώληση και Διακοπείσες Δραστηριότητες·

xx)

ΔΠΧΑ 7 Χρηματοοικονομικά Μέσα: Γνωστοποιήσεις·

xxi)

ΔΠΧΑ 13 Επιμέτρηση Εύλογης Αξίας·

xxii)

Διερμηνείες της Επιτροπής Διερμηνειών Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (ΕΔΔΠΧΑ) 2 Μετοχές Μελών σε Συνεταιριστικές Οικονομικές Οντότητες και Παρεμφερή Μέσα·

xxiii)

ΕΔΔΠΧΑ 5 Δικαιώματα Συμμετοχών σε Ταμεία Παροπλισμού, Αποκατάστασης και Περιβαλλοντικής Εξυγίανσης·

xxiv)

ΕΔΔΠΧΑ 10 Ενδιάμεση Οικονομική Αναφορά και Απομείωση·

xxv)

ΕΔΔΠΧΑ 12 Συμφωνίες Παραχώρησης του Δικαιώματος Παροχής Υπηρεσιών·

xxvi)

ΕΔΔΠΧΑ 16 Αντισταθμίσεις μιας Καθαρής Επένδυσης σε Εκμετάλλευση Εξωτερικού·

xxvii)

ΕΔΔΠΧΑ 19 Εξόφληση Χρηματοοικονομικών Υποχρεώσεων με Συμμετοχικούς Τίτλους·

xxviii)

Διερμηνεία της Μόνιμης Επιτροπής Διερμηνειών ΜΕΔ-27 Εκτίμηση της Ουσίας των Συναλλαγών που Συνεπάγονται τον Νομικό Τύπο της Μίσθωσης.

γ)

ΕΔΔΠΧΑ 9 Επανεκτίμηση των ενσωματωμένων παραγώγων καταργείται σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 9 όπως προβλέπεται στο παράρτημα του παρόντος κανονισμού.

2.   Οι επιχειρήσεις παύουν να εφαρμόζουν τις ακόλουθες διατάξεις, που αφορούν τις παραπομπές στο ΔΠΧΑ 9, από την ημερομηνία έναρξης του πρώτου οικονομικού έτους τους που αρχίζει την 1η Ιανουαρίου 2018 ή μεταγενέστερα:

α)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) αριθ. 1254/2012 της Επιτροπής (3)·

β)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) αριθ. 1255/2012 της Επιτροπής (4)·

γ)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) αριθ. 183/2013 της Επιτροπής (5)·

δ)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) αριθ. 313/2013 της Επιτροπής (6)·

ε)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) αριθ. 1174/2013 της Επιτροπής (7)·

στ)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) αριθ. 1361/2014 της Επιτροπής (8)·

ζ)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) 2015/28 της Επιτροπής (9)·

η)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) 2015/2173 της Επιτροπής (10)·

θ)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) 2015/2441 της Επιτροπής (11)·

ι)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) 2016/1703 της Επιτροπής (12)·

ια)

το άρθρο 1 παράγραφος 2 του κανονισμού (ΕΕ) 2016/1905 της Επιτροπής (13).

3.   Εάν μια επιχείρηση επιλέξει να εφαρμόσει το ΔΠΧΑ 9 Χρηματοοικονομικά Μέσα για τα οικονομικά της έτη που αρχίζουν πριν από την 1η Ιανουαρίου 2018, εφαρμόζει τις διατάξεις της παραγράφου 2 για τα εν λόγω οικονομικά έτη.

Άρθρο 2

Οι επιχειρήσεις εφαρμόζουν τις τροποποιήσεις που αναφέρονται στο άρθρο 1, το αργότερο από την ημερομηνία έναρξης του πρώτου οικονομικού έτους τους που αρχίζει την 1η Ιανουαρίου 2018 ή μεταγενέστερα.

Άρθρο 3

Ο παρών κανονισμός αρχίζει να ισχύει την εικοστή ημέρα από τη δημοσίευσή του στην Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης.

Ο παρών κανονισμός είναι δεσμευτικός ως προς όλα τα μέρη του και ισχύει άμεσα σε κάθε κράτος μέλος.

Βρυξέλλες, 22 Νοεμβρίου 2016.

Για την Επιτροπή

Ο Πρόεδρος

Jean-Claude JUNCKER


(1)  ΕΕ L 243 της 11.9.2002, σ. 1.

(2)  Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 της Επιτροπής, της 3ης Νοεμβρίου 2008, για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου (ΕΕ L 320 της 29.11.2008, σ. 1).

(3)  Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 1254/2012 της Επιτροπής, της 11ης Δεκεμβρίου 2012, σχετικά με την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 10, το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 11, το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 12, το Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 27 (2011) και το Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 28 (2011) (ΕΕ L 360 της 29.12.2012, σ. 1).

(4)  Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 1255/2012 της Επιτροπής, της 11ης Δεκεμβρίου 2012, σχετικά με την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά το Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 12, τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 1 και 13 και τη Διερμηνεία 20 της Επιτροπής Διερμηνειών των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (ΕΕ L 360 της 29.12.2012, σ. 78).

(5)  Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 183/2013 της Επιτροπής, της 4ης Μαρτίου 2013, για την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, όσον αφορά το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 1 (ΕΕ L 61 της 5.3.2013, σ. 6).

(6)  Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 313/2013 της Επιτροπής, της 4ης Απριλίου 2013, σχετικά με την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά τις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, τα σχήματα υπό κοινό έλεγχο και τη γνωστοποίηση συμμετοχών σε άλλες οντότητες: Μεταβατικές κατευθυντήριες γραμμές (Τροποποιήσεις των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 10, 11 και 12) (ΕΕ L 95 της 5.4.2013, σ. 9).

(7)  Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 1174/2013 της Επιτροπής, της 20ής Νοεμβρίου 2013, για την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 10 και 12 και το Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 27 (ΕΕ L 312 της 21.11.2013, σ. 1).

(8)  Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 1361/2014 της Επιτροπής, της 18ης Δεκεμβρίου 2014, για την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 3 και 13 και το Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 40 (ΕΕ L 365 της 19.12.2014, σ. 120).

(9)  Κανονισμός (ΕΕ) 2015/28 της Επιτροπής, της 17ης Δεκεμβρίου 2014, για την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 2, 3 και 8 και τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα 16, 24 και 38 (ΕΕ L 5 της 9.1.2015, σ. 1).

(10)  Κανονισμός (ΕΕ) 2015/2173 της Επιτροπής, της 24ης Νοεμβρίου 2015, για την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, όσον αφορά το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 11 (ΕΕ L 307 της 25.11.2015, σ. 11).

(11)  Κανονισμός (ΕΕ) 2015/2441 της Επιτροπής, της 18ης Δεκεμβρίου 2015, για την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά το Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 27 (ΕΕ L 336 της 23.12.2015, σ. 49).

(12)  Κανονισμός (ΕΕ) 2016/1703 της Επιτροπής, της 22ας Σεπτεμβρίου 2016, για την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 10 και 12 και το Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 28 (ΕΕ L 257 της 23.9.2016, σ. 1).

(13)  Κανονισμός (ΕΕ) 2016/1905 της Επιτροπής, της 22ας Σεπτεμβρίου 2016, για την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου όσον αφορά το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 15 (ΕΕ L 295 της 29.10.2016, σ. 19).


ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ

ΔΠΧΑ 9    Χρηματοοικονομικά Μέσα

Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς 9

Χρηματοοικονομικά Μέσα

ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1   Σκοπός

1.1.   Σκοπός του παρόντος Προτύπου είναι να καθιερώσει αρχές για τη χρηματοοικονομική αναφορά χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων και χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων με σκοπό την παροχή σχετικών και χρήσιμων πληροφοριών στους χρήστες οικονομικών καταστάσεων για την εκτίμηση των ποσών, του χρόνου και της αβεβαιότητας των μελλοντικών ταμειακών ροών μιας οικονομικής οντότητας.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2   Πεδίο εφαρμογής

2.1.   Το παρόν Πρότυπο εφαρμόζεται από όλες τις οικονομικές οντότητες και για όλα τα χρηματοοικονομικά μέσα, εκτός από:

α)

εκείνες τις συμμετοχές σε θυγατρικές, συγγενείς επιχειρήσεις και κοινοπραξίες που αντιμετωπίζονται λογιστικά σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 10 Ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, το ΔΛΠ 27 Ατομικές οικονομικές καταστάσεις ή το ΔΛΠ 28 Επενδύσεις σε συγγενείς επιχειρήσεις και κοινοπραξίες. Ωστόσο, σε ορισμένες περιπτώσεις, το ΔΠΧΑ 10, το ΔΛΠ 27 ή το ΔΛΠ 28 απαιτούν ή επιτρέπουν σε μια οικονομική οντότητα να αντιμετωπίζει λογιστικά μια συμμετοχή σε θυγατρική, συγγενή επιχείρηση ή κοινοπραξία σύμφωνα με ορισμένες ή όλες τις απαιτήσεις του παρόντος Προτύπου. Επίσης, οι οικονομικές οντότητες εφαρμόζουν το παρόν Πρότυπο σε παράγωγα που αφορούν συμμετοχές σε θυγατρικές ή συγγενείς επιχειρήσεις ή κοινοπραξίες, εκτός εάν το παράγωγο ανταποκρίνεται στον ορισμό του συμμετοχικού τίτλου της οικονομικής οντότητας στο ΔΛΠ 32 Χρηματοοικονομικά μέσα: Παρουσίαση·

β)

δικαιώματα και δεσμεύσεις από μισθώματα για τα οποία εφαρμόζεται το ΔΛΠ 17 Μισθώσεις. Ωστόσο:

i)

απαιτήσεις από μισθώματα που αναγνωρίζονται από εκμισθωτή υπόκεινται στις απαιτήσεις του παρόντος Προτύπου που αφορούν την παύση αναγνώρισης και την απομείωση·

ii)

υποχρεώσεις από χρηματοδοτικές μισθώσεις που αναγνωρίζονται από μισθωτή υπόκεινται στις απαιτήσεις του παρόντος Προτύπου που αφορούν την παύση αναγνώρισης· και

iii)

παράγωγα που ενσωματώνονται σε μισθώσεις υπόκεινται στις απαιτήσεις του παρόντος Προτύπου που αφορούν τα ενσωματωμένα παράγωγα·

γ)

δικαιώματα και δεσμεύσεις εργοδοτών σύμφωνα με προγράμματα παροχών σε εργαζομένους στα οποία εφαρμόζεται το ΔΛΠ 19 Παροχές σε εργαζομένους·

δ)

χρηματοοικονομικά μέσα εκδιδόμενα από την οικονομική οντότητα που πληρούν τον ορισμό του συμμετοχικού τίτλου στο ΔΛΠ 32 (συμπεριλαμβανομένων των δικαιωμάτων προαίρεσης και των δικαιωμάτων αγοράς μετοχής) ή που απαιτείται να κατατάσσονται ως συμμετοχικοί τίτλοι σύμφωνα με τις παραγράφους 16Α και 16Β ή τις παραγράφους 16Γ και 16Δ του ΔΛΠ 32. Ωστόσο, ο κάτοχος τέτοιων συμμετοχικών τίτλων εφαρμόζει το παρόν Πρότυπο στα εν λόγω μέσα, εκτός εάν ανταποκρίνονται στην εξαίρεση του στοιχείου α)·

ε)

δικαιώματα και δεσμεύσεις που απορρέουν i) από ασφαλιστήριο συμβόλαιο όπως ορίζεται στο ΔΠΧΑ 4 Ασφαλιστήρια συμβόλαια, εκτός των δικαιωμάτων και δεσμεύσεων ενός εκδότη που απορρέουν από ασφαλιστήριο συμβόλαιο που ανταποκρίνεται στον ορισμό του συμβολαίου χρηματοοικονομικής εγγύησης, ή ii) από συμβόλαιο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του ΔΠΧΑ 4, διότι περιλαμβάνει ένα χαρακτηριστικό προαιρετικής συμμετοχής. Ωστόσο, το παρόν Πρότυπο ισχύει για ένα παράγωγο ενσωματωμένο σε συμβόλαιο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του ΔΠΧΑ 4, εάν το παράγωγο καθαυτό δεν αποτελεί συμβόλαιο υπαγόμενο στο πεδίο εφαρμογής του ΔΠΧΑ 4. Επιπλέον, εάν ένας εκδότης συμβολαίων χρηματοοικονομικής εγγύησης έχει αναφέρει προηγουμένως ρητά ότι θεωρεί τα εν λόγω συμβόλαια ως ασφαλιστήρια συμβόλαια και έχει χρησιμοποιήσει τη λογιστική μεταχείριση που ισχύει για ασφαλιστήρια συμβόλαια, τότε δύναται να επιλέξει να εφαρμόσει είτε το παρόν Πρότυπο είτε το ΔΠΧΑ 4 για τα εν λόγω συμβόλαια χρηματοοικονομικής εγγύησης (βλέπε παραγράφους Β2.5–Β2.6). Ο εκδότης δύναται να κάνει την επιλογή αυτή συμβόλαιο προς συμβόλαιο, αλλά η επιλογή που κάνει για κάθε συμβόλαιο είναι αμετάκλητη·

στ)

τυχόν προθεσμιακό συμβόλαιο μελλοντικής αγοράς ή πώλησης ενός αποκτώμενου μεταξύ ενός αποκτώντος και ενός πωλητού μετόχου, που θα έχει ως αποτέλεσμα μια συνένωση επιχειρήσεων εντός του πεδίου εφαρμογής του ΔΠΧΑ 3 Συνενώσεις επιχειρήσεων σε μελλοντική ημερομηνία απόκτησης. Η διάρκεια του προθεσμιακού συμβολαίου δεν θα πρέπει να υπερβαίνει μια εύλογη χρονική περίοδο που συνήθως χρειάζεται για τη λήψη τυχόν απαιτούμενων εγκρίσεων και για την ολοκλήρωση της συναλλαγής·

ζ)

δανειακές δεσμεύσεις εκτός των δανειακών δεσμεύσεων που περιγράφονται στην παράγραφο 2.3. Ωστόσο, ο εκδότης δανειακών δεσμεύσεων εφαρμόζει τις απαιτήσεις απομείωσης που ορίζονται στο παρόν Πρότυπο σε δανειακές δεσμεύσεις που δεν εμπίπτουν διαφορετικά στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου. Επίσης, όλες οι δανειακές δεσμεύσεις υπόκεινται στις απαιτήσεις του παρόντος Προτύπου που αφορούν την παύση αναγνώρισης·

η)

χρηματοοικονομικά μέσα, συμβάσεις και δεσμεύσεις που αφορούν συμφωνίες για παροχές που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών στις οποίες εφαρμόζεται το ΔΠΧΑ 2 Παροχές που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών, εκτός από συμβάσεις που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής των παραγράφων 2.4–2.7 του παρόντος Προτύπου, στις οποίες εφαρμόζεται το παρόν Πρότυπο·

θ)

δικαιώματα σε πληρωμές για την αποζημίωση της οικονομικής οντότητας για δαπάνες στις οποίες υποχρεούται να προβεί προκειμένου να διακανονίσει μια υποχρέωση την οποία αναγνωρίζει ως πρόβλεψη, σύμφωνα με το ΔΛΠ 37 Προβλέψεις, ενδεχόμενες υποχρεώσεις και ενδεχόμενα περιουσιακά στοιχεία ή για τις οποίες, σε προγενέστερη περίοδο, είχε αναγνωρίσει πρόβλεψη σύμφωνα με το ΔΛΠ 37·

ι)

δικαιώματα και δεσμεύσεις που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΔΠΧΑ 15 Έσοδα από συμβάσεις με πελάτες που αποτελούν χρηματοοικονομικά μέσα, με εξαίρεση εκείνα για τα οποία το ΔΠΧΑ 15 ορίζει ότι αντιμετωπίζονται λογιστικά σύμφωνα με το παρόν Πρότυπο.

2.2.   Οι απαιτήσεις απομείωσης που ορίζονται στο παρόν Πρότυπο εφαρμόζονται στα δικαιώματα τα οποία το ΔΠΧΑ 15 ορίζει ότι αντιμετωπίζονται λογιστικά σύμφωνα με το παρόν Πρότυπο για τους σκοπούς της αναγνώρισης κερδών ή ζημιών απομείωσης.

2.3.   Οι κάτωθι δανειακές δεσμεύσεις εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου:

α)

δανειακές δεσμεύσεις τις οποίες η οικονομική οντότητα ορίζει ως χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων (βλέπε παράγραφο 4.2.2). Η οικονομική οντότητα που στο παρελθόν εφάρμοζε την πρακτική της πώλησης των περιουσιακών στοιχείων που προκύπτουν από τις δανειακές δεσμεύσεις της λίγο μετά τη δημιουργία τους, εφαρμόζει το παρόν Πρότυπο σε όλες τις δανειακές δεσμεύσεις της ίδιας κατηγορίας·

β)

δανειακές δεσμεύσεις που μπορούν να διακανονιστούν συμψηφιστικά τοις μετρητοίς ή με παράδοση ή έκδοση άλλου χρηματοοικονομικού μέσου. Οι εν λόγω δανειακές δεσμεύσεις αποτελούν παράγωγα. Μια δανειακή δέσμευση δεν θεωρείται ότι έχει διακανονιστεί συμψηφιστικά απλώς και μόνον επειδή το δάνειο εξοφλείται με δόσεις (για παράδειγμα, ενυπόθηκο κατασκευαστικό δάνειο που εξοφλείται με δόσεις ανάλογα με την πρόοδο της κατασκευής)·

γ)

δεσμεύσεις παροχής δανείου με επιτόκια χαμηλότερα εκείνων της αγοράς [βλέπε παράγραφο 4.2.1 στοιχείο δ)].

2.4.   Το παρόν Πρότυπο εφαρμόζεται στις συμβάσεις αγοράς ή πώλησης μη χρηματοοικονομικών στοιχείων που μπορούν να διακανονιστούν συμψηφιστικά τοις μετρητοίς ή με άλλο χρηματοοικονομικό μέσο ή με την ανταλλαγή χρηματοοικονομικών μέσων, σαν να ήταν οι συμβάσεις χρηματοοικονομικά μέσα, με την εξαίρεση συμβάσεων που συνάφθηκαν και συνεχίζουν να κατέχονται για την παραλαβή ή την παράδοση μη χρηματοοικονομικού στοιχείου σύμφωνα με τις αναμενόμενες απαιτήσεις της οικονομικής οντότητας για την αγορά, πώληση ή χρήση. Ωστόσο, το παρόν Πρότυπο εφαρμόζεται στις συμβάσεις τις οποίες η οικονομική οντότητα προσδιορίζει ότι επιμετρώνται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων, σύμφωνα με την παράγραφο 2.5.

2.5.   Μια σύμβαση αγοράς ή πώλησης μη χρηματοοικονομικού στοιχείου που μπορεί να διακανονιστεί συμψηφιστικά τοις μετρητοίς ή με άλλο χρηματοοικονομικό μέσο ή με την ανταλλαγή χρηματοοικονομικών μέσων, σαν να ήταν η σύμβαση χρηματοοικονομικό μέσο, μπορεί να προσδιοριστεί αμετάκλητα ότι επιμετρείται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων, ακόμη κι αν έχει συναφθεί για την παραλαβή ή την παράδοση μη χρηματοοικονομικού στοιχείου σύμφωνα με τις αναμενόμενες απαιτήσεις της οικονομικής οντότητας για την αγορά, πώληση ή χρήση. Ο εν λόγω προσδιορισμός είναι δυνατός μόνο κατά την έναρξη της σύμβασης και μόνον εφόσον απαλείφει ή μειώνει αισθητά μια ανακολουθία στην αναγνώριση (ορισμένες φορές αναφερόμενη ως «λογιστική αναντιστοιχία»), που διαφορετικά θα απέρρεε από μη αναγνώριση της εν λόγω σύμβασης διότι εξαιρείται από το πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου (βλέπε παράγραφο 2.4).

2.6.   Υπάρχουν διάφοροι τρόποι με τους οποίους μια σύμβαση αγοράς ή πώλησης μη χρηματοοικονομικού στοιχείου μπορεί να διακανονιστεί συμψηφιστικά τοις μετρητοίς ή με άλλο χρηματοοικονομικό μέσο ή με την ανταλλαγή χρηματοοικονομικών μέσων. Μεταξύ άλλων:

α)

όταν οι όροι της σύμβασης επιτρέπουν σε οποιοδήποτε μέρος να διακανονίσει συμψηφιστικά τοις μετρητοίς ή με άλλο χρηματοοικονομικό μέσο ή με την ανταλλαγή χρηματοοικονομικών μέσων·

β)

όταν η δυνατότητα συμψηφιστικού διακανονισμού τοις μετρητοίς ή με άλλο χρηματοοικονομικό μέσο ή με την ανταλλαγή χρηματοοικονομικών μέσων δεν αναφέρεται ρητά στους όρους της σύμβασης, αλλά η οικονομική οντότητα έχει την πρακτική να διακανονίζει παρόμοιες συμβάσεις συμψηφιστικά τοις μετρητοίς ή με άλλο χρηματοοικονομικό μέσο ή με την ανταλλαγή χρηματοοικονομικών μέσων (είτε με τον αντισυμβαλλόμενο, συνάπτοντας συμβάσεις συμψηφισμού είτε πωλώντας τη σύμβαση πριν από την άσκηση ή την εκπνοή της)·

γ)

όταν, για συναφείς συμβάσεις, η οικονομική οντότητα συνηθίζει να παραλαμβάνει το υποκείμενο και να το πωλεί σε μικρό διάστημα από την παράδοση με σκοπό το κέρδος από βραχυχρόνιες διακυμάνσεις στην τιμή ή το περιθώριο κέρδους του διαπραγματευτή· και

δ)

όταν το μη χρηματοοικονομικό στοιχείο που είναι το αντικείμενο της σύμβασης είναι αμέσως μετατρέψιμο σε μετρητά.

Μια σύμβαση στην οποία εφαρμόζεται το β) ή το γ) δεν συνάπτεται για τον σκοπό της παραλαβής ή της παράδοσης του μη χρηματοοικονομικού στοιχείου σύμφωνα με αναμενόμενες απαιτήσεις της οικονομικής οντότητας για την αγορά, πώληση ή χρήση και, συνεπώς, εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου. Άλλες συμβάσεις στις οποίες εφαρμόζεται η παράγραφος 2.4 αξιολογούνται ώστε να προσδιοριστεί αν συνήφθησαν και συνεχίζουν να κατέχονται για τον σκοπό της παραλαβής ή της παράδοσης του μη χρηματοοικονομικού στοιχείου σύμφωνα με τις αναμενόμενες απαιτήσεις της οικονομικής οντότητας για την αγορά, πώληση ή χρήση και, συνεπώς, αν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου.

2.7.   Ένα πωληθέν δικαίωμα προαίρεσης για την αγορά ή πώληση μη χρηματοοικονομικού στοιχείου που μπορεί να διακανονιστεί συμψηφιστικά τοις μετρητοίς ή με άλλο χρηματοοικονομικό μέσο, ή με την ανταλλαγή χρηματοοικονομικών μέσων, σύμφωνα με την παράγραφο 2.6 στοιχείο α) ή δ) εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου. Σύμβαση του είδους αυτού δεν μπορεί να συναφθεί για τον σκοπό της παραλαβής ή της παράδοσης του μη χρηματοοικονομικού στοιχείου σύμφωνα με τις αναμενόμενες απαιτήσεις της οικονομικής οντότητας για την αγορά, πώληση ή χρήση.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3   Αναγνώριση και παύση αναγνώρισης

3.1   ΑΡΧΙΚΗ ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ

3.1.1.

Η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ή μια χρηματοοικονομική υποχρέωση στην κατάσταση οικονομικής θέσης της όταν, και μόνον όταν, η οικονομική οντότητα καθίσταται συμβαλλόμενος του χρηματοοικονομικού μέσου (βλέπε παραγράφους Β3.1.1 και Β3.1.2). Όταν μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει για πρώτη φορά ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο, το κατατάσσει σύμφωνα με τις παραγράφους 4.1.1–4.1.5 και το επιμετρά σύμφωνα με τις παραγράφους 5.1.1–5.1.3. Όταν μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει για πρώτη φορά μια χρηματοοικονομική υποχρέωση, την κατατάσσει σύμφωνα με τις παραγράφους 4.2.1 και 4.2.2 και την επιμετρά σύμφωνα με την παράγραφο 5.1.1.

Σύμβαση κανονικής παράδοσης χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων

3.1.2.

Μια σύμβαση κανονικής παράδοσης χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων αναγνωρίζεται και παύει να αναγνωρίζεται, όπως αρμόζει, με τη χρήση της λογιστικής της ημερομηνίας εμπορικής συναλλαγής ή της λογιστικής της ημερομηνίας διακανονισμού (βλέπε παραγράφους Β3.1.3–Β3.1.6).

3.2   ΠΑΥΣΗ ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗΣ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

3.2.1.

Για τις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, οι παράγραφοι 3.2.2–3.2.9, Β3.1.1, Β3.1.2 και Β3.2.1-Β3.2.17 εφαρμόζονται σε ενοποιημένο επίπεδο. Ως εκ τούτου, η οικονομική οντότητα αρχικά ενοποιεί όλες τις θυγατρικές σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 10 και στη συνέχεια εφαρμόζει τις εν λόγω παραγράφους στον όμιλο που προκύπτει.

3.2.2.

Πριν αξιολογηθεί αν και σε ποια έκταση είναι κατάλληλη η παύση αναγνώρισης σύμφωνα με τις παραγράφους 3.2.3–3.2.9, η οικονομική οντότητα προσδιορίζει αν οι εν λόγω παράγραφοι πρέπει να εφαρμοστούν σε μέρος ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου (ή σε μέρος ομάδας συναφών χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων) ή σε ολόκληρο το περιουσιακό στοιχείο (ή σε ομάδα συναφών χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων), ως εξής:

α)

Οι παράγραφοι 3.2.3–3.2.9 εφαρμόζονται σε μέρος ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου (ή σε μέρος ομάδας συναφών χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων) όταν, και μόνον όταν, το μέρος που εξετάζεται για παύση αναγνώρισης πληροί μια από τις ακόλουθες τρεις προϋποθέσεις:

i)

Το μέρος αποτελείται μόνον από ειδικώς προσδιοριζόμενες ταμειακές ροές από χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (ή από ομάδα συναφών χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων). Για παράδειγμα, όταν η οικονομική οντότητα συνάπτει συμφωνία για διαχωρισμό τοκομεριδίου σύμφωνα με την οποία ο αντισυμβαλλόμενος έχει δικαίωμα επί των ταμειακών ροών που προέρχονται από τόκους αλλά όχι επί των κυρίων ταμειακών ροών ενός χρεωστικού τίτλου, εφαρμόζονται οι παράγραφοι 3.2.3–3.2.9 στις ταμειακές ροές που προέρχονται από τόκους.

ii)

Το μέρος αποτελείται μόνον από κατ' αναλογία (πλήρως ανάλογο) μερίδιο των ταμειακών ροών από χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (ή από ομάδα συναφών χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων). Για παράδειγμα, όταν η οικονομική οντότητα συνάπτει συμφωνία βάσει της οποίας ο αντισυμβαλλόμενος λαμβάνει τα δικαιώματα επί του 90 τοις εκατό του συνόλου των ταμειακών ροών ενός χρεωστικού τίτλου, οι παράγραφοι 3.2.3–3.2.9 εφαρμόζονται στο 90 τοις εκατό των εν λόγω ταμειακών ροών. Εάν οι αντισυμβαλλόμενοι είναι περισσότεροι του ενός, κάθε αντισυμβαλλόμενος δεν απαιτείται να κατέχει κατ' αναλογίαν μερίδιο των ταμειακών ροών με την προϋπόθεση να έχει η μεταβιβάζουσα οικονομική οντότητα ένα πλήρως κατ' αναλογίαν μερίδιο.

iii)

Το μέρος αποτελείται μόνον από κατ' αναλογία (πλήρως ανάλογο) μερίδιο των ειδικώς προσδιοριζόμενων ταμειακών ροών από χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (ή από ομάδα συναφών χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων). Για παράδειγμα, όταν η οικονομική οντότητα συνάπτει συμφωνία βάσει της οποίας ο αντισυμβαλλόμενος λαμβάνει τα δικαιώματα επί του 90 τοις εκατό του συνόλου των ταμειακών ροών χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου που προέρχονται από τόκους, οι παράγραφοι 3.2.3–3.2.9 εφαρμόζονται στο 90 τοις εκατό των εν λόγω ταμειακών ροών από τόκους. Εάν οι αντισυμβαλλόμενοι είναι περισσότεροι του ενός, κάθε αντισυμβαλλόμενος δεν απαιτείται να κατέχει κατ' αναλογίαν μερίδιο των ειδικώς προσδιοριζόμενων ταμειακών ροών με την προϋπόθεση να έχει η μεταβιβάζουσα οικονομική οντότητα ένα πλήρως κατ' αναλογίαν μερίδιο.

β)

Σε κάθε άλλη περίπτωση, οι παράγραφοι 3.2.3–3.2.9 εφαρμόζονται σε ολόκληρο το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (ή σε ολόκληρη την ομάδα συναφών χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων). Για παράδειγμα, όταν η οικονομική οντότητα μεταβιβάζει i) τα δικαιώματα επί του πρώτου ή του τελευταίου 90 τοις εκατό των εισπράξεων τοις μετρητοίς από ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (ή ομάδα περιουσιακών στοιχείων) ή ii) τα δικαιώματα επί του 90 τοις εκατό των ταμειακών ροών από ομάδα απαιτήσεων, αλλά παρέχει εγγύηση για την αποζημίωση του αγοραστή για πιστωτικές ζημίες μέχρι το 8 τοις εκατό του κεφαλαίου των απαιτήσεων, εφαρμόζονται οι παράγραφοι 3.2.3–3.2.9 σε ολόκληρο το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (ή σε ομάδα συναφών χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων).

Στις παραγράφους 3.2.3–3.2.12 ο όρος «χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο» αναφέρεται είτε σε μέρος ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου (ή σε μέρος ομάδας συναφών χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων) όπως προσδιορίζεται στο στοιχείο α) ανωτέρω είτε, σε διαφορετική περίπτωση, σε ολόκληρο το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (ή την ομάδα συναφών χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων).

3.2.3.

Η οικονομική οντότητα παύει να αναγνωρίζει ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο όταν και μόνον όταν:

α)

εκπνεύσουν τα συμβατικά δικαιώματα επί των ταμειακών ροών του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, ή

β)

μεταβιβάσει το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο όπως παρατίθεται στις παραγράφους 3.2.4 και 3.2.5 και η μεταβίβαση πληροί τους όρους για παύση της αναγνώρισης σύμφωνα με την παράγραφο 3.2.6.

(Βλέπε παράγραφο 3.1.2 για τις συμβάσεις κανονικής παράδοσης χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων.)

3.2.4.

Η οικονομική οντότητα μεταβιβάζει ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο όταν, και μόνο όταν, είτε:

α)

μεταβιβάζει τα συμβατικά δικαιώματα επί των ταμειακών ροών του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, ή

β)

διατηρεί τα συμβατικά δικαιώματα επί των ταμειακών ροών του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, αλλά αναλαμβάνει συμβατική δέσμευση να καταβάλλει τις ταμειακές ροές σε έναν ή περισσότερους παραλήπτες, βάσει συμφωνίας που πληροί τις προϋποθέσεις της παραγράφου 3.2.5.

3.2.5.

Όταν η οικονομική οντότητα διατηρεί τα συμβατικά δικαιώματα επί των ταμειακών ροών ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου (το «αρχικό περιουσιακό στοιχείο»), αλλά αναλαμβάνει μια συμβατική δέσμευση να καταβάλει τις εν λόγω ταμειακές ροές σε μία ή περισσότερες οικονομικές οντότητες (οι «παρεπόμενοι παραλήπτες»), η οικονομική οντότητα αντιμετωπίζει τη συναλλαγή ως μεταβίβαση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου όταν, και μόνον όταν, πληρούνται και οι τρεις ακόλουθες προϋποθέσεις:

α)

Η οικονομική οντότητα δεν έχει δέσμευση να καταβάλει τα ποσά στους παρεπόμενους παραλήπτες εκτός εάν εισπράξει ισότιμα ποσά από το αρχικό περιουσιακό στοιχείο. Οι βραχυπρόθεσμες προκαταβολές από την οικονομική οντότητα με δικαίωμα πλήρους ανάκτησης του ποσού που δόθηκε ως δάνειο συν τους σωρευμένους τόκους στις τιμές της αγοράς δεν παραβιάζουν τον όρο αυτόν.

β)

Οι όροι της σύμβασης μεταβίβασης απαγορεύουν στην οικονομική οντότητα να πωλήσει ή να ενεχυριάσει το αρχικό περιουσιακό στοιχείο παρά μόνον ως εξασφάλιση της δέσμευσης καταβολής των ταμειακών ροών στους παρεπόμενους παραλήπτες.

γ)

Η οικονομική οντότητα έχει δέσμευση να εμβάσει κάθε ταμειακή ροή που εισπράττει για λογαριασμό των παρεπόμενων παραληπτών χωρίς ουσιαστική καθυστέρηση. Επιπροσθέτως, η οικονομική οντότητα δεν επιτρέπεται να επανεπενδύσει τέτοιες ταμειακές ροές, παρά μόνο για επενδύσεις σε μετρητά ή ταμειακά ισοδύναμα (όπως ορίζονται στο ΔΛΠ 7 Κατάσταση των ταμειακών ροών) κατά τη διάρκεια της σύντομης περιόδου του διακανονισμού που διαρκεί από την ημερομηνία της είσπραξης μέχρι την καθορισμένη ημερομηνία του εμβάσματος προς τους παρεπόμενους παραλήπτες και με τον όρο ότι οι τόκοι που λαμβάνονται από τις επενδύσεις αυτές μεταβιβάζονται στους παρεπόμενους παραλήπτες.

3.2.6.

Όταν η οικονομική οντότητα μεταβιβάζει ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (βλέπε παράγραφο 3.2.4), αξιολογεί την έκταση κατά την οποία διατηρεί τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου. Στην περίπτωση αυτή:

α)

εάν η οικονομική οντότητα μεταβιβάσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, η οικονομική οντότητα παύει να αναγνωρίζει το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο και αναγνωρίζει διακεκριμένα ως περιουσιακά στοιχεία ή υποχρεώσεις κάθε δικαίωμα και δέσμευση που δημιουργήθηκε ή διατηρήθηκε κατά τη μεταβίβαση·

β)

εάν η οικονομική οντότητα διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, η οικονομική οντότητα συνεχίζει να αναγνωρίζει το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο·

γ)

εάν η οικονομική οντότητα ούτε μεταβιβάσει ούτε διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, η οικονομική οντότητα προσδιορίζει αν έχει διατηρήσει τον έλεγχο του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου. Στην περίπτωση αυτή:

i)

εάν η οικονομική οντότητα δεν έχει διατηρήσει τον έλεγχο, παύει να αναγνωρίζει το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο και αναγνωρίζει διακεκριμένα ως περιουσιακά στοιχεία ή υποχρεώσεις όλα τα δικαιώματα και τις δεσμεύσεις που δημιουργήθηκαν ή διατηρήθηκαν κατά τη μεταβίβαση·

ii)

εάν η οικονομική οντότητα έχει διατηρήσει τον έλεγχο, συνεχίζει να αναγνωρίζει το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο στον βαθμό που συνεχίζει η ανάμειξή της στο χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (βλέπε παράγραφο 3.2.16).

3.2.7.

Η μεταβίβαση κινδύνων και οφελών (βλέπε παράγραφο 3.2.6) αξιολογείται μέσω της σύγκρισης της έκθεσης της οικονομικής οντότητας, πριν και μετά τη μεταβίβαση, με τη μεταβλητότητα των ποσών και του χρονοδιαγράμματος των καθαρών ταμειακών ροών του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου. Η οικονομική οντότητα έχει διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου εάν η έκθεσή της στη μεταβλητότητα της παρούσας αξίας των μελλοντικών καθαρών ταμειακών ροών από το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο δεν μεταβάλλεται ουσιαστικά ως αποτέλεσμα της μεταβίβασης (π.χ. επειδή η οικονομική οντότητα έχει πωλήσει ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο βάσει συμφωνίας επαναγοράς του σε καθορισμένη τιμή ή στην τιμή πώλησης συν την απόδοση του δανειστή). Η οικονομική οντότητα έχει μεταβιβάσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου αν η έκθεσή της σε τέτοια μεταβλητότητα δεν είναι πλέον σημαντική σε σχέση με τη συνολική μεταβλητότητα της παρούσας αξίας των μελλοντικών καθαρών ταμειακών ροών που συνδέονται με το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (π.χ. επειδή η πώληση ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου από την οικονομική οντότητα υπόκειται μόνο σε δικαίωμα προαίρεσης επαναγοράς στην εύλογη αξία κατά τον χρόνο επαναγοράς ή η οικονομική οντότητα έχει μεταβιβάσει ένα κατ' αναλογία μερίδιο των ταμειακών ροών ενός μεγαλύτερου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου βάσει συμφωνίας, όπως είναι η μερική συμμετοχή σε δανειοδότηση, που πληροί τις προϋποθέσεις της παραγράφου 3.2.5).

3.2.8.

Συχνά, είναι σαφές αν η οικονομική οντότητα έχει μεταβιβάσει ή διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους ή τα οφέλη της κυριότητας και δεν χρειάζεται να γίνουν υπολογισμοί. Σε άλλες περιπτώσεις, χρειάζεται να υπολογιστεί και να συγκριθεί η έκθεση της οικονομικής οντότητας στη μεταβλητότητα της παρούσας αξίας των μελλοντικών καθαρών ταμειακών ροών πριν και μετά τη μεταβίβαση. Ο υπολογισμός και η σύγκριση γίνονται με τη χρήση κατάλληλου τρέχοντος επιτοκίου της αγοράς ως προεξοφλητικού επιτοκίου. Εξετάζεται κάθε εύλογα πιθανή μεταβλητότητα των καθαρών ταμειακών ροών και το μεγαλύτερο βάρος δίδεται σε εκείνα τα αποτελέσματα που είναι περισσότερο πιθανά.

3.2.9.

Το αν η οικονομική οντότητα έχει διατηρήσει τον έλεγχο [βλέπε παράγραφο 3.2.6 στοιχείο γ)] του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου εξαρτάται από τη δυνατότητα του εκδοχέα να πωλήσει το περιουσιακό στοιχείο. Εάν ο εκδοχέας μπορεί στην πράξη να πωλήσει ολόκληρο το περιουσιακό στοιχείο σε μη συνδεδεμένο τρίτο μέρος και να ασκήσει το δικαίωμα αυτό μονόπλευρα και χωρίς να απαιτείται να επιβάλει επιπρόσθετους περιορισμούς στη μεταβίβαση, η οικονομική οντότητα δεν έχει διατηρήσει τον έλεγχο. Σε κάθε άλλη περίπτωση, η οικονομική οντότητα έχει διατηρήσει τον έλεγχο.

Μεταβιβάσεις που πληρούν τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης

3.2.10.

Εάν η οικονομική οντότητα μεταβιβάσει χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο στο πλαίσιο μεταβίβασης που πληροί τις προϋποθέσεις για ολοκληρωτική παύση αναγνώρισης και διατηρεί το δικαίωμα διαχείρισης του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου έναντι αμοιβής, αναγνωρίζει είτε διαχειριστική απαίτηση είτε διαχειριστική υποχρέωση για το εν λόγω συμβόλαιο διαχείρισης Εάν η αμοιβή που θα ληφθεί δεν αναμένεται να αποζημιώσει επαρκώς την οικονομική οντότητα για τη διαχείριση, αναγνωρίζεται διαχειριστική υποχρέωση στην εύλογη αξία για τη δέσμευση αυτή. Εάν η αμοιβή που θα ληφθεί αναμένεται ότι θα υπερβαίνει την επαρκή αποζημίωση για τη διαχείριση, αναγνωρίζεται διαχειριστική απαίτηση για το δικαίωμα διαχείρισης, το ποσό της οποίας προσδιορίζεται βάσει του επιμερισμού της λογιστικής αξίας του μεγαλύτερου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, σύμφωνα με την παράγραφο 3.2.13.

3.2.11.

Εάν, ως αποτέλεσμα της μεταβίβασης, ολόκληρο το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο παύσει να αναγνωρίζεται αλλά η μεταβίβαση καταλήγει στην απόκτηση νέου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή στην ανάληψη νέας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης από την οικονομική οντότητα ή σε διαχειριστική υποχρέωση, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει το νέο χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο, τη χρηματοοικονομική υποχρέωση ή τη διαχειριστική υποχρέωση στην εύλογη αξία.

3.2.12.

Κατά την παύση αναγνώρισης ολόκληρου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, η διαφορά μεταξύ:

α)

της λογιστικής αξίας (υπολογιζόμενης κατά την ημερομηνία της παύσης αναγνώρισης) και

β)

του ανταλλάγματος που ελήφθη (συμπεριλαμβανομένου κάθε νέου αποκτηθέντος περιουσιακού στοιχείου μείον κάθε νέας υποχρέωσης που αναλαμβάνεται)

αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα.

3.2.13.

Εάν το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο αποτελεί μέρος ενός μεγαλύτερου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου [π.χ. όταν η οικονομική οντότητα μεταβιβάζει ταμειακές ροές από τόκους που αποτελούν μέρος ενός χρεωστικού τίτλου βλέπε παράγραφο 3.2.2 στοιχείο α)] και το μεταβιβασθέν μέρος πληροί τις προϋποθέσεις για ολοκληρωτική παύση αναγνώρισης, η προηγούμενη λογιστική αξία του μεγαλύτερου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου κατανέμεται ανάμεσα στο μέρος που συνεχίζει να αναγνωρίζεται και το μέρος που έχει παύσει να αναγνωρίζεται, βάσει των σχετικών εύλογων αξιών των εν λόγω μερών κατά την ημερομηνία της μεταβίβασης. Για τον σκοπό αυτόν, μια διαχειριστική απαίτηση που διατηρείται αντιμετωπίζεται ως μέρος που συνεχίζει να αναγνωρίζεται. Η διαφορά μεταξύ:

α)

της λογιστικής αξίας (υπολογιζόμενης κατά την ημερομηνία της παύσης αναγνώρισης) που κατανέμεται στο μέρος που έχει παύσει να αναγνωρίζεται και

β)

του ανταλλάγματος που ελήφθη για το μέρος που έχει παύσει να αναγνωρίζεται (συμπεριλαμβανομένου κάθε νέου αποκτηθέντος περιουσιακού στοιχείου μείον κάθε νέας υποχρέωσης που αναλαμβάνεται)

αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα.

3.2.14.

Όταν μια οικονομική οντότητα κατανέμει την προηγούμενη λογιστική αξία ενός μεγαλύτερου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ανάμεσα στο μέρος που συνεχίζει να αναγνωρίζεται και στο μέρος που έχει παύσει να αναγνωρίζεται, η εύλογη αξία εκείνου του μέρους που συνεχίζει να αναγνωρίζεται πρέπει να επιμετρηθεί. Όταν η οικονομική οντότητα έχει ιστορικό πώλησης μερών που είναι παρεμφερή προς το μέρος που συνεχίζει να αναγνωρίζεται ή υπάρχουν άλλες συναλλαγές στην αγορά για τέτοια μέρη, οι πρόσφατες τιμές των πραγματικών συναλλαγών παρέχουν την καλύτερη εκτίμηση της εύλογης αξίας του. Όταν δεν υπάρχουν τιμές αναφοράς ή πρόσφατες συναλλαγές στην αγορά προς υποστήριξη της εύλογης αξίας εκείνου του μέρους που συνεχίζει να αναγνωρίζεται, η καλύτερη εκτίμηση της εύλογης αξίας είναι η διαφορά μεταξύ της εύλογης αξίας του μεγαλύτερου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ως σύνολο και του ανταλλάγματος που ελήφθη από τον εκδοχέα για το μέρος που έπαυσε να αναγνωρίζεται.

Μεταβιβάσεις που δεν πληρούν τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης

3.2.15.

Εάν μια μεταβίβαση δεν καταλήγει σε παύση αναγνώρισης επειδή η οικονομική οντότητα έχει διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, η οικονομική οντότητα συνεχίζει να αναγνωρίζει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο στο σύνολό του και αναγνωρίζει χρηματοοικονομική υποχρέωση για το αντάλλαγμα που ελήφθη. Σε μεταγενέστερες περιόδους, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει κάθε έσοδο από το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο και κάθε έξοδο που ανέλαβε από τη χρηματοοικονομική υποχρέωση.

Συνεχιζόμενη ανάμειξη σε μεταβιβασθέντα περιουσιακά στοιχεία

3.2.16.

Εάν ή οικονομική οντότητα ούτε μεταβιβάζει ούτε διατηρεί ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας ενός μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου και διατηρεί τον έλεγχο του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, η οικονομική οντότητα συνεχίζει να αναγνωρίζει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο κατά την έκταση της συνεχιζόμενης ανάμειξής της. Η έκταση της συνεχιζόμενης ανάμειξης στο μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο είναι η έκταση κατά την οποία εκτίθεται σε μεταβολές της αξίας του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου. Για παράδειγμα:

α)

όταν η συνεχιζόμενη ανάμειξη την οικονομικής οντότητας λαμβάνει τη μορφή της εγγύησης του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, η έκταση της συνεχιζόμενης ανάμειξης της οικονομικής οντότητας αντιπροσωπεύεται από τη χαμηλότερη αξία μεταξύ i) του ποσού του περιουσιακού στοιχείου και ii) του μέγιστου ποσού του ληφθέντος ανταλλάγματος που η οικονομική οντότητα θα μπορούσε να υποχρεωθεί να επιστρέψει («το ποσό της εγγύησης»)·

β)

όταν η συνεχιζόμενη ανάμειξη της οικονομικής οντότητας λαμβάνει τη μορφή ενός πωληθέντος ή αγορασθέντος δικαιώματος προαίρεσης (ή και τα δύο) επί του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, η έκταση της συνεχιζόμενης ανάμειξης της οικονομικής οντότητας είναι το ποσό του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου που η οικονομική οντότητα μπορεί να επαναγοράσει. Όμως, στην περίπτωση ενός πωληθέντος δικαιώματος πώλησης επί ενός περιουσιακού στοιχείου που επιμετράται στην εύλογη αξία, η έκταση της συνεχιζόμενης ανάμειξης της οικονομικής οντότητας περιορίζεται στη χαμηλότερη αξία μεταξύ της εύλογης αξίας του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου και της τιμής άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης (βλέπε παράγραφο Β3.2.13)·

γ)

όταν η συνεχιζόμενη ανάμειξη της οικονομικής οντότητας λαμβάνει τη μορφή ενός δικαιώματος προαίρεσης που διακανονίζεται τοις μετρητοίς ή παρεμφερούς όρου επί του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, η έκταση της συνεχιζόμενης ανάμειξης της οικονομικής οντότητας επιμετράται με τον ίδιο τρόπο όπως τα δικαιώματα προαίρεσης που δεν διακανονίζονται τοις μετρητοίς, όπως παρατίθεται στο στοιχείο β) ανωτέρω.

3.2.17.

Όταν η οικονομική οντότητα συνεχίζει να αναγνωρίζει ένα περιουσιακό στοιχείο κατά την έκταση της συνεχιζόμενης ανάμειξής της, αναγνωρίζει παράλληλα και μια συνδεδεμένη υποχρέωση. Παρά τις υπόλοιπες απαιτήσεις επιμέτρησης του παρόντος Προτύπου, το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο και η συνδεδεμένη υποχρέωση επιμετρώνται σε βάση που αντανακλά τα δικαιώματα και τις δεσμεύσεις που έχει διατηρήσει η οικονομική οντότητα. Η συνδεδεμένη υποχρέωση επιμετράται κατά τρόπο ώστε η καθαρή λογιστική αξία του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου και η συνδεδεμένη υποχρέωση:

α)

είναι το αποσβεσμένο κόστος των δικαιωμάτων και των δεσμεύσεων που διατηρήθηκαν από την οικονομική οντότητα, εάν το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο επιμετράται στο αποσβεσμένο κόστος, ή

β)

ισούται με την εύλογη αξία των δικαιωμάτων και των δεσμεύσεων που διατηρήθηκαν από την οικονομική οντότητα, όταν επιμετρώνται σε ανεξάρτητη βάση, εάν το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο επιμετράται στην εύλογη αξία.

3.2.18.

Η οικονομική οντότητα συνεχίζει να αναγνωρίζει κάθε έσοδο που ανακύπτει από το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο κατά την έκταση της συνεχιζόμενης ανάμειξής της και αναγνωρίζει παράλληλα κάθε έξοδο που πραγματοποιείται επί της συνδεδεμένης υποχρέωσης.

3.2.19.

Για τον σκοπό της μεταγενέστερης επιμέτρησης, οι αναγνωρισμένες μεταβολές στην εύλογη αξία του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου και της συνδεδεμένης υποχρέωσης αντιμετωπίζονται λογιστικά σε συνεπή βάση το ένα προς το άλλο, σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.1 και δεν συμψηφίζονται.

3.2.20.

Εάν η συνεχιζόμενη ανάμειξη της οικονομικής οντότητας αφορά μόνον ένα μέρος ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου (π.χ. όταν η οικονομική οντότητα διατηρεί δικαίωμα προαίρεσης για την επαναγορά μέρους ενός μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου ή διατηρεί μια υπολειμματική συμμετοχή που δεν καταλήγει στη διατήρηση ουσιαστικά όλων των κινδύνων και των οφελών της κυριότητας και η οικονομική οντότητα διατηρεί τον έλεγχο), η οικονομική οντότητα κατανέμει την προηγούμενη λογιστική αξία του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου μεταξύ του μέρους που συνεχίζει να αναγνωρίζει βάσει της συνεχιζόμενης ανάμειξης και του μέρους που έχει παύσει να αναγνωρίζει, βάσει των σχετικών εύλογων αξιών αυτών των μερών κατά την ημερομηνία της μεταβίβασης. Για τον σκοπό αυτόν, εφαρμόζονται οι απαιτήσεις της παραγράφου 3.2.14. Η διαφορά μεταξύ:

α)

της λογιστικής αξίας (υπολογιζόμενης κατά την ημερομηνία της παύσης αναγνώρισης) που κατανέμεται στο μέρος που έχει παύσει να αναγνωρίζεται και

β)

του ανταλλάγματος που ελήφθη για το μέρος που έχει παύσει να αναγνωρίζεται,

αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα.

3.2.21.

Εάν το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο επιμετράται στο αποσβεσμένο κόστος, η ευχέρεια που παρέχει το παρόν Πρότυπο για προσδιορισμό μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης ως επιμετρούμενης στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων δεν εφαρμόζεται στη συνδεδεμένη υποχρέωση.

Όλες οι μεταβιβάσεις

3.2.22.

Εάν ένα μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο συνεχίσει να αναγνωρίζεται, το περιουσιακό στοιχείο και η συνδεδεμένη υποχρέωση δεν συμψηφίζονται. Ομοίως, η οικονομική οντότητα δεν συμψηφίζει οποιοδήποτε έσοδο ανακύπτει από το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο με οποιοδήποτε έξοδο πραγματοποιείται επί της συνδεδεμένης υποχρέωσης (βλέπε παράγραφο 42 του ΔΛΠ 32).

3.2.23.

Εάν ο εκχωρητής παρέχει στον εκδοχέα εξασφαλίσεις εκτός μετρητών (όπως είναι οι χρεωστικοί και συμμετοχικοί τίτλοι), η λογιστική αντιμετώπιση της εξασφάλισης από τον εκχωρητή και τον εκδοχέα εξαρτάται από το αν ο εκδοχέας έχει το δικαίωμα να πωλήσει ή να επανενεχυριάσει την εξασφάλιση και αν ο εκχωρητής έχει αθετήσει τις υποχρεώσεις του. Ο εκχωρητής και ο εκδοχέας αντιμετωπίζουν λογιστικά την εξασφάλιση ως ακολούθως:

α)

εάν ο εκδοχέας έχει το δικαίωμα να πωλήσει ή να επανενεχυριάσει την εξασφάλιση βάσει σύμβασης ή συνήθειας που έχει καθιερωθεί από μακρόχρονη και ομοιόμορφη άσκηση, τότε ο εκχωρητής ανακατατάσσει το σχετικό περιουσιακό στοιχείο στην κατάσταση οικονομικής θέσης του (π.χ. ως δανειζόμενο περιουσιακό στοιχείο, ενεχυριασμένους συμμετοχικούς τίτλους ή επαναγορασμένες απαιτήσεις) διακεκριμένα από άλλα περιουσιακά στοιχεία·

β)

εάν ο εκδοχέας πωλήσει εξασφάλιση που του έχει παραχωρηθεί, αναγνωρίζει το προϊόν της πώλησης και μια υποχρέωση επιμετρημένη στην εύλογη αξία για τη δέσμευσή του να επιστρέψει την εξασφάλιση·

γ)

εάν ο εκχωρητής αθετήσει τους όρους της σύμβασης και δεν δικαιούται πλέον να εξαγοράσει την εξασφάλιση, παύει να αναγνωρίζει την εξασφάλιση και ο εκδοχέας την αναγνωρίζει ως περιουσιακό του στοιχείο που επιμετρήθηκε αρχικά στην εύλογη αξία ή, εάν έχει ήδη πωλήσει την εξασφάλιση, παύει να αναγνωρίζει τη δέσμευσή του να την επιστρέψει·

δ)

εκτός από τα προδιαγραφόμενα στο στοιχείο γ), ο εκχωρητής συνεχίζει να απεικονίζει την εξασφάλιση ως περιουσιακό του στοιχείο και ο εκδοχέας δεν αναγνωρίζει την εξασφάλιση ως περιουσιακό στοιχείο.

3.3   ΠΑΥΣΗ ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗΣ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΩΝ

3.3.1.

Η οικονομική οντότητα διαγράφει χρηματοοικονομική υποχρέωση (ή μέρος χρηματοοικονομικής υποχρέωσης) από την κατάσταση οικονομικής θέσης της όταν, και μόνον όταν, εξοφλείται — δηλαδή όταν η δέσμευση που καθορίζεται στη σύμβαση εκπληρώνεται, ακυρώνεται ή εκπνέει.

3.3.2.

Μια ανταλλαγή μεταξύ υπαρκτού οφειλέτη και δανειστή χρεωστικών τίτλων με ουσιαστικά διαφορετικούς όρους αντιμετωπίζεται λογιστικά ως εξόφληση της αρχικής χρηματοοικονομικής υποχρέωσης και αναγνώριση νέας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης. Ομοίως, ουσιώδης τροποποίηση των όρων υφιστάμενης χρηματοοικονομικής υποχρέωσης ή μέρους αυτής (είτε οφείλεται σε οικονομική δυσχέρεια του οφειλέτη είτε όχι) αντιμετωπίζεται λογιστικά ως εξόφληση της αρχικής χρηματοοικονομικής υποχρέωσης και αναγνώριση νέας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης.

3.3.3.

Η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης (ή τμήματος χρηματοοικονομικής υποχρέωσης) που εξοφλείται ή μεταβιβάζεται σε άλλο μέρος και του ανταλλάγματος που καταβάλλεται, συμπεριλαμβανομένων τυχόν μεταβιβασθέντων περιουσιακών στοιχείων εκτός μετρητών ή τυχόν αναληφθεισών υποχρεώσεων, αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα.

3.3.4.

Εάν η οικονομική οντότητα επαναγοράσει μέρος μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης, επιμερίζει την προηγούμενη λογιστική αξία της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης ανάμεσα στο μέρος που συνεχίζει να αναγνωρίζεται και το μέρος που έχει παύσει να αναγνωρίζεται βάσει των σχετικών εύλογων αξιών αυτών των μερών κατά την ημερομηνία της επαναγοράς. Η διαφορά μεταξύ α) της λογιστικής αξίας που επιμερίζεται στο μέρος που έχει παύσει να αναγνωρίζεται και β) του ανταλλάγματος που καταβάλλεται, συμπεριλαμβανομένων τυχόν μεταβιβασθέντων περιουσιακών στοιχείων εκτός μετρητών ή τυχόν αναληφθεισών υποχρεώσεων, για το μέρος που έχει παύσει να αναγνωρίζεται, αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ 4   Κατάταξη

4.1   ΚΑΤΑΤΑΞΗ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

4.1.1.

Εκτός από τις περιπτώσεις κατά τις οποίες εφαρμόζεται η παράγραφος 4.1.5, μια οικονομική οντότητα κατατάσσει χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία ως μεταγενέστερα επιμετρούμενα στο αποσβεσμένο κόστος, στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων ή στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων βάσει:

α)

του επιχειρηματικού μοντέλου της οικονομικής οντότητας για τη διαχείριση των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων, και

β)

των χαρακτηριστικών συμβατικών ταμειακών ροών του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου.

4.1.2.

Ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο επιμετράται στο αποσβεσμένο κόστος εάν πληρούνται αμφότερες οι ακόλουθες προϋποθέσεις:

α)

το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο διατηρείται στο πλαίσιο ενός επιχειρηματικού μοντέλου, στόχος του οποίου είναι η διακράτηση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων με σκοπό την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών, και

β)

βάσει των συμβατικών όρων που διέπουν το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο, δημιουργούνται σε συγκεκριμένες ημερομηνίες ταμειακές ροές που συνίστανται αποκλειστικά σε αποπληρωμή κεφαλαίου και τόκων επί του ανεξόφλητου υπολοίπου κεφαλαίου.

Στις παραγράφους Β4.1.1–Β4.1.26 παρέχονται οδηγίες σχετικά με τον τρόπο εφαρμογής των ανωτέρω προϋποθέσεων.

4.1.2Α

Ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων εάν πληρούνται αμφότερες οι ακόλουθες προϋποθέσεις:

α)

το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο διατηρείται στο πλαίσιο ενός επιχειρηματικού μοντέλου του οποίου ο στόχος επιτυγχάνεται τόσο με την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών όσο και με την πώληση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων, και

β)

βάσει των συμβατικών όρων που διέπουν το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο, δημιουργούνται σε συγκεκριμένες ημερομηνίες ταμειακές ροές που συνίστανται αποκλειστικά σε αποπληρωμή κεφαλαίου και τόκων επί του ανεξόφλητου υπολοίπου κεφαλαίου.

Στις παραγράφους Β4.1.1–Β4.1.26 παρέχονται οδηγίες σχετικά με τον τρόπο εφαρμογής των ανωτέρω προϋποθέσεων.

4.1.3.

Για τους σκοπούς της εφαρμογής των παραγράφων 4.1.2 στοιχείο β) και 4.1.2Α στοιχείο β):

α)

ως κεφάλαιο νοείται η εύλογη αξία του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου κατά την αρχική αναγνώριση. Στην παράγραφο Β4.1.7Β παρέχονται συμπληρωματικές οδηγίες σχετικά με την έννοια του κεφαλαίου·

β)

οι τόκοι συνίστανται στο αντάλλαγμα για τη διαχρονική αξία του χρήματος, για τον πιστωτικό κίνδυνο που συνδέεται με το ανεξόφλητο υπόλοιπο κεφάλαιο κατά τη διάρκεια συγκεκριμένης χρονικής περιόδου, για τους λοιπούς βασικούς κινδύνους και κόστη δανεισμού, καθώς και ένα περιθώριο κέρδους. Στις παραγράφους Β4.1.7Α και Β4.1.9Α–Β4.1.9Ε παρέχονται συμπληρωματικές οδηγίες σχετικά με την έννοια των τόκων, συμπεριλαμβανομένης της έννοιας της διαχρονικής αξίας του χρήματος.

4.1.4.

Ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων, εκτός εάν επιμετράται στο αποσβεσμένο κόστος σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2 ή στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α. Ωστόσο, κατά την αρχική αναγνώριση μια οικονομική οντότητα μπορεί να επιλέξει αμετάκλητα για συγκεκριμένες επενδύσεις σε συμμετοχικούς τίτλους, οι οποίοι διαφορετικά θα επιμετρούνταν στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων, να παρουσιάζει στα λοιπά συνολικά έσοδα μεταγενέστερες μεταβολές στην εύλογη αξία (βλέπε παραγράφους 5.7.5–5.7.6).

Ευχέρεια προσδιορισμού χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων

4.1.5.

Παρά τις παραγράφους 4.1.1–4.1.4, μια οικονομική οντότητα μπορεί, κατά την αρχική αναγνώριση, να προσδιορίσει αμετάκλητα ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ως επιμετρούμενο στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν με τον τρόπο αυτό απαλείφει ή μειώνει αισθητά μια ανακολουθία στην επιμέτρηση ή την αναγνώριση (ορισμένες φορές αναφερόμενη ως «λογιστική αναντιστοιχία») που διαφορετικά θα απέρρεε από την επιμέτρηση περιουσιακών στοιχείων ή υποχρεώσεων ή από την αναγνώριση των κερδών και ζημιών επί αυτών σε διαφορετικές βάσεις (βλέπε παραγράφους Β4.1.29–Β4.1.32).

4.2   ΚΑΤΑΤΑΞΗ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΩΝ

4.2.1.

Μια οικονομική οντότητα κατατάσσει όλες τις χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις ως μεταγενέστερα επιμετρούμενες στο αποσβεσμένο κόστος, με εξαίρεση:

α)

τις χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις που επιμετρώνται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων. Οι εν λόγω υποχρεώσεις, συμπεριλαμβανομένων των παραγώγων που συνιστούν υποχρεώσεις, επιμετρώνται μεταγενέστερα στην εύλογη αξία·

β)

τις χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις που προκύπτουν όταν η μεταβίβαση ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου δεν πληροί τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης ή όταν εφαρμόζεται η προσέγγιση της συνεχιζόμενης ανάμειξης. Για την επιμέτρηση τέτοιων χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων εφαρμόζονται οι παράγραφοι 3.2.15 και 3.2.17·

γ)

τα συμβόλαια χρηματοοικονομικής εγγύησης. Μετά την αρχική αναγνώριση, ο εκδότης ενός τέτοιου συμβολαίου [εκτός αν ισχύει η παράγραφος 4.2.1 στοιχείο α) ή β)] στη συνέχεια το επιμετρά στο υψηλότερο ποσό μεταξύ:

i)

του ποσού της πρόβλεψης ζημίας που προσδιορίζεται σύμφωνα με την ενότητα 5.5 και

ii)

του ποσού που αναγνωρίστηκε αρχικά (βλέπε παράγραφο 5.1.1) απομειωμένου, όπου απαιτείται, κατά το σωρευτικό ποσό των εσόδων που αναγνωρίζεται σύμφωνα με τις αρχές του ΔΠΧΑ 15·

δ)

δεσμεύσεις παροχής δανείου με επιτόκια χαμηλότερα εκείνων της αγοράς. Ο εκδότης μιας τέτοιας δέσμευσης [εκτός αν ισχύει η παράγραφος 4.2.1 στοιχείο α)] στη συνέχεια την επιμετρά στο υψηλότερο ποσό μεταξύ:

i)

του ποσού της πρόβλεψης ζημίας που προσδιορίζεται σύμφωνα με την ενότητα 5.5 και

ii)

του ποσού που αναγνωρίστηκε αρχικά (βλέπε παράγραφο 5.1.1) απομειωμένου, όπου απαιτείται, κατά το σωρευτικό ποσό των εσόδων που αναγνωρίζεται σύμφωνα με τις αρχές του ΔΠΧΑ 15·

ε)

ενδεχόμενο αντάλλαγμα το οποίο αναγνωρίζεται από έναν αποκτώντα σε συνένωση επιχειρήσεων στην οποία εφαρμόζεται το ΔΠΧΑ 3. Ένα τέτοιο ενδεχόμενο αντάλλαγμα στη συνέχεια επιμετράται στην εύλογη αξία με αναγνώριση των μεταβολών στα αποτελέσματα.

Ευχέρεια προσδιορισμού χρηματοοικονομικής υποχρέωσης στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων

4.2.2.

Μια οικονομική οντότητα μπορεί, κατά την αρχική αναγνώριση, να προσδιορίσει αμετάκλητα μια χρηματοοικονομική υποχρέωση ως επιμετρούμενη στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων όταν αυτό επιτρέπεται βάσει της παραγράφου 4.3.5 ή όταν με τον τρόπο αυτό παρέχεται πιο συναφής πληροφόρηση διότι είτε:

α)

απαλείφει ή μειώνει αισθητά μια ανακολουθία στην επιμέτρηση ή την αναγνώριση (ορισμένες φορές αναφερόμενη ως «λογιστική αναντιστοιχία») που διαφορετικά θα απέρρεε από την επιμέτρηση περιουσιακών στοιχείων ή υποχρεώσεων ή από την αναγνώριση των κερδών και ζημιών επί αυτών σε διαφορετικές βάσεις (βλέπε παραγράφους Β4.1.29–Β4.1.32)· ή

β)

γίνεται διαχείριση μιας ομάδας χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων ή χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων και χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων και η απόδοσή της εκτιμάται βάσει της εύλογης αξίας, σύμφωνα με την τεκμηριωμένη στρατηγική διαχείρισης κινδύνων ή επενδύσεων, και η πληροφόρηση σχετικά με την ομάδα παρέχεται εσωτερικά επί αυτής της βάσης στα βασικά διοικητικά στελέχη της οικονομικής οντότητας (όπως ορίζεται στο ΔΛΠ 24 Γνωστοποιήσεις συνδεδεμένων μερών), για παράδειγμα στο διοικητικό συμβούλιο και στον ανώτερο εκτελεστικό διευθυντή της οικονομικής οντότητας (βλέπε παραγράφους Β4.1.33–Β4.1.36).

4.3   ΕΝΣΩΜΑΤΩΜΕΝΑ ΠΑΡΑΓΩΓΑ

4.3.1.

Ενσωματωμένο παράγωγο είναι ένα επιμέρους στοιχείο ενός υβριδικού (σύνθετου) συμβολαίου που περιλαμβάνει και ένα μη παράγωγο κύριο συμβόλαιο — με αποτέλεσμα ορισμένες από τις ταμειακές ροές του σύνθετου μέσου να κυμαίνονται κατά τρόπο όμοιο με ένα αυτοτελές παράγωγο. Ως αποτέλεσμα του ενσωματωμένου παραγώγου, ένα μέρος ή το σύνολο των ταμειακών ροών που διαφορετικά θα απαιτούνταν βάσει του συμβολαίου, τροποποιούνται σύμφωνα με καθορισμένο επιτόκιο, τιμή χρηματοοικονομικού μέσου, τιμή εμπορευμάτων, συναλλαγματική ισοτιμία, δείκτη τιμών ή επιτοκίων, πιστωτική διαβάθμιση ή πιστωτικό δείκτη ή άλλη μεταβλητή, με την προϋπόθεση, στην περίπτωση μιας μη χρηματοοικονομικής μεταβλητής, ότι η μεταβλητή δεν αφορά συγκεκριμένο συμβαλλόμενο. Ένα παράγωγο το οποίο συνοδεύει ένα χρηματοοικονομικό μέσο αλλά βάσει σύμβασης μπορεί να μεταβιβαστεί ανεξάρτητα από το εν λόγω μέσο ή έχει διαφορετικό αντισυμβαλλόμενο, δεν αποτελεί ενσωματωμένο παράγωγο, αλλά διακεκριμένο χρηματοοικονομικό μέσο.

Υβριδικά συμβόλαια με κύρια συμβόλαια χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων

4.3.2.

Εάν ένα υβριδικό συμβόλαιο περιλαμβάνει ένα κύριο συμβόλαιο που συνιστά περιουσιακό στοιχείο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου, η οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις απαιτήσεις των παραγράφων 4.1.1–4.1.5 σε ολόκληρο το υβριδικό συμβόλαιο.

Άλλα υβριδικά συμβόλαια

4.3.3.

Εάν ένα υβριδικό συμβόλαιο περιλαμβάνει ένα κύριο συμβόλαιο που δεν συνιστά περιουσιακό στοιχείο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου, το ενσωματωμένο παράγωγο διαχωρίζεται από το κύριο συμβόλαιο και αντιμετωπίζεται λογιστικά ως παράγωγο βάσει του παρόντος Προτύπου εάν, και μόνον εάν:

α)

τα οικονομικά χαρακτηριστικά και οι κίνδυνοι του ενσωματωμένου παραγώγου δεν είναι στενά συνδεδεμένα με τα οικονομικά χαρακτηριστικά και τους κινδύνους του κύριου συμβολαίου (βλέπε παραγράφους Β4.3.5 και Β4.3.8)·

β)

ένα χωριστό χρηματοοικονομικό μέσο με τους ίδιους όρους όπως το ενσωματωμένο παράγωγο θα πληρούσε τον ορισμό ενός παραγώγου· και

γ)

το υβριδικό συμβόλαιο δεν επιμετράται στην εύλογη αξία με αναγνώριση των μεταβολών της εύλογης αξίας στα αποτελέσματα (ήτοι ένα παράγωγο που ενσωματώνεται σε χρηματοοικονομική υποχρέωση στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων δεν διαχωρίζεται).

4.3.4.

Εάν ένα ενσωματωμένο παράγωγο διαχωρίζεται, το κύριο συμβόλαιο αντιμετωπίζεται λογιστικά σύμφωνα με τα κατάλληλα πρότυπα. Το παρόν Πρότυπο δεν εξετάζει αν απαιτείται χωριστή παρουσίαση του ενσωματωμένου παραγώγου στην κατάσταση οικονομικής θέσης.

4.3.5.

Παρά τις παραγράφους 4.3.3 και 4.3.4, εάν ένα συμβόλαιο περιλαμβάνει ένα ή περισσότερα ενσωματωμένα παράγωγα και το κύριο συμβόλαιο δεν είναι περιουσιακό στοιχείο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου, μια οικονομική οντότητα δύναται να προσδιορίσει ολόκληρο το υβριδικό συμβόλαιο ως επιμετρούμενο στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων, εκτός εάν:

α)

το ενσωματωμένο παράγωγο ή παράγωγα δεν τροποποιούν σημαντικά τις ταμειακές ροές που σε διαφορετική περίπτωση θα απαιτούνταν από το συμβόλαιο· ή

β)

είναι σαφές με μικρή ή καθόλου ανάλυση κατά την αρχική εξέταση ενός παρόμοιου υβριδικού μέσου ότι ο διαχωρισμός του ενσωματωμένου παραγώγου ή παραγώγων απαγορεύεται, όπως ένα δικαίωμα προπληρωμής ενσωματωμένο σε δάνειο που επιτρέπει στον κάτοχο να προπληρώσει το δάνειο περίπου στο αποσβεσμένο κόστος του.

4.3.6.

Εάν βάσει του παρόντος Προτύπου η οικονομική οντότητα απαιτείται να διαχωρίσει ένα ενσωματωμένο παράγωγο από το κύριο συμβόλαιο, αλλά αδυνατεί να επιμετρήσει το ενσωματωμένο παράγωγο χωριστά είτε κατά την απόκτηση είτε στο τέλος μεταγενέστερης περιόδου χρηματοοικονομικής αναφοράς, προσδιορίζει ολόκληρο το υβριδικό συμβόλαιο ως επιμετρούμενο στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων.

4.3.7.

Εάν η οικονομική οντότητα δεν δύναται να επιμετρήσει αξιόπιστα την εύλογη αξία ενός ενσωματωμένου παραγώγου βάσει των όρων και των προϋποθέσεών του, η εύλογη αξία του ενσωματωμένου παραγώγου είναι η διαφορά μεταξύ της εύλογης αξίας του υβριδικού συμβολαίου και της εύλογης αξίας του κύριου συμβολαίου. Εάν η οικονομική οντότητα δεν δύναται να επιμετρήσει την εύλογη αξία του ενσωματωμένου παραγώγου με τη μέθοδο αυτή, εφαρμόζεται η παράγραφος 4.3.6 και το υβριδικό συμβόλαιο προσδιορίζεται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων.

4.4   ΑΝΑΚΑΤΑΤΑΞΗ

4.4.1.

Όταν, και μόνον όταν, μια οικονομική οντότητα τροποποιεί το επιχειρηματικό μοντέλο που εφαρμόζει για τη διαχείριση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων, ανακατατάσσει όλα τα εμπλεκόμενα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία σύμφωνα με τις παραγράφους 4.1.1–4.1.4. Βλέπε παραγράφους 5.6.1–5.6.7, Β4.4.1–Β4.4.3 και Β5.6.1–Β5.6.2 για περαιτέρω οδηγίες σχετικά με την ανακατάταξη των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων.

4.4.2.

Μια οικονομική οντότητα δεν ανακατατάσσει οποιαδήποτε χρηματοοικονομική υποχρέωση.

4.4.3.

Οι ακόλουθες μεταβολές συνθηκών δεν αποτελούν ανακατατάξεις για τους σκοπούς των παραγράφων 4.4.1–4.4.2:

α)

στοιχείο το οποίο προηγουμένως αποτελούσε προσδιορισμένο και αποτελεσματικό μέσο αντιστάθμισης σε αντιστάθμιση ταμειακών ροών ή αντιστάθμιση καθαρής επένδυσης και δεν πληροί πλέον αυτές τις προϋποθέσεις·

β)

στοιχείο το οποίο καθίσταται προσδιορισμένο και αποτελεσματικό μέσο αντιστάθμισης σε αντιστάθμιση ταμειακών ροών ή αντιστάθμιση καθαρής επένδυσης· και

γ)

μεταβολές στην επιμέτρηση σύμφωνα με την ενότητα 6.7.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ 5   Επιμέτρηση

5.1   ΑΡΧΙΚΗ ΕΠΙΜΕΤΡΗΣΗ

5.1.1.

Με εξαίρεση τις εμπορικές απαιτήσεις που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της παραγράφου 5.1.3, κατά την αρχική αναγνώριση, μια οικονομική οντότητα επιμετρά ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ή μια χρηματοοικονομική υποχρέωση στην εύλογη αξία συν ή μείον –στην περίπτωση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή χρηματοοικονομικής υποχρέωσης που δεν επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων– το κόστος συναλλαγών που αποδίδεται άμεσα στην απόκτηση ή την έκδοση του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης.

5.1.1Α

Ωστόσο, εάν η εύλογη αξία του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης κατά την αρχική αναγνώριση διαφέρει από την τιμή συναλλαγής, η οικονομική οντότητα εφαρμόζει την παράγραφο Β5.1.2Α.

5.1.2.

Όταν η οικονομική οντότητα κάνει χρήση της λογιστικής της ημερομηνίας διακανονισμού για περιουσιακό στοιχείο που στη συνέχεια επιμετράται στο αποσβεσμένο κόστος, το περιουσιακό στοιχείο αναγνωρίζεται αρχικά στην εύλογη αξία του κατά την ημερομηνία της εμπορικής συναλλαγής (βλέπε παραγράφους Β3.1.3–Β3.1.6).

5.1.3.

Παρά τις απαιτήσεις της παραγράφου 5.1.1, κατά την αρχική αναγνώριση, μια οικονομική οντότητα επιμετρά τις εμπορικές απαιτήσεις που δεν περιλαμβάνουν ένα σημαντικό σκέλος χρηματοδότησης (που καθορίζεται σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 15) στην τιμή συναλλαγής (όπως ορίζεται στο ΔΠΧΑ 15).

5.2   ΜΕΤΑΓΕΝΕΣΤΕΡΗ ΕΠΙΜΕΤΡΗΣΗ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

5.2.1.

Μετά την αρχική αναγνώριση, μια οικονομική οντότητα επιμετρά ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο σύμφωνα με τις παραγράφους 4.1.1–4.1.5:

α)

στο αποσβεσμένο κόστος·

β)

στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων· ή

γ)

στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων.

5.2.2.

Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις απαιτήσεις απομείωσης που προβλέπονται στην ενότητα 5.5 στα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στο αποσβεσμένο κόστος σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2 και στα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α.

5.2.3.

Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις απαιτήσεις λογιστικής αντιστάθμισης που προβλέπονται στις παραγράφους 6.5.8–6.5.14 (και, κατά περίπτωση, στις παραγράφους 89–94 του ΔΛΠ 39 σχετικά με τη λογιστική αντιστάθμισης εύλογης αξίας για αντιστάθμιση του κινδύνου επιτοκίου ενός χαρτοφυλακίου) στα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που προσδιορίζονται ως αντισταθμισμένα στοιχεία  (1) .

5.3   ΜΕΤΑΓΕΝΕΣΤΕΡΗ ΕΠΙΜΕΤΡΗΣΗ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΩΝ

5.3.1.

Μετά την αρχική αναγνώριση, μια οικονομική οντότητα επιμετρά μια χρηματοοικονομική υποχρέωση σύμφωνα με τις παραγράφους 4.2.1–4.2.2.

5.3.2.

Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις απαιτήσεις λογιστικής αντιστάθμισης που προβλέπονται στις παραγράφους 6.5.8–6.5.14 (και, κατά περίπτωση, στις παραγράφους 89–94 του ΔΛΠ 39 σχετικά με τη λογιστική αντιστάθμισης εύλογης αξίας για αντιστάθμιση του κινδύνου επιτοκίου ενός χαρτοφυλακίου) στις χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις που προσδιορίζονται ως αντισταθμισμένα στοιχεία.

5.4   ΕΠΙΜΕΤΡΗΣΗ ΑΠΟΣΒΕΣΜΕΝΟΥ ΚΟΣΤΟΥΣ

Χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία

Μέθοδος του πραγματικού επιτοκίου

5.4.1.

Τα έσοδα από τόκους υπολογίζονται με τη μέθοδο του πραγματικού επιτοκίου (βλέπε προσάρτημα Α και παραγράφους Β5.4.1–Β5.4.7). Ο υπολογισμός γίνεται εφαρμόζοντας το πραγματικό επιτόκιο στην προ αποσβέσεων λογιστική αξία ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, με τις κάτωθι εξαιρέσεις:

α)

αγορασμένα ή δημιουργημένα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία απομειωμένης πιστωτικής αξίας. Για αυτά τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία, η οικονομική οντότητα εφαρμόζει το πραγματικό επιτόκιο προσαρμοσμένο στον πιστωτικό κίνδυνο στο αποσβεσμένο κόστος του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου από την αρχική αναγνώριση·

β)

χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία τα οποία δεν είναι αγορασμένα ή δημιουργημένα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία απομειωμένης πιστωτικής αξίας, αλλά έχουν καταστεί στη συνέχεια χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία απομειωμένης πιστωτικής αξίας. Για αυτά τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία, η οικονομική οντότητα εφαρμόζει το πραγματικό επιτόκιο στο αποσβεσμένο κόστος του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου σε μεταγενέστερες περιόδους αναφοράς.

5.4.2.

Μια οικονομική οντότητα η οποία, σε μια περίοδο αναφοράς, υπολογίζει έσοδα από τόκους εφαρμόζοντας τη μέθοδο του πραγματικού επιτοκίου στο αποσβεσμένο κόστος ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου σύμφωνα με την παράγραφο 5.4.1 στοιχείο β), υπολογίζει, σε μεταγενέστερες περιόδους αναφοράς, τα έσοδα από τόκους εφαρμόζοντας το πραγματικό επιτόκιο στην προ αποσβέσεων λογιστική αξία εάν ο πιστωτικός κίνδυνος που ενέχεται στο χρηματοοικονομικό μέσο βελτιωθεί ώστε το χρηματοοικονομικό μέσο να μην θεωρείται πλέον απομειωμένης πιστωτικής αξίας και η βελτίωση μπορεί να συσχετιστεί αντικειμενικά με κάποιο γεγονός που προέκυψε μετά την εφαρμογή των απαιτήσεων της παραγράφου 5.4.1 στοιχείο β) (όπως μια βελτίωση στην πιστοληπτική διαβάθμιση του δανειολήπτη).

Τροποποίηση συμβατικών ταμειακών ροών

5.4.3.

Όταν οι συμβατικές ταμειακές ροές ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου αποτελούν αντικείμενο επαναδιαπραγμάτευσης ή τροποποιούνται με άλλο τρόπο και η επαναδιαπραγμάτευση ή η τροποποίηση δεν έχει ως αποτέλεσμα την παύση αναγνώρισης του εν λόγω χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου σύμφωνα με το παρόν Πρότυπο, μια οικονομική οντότητα υπολογίζει εκ νέου την προ αποσβέσεων λογιστική αξία του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου και αναγνωρίζει στα αποτελέσματα κέρδος ή ζημία τροποποίησης. Η προ αποσβέσεων λογιστική αξία του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου υπολογίζεται εκ νέου ως η παρούσα αξία των συμβατικών ταμειακών ροών κατόπιν της επαναδιαπραγμάτευσης ή της τροποποίησης οι οποίες έχουν προεξοφληθεί με το αρχικό πραγματικό επιτόκιο του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου (ή με το πραγματικό επιτόκιο προσαρμοσμένο στον πιστωτικό κίνδυνο, όταν πρόκειται για χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία απομειωμένης πιστωτικής αξίας που έχουν αγορασθεί ή δημιουργηθεί) ή, όπου αρμόζει, με το αναθεωρημένο πραγματικό επιτόκιο που υπολογίζεται σύμφωνα με την παράγραφο 6.5.10. Κάθε κόστος ή αμοιβή που πραγματοποιείται αποτελεί αναπροσαρμογή της λογιστικής αξίας του τροποποιημένου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου και αποσβένεται κατά την εναπομένουσα διάρκεια ζωής αυτού.

Διαγραφή

5.4.4.

Μια οικονομική οντότητα απομειώνει άμεσα την προ αποσβέσεων λογιστική αξία ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου όταν η οικονομική οντότητα δεν έχει πια εύλογες προσδοκίες για ανάκτηση ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου εξ ολοκλήρου ή μερικώς. Μια διαγραφή συνιστά γεγονός παύσης αναγνώρισης [βλέπε παράγραφο Β3.2.16 στοιχείο ιη)].

5.5   ΑΠΟΜΕΙΩΣΗ ΑΞΙΑΣ

Αναγνώριση αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών

Γενική προσέγγιση

5.5.1.

Μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει πρόβλεψη ζημίας έναντι αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών σε χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο που επιμετράται σύμφωνα με τις παραγράφους 4.1.2 ή 4.1.2Α, απαίτηση από μισθώματα, συμβατικό περιουσιακό στοιχείο ή δανειακή δέσμευση και συμβόλαιο χρηματοοικονομικής εγγύησης, στοιχεία για τα οποία ισχύουν οι απαιτήσεις απομείωσης σύμφωνα με τις παραγράφους 2.1 στοιχείο ζ), 4.2.1 στοιχείο γ) ή 4.2.1 στοιχείο δ).

5.5.2.

Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις απαιτήσεις απομείωσης για την αναγνώριση και επιμέτρηση μιας πρόβλεψης ζημίας για χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α. Ωστόσο, η πρόβλεψη ζημίας αναγνωρίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα και δεν απομειώνει τη λογιστική αξία του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου στην κατάσταση οικονομικής θέσης.

5.5.3.

Με την επιφύλαξη των παραγράφων 5.5.13–5.5.16, σε κάθε ημερομηνία αναφοράς, μια οικονομική οντότητα επιμετρά την πρόβλεψη ζημίας για ένα χρηματοοικονομικό μέσο σε ποσό ίσο με τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες καθ' όλη τη διάρκεια ζωής εάν ο πιστωτικός κίνδυνος του χρηματοοικονομικού μέσου έχει αυξηθεί σημαντικά από την αρχική αναγνώριση.

5.5.4.

Στόχος των απαιτήσεων απομείωσης είναι να αναγνωριστούν οι αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες καθ' όλη τη διάρκεια ζωής για όλα τα χρηματοοικονομικά μέσα για τα οποία έχουν υπάρξει σημαντικές αυξήσεις στον πιστωτικό κίνδυνο από την αρχική αναγνώριση — είτε η αξιολόγηση γίνεται σε ατομική είτε σε συλλογική βάση — λαμβάνοντας υπόψη όλες τις λογικές και βάσιμες πληροφορίες, συμπεριλαμβανομένων των πληροφοριών που αφορούν το μέλλον.

5.5.5.

Με την επιφύλαξη των παραγράφων 5.5.13–5.5.16, εάν, κατά την ημερομηνία αναφοράς, ο πιστωτικός κίνδυνος ενός χρηματοοικονομικού μέσου δεν έχει αυξηθεί σημαντικά από την αρχική αναγνώριση, μια οικονομική οντότητα επιμετρά την πρόβλεψη ζημίας για το εν λόγω χρηματοοικονομικό μέσο σε ποσό ίσο με τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες δωδεκαμήνου.

5.5.6.

Για δανειακές δεσμεύσεις και συμβόλαια χρηματοοικονομικής εγγύησης, η ημερομηνία κατά την οποία η οικονομική οντότητα καθίσταται μέρος της ανέκκλητης δέσμευσης θεωρείται ότι είναι η ημερομηνία της αρχικής αναγνώρισης για τους σκοπούς της εφαρμογής των απαιτήσεων απομείωσης.

5.5.7.

Εάν μια οικονομική οντότητα έχει επιμετρήσει την πρόβλεψη ζημίας για ένα χρηματοοικονομικό μέσο σε ποσό ίσο με τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες καθ' όλη τη διάρκεια ζωής στην προηγούμενη περίοδο αναφοράς, αλλά αποφασίζει κατά την τρέχουσα ημερομηνία αναφοράς ότι δεν πληρούνται πλέον οι προϋποθέσεις της παραγράφου 5.5.3, η οικονομική οντότητα επιμετρά την πρόβλεψη ζημίας σε ποσό ίσο με τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες δωδεκαμήνου κατά την τρέχουσα ημερομηνία αναφοράς.

5.5.8.

Μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει στα αποτελέσματα, ως κέρδος ή ζημία απομείωσης, το ποσό των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών (ή της αναστροφής) που απαιτείται για την αναπροσαρμογή της πρόβλεψης ζημίας κατά την ημερομηνία αναφοράς στο ποσό που απαιτείται να αναγνωριστεί σύμφωνα με το παρόν Πρότυπο.

Καθορισμός σημαντικών αυξήσεων του πιστωτικού κινδύνου

5.5.9.

Σε κάθε ημερομηνία αναφοράς, μια οικονομική οντότητα αξιολογεί κατά πόσον ο πιστωτικός κίνδυνος ενός χρηματοοικονομικού μέσου έχει αυξηθεί σημαντικά από την αρχική αναγνώριση. Κατά την αξιολόγηση, η οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί τη μεταβολή του κινδύνου αθέτησης που παρατηρείται καθ' όλη την αναμενόμενη διάρκεια ζωής του χρηματοοικονομικού μέσου αντί της μεταβολής στο ποσό των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών. Για να προβεί στην αξιολόγηση αυτή, η οικονομική οντότητα συγκρίνει τον κίνδυνο αθέτησης για το χρηματοοικονομικό μέσο κατά την ημερομηνία αναφοράς με τον κίνδυνο αθέτησης για το χρηματοοικονομικό μέσο κατά την ημερομηνία της αρχικής αναγνώρισης και λαμβάνει υπόψη λογικές και βάσιμες πληροφορίες, οι οποίες είναι διαθέσιμες χωρίς αδικαιολόγητο κόστος ή προσπάθεια και οι οποίες είναι ενδεικτικές σημαντικών αυξήσεων του πιστωτικού κινδύνου από την αρχική αναγνώριση.

5.5.10.

Μια οικονομική οντότητα μπορεί να διαπιστώσει ότι ο πιστωτικός κίνδυνος ενός χρηματοοικονομικού μέσου δεν έχει αυξηθεί σημαντικά από την αρχική αναγνώριση εάν το χρηματοοικονομικό μέσο αποφασιστεί ότι εμπεριέχει χαμηλό πιστωτικό κίνδυνο κατά την ημερομηνία αναφοράς (βλέπε παραγράφους Β5.5.22-Β5.5.24).

5.5.11.

Εάν υπάρχουν λογικές και βάσιμες πληροφορίες που αφορούν το μέλλον, οι οποίες είναι διαθέσιμες χωρίς αδικαιολόγητο κόστος ή προσπάθεια, μια οικονομική οντότητα δεν μπορεί να βασίζεται αποκλειστικά σε πληροφορίες του παρελθόντος για να αποφασίσει κατά πόσον έχει αυξηθεί σημαντικά ο πιστωτικός κίνδυνος από την αρχική αναγνώριση. Ωστόσο, όταν δεν υπάρχουν διαθέσιμες πληροφορίες οι οποίες να αφορούν περισσότερο το μέλλον από το παρελθόν (είτε σε μεμονωμένη είτε σε συλλογική βάση) χωρίς αδικαιολόγητο κόστος ή προσπάθεια, μια οικονομική οντότητα μπορεί να χρησιμοποιήσει πληροφορίες του παρελθόντος για να αποφασίσει αν έχουν σημειωθεί σημαντικές αυξήσεις στον πιστωτικό κίνδυνο μετά την αρχική αναγνώριση. Ανεξαρτήτως του τρόπου με τον οποίο μια οικονομική οντότητα αξιολογεί τις σημαντικές αυξήσεις του πιστωτικού κινδύνου, υπάρχει το μαχητό τεκμήριο ότι ο πιστωτικός κίνδυνος ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου έχει αυξηθεί σημαντικά μετά την αρχική αναγνώριση όταν οι συμβατικές πληρωμές εμφανίζουν καθυστέρηση άνω των 30 ημερών. Μια οικονομική οντότητα μπορεί να ανατρέψει αυτό το τεκμήριο εάν έχει λογικές και βάσιμες πληροφορίες οι οποίες είναι διαθέσιμες χωρίς αδικαιολόγητο κόστος ή προσπάθεια, οι οποίες καταδεικνύουν ότι ο πιστωτικός κίνδυνος δεν έχει αυξηθεί σημαντικά από την αρχική αναγνώριση παρά το γεγονός ότι οι συμβατικές πληρωμές εμφανίζουν καθυστέρηση άνω των 30 ημερών. Όταν μια οικονομική οντότητα αποφασίζει ότι έχουν σημειωθεί σημαντικές αυξήσεις στον πιστωτικό κίνδυνο προτού οι συμβατικές πληρωμές εμφανίσουν καθυστέρηση άνω των 30 ημερών, το μαχητό τεκμήριο δεν ισχύει.

Τροποποιημένα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία

5.5.12.

Εάν έχει γίνει επαναδιαπραγμάτευση ή τροποποίηση των συμβατικών ταμειακών ροών ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου χωρίς να έχει γίνει παύση αναγνώρισης του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, μια οικονομική οντότητα αξιολογεί κατά πόσον έχει σημειωθεί σημαντική αύξηση του πιστωτικού κινδύνου του χρηματοοικονομικού μέσου σύμφωνα με την παράγραφο 5.5.3 συγκρίνοντας:

α)

τον κίνδυνο αθέτησης κατά την ημερομηνία αναφοράς (με βάση τους τροποποιημένους συμβατικούς όρους)· και

β)

τον κίνδυνο αθέτησης κατά την αρχική αναγνώριση (με βάση τους αρχικούς, μη τροποποιημένους συμβατικούς όρους).

Αγορασμένα ή δημιουργημένα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία απομειωμένης πιστωτικής αξίας

5.5.13.

Παρά τα όσα αναφέρονται στις παραγράφους 5.5.3 και 5.5.5, κατά την ημερομηνία αναφοράς, μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει τις σωρευμένες μεταβολές των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών καθ' όλη τη διάρκεια ζωής από την αρχική αναγνώριση ως πρόβλεψη ζημίας για τα αγορασμένα ή δημιουργημένα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία απομειωμένης πιστωτικής αξίας.

5.5.14.

Σε κάθε ημερομηνία αναφοράς, μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει στα αποτελέσματα το ποσό της μεταβολής των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών καθ' όλη τη διάρκεια ζωής ως κέρδος ή ζημία απομείωσης. Μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει τις ευνοϊκές μεταβολές στις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες καθ' όλη τη διάρκεια ζωής ως κέρδος απομείωσης, ακόμη και αν οι αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες καθ' όλη τη διάρκεια ζωής είναι μικρότερες από το ποσό των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών που είχαν συμπεριληφθεί στις εκτιμώμενες ταμειακές ροές κατά την αρχική αναγνώριση.

Απλοποιημένη προσέγγιση για εμπορικές απαιτήσεις, συμβατικά περιουσιακά στοιχεία και απαιτήσεις από μισθώματα

5.5.15.

Παρά τα όσα αναφέρονται στις παραγράφους 5.5.3 και 5.5.5, μια οικονομική οντότητα επιμετρά πάντοτε την πρόβλεψη ζημίας σε ποσό ίσο με τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες καθ' όλη τη διάρκεια ζωής για:

α)

εμπορικές απαιτήσεις ή συμβατικά περιουσιακά στοιχεία που προκύπτουν από συναλλαγές οι οποίες εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΔΠΧΑ 15, και:

i)

δεν περιέχουν σημαντικό σκέλος χρηματοδότησης (ή όταν η οικονομική οντότητα εφαρμόζει την πρακτική λύση για συμβάσεις ετήσιας ή μικρότερης διάρκειας) σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 15· ή

ii)

περιέχουν σημαντικό σκέλος χρηματοδότησης σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 15, εάν η οικονομική οντότητα επιλέξει ως λογιστική πολιτική της την επιμέτρηση της πρόβλεψης ζημίας σε ποσό ίσο με τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες καθ' όλη τη διάρκεια ζωής. Η εν λόγω λογιστική πολιτική εφαρμόζεται σε όλες αυτές τις εμπορικές απαιτήσεις ή τα συμβατικά περιουσιακά στοιχεία αλλά μπορεί να εφαρμοστεί χωριστά σε εμπορικές απαιτήσεις και συμβατικά περιουσιακά στοιχεία·

β)

απαιτήσεις από μισθώματα που προκύπτουν από συναλλαγές που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΔΛΠ 17, εάν η οικονομική οντότητα επιλέξει ως λογιστική πολιτική την επιμέτρηση της πρόβλεψης ζημίας σε ποσό ίσο με τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες καθ' όλη τη διάρκεια ζωής. Η εν λόγω λογιστική πολιτική εφαρμόζεται σε όλες τις απαιτήσεις από μισθώματα αλλά μπορεί να εφαρμοστεί χωριστά σε χρηματοοικονομικές και λειτουργικές απαιτήσεις από μισθώματα.

5.5.16.

Μια οικονομική οντότητα μπορεί να κάνει ανεξάρτητες επιλογές λογιστικής πολιτικής για τις εμπορικές απαιτήσεις, τις απαιτήσεις από μισθώματα και τα συμβατικά περιουσιακά στοιχεία.

Επιμέτρηση των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών

5.5.17.

Μια οικονομική οντότητα επιμετρά τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες ενός χρηματοοικονομικού μέσου με τρόπο που αντανακλά:

α)

ένα αμερόληπτα καθορισμένο και σταθμισμένο βάσει πιθανοτήτων ποσό το οποίο καθορίζεται μέσω της αξιολόγησης μιας σειράς πιθανών εκβάσεων·

β)

τη διαχρονική αξία του χρήματος· και

γ)

λογικές και βάσιμες πληροφορίες οι οποίες είναι διαθέσιμες κατά την ημερομηνία αναφοράς χωρίς αδικαιολόγητο κόστος ή προσπάθεια και αφορούν παρελθόντα γεγονότα, τρέχουσες συνθήκες και προβλέψεις των μελλοντικών οικονομικών συνθηκών.

5.5.18.

Κατά την επιμέτρηση των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών, μια οικονομική οντότητα δεν είναι απαραίτητο να προσδιορίζει κάθε πιθανό σενάριο. Ωστόσο, λαμβάνει υπόψη τον κίνδυνο ή την πιθανότητα να προκύψει πιστωτική ζημία αποτυπώνοντας την πιθανότητα να προκύψει πιστωτική ζημία και την πιθανότητα να μην προκύψει πιστωτική ζημία, ακόμη και αν η πιθανότητα να προκύψει πιστωτική ζημία είναι πολύ χαμηλή.

5.5.19.

Η μέγιστη περίοδος που λαμβάνεται υπόψη κατά την επιμέτρηση των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών είναι η μέγιστη συμβατική περίοδος (συμπεριλαμβανομένων των δικαιωμάτων επέκτασης) για την οποία η οικονομική οντότητα είναι εκτεθειμένη σε πιστωτικό κίνδυνο και όχι μεγαλύτερη περίοδος, ακόμη και αν μια μεγαλύτερη περίοδος συμβαδίζει με την επιχειρηματική πρακτική.

5.5.20.

Ωστόσο, ορισμένα χρηματοοικονομικά μέσα περιλαμβάνουν ένα δανειακό σκέλος και ένα σκέλος μη εκταμιευμένης δέσμευσης και η συμβατική δυνατότητα της οικονομικής οντότητας να απαιτήσει εξόφληση και να ακυρώσει τη μη εκταμιευμένη δέσμευση δεν περιορίζει την έκθεση της οικονομικής οντότητας σε πιστωτικές ζημίες σύμφωνα με τη συμβατική περίοδο ειδοποίησης. Για τα εν λόγω χρηματοοικονομικά μέσα, και μόνο για αυτά, η οικονομική οντότητα επιμετρά τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες για την περίοδο κατά την οποία η οικονομική οντότητα είναι εκτεθειμένη σε πιστωτικό κίνδυνο και οι αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες δεν μετριάζονται με μέτρα διαχείρισης πιστωτικού κινδύνου, ακόμη και αν η εν λόγω περίοδος εκτείνεται πέρα από τη μέγιστη συμβατική περίοδο.

5.6   ΑΝΑΚΑΤΑΤΑΞΗ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

5.6.1.

Εάν μια οικονομική οντότητα προβεί σε ανακατάταξη χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων σύμφωνα με την παράγραφο 4.4.1, εφαρμόζει την ανακατάταξη μελλοντικά από την ημερομηνία ανακατάταξης. Η οικονομική οντότητα δεν επαναλαμβάνει τυχόν προγενέστερα αναγνωρισμένα κέρδη, ζημίες (συμπεριλαμβανομένων κερδών ή ζημιών απομείωσης) ή τόκους. Οι παράγραφοι 5.6.2–5.6.7 θέτουν τις προϋποθέσεις για τις ανακατατάξεις.

5.6.2.

Εάν μια οικονομική οντότητα προβεί σε ανακατάταξη χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου από την κατηγορία επιμέτρησης αποσβεσμένου κόστους στην κατηγορία επιμέτρησης εύλογης αξίας μέσω των αποτελεσμάτων, η εύλογη αξία επιμετράται κατά την ημερομηνία ανακατάταξης. Οποιοδήποτε κέρδος ή ζημία που προκύπτει από διαφορά ανάμεσα στο προηγούμενο αποσβεσμένο κόστος του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου και την εύλογη αξία αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα.

5.6.3.

Εάν μια οικονομική οντότητα προβεί σε ανακατάταξη χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου από την κατηγορία επιμέτρησης εύλογης αξίας μέσω των αποτελεσμάτων στην κατηγορία επιμέτρησης αποσβεσμένου κόστους, η εύλογη αξία κατά την ημερομηνία ανακατάταξης καθίσταται η νέα προ αποσβέσεων λογιστική αξία. (Βλέπε παράγραφο Β5.6.2 για οδηγίες σχετικά με τον καθορισμό πραγματικού επιτοκίου και πρόβλεψης ζημίας κατά την ημερομηνία ανακατάταξης.)

5.6.4.

Εάν μια οικονομική οντότητα προβεί σε ανακατάταξη χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου από την κατηγορία επιμέτρησης αποσβεσμένου κόστους στην κατηγορία επιμέτρησης εύλογης αξίας μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων, η εύλογη αξία του επιμετράται κατά την ημερομηνία ανακατάταξης. Οποιοδήποτε κέρδος ή ζημία που προκύπτει από διαφορά ανάμεσα στο προηγούμενο αποσβεσμένο κόστος του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου και την εύλογη αξία αναγνωρίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα. Το πραγματικό επιτόκιο και η επιμέτρηση των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών δεν αναπροσαρμόζονται ως αποτέλεσμα της ανακατάταξης. (Βλέπε παράγραφο Β5.6.1.)

5.6.5.

Εάν μια οικονομική οντότητα προβεί σε ανακατάταξη χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου από την κατηγορία επιμέτρησης εύλογης αξίας μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων στην κατηγορία επιμέτρησης αποσβεσμένου κόστους, το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ανακατατάσσεται στην εύλογη αξία του κατά την ημερομηνία ανακατάταξης. Ωστόσο, το σωρευτικό κέρδος ή ζημία που προηγουμένως αναγνωρίζονταν στα λοιπά συνολικά έσοδα αφαιρούνται από την καθαρή θέση και αναπροσαρμόζονται έναντι της εύλογης αξίας του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου κατά την ημερομηνία της ανακατάταξης. Ως αποτέλεσμα, το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο επιμετράται κατά την ημερομηνία ανακατάταξης σαν η επιμέτρησή του να γινόταν πάντοτε στο αποσβεσμένο κόστος. Αυτή η αναπροσαρμογή επηρεάζει τα λοιπά συνολικά έσοδα αλλά όχι τα αποτελέσματα και, επομένως, δεν συνιστά αναπροσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1 Παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων). Το πραγματικό επιτόκιο και η επιμέτρηση των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών δεν αναπροσαρμόζονται ως αποτέλεσμα της ανακατάταξης. (Βλέπε παράγραφο Β5.6.1.)

5.6.6.

Εάν μια οικονομική οντότητα προβεί σε ανακατάταξη χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου από την κατηγορία επιμέτρησης εύλογης αξίας μέσω των αποτελεσμάτων στην κατηγορία επιμέτρησης εύλογης αξίας μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων, το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο συνεχίζει να επιμετράται στην εύλογη αξία. (Βλέπε παράγραφο Β5.6.2 για οδηγίες σχετικά με τον καθορισμό πραγματικού επιτοκίου και πρόβλεψης ζημίας κατά την ημερομηνία ανακατάταξης.)

5.6.7.

Εάν μια οικονομική οντότητα προβεί σε ανακατάταξη χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου από την κατηγορία επιμέτρησης εύλογης αξίας μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων στην κατηγορία επιμέτρησης εύλογης αξίας μέσω των αποτελεσμάτων, το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο συνεχίζει να επιμετράται στην εύλογη αξία. Το σωρευτικό κέρδος ή ζημία που είχε προηγουμένως αναγνωριστεί στα λοιπά συνολικά έσοδα ανακατατάσσεται από την καθαρή θέση στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1) κατά την ημερομηνία ανακατάταξης.

5.7   ΚΕΡΔΗ ΚΑΙ ΖΗΜΙΕΣ

5.7.1.

Κέρδος ή ζημία επί χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή χρηματοοικονομικής υποχρέωσης που επιμετράται στην εύλογη αξία αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα, εκτός εάν:

α)

αποτελεί μέρος σχέσης αντιστάθμισης (βλέπε παραγράφους 6.5.8–6.5.14 και, κατά περίπτωση, τις παραγράφους 89–94 του ΔΛΠ 39 σχετικά με τη λογιστική αντιστάθμισης εύλογης αξίας για την αντιστάθμιση του κινδύνου επιτοκίου ενός χαρτοφυλακίου)·

β)

αποτελεί επένδυση σε συμμετοχικό τίτλο και η οικονομική οντότητα έχει επιλέξει να παρουσιάζει τα κέρδη και τις ζημίες της εν λόγω επένδυσης στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.5·

γ)

αποτελεί χρηματοοικονομική υποχρέωση που έχει προσδιοριστεί ως επιμετρούμενη στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων και η οικονομική οντότητα υποχρεούται να παρουσιάζει τα αποτελέσματα των μεταβολών του πιστωτικού κινδύνου της υποχρέωσης στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.7· ή

δ)

αποτελεί χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο που επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α και η οικονομική οντότητα υποχρεούται να αναγνωρίζει ορισμένες μεταβολές της εύλογης αξίας στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.10.

5.7.1Α

Τα μερίσματα αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα μόνο όταν:

α)

έχει εδραιωθεί το δικαίωμα της οικονομικής οντότητας να εισπράξει το μέρισμα·

β)

είναι πιθανό τα οικονομικά οφέλη που συνδέονται με το μέρισμα να εισρεύσουν στην οικονομική οντότητα· και

γ)

το ποσό του μερίσματος μπορεί να επιμετρηθεί με αξιοπιστία.

5.7.2.

Κέρδος ή ζημία από χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο που επιμετράται στο αποσβεσμένο κόστος και δεν αποτελεί μέρος σχέσης αντιστάθμισης (βλέπε παραγράφους 6.5.8–6.5.14 και, κατά περίπτωση, τις παραγράφους 89–94 του ΔΛΠ 39 σχετικά με τη λογιστική αντιστάθμισης εύλογης αξίας για αντιστάθμιση του κινδύνου επιτοκίου ενός χαρτοφυλακίου) αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα όταν το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο έχει παύσει να αναγνωρίζεται και έχει ανακαταταχθεί σύμφωνα με την παράγραφο 5.6.2, μέσω της διαδικασίας της απόσβεσης ή με σκοπό να αναγνωριστούν κέρδη ή ζημίες απομείωσης. Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις παραγράφους 5.6.2 και 5.6.4 εάν προβαίνει σε ανακατάταξη χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων από την κατηγορία επιμέτρησης αποσβεσμένου κόστους. Κέρδος ή ζημία από χρηματοοικονομική υποχρέωση που επιμετράται στο αποσβεσμένο κόστος και δεν αποτελεί μέρος σχέσης αντιστάθμισης (βλέπε παραγράφους 6.5.8–6.5.14 και, κατά περίπτωση, τις παραγράφους 89–94 του ΔΛΠ 39 σχετικά με τη λογιστική αντιστάθμισης εύλογης αξίας για αντιστάθμιση του κινδύνου επιτοκίου ενός χαρτοφυλακίου) αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα όταν η χρηματοοικονομική υποχρέωση παύει να αναγνωρίζεται και μέσω της διαδικασίας της απόσβεσης. (Βλέπε παράγραφο Β5.7.2 για οδηγίες σχετικά με συναλλαγματικά κέρδη ή ζημίες.)

5.7.3.

Κέρδος ή ζημία από χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία ή χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις που αποτελούν αντισταθμισμένα στοιχεία σε σχέση αντιστάθμισης αναγνωρίζεται σύμφωνα με τις παραγράφους 6.5.8–6.5.14 και, κατά περίπτωση, τις παραγράφους 89–94 του ΔΛΠ 39 σχετικά με τη λογιστική αντιστάθμισης εύλογης αξίας για αντιστάθμιση του κινδύνου επιτοκίου ενός χαρτοφυλακίου.

5.7.4.

Εάν μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία χρησιμοποιώντας τη λογιστική της ημερομηνίας διακανονισμού (βλέπε παραγράφους 3.1.2, Β3.1.3 και Β3.1.6), κάθε μεταβολή στην εύλογη αξία του περιουσιακού στοιχείου που θα λαμβάνεται στη διάρκεια της περιόδου μεταξύ της ημερομηνίας της εμπορικής συναλλαγής και της ημερομηνίας του διακανονισμού δεν αναγνωρίζεται για τα περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στο αποσβεσμένο κόστος. Για τα περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στην εύλογη αξία, ωστόσο, η μεταβολή της εύλογης αξίας αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα ή στα λοιπά συνολικά έσοδα, όπως αρμόζει σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.1. Ως ημερομηνία εμπορικής συναλλαγής θεωρείται η ημερομηνία αρχικής αναγνώρισης για τους σκοπούς της εφαρμογής των απαιτήσεων απομείωσης.

Επενδύσεις σε συμμετοχικούς τίτλους

5.7.5.

Κατά την αρχική αναγνώριση, μια οικονομική οντότητα μπορεί να επιλέξει αμετάκλητα να παρουσιάζει στα λοιπά συνολικά έσοδα μεταγενέστερες μεταβολές στην εύλογη αξία μιας επένδυσης σε συμμετοχικό τίτλο εντός του πεδίου εφαρμογής του παρόντος Προτύπου, ο οποίος δεν διακρατείται για διαπραγμάτευση ούτε αποτελεί ενδεχόμενο αντάλλαγμα αναγνωριζόμενο από έναν αποκτώντα σε συνένωση επιχειρήσεων στην οποία εφαρμόζεται το ΔΠΧΑ 3. (Βλέπε παράγραφο Β5.7.3 για οδηγίες σχετικά με συναλλαγματικά κέρδη ή ζημίες.)

5.7.6.

Εάν μια οικονομική οντότητα κάνει την επιλογή της παραγράφου 5.7.5, αναγνωρίζει στα αποτελέσματα τα μερίσματα από την εν λόγω επένδυση σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.1Α.

Υποχρεώσεις που προσδιορίζονται ως επιμετρούμενες στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων

5.7.7.

Μια οικονομική οντότητα παρουσιάζει κέρδος ή ζημία από χρηματοοικονομική υποχρέωση που προσδιορίζεται ως επιμετρούμενη στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων σύμφωνα με την παράγραφο 4.2.2 ή την παράγραφο 4.3.5 ως εξής:

α)

το ποσό της μεταβολής στην εύλογη αξία της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης που μπορεί να αποδοθεί σε μεταβολές του πιστωτικού κινδύνου της εν λόγω υποχρέωσης παρουσιάζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα (βλέπε παραγράφους Β5.7.13–Β5.7.20) και

β)

το υπόλοιπο ποσό της μεταβολής στην εύλογη αξία της υποχρέωσης παρουσιάζεται στα αποτελέσματα

εκτός εάν ο χειρισμός των αποτελεσμάτων των μεταβολών στον πιστωτικό κίνδυνο της υποχρέωσης που περιγράφονται στο στοιχείο α) θα δημιουργούσε ή θα διεύρυνε μια λογιστική αναντιστοιχία στα αποτελέσματα (στην οποία περίπτωση ισχύει η παράγραφος 5.7.8). Οι παράγραφοι Β5.7.5–Β5.7.7 και Β5.7.10–Β5.7.12 παρέχουν οδηγίες για τον προσδιορισμό του κατά πόσον θα προέκυπτε ή θα διευρυνόταν μια λογιστική αναντιστοιχία.

5.7.8.

Εάν οι απαιτήσεις της παραγράφου 5.7.7. θα δημιουργούσαν ή θα διεύρυναν μια λογιστική αναντιστοιχία στα αποτελέσματα, μια οικονομική οντότητα απεικονίζει όλα τα κέρδη ή τις ζημίες από την υποχρέωση αυτή (συμπεριλαμβανομένων των αποτελεσμάτων των μεταβολών στον πιστωτικό κίνδυνο της υποχρέωσης) στα αποτελέσματα.

5.7.9.

Παρά τις απαιτήσεις που αναφέρονται στις παραγράφους 5.7.7 και 5.7.8, μια οικονομική οντότητα απεικονίζει στα αποτελέσματα όλα τα κέρδη και τις ζημίες από δανειακές δεσμεύσεις και συμβόλαια χρηματοοικονομικής εγγύησης που προσδιορίζονται ως επιμετρούμενα στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων.

Περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων

5.7.10.

Κέρδος ή ζημία από χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο που επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α αναγνωρίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα, εκτός από τα κέρδη ή τις ζημίες απομείωσης (βλέπε ενότητα 5.5) και τα συναλλαγματικά κέρδη και ζημίες (βλέπε παραγράφους Β5.7.2–Β5.7.2Α), μέχρι την παύση αναγνώρισης του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή την ανακατάταξή του. Όταν γίνει παύση αναγνώρισης του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, το σωρευτικό κέρδος ή ζημία που είχε προηγουμένως αναγνωριστεί στα λοιπά συνολικά έσοδα ανακατατάσσεται από την καθαρή θέση στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1). Εάν γίνει ανακατάταξη του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου από την κατηγορία επιμέτρησης εύλογης αξίας μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων, η οικονομική οντότητα αντιμετωπίζει λογιστικά το σωρευτικό κέρδος ή ζημία που είχε προηγουμένως αναγνωριστεί στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με τις παραγράφους 5.6.5 και 5.6.7. Οι τόκοι που υπολογίζονται με τη μέθοδο του πραγματικού επιτοκίου αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα.

5.7.11.

Όπως περιγράφεται στην παράγραφο 5.7.10, εάν ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α, τα ποσά που αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα είναι ίδια με τα ποσά που θα είχαν αναγνωριστεί στα αποτελέσματα εάν το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο είχε επιμετρηθεί στο αποσβεσμένο κόστος.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ 6   Λογιστική αντιστάθμισης

6.1   ΣΤΟΧΟΣ ΚΑΙ ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΤΗΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΑΝΤΙΣΤΑΘΜΙΣΗΣ

6.1.1.

Στόχος της λογιστικής αντιστάθμισης είναι η απεικόνιση, στις οικονομικές καταστάσεις, του αποτελέσματος των δραστηριοτήτων διαχείρισης κινδύνων μιας οικονομικής οντότητας η οποία χρησιμοποιεί χρηματοοικονομικά μέσα για να διαχειρίζεται την έκθεσή της η οποία προκύπτει από συγκεκριμένους κινδύνους που θα μπορούσαν να επηρεάσουν τα αποτελέσματα (ή τα λοιπά συνολικά έσοδα, στην περίπτωση επενδύσεων σε συμμετοχικούς τίτλους όπου η οικονομική οντότητα έχει επιλέξει να απεικονίζει τις μεταβολές στην εύλογη αξία στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.5). Αυτή η προσέγγιση αποσκοπεί στην παρουσίαση του πλαισίου χρήσης των μέσων αντιστάθμισης για τα οποία εφαρμόζεται η λογιστική αντιστάθμισης, ώστε να είναι σαφείς ο σκοπός και οι επιπτώσεις τους.

6.1.2.

Μια οικονομική οντότητα μπορεί να επιλέξει να προσδιορίσει μια σχέση αντιστάθμισης ανάμεσα σε ένα μέσο αντιστάθμισης και ένα αντισταθμισμένο στοιχείο σύμφωνα με τις παραγράφους 6.2.1–6.3.7 και Β6.2.1–Β6.3.25. Για σχέσεις αντιστάθμισης που πληρούν τα κριτήρια επιλεξιμότητας, μια οικονομική οντότητα αντιμετωπίζει λογιστικά το κέρδος ή τη ζημία από το μέσο αντιστάθμισης και το αντισταθμισμένο στοιχείο σύμφωνα με τις παραγράφους 6.5.1–6.5.14 και Β6.5.1–Β6.5.28. Όταν το αντισταθμισμένο στοιχείο είναι ομάδα στοιχείων, μια οικονομική οντότητα συμμορφώνεται με τις πρόσθετες απαιτήσεις των παραγράφων 6.6.1–6.6.6 και Β6.6.1–Β6.6.16.

6.1.3.

Για αντιστάθμιση εύλογης αξίας της έκθεσης σε κίνδυνο επιτοκίου ενός χαρτοφυλακίου χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων ή υποχρεώσεων (και μόνο για μια τέτοια αντιστάθμιση), μια οικονομική οντότητα έχει τη δυνατότητα να εφαρμόσει τις απαιτήσεις λογιστικής αντιστάθμισης του ΔΛΠ 39 αντί των αντίστοιχων του παρόντος Προτύπου. Σε μια τέτοια περίπτωση, η οικονομική οντότητα πρέπει επίσης να εφαρμόσει τις ειδικές απαιτήσεις της λογιστικής αντιστάθμισης εύλογης αξίας για την αντιστάθμιση του κινδύνου επιτοκίου ενός χαρτοφυλακίου και να προσδιορίσει ως αντισταθμισμένο στοιχείο ένα μέρος που αποτελεί νομισματικό ποσό (βλέπε παραγράφους 81Α, 89Α και ΟΕ114–ΟΕ132 του ΔΛΠ 39).

6.2   ΜΕΣΑ ΑΝΤΙΣΤΑΘΜΙΣΗΣ

Επιλέξιμα μέσα

6.2.1.

Παράγωγο που επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων μπορεί να προσδιοριστεί ως μέσο αντιστάθμισης, εκτός από ορισμένα πωληθέντα δικαιώματα (βλέπε παράγραφο Β6.2.4).

6.2.2.

Μη παράγωγο χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ή μη παράγωγη χρηματοοικονομική υποχρέωση που επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων μπορεί να προσδιοριστεί ως μέσο αντιστάθμισης, εκτός εάν πρόκειται για χρηματοοικονομική υποχρέωση που έχει προσδιοριστεί ως επιμετρούμενη στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων και για την οποία το ποσό της μεταβολής της εύλογης αξίας που αποδίδεται στις μεταβολές πιστωτικού κινδύνου της εν λόγω υποχρέωσης απεικονίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.7. Στην αντιστάθμιση συναλλαγματικού κινδύνου, το συστατικό στοιχείο συναλλαγματικού κινδύνου ενός μη παράγωγου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή μιας μη παράγωγης χρηματοοικονομικής υποχρέωσης μπορεί να προσδιοριστεί ως μέσο αντιστάθμισης εφόσον δεν αποτελεί επένδυση σε συμμετοχικό τίτλο για τον οποίο η οικονομική οντότητα έχει επιλέξει να απεικονίζει τις μεταβολές της εύλογης αξίας στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.5.

6.2.3.

Για τους σκοπούς της λογιστικής αντιστάθμισης, μόνο οι συμβάσεις με μέρος που δεν ανήκει στην αναφέρουσα οικονομική οντότητα (ήτοι, είναι εκτός του ομίλου ή της μεμονωμένης οικονομικής οντότητας για την οποία γίνεται η αναφορά) μπορούν να προσδιοριστούν ως μέσα αντιστάθμισης.

Προσδιορισμός μέσων αντιστάθμισης

6.2.4.

Ένα αποδεκτό μέσο πρέπει να προσδιορίζεται ως μέσο αντιστάθμισης στο σύνολό του. Οι μοναδικές επιτρεπόμενες εξαιρέσεις είναι:

α)

ο διαχωρισμός της εσωτερικής αξίας και της διαχρονικής αξίας μιας σύμβασης δικαιώματος προαίρεσης και ο προσδιορισμός ως μέσου αντιστάθμισης μόνο της μεταβολής στην εσωτερική αξία ενός δικαιώματος προαίρεσης και όχι της μεταβολής στη διαχρονική αξία του (βλέπε παραγράφους 6.5.15 και Β6.5.29–Β6.5.33)·

β)

ο διαχωρισμός του προθεσμιακού στοιχείου και του τρέχοντος στοιχείου ενός προθεσμιακού συμβολαίου και ο προσδιορισμός ως μέσου αντιστάθμισης μόνο της μεταβολής στην αξία του τρέχοντος στοιχείου και όχι του προθεσμιακού στοιχείου· παρομοίως, το περιθώριο βάσης συναλλαγματικής ισοτιμίας δύναται να διαχωριστεί και να εξαιρεθεί από τον προσδιορισμό του χρηματοοικονομικού μέσου ως μέσου αντιστάθμισης (βλέπε παραγράφους 6.5.16 και Β6.5.34–Β6.5.39)· και

γ)

ένα ποσοστό επί του συνόλου του μέσου αντιστάθμισης, π.χ. το 50 τοις εκατό του ονομαστικού ποσού, είναι δυνατό να προσδιοριστεί ως μέσο αντιστάθμισης σε μια αντισταθμιστική σχέση. Ωστόσο, ένα μέσο αντιστάθμισης δεν είναι δυνατό να προσδιοριστεί για ένα τμήμα της μεταβολής της εύλογης αξίας του που προκύπτει μόνο από ένα μέρος της χρονικής περιόδου κατά την οποία το μέσο αντιστάθμισης παραμένει ανεξόφλητο.

6.2.5.

Μια οικονομική οντότητα έχει τη δυνατότητα να απεικονίζει συνδυαστικά, και να προσδιορίζει από κοινού ως μέσο αντιστάθμισης, οποιονδήποτε συνδυασμό των κάτωθι (συμπεριλαμβανομένων των περιπτώσεων στις οποίες ο κίνδυνος ή οι κίνδυνοι που προκύπτουν από ορισμένα μέσα αντιστάθμισης αντισταθμίζουν εκείνους που προκύπτουν από άλλα):

α)

παράγωγα ή τμήματα αυτών· και

β)

μη παράγωγα ή τμήματα αυτών.

6.2.6.

Ωστόσο, παράγωγο μέσο που συνδυάζει πωληθέν δικαίωμα προαίρεσης και αγορασθέν δικαίωμα προαίρεσης (για παράδειγμα, ένα ανώτατο και κατώτατο όριο διακύμανσης επιτοκίων) δεν αποτελεί αποδεκτό μέσο αντιστάθμισης εάν πρόκειται, στην ουσία, για καθαρό πωληθέν δικαίωμα προαίρεσης κατά την ημερομηνία προσδιορισμού (εκτός εάν πληροί τα κριτήρια σύμφωνα με την παράγραφο Β6.2.4). Ομοίως, δύο ή περισσότερα μέσα (ή τμήματα αυτών) μπορούν να προσδιοριστούν από κοινού ως μέσο αντιστάθμισης μόνο εάν, σε συνδυασμό, δεν αποτελούν καθαρό πωληθέν δικαίωμα προαίρεσης κατά την ημερομηνία προσδιορισμού (εκτός εάν πληρούν τα κριτήρια σύμφωνα με την παράγραφο Β6.2.4).

6.3   ΑΝΤΙΣΤΑΘΜΙΣΜΕΝΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ

Αποδεκτά στοιχεία

6.3.1.

Αντισταθμισμένο στοιχείο μπορεί να είναι αναγνωρισμένο περιουσιακό στοιχείο ή υποχρέωση, μη αναγνωρισμένη βέβαιη δέσμευση, προσδοκώμενη συναλλαγή ή καθαρή επένδυση σε εκμετάλλευση εξωτερικού. Το αντισταθμισμένο στοιχείο μπορεί να αποτελεί:

α)

μεμονωμένο στοιχείο· ή

β)

ομάδα στοιχείων (σύμφωνα με τα όσα αναφέρονται στις παραγράφους 6.6.1–6.6.6 και Β6.6.1–Β6.6.16).

Αντισταθμισμένο στοιχείο μπορεί επίσης να είναι συστατικό στοιχείο ενός τέτοιου στοιχείου ή ομάδας στοιχείων (βλέπε παραγράφους 6.3.7 και Β6.3.7–Β6.3.25).

6.3.2.

Το αντισταθμισμένο στοιχείο πρέπει να μπορεί να επιμετρηθεί με αξιόπιστο τρόπο.

6.3.3.

Εάν ένα αντισταθμισμένο στοιχείο αποτελεί προσδοκώμενη συναλλαγή (ή συστατικό στοιχείο αυτής), η εν λόγω συναλλαγή πρέπει να θεωρείται πολύ πιθανό να εκπληρωθεί.

6.3.4.

Μια συνολική έκθεση που αποτελεί συνδυασμό έκθεσης που θα μπορούσε να γίνει αποδεκτή ως αντισταθμισμένο στοιχείο σύμφωνα με την παράγραφο 6.3.1 και ενός παραγώγου, μπορεί να προσδιοριστεί ως αντισταθμισμένο στοιχείο (βλέπε παραγράφους Β6.3.3–Β6.3.4). Αυτό περιλαμβάνει μια προσδοκώμενη συναλλαγή συνολικής έκθεσης (ήτοι μη δεσμευτικές αλλά αναμενόμενες μελλοντικές συναλλαγές που θα μπορούσαν να επιφέρουν μια έκθεση και ένα παράγωγο) εάν η εν λόγω συνολική έκθεση είναι πολύ πιθανή και, όταν προκύψει και επομένως δεν θα αποτελεί πλέον προσδοκία, θα είναι επιλέξιμη ως αντισταθμισμένο στοιχείο.

6.3.5.

Για σκοπούς λογιστικής αντιστάθμισης, μόνον περιουσιακά στοιχεία, υποχρεώσεις, βέβαιες δεσμεύσεις και πολύ πιθανές προσδοκώμενες συναλλαγές με ένα μέρος εκτός της οικονομικής οντότητας μπορούν να προσδιοριστούν ως αντισταθμισμένα στοιχεία. Η λογιστική αντιστάθμισης μπορεί να εφαρμοστεί σε συναλλαγές μεταξύ οικονομικών οντοτήτων του ιδίου ομίλου μόνο στις επιμέρους ή ατομικές οικονομικές καταστάσεις αυτών των οικονομικών οντοτήτων και όχι στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις του ομίλου, με εξαίρεση τις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις εταιρείας επενδύσεων, όπως ορίζεται στο ΔΠΧΑ 10, όπου οι συναλλαγές μεταξύ της εταιρείας επενδύσεων και των θυγατρικών της που επιμετρώνται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων δεν απαλείφονται στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις.

6.3.6.

Ωστόσο, ως εξαίρεση στην παράγραφο 6.3.5, ο συναλλαγματικός κίνδυνος ενδοεταιρικού χρηματικού στοιχείου (για παράδειγμα, μιας υποχρέωσης/απαίτησης μεταξύ δύο θυγατρικών) μπορεί να θεωρηθεί αποδεκτό αντισταθμισμένο στοιχείο στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις εάν επιφέρει έκθεση σε συναλλαγματικά κέρδη και ζημίες που δεν απαλείφονται πλήρως με την ενοποίηση σύμφωνα με το ΔΛΠ 21 Οι επιδράσεις μεταβολών των τιμών συναλλάγματος. Σύμφωνα με το ΔΛΠ 21, τα συναλλαγματικά κέρδη και ζημίες επί ενδοεταιρικών χρηματικών στοιχείων δεν απαλείφονται πλήρως κατά την ενοποίηση, όταν η συναλλαγή που αφορά το ενδοεταιρικό χρηματικό στοιχείο διενεργείται μεταξύ δύο οικονομικών οντοτήτων του ομίλου που έχουν διαφορετικά λειτουργικά νομίσματα. Επιπρόσθετα, ο συναλλαγματικός κίνδυνος μιας πολύ πιθανής προσδοκώμενης ενδοεταιρικής συναλλαγής δύναται να χαρακτηρισθεί αντισταθμισμένο στοιχείο στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις υπό τον όρο ότι η συναλλαγή εκφράζεται σε νόμισμα διαφορετικό από το λειτουργικό νόμισμα της οικονομικής οντότητας που συνάπτει τη συναλλαγή και ο συναλλαγματικός κίνδυνος θα επηρεάσει τα ενοποιημένα αποτελέσματα.

Προσδιορισμός των αντισταθμισμένων στοιχείων

6.3.7.

Μια οικονομική οντότητα μπορεί να προσδιορίσει ένα στοιχείο στο σύνολό του ή ένα συστατικό στοιχείο αυτού ως αντισταθμισμένο στοιχείο σε μια σχέση αντιστάθμισης. Ένα πλήρες στοιχείο περιλαμβάνει όλες τις μεταβολές στις ταμειακές ροές ή την εύλογη αξία ενός στοιχείου. Ένα συστατικό στοιχείο περιλαμβάνει μέρος της συνολικής μεταβολής της εύλογης αξίας ή της μεταβλητότητας των ταμειακών ροών ενός στοιχείου. Σε αυτή την περίπτωση, μια οικονομική οντότητα μπορεί να προσδιορίσει μόνο τους ακόλουθους τύπους συστατικών στοιχείων (συμπεριλαμβανομένων συνδυασμών) ως αντισταθμισμένα στοιχεία:

α)

μόνο μεταβολές στις ταμειακές ροές ή στην εύλογη αξία ενός στοιχείου οι οποίες αποδίδονται σε έναν ή περισσότερους συγκεκριμένους κινδύνους (συστατικό στοιχείο κινδύνου), με την προϋπόθεση ότι, έπειτα από αξιολόγηση του πλαισίου της δομής της συγκεκριμένης αγοράς, το συστατικό στοιχείο του κινδύνου μπορεί να προσδιοριστεί χωριστά και να επιμετρηθεί με αξιόπιστο τρόπο (βλέπε παραγράφους Β6.3.8–Β6.3.15). Τα συστατικά στοιχεία κινδύνου περιλαμβάνουν προσδιορισμό μόνο για μεταβολές στις ταμειακές ροές ή στην εύλογη αξία ενός αντισταθμισμένου στοιχείου πάνω ή κάτω από μια συγκεκριμένη τιμή ή άλλη μεταβλητή (μονόπλευρος κίνδυνος)·

β)

μία ή περισσότερες επιλεγμένες συμβατικές ταμειακές ροές·

γ)

συστατικά στοιχεία ενός ονομαστικού ποσού, ήτοι καθορισμένο μέρος του ποσού ενός στοιχείου (βλέπε παραγράφους Β6.3.16–Β6.3.20).

6.4   ΚΡΙΤΗΡΙΑ ΕΠΙΛΕΞΙΜΟΤΗΤΑΣ ΓΙΑ ΤΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΑΝΤΙΣΤΑΘΜΙΣΗΣ

6.4.1.

Μια σχέση αντιστάθμισης είναι κατάλληλη για λογιστική αντιστάθμισης υπό την προϋπόθεση ότι πληρούνται όλα τα ακόλουθα κριτήρια:

α)

η σχέση αντιστάθμισης περιλαμβάνει μόνο επιλέξιμα μέσα αντιστάθμισης και επιλέξιμα αντισταθμισμένα στοιχεία·

β)

κατά την έναρξη της σχέσης αντιστάθμισης υπάρχει επίσημος προσδιορισμός και τεκμηρίωση της σχέσης αντιστάθμισης και του στόχου της διαχείρισης κινδύνων της οικονομικής οντότητας και της στρατηγικής της για τη διενέργεια της αντιστάθμισης. Η τεκμηρίωση περιλαμβάνει τον προσδιορισμό του μέσου αντιστάθμισης, του αντισταθμισμένου στοιχείου, της φύσης του αντισταθμισμένου κινδύνου και του τρόπου με τον οποίο η οικονομική οντότητα θα αξιολογήσει κατά πόσον η σχέση αντιστάθμισης καλύπτει τις απαιτήσεις αποτελεσματικότητας (συμπεριλαμβανομένης ανάλυσης για τις πηγές αναποτελεσματικότητας της αντιστάθμισης και του τρόπου προσδιορισμού του συντελεστή αντιστάθμισης

γ)

η σχέση αντιστάθμισης καλύπτει όλες τις ακόλουθες απαιτήσεις αποτελεσματικότητας:

i)

υπάρχει οικονομική σχέση ανάμεσα στο αντισταθμισμένο στοιχείο και το μέσο αντιστάθμισης (βλέπε παραγράφους Β6.4.4–Β6.4.6)·

ii)

η επίδραση του πιστωτικού κινδύνου δεν υπερισχύει των μεταβολών στην αξία που προκύπτουν από αυτή την οικονομική σχέση (βλέπε παραγράφους Β6.4.7–Β6.4.8)· και

iii)

ο συντελεστής αντιστάθμισης της σχέσης αντιστάθμισης είναι ο ίδιος που προκύπτει από την ποσότητα του αντισταθμισμένου στοιχείου που αντισταθμίζει στην πραγματικότητα η οικονομική οντότητα και την ποσότητα του μέσου αντιστάθμισης που χρησιμοποιεί στην πραγματικότητα η οικονομική οντότητα για να αντισταθμίσει την εν λόγω ποσότητα του στοιχείου αντιστάθμισης. Ωστόσο, ο εν λόγω προσδιορισμός δεν αντικατοπτρίζει μια έλλειψη ισορροπίας ανάμεσα στις σταθμίσεις του στοιχείου αντιστάθμισης και του μέσου αντιστάθμισης που θα είχε ως αποτέλεσμα την αναποτελεσματικότητα της αντιστάθμισης (ανεξάρτητα εάν γίνεται αναγνώριση ή όχι) και ένα λογιστικό αποτέλεσμα που δεν συμβαδίζει με τον σκοπό της λογιστικής αντιστάθμισης (βλέπε παραγράφους Β6.4.9–Β6.4.11).

6.5   ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΑΝΤΙΜΕΤΩΠΙΣΗ ΕΠΙΛΕΞΙΜΩΝ ΣΧΕΣΕΩΝ ΑΝΤΙΣΤΑΘΜΙΣΗΣ

6.5.1.

Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει λογιστική αντιστάθμισης σε σχέσεις αντιστάθμισης που καλύπτουν τα κριτήρια επιλεξιμότητας της παραγράφου 6.4.1 (στα οποία περιλαμβάνεται η απόφαση της οικονομικής οντότητας να προσδιορίσει τη σχέση αντιστάθμισης).

6.5.2.

Υπάρχουν τρεις τύποι σχέσεων αντιστάθμισης:

α)

αντιστάθμιση εύλογης αξίας: αντιστάθμιση της έκθεσης σε μεταβολές της εύλογης αξίας αναγνωρισμένου περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης ή μη αναγνωρισμένης βέβαιης δέσμευσης ή ενός συστατικού στοιχείου οποιουδήποτε εκ των ανωτέρω που μπορεί να αποδοθεί σε συγκεκριμένο κίνδυνο και θα μπορούσε να επηρεάσει τα αποτελέσματα·

β)

αντιστάθμιση ταμειακών ροών: αντιστάθμιση της έκθεσης στη διακύμανση των ταμειακών ροών που μπορεί να αποδοθεί σε έναν συγκεκριμένο κίνδυνο που σχετίζεται με το σύνολο ή μέρος ενός αναγνωρισμένου περιουσιακού στοιχείου ή μιας υποχρέωσης (όπως το σύνολο ή μέρος ορισμένων μελλοντικών καταβολών τόκων επί χρέους κυμαινόμενου επιτοκίου) ή με μια πολύ πιθανή προσδοκώμενη συναλλαγή, και θα μπορούσε να επηρεάσει τα αποτελέσματα·

γ)

αντιστάθμιση καθαρής επένδυσης σε εκμετάλλευση εξωτερικού όπως περιγράφεται στο ΔΛΠ 21.

6.5.3.

Εάν το αντισταθμισμένο στοιχείο είναι συμμετοχικός τίτλος για τον οποίο μια οικονομική οντότητα έχει επιλέξει να απεικονίζει τις μεταβολές στην εύλογη αξία στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.5, η αντισταθμισμένη έκθεση που αναφέρεται στην παράγραφο 6.5.2 στοιχείο α) πρέπει να είναι μια έκθεση που θα μπορούσε να επηρεάσει τα λοιπά συνολικά έσοδα. Τότε, και μόνον τότε, η αναγνωρισμένη αναποτελεσματικότητα της αντιστάθμισης απεικονίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα.

6.5.4.

Μια αντιστάθμιση του συναλλαγματικού κινδύνου βέβαιης δέσμευσης μπορεί να αντιμετωπιστεί λογιστικά ως αντιστάθμιση εύλογης αξίας ή ως αντιστάθμιση ταμειακών ροών.

6.5.5.

Εάν μια σχέση αντιστάθμισης παύσει να καλύπτει την απαίτηση περί αποτελεσματικότητας της αντιστάθμισης που αφορά τον συντελεστή αντιστάθμισης [βλέπε παράγραφο 6.4.1 στοιχείο γ) σημείο iii)] αλλά ο στόχος της διαχείρισης κινδύνου για την εν λόγω προσδιορισμένη σχέση αντιστάθμισης παραμείνει αμετάβλητος, η οικονομική οντότητα προσαρμόζει τον συντελεστή αντιστάθμισης της σχέσης αντιστάθμισης έτσι ώστε να καλύπτει ξανά τα κριτήρια επιλεξιμότητας (στο παρόν Πρότυπο αυτό ονομάζεται «επανακαθορισμός» — βλέπε παραγράφους Β6.5.7–Β6.5.21).

6.5.6.

Μια οικονομική οντότητα διακόπτει τη λογιστική αντιστάθμισης μελλοντικά μόνο όταν η σχέση αντιστάθμισης (ή μέρος αυτής) παύσει να καλύπτει τα κριτήρια επιλεξιμότητας (αφού ληφθεί υπόψη τυχόν επανακαθορισμός της σχέσης αντιστάθμισης, εάν ισχύει). Εδώ περιλαμβάνονται περιπτώσεις στις οποίες το μέσο αντιστάθμισης εκπνέει ή πωλείται, διακόπτεται ή ασκείται. Για τον σκοπό αυτό, η αντικατάσταση ή η ανανέωση ενός μέσου αντιστάθμισης με άλλο τέτοιο μέσο δεν θεωρείται ως εκπνοή ή διακοπή, εφόσον η κατά τον τρόπο αυτό αντικατάσταση ή ανανέωση αποτελεί μέρος του στόχου της τεκμηριωμένης στρατηγικής διαχείρισης κινδύνων της οικονομικής οντότητας και συμβαδίζει με αυτόν. Επιπλέον, για τον σκοπό αυτό, δεν προκύπτει εκπνοή ή διακοπή του μέσου αντιστάθμισης εάν:

α)

ως συνέπεια νομοθετικών ή κανονιστικών ρυθμίσεων ή της θέσπισης νόμων ή κανονισμών, τα συμβαλλόμενα μέρη του μέσου αντιστάθμισης συμφωνούν ότι ένας ή περισσότεροι εκκαθαρίζοντες αντισυμβαλλόμενοι θα αντικαταστήσουν τον αρχικό αντισυμβαλλόμενό τους ώστε να καταστούν ο νέος αντισυμβαλλόμενος καθενός από τα μέρη. Για τον σκοπό αυτό, ως εκκαθαρίζων αντισυμβαλλόμενος θεωρείται κεντρικός αντισυμβαλλόμενος (ενίοτε καλούμενος «γραφείο συμψηφισμού» ή «οργανισμός συμψηφισμού τίτλων») ή μία ή περισσότερες οικονομικές οντότητες, για παράδειγμα μέλος γραφείου συμψηφισμού ή πελάτης μέλους γραφείου συμψηφισμού που ενεργούν ως αντισυμβαλλόμενος προκειμένου να εκτελέσουν την εκκαθάριση από κεντρικό αντισυμβαλλόμενο. Ωστόσο, σε περίπτωση που τα συμβαλλόμενα μέρη του μέσου αντιστάθμισης αντικαταστήσουν τους αρχικούς τους αντισυμβαλλομένους με διαφορετικούς αντισυμβαλλομένους, η απαίτηση του παρόντος εδαφίου καλύπτεται μόνον εάν καθένα από τα εν λόγω συμβαλλόμενα μέρη πραγματοποιήσει τον συμψηφισμό με τον ίδιο κεντρικό αντισυμβαλλόμενο·

β)

τυχόν άλλες αλλαγές στο μέσο αντιστάθμισης περιορίζονται στις αναγκαίες για την προαναφερόμενη αντικατάσταση του αντισυμβαλλομένου. Οι εν λόγω τροποποιήσεις περιορίζονται σε εκείνες οι οποίες είναι σύμφωνες με τους όρους που θα ανέμενε κανείς εάν το μέσο αντιστάθμισης είχε αρχικά εκκαθαριστεί με τον εκκαθαρίζοντα αντισυμβαλλόμενο. Οι εν λόγω τροποποιήσεις περιλαμβάνουν αλλαγές στις απαιτήσεις εξασφάλισης, στα δικαιώματα αντιστάθμισης των υπολοίπων απαιτήσεων και οφειλών, καθώς και στα τέλη που επιβάλλονται.

Η διακοπή της λογιστικής αντιστάθμισης μπορεί να επηρεάσει μια σχέση αντιστάθμισης είτε στο σύνολό της είτε μόνο κατά ένα μέρος αυτής (στην οποία περίπτωση η λογιστική αντιστάθμισης συνεχίζεται για το υπολειπόμενο μέρος της σχέσης αντιστάθμισης).

6.5.7.

Η οικονομική οντότητα εφαρμόζει:

α)

την παράγραφο 6.5.10 όταν διακόπτει τη λογιστική αντιστάθμισης για αντιστάθμιση εύλογης αξίας για την οποία το αντισταθμισμένο στοιχείο αποτελεί χρηματοοικονομικό μέσο (ή μέρος αυτού) που επιμετράται στο αποσβεσμένο κόστος· και

β)

την παράγραφο 6.5.12 όταν διακόπτει τη λογιστική αντιστάθμισης για αντισταθμίσεις ταμειακών ροών.

Αντισταθμίσεις εύλογης αξίας

6.5.8.

Εφόσον η αντιστάθμιση εύλογης αξίας καλύπτει τα κριτήρια επιλεξιμότητας της παραγράφου 6.4.1, η σχέση αντιστάθμισης αντιμετωπίζεται λογιστικά ως ακολούθως:

α)

το κέρδος ή η ζημία από το μέσο αντιστάθμισης αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα (ή στα λοιπά συνολικά έσοδα εάν το μέσο αντιστάθμισης αντισταθμίζει συμμετοχικό τίτλο για τον οποίο η οικονομική οντότητα έχει επιλέξει να απεικονίζει τις μεταβολές στην εύλογη αξία στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.5)·

β)

το κέρδος ή η ζημία της αντιστάθμισης που προκύπτει από το αντισταθμισμένο στοιχείο προσαρμόζει τη λογιστική αξία του αντισταθμισμένου στοιχείου (εάν ισχύει) και αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα. Εάν το αντισταθμισμένο στοιχείο αποτελεί χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (ή συστατικό στοιχείο αυτού) που επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α, το κέρδος ή η ζημία αντιστάθμισης από το αντισταθμισμένο στοιχείο αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα. Ωστόσο, εάν το αντισταθμισμένο στοιχείο αποτελεί συμμετοχικό τίτλο για τον οποίο μια οικονομική οντότητα έχει επιλέξει να απεικονίζει τις μεταβολές της εύλογης αξίας στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.5, τα εν λόγω ποσά παραμένουν στα λοιπά συνολικά έσοδα. Όταν το αντισταθμισμένο στοιχείο αποτελεί μη αναγνωρισμένη βέβαιη δέσμευση (ή συστατικό στοιχείο αυτής), η σωρευμένη μεταβολή της εύλογης αξίας του αντισταθμισμένου στοιχείου μετά τον προσδιορισμό του αναγνωρίζεται ως περιουσιακό στοιχείο ή υποχρέωση με το αντίστοιχο κέρδος ή τη ζημία να αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα.

6.5.9.

Όταν το αντισταθμισμένο στοιχείο σε μια αντιστάθμιση εύλογης αξίας αποτελεί βέβαιη δέσμευση (ή συστατικό στοιχείο αυτής) για την απόκτηση περιουσιακού στοιχείου ή την ανάληψη υποχρέωσης, η αρχική λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου ή της υποχρέωσης που προκύπτει από την εκπλήρωση της βέβαιης δέσμευσης της οικονομικής οντότητας προσαρμόζεται ώστε να περιλαμβάνει τη σωρευτική μεταβολή της εύλογης αξίας του αντισταθμισμένου στοιχείου που είχε αναγνωριστεί στην κατάσταση οικονομικής θέσης.

6.5.10.

Οποιαδήποτε αναπροσαρμογή που προκύπτει βάσει της παραγράφου 6.5.8 στοιχείο β) αποσβένεται στα αποτελέσματα εάν το αντισταθμισμένο στοιχείο αποτελεί χρηματοοικονομικό μέσο (ή συστατικό στοιχείο αυτού) που επιμετράται στο αποσβεσμένο κόστος. Η απόσβεση μπορεί να αρχίσει με την εμφάνιση της προσαρμογής και αρχίζει το αργότερο κατά τον χρόνο που το αντισταθμισμένο στοιχείο παύει να προσαρμόζεται σύμφωνα με τα κέρδη ή τις ζημίες της αντιστάθμισης. Η απόσβεση βασίζεται σε πραγματικό επιτόκιο που υπολογίζεται εκ νέου κατά την ημερομηνία έναρξης της απόσβεσης. Στην περίπτωση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου (ή συστατικού στοιχείου αυτού) που αποτελεί αντισταθμισμένο στοιχείο και επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α, η απόσβεση εφαρμόζεται με τον ίδιο τρόπο αλλά στο ποσό που αντιπροσωπεύει το σωρευτικό κέρδος ή ζημία που είχε προηγουμένως αναγνωριστεί σύμφωνα με την παράγραφο 6.5.8 στοιχείο β) αντί της προσαρμογής της λογιστικής αξίας.

Αντισταθμίσεις ταμειακών ροών

6.5.11.

Εφόσον μια αντιστάθμιση ταμειακής ροής καλύπτει τα κριτήρια επιλεξιμότητας της παραγράφου 6.4.1, η σχέση αντιστάθμισης αντιμετωπίζεται λογιστικά ως ακολούθως:

α)

το χωριστό συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων που αφορά το αντισταθμισμένο στοιχείο (αποθεματικό αντιστάθμισης ταμειακών ροών) προσαρμόζεται στο χαμηλότερο εκ των κάτωθι ποσών (σε απόλυτα μεγέθη):

i)

το σωρευτικό κέρδος ή ζημία του μέσου αντιστάθμισης από την έναρξη της αντιστάθμισης· και

ii)

τη σωρευμένη μεταβολή της εύλογης αξίας (στην παρούσα αξία) του αντισταθμισμένου στοιχείου (ήτοι την παρούσα αξία της σωρευμένης μεταβολής των αντισταθμισμένων αναμενόμενων μελλοντικών ταμειακών ροών) από την έναρξη της αντιστάθμισης·

β)

το σκέλος του κέρδους ή της ζημίας του μέσου αντιστάθμισης που τεκμηριώνεται ως αποτελεσματική αντιστάθμιση [ήτοι το σκέλος που αντισταθμίζεται από τη μεταβολή στο αποθεματικό αντιστάθμισης ταμειακών ροών που υπολογίζεται σύμφωνα με το στοιχείο α)] αναγνωρίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα· και

γ)

τυχόν υπολειπόμενο κέρδος ή ζημία επί του μέσου αντιστάθμισης [ή οποιοδήποτε υπολειπόμενο κέρδος ή ζημία που απαιτείται για εξισορρόπηση της μεταβολής στο αποθεματικό αντιστάθμισης ταμειακών ροών που υπολογίζεται σύμφωνα με το στοιχείο α)] συνιστά αναποτελεσματικότητα της αντιστάθμισης και αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα·

δ)

το ποσό που έχει συσσωρευτεί στο αποθεματικό αντιστάθμισης ταμειακών ροών σύμφωνα με το στοιχείο α) αντιμετωπίζεται λογιστικά ως εξής:

i)

εάν μια αντισταθμισμένη προσδοκώμενη συναλλαγή καταλήξει μεταγενέστερα στην αναγνώριση ενός μη χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή μιας μη χρηματοοικονομικής υποχρέωσης ή εάν μια αντισταθμισμένη προσδοκώμενη συναλλαγή που αφορά ένα μη χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ή μια μη χρηματοοικονομική υποχρέωση εξελιχθεί σε βέβαιη δέσμευση στην οποία εφαρμόζεται λογιστική αντιστάθμισης εύλογης αξίας, τότε η οικονομική οντότητα αφαιρεί το εν λόγω ποσό από το αποθεματικό αντιστάθμισης ταμειακών ροών και το συμπεριλαμβάνει απευθείας στο αρχικό κόστος ή σε άλλη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου ή της υποχρέωσης. Αυτό δεν αποτελεί προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1) και, επομένως, δεν επηρεάζει τα λοιπά συνολικά έσοδα·

ii)

για αντισταθμίσεις ταμειακών ροών εκτός αυτών που καλύπτονται από το σημείο i), το εν λόγω ποσό ανακατατάσσεται από το αποθεματικό αντιστάθμισης ταμειακών ροών στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1) κατά την ίδια περίοδο ή περιόδους κατά τις οποίες οι αντισταθμισμένες αναμενόμενες μελλοντικές ταμειακές ροές έχουν επίδραση στα αποτελέσματα (για παράδειγμα, στις περιόδους στις οποίες αναγνωρίζονται έσοδα από τόκους ή έξοδα τόκων ή όταν πραγματοποιείται μια προσδοκώμενη πώληση)·

iii)

ωστόσο, εάν το εν λόγω ποσό αποτελεί ζημία και μια οικονομική οντότητα προσδοκά ότι το σύνολο ή μέρος της ζημίας δεν θα ανακτηθεί σε μία ή περισσότερες μελλοντικές περιόδους, η οικονομική οντότητα ανακατατάσσει άμεσα το ποσό που δεν αναμένεται να ανακτηθεί στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1).

6.5.12.

Όταν μια οικονομική οντότητα διακόπτει τη λογιστική αντιστάθμισης για αντιστάθμιση ταμειακών ροών [βλέπε παραγράφους 6.5.6 και 6.5.7 στοιχείο β)] αντιμετωπίζει λογιστικά το ποσό που έχει συσσωρευτεί στο αποθεματικό αντιστάθμισης ταμειακών ροών σύμφωνα με την παράγραφο 6.5.11 στοιχείο α) ως εξής:

α)

εάν εξακολουθεί να αναμένεται ότι οι αντισταθμισμένες μελλοντικές ταμειακές ροές θα πραγματοποιηθούν, το εν λόγω ποσό θα παραμείνει στο αποθεματικό αντιστάθμισης ταμειακών ροών μέχρι να πραγματοποιηθούν οι μελλοντικές ταμειακές ροές ή μέχρις ότου τεθεί σε ισχύ η παράγραφος 6.5.11 στοιχείο δ) σημείο iii). Όταν πραγματοποιηθούν οι μελλοντικές ταμειακές ροές, ισχύει η παράγραφος 6.5.11 στοιχείο δ)·

β)

εάν δεν αναμένεται πλέον ότι θα πραγματοποιηθούν οι αντισταθμισμένες μελλοντικές ταμειακές ροές, το εν λόγω ποσό ανακατατάσσεται άμεσα από το αποθεματικό αντιστάθμισης ταμειακών ροών στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1). Μια αντισταθμισμένη μελλοντική ταμειακή ροή που δεν θεωρείται πλέον πολύ πιθανό να πραγματοποιηθεί μπορεί να συνεχίσει να αναμένεται ότι θα πραγματοποιηθεί.

Αντισταθμίσεις μιας καθαρής επένδυσης σε εκμετάλλευση εξωτερικού

6.5.13.

Οι αντισταθμίσεις μιας καθαρής επένδυσης σε εκμετάλλευση εξωτερικού, συμπεριλαμβανομένης της αντιστάθμισης ενός χρηματικού στοιχείου που αντιμετωπίζεται λογιστικά ως μέρος της καθαρής επένδυσης (βλέπε ΔΛΠ 21), αντιμετωπίζονται λογιστικά κατά τρόπο συναφή με τις αντισταθμίσεις ταμειακών ροών:

α)

το σκέλος του κέρδους ή της ζημίας του μέσου αντιστάθμισης που καθορίζεται ως αποτελεσματική αντιστάθμιση αναγνωρίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα (βλέπε παράγραφο 6.5.11)· και

β)

το αναποτελεσματικό σκέλος αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα.

6.5.14.

Το σωρευτικό κέρδος ή η ζημία επί του μέσου αντιστάθμισης που αφορά το αποτελεσματικό σκέλος της αντιστάθμισης που έχει συσσωρευτεί στο αποθεματικό μετατροπής συναλλάγματος ανακατατάσσεται από την καθαρή θέση στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1) σύμφωνα με τις παραγράφους 48-49 του ΔΛΠ 21 κατά τη διάθεση ή την τμηματική διάθεση της εκμετάλλευσης εξωτερικού.

Λογιστική αντιμετώπιση της διαχρονικής αξίας των δικαιωμάτων προαίρεσης

6.5.15.

Όταν μια οικονομική οντότητα διαχωρίζει την εσωτερική αξία και τη διαχρονική αξία μιας σύμβασης δικαιώματος προαίρεσης και προσδιορίζει ως μέσο αντιστάθμισης μόνο τη μεταβολή της εσωτερικής αξίας του δικαιώματος [βλέπε παράγραφο 6.2.4 στοιχείο α)], αντιμετωπίζει λογιστικά τη διαχρονική αξία του δικαιώματος προαίρεσης ως εξής (βλέπε παραγράφους Β6.5.29–Β6.5.33):

α)

μια οικονομική οντότητα διακρίνει τη διαχρονική αξία των δικαιωμάτων προαίρεσης με βάση τον τύπο του αντισταθμισμένου στοιχείου το οποίο αντισταθμίζεται από το δικαίωμα προαίρεσης (βλέπε παράγραφο Β6.5.29):

i)

αντισταθμισμένο στοιχείο που αφορά συναλλαγή· ή

ii)

αντισταθμισμένο στοιχείο που αφορά χρονική περίοδο·

β)

η μεταβολή στην εύλογη αξία της διαχρονικής αξίας ενός δικαιώματος προαίρεσης που αντισταθμίζει ένα αντισταθμισμένο στοιχείο που αφορά συναλλαγή αναγνωρίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα στον βαθμό που σχετίζεται με το αντισταθμισμένο στοιχείο και συσσωρεύεται σε ένα χωριστό συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων. Η σωρευμένη μεταβολή της εύλογης αξίας που προκύπτει από τη διαχρονική αξία του δικαιώματος προαίρεσης που έχει συσσωρευτεί σε ένα χωριστό συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων (το «ποσό») αντιμετωπίζεται λογιστικά ως εξής:

i)

εάν το αντισταθμισμένο στοιχείο οδηγήσει μεταγενέστερα στην αναγνώριση ενός μη χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή μιας μη χρηματοοικονομικής υποχρέωσης, ή σε βέβαιη δέσμευση για ένα μη χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ή μια μη χρηματοοικονομική υποχρέωση στο οποίο στοιχείο εφαρμόζεται λογιστική αντιστάθμισης εύλογης αξίας, η οικονομική οντότητα αφαιρεί το ποσό από το χωριστό συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων και το συμπεριλαμβάνει απευθείας στο αρχικό κόστος ή σε άλλη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου ή της υποχρέωσης. Αυτό δεν αποτελεί προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1) και, επομένως, δεν επηρεάζει τα λοιπά συνολικά έσοδα·

ii)

για τις σχέσεις αντιστάθμισης πλην των όσων καλύπτονται από το σημείο i), το ποσό ανακατατάσσεται από το χωριστό συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1) κατά την ίδια περίοδο ή περιόδους κατά τις οποίες οι αντισταθμισμένες αναμενόμενες μελλοντικές ταμειακές ροές επηρεάζουν τα αποτελέσματα (για παράδειγμα, όταν πραγματοποιείται προσδοκώμενη πώληση)·

iii)

ωστόσο, εάν το σύνολο ή μέρος του εν λόγω ποσού δεν αναμένεται να ανακτηθεί σε μία ή περισσότερες μελλοντικές περιόδους, το ποσό που δεν αναμένεται να ανακτηθεί ανακατατάσσεται άμεσα στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1)·

γ)

η μεταβολή στην εύλογη αξία της διαχρονικής αξίας δικαιώματος προαίρεσης που αντισταθμίζει ένα αντισταθμισμένο στοιχείο που αφορά χρονική περίοδο αναγνωρίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα στον βαθμό που σχετίζεται με το αντισταθμισμένο στοιχείο και συσσωρεύεται σε ένα χωριστό συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων. Η διαχρονική αξία κατά την ημερομηνία του καθορισμού του δικαιώματος ως μέσο αντιστάθμισης, στον βαθμό στον οποίο σχετίζεται με το αντισταθμισμένο στοιχείο, αποσβένεται σε συστηματική και εύλογη βάση για την περίοδο κατά την οποία η προσαρμογή αντιστάθμισης για την εσωτερική αξία του δικαιώματος θα μπορούσε να επηρεάσει τα αποτελέσματα (ή τα λοιπά συνολικά έσοδα, εάν το αντισταθμισμένο στοιχείο αποτελεί συμμετοχικό τίτλο για τον οποίο μια οικονομική οντότητα έχει επιλέξει να απεικονίζει τις μεταβολές στην εύλογη αξία στα λοιπά συνολικά έσοδα σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.5). Επομένως, σε κάθε περίοδο αναφοράς, το ποσό απόσβεσης ανακατατάσσεται από το χωριστό συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1). Ωστόσο, εάν η λογιστική αντιστάθμισης διακοπεί για τη σχέση αντιστάθμισης που περιλαμβάνει τη μεταβολή στην εσωτερική αξία του δικαιώματος προαίρεσης ως μέσο αντιστάθμισης, το καθαρό ποσό (το οποίο περιλαμβάνει τη σωρευμένη απόσβεση) που έχει συσσωρευτεί στο χωριστό συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων ανακατατάσσεται άμεσα στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1).

Λογιστική αντιμετώπιση για το προθεσμιακό στοιχείο των προθεσμιακών συμβολαίων και για τα περιθώρια βάσης συναλλαγματικής ισοτιμίας των χρηματοοικονομικών μέσων

6.5.16.

Όταν μια οικονομική οντότητα διαχωρίζει το προθεσμιακό στοιχείο από το τρέχον στοιχείο ενός προθεσμιακού συμβολαίου και προσδιορίζει ως μέσο αντιστάθμισης μόνο τη μεταβολή της αξίας του τρέχοντος στοιχείου του προθεσμιακού συμβολαίου, ή όταν μια οικονομική οντότητα διαχωρίζει το περιθώριο βάσης συναλλαγματικής ισοτιμίας από ένα χρηματοοικονομικό μέσο και το εξαιρεί από τον προσδιορισμό του εν λόγω χρηματοοικονομικού μέσου ως μέσου αντιστάθμισης [βλέπε παράγραφο 6.2.4 στοιχείο β)], η οικονομική οντότητα μπορεί να εφαρμόσει την παράγραφο 6.5.15 στο προθεσμιακό στοιχείο του προθεσμιακού συμβολαίου ή στο περιθώριο βάσης συναλλαγματικής ισοτιμίας με τον ίδιο τρόπο με τον οποίο εφαρμόζεται στη διαχρονική αξία ενός δικαιώματος προαίρεσης. Σε αυτή την περίπτωση, η οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις οδηγίες εφαρμογής των παραγράφων Β6.5.34–Β6.5.39.

6.6   ΑΝΤΙΣΤΑΘΜΙΣΕΙΣ ΜΙΑΣ ΟΜΑΔΑΣ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

Επιλεξιμότητα μιας ομάδας στοιχείων ως αντισταθμισμένου στοιχείου

6.6.1.

Ομάδα στοιχείων (συμπεριλαμβανομένης ομάδας στοιχείων που συνιστούν καθαρή θέση· βλέπε παραγράφους Β6.6.1–Β6.6.8) αποτελεί επιλέξιμο αντισταθμισμένο στοιχείο μόνο εάν:

α)

αποτελείται από στοιχεία (συμπεριλαμβανομένων των συστατικών στοιχείων αυτών) τα οποία αποτελούν, σε μεμονωμένο επίπεδο, επιλέξιμα αντισταθμισμένα στοιχεία·

β)

η διαχείριση των στοιχείων της ομάδας γίνεται από κοινού ως ομάδα για τους σκοπούς της διαχείρισης κινδύνων· και

γ)

σε περίπτωση αντιστάθμισης ταμειακών ροών για μια ομάδα στοιχείων των οποίων οι διακυμάνσεις στις ταμειακές ροές δεν αναμένεται να είναι κατά προσέγγιση αναλογικές με τη συνολική διακύμανση των ταμειακών ροών της ομάδας ώστε να προκύψουν αλληλοκαλυπτόμενες θέσεις κινδύνου:

i)

αποτελεί αντιστάθμιση συναλλαγματικού κινδύνου· και

ii)

ο προσδιορισμός της εν λόγω καθαρής θέσης καθορίζει την περίοδο αναφοράς κατά την οποία αναμένεται οι προσδοκώμενες συναλλαγές να επηρεάσουν τα αποτελέσματα, καθώς και τη φύση και τον όγκο τους (βλέπε παραγράφους Β6.6.7–Β6.6.8).

Προσδιορισμός ενός συστατικού στοιχείου ονομαστικού ποσού

6.6.2.

Συστατικό στοιχείο που είναι μέρος επιλέξιμης ομάδας στοιχείων αποτελεί επιλέξιμο αντισταθμισμένο στοιχείο εφόσον ο προσδιορισμός είναι σύμφωνος με τον στόχο διαχείρισης κινδύνων της οικονομικής οντότητας.

6.6.3.

Συστατικό στοιχείο εύρους μιας συνολικής ομάδας στοιχείων (για παράδειγμα, ένα κάτω εύρος) είναι επιλέξιμο για λογιστική αντιστάθμισης μόνο εάν:

α)

μπορεί να προσδιοριστεί χωριστά και να επιμετρηθεί με αξιόπιστο τρόπο·

β)

στόχος της διαχείρισης κινδύνων είναι η αντιστάθμιση ενός συστατικού στοιχείου εύρους·

γ)

τα στοιχεία στη συνολική ομάδα από την οποία προσδιορίζεται το εύρος είναι εκτεθειμένα στον ίδιο αντισταθμισμένο κίνδυνο (έτσι ώστε η επιμέτρηση του αντισταθμισμένου εύρους να μην επηρεάζεται σημαντικά από το ποια συγκεκριμένα στοιχεία εκ της συνολικής ομάδας απαρτίζουν το αντισταθμισμένο εύρος)·

δ)

για αντιστάθμιση υφιστάμενων στοιχείων (για παράδειγμα, μη αναγνωρισμένη βέβαιη δέσμευση ή αναγνωρισμένο περιουσιακό στοιχείο) μια οικονομική οντότητα μπορεί να προσδιορίσει και να παρακολουθεί τη συνολική ομάδα στοιχείων από την οποία προσδιορίζεται το αντισταθμισμένο εύρος (ώστε η οικονομική οντότητα να είναι σε θέση να συμμορφωθεί με τις απαιτήσεις της λογιστικής αντιμετώπισης για τις επιλέξιμες σχέσεις αντιστάθμισης)· και

ε)

τυχόν στοιχεία της ομάδας τα οποία περιέχουν δικαιώματα προπληρωμής καλύπτουν τις απαιτήσεις για συστατικά στοιχεία ενός ονομαστικού ποσού (βλέπε παράγραφο Β6.3.20).

Παρουσίαση

6.6.4.

Για αντιστάθμιση ομάδας στοιχείων με αλληλοκαλυπτόμενες θέσεις κινδύνου (ήτοι σε αντιστάθμιση μιας καθαρής θέσης) των οποίων ο αντισταθμισμένος κίνδυνος επηρεάζει διαφορετικά κονδύλια στην κατάσταση αποτελεσμάτων και τα λοιπά συνολικά έσοδα, τυχόν κέρδη ή ζημίες της αντιστάθμισης στην εν λόγω κατάσταση παρουσιάζονται σε χωριστό κονδύλι από αυτά που επηρεάζονται από τα αντισταθμισμένα στοιχεία. Επομένως, στην εν λόγω κατάσταση το ποσό στο κονδύλι που σχετίζεται με το ίδιο το αντισταθμισμένο στοιχείο (για παράδειγμα, έσοδα ή κόστος πωληθέντων) παραμένει ανεπηρέαστο.

6.6.5.

Για στοιχεία ενεργητικού και υποχρεώσεις που αντισταθμίζονται από κοινού ως ομάδα σε μια αντιστάθμιση εύλογης αξίας, το κέρδος ή η ζημία στην κατάσταση οικονομικής θέσης επί των μεμονωμένων περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων αναγνωρίζεται ως αναπροσαρμογή της λογιστικής αξίας των αντίστοιχων μεμονωμένων περιουσιακών στοιχείων που απαρτίζουν την ομάδα σύμφωνα με την παράγραφο 6.5.8 στοιχείο β).

Μηδενικές καθαρές θέσεις

6.6.6.

Όταν το αντισταθμισμένο στοιχείο είναι μια ομάδα με μηδενική καθαρή θέση (ήτοι τα αντισταθμισμένα στοιχεία μεταξύ τους αντισταθμίζουν πλήρως τον κίνδυνο η διαχείριση του οποίου γίνεται σε επίπεδο ομάδας), επιτρέπεται ο προσδιορισμός αυτού από την οικονομική οντότητα ως σχέσης αντιστάθμισης που δεν περιλαμβάνει μέσο αντιστάθμισης, εφόσον:

α)

η αντιστάθμιση είναι μέρος στρατηγικής κυλιόμενης αντιστάθμισης του καθαρού κινδύνου, βάσει της οποίας η οικονομική οντότητα αντισταθμίζει σε τακτική βάση νέες θέσεις του ίδιου τύπου με την πάροδο του χρόνου (για παράδειγμα, όταν εισάγονται συναλλαγές στον χρονικό ορίζοντα για τον οποίο η οικονομική οντότητα κάνει την αντιστάθμιση)·

β)

η αντισταθμισμένη καθαρή θέση μεταβάλλεται σε μέγεθος κατά τη διάρκεια της στρατηγικής κυλιόμενης αντιστάθμισης του καθαρού κινδύνου και η οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί επιλέξιμα μέσα αντιστάθμισης για την αντιστάθμιση του καθαρού κινδύνου (ήτοι όταν η καθαρή θέση δεν είναι μηδενική)·

γ)

η λογιστική αντιστάθμισης εφαρμόζεται κανονικά σε τέτοιες καθαρές θέσεις όταν η καθαρή θέση δεν είναι μηδενική και αντισταθμίζεται με επιλέξιμα μέσα αντιστάθμισης· και

δ)

η μη εφαρμογή λογιστικής αντιστάθμισης στη μηδενική καθαρή θέση θα προκαλούσε μη συνεπή λογιστικά αποτελέσματα, επειδή η λογιστική αντιμετώπιση δεν θα αναγνώριζε τις αλληλοκαλυπτόμενες θέσεις κινδύνου που διαφορετικά θα αναγνωρίζονταν σε μια αντιστάθμιση καθαρής θέσης.

6.7   ΔΥΝΑΤΟΤΗΤΑ ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟΥ ΕΚΘΕΣΗΣ ΣΕ ΠΙΣΤΩΤΙΚΟ ΚΙΝΔΥΝΟ ΩΣ ΕΠΙΜΕΤΡΟΥΜΕΝΗΣ ΣΤΗΝ ΕΥΛΟΓΗ ΑΞΙΑ ΜΕΣΩ ΤΩΝ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ

Επιλεξιμότητα των εκθέσεων σε πιστωτικό κίνδυνο για προσδιορισμό στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων

6.7.1.

Εάν μια οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί πιστωτικό παράγωγο που επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων για διαχείριση του πιστωτικού κινδύνου ενός χρηματοοικονομικού μέσου, συνολικά ή για ένα μέρος αυτού, (έκθεση σε πιστωτικό κίνδυνο) μπορεί να προσδιορίσει το εν λόγω χρηματοοικονομικό μέσο στον βαθμό στον οποίο η διαχείρισή του γίνεται ανάλογα (ήτοι συνολικά ή για ένα μέρος αυτού) ως επιμετρούμενο στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν:

α)

το όνομα της έκθεσης σε πιστωτικό κίνδυνο (για παράδειγμα, ο δανειολήπτης, ή ο κάτοχος μιας δανειακής δέσμευσης) συμφωνεί με την οικονομική οντότητα αναφοράς του πιστωτικού παράγωγου («συμφωνία ονομάτων»)· και

β)

η προτεραιότητα του χρηματοοικονομικού μέσου συμφωνεί με αυτή των μέσων που μπορούν να παρασχεθούν σύμφωνα με το πιστωτικό παράγωγο.

Μια οντότητα μπορεί να προβεί στον εν λόγω προσδιορισμό ανεξάρτητα από το αν το χρηματοοικονομικό μέσο για το οποίο γίνεται διαχείριση πιστωτικού κινδύνου εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου (για παράδειγμα, μια οικονομική οντότητα μπορεί να προσδιορίσει δανειακές δεσμεύσεις που δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου). Η οικονομική οντότητα μπορεί να προσδιορίσει το εν λόγω χρηματοοικονομικό μέσο κατά την αρχική αναγνώριση ή μεταγενέστερα αυτής ή ενόσω είναι μη αναγνωρισμένο. Η οικονομική οντότητα τεκμηριώνει τον προσδιορισμό ταυτόχρονα.

Λογιστική αντιμετώπιση εκθέσεων σε πιστωτικό κίνδυνο που προσδιορίζονται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων

6.7.2.

Εάν ένα χρηματοοικονομικό μέσο προσδιοριστεί σύμφωνα με την παράγραφο 6.7.1 ως επιμετρούμενο στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων μετά την αρχική αναγνώρισή του, ή προγενέστερα δεν αναγνωριζόταν, η διαφορά κατά τη στιγμή του προσδιορισμού ανάμεσα στη λογιστική αξία, εάν υπάρχει, και την εύλογη αξία αναγνωρίζεται άμεσα στα αποτελέσματα. Για χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α, το σωρευτικό κέρδος ή ζημία που είχε προηγουμένως αναγνωριστεί στα λοιπά συνολικά έσοδα ανακατατάσσεται άμεσα από την καθαρή θέση στα αποτελέσματα ως προσαρμογή από ανακατάταξη (βλέπε ΔΛΠ 1).

6.7.3.

Μια οικονομική οντότητα διακόπτει την επιμέτρηση του χρηματοοικονομικού μέσου που προκάλεσε αύξηση του πιστωτικού κινδύνου, ή ενός μέρους του εν λόγω χρηματοοικονομικού μέσου, στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν:

α)

τα κριτήρια επιλεξιμότητας της παραγράφου 6.7.1 δεν καλύπτονται πλέον, για παράδειγμα:

i)

το πιστωτικό παράγωγο ή το σχετιζόμενο χρηματοοικονομικό μέσο που προκαλεί τον πιστωτικό κίνδυνο εκπνεύσει ή πωληθεί, διακοπεί ή διακανονιστεί· ή

ii)

η διαχείριση του πιστωτικού κινδύνου του χρηματοοικονομικού μέσου δεν γίνεται πλέον με πιστωτικά παράγωγα. Για παράδειγμα, αυτό θα μπορούσε να προκύψει λόγω βελτιώσεων στην πιστοληπτική αξιολόγηση του δανειολήπτη ή του κατόχου δανειακής δέσμευσης, ή λόγω μεταβολών στις κεφαλαιακές απαιτήσεις που επιβάλλονται σε μια οικονομική οντότητα· και

β)

το χρηματοοικονομικό μέσο που προκαλεί τον πιστωτικό κίνδυνο δεν απαιτείται κατά τα άλλα να επιμετράται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων (ήτοι το επιχειρηματικό μοντέλο της οικονομικής οντότητας δεν έχει αλλάξει στο μεσοδιάστημα ώστε να απαιτείται ανακατάταξη σύμφωνα με την παράγραφο 4.4.1).

6.7.4.

Όταν μια οικονομική οντότητα διακόπτει την επιμέτρηση του χρηματοοικονομικού μέσου που προκαλεί αύξηση του πιστωτικού κινδύνου, ή ενός μέρους του εν λόγω χρηματοοικονομικού μέσου, στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων, η εύλογη αξία του εν λόγω χρηματοοικονομικού μέσου κατά την ημερομηνία της διακοπής γίνεται η νέα λογιστική αξία του. Έπειτα εφαρμόζεται η ίδια μέτρηση που χρησιμοποιήθηκε πριν από τον καθορισμό του χρηματοοικονομικού μέσου στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων (συμπεριλαμβανομένης της απόσβεσης που προκύπτει από τη νέα λογιστική αξία). Για παράδειγμα, χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο που αρχικά είχε καταταχθεί ως επιμετρούμενο στο αποσβεσμένο κόστος θα επανερχόταν στην εν λόγω μέτρηση και το πραγματικό επιτόκιο θα υπολογιζόταν εκ νέου με βάση τη νέα προ αποσβέσεων λογιστική αξία κατά την ημερομηνία διακοπής της επιμέτρησης στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων.

ΚΕΦΑΛΑΙΟ 7   Ημερομηνία έναρξης ισχύος και μεταβατική περίοδος

7.1   ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ ΕΝΑΡΞΗΣ ΙΣΧΥΟΣ

7.1.1.

Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει το παρόν Πρότυπο για ετήσιες περιόδους αναφοράς που αρχίζουν την 1η Ιανουαρίου 2018 ή μεταγενέστερα. Η εφαρμογή νωρίτερα επιτρέπεται. Εάν μια οικονομική οντότητα επιλέξει να εφαρμόσει το παρόν Πρότυπο νωρίτερα, πρέπει να κοινοποιήσει το γεγονός αυτό και να εφαρμόσει όλες τις απαιτήσεις του παρόντος Προτύπου ταυτόχρονα (βλέπε όμως και τις παραγράφους 7.1.2, 7.2.21 και 7.3.2). Επίσης, εφαρμόζει τις τροποποιήσεις του προσαρτήματος Γ.

7.1.2.

Παρά τις απαιτήσεις της παραγράφου 7.1.1, για τις ετήσιες περιόδους αναφοράς που αρχίζουν πριν από την 1η Ιανουαρίου 2018, μια οικονομική οντότητα δύναται να επιλέξει να εφαρμόσει νωρίτερα μόνο τις απαιτήσεις που ισχύουν για την απεικόνιση των κερδών και ζημιών επί των χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων που προσδιορίζονται ως επιμετρούμενες στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων των παραγράφων 5.7.1 στοιχείο γ), 5.7.7–5.7.9, 7.2.14 και Β5.7.5–Β5.7.20 χωρίς να εφαρμόσει τις υπόλοιπες απαιτήσεις του παρόντος Προτύπου. Εάν μια οικονομική οντότητα επιλέξει να εφαρμόσει μόνο τις συγκεκριμένες παραγράφους, γνωστοποιεί το εν λόγω γεγονός και παρέχει σε συνεχή βάση τις σχετικές γνωστοποιήσεις που παρατίθενται στις παραγράφους 10–11 του ΔΠΧΑ 7 [όπως έχει τροποποιηθεί από το ΔΠΧΑ 9 (2010)]. (Βλέπε επίσης τις παραγράφους 7.2.2 και 7.2.15.)

7.1.3.

Με τις Ετήσιες βελτιώσεις των ΔΠΧΑ του κύκλου 2010-2012, που εκδόθηκαν τον Δεκέμβριο του 2013, τροποποιήθηκαν οι παράγραφοι 4.2.1 και 5.7.5 ως επακόλουθη τροποποίηση που προκύπτει από την τροποποίηση του ΔΠΧΑ 3. Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει την τροποποίηση αυτή μελλοντικά σε συνενώσεις επιχειρήσεων στις οποίες εφαρμόζεται η τροποποίηση του ΔΠΧΑ 3.

7.1.4.

Το ΔΠΧΑ 15, το οποίο εκδόθηκε τον Μάιο του 2014, προβλέπει τροποποίηση των παραγράφων 3.1.1, 4.2.1, 5.1.1, 5.2.1, 5.7.6, Β3.2.13, Β5.7.1, Γ5 και Γ42, καθώς και διαγραφή της παραγράφου Γ16 και της σχετικής επικεφαλίδας. Προστέθηκαν οι παράγραφοι 5.1.3 και 5.7.1Α, καθώς και ένας ορισμός στο προσάρτημα Α. Η οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις εν λόγω τροποποιήσεις κατά την εφαρμογή του ΔΠΧΑ 15.

7.2   ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΗ ΠΕΡΙΟΔΟΣ

7.2.1.

Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει το παρόν Πρότυπο αναδρομικά, σύμφωνα με το ΔΛΠ 8 Λογιστικές πολιτικές, μεταβολές των λογιστικών εκτιμήσεων και λάθη, με την επιφύλαξη των όσων ορίζονται στις παραγράφους 7.2.4–7.2.26 και 7.2.28. Το παρόν Πρότυπο δεν εφαρμόζεται σε στοιχεία για τα οποία έχει ήδη γίνει παύση αναγνώρισης κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής.

7.2.2.

Για τους σκοπούς των μεταβατικών διατάξεων των παραγράφων 7.2.1, 7.2.3–7.2.28 και 7.3.2, ως ημερομηνία αρχικής εφαρμογής ορίζεται η ημερομηνία κατά την οποία μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει για πρώτη φορά τις εν λόγω απαιτήσεις του παρόντος Προτύπου και πρέπει να είναι η αρχή μιας περιόδου αναφοράς που έπεται της έκδοσης του παρόντος Προτύπου. Ανάλογα με την προσέγγιση που θα επιλέξει η οικονομική οντότητα αναφορικά με την εφαρμογή του ΔΠΧΑ 9, η μετάβαση μπορεί να περιλαμβάνει μία ή περισσότερες ημερομηνίες αρχικής εφαρμογής για διαφορετικές απαιτήσεις.

Μεταβατική περίοδος για κατάταξη και επιμέτρηση (κεφάλαια 4 και 5)

7.2.3.

Κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής, μια οικονομική οντότητα αξιολογεί κατά πόσον ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο πληροί την προϋπόθεση των παραγράφων 4.1.2 στοιχείο α) ή 4.1.2Α στοιχείο α) όσον αφορά τα γεγονότα και τις περιστάσεις που ισχύουν κατά την ημερομηνία αυτή. Η κατάταξη που προκύπτει εφαρμόζεται αναδρομικά, ανεξάρτητα από το επιχειρηματικό μοντέλο της οικονομικής οντότητας σε προηγούμενες περιόδους αναφοράς.

7.2.4.

Εάν, κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής, είναι ανέφικτο (σύμφωνα με τον ορισμό στο ΔΛΠ 8) για μια οικονομική οντότητα να αξιολογήσει ένα τροποποιημένο στοιχείο της διαχρονικής αξίας του χρήματος σύμφωνα με τις παραγράφους Β4.1.9Β–Β4.1.9Δ με βάση τα γεγονότα και τις περιστάσεις που ίσχυαν κατά την αρχική αναγνώριση του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, μια οικονομική οντότητα αξιολογεί τα χαρακτηριστικά των συμβατικών ταμειακών ροών του εν λόγω χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου σύμφωνα με τα γεγονότα και τις περιστάσεις που ίσχυαν κατά την αρχική αναγνώριση του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, χωρίς να λαμβάνει υπόψη τις απαιτήσεις που αφορούν την τροποποίηση του στοιχείου της διαχρονικής αξίας του χρήματος και περιλαμβάνονται στις παραγράφους Β4.1.9Β–Β4.1.9Δ. (Βλέπε επίσης την παράγραφο 42ΙΗ του ΔΠΧΑ 7.)

7.2.5.

Εάν, κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής, είναι ανέφικτο (όπως ορίζεται στο ΔΛΠ 8) για μια οικονομική οντότητα να αξιολογήσει κατά πόσον η εύλογη αξία ενός χαρακτηριστικού προεξόφλησης ήταν ασήμαντη σύμφωνα με την παράγραφο Β4.1.12 στοιχείο γ), με βάση τα γεγονότα και τις περιστάσεις που ίσχυαν κατά την αρχική αναγνώριση του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, μια οικονομική οντότητα αξιολογεί τα χαρακτηριστικά των συμβατικών ταμειακών ροών του εν λόγω χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου σύμφωνα με τα γεγονότα και τις περιστάσεις που ίσχυαν κατά την αρχική αναγνώριση του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, χωρίς να λαμβάνει υπόψη την εξαίρεση για τα χαρακτηριστικά προεξόφλησης που περιλαμβάνεται στην παράγραφο Β4.1.12. (Βλέπε επίσης την παράγραφο 42ΙΘ του ΔΠΧΑ 7.)

7.2.6.

Εάν μια οντότητα επιμετρά μια υβριδική σύμβαση στην εύλογη αξία σύμφωνα με τις παραγράφους 4.1.2Α, 4.1.4 ή 4.1.5, αλλά η εύλογη αξία της υβριδικής σύμβασης δεν είχε επιμετρηθεί σε συγκριτικές περιόδους αναφοράς, η εύλογη αξία της υβριδικής σύμβασης κατά τις συγκριτικές περιόδους αναφοράς ισούται με το άθροισμα των εύλογων αξιών των συστατικών της μερών (ήτοι του μη παράγωγου κύριου συμβολαίου και του ενσωματωμένου παραγώγου) στο τέλος κάθε συγκριτικής περιόδου αναφοράς εάν η οικονομική οντότητα αναπροσαρμόζει προηγούμενες περιόδους (βλέπε παράγραφο 7.2.15).

7.2.7.

Εάν μια οικονομική οντότητα έχει εφαρμόσει την παράγραφο 7.2.6, τότε κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει τυχόν διαφορές ανάμεσα στην εύλογη αξία ολόκληρης της υβριδικής σύμβασης κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής και στο άθροισμα των εύλογων αξιών των επιμέρους συστατικών στοιχείων της υβριδικής σύμβασης κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής στο υπόλοιπο έναρξης των κερδών εις νέον (ή σε άλλο συστατικό στοιχείο της καθαρής θέσης, κατά περίπτωση) της περιόδου αναφοράς που περιλαμβάνει την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής.

7.2.8.

Κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής, μια οικονομική οντότητα δύναται να προσδιορίσει:

α)

ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ως επιμετρούμενο στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων, σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.5· ή

β)

μια επένδυση σε συμμετοχικό τίτλο επιμετρούμενο στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.5.

Ένας τέτοιος προσδιορισμός γίνεται σύμφωνα με τα γεγονότα και τις περιστάσεις που ισχύουν κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής. Η κατάταξη αυτή εφαρμόζεται αναδρομικά.

7.2.9.

Κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής, μια οικονομική οντότητα:

α)

ανακαλεί τον προηγούμενο προσδιορισμό ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ως επιμετρούμενου στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν το εν λόγω χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο δεν πληροί τον όρο της παραγράφου 4.1.5·

β)

μπορεί να ανακαλέσει τον προηγούμενο προσδιορισμό ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ως επιμετρούμενου στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν το εν λόγω χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο πληροί τον όρο της παραγράφου 4.1.5.

Μια τέτοια ανάκληση γίνεται σύμφωνα με τα γεγονότα και τις περιστάσεις που ισχύουν κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής. Η κατάταξη αυτή εφαρμόζεται αναδρομικά.

7.2.10.

Κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής, μια οικονομική οντότητα:

α)

μπορεί να προσδιορίσει μια χρηματοοικονομική υποχρέωση ως επιμετρούμενη στην εύλογη αξία της μέσω των αποτελεσμάτων σύμφωνα με την παράγραφο 4.2.2 στοιχείο α)·

β)

ανακαλεί τον προηγούμενο προσδιορισμό μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης ως επιμετρούμενης στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν ο εν λόγω προσδιορισμός είχε γίνει κατά την αρχική αναγνώριση σύμφωνα με τον όρο που υπάρχει τώρα στην παράγραφο 4.2.2 στοιχείο α) και ένας τέτοιος προσδιορισμός δεν πληροί τον εν λόγω όρο κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής·

γ)

μπορεί να ανακαλέσει τον προηγούμενο προσδιορισμό μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης ως επιμετρούμενης στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν ο εν λόγω προσδιορισμός είχε γίνει κατά την αρχική αναγνώριση σύμφωνα με τον όρο που υπάρχει τώρα στην παράγραφο 4.2.2 στοιχείο α) και ένας τέτοιος προσδιορισμός πληροί τον συγκεκριμένο όρο κατά την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής.

Ο εν λόγω προσδιορισμός και η εν λόγω ανάκληση πραγματοποιούνται σύμφωνα με τα γεγονότα και τις περιστάσεις που ισχύουν κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής. Η κατάταξη αυτή εφαρμόζεται αναδρομικά.

7.2.11.

Εάν είναι ανέφικτο (όπως ορίζεται στο ΔΛΠ 8) για μια οικονομική οντότητα να εφαρμόσει αναδρομικά τη μέθοδο του πραγματικού επιτοκίου, η οικονομική οντότητα αντιμετωπίζει:

α)

την εύλογη αξία του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης στο τέλος κάθε συγκριτικής περιόδου που παρουσιάζεται, ως την προ αποσβέσεων λογιστική αξία του εν λόγω χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή ως το αποσβεσμένο κόστος της εν λόγω χρηματοοικονομικής υποχρέωσης εάν η οικονομική οντότητα αναπροσαρμόζει προηγούμενες περιόδους· και

β)

την εύλογη αξία του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής ως τη νέα προ αποσβέσεων λογιστική αξία του εν λόγω χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή ως το νέο αποσβεσμένο κόστος της εν λόγω χρηματοοικονομικής υποχρέωσης κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής του παρόντος Προτύπου.

7.2.12.

Εάν στο παρελθόν μια οικονομική οντότητα αντιμετώπιζε λογιστικά το κόστος (σύμφωνα με το ΔΛΠ 39) για μια επένδυση σε συμμετοχικό τίτλο για τον οποίο δεν υπάρχει επίσημη τιμή σε ενεργό αγορά για πανομοιότυπο μέσο (ήτοι εισροή 1ου επιπέδου) (ή σε παράγωγο που συνδέεται με και πρέπει να εκκαθαρίζεται με παράδοση ενός τέτοιου συμμετοχικού τίτλου), η οντότητα επιμετρά το μέσο αυτό στην εύλογη αξία κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής. Τυχόν διαφορά ανάμεσα στην προηγούμενη λογιστική αξία και την εύλογη αξία αναγνωρίζεται στο υπόλοιπο έναρξης των κερδών εις νέον (ή σε άλλο συστατικό στοιχείο της καθαρής θέσης, κατά περίπτωση) της περιόδου αναφοράς που περιλαμβάνει την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής.

7.2.13.

Εάν μια οικονομική οντότητα αντιμετώπιζε λογιστικά στο παρελθόν μια παράγωγη υποχρέωση που συνδέεται και πρέπει να εκκαθαριστεί με παράδοση συμμετοχικού τίτλου για τον οποίο δεν υπάρχει επίσημη τιμή σε ενεργό αγορά για πανομοιότυπο μέσο (ήτοι εισροή 1ου επιπέδου) στο κόστος σύμφωνα με το ΔΛΠ 39, επιμετρά την εν λόγω παράγωγη υποχρέωση στην εύλογη αξία κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής. Τυχόν διαφορά ανάμεσα στην προηγούμενη λογιστική αξία και την εύλογη αξία αναγνωρίζεται στο υπόλοιπο έναρξης των κερδών εις νέον της περιόδου αναφοράς που περιλαμβάνει την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής.

7.2.14.

Κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής, μια οικονομική οντότητα προσδιορίζει κατά πόσον η αντιμετώπιση της παραγράφου 5.7.7 θα δημιουργούσε ή θα μεγέθυνε μια λογιστική αναντιστοιχία στα αποτελέσματα όσον αφορά τα γεγονότα και τις περιστάσεις που ισχύουν κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής. Το παρόν Πρότυπο εφαρμόζεται αναδρομικά με βάση τον εν λόγω προσδιορισμό.

7.2.15.

Παρά τις απαιτήσεις της παραγράφου 7.2.1, μια οικονομική οντότητα που υιοθετεί τις απαιτήσεις κατάταξης και επιμέτρησης του παρόντος Προτύπου (που περιλαμβάνουν τις απαιτήσεις που σχετίζονται με την επιμέτρηση του αποσβεσμένου κόστους για χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία και την απομείωση στις ενότητες 5.4 και 5.5) παρέχει τις γνωστοποιήσεις που παρατίθενται στις παραγράφους 42ΙΒ–42ΙΕ του ΔΠΧΑ 7 αλλά δεν είναι απαραίτητο να αναπροσαρμόσει προηγούμενες περιόδους. Η οικονομική οντότητα μπορεί να αναπροσαρμόσει προηγούμενες περιόδους εάν, και μόνο εάν, αυτό είναι εφικτό χωρίς τη χρήση εκ των υστέρων αποκτηθείσας γνώσης. Εάν μια οικονομική οντότητα δεν επαναπροσαρμόζει προηγούμενες περιόδους, αναγνωρίζει τυχόν διαφορές ανάμεσα στην προηγούμενη λογιστική αξία και τη λογιστική αξία στην αρχή της ετήσιας περιόδου αναφοράς που περιλαμβάνει την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής στο υπόλοιπο έναρξης των κερδών εις νέον (ή σε άλλο συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων, κατά περίπτωση) της ετήσιας περιόδου αναφοράς που περιλαμβάνει την ημερομηνία της αρχικής εφαρμογής. Ωστόσο, εάν μια οικονομική οντότητα επαναπροσαρμόζει προηγούμενες περιόδους, οι επαναδιατυπωμένες οικονομικές καταστάσεις πρέπει να αντικατοπτρίζουν όλες τις απαιτήσεις του παρόντος Προτύπου. Εάν η επιλεγμένη προσέγγιση μιας οικονομικής οντότητας όσον αφορά την εφαρμογή του ΔΠΧΑ 9 συνεπάγεται περισσότερες από μία ημερομηνίες αρχικής εφαρμογής για διαφορετικές απαιτήσεις, η παρούσα παράγραφος ισχύει σε κάθε ημερομηνία αρχικής εφαρμογής (βλέπε παράγραφο 7.2.2). Μια τέτοια περίπτωση θα ήταν, για παράδειγμα, εάν μια οικονομική οντότητα επέλεγε να εφαρμόσει νωρίτερα μόνο τις απαιτήσεις για την απεικόνιση των κερδών και ζημιών από χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις που προσδιορίζονται ως επιμετρούμενες στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων, σύμφωνα με την παράγραφο 7.1.2, πριν από την εφαρμογή των λοιπών απαιτήσεων του παρόντος Προτύπου.

7.2.16.

Εάν μια οικονομική οντότητα καταρτίζει ενδιάμεσες οικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με το ΔΛΠ 34 Ενδιάμεση χρηματοοικονομική αναφορά, δεν είναι απαραίτητο να εφαρμόζει τις απαιτήσεις του παρόντος Προτύπου σε ενδιάμεσες περιόδους προγενέστερες της ημερομηνίας αρχικής εφαρμογής εάν αυτό είναι ανέφικτο (όπως ορίζεται στο ΔΛΠ 8).

Απομείωση (ενότητα 5.5)

7.2.17.

Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις απαιτήσεις απομείωσης της ενότητας 5.5 αναδρομικά σύμφωνα με το ΔΛΠ 8 όπως ορίζεται στις παραγράφους 7.2.15 και 7.2.18–7.2.20.

7.2.18.

Κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής, μια οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί λογικές και βάσιμες πληροφορίες οι οποίες είναι διαθέσιμες χωρίς αδικαιολόγητο κόστος ή προσπάθεια για να προσδιορίσει τον πιστωτικό κίνδυνο κατά την ημερομηνία κατά την οποία αναγνωρίστηκε αρχικά ένα χρηματοοικονομικό μέσο (ή για δανειακές δεσμεύσεις και συμβόλαια χρηματοοικονομικής εγγύησης κατά την ημερομηνία κατά την οποία η οικονομική οντότητα συνήψε την ανέκκλητη δέσμευση σύμφωνα με την παράγραφο 5.5.6) και να τον συγκρίνει με τον πιστωτικό κίνδυνο κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής του παρόντος Προτύπου.

7.2.19.

Κατά τον προσδιορισμό του κατά πόσον έχει προκύψει σημαντική αύξηση πιστωτικού κινδύνου μετά την αρχική αναγνώριση, μια οικονομική οντότητα μπορεί να εφαρμόσει:

α)

τις απαιτήσεις των παραγράφων 5.5.10 και Β5.5.22–Β5.5.24· και

β)

το μαχητό τεκμήριο της παραγράφου 5.5.11 για συμβατικές πληρωμές που εμφανίζουν καθυστέρηση άνω των 30 ημερών εάν μια οικονομική οντότητα εφαρμόσει τις απαιτήσεις απομείωσης προσδιορίζοντας σημαντικές αυξήσεις στον πιστωτικό κίνδυνο μετά την αρχική αναγνώριση για τα εν λόγω χρηματοοικονομικά μέσα στη βάση πληροφοριών για ληξιπρόθεσμα στοιχεία.

7.2.20.

Εάν, κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής, ο προσδιορισμός του κατά πόσον έχει σημειωθεί σημαντική αύξηση του πιστωτικού κινδύνου μετά την αρχική αναγνώριση θα απαιτούσε αδικαιολόγητο κόστος ή προσπάθεια, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει μια πρόβλεψη ζημίας σε ποσό ίσο με τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες καθ' όλη τη διάρκεια ζωής σε κάθε ημερομηνία αναφοράς μέχρις ότου γίνει παύση αναγνώρισης του εν λόγω χρηματοοικονομικού μέσου [εκτός εάν το χρηματοοικονομικό μέσο έχει χαμηλό πιστωτικό κίνδυνο σε μια ημερομηνία αναφοράς, στην οποία περίπτωση εφαρμόζεται η παράγραφος 7.2.19 στοιχείο α)].

Μεταβατική περίοδος για τη λογιστική αντιστάθμισης (κεφάλαιο 6)

7.2.21.

Όταν μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει για πρώτη φορά το παρόν Πρότυπο, δύναται να επιλέξει ως λογιστική πολιτική της τη συνέχιση της εφαρμογής των απαιτήσεων λογιστικής αντιστάθμισης του ΔΛΠ 39 αντί των απαιτήσεων που προβλέπονται στο κεφάλαιο 6 του παρόντος Προτύπου. Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει την εν λόγω πολιτική σε όλες τις σχέσεις αντιστάθμισης. Μια οικονομική οντότητα που επιλέγει την εν λόγω πολιτική εφαρμόζει επίσης το ΕΔΔΠΧΑ 16 Αντισταθμίσεις μιας καθαρής επένδυσης σε εκμετάλλευση εξωτερικού χωρίς τις τροποποιήσεις με τις οποίες η εν λόγω Διερμηνεία συμμορφώνεται με τις απαιτήσεις του κεφαλαίου 6 του παρόντος Προτύπου.

7.2.22.

Πλην των προβλεπομένων στην παράγραφο 7.2.26, μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις απαιτήσεις λογιστικής αντιστάθμισης του παρόντος Προτύπου μελλοντικά.

7.2.23.

Για να εφαρμοστεί η λογιστική αντιστάθμισης από την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής των απαιτήσεων λογιστικής αντιστάθμισης του παρόντος Προτύπου, πρέπει τη συγκεκριμένη ημερομηνία να καλύπτονται όλα τα κριτήρια καταλληλότητας.

7.2.24.

Οι σχέσεις αντιστάθμισης που κρίνονταν επιλέξιμες για τη λογιστική αντιστάθμισης σύμφωνα με το ΔΛΠ 39 και οι οποίες επίσης κρίνονται επιλέξιμες για τη λογιστική αντιστάθμισης σύμφωνα με τα κριτήρια του παρόντος Προτύπου (βλέπε παράγραφο 6.4.1), αφού συνυπολογιστεί τυχόν επανακαθορισμός της σχέσης αντιστάθμισης κατά τη μετάβαση (βλέπε παράγραφο 7.2.25 στοιχείο β), θεωρούνται ως συνεχιζόμενες σχέσεις αντιστάθμισης.

7.2.25.

Κατά την αρχική εφαρμογή των απαιτήσεων λογιστικής αντιστάθμισης του παρόντος Προτύπου, μια οικονομική οντότητα:

α)

δύναται να ξεκινήσει να εφαρμόζει αυτές τις απαιτήσεις από το ίδιο χρονικό σημείο με τη διακοπή της εφαρμογής των απαιτήσεων λογιστικής αντιστάθμισης του ΔΛΠ 39· και

β)

θεωρεί τον συντελεστή αντιστάθμισης σύμφωνα με το ΔΛΠ 39 ως αφετηρία για επανακαθορισμό του συντελεστή αντιστάθμισης μιας συνεχιζόμενης σχέσης αντιστάθμισης, εάν ισχύει. Οποιοδήποτε κέρδος ή ζημία από έναν τέτοιο επανακαθορισμό αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα.

7.2.26.

Ως εξαίρεση στην αναδρομική εφαρμογή των απαιτήσεων λογιστικής αντιστάθμισης του παρόντος Προτύπου, μια οικονομική οντότητα:

α)

εφαρμόζει τη λογιστική αντιμετώπιση για τη διαχρονική αξία των δικαιωμάτων προαίρεσης σύμφωνα με την παράγραφο 6.5.15 αναδρομικά εάν, σύμφωνα με το ΔΛΠ 39, μόνο η μεταβολή στην εσωτερική αξία ενός δικαιώματος προαίρεσης είχε προσδιοριστεί ως μέσο αντιστάθμισης σε μια σχέση αντιστάθμισης. Αυτή η αναδρομική εφαρμογή ισχύει μόνο για τις σχέσεις αντιστάθμισης που υπήρχαν κατά την έναρξη της προγενέστερης συγκριτικής περιόδου ή προσδιορίστηκαν στη συνέχεια.

β)

δύναται να εφαρμόσει τη λογιστική αντιμετώπιση για το προθεσμιακό στοιχείο προθεσμιακών συμβολαίων σύμφωνα με την παράγραφο 6.5.16 αναδρομικά εάν, σύμφωνα με το ΔΛΠ 39, μόνο η μεταβολή στο τρέχον στοιχείο ενός προθεσμιακού συμβολαίου είχε προσδιοριστεί ως μέσο αντιστάθμισης σε μια σχέση αντιστάθμισης. Αυτή η αναδρομική εφαρμογή ισχύει μόνο για τις σχέσεις αντιστάθμισης που υπήρχαν κατά την έναρξη της προγενέστερης συγκριτικής περιόδου ή προσδιορίστηκαν στη συνέχεια. Επιπλέον, εάν μια οικονομική οντότητα επιλέξει την αναδρομική εφαρμογή αυτής της λογιστικής αντιμετώπισης, αυτή εφαρμόζεται σε όλες τις σχέσεις αντιστάθμισης που πληρούν τα κριτήρια για την επιλογή αυτή (ήτοι κατά τη μετάβαση αυτή η επιλογή δεν είναι διαθέσιμη για κάθε σχέση αντιστάθμισης). Η λογιστική αντιμετώπιση για περιθώρια βάσης συναλλαγματικής ισοτιμίας (βλέπε παράγραφο 6.5.16) δύναται να εφαρμοστεί αναδρομικά για τις σχέσεις αντιστάθμισης που υπήρχαν κατά την έναρξη της προγενέστερης συγκριτικής περιόδου ή προσδιορίστηκαν στη συνέχεια·

γ)

εφαρμόζει αναδρομικά την απαίτηση της παραγράφου 6.5.6 να μην υπάρχει εκπνοή ή διακοπή του μέσου αντιστάθμισης εάν:

i)

ως συνέπεια νομοθετικών ή κανονιστικών ρυθμίσεων ή της θέσπισης νόμων ή κανονισμών, τα συμβαλλόμενα μέρη του μέσου αντιστάθμισης συμφωνούν ότι ένας ή περισσότεροι εκκαθαριστικοί αντισυμβαλλόμενοι θα αντικαταστήσουν τον αρχικό αντισυμβαλλόμενό τους ώστε να καταστεί νέος αντισυμβαλλόμενος για καθένα από τα μέρη· και

ii)

τυχόν άλλες αλλαγές στο μέσο αντιστάθμισης περιορίζονται στις αναγκαίες για την προαναφερόμενη αντικατάσταση του αντισυμβαλλομένου.

Οικονομικές οντότητες που έχουν εφαρμόσει νωρίτερα τα ΔΠΧΑ 9 (2009), ΔΠΧΑ 9 (2010) ή ΔΠΧΑ 9 (2013)

7.2.27.

Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις μεταβατικές απαιτήσεις των παραγράφων 7.2.1–7.2.26 κατά τη σχετική ημερομηνία αρχικής εφαρμογής. Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει καθεμία από τις μεταβατικές διατάξεις των παραγράφων 7.2.3–7.2.14 και 7.2.17–7.2.26 μόνο μία φορά (ήτοι εάν μια οικονομική οντότητα επιλέξει μια προσέγγιση εφαρμογής του ΔΠΧΑ 9 που περιλαμβάνει περισσότερες από μία ημερομηνίες αρχικής εφαρμογής, δεν μπορεί να εφαρμόσει καμία από αυτές τις διατάξεις ξανά εάν είχαν ήδη εφαρμοστεί σε προγενέστερη ημερομηνία). (Βλέπε παραγράφους 7.2.2 και 7.3.2.)

7.2.28.

Μια οικονομική οντότητα που εφάρμοζε τα ΔΠΧΑ 9 (2009), ΔΠΧΑ 9 (2010) ή ΔΠΧΑ 9 (2013) και πλέον εφαρμόζει το παρόν Πρότυπο:

α)

ανακαλεί τον προηγούμενο προσδιορισμό ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ως επιμετρούμενου στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν ο εν λόγω προσδιορισμός είχε γίνει παλαιότερα σύμφωνα με τον όρο στην παράγραφο 4.1.5 αλλά ο όρος αυτός δεν πληρούται πλέον ως αποτέλεσμα της εφαρμογής του παρόντος Προτύπου·

β)

δύναται να προσδιορίσει ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ως επιμετρούμενο στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν ο εν λόγω προσδιορισμός δεν θα πληρούσε παλαιότερα τον όρο της παραγράφου 4.1.5 αλλά πλέον ο εν λόγω όρος πληρούται ως αποτέλεσμα της εφαρμογής του παρόντος Προτύπου·

γ)

ανακαλεί τον προηγούμενο προσδιορισμό μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης ως επιμετρούμενης στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν ο εν λόγω προσδιορισμός είχε γίνει παλαιότερα σύμφωνα με τον όρο στην παράγραφο 4.2.2 στοιχείο α) αλλά ο εν λόγω όρος δεν πληρούται πλέον ως αποτέλεσμα της εφαρμογής του παρόντος Προτύπου· και

δ)

δύναται να προσδιορίσει μια χρηματοοικονομική υποχρέωση ως επιμετρούμενη στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων εάν ο εν λόγω προσδιορισμός δεν πληρούσε παλαιότερα τον όρο της παραγράφου 4.2.2 στοιχείο α) αλλά πλέον ο όρος πληρούται ως αποτέλεσμα της εφαρμογής του παρόντος Προτύπου.

Ο εν λόγω προσδιορισμός και η εν λόγω ανάκληση γίνονται σύμφωνα με τα γεγονότα και τις περιστάσεις που ισχύουν κατά την ημερομηνία αρχικής εφαρμογής του παρόντος Προτύπου. Η κατάταξη αυτή εφαρμόζεται αναδρομικά.

7.3   ΑΝΑΚΛΗΣΗ ΤΩΝ ΕΔΔΠΧΑ 9, ΔΠΧΑ 9 (2009), ΔΠΧΑ 9 (2010) ΚΑΙ ΔΠΧΑ 9 (2013)

7.3.1.

Το παρόν Πρότυπο αντικαθιστά το ΕΔΔΠΧΑ 9 Επανεκτίμηση των ενσωματωμένων παραγώγων. Οι απαιτήσεις που προστέθηκαν στο ΔΠΧΑ 9 τον Οκτώβριο του 2010 ενσωμάτωσαν τις απαιτήσεις που είχαν οριστεί σε προηγούμενο χρόνο στις παραγράφους 5 και 7 του ΕΔΔΠΧΑ 9. Ως επακόλουθη τροποποίηση, το ΔΠΧΑ 1 Πρώτη εφαρμογή των διεθνών προτύπων χρηματοοικονομικής αναφοράς ενσωμάτωσε τις απαιτήσεις που είχαν οριστεί παλαιότερα στην παράγραφο 8 του ΕΔΔΠΧΑ 9.

7.3.2.

Το παρόν Πρότυπο αντικαθιστά τα ΔΠΧΑ 9 (2009), ΔΠΧΑ 9 (2010) και ΔΠΧΑ 9 (2013). Εντούτοις, για ετήσιες περιόδους αναφοράς που ξεκινούν πριν από την 1η Ιανουαρίου 2018, μια οικονομική οντότητα δύναται να επιλέξει να εφαρμόσει τις εν λόγω προγενέστερες εκδόσεις του ΔΠΧΑ 9 αντί της εφαρμογής του παρόντος Προτύπου εάν, και μόνον εάν, η σχετική με την οικονομική οντότητα ημερομηνία αρχικής εφαρμογής είναι προγενέστερη της 1ης Φεβρουαρίου 2015.

Προσάρτημα Α

Καθορισμένοι όροι

Το παρόν προσάρτημα αποτελεί αναπόσπαστο μέρος του παρόντος Προτύπου.

αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες δωδεκαμήνου

Το μέρος των αναμενόμενων πιστωτικών ζημιών καθ' όλη τη διάρκεια ζωής που αντιπροσωπεύει τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες που προκύπτουν από γεγονότα αθέτησης επί ενός χρηματοοικονομικού μέσου τα οποία είναι πιθανά εντός των 12 μηνών μετά την ημερομηνία αναφοράς.

αγορασμένο ή δημιουργημένο χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο απομειωμένης πιστωτικής αξίας

Αγορασμένα ή δημιουργημένα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία για τα οποία γίνεται απομείωση πιστωτικής αξίας κατά την αρχική αναγνώριση.

αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες

Ο σταθμισμένος μέσος όρος των πιστωτικών ζημιών με συντελεστές στάθμισης τους αντίστοιχους κινδύνους αθέτησης.

αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες καθ' όλη τη διάρκεια ζωής

Οι αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες που προκύπτουν από όλα τα πιθανά γεγονότα αθέτησης καθ' όλη την αναμενόμενη διάρκεια ζωής ενός χρηματοοικονομικού μέσου.

αποσβεσμένο κόστος χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή χρηματοοικονομικής υποχρέωσης

Το ποσό στο οποίο επιμετράται το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ή η χρηματοοικονομική υποχρέωση κατά την αρχική αναγνώριση, μείον τις αποπληρωμές κεφαλαίου, συν ή μείον τη σωρευμένη απόσβεση με χρήση της μεθόδου του πραγματικού επιτοκίου τυχόν διαφορών ανάμεσα στο εν λόγω αρχικό ποσό και το ποσό στη λήξη και, για χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία, αναπροσαρμοσμένο με τυχόν προβλέψεις ζημίας.

βέβαιη δέσμευση

Δεσμευτική συμφωνία για την ανταλλαγή μιας καθορισμένης ποσότητας πόρων σε καθορισμένη τιμή και σε καθορισμένη μελλοντική ημερομηνία ή ημερομηνίες.

διακρατούμενο για διαπραγμάτευση

Χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο ή χρηματοοικονομική υποχρέωση που:

α)

αποκτήθηκε ή πραγματοποιήθηκε κυρίως για σκοπούς πώλησης ή επαναγοράς στο εγγύς μέλλον·

β)

αποτελεί κατά την αρχική αναγνώριση μέρος χαρτοφυλακίου προσδιορισμένων χρηματοοικονομικών μέσων που τελούν υπό κοινή διαχείριση και για τα οποία υπάρχουν τεκμηριωμένες ενδείξεις πρόσφατου σχεδίου βραχυπρόθεσμης αποκόμισης κερδών· ή

γ)

είναι παράγωγο (εκτός από παράγωγο που αποτελεί συμβόλαιο χρηματοοικονομικής εγγύησης ή προσδιορισμένο και αποτελεσματικό μέσο αντιστάθμισης).

ημερομηνία ανακατάταξης

Η πρώτη ημέρα της πρώτης περιόδου αναφοράς μετά τη μεταβολή στο επιχειρηματικό μοντέλο που υποχρεώνει μια οικονομική οντότητα να προχωρήσει σε ανακατάταξη των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων της.

κέρδος ή ζημία απομείωσης

Κέρδη ή ζημίες που αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα σύμφωνα με την παράγραφο 5.5.8 και προκύπτουν από την εφαρμογή των απαιτήσεων απομείωσης της ενότητας 5.5.

κέρδος ή ζημία τροποποίησης

Το ποσό που προκύπτει από την αναπροσαρμογή της προ αποσβέσεων λογιστικής αξίας ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου για να αντανακλά τις συμβατικές ταμειακές ροές κατόπιν επαναδιαπραγμάτευσης ή τροποποίησης. Η οικονομική οντότητα υπολογίζει εκ νέου την προ αποσβέσεων λογιστική αξία ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ως την παρούσα αξία των εκτιμώμενων μελλοντικών χρηματικών καταβολών ή εισπράξεων καθ' όλη την αναμενόμενη διάρκεια ζωής του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου κατόπιν επαναδιαπραγμάτευσης ή τροποποίησης, οι οποίες προεξοφλούνται με βάση το αρχικό πραγματικό επιτόκιο του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου (ή το αρχικό πραγματικό επιτόκιο προσαρμοσμένο στον πιστωτικό κίνδυνο όταν πρόκειται για χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία απομειωμένης πιστωτικής αξίας που έχουν αγορασθεί ή δημιουργηθεί) ή, όπου αρμόζει, με το αναθεωρημένο πραγματικό επιτόκιο που υπολογίζεται σύμφωνα με την παράγραφο 6.5.10. Κατά την εκτίμηση των αναμενόμενων ταμειακών ροών ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, μια οικονομική οντότητα συνυπολογίζει όλους τους συμβατικούς όρους του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου (για παράδειγμα, προπληρωμές, δικαιώματα προαίρεσης αγοράς και παρόμοια δικαιώματα) αλλά δεν συνυπολογίζει τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες, εκτός εάν το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο αποτελεί αγορασμένο ή δημιουργημένο χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο απομειωμένης πιστωτικής αξίας, οπότε η οικονομική οντότητα θα συνυπολογίσει επίσης τις αρχικές αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες που συνυπολογίστηκαν κατά τον υπολογισμό του αρχικού πραγματικού επιτοκίου προσαρμοσμένου στον πιστωτικό κίνδυνο.

κόστος συναλλαγών

Το οριακό κόστος που αποδίδεται άμεσα στην απόκτηση, έκδοση ή διάθεση ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης (βλέπε παράγραφο Β5.4.8). Οριακό κόστος θεωρείται το κόστος που η οικονομική οντότητα δεν θα είχε υποστεί εάν δεν είχε αποκτήσει, εκδώσει ή διαθέσει το χρηματοοικονομικό μέσο.

μέθοδος του πραγματικού επιτοκίου

Η μέθοδος που χρησιμοποιείται στον υπολογισμό του αποσβεσμένου κόστους ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης και στον επιμερισμό και την αναγνώριση των εσόδων από τόκους ή των εξόδων για τόκους στα αποτελέσματα κατά τη σχετική περίοδο.

μερίσματα

Διανομές κερδών στους κατόχους συμμετοχικών τίτλων σε αναλογία της συμμετοχής τους σε συγκεκριμένη κατηγορία κεφαλαίου.

παράγωγο

Χρηματοοικονομικό μέσο ή άλλο συμβόλαιο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου και διαθέτει και τα τρία ακόλουθα χαρακτηριστικά:

α)

η αξία του μεταβάλλεται σύμφωνα με τις μεταβολές καθορισμένου επιτοκίου, τιμής χρηματοοικονομικού μέσου, τιμής βασικού εμπορεύματος, συναλλαγματικής ισοτιμίας, δείκτη τιμών ή συντελεστών, πιστοληπτικής διαβάθμισης ή πιστωτικού δείκτη ή μεταβλητής, με την προϋπόθεση ότι, στην περίπτωση μη χρηματοοικονομικής μεταβλητής, η μεταβλητή δεν αφορά συγκεκριμένα έναν συμβαλλόμενο (ορισμένες φορές αποκαλείται ως «υποκείμενο»)·

β)

δεν προϋποθέτει αρχική καθαρή επένδυση ή απαιτεί ελάχιστη αρχική επένδυση σε σχέση με άλλους τύπους συμβάσεων που έχουν παρόμοια συμπεριφορά στις μεταβολές των συνθηκών της αγοράς·

γ)

διακανονίζεται σε μελλοντική ημερομηνία.

παύση αναγνώρισης

Η αφαίρεση ενός ήδη αναγνωρισμένου χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης από την κατάσταση οικονομικής θέσης μιας οικονομικής οντότητας.

πιστωτική ζημία

Η διαφορά ανάμεσα σε όλες τις συμβατικές ταμειακές ροές που είναι απαιτητές από μια οικονομική οντότητα σύμφωνα με τη σύμβαση και όλες τις ταμειακές ροές που η οικονομική οντότητα προσδοκά να λάβει (ήτοι όλες οι υστερήσεις ταμειακών ροών), προεξοφλημένη με βάση το αρχικό πραγματικό επιτόκιο (ή το πραγματικό επιτόκιο προσαρμοσμένο στον πιστωτικό κίνδυνο όταν πρόκειται για χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία απομειωμένης πιστωτικής αξίας που έχουν αγορασθεί ή δημιουργηθεί). Μια οικονομική οντότητα εκτιμά τις ταμειακές ροές λαμβάνοντας υπόψη όλους τους συμβατικούς όρους του χρηματοοικονομικού μέσου (για παράδειγμα, προπληρωμή, επέκταση, δικαιώματα προαίρεσης αγοράς και παρόμοια δικαιώματα) για την αναμενόμενη διάρκεια ζωής του εν λόγω χρηματοοικονομικού μέσου. Οι ταμειακές ροές που λαμβάνονται υπόψη περιλαμβάνουν ταμειακές ροές από την πώληση διακρατούμενων εξασφαλίσεων ή άλλων πιστωτικών ενισχύσεων που εμπεριέχονται στους συμβατικούς πόρους. Υπάρχει η παραδοχή ότι η αναμενόμενη διάρκεια ζωής ενός χρηματοοικονομικού μέσου δύναται να εκτιμηθεί αξιόπιστα. Ωστόσο, στις σπάνιες περιπτώσεις στις οποίες η αναμενόμενη διάρκεια ζωής ενός χρηματοοικονομικού μέσου δεν είναι εφικτό να εκτιμηθεί αξιόπιστα, η οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί την υπολειπόμενη συμβατική διάρκεια του χρηματοοικονομικού μέσου.

πραγματικό επιτόκιο

Το επιτόκιο που προεξοφλεί με ακρίβεια μελλοντικές χρηματικές καταβολές ή εισπράξεις για την αναμενόμενη διάρκεια ζωής του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή της χρηματοοικονομικής υποχρέωσης στην προ αποσβέσεων λογιστική αξία ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή στο αποσβεσμένο κόστος μιας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης. Κατά τον υπολογισμό του πραγματικού επιτοκίου, μια οικονομική οντότητα εκτιμά τις ταμειακές ροές λαμβάνοντας υπόψη όλους τους συμβατικούς όρους που διέπουν το χρηματοοικονομικό μέσο (για παράδειγμα, προεξόφληση, επέκταση, δικαιώματα προαίρεσης αγοράς και παρόμοια δικαιώματα) αλλά δεν λαμβάνει υπόψη τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες. Στον υπολογισμό περιλαμβάνονται όλες οι αμοιβές και οι μονάδες που καταβλήθηκαν ή λήφθηκαν μεταξύ των συμβαλλομένων που αποτελούν αναπόσπαστο μέρος του πραγματικού επιτοκίου (βλέπε παραγράφους Β5.4.1–Β5.4.3), το κόστος συναλλαγών και κάθε επαύξηση ή έκπτωση. Υπάρχει η παραδοχή ότι οι ταμειακές ροές και η αναμενόμενη ζωή μιας ομάδας χρηματοοικονομικών μέσων μπορούν να εκτιμηθούν αξιόπιστα. Ωστόσο, στις σπάνιες περιπτώσεις στις οποίες είναι αδύνατη η αξιόπιστη εκτίμηση των ταμειακών ροών ή της αναμενόμενης διάρκειας ζωής ενός χρηματοοικονομικού μέσου (ή μιας ομάδας χρηματοοικονομικών μέσων), η οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί τις συμβατικές ταμειακές ροές για ολόκληρη τη συμβατική διάρκεια του χρηματοοικονομικού μέσου (ή της ομάδας χρηματοοικονομικών μέσων).

πραγματικό επιτόκιο προσαρμοσμένο στον πιστωτικό κίνδυνο

Το επιτόκιο που προεξοφλεί με ακρίβεια τις μελλοντικές χρηματικές καταβολές ή εισπράξεις καθ' όλη την αναμενόμενη διάρκεια ζωής του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου στο αποσβεσμένο κόστος ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου που αποτελεί αγορασμένο ή δημιουργημένο χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο απομειωμένης πιστωτικής αξίας. Κατά τον υπολογισμό του πραγματικού επιτοκίου προσαρμοσμένου στον πιστωτικό κίνδυνο, μια οικονομική οντότητα εκτιμά τις αναμενόμενες ταμειακές ροές λαμβάνοντας υπόψη όλους τους συμβατικούς όρους που διέπουν το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο (για παράδειγμα, προπληρωμή, επέκταση, δικαιώματα προαίρεσης αγοράς και παρόμοια δικαιώματα) και τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες. Στον υπολογισμό περιλαμβάνονται όλες οι αμοιβές και οι μονάδες που καταβλήθηκαν ή λήφθηκαν μεταξύ των συμβαλλομένων που αποτελούν αναπόσπαστο μέρος του πραγματικού επιτοκίου (βλέπε παραγράφους Β5.4.1-Β5.4.3), το κόστος συναλλαγών και κάθε επαύξηση ή έκπτωση. Υπάρχει η παραδοχή ότι οι ταμειακές ροές και η αναμενόμενη διάρκεια ζωής μιας ομάδας συναφών χρηματοοικονομικών μέσων δύναται να εκτιμηθεί αξιόπιστα. Ωστόσο, στις σπάνιες περιπτώσεις στις οποίες είναι αδύνατη η αξιόπιστη εκτίμηση των ταμειακών ροών ή της υπολειπόμενης διάρκειας ζωής ενός χρηματοοικονομικού μέσου (ή μιας ομάδας χρηματοοικονομικών μέσων), η οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί τις συμβατικές ταμειακές ροές για ολόκληρη τη συμβατική διάρκεια του χρηματοοικονομικού μέσου (ή της ομάδας χρηματοοικονομικών μέσων).

προ αποσβέσεων λογιστική αξία ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου

Το αποσβεσμένο κόστος ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, πριν από την αναπροσαρμογή για τυχόν προβλέψεις ζημιών.

πρόβλεψη ζημίας

Πρόβλεψη για αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες επί χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων που επιμετρώνται σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2, απαιτήσεις από μισθώματα και συμβατικά περιουσιακά στοιχεία, το σωρευμένο ποσό απομείωσης για χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α και η πρόβλεψη για τις αναμενόμενες πιστωτικές ζημίες από δανειακές δεσμεύσεις και συμβόλαια χρηματοοικονομικής εγγύησης.

προσδοκώμενη συναλλαγή

Μελλοντική συναλλαγή που αναμένεται αλλά για την οποία δεν υπάρχει δέσμευση.

σε καθυστέρηση

Ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο είναι σε καθυστέρηση (ληξιπρόθεσμο) όταν ένας αντισυμβαλλόμενος έχει παρουσιάσει αδυναμία καταβολής μιας πληρωμής κατά τον συμβατικά καθορισμένο χρόνο της εν λόγω πληρωμής.

σύμβαση κανονικής παράδοσης

Η αγορά ή πώληση ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου βάσει συμβολαίου οι όροι του οποίου απαιτούν παράδοση του περιουσιακού στοιχείου εντός του χρονικού περιθωρίου που καθορίζεται από κανονισμούς ή τους πρότυπους κανόνες της σχετικής αγοράς.

συμβατικά περιουσιακά στοιχεία

Τα δικαιώματα που προσδιορίζονται στο ΔΠΧΑ 15 Έσοδα από συμβάσεις με πελάτες αντιμετωπίζονται λογιστικά σύμφωνα με το παρόν Πρότυπο για τους σκοπούς της αναγνώρισης και επιμέτρησης των κερδών ή ζημιών απομείωσης.

συμβόλαιο χρηματοοικονομικής εγγύησης

Συμβόλαιο το οποίο προβλέπει συγκεκριμένες πληρωμές από τον εκδότη για την αποζημίωση του κατόχου έναντι ζημίας που υπέστη από την αδυναμία συγκεκριμένου οφειλέτη να καταβάλλει εγκαίρως μια πληρωμή σύμφωνα με τους αρχικούς ή τροποποιημένους όρους χρεωστικού τίτλου.

συντελεστής αντιστάθμισης

Η σχέση ανάμεσα στην ποσότητα του μέσου αντιστάθμισης και την ποσότητα του αντισταθμισμένου στοιχείου σε όρους σχετικής στάθμισης.

χρηματοοικονομική υποχρέωση στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων

Χρηματοοικονομική υποχρέωση που καλύπτει έναν από τους ακόλουθους όρους:

α)

ανταποκρίνεται στον ορισμό του διακρατούμενου για διαπραγμάτευση·

β)

κατά την αρχική αναγνώριση, προσδιορίζεται από την οικονομική οντότητα ως επιμετρούμενη στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων σύμφωνα με την παράγραφο 4.2.2 ή 4.3.5·

γ)

προσδιορίζεται είτε κατά την αρχική αναγνώριση είτε μεταγενέστερα στην εύλογη αξία ως επιμετρούμενη μέσω των αποτελεσμάτων σύμφωνα με την παράγραφο 6.7.1.

χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο απομειωμένης πιστωτικής αξίας

Ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο θεωρείται απομειωμένης πιστωτικής αξίας όταν έχουν προκύψει ένα ή περισσότερα γεγονότα που έχουν επιζήμιες συνέπειες για τις εκτιμώμενες μελλοντικές ταμειακές ροές του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου. Στις ενδείξεις ότι ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο είναι απομειωμένης πιστωτικής αξίας περιλαμβάνονται παρατηρήσιμες πληροφορίες σχετικά με τα ακόλουθα γεγονότα:

α)

σημαντική οικονομική δυσχέρεια του εκδότη ή του δανειολήπτη·

β)

παραβίαση σύμβασης, όπως γεγονός αθέτησης ή καθυστέρησης·

γ)

εκχώρηση στον δανειολήπτη μιας ή περισσότερων παραχωρήσεων από τον δανειστή ή τους δανειστές του δανειολήπτη, για λόγους οικονομικούς ή συμβατικούς που αφορούν την οικονομική δυσχέρεια του δανειολήπτη, τις οποίες παραχωρήσεις ο δανειστής ή οι δανειστές δεν θα εξέταζαν σε διαφορετική περίπτωση·

δ)

αύξηση της πιθανότητας ο δανειολήπτης να πτωχεύσει ή να προβεί σε άλλη οικονομική αναδιοργάνωση·

ε)

εξαφάνιση ενεργού αγοράς για το εν λόγω χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο λόγω οικονομικών δυσχερειών· ή

στ)

αγορά ή δημιουργία χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου υπό το άρτιο ποσό, που αντανακλά τις προκύψασες πιστωτικές ζημίες.

Ενδέχεται να μην είναι εφικτό να προσδιοριστεί ένα μεμονωμένο διακριτό γεγονός, αλλά, αντίθετα, η συνδυασμένη επίπτωση μερικών γεγονότων μπορεί να είναι αυτή που έχει προκαλέσει την πιστωτική απομείωση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων.

Οι ακόλουθοι όροι ορίζονται στην παράγραφο 11 του ΔΛΠ 32, στο προσάρτημα Α του ΔΠΧΑ 7, στο προσάρτημα Α του ΔΠΧΑ 13 ή στο προσάρτημα Α του ΔΠΧΑ 15 και χρησιμοποιούνται στο παρόν Πρότυπο με τις σημασίες που προσδιορίζονται στα ΔΛΠ 32, ΔΠΧΑ 7, ΔΠΧΑ 13 ή ΔΠΧΑ 15:

α)

πιστωτικός κίνδυνος (2)·

β)

συμμετοχικός τίτλος·

γ)

εύλογη αξία·

δ)

χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο·

ε)

χρηματοοικονομικό μέσο·

στ)

χρηματοοικονομική υποχρέωση·

ζ)

τιμή συναλλαγής.

Προσάρτημα Β

Οδηγίες εφαρμογής

Το παρόν προσάρτημα αποτελεί αναπόσπαστο τμήμα του παρόντος Προτύπου.

ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ (ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2)

Β2.1

Ορισμένες συμβάσεις απαιτούν πληρωμή με βάση κλιματολογικές, γεωλογικές ή άλλες φυσικές μεταβλητές. (Εκείνες που βασίζονται σε κλιματολογικές μεταβλητές είναι γνωστές και ως «καιρικά παράγωγα»). Εάν οι εν λόγω συμβάσεις δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΔΠΧΑ 4, εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου.

Β2.2

Το παρόν Πρότυπο δεν μεταβάλλει τις απαιτήσεις περί προγραμμάτων παροχών σε εργαζομένους που είναι σύμμορφες προς το ΔΛΠ 26 Λογιστικός χειρισμός και παρουσίαση των προγραμμάτων παροχών εξόδου από την υπηρεσία και τα συμβόλαια δικαιωμάτων που βασίζονται στον όγκο των πωλήσεων ή των εσόδων από υπηρεσίες που αντιμετωπίζονται λογιστικά σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 15 Έσοδα από συμβάσεις με πελάτες.

Β2.3

Σε ορισμένες περιπτώσεις, η οικονομική οντότητα προβαίνει σε «στρατηγικές επενδύσεις» σε συμμετοχικούς τίτλους που εκδίδονται από άλλη οικονομική οντότητα, με την πρόθεση της καθιέρωσης ή διατήρησης μακροπρόθεσμης επιχειρηματικής σχέσης με την οικονομική οντότητα στην οποία πραγματοποιείται η επένδυση. Η επενδύουσα οικονομική οντότητα ή κοινοπραξία χρησιμοποιεί το ΔΛΠ 28 για να διαπιστώσει αν για μια τέτοια επένδυση εφαρμόζεται η λογιστική μέθοδος της καθαρής θέσης.

Β2.4

Το παρόν Πρότυπο εφαρμόζεται στα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία και στις χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις των ασφαλιστών, εκτός από τα δικαιώματα και τις δεσμεύσεις που εξαιρούνται από την παράγραφο 2.1 στοιχείο ε) επειδή ανακύπτουν από συμβόλαια που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΔΠΧΑ 4 Ασφαλιστήρια συμβόλαια.

Β2.5

Τα συμβόλαια χρηματοοικονομικής εγγύησης δύνανται να λάβουν διάφορες νομικές μορφές, όπως εγγύηση, ορισμένα είδη πιστωτικής επιστολής, συμβόλαιο που καλύπτει τον κίνδυνο μη πληρωμής οφειλής ή ασφαλιστήριο συμβόλαιο. Ο λογιστικός τους χειρισμός δεν εξαρτάται από τη νομική τους μορφή. Τα ακόλουθα είναι παραδείγματα ορθού λογιστικού χειρισμού [βλέπε παράγραφο 2.1 στοιχείο ε)]:

α)

Μολονότι ένα συμβόλαιο χρηματοοικονομικής εγγύησης ανταποκρίνεται στον ορισμό ενός ασφαλιστηρίου συμβολαίου στο ΔΠΧΑ 4, όταν ο μεταφερόμενος κίνδυνος είναι σημαντικός, ο εκδότης εφαρμόζει το παρόν Πρότυπο. Ωστόσο, εάν ένας εκδότης έχει αναφέρει προηγουμένως ρητά ότι θεωρεί τα εν λόγω συμβόλαια ως ασφαλιστήρια συμβόλαια και έχει χρησιμοποιήσει τη λογιστική μεταχείριση που ισχύει για τα ασφαλιστήρια συμβόλαια, τότε δύναται να επιλέξει να εφαρμόσει είτε το παρόν Πρότυπο είτε το ΔΠΧΑ 4 για τα εν λόγω συμβόλαια χρηματοοικονομικής εγγύησης. Εάν εφαρμόζεται το παρόν Πρότυπο, η παράγραφος 5.1.1 απαιτεί από τον εκδότη να αναγνωρίσει αρχικά ένα συμβόλαιο χρηματοοικονομικής εγγύησης στην εύλογη αξία του. Εάν το συμβόλαιο χρηματοοικονομικής εγγύησης καλύπτει ένα μη συνδεδεμένο μέρος μιας ανεξάρτητης καθαρά εμπορικής συναλλαγής, η εύλογη αξία του κατά τη σύναψή του πιθανόν να ισούται με το καταβαλλόμενο ασφάλιστρο, εκτός εάν υπάρχουν αποδείξεις περί του εναντίου. Στη συνέχεια, εκτός εάν το συμβόλαιο χρηματοοικονομικής εγγύησης προσδιορίσθηκε κατά τη σύναψή του ως επιμετρούμενο στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων ή εκτός εάν ισχύουν οι παράγραφοι 3.2.15–3.2.23 και Β3.2.12–Β3.2.17 (όταν η μεταβίβαση ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου δεν πληροί τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης ή όταν ισχύει η προσέγγιση της συνεχιζόμενης ανάμειξης), ο εκδότης το επιμετρά βάσει του υψηλότερου μεταξύ:

i)

του ποσού που προσδιορίστηκε σύμφωνα με την ενότητα 5.5· και

ii)

του ποσού που αναγνωρίστηκε αρχικά απομειωμένου, όπου απαιτείται, κατά το σωρευτικό ποσό των εσόδων που αναγνωρίστηκε σύμφωνα με τις αρχές του ΔΠΧΑ 15 [βλέπε παράγραφο 4.2.1 στοιχείο γ)].

β)

Ορισμένες εγγυήσεις σχετιζόμενες με πιστώσεις δεν απαιτούν, ως προϋπόθεση για την καταβολή τους, να είναι ο κάτοχός τους εκτεθειμένος ή να έχει υποστεί ζημίες από την αδυναμία του οφειλέτη να πραγματοποιήσει εγκαίρως πληρωμές επί του εγγυημένου περιουσιακού στοιχείου. Ένα παράδειγμα τέτοιας εγγύησης είναι μια εγγύηση που απαιτεί να γίνονται πληρωμές σύμφωνα με τις μεταβολές μιας ορισμένης πιστοληπτικής διαβάθμισης ή ενός πιστωτικού δείκτη. Τέτοιες εγγυήσεις δεν αποτελούν συμβόλαια χρηματοοικονομικής εγγύησης όπως ορίζονται στο παρόν Πρότυπο, ούτε ασφαλιστήρια συμβόλαια όπως ορίζονται στο ΔΠΧΑ 4. Εγγυήσεις του τύπου αυτού αποτελούν παράγωγα στα οποία ο εκδότης εφαρμόζει το παρόν Πρότυπο.

γ)

Εάν ένα συμβόλαιο χρηματοοικονομικής εγγύησης εκδόθηκε για την πώληση εμπορευμάτων, ο εκδότης εφαρμόζει το ΔΠΧΑ 15 προκειμένου να προσδιορίσει πότε αναγνωρίζει τα έσοδα από την εγγύηση και από την πώληση των εμπορευμάτων.

Β2.6

Κατά κανόνα ο εκδότης δηλώνει με συνέπεια ότι θεωρεί τα συμβόλαια ως ασφαλιστήρια συμβόλαια σε όλη την αλληλογραφία του με πελάτες και κανονιστικούς φορείς, σε όλα τα συμβόλαια, τα έγγραφα τεκμηρίωσης της επιχείρησης και στις οικονομικές καταστάσεις. Επιπλέον, τα ασφαλιστήρια συμβόλαια υπόκεινται συχνά σε λογιστικές απαιτήσεις που διαφέρουν από εκείνες που ισχύουν για άλλα είδη συναλλαγών, όπως συμβόλαια που εκδίδουν τράπεζες ή εμπορικές επιχειρήσεις. Στις περιπτώσεις αυτές, οι οικονομικές καταστάσεις του εκδότη περιλαμβάνουν, κατά κανόνα, δήλωση ότι ο εκδότης έχει ανταποκριθεί στις εν λόγω λογιστικές απαιτήσεις.

ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ ΚΑΙ ΠΑΥΣΗ ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗΣ (ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3)

Αρχική αναγνώριση (ενότητα 3.1)

Β3.1.1

Ως συνέπεια της αρχής της παραγράφου 3.1.1, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει στην κατάσταση οικονομικής θέσης της ως περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις, αντίστοιχα, όλα τα συμβατικά δικαιώματα και τις συμβατικές δεσμεύσεις που ανακύπτουν από παράγωγα, εκτός από παράγωγα που αποκλείουν τη λογιστική αντιμετώπιση της μεταβίβασης χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων ως πώληση (βλέπε παράγραφο Β3.2.14). Εάν η μεταβίβαση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου δεν πληροί τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης, ο εκδοχέας δεν αναγνωρίζει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο ως περιουσιακό στοιχείο του (βλέπε παράγραφο Β3.2.15).

Β3.1.2

Τα ακόλουθα είναι ενδεικτικά παραδείγματα εφαρμογής της αρχής της παραγράφου 3.1.1:

α)

Οι χωρίς όρους απαιτήσεις και πληρωτέοι λογαριασμοί αναγνωρίζονται ως περιουσιακά στοιχεία ή υποχρεώσεις όταν η οικονομική οντότητα καθίσταται ένας εκ των συμβαλλομένων και, συνεπώς, έχει το νομικό δικαίωμα ή τη νομική υποχρέωση να εισπράξει ή να καταβάλει μετρητά.

β)

Τα περιουσιακά στοιχεία που θα αποκτηθούν και οι υποχρεώσεις που θα αναληφθούν λόγω βέβαιης δέσμευσης αγοράς ή πώλησης αγαθών ή υπηρεσιών συνήθως δεν αναγνωρίζονται έως ότου τουλάχιστον ένας εκ των συμβαλλόμενων έχει εκπληρώσει τις συμβατικές υποχρεώσεις του. Για παράδειγμα, η οικονομική οντότητα που δέχεται μια βέβαιη παραγγελία συνήθως δεν αναγνωρίζει περιουσιακό στοιχείο (και η οικονομική οντότητα που δίδει την παραγγελία δεν αναγνωρίζει υποχρέωση) κατά τον χρόνο της δέσμευσης αλλά, αντ' αυτού, μεταθέτει τον χρόνο αναγνώρισης μέχρις ότου τα παραγγελθέντα εμπορεύματα ή υπηρεσίες έχουν φορτωθεί, παραδοθεί ή παρασχεθεί. Αν μια βέβαιη δέσμευση αγοράς ή πώλησης μη χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου σύμφωνα με τις παραγράφους 2.4-2.7, η καθαρή εύλογη αξία της αναγνωρίζεται ως περιουσιακό στοιχείο ή υποχρέωση κατά την ημερομηνία της δέσμευσης [βλέπε παράγραφο Β4.1.30 στοιχείο γ) κατωτέρω)]. Επιπρόσθετα, εάν μια βέβαιη δέσμευση που δεν είχε αναγνωριστεί προγενέστερα προσδιοριστεί ως αντισταθμισμένο στοιχείο στο πλαίσιο μιας αντιστάθμισης εύλογης αξίας, κάθε μεταβολή της καθαρής εύλογης αξίας που αποδίδεται στον αντισταθμισμένο κίνδυνο αναγνωρίζεται ως περιουσιακό στοιχείο ή υποχρέωση κατά τη δημιουργία της αντιστάθμισης [βλέπε παράγραφο 6.5.8 στοιχείο β) και παράγραφο 6.5.9].

γ)

Ένα προθεσμιακό συμβόλαιο που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου (βλέπε παράγραφο 2.1) αναγνωρίζεται ως περιουσιακό στοιχείο ή υποχρέωση κατά την ημερομηνία της δέσμευσης και όχι κατά την ημερομηνία που λαμβάνει χώρα ο διακανονισμός. Όταν η οικονομική οντότητα συμμετάσχει ως συμβαλλόμενη σε προθεσμιακό συμβόλαιο, οι εύλογες αξίες του δικαιώματος και της δέσμευσης συχνά είναι όμοιες, ώστε η καθαρή εύλογη αξία του προθεσμιακού συμβολαίου να είναι μηδενική. Εάν η καθαρή εύλογη αξία του δικαιώματος και της δέσμευσης δεν είναι μηδενική, το συμβόλαιο αναγνωρίζεται ως περιουσιακό στοιχείο ή υποχρέωση.

δ)

Συμβόλαια δικαιωμάτων προαίρεσης που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του παρόντος Προτύπου (βλέπε παράγραφο 2.1) αναγνωρίζονται ως περιουσιακά στοιχεία ή υποχρεώσεις, όταν ο κάτοχος ή ο πωλητής καθίσταται ένας εκ των συμβαλλόμενων.

ε)

Οι προγραμματισμένες μελλοντικές συναλλαγές, ασχέτως του πόσο πιθανές είναι, δεν συνιστούν περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις διότι η οικονομική οντότητα δεν είναι συμβαλλόμενη.

Σύμβαση κανονικής παράδοσης χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων

Β3.1.3

Μια σύμβαση κανονικής παράδοσης χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων αναγνωρίζεται με τη χρήση της λογιστικής της ημερομηνίας εμπορικής συναλλαγής ή της ημερομηνίας διακανονισμού, όπως περιγράφεται στις παραγράφους Β3.1.5 και Β3.1.6. Η οικονομική οντότητα εφαρμόζει με συνέπεια την ίδια μέθοδο σε όλες τις αγορές και πωλήσεις χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων που κατατάσσονται στην ίδια κατηγορία σύμφωνα με το παρόν Πρότυπο. Για τον σκοπό αυτό, τα περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται υποχρεωτικά στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων συνθέτουν χωριστή κατηγορία από τα περιουσιακά στοιχεία που προσδιορίζονται ως επιμετρούμενα στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων. Επιπλέον, χωριστή κατηγορία συνιστούν οι επενδύσεις σε συμμετοχικούς κύκλους που αντιμετωπίζονται λογιστικά με τη χρήση της ευχέρειας που προβλέπεται στην παράγραφο 5.7.5.

Β3.1.4

Ένα συμβόλαιο που απαιτεί ή επιτρέπει τον συμψηφιστικό διακανονισμό της μεταβολής της αξίας του συμβολαίου δεν συνιστά συμβόλαιο κανονικής παράδοσης. Αντιθέτως, ένα τέτοιου είδους συμβόλαιο αντιμετωπίζεται λογιστικά ως παράγωγο κατά την περίοδο μεταξύ της ημερομηνίας της εμπορικής συναλλαγής και της ημερομηνίας διακανονισμού.

Β3.1.5

Η ημερομηνία εμπορικής συναλλαγής είναι η ημερομηνία κατά την οποία η οικονομική οντότητα δεσμεύεται να αγοράσει ή να πωλήσει ένα περιουσιακό στοιχείο. Η λογιστική της ημερομηνίας εμπορικής συναλλαγής αναφέρεται α) στην αναγνώριση περιουσιακού στοιχείου που αποκτάται και της υποχρέωσης εξόφλησής του κατά την ημερομηνία της εμπορικής συναλλαγής και β) στην παύση αναγνώρισης περιουσιακού στοιχείου που πωλείται, στην αναγνώριση κάθε κέρδους ή ζημίας κατά τη διάθεση και στην αναγνώριση απαίτησης από τον αγοραστή για εξόφληση κατά την ημερομηνία της εμπορικής συναλλαγής. Κατά κανόνα, ο λογισμός τόκων επί της απαίτησης και της αντίστοιχης υποχρέωσης αρχίζει την ημερομηνία διακανονισμού, όταν λαμβάνει χώρα η μεταβίβαση της κυριότητας.

Β3.1.6

Ημερομηνία διακανονισμού είναι η ημερομηνία παράδοσης περιουσιακού στοιχείου στην οικονομική οντότητα ή από αυτή. Η λογιστική της ημερομηνίας διακανονισμού αναφέρεται α) στην αναγνώριση περιουσιακού στοιχείου την ημέρα που αυτό λαμβάνεται από την οικονομική οντότητα και β) στην παύση αναγνώρισης περιουσιακού στοιχείου και στην αναγνώριση κάθε κέρδους ή ζημίας κατά τη διάθεση την ημέρα που αυτό παραδίδεται από την οικονομική οντότητα. Όταν εφαρμόζεται η λογιστική της ημερομηνίας διακανονισμού, η οικονομική οντότητα λογιστικοποιεί κάθε μεταβολή της εύλογης αξίας του περιουσιακού στοιχείου που θα ληφθεί κατά τη διάρκεια της περιόδου μεταξύ της ημερομηνίας εμπορικής συναλλαγής και της ημερομηνίας διακανονισμού με τον ίδιο τρόπο που αντιμετωπίζει λογιστικά το αποκτώμενο περιουσιακό στοιχείο. Δηλαδή, η μεταβολή της αξίας δεν αναγνωρίζεται για περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στο αποσβεσμένο κόστος· αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα για περιουσιακά στοιχεία που έχουν καταταχθεί ως χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία επιμετρούμενα στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων· και αναγνωρίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα για χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στην εύλογη αξία μέσω των λοιπών συνολικών εσόδων σύμφωνα με την παράγραφο 4.1.2Α και για τις επενδύσεις σε συμμετοχικούς τίτλους που αντιμετωπίζονται λογιστικά σύμφωνα με την παράγραφο 5.7.5.

Παύση αναγνώρισης χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων (ενότητα 3.2)

Β3.2.1

Το ακόλουθο διάγραμμα ροής απεικονίζει την αξιολόγηση του αν και σε ποια έκταση παύει να αναγνωρίζεται ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο.

Image

Συμφωνίες βάσει των οποίων η οικονομική οντότητα διατηρεί τα συμβατικά δικαιώματα επί των ταμειακών ροών ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου, αλλά αναλαμβάνει συμβατική δέσμευση να καταβάλει τις ταμειακές ροές σε έναν ή περισσότερους παραλήπτες [παράγραφος 3.2.4 στοιχείο β)].

Β3.2.2

Η περίπτωση που περιγράφεται στην παράγραφο 3.2.4 στοιχείο β) (όταν η οικονομική οντότητα διατηρεί τα συμβατικά δικαιώματα να λαμβάνει τις ταμειακές ροές ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου αλλά αναλαμβάνει συμβατική δέσμευση να καταβάλλει τις ταμειακές ροές σε έναν ή περισσότερους παραλήπτες) συμβαίνει, για παράδειγμα, εάν η οικονομική οντότητα είναι καταπίστευμα και εκδίδει σε επενδυτές εμπράγματα δικαιώματα επί των υποκείμενων χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων που της ανήκουν και παρέχει υπηρεσίες διαχείρισης των εν λόγω χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων. Στην περίπτωση αυτή, τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία πληρούν τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης εάν πληρούνται οι προϋποθέσεις που τίθενται από τις παραγράφους 3.2.5 και 3.2.6.

Β3.2.3

Στο πλαίσιο της εφαρμογής της παραγράφου 3.2.5, η οικονομική οντότητα θα μπορούσε, για παράδειγμα, να είναι ο εκδότης του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου ή όμιλος που περιλαμβάνει μια θυγατρική που έχει αποκτήσει το χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο και μεταφέρει ταμειακές ροές σε μη συνδεδεμένους τρίτους επενδυτές.

Αξιολόγηση της μεταβίβασης κινδύνων και οφελών κυριότητας (παράγραφος 3.2.6)

Β3.2.4

Παραδείγματα περιστάσεων κατά τις οποίες η οικονομική οντότητα έχει μεταβιβάσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας είναι:

α)

η άνευ όρων πώληση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου·

β)

η πώληση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου μαζί με δικαίωμα προαίρεσης επαναγοράς του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου στην εύλογη αξία του κατά τη στιγμή της επαναγοράς· και

γ)

η πώληση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου μαζί με δικαίωμα αγοράς ή πώλησης με μηδενική εσωτερική αξία (π.χ. ένα δικαίωμα προαίρεσης που είναι τόσο εκτός του χρηματικού του ισοδύναμου που είναι απίθανο να αποκτήσει θετική εσωτερική αξία πριν από τη λήξη).

Β3.2.5

Παραδείγματα περιστάσεων κατά τις οποίες η οικονομική οντότητα έχει διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας είναι:

α)

μια συναλλαγή πώλησης και επαναγοράς όπου η τιμή επαναγοράς είναι καθορισμένη ή είναι η τιμή πώλησης συν την απόδοση του δανειστή·

β)

μια συμφωνία για τον δανεισμό χρεογράφων·

γ)

η πώληση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου με ανταλλαγή συνολικής απόδοσης που επαναμεταφέρει στην οικονομική οντότητα την έκθεση σε κίνδυνο αγοράς·

δ)

η πώληση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου μαζί με δικαίωμα αγοράς ή πώλησης με θετική εσωτερική αξία (π.χ. ένα δικαίωμα προαίρεσης που είναι τόσο εντός του χρηματικού του ισοδύναμου που είναι απίθανο να αποκτήσει μηδενική εσωτερική αξία πριν από τη λήξη)· και

ε)

η πώληση βραχυπρόθεσμων απαιτήσεων για την οποία η οικονομική οντότητα εγγυάται να αποζημιώσει τον εκδοχέα για πιστωτικές ζημίες που ενδέχεται να επέλθουν.

Β3.2.6

Εάν η οικονομική οντότητα προσδιορίσει ότι με τη μεταβίβαση έχει μεταφέρει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, δεν αναγνωρίζει ξανά το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο σε μελλοντική περίοδο, εκτός εάν αποκτήσει ξανά το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο σε νέα συναλλαγή.

Αξιολόγηση της μεταβίβασης του ελέγχου

Β3.2.7

Η οικονομική οντότητα δεν έχει διατηρήσει τον έλεγχο μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου εάν ο εκδοχέας έχει στην πράξη τη δυνατότητα να πωλήσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο. Η οικονομική οντότητα έχει διατηρήσει τον έλεγχο μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου εάν ο εκδοχέας δεν έχει στην πράξη τη δυνατότητα να πωλήσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο. Ο εκδοχέας έχει στην πράξη τη δυνατότητα να πωλήσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο εάν είναι διαπραγματεύσιμο σε ενεργό αγορά διότι ο εκδοχέας μπορεί να επαναγοράσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο στην αγορά εάν χρειαστεί να επιστρέψει το περιουσιακό στοιχείο στην οικονομική οντότητα. Για παράδειγμα, ο εκδοχέας μπορεί να έχει στην πράξη τη δυνατότητα να πωλήσει ένα μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο εάν το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο υπόκειται σε δικαίωμα προαίρεσης που επιτρέπει στην οικονομική οντότητα να το επαναγοράσει, αλλά ο εκδοχέας μπορεί εύκολα να αποκτήσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο στην αγορά σε περίπτωση άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης. Ο εκδοχέας δεν έχει στην πράξη τη δυνατότητα να πωλήσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο εάν η οικονομική οντότητα διατηρεί τέτοιο δικαίωμα προαίρεσης και ο εκδοχέας δεν μπορεί εύκολα να αποκτήσει στην αγορά το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο εάν η οικονομική οντότητα ασκήσει το δικαίωμά της.

Β3.2.8

Ο εκδοχέας έχει στην πράξη τη δυνατότητα να πωλήσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο μόνο εάν μπορεί να το πωλήσει ολόκληρο σε μη συνδεδεμένο τρίτο μέρος και να ασκήσει τη δυνατότητα αυτή μονόπλευρα και χωρίς να επιβάλει επιπρόσθετους περιορισμούς στη μεταβίβαση. Το κρίσιμο ερώτημα είναι το τι μπορεί να κάνει στην πράξη ο εκδοχέας και όχι ποια είναι τα συμβατικά του δικαιώματα σχετικά τον χειρισμό του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου ή ποιοι συμβατικοί περιορισμοί υφίστανται. Ειδικότερα:

α)

ένα συμβατικό δικαίωμα διάθεσης του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου έχει μικρή πρακτική αξία εάν δεν υπάρχει αγορά για το εν λόγω μεταβιβασθέν στοιχείο, και

β)

η δυνατότητα διάθεσης του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου έχει μικρή πρακτική αξία εάν δεν μπορεί να ασκηθεί ελεύθερα. Για τον λόγο αυτό:

i)

η δυνατότητα του εκδοχέα να διαθέσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο πρέπει να είναι ανεξάρτητη από τις ενέργειες άλλων (ήτοι πρέπει να είναι μονόπλευρη), και

ii)

ο εκδοχέας πρέπει να έχει τη δυνατότητα να διαθέσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο χωρίς να είναι αναγκαίο να επιβάλει περιοριστικούς όρους ή προϋποθέσεις για τη μεταβίβαση (π.χ. όρους σχετικά με τον τρόπο διαχείρισης ενός δανειακού περιουσιακού στοιχείου ή ενός δικαιώματος προαίρεσης που δίδει στον εκδοχέα δικαίωμα επαναγοράς του περιουσιακού στοιχείου).

Β3.2.9

Το γεγονός ότι δεν είναι πιθανό ο εκδοχέας να πωλήσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο δεν σημαίνει, από μόνο του, ότι ο εκχωρητής έχει διατηρήσει τον έλεγχο του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου. Όμως, εάν ένα δικαίωμα πώλησης ή μια εγγύηση περιορίζει τη δυνατότητα του εκδοχέα να πωλήσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο, τότε ο εκχωρητής έχει διατηρήσει τον έλεγχο του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου. Για παράδειγμα, εάν η αξία ενός δικαιώματος πώλησης ή μιας εγγύησης είναι αρκετά υψηλή, περιορίζει τη δυνατότητα του εκδοχέα να πωλήσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο διότι στην πράξη ο εκδοχέας δεν θα πωλούσε το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο σε τρίτο μέρος χωρίς να επιβάλει παρόμοιο δικαίωμα προαίρεσης ή άλλους περιοριστικούς όρους. Αντ' αυτού, ο εκδοχέας θα διακρατούσε το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο ώστε να λάβει τις καταβολές βάσει της εγγύησης ή του δικαιώματος πώλησης. Υπό αυτές τις συνθήκες, ο εκχωρητής έχει διατηρήσει τον έλεγχο του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου.

Μεταβιβάσεις που πληρούν τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης

Β3.2.10

Η οικονομική οντότητα δύναται να διατηρήσει τα δικαιώματα επί ενός ποσοστού των καταβολών τόκων επί των μεταβιβασθέντων περιουσιακών στοιχείων ως αποζημίωση για τη διαχείριση των εν λόγω περιουσιακών στοιχείων. Το ποσοστό των καταβολών τόκων από το οποίο η οικονομική οντότητα θα παραιτείτο κατά την εκπνοή ή τη μεταβίβαση του συμβολαίου διαχείρισης καταλογίζεται στη διαχειριστική απαίτηση ή στη διαχειριστική υποχρέωση. Το μέρος των καταβολών τόκων από το οποίο η οικονομική οντότητα δεν θα παραιτείτο είναι τοκομερίδιο εισπρακτέο. Για παράδειγμα, εάν η οικονομική οντότητα δεν παραιτείτο από την είσπραξη τόκων κατά την εκπνοή ή τη μεταβίβαση του συμβολαίου διαχείρισης, ολόκληρο το περιθώριο επιτοκίου αποτελεί τοκομερίδιο εισπρακτέο. Για τους σκοπούς της εφαρμογής της παραγράφου 3.2.13 χρησιμοποιούνται οι εύλογες αξίες της διαχειριστικής απαίτησης και του εισπρακτέου τοκομεριδίου για τον επιμερισμό της λογιστικής αξίας της απαίτησης μεταξύ του μέρους του περιουσιακού στοιχείου που έχει παύσει να αναγνωρίζεται και εκείνου που συνεχίζει να αναγνωρίζεται. Εάν δεν έχει καθοριστεί αμοιβή διαχείρισης ή η αμοιβή που θα ληφθεί δεν αναμένεται να αποζημιώσει επαρκώς την οικονομική οντότητα για τη διαχείριση, αναγνωρίζεται διαχειριστική υποχρέωση στην εύλογη αξία για τη δέσμευση αυτή.

Β3.2.11

Κατά την επιμέτρηση των εύλογων αξιών του μέρους που συνεχίζει να αναγνωρίζεται και του μέρους που έχει παύσει να αναγνωρίζεται για τους σκοπούς της εφαρμογής της παραγράφου 3.2.13, μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει τις απαιτήσεις επιμέτρησης στην εύλογη αξία του ΔΠΧΑ 13 επιπλέον της παραγράφου 3.2.14.

Μεταβιβάσεις που δεν πληρούν τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης

Β3.2.12

Ακολουθεί μια εφαρμογή της αρχής που περιγράφηκε στην παράγραφο 3.2.15. Εάν μια εγγύηση που παρέχει η οικονομική οντότητα επί του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου για ζημίες από αθετήσεις εμποδίζει την παύση αναγνώρισης του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου επειδή η οικονομική οντότητα έχει διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, αυτό συνεχίζει να αναγνωρίζεται στο σύνολό του και το αντάλλαγμα που λαμβάνεται αναγνωρίζεται ως υποχρέωση.

Συνεχιζόμενη ανάμειξη σε μεταβιβασθέντα περιουσιακά στοιχεία

Β3.2.13

Τα ακόλουθα είναι παραδείγματα του τρόπου με τον οποίο μια οικονομική οντότητα επιμετρά ένα μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο και τη συνδεδεμένη υποχρέωση σύμφωνα με την παράγραφο 3.2.16.

Όλα τα περιουσιακά στοιχεία

α)

Εάν μια εγγύηση που παρέχει η οικονομική οντότητα επί του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου για ζημίες από αθετήσεις εμποδίζει την παύση αναγνώρισης του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου κατά την έκταση της συνεχιζόμενης ανάμειξης, το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο κατά την ημερομηνία της μεταβίβασης επιμετράται στη χαμηλότερη αξία μεταξύ i) της λογιστικής αξίας του περιουσιακού στοιχείου και ii) του μέγιστου ποσού του ληφθέντος ανταλλάγματος κατά τη μεταβίβαση που η οικονομική οντότητα θα μπορούσε να υποχρεωθεί να επιστρέψει («το ποσό της εγγύησης»). Η συνδεδεμένη υποχρέωση αρχικά επιμετράται στο ποσό της εγγύησης συν την εύλογη αξία της εγγύησης (που συνήθως είναι το αντάλλαγμα που λαμβάνεται για την εγγύηση). Στη συνέχεια, η αρχική εύλογη αξία της εγγύησης αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα όταν (ή εφόσον) εκπληρωθεί η οφειλή (σύμφωνα με τις αρχές του ΔΠΧΑ 15) και η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου μειώνεται με οποιαδήποτε πρόβλεψη ζημίας.

Περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στο αποσβεσμένο κόστος

β)

Εάν ένα δικαίωμα πώλησης το οποίο πωλήθηκε από την οικονομική οντότητα ή ένα δικαίωμα αγοράς που κατέχει η οικονομική οντότητα εμποδίζει την παύση αναγνώρισης ενός μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου και η οικονομική οντότητα επιμετρά το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο στο αποσβεσμένο κόστος, η συνδεδεμένη υποχρέωση επιμετράται στο κόστος της (ήτοι το αντάλλαγμα που ελήφθη) προσαρμοσμένο ως προς την απόσβεση κάθε διαφοράς μεταξύ εκείνου του κόστους και της προ αποσβέσεων λογιστικής αξίας του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου κατά την ημερομηνία εκπνοής του δικαιώματος προαίρεσης. Για παράδειγμα, εάν υποτεθεί ότι η προ αποσβέσεων λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου κατά την ημερομηνία της μεταβίβασης είναι ΝΜ98 και ότι το αντάλλαγμα που ελήφθη είναι ΝΜ95, τότε η προ αποσβέσεων λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου κατά την ημερομηνία άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης θα είναι ΝΜ100. Η αρχική λογιστική αξία της συνδεδεμένης υποχρέωσης είναι ΝΜ95 και η διαφορά μεταξύ των ΝΜ95 και ΝΜ100 αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα με τη μέθοδο του πραγματικού επιτοκίου. Εάν το δικαίωμα προαίρεσης ασκηθεί, κάθε διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας της συνδεδεμένης υποχρέωσης και της τιμής άσκησης αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα.

Περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στην εύλογη αξία

γ)

Εάν ένα δικαίωμα αγοράς που διατηρείται από την οικονομική οντότητα εμποδίζει την παύση αναγνώρισης ενός μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου και η οικονομική οντότητα επιμετρά το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο στην εύλογη αξία, το περιουσιακό στοιχείο συνεχίζει να επιμετράται στην εύλογη αξία του. Η συνδεδεμένη υποχρέωση επιμετράται i) στην τιμή άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης μείον τη διαχρονική αξία του δικαιώματος προαίρεσης εάν αυτό έχει θετική εσωτερική αξία ή είναι στην τρέχουσα τιμή ή ii) στην εύλογη αξία του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου μείον τη διαχρονική αξία του δικαιώματος προαίρεσης εάν αυτό έχει μηδενική εσωτερική αξία. Η προσαρμογή ως προς την επιμέτρηση της συνδεδεμένης υποχρέωσης διασφαλίζει ότι η καθαρή λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου και της συνδεδεμένης υποχρέωσης είναι η εύλογη αξία του δικαιώματος αγοράς. Για παράδειγμα, εάν η εύλογη αξία του υποκείμενου περιουσιακού στοιχείου είναι ΝΜ80, η τιμή άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης είναι ΝΜ95 και η διαχρονική αξία του δικαιώματος είναι ΝΜ5, η λογιστική αξία της συνδεδεμένης υποχρέωσης είναι ΝΜ75 (ΝΜ80-ΝΜ5) και η λογιστική αξία του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου είναι ΝΜ80 (ήτοι, η εύλογη αξία του).

δ)

Εάν ένα δικαίωμα πώλησης που πωλήθηκε από την οικονομική οντότητα εμποδίζει την παύση αναγνώρισης ενός μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου και η οικονομική οντότητα επιμετρά το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο στην εύλογη αξία, η συνδεδεμένη υποχρέωση επιμετράται στην τιμή άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης συν τη διαχρονική αξία του δικαιώματος. Η επιμέτρηση του περιουσιακού στοιχείου στην εύλογη αξία περιορίζεται στη χαμηλότερη αξία μεταξύ της εύλογης αξίας και της τιμής άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης διότι η οικονομική οντότητα δεν έχει δικαίωμα σε αυξήσεις της εύλογης αξίας του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου που υπερβαίνουν την τιμή άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης. Αυτό διασφαλίζει ότι η καθαρή λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου και της συνδεδεμένης υποχρέωσης είναι η εύλογη αξία της υποχρέωσης του δικαιώματος πώλησης. Για παράδειγμα, εάν η εύλογη αξία του υποκείμενου περιουσιακού στοιχείου είναι ΝΜ120, η τιμή άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης είναι ΝΜ100 και η διαχρονική αξία του δικαιώματος είναι ΝΜ5, η λογιστική αξία της συνδεδεμένης υποχρέωσης είναι ΝΜ105 (ΝΜ100 + ΝΜ5) και η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου είναι ΝΜ100 (στην περίπτωση αυτή, η τιμή άσκησης του δικαιώματος προαίρεσης).

ε)

Εάν ένα όριο διακύμανσης επιτοκίων, με τη μορφή αγορασθέντος δικαιώματος αγοράς και πωληθέντος δικαιώματος πώλησης, εμποδίζει την παύση αναγνώρισης ενός μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου και η οικονομική οντότητα επιμετρά το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο στην εύλογη αξία, το περιουσιακό στοιχείο συνεχίζει να επιμετράται στην εύλογη αξία του. Η συνδεδεμένη υποχρέωση επιμετράται i) στο άθροισμα της τιμής άσκησης του δικαιώματος αγοράς και της εύλογης αξίας του δικαιώματος πώλησης μείον τη διαχρονική αξία του δικαιώματος αγοράς, εάν το δικαίωμα αγοράς έχει θετική εσωτερική αξία ή είναι στην τρέχουσα τιμή ή ii) στο άθροισμα της εύλογης αξίας του περιουσιακού στοιχείου και της εύλογης αξίας του δικαιώματος πώλησης μείον τη διαχρονική αξία του δικαιώματος αγοράς εάν αυτό έχει μηδενική εσωτερική αξία. Η προσαρμογή ως προς τη συνδεδεμένη υποχρέωση διασφαλίζει ότι η καθαρή λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου και της συνδεδεμένης υποχρέωσης είναι η εύλογη αξία των δικαιωμάτων προαίρεσης που κατέχει και πούλησε η οικονομική οντότητα. Για παράδειγμα, ας υποτεθεί ότι η οικονομική οντότητα μεταβιβάζει ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο που επιμετράται στην εύλογη αξία ενώ συγχρόνως αγοράζει ένα δικαίωμα αγοράς με τιμή άσκησης ΝΜ120 και πωλεί ένα δικαίωμα πώλησης με τιμή άσκησης ΝΜ80. Ας υποτεθεί επίσης ότι η εύλογη αξία του περιουσιακού στοιχείου είναι ΝΜ100 κατά την ημερομηνία της μεταβίβασης. Η διαχρονική αξία του δικαιώματος πώλησης και του δικαιώματος αγοράς είναι ΝΜ1 και ΝΜ5, αντίστοιχα. Στην περίπτωση αυτή, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει ένα περιουσιακό στοιχείο ΝΜ100 (η εύλογη αξία του περιουσιακού στοιχείου) και μια υποχρέωση ΝΜ96 [(ΝΜ100 + ΝΜ1) – ΝΜ5]. Το αποτέλεσμα είναι μια καθαρή αξία ενεργητικού ΝΜ4, που είναι η εύλογη αξία των δικαιωμάτων προαίρεσης που κατέχει και έχει πωλήσει η οικονομική οντότητα.

Όλες οι μεταβιβάσεις

Β3.2.14

Στον βαθμό που η μεταβίβαση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου δεν πληροί τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης, τα συμβατικά δικαιώματα ή οι δεσμεύσεις του εκχωρητή που σχετίζονται με τη μεταβίβαση δεν λογιστικοποιούνται χωριστά ως παράγωγα, εάν η αναγνώριση του παραγώγου και είτε του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου είτε της υποχρέωσης που ανακύπτει από τη μεταβίβαση θα είχε ως αποτέλεσμα την αναγνώριση των ίδιων δικαιωμάτων ή δεσμεύσεων εις διπλούν. Για παράδειγμα, ένα δικαίωμα αγοράς που διατηρείται από τον εκχωρητή μπορεί να εμποδίσει τη μεταβίβαση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων να αντιμετωπιστεί λογιστικά ως πώληση. Στην περίπτωση αυτή, το δικαίωμα αγοράς δεν αναγνωρίζεται χωριστά ως παράγωγο περιουσιακό στοιχείο.

Β3.2.15

Στον βαθμό που η μεταβίβαση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου δεν πληροί τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης, ο εκδοχέας δεν αναγνωρίζει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο ως περιουσιακό στοιχείο του. Ο εκδοχέας παύει να αναγνωρίζει τα μετρητά ή άλλο αντάλλαγμα που έχει καταβληθεί και αναγνωρίζει απαίτηση από τον εκχωρητή. Εάν ο εκχωρητής έχει και δικαίωμα και δέσμευση να επαναποκτήσει τον έλεγχο ολόκληρου του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου έναντι καθορισμένου ποσού (όπως μέσω συμφωνίας επαναγοράς), ο εκδοχέας μπορεί να επιμετρήσει την απαίτησή του στο αποσβεσμένο κόστος εάν πληροί τα κριτήρια της παραγράφου 4.1.2.

Παραδείγματα

Β3.2.16

Τα ακόλουθα παραδείγματα απεικονίζουν την εφαρμογή των αρχών παύσης αναγνώρισης του παρόντος Προτύπου.

α)

Συμφωνίες επαναγοράς και δανεισμός χρεογράφων. Εάν ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο πωληθεί βάσει συμφωνίας επαναγοράς του σε καθορισμένη τιμή ή στην τιμή πώλησης συν την απόδοση του δανειστή ή εάν δανειστεί με συμφωνία να επιστραφεί στον εκχωρητή, δεν παύει να αναγνωρίζεται, διότι ο εκχωρητής διατηρεί ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας. Εάν ο εκδοχέας αποκτήσει το δικαίωμα να πωλήσει ή να ενεχυριάσει το περιουσιακό στοιχείο, ο εκχωρητής ανακατατάσσει το περιουσιακό στοιχείο στην κατάσταση οικονομικής θέσης του, για παράδειγμα, ως δανειζόμενο περιουσιακό στοιχείο ή επαναγορασμένη απαίτηση.

β)

Συμφωνίες επαναγοράς και δανεισμός χρεογράφων — Περιουσιακά στοιχεία που είναι ουσιωδώς όμοια. Εάν ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο πωληθεί βάσει συμφωνίας επαναγοράς του ίδιου ή ουσιωδώς όμοιου περιουσιακού στοιχείου σε καθορισμένη τιμή ή στην τιμή πώλησης συν την απόδοση του δανειστή ή εάν δανειστεί χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο με συμφωνία να επιστραφεί το ίδιο ή ουσιωδώς όμοιο περιουσιακό στοιχείο στον εκχωρητή, δεν παύει να αναγνωρίζεται, διότι ο εκχωρητής διατηρεί ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας.

γ)

Συμφωνίες επαναγοράς και δανεισμός χρεογράφων — Δικαίωμα υποκατάστασης. Εάν συμφωνία επαναγοράς σε καθορισμένη τιμή επαναγοράς ή σε τιμή που ισούται με την τιμή πώλησης συν την απόδοση του δανειστή, ή παρόμοια συναλλαγή δανεισμού χρεογράφων, παρέχει στον εκδοχέα το δικαίωμα να υποκαταστήσει περιουσιακά στοιχεία που είναι παρόμοια και έχουν την ίδια εύλογη αξία με το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο κατά την ημερομηνία επαναγοράς, το περιουσιακό στοιχείο που πωλείται ή δανείζεται βάσει συναλλαγής επαναγοράς ή δανεισμού χρεογράφων δεν παύει να αναγνωρίζεται διότι ο εκχωρητής διατηρεί ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας.

δ)

Δικαίωμα πρώτης άρνησης επαναγοράς στην εύλογη αξία. Εάν η οικονομική οντότητα πωλήσει χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο και διατηρήσει μόνον ένα δικαίωμα πρώτης άρνησης να επαναγοράσει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο στην εύλογη αξία εάν ο εκδοχέας το πωλήσει μεταγενέστερα, η οικονομική οντότητα παύει να αναγνωρίζει το περιουσιακό στοιχείο διότι έχει μεταβιβάσει ουσιαστικά όλα τα δικαιώματα και τα οφέλη της κυριότητας.

ε)

Συναλλαγή εικονικής πώλησης. Η επαναγορά χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου λίγο μετά την πώλησή του αποκαλείται ενίοτε εικονική πώληση. Μια τέτοιου είδους επαναγορά δεν αποκλείει την παύση αναγνώρισης, υπό την προϋπόθεση ότι η αρχική συναλλαγή πληρούσε τις απαιτήσεις για την παύση αναγνώρισης. Όμως, εάν συναφθεί συμφωνία για την πώληση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου παράλληλα με συμφωνία επαναγοράς του ίδιου περιουσιακού στοιχείου σε καθορισμένη τιμή ή στην τιμή πώλησης συν την απόδοση του δανειστή, τότε το περιουσιακό στοιχείο δεν παύει να αναγνωρίζεται.

στ)

Δικαιώματα πώλησης και δικαιώματα αγοράς με θετική εσωτερική αξία. Εάν ένα μεταβιβασθέν χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο μπορεί να επαναγοραστεί από τον εκχωρητή και το δικαίωμα αγοράς έχει θετική εσωτερική αξία, η μεταβίβαση δεν πληροί τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης διότι ο εκχωρητής έχει διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας. Ομοίως, εάν το μεταβιβασθέν χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο μπορεί να επαναπωληθεί από τον εκδοχέα και το δικαίωμα πώλησης έχει θετική εσωτερική αξία, η μεταβίβαση δεν πληροί τις προϋποθέσεις για παύση αναγνώρισης διότι ο εκχωρητής έχει διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας.

ζ)

Δικαιώματα πώλησης και δικαιώματα αγοράς με μηδενική εσωτερική αξία. Ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο που μεταβιβάζεται και υπόκειται μόνο σε δικαίωμα πώλησης με μηδενική εσωτερική αξία το οποίο διατηρεί ο εκδοχέας ή σε δικαίωμα αγοράς με μηδενική εσωτερική αξία το οποίο διατηρεί ο εκχωρητής, παύει να αναγνωρίζεται. Αυτό συμβαίνει διότι ο εκχωρητής έχει μεταφέρει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας.

η)

Αμέσως διαθέσιμα περιουσιακά στοιχεία που υπόκεινται σε δικαίωμα αγοράς το οποίο δεν έχει ούτε θετική ούτε μηδενική εσωτερική αξία. Εάν η οικονομική οντότητα κατέχει δικαίωμα αγοράς για περιουσιακό στοιχείο που είναι αμέσως διαθέσιμο στην αγορά και το δικαίωμα προαίρεσης δεν έχει ούτε θετική ούτε μηδενική εσωτερική αξία, το περιουσιακό στοιχείο παύει να αναγνωρίζεται. Αυτό συμβαίνει διότι η οικονομική οντότητα i) δεν έχει διατηρήσει ούτε έχει μεταβιβάσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας και ii) δεν έχει διατηρήσει τον έλεγχο. Ωστόσο, εάν το περιουσιακό στοιχείο δεν είναι αμέσως διαθέσιμο στην αγορά, η παύση αναγνώρισης αποκλείεται μέχρι το ποσό του περιουσιακού στοιχείου που υπόκειται στο δικαίωμα αγοράς διότι η οικονομική οντότητα έχει διατηρήσει τον έλεγχο του περιουσιακού στοιχείου.

θ)

Περιουσιακό στοιχείο που δεν είναι αμέσως διαθέσιμο και που υπόκειται σε δικαίωμα πώλησης το οποίο πωλείται από οικονομική οντότητα και δεν έχει ούτε θετική ούτε μηδενική εσωτερική αξία. Εάν μια οικονομική οντότητα μεταβιβάσει χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο το οποίο δεν είναι αμέσως διαθέσιμο στην αγορά και πωλήσει δικαίωμα πώλησης το οποίο δεν έχει μηδενική εσωτερική αξία, η οικονομική οντότητα ούτε διατηρεί αλλά ούτε και μεταβιβάζει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας λόγω του πωληθέντος δικαιώματος πώλησης. Η οικονομική οντότητα διατηρεί τον έλεγχο του περιουσιακού στοιχείου εάν η αξία του δικαιώματος πώλησης είναι αρκετά υψηλή ώστε να αποτρέπει την πώληση του περιουσιακού στοιχείου από τον εκδοχέα, οπότε το περιουσιακό στοιχείο συνεχίζει να αναγνωρίζεται στον βαθμό της συνεχιζόμενης ανάμειξης του εκχωρητή (βλέπε παράγραφο Β3.2.9). Η οικονομική οντότητα μεταβιβάζει τον έλεγχο του περιουσιακού στοιχείου εάν η αξία του δικαιώματος πώλησης δεν είναι αρκετά υψηλή ώστε να αποτρέπει την πώληση του περιουσιακού στοιχείου από τον εκδοχέα, οπότε το περιουσιακό στοιχείο παύει να αναγνωρίζεται.

ι)

Περιουσιακά στοιχεία που υπόκεινται σε δικαίωμα πώλησης ή αγοράς στην εύλογη αξία ή σε μελλοντική συμφωνία επαναγοράς. Η μεταβίβαση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου που υπόκειται μόνο σε δικαίωμα πώλησης ή αγοράς ή σε μελλοντική συμφωνία επαναγοράς που έχει τιμή άσκησης ή επαναγοράς ίση με την εύλογη αξία του χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου κατά το χρόνο της επαναγοράς καταλήγει σε παύση αναγνώρισης λόγω της ουσιαστικής μεταβίβασης όλων των κινδύνων και οφελών της κυριότητας.

ια)

Δικαιώματα αγοράς ή πώλησης διακανονιζόμενα τοις μετρητοίς. Η οικονομική οντότητα αξιολογεί τη μεταβίβαση χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου που υπόκειται σε δικαίωμα αγοράς ή πώλησης ή σε μελλοντική συμφωνία επαναγοράς που θα διακανονιστεί συμψηφιστικά τοις μετρητοίς, ώστε να διαπιστώσει αν έχει διατηρήσει ή μεταβιβάσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας. Εάν η οικονομική οντότητα δεν έχει διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, θα διαπιστώσει αν έχει διατηρήσει τον έλεγχο του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου. Το γεγονός ότι το δικαίωμα αγοράς ή πώλησης ή η μελλοντική συμφωνία επαναγοράς διακανονίστηκε συμψηφιστικά τοις μετρητοίς δεν σημαίνει αυτόματα ότι η οικονομική οντότητα έχει μεταβιβάσει τον έλεγχο [βλέπε παράγραφο Β3.2.9 και στοιχεία ζ), η) και θ) ανωτέρω].

ιβ)

Πρόβλεψη για την αφαίρεση λογαριασμού. Η πρόβλεψη για την αφαίρεση λογαριασμού είναι ένα άνευ όρων δικαίωμα επαναγοράς που δίνει στην οικονομική οντότητα το δικαίωμα να ανακτήσει μεταβιβασθέντα περιουσιακά στοιχεία υποκείμενα σε κάποιους περιορισμούς. Εφόσον, ως αποτέλεσμα ενός τέτοιου δικαιώματος προαίρεσης, η οικονομική οντότητα ούτε διατηρεί ούτε μεταβιβάζει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας, η παύση αναγνώρισης αποκλείεται μόνο μέχρι το ποσό που υπόκειται σε επαναγορά (με την προϋπόθεση ότι ο εκδοχέας δεν μπορεί να πωλήσει τα περιουσιακά στοιχεία). Για παράδειγμα, εάν η λογιστική αξία και το προϊόν της μεταβίβασης δανειακών περιουσιακών στοιχείων είναι ΝΜ100 000 και κάθε μεμονωμένο δάνειο μπορεί να επαναγοραστεί αλλά το συνολικό ποσό των δανείων που θα μπορούσε να επαναγοραστεί δεν μπορεί να υπερβεί τις ΝΜ10 000, οι ΝΜ90 000 πληρούν την προϋπόθεση για παύση αναγνώρισης.

ιγ)

Δικαιώματα τελικής επαναγοράς εκδοθέντων τίτλων. Μια οικονομική οντότητα, που μπορεί να είναι εκχωρητής, η οποία διαχειρίζεται μεταβιβασθέντα περιουσιακά στοιχεία, δύναται να κατέχει δικαίωμα τελικής επαναγοράς εκδοθέντων τίτλων προκειμένου να αγοράσει τα εναπομένοντα μεταβιβασθέντα περιουσιακά στοιχεία όταν το ποσό των περιουσιακών στοιχείων σε κυκλοφορία μειωθεί σε κάποιο καθορισμένο επίπεδο στο οποίο το κόστος διαχείρισης των εν λόγω περιουσιακών στοιχείων καθίσταται επαχθές σε σχέση με τα οφέλη της διαχείρισης. Εφόσον, ως αποτέλεσμα ενός τέτοιου δικαιώματος τελικής επαναγοράς, η οικονομική οντότητα ούτε διατηρεί ούτε μεταβιβάζει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας και ο εκδοχέας δεν μπορεί να πωλήσει τα περιουσιακά στοιχεία, η παύση αναγνώρισης αποκλείεται μόνο μέχρι το ποσό των περιουσιακών στοιχείων που υπόκειται στο δικαίωμα αγοράς.

ιδ)

Διατηρηθέντα δικαιώματα μειωμένης εξασφάλισης και πιστωτικές εγγυήσεις. Η οικονομική οντότητα μπορεί να παράσχει στον εκδοχέα πιστωτική ενίσχυση θέτοντας υπό μειωμένη εξασφάλιση το σύνολο ή μέρος των διατηρηθέντων δικαιωμάτων επί του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου. Εναλλακτικά, η οικονομική οντότητα μπορεί να παράσχει στον εκδοχέα πιστωτική ενίσχυση με τη μορφή πιστωτικής εγγύησης που μπορεί να είναι απεριόριστη ή να περιορίζεται σε καθορισμένο ποσό. Εάν η οικονομική οντότητα διατηρήσει ουσιαστικά όλους τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, αυτό θα συνεχίζει να αναγνωρίζεται στο σύνολό του. Εάν η οικονομική οντότητα διατηρήσει ορισμένους, αλλά όχι ουσιαστικά όλους, τους κινδύνους και τα οφέλη της κυριότητας και έχει διατηρήσει τον έλεγχο, η παύση αναγνώρισης αποκλείεται μέχρι το ποσό των μετρητών ή άλλων περιουσιακών στοιχείων που η οικονομική οντότητα θα μπορούσε να υποχρεωθεί να καταβάλει.

ιε)

Συμβόλαια ανταλλαγής συνολικής απόδοσης. Η οικονομική οντότητα δύναται να πωλήσει χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο σε εκδοχέα και να συνάψει συμβόλαιο ανταλλαγής συνολικής απόδοσης με τον εκδοχέα, σύμφωνα με το οποίο όλα τα τοκομερίδια από το υποκείμενο περιουσιακό στοιχείο θα διαβιβάζονται στην οικονομική οντότητα έναντι μιας καθορισμένης ή κυμαινόμενου επιτοκίου καταβολής και κάθε αύξηση ή μείωση της εύλογης αξίας του υποκείμενου περιουσιακού στοιχείου θα απορροφάται από την οικονομική οντότητα. Στην περίπτωση αυτή, η παύση αναγνώρισης του περιουσιακού στοιχείου στο σύνολό του απαγορεύεται.

ιστ)

Συμβόλαια ανταλλαγής επιτοκίων. Η οικονομική οντότητα δύναται να μεταβιβάσει σε εκδοχέα ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο σταθερού επιτοκίου και να συνάψει συμβόλαιο ανταλλαγής επιτοκίων με τον εκδοχέα για τη λήψη καθορισμένου επιτοκίου και την καταβολή κυμαινόμενου επιτοκίου βάσει ονομαστικού ποσού που ισούται με το κεφάλαιο του μεταβιβασθέντος χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου. Η ανταλλαγή επιτοκίων δεν αποκλείει την παύση αναγνώρισης του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου εφόσον οι καταβολές επί της ανταλλαγής δεν εξαρτώνται από τις καταβολές επί του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου.

ιζ)

Συμβόλαια αποσβενόμενης ανταλλαγής επιτοκίων. Η οικονομική οντότητα δύναται να μεταβιβάσει σε εκδοχέα ένα χρηματοοικονομικό περιουσιακό στοιχείο σταθερού επιτοκίου που αποπληρώνεται κατά τη διάρκεια μιας χρονικής περιόδου και να συνάψει συμβόλαιο αποσβενόμενης ανταλλαγής επιτοκίου με τον εκδοχέα για τη λήψη καθορισμένου επιτοκίου και την καταβολή κυμαινόμενου επιτοκίου βάσει ονομαστικού ποσού. Εάν το ονομαστικό ποσό της ανταλλαγής αποσβένεται ώστε να ισούται με το κεφάλαιο του μεταβιβασθέντος χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου που βρίσκεται σε κυκλοφορία οποιαδήποτε χρονική στιγμή, η ανταλλαγή συνήθως έχει ως αποτέλεσμα η οικονομική οντότητα να διατηρεί σημαντικό κίνδυνο προπληρωμής, οπότε η οικονομική οντότητα είτε συνεχίζει να αναγνωρίζει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο στο σύνολό του είτε συνεχίζει να αναγνωρίζει το μεταβιβασθέν περιουσιακό στοιχείο στον βαθμό της συνεχιζόμενης ανάμειξής της. Αντιθέτως, εάν η απόσβεση του ονομαστικού ποσού της ανταλλαγής δεν συνδέεται με το ποσό του κεφαλαίου σε κυκλοφορία του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, μια τέτοια ανταλλαγή δεν θα κατέληγε στη διατήρηση του κινδύνου προπληρωμής επί του περιουσιακού στοιχείου από την οικονομική οντότητα. Συνεπώς, δεν θα απέκλειε την παύση αναγνώρισης του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου, με την προϋπόθεση ότι οι καταβολές επί της ανταλλαγής δεν εξαρτώνται από καταβολές τόκων επί του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου και το αποτέλεσμα της ανταλλαγής δεν είναι η διατήρηση από την οικονομική οντότητα σημαντικών κινδύνων και οφελών της κυριότητας επί του μεταβιβασθέντος περιουσιακού στοιχείου.

ιη)

Διαγραφή. Μια οικονομική οντότητα δεν έχει εύλογες προσδοκίες ανάκτησης των συμβατικών ταμειακών ροών επί του συνόλου ή μέρους χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου.

Β3.2.17

Η παρούσα παράγραφος διασαφηνίζει την εφαρμογή της προσέγγισης της συνεχιζόμενης ανάμειξης όταν η συνεχιζόμενη ανάμειξη της οικονομικής οντότητας αφορά μέρος ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου.

Ας υποτεθεί ότι μια οικονομική οντότητα διαθέτει χαρτοφυλάκιο δανείων με δυνατότητα προπληρωμής, με τοκομερίδιο και πραγματικό επιτόκιο 10 τοις εκατό, και κεφάλαιο και αποσβεσμένο κόστος ΝΜ10 000. Πραγματοποιεί συναλλαγή κατά την οποία, έναντι καταβολής των ΝΜ9 115, ο εκδοχέας λαμβάνει το δικαίωμα για ΝΜ9 000 οποιωνδήποτε εισπράξεων κεφαλαίου συν την απόδοση επ' αυτού 9,5 τοις εκατό. Η οικονομική οντότητα διατηρεί δικαιώματα επί ΝΜ1 000 κάθε είσπραξης κεφαλαίου συν την απόδοση επ' αυτού των 10 τοις εκατό, συν το επιπρόσθετο περιθώριο 0,5 τοις εκατό επί των υπόλοιπων ΝΜ9 000 του κεφαλαίου. Οι εισπράξεις από τις προπληρωμές επιμερίζονται μεταξύ της οικονομικής οντότητας και του εκδοχέα αναλογικά με σχέση 1:9, αλλά κάθε αθέτηση αφαιρείται από το δικαίωμα ΝΜ1 000 της οικονομικής οντότητας έως ότου εξαντληθεί το εν λόγω δικαίωμα. Η εύλογη αξία των δανείων κατά την ημερομηνία της συναλλαγής είναι ΝΜ10 100 και η εύλογη αξία του επιπρόσθετου περιθωρίου της τάξης του 0,5 τοις εκατό είναι ΝΜ40.

Η οικονομική οντότητα διαπιστώνει ότι έχει μεταβιβάσει κάποιους σημαντικούς κινδύνους και οφέλη της κυριότητας (για παράδειγμα, σημαντικό κίνδυνο προπληρωμών) αλλά ότι έχει επίσης διατηρήσει κάποιους σημαντικούς κινδύνους και οφέλη της κυριότητας (λόγω του διατηρηθέντος δικαιώματος μειωμένης εξασφάλισης) και έχει διατηρήσει τον έλεγχο. Συνεπώς εφαρμόζει την προσέγγιση της συνεχιζόμενης ανάμειξης.

Για να εφαρμόσει το παρόν Πρότυπο, η οικονομική οντότητα αναλύει τη συναλλαγή ως α) διατήρηση απόλυτα ανάλογου διατηρηθέντος δικαιώματος ΝΜ1 000, συν β) θέση του εν λόγω διατηρηθέντος δικαιώματος υπό μειωμένη εξασφάλιση προκειμένου να παρασχεθεί πιστωτική ενίσχυση στον εκδοχέα για πιστωτικές ζημίες.

Η οικονομική οντότητα υπολογίζει ότι ΝΜ9 090 (90 % × ΝΜ10 100) του ανταλλάγματος ΝΜ9 115 που ελήφθη αντιπροσωπεύει το αντάλλαγμα για το απόλυτα ανάλογο μερίδιο του 90 τοις εκατό. Το υπόλοιπο του ληφθέντος ανταλλάγματος (ΝΜ25) αντιπροσωπεύει το αντάλλαγμα που ελήφθη για τη θέση του διατηρηθέντος δικαιώματος υπό μειωμένη εξασφάλιση προκειμένου να παρασχεθεί πιστωτική ενίσχυση στον εκδοχέα για πιστωτικές ζημίες. Επιπλέον, το επιπρόσθετο περιθώριο του 0,5 τοις εκατό αντιπροσωπεύει το αντάλλαγμα που ελήφθη για την πιστωτική ενίσχυση. Συνεπώς, το συνολικό αντάλλαγμα που ελήφθη για την πιστωτική ενίσχυση είναι ΝΜ65 (ΝΜ25 + ΝΜ40).

Η οικονομική οντότητα υπολογίζει το κέρδος ή τη ζημία από την πώληση του μεριδίου 90 τοις εκατό των ταμειακών ροών. Εάν υποτεθεί ότι οι χωριστές εύλογες αξίες του μεριδίου 90 τοις εκατό που μεταβιβάστηκε και του μεριδίου 10 τοις εκατό που διατηρήθηκε δεν είναι διαθέσιμες κατά την ημερομηνία της μεταβίβασης, η οικονομική οντότητα κατανέμει τη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου σύμφωνα με την παράγραφο 3.2.14 του ΔΠΧΑ 9 ως εξής:

 

Εύλογη αξία

Ποσοστό

Κατανεμηθείσα λογιστική αξία

Μεταβιβασθέν μέρος

9 090

90 %

9 000

Διατηρηθέν μέρος

1 010

10 %

1 000

Σύνολο

10 100

 

10 000

Η οικονομική οντότητα υπολογίζει το κέρδος ή τη ζημία της επί της πώλησης του μεριδίου 90 τοις εκατό των ταμειακών ροών αφαιρώντας την κατανεμηθείσα λογιστική αξία του μεταβιβασθέντος τμήματος από το αντάλλαγμα που ελήφθη, ήτοι ΝΜ90 (ΝΜ9 090 — ΝΜ9 000). Η λογιστική αξία του διατηρηθέντος από την οικονομική οντότητα τμήματος είναι ΝΜ1 000.

Επιπρόσθετα, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει τη συνεχιζόμενη ανάμειξη που είναι αποτέλεσμα της θέσης του διατηρηθέντος δικαιώματος υπό μειωμένη εξασφάλιση για πιστωτικές ζημίες. Κατά συνέπεια, αναγνωρίζει ένα περιουσιακό στοιχείο ΝΜ1 000 (το μέγιστο ποσό των ταμειακών ροών που δεν θα λάμβανε σύμφωνα με τη μειωμένη εξασφάλιση) και μια συνδεδεμένη υποχρέωση ΝΜ1 065 (που είναι το μέγιστο ποσό των ταμειακών ροών που δεν θα λάμβανε σύμφωνα με τη μειωμένη εξασφάλιση, ήτοι ΝΜ1 000 συν την εύλογη αξία της μειωμένης εξασφάλισης ΝΜ65).

Η οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί όλες τις ανωτέρω πληροφορίες για τη λογιστικοποίηση της συναλλαγής ως ακολούθως:

 

Χρέωση

Πίστωση

Αρχικό περιουσιακό στοιχείο

9 000

Περιουσιακό στοιχείο που αναγνωρίστηκε για μειωμένη εξασφάλιση ή το υπολειμματικό δικαίωμα

1 000

Περιουσιακό στοιχείο για το αντάλλαγμα που ελήφθη με τη μορφή επιπρόσθετου περιθωρίου

40

Κέρδος ή ζημία (κέρδος επί της μεταβίβασης)

90

Υποχρέωση

1 065

Ληφθέντα μετρητά

9 115

Σύνολο

10 155

10 155

Αμέσως μετά τη συναλλαγή, η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου είναι ΝΜ2 040 που απαρτίζεται από ΝΜ1 000 για το επιμεριζόμενο κόστος του διατηρηθέντος τμήματος και ΝΜ1 040 για την επιπρόσθετη συνεχιζόμενη ανάμειξη της οικονομικής οντότητας από τη θέση του διατηρηθέντος δικαιώματος σε μειωμένη εξασφάλιση για πιστωτικές ζημίες (που περιλαμβάνει το επιπρόσθετο περιθώριο των ΝΜ40).

Σε μεταγενέστερες περιόδους, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει το αντάλλαγμα που ελήφθη για την πιστωτική ενίσχυση (ΝΜ65), με βάση τον αναλογούντα χρόνο, συσσωρεύει τόκους επί του αναγνωρισμένου περιουσιακού στοιχείου με τη μέθοδο του πραγματικού επιτοκίου και αναγνωρίζει οποιεσδήποτε ζημίες απομείωσης επί των αναγνωρισμένων περιουσιακών στοιχείων. Ως παράδειγμα της τελευταίας περίπτωσης, ας υποτεθεί ότι το επόμενο έτος υπάρχει ζημία απομείωσης επί των υποκείμενων δανείων ΝΜ300. Η οικονομική οντότητα μειώνει το αναγνωρισμένο περιουσιακό στοιχείο κατά ΝΜ600 (ΝΜ300 για το διατηρηθέν δικαίωμα και ΝΜ300 για την επιπρόσθετη συνεχιζόμενη ανάμειξη που ανακύπτει από τη μειωμένη εξασφάλιση του διατηρηθέντος δικαιώματος για ζημίες απομείωσης) και μειώνει την αναγνωρισμένη υποχρέωσή της κατά ΝΜ300. Το καθαρό αποτέλεσμα είναι χρέωση των αποτελεσμάτων με ζημίες απομείωσης ΝΜ300.

Παύση αναγνώρισης χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων (ενότητα 3.3)

Β3.3.1

Μια χρηματοοικονομική υποχρέωση (ή μέρος αυτής) εξαλείφεται όταν ο οφειλέτης:

α)

απαλλάσσεται της υποχρέωσης (ή μέρους αυτής) εξοφλώντας τον πιστωτή, συνήθως με μετρητά, άλλα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία, αγαθά ή υπηρεσίες· ή

β)

απαλλάσσεται νομίμως από την πρωταρχική ευθύνη της υποχρέωσης (ή μέρους αυτής) είτε μέσω νομικής διαδικασίας είτε από τον πιστωτή. (Εάν ο οφειλέτης έχει δώσει εγγύηση, ο όρος αυτός μπορεί ακόμα να καλύπτεται.)

Β3.3.2

Εάν ο εκδότης χρεωστικού τίτλου επαναγοράσει τον εν λόγω τίτλο, το χρέος εξαλείφεται ακόμη και αν ο εκδότης είναι ειδικός διαπραγματευτής για τον τίτλο ή προτίθεται να τον πωλήσει εκ νέου στο προσεχές μέλλον.

Β3.3.3

Πληρωμή σε τρίτο, συμπεριλαμβανομένης και της καταπιστευματικής μεταβίβασης (ορισμένες φορές καλούμενη «ουσιαστική ακύρωση») δεν απαλλάσσει από μόνη της τον οφειλέτη της αρχικής δέσμευσής του προς τον πιστωτή, εν την απουσία νομικής απαλλαγής.

Β3.3.4

Εάν ο οφειλέτης πληρώσει τρίτο για την ανάληψη δέσμευσης και ειδοποιήσει τον πιστωτή του ότι ο τρίτος έχει αναλάβει τη δανειακή δέσμευση, ο οφειλέτης δεν παύει να αναγνωρίζει τη δανειακή υποχρέωση παρά μόνον εφόσον καλύπτεται ο όρος της παραγράφου Β3.3.1 στοιχείο β). Εάν ο οφειλέτης πληρώσει τρίτο για να αναλάβει μια δέσμευση και λάβει νομική απαλλαγή από τον πιστωτή, ο οφειλέτης έχει εξαλείψει το χρέος. Όμως, εάν ο οφειλέτης συμφωνήσει να καταβάλλει πληρωμές για το χρέος στο τρίτο μέρος ή απευθείας στον αρχικό πιστωτή, ο οφειλέτης αναγνωρίζει νέα δανειακή δέσμευση προς το τρίτο μέρος.

Β3.3.5

Μολονότι η νομική απαλλαγή, είτε δικαστικώς είτε από τον πιστωτή, έχει ως αποτέλεσμα την παύση αναγνώρισης μιας υποχρέωσης, η οικονομική οντότητα δύναται να αναγνωρίσει νέα υποχρέωση εάν τα κριτήρια για την παύση αναγνώρισης που ορίζονται στις παραγράφους 3.2.1–3.2.23 δεν πληρούνται για τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που μεταβιβάστηκαν. Εάν τα κριτήρια εκείνα δεν πληρούνται, τα μεταβιβασθέντα περιουσιακά στοιχεία δεν παύουν να αναγνωρίζονται και η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει νέα υποχρέωση που σχετίζεται με τα μεταβιβασθέντα περιουσιακά στοιχεία.

Β3.3.6

Για τους σκοπούς της παραγράφου 3.3.2, οι όροι διαφέρουν ουσιαστικά εάν η προεξοφλημένη παρούσα αξία των ταμειακών ροών, βάσει των νέων όρων, περιλαμβανομένων οποιωνδήποτε αμοιβών έχουν καταβληθεί και αφαιρουμένων οποιωνδήποτε αμοιβών ελήφθησαν και προεξοφλήθηκαν με τη χρήση του αρχικού πραγματικού επιτοκίου, διαφέρει κατά τουλάχιστον 10 τοις εκατό από την προεξοφλημένη παρούσα αξία των ταμειακών ροών που απομένουν από την αρχική χρηματοοικονομική υποχρέωση. Εάν μια ανταλλαγή χρεωστικών τίτλων ή τροποποίηση όρων αντιμετωπιστεί λογιστικά ως εξάλειψη, κάθε κόστος ή αμοιβή αναγνωρίζεται ως μέρος του κέρδους ή της ζημίας επί της εξάλειψης. Εάν η ανταλλαγή ή τροποποίηση δεν αντιμετωπίζεται λογιστικά ως εξάλειψη, κάθε κόστος ή αμοιβή αναπροσαρμόζει τη λογιστική αξία της υποχρέωσης και αποσβένεται κατά την εναπομένουσα διάρκεια της τροποποιημένης υποχρέωσης.

Β3.3.7

Σε ορισμένες περιπτώσεις, ο πιστωτής απαλλάσσει τον οφειλέτη από την υποχρέωση της εξόφλησης, αλλά ο οφειλέτης αναλαμβάνει τη δέσμευση να εξοφλήσει εάν το μέρος που ανέλαβε τη βασική ευθύνη αθετήσει. Στην περίπτωση αυτή ο οφειλέτης:

α)

αναγνωρίζει νέα χρηματοοικονομική υποχρέωση βασιζόμενη στην εύλογη αξία της δέσμευσής του για την εγγύηση, και

β)

αναγνωρίζει κέρδος ή ζημία με βάση τη διαφορά μεταξύ i) κάθε καταβληθέντος τιμήματος και ii) της λογιστικής αξίας της αρχικής χρηματοοικονομικής υποχρέωσης μείον την εύλογη αξία της νέας χρηματοοικονομικής υποχρέωσης.

ΚΑΤΑΤΑΞΗ (ΚΕΦΑΛΑΙΟ 4)

Κατάταξη χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων (ενότητα 4.1)

Το επιχειρηματικό μοντέλο της οικονομικής οντότητας για τη διαχείριση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων

Β4.1.1

Η παράγραφος 4.1.1 στοιχείο α) απαιτεί από την οικονομική οντότητα να κατατάσσει τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία σύμφωνα με το επιχειρηματικό μοντέλο της οικονομικής οντότητας για τη διαχείριση των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων, εκτός εάν εφαρμόζεται η παράγραφος 4.1.5. Η οικονομική οντότητα εξετάζει κατά πόσον τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία της πληρούν τον όρο της παραγράφου 4.1.2 στοιχείο α) ή τον όρο της παραγράφου 4.1.2Α στοιχείο α) βάσει του επιχειρηματικού μοντέλου όπως καθορίζεται από τα βασικά διοικητικά στελέχη της οικονομικής οντότητας (όπως ορίζεται στο ΔΛΠ 24 Γνωστοποιήσεις συνδεδεμένων μερών).

Β4.1.2

Το επιχειρηματικό μοντέλο μιας οικονομικής οντότητας καθορίζεται σε επίπεδο που να αντανακλά τον τρόπο με τον οποίο οι ομάδες χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων βρίσκονται υπό κοινή διαχείριση ώστε να επιτυγχάνεται ένας συγκεκριμένος επιχειρηματικός στόχος. Το επιχειρηματικό μοντέλο της οικονομικής οντότητας δεν εξαρτάται από τις προθέσεις της διοίκησης για ένα μεμονωμένο μέσο. Κατά συνέπεια, ο όρος αυτός δεν συνιστά προσέγγιση της κατάταξης ανά μέσο και πρέπει να καθορίζεται σε ανώτερο επίπεδο συγκέντρωσης. Ωστόσο, μια μεμονωμένη οικονομική οντότητα μπορεί να διαθέτει περισσότερα από ένα επιχειρηματικά μοντέλα για τη διαχείριση των χρηματοοικονομικών μέσων της. Συνεπώς, η κατάταξη δεν χρειάζεται να καθορίζεται στο επίπεδο της αναφέρουσας οικονομικής οντότητας. Για παράδειγμα, μια οικονομική οντότητα μπορεί να διαθέτει ένα χαρτοφυλάκιο επενδύσεων το οποίο θα διαχειρίζεται προκειμένου να εισπράττει συμβατικές ταμειακές ροές και ένα άλλο χαρτοφυλάκιο επενδύσεων το οποίο θα διαχειρίζεται για εμπορική χρήση προκειμένου να επιτυγχάνει μεταβολές στις εύλογες αξίες. Αντιστοίχως, σε ορισμένες περιπτώσεις μπορεί να είναι σκόπιμο να χωρίσει ένα χαρτοφυλάκιο χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων σε επιμέρους χαρτοφυλάκια ώστε να αντικατοπτρίζεται το επίπεδο στο οποίο η οικονομική οντότητα διαχειρίζεται τα εν λόγω χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία. Για παράδειγμα, αυτό μπορεί να συμβεί εάν η οικονομική οντότητα δημιουργήσει ή αγοράσει ένα χαρτοφυλάκιο ενυπόθηκων δανείων και διαχειρίζεται ορισμένα από τα δάνεια με σκοπό να εισπράττει συμβατικές ταμειακές ροές και τα υπόλοιπα με σκοπό να τα πωλήσει.

Β4.1.2Α

Το επιχειρηματικό μοντέλο μιας οικονομικής οντότητας αναφέρεται στον τρόπο με τον οποίο η οικονομική οντότητα διαχειρίζεται τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία της για να δημιουργεί ταμειακές ροές. Τούτο σημαίνει ότι το επιχειρηματικό μοντέλο της οικονομικής οντότητας καθορίζει αν οι ταμειακές ροές θα απορρέουν από την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών, την πώληση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων ή και από τα δύο. Κατά συνέπεια, η εν λόγω αξιολόγηση δεν εκτελείται βάσει σεναρίων τα οποία η οικονομική οντότητα εύλογα δεν αναμένει να συμβούν, όπως τα επονομαζόμενα σενάρια «χειρότερης περίπτωσης» ή «προσομοίωσης κρίσης». Για παράδειγμα, εάν μια οικονομική οντότητα αναμένει ότι θα πωλήσει ένα συγκεκριμένο χαρτοφυλάκιο χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων μόνο σε περίπτωση προσομοίωσης κρίσης, το εν λόγω σενάριο δεν θα πρέπει να επηρεάζει την αξιολόγηση του επιχειρηματικού μοντέλου της οικονομικής οντότητας για τα οικεία περιουσιακά στοιχεία εφόσον η οικονομική οντότητα εκτιμά εύλογα ότι δεν θα προκύψει το εν λόγω σενάριο. Όταν οι ταμειακές ροές πραγματοποιούνται με τρόπο που διαφοροποιείται από τις προσδοκίες της οικονομικής οντότητας στην ημερομηνία κατά την οποία η οικονομική οντότητα αξιολόγησε το επιχειρηματικό μοντέλο (για παράδειγμα, όταν η οικονομική οντότητα πωλεί περισσότερα ή λιγότερα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία από όσα ανέμενε κατά την κατάταξη των περιουσιακών στοιχείων), δεν προκύπτει λάθος προγενέστερης περιόδου στις οικονομικές καταστάσεις της οικονομικής οντότητας (βλέπε ΔΛΠ 8) ούτε διαφοροποιείται η κατάταξη των υπολοίπων χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων που διακρατούνται στο πλαίσιο του εν λόγω επιχειρηματικού μοντέλου (δηλαδή των περιουσιακών στοιχείων που η οικονομική οντότητα αναγνώρισε σε προγενέστερες περιόδους και εξακολουθεί να διακρατεί) εφόσον η οικονομική οντότητα έλαβε υπόψη όλες τις σχετικές πληροφορίες που ήταν διαθέσιμες όταν πραγματοποίησε την αξιολόγηση του επιχειρηματικού μοντέλου. Ωστόσο, όταν η οικονομική οντότητα αξιολογεί το επιχειρηματικό μοντέλο για χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που δημιουργήθηκαν ή αποκτήθηκαν προσφάτως, πρέπει να λαμβάνει υπόψη τις πληροφορίες σχετικά με τον τρόπο με τον οποίο πραγματοποιήθηκαν οι ταμειακές ροές στο παρελθόν, μαζί με όλες τις λοιπές σχετικές πληροφορίες.

Β4.1.2Β

Το επιχειρηματικό μοντέλο μιας οικονομικής οντότητας για τη διαχείριση των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων αποτελεί γεγονός και όχι απλό ισχυρισμό. Κατά κανόνα, παρατηρείται στις δραστηριότητες που αναλαμβάνει η οικονομική οντότητα για να επιτύχει τον στόχο του επιχειρηματικού μοντέλου. Η οικονομική οντότητα θα πρέπει να επιστρατεύει την κρίση της όταν αξιολογεί το επιχειρηματικό μοντέλο της για τη διαχείριση των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων και η αξιολόγηση αυτή δεν καθορίζεται από έναν μεμονωμένο παράγοντα ή μία δραστηριότητα. Αντιθέτως, η οικονομική οντότητα πρέπει να εξετάζει όλα τα σχετικά αποδεικτικά στοιχεία που είναι διαθέσιμα κατά τον χρόνο της αξιολόγησης. Τα εν λόγω σχετικά αποδεικτικά στοιχεία περιλαμβάνουν, μεταξύ άλλων:

α)

τον τρόπο με τον οποίο εκτιμάται η απόδοση του επιχειρηματικού μοντέλου και των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων που διακρατούνται στο πλαίσιο του εν λόγω επιχειρηματικού μοντέλου, και πώς αυτή αναφέρεται στα βασικά διοικητικά στελέχη της οικονομικής οντότητας·

β)

τους κινδύνους που επηρεάζουν την απόδοση του επιχειρηματικού μοντέλου (και των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων που διακρατούνται στο πλαίσιο του εν λόγω επιχειρηματικού μοντέλου) και, ειδικότερα, τον τρόπο διαχείρισης των εν λόγω κινδύνων· και

γ)

τον τρόπο με τον οποίο αποζημιώνονται τα διοικητικά στελέχη της επιχείρησης (για παράδειγμα, εάν η αποζημίωση υπολογίζεται με βάση την εύλογη αξία των υπό διαχείριση περιουσιακών στοιχείων ή τις εισπραχθείσες συμβατικές ταμειακές ροές).

Επιχειρηματικό μοντέλο με στόχο τη διακράτηση περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών

Β4.1.2Γ

Η διαχείριση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων, τα οποία διακρατούνται στο πλαίσιο ενός επιχειρηματικού μοντέλου με στόχο τη διακράτηση περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών, αποσκοπεί στην πραγματοποίηση ταμειακών ροών μέσω της είσπραξης συμβατικών πληρωμών κατά τη διάρκεια ζωής του μέσου. Αυτό σημαίνει ότι η οικονομική οντότητα διαχειρίζεται τα περιουσιακά στοιχεία που διακρατούνται στο πλαίσιο του χαρτοφυλακίου με στόχο την είσπραξη των εν λόγω συμβατικών ταμειακών ροών (αντί να διαχειρίζεται τη συνολική απόδοση επί του χαρτοφυλακίου και μέσω της διακράτησης και μέσω της πώλησης περιουσιακών στοιχείων). Όταν καθορίζεται αν οι ταμειακές ροές θα πραγματοποιηθούν μέσω της είσπραξης των συμβατικών ταμειακών ροών των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων, είναι απαραίτητο να λαμβάνεται υπόψη η συχνότητα, η αξία και ο χρόνος των πωλήσεων σε προγενέστερες περιόδους, οι λόγοι των πωλήσεων αυτών και οι προσδοκίες όσον αφορά τη δραστηριότητα μελλοντικών πωλήσεων. Ωστόσο, οι πωλήσεις από μόνες τους δεν καθορίζουν το επιχειρηματικό μοντέλο και, συνεπώς, δεν μπορούν να εξετάζονται μεμονωμένα. Αντιθέτως, οι πληροφορίες σχετικά με τις παρελθοντικές πωλήσεις και τις προσδοκίες για τις μελλοντικές πωλήσεις παρέχουν αποδεικτικά στοιχεία για τον τρόπο με τον οποίο επιτυγχάνεται ο δηλωμένος στόχος της οικονομικής οντότητας για τη διαχείριση των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων και, ειδικότερα, για τον τρόπο πραγματοποίησης των ταμειακών ροών. Η οικονομική οντότητα πρέπει να εξετάζει τις πληροφορίες για τις παρελθοντικές πωλήσεις σε σχέση με τους λόγους για τους οποίους πραγματοποιήθηκαν οι εν λόγω πωλήσεις, και τις συνθήκες που επικρατούσαν τη δεδομένη στιγμή σε σύγκριση με τις τρέχουσες συνθήκες.

Β4.1.3

Παρόλο που στόχος του επιχειρηματικού μοντέλου μιας οικονομικής οντότητας μπορεί να είναι η διακράτηση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών, η οικονομική οντότητα δεν χρειάζεται να διακρατεί όλα αυτά τα μέσα μέχρι τη λήξη τους. Έτσι το επιχειρηματικό μοντέλο μιας οικονομικής οντότητας μπορεί να αφορά τη διακράτηση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών ακόμη και όταν προκύπτουν, ή αναμένεται να προκύψουν στο μέλλον, πωλήσεις χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων.

Β4.1.3Α

Το επιχειρηματικό μοντέλο μπορεί να αφορά τη διακράτηση περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών ακόμη και στην περίπτωση στην οποία η οικονομική οντότητα πωλεί χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία όταν παρατηρείται αύξηση του πιστωτικού κινδύνου των περιουσιακών στοιχείων. Για να προσδιοριστεί αν αυξήθηκε ο πιστωτικός κίνδυνος των περιουσιακών στοιχείων, η οικονομική οντότητα εξετάζει εύλογες και βάσιμες πληροφορίες, περιλαμβανομένων των πληροφοριών που αφορούν στο μέλλον. Ανεξάρτητα από τη συχνότητα και την αξία τους, οι πωλήσεις που οφείλονται σε αύξηση του πιστωτικού κινδύνου των περιουσιακών στοιχείων δεν είναι ασύμβατες με ένα επιχειρηματικό μοντέλο με στόχο τη διακράτηση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών, επειδή η πιστωτική ποιότητα των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων έχει σχέση με την ικανότητα της οικονομικής οντότητας να εισπράττει συμβατικές ταμειακές ροές. Οι δραστηριότητες διαχείρισης πιστωτικού κινδύνου που αποβλέπουν στην ελαχιστοποίηση των δυνητικών πιστωτικών ζημιών λόγω επιδείνωσης της πιστωτικής ποιότητας αποτελούν αναπόσπαστο μέρος του εν λόγω επιχειρηματικού μοντέλου. Η πώληση ενός χρηματοοικονομικού περιουσιακού στοιχείου επειδή παύει να πληροί τα πιστωτικά κριτήρια που ορίζονται στην τεκμηριωμένη πολιτική επενδύσεων της οικονομικής οντότητας, αποτελεί παράδειγμα πώλησης η οποία προέκυψε λόγω αύξησης του πιστωτικού κινδύνου. Ωστόσο, ελλείψει τέτοιας πολιτικής, η οικονομική οντότητα μπορεί να αποδεικνύει με άλλους τρόπους ότι η πώληση προέκυψε λόγω αύξησης του πιστωτικού κινδύνου.

Β4.1.3Β

Οι πωλήσεις που πραγματοποιούνται για άλλους λόγους, όπως οι πωλήσεις που πραγματοποιούνται για τη διαχείριση του κινδύνου συγκέντρωσης πιστωτικών ανοιγμάτων (χωρίς αύξηση του πιστωτικού κινδύνου των περιουσιακών στοιχείων) μπορούν επίσης να συνάδουν με το επιχειρηματικό μοντέλο με στόχο τη διακράτηση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών. Ειδικότερα, οι εν λόγω πωλήσεις μπορεί να συνάδουν με το επιχειρηματικό μοντέλο με στόχο τη διακράτηση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών, εάν οι πωλήσεις αυτές είναι σποραδικές (ακόμη και αν είναι σημαντικής αξίας) ή ασήμαντης αξίας είτε μεμονωμένα είτε συνολικά (ακόμη και αν είναι συχνές). Εάν περισσότερες από μία τέτοιες σποραδικές πωλήσεις πραγματοποιούνται εκτός χαρτοφυλακίου και οι εν λόγω πωλήσεις είναι σημαντικής αξίας (είτε μεμονωμένα είτε συνολικά), η οικονομική οντότητα πρέπει να αξιολογεί κατά πόσον και με ποιον τρόπο οι πωλήσεις αυτές συνάδουν με τον στόχο της είσπραξης συμβατικών ταμειακών ροών. Για την αξιολόγηση αυτή δεν έχει σημασία αν η απαίτηση πώλησης των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων επιβάλλεται από τρίτο ή αν η εν λόγω δραστηριότητα έγκειται στην ευχέρεια της οικονομικής οντότητας. Η αύξηση της συχνότητας ή της αξίας των πωλήσεων σε μια συγκεκριμένη περίοδο δεν είναι απαραιτήτως ασύμβατη με τον στόχο της διακράτησης χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών, εφόσον η οικονομική οντότητα είναι σε θέση να εκθέσει τους λόγους των πωλήσεων αυτών και να αποδείξει γιατί οι πωλήσεις αυτές δεν αντικατοπτρίζουν κάποια μεταβολή στο επιχειρηματικό μοντέλο της οικονομικής οντότητας. Επίσης, οι πωλήσεις μπορεί να συνάδουν με τον στόχο της διακράτησης χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών εάν οι πωλήσεις αυτές πραγματοποιούνται κοντά στην ημερομηνία λήξης των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων και τα έσοδα από την πώληση προσεγγίζουν την είσπραξη των υπολειπόμενων συμβατικών ταμειακών ροών.

Β4.1.4

Ακολουθούν παραδείγματα περιπτώσεων στις οποίες ο στόχος του επιχειρηματικού μοντέλου της οικονομικής οντότητας μπορεί να είναι η διακράτηση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη των συμβατικών ταμειακών ροών. Ο κάτωθι κατάλογος παραδειγμάτων δεν είναι εξαντλητικός. Επίσης, τα παραδείγματα δεν αποβλέπουν στην ανάλυση όλων των παραγόντων που μπορεί να έχουν σχέση με την αξιολόγηση του επιχειρηματικού μοντέλου της οικονομικής οντότητας ούτε προσδιορίζουν τη σχετική σημασία των παραγόντων.

Παράδειγμα

Ανάλυση

Παράδειγμα 1

Μια οικονομική οντότητα διακρατεί επενδύσεις για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών. Οι χρηματοδοτικές ανάγκες της οικονομικής οντότητας είναι προβλέψιμες και η λήξη των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων της είναι αντιστοιχισμένη με τις εκτιμώμενες χρηματοδοτικές ανάγκες της οικονομικής οντότητας.

Η οικονομική οντότητα ασκεί δραστηριότητες διαχείρισης πιστωτικού κινδύνου με στόχο την ελαχιστοποίηση των πιστωτικών ζημιών. Στο παρελθόν, οι πωλήσεις πραγματοποιούνταν κατά κανόνα όταν αυξανόταν ο πιστωτικός κίνδυνος των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων σε βαθμό που τα περιουσιακά στοιχεία να μην πληρούν πλέον τα πιστωτικά κριτήρια που ορίζονται στην τεκμηριωμένη πολιτική επενδύσεων της οικονομικής οντότητας. Επίσης, πραγματοποιούνταν σποραδικές πωλήσεις λόγω απρόβλεπτων αναγκών χρηματοδότησης.

Οι αναφορές στα βασικά διοικητικά στελέχη επικεντρώνονται στην πιστωτική ποιότητα των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων και στη συμβατική απόδοση. Επίσης, η οικονομική οντότητα παρακολουθεί τις εύλογες αξίες των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων, μεταξύ άλλων πληροφοριών.

Παρόλο που η οικονομική οντότητα εξετάζει, μεταξύ άλλων πληροφοριών, τις εύλογες αξίες των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων σε επίπεδο ρευστότητας (δηλαδή το χρηματικό ποσό που θα εισπράξει μια οικονομική οντότητα εάν χρειαστεί να πωλήσει περιουσιακά στοιχεία), ο στόχος της οικονομικής οντότητας είναι η διακράτηση των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη των συμβατικών ταμειακών ροών. Οι πωλήσεις δεν αντιβαίνουν στον στόχο αυτό εφόσον πραγματοποιούνται ως αποτέλεσμα της αύξησης του πιστωτικού κινδύνου των περιουσιακών στοιχείων εάν, για παράδειγμα, τα περιουσιακά στοιχεία δεν πληρούν πλέον τα πιστωτικά κριτήρια που ορίζονται στην τεκμηριωμένη πολιτική επενδύσεων της οικονομικής οντότητας. Οι σποραδικές πωλήσεις που προκύπτουν από απρόβλεπτες ανάγκες χρηματοδότησης (π.χ. σε περίπτωση προσομοίωσης κρίσης) επίσης δεν αντιβαίνουν στον εν λόγω στόχο, ακόμη και αν οι πωλήσεις αυτές είναι σημαντικής αξίας.

Παράδειγμα 2

Το επιχειρηματικό μοντέλο μιας οικονομικής οντότητας αφορά την αγορά χαρτοφυλακίων χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων, όπως δάνεια. Τα χαρτοφυλάκια αυτά ενδέχεται να περιλαμβάνουν ή να μην περιλαμβάνουν χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία απομειωμένης πιστωτικής αξίας.

Εάν η αποπληρωμή των δανείων δεν πραγματοποιηθεί εγκαίρως, η οικονομική οντότητα επιχειρεί την πραγματοποίηση των συμβατικών ταμειακών ροών με διάφορα μέσα — για παράδειγμα, επικοινωνώντας με τον οφειλέτη μέσω ηλεκτρονικού ταχυδρομείου, τηλεφωνικώς ή με άλλες μεθόδους. Στόχος της οικονομικής οντότητας είναι η είσπραξη των συμβατικών ταμειακών ροών και η οικονομική οντότητα δεν διαχειρίζεται κανένα από τα δάνεια του εν λόγω χαρτοφυλακίου με στόχο την πραγματοποίηση ταμειακών ροών μέσω της πώλησής τους.

Σε ορισμένες περιπτώσεις, η οικονομική οντότητα συνάπτει συμφωνίες ανταλλαγής επιτοκίων ώστε να μετατρέπει το επιτόκιο συγκεκριμένων χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων ενός χαρτοφυλακίου από κυμαινόμενο σε σταθερό.

Στόχος του επιχειρηματικού μοντέλου της οικονομικής οντότητας είναι η διακράτηση των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών.

Η ίδια ανάλυση ισχύει ακόμη και αν η οικονομική οντότητα δεν αναμένει να εισπράξει όλες τις συμβατικές ταμειακές ροές (π.χ. ορισμένα από τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία έχουν απομειωμένη πιστωτική αξία κατά την αρχική αναγνώριση).

Επιπλέον, το γεγονός ότι η οικονομική οντότητα συνάπτει συμφωνίες παραγώγων για να τροποποιήσει τις ταμειακές ροές του χαρτοφυλακίου δεν μεταβάλλει από μόνο του το επιχειρηματικό μοντέλο της οικονομικής οντότητας.

Παράδειγμα 3

Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει επιχειρηματικό μοντέλο με στόχο τη χορήγηση δανείων σε πελάτες και, στη συνέχεια, την πώληση των δανείων αυτών σε φορέα τιτλοποίησης. Ο φορέας τιτλοποίησης εκδίδει τίτλους και τους διαθέτει σε επενδυτές.

Η οικονομική οντότητα που χορηγεί τα δάνεια ελέγχει τον φορέα τιτλοποίησης και έτσι τον ενοποιεί.

Ο φορέας τιτλοποίησης εισπράττει τις συμβατικές ταμειακές ροές από τα δάνεια και τις μεταβιβάζει στους επενδυτές του.

Για τους σκοπούς του παρόντος παραδείγματος λαμβάνεται ως παραδοχή ότι τα δάνεια εξακολουθούν να αναγνωρίζονται στην ενοποιημένη κατάσταση οικονομικής θέσης, εφόσον δεν παύουν να αναγνωρίζονται από τον φορέα τιτλοποίησης.

Ο ενοποιημένος όμιλος χορήγησε τα δάνεια με στόχο τη διακράτησή τους για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών.

Ωστόσο, η οικονομική οντότητα που τα χορήγησε έχει στόχο την πραγματοποίηση ταμειακών ροών στο χαρτοφυλάκιο δανείων από την πώληση των δανείων στον φορέα τιτλοποίησης, με αποτέλεσμα για τους σκοπούς της κατάρτισης των ατομικών οικονομικών της καταστάσεων να μην θεωρείται ότι διαχειρίζεται το χαρτοφυλάκιο αυτό για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών.

Παράδειγμα 4

Ένα χρηματοπιστωτικό ίδρυμα διακρατεί χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία για να αντιμετωπίσει ανάγκες ρευστότητας σε περίπτωση προσομοίωσης κρίσης (π.χ. μαζική ανάληψη των καταθέσεων από την τράπεζα). Η οικονομική οντότητα δεν αναμένει την πώληση των εν λόγω περιουσιακών στοιχείων παρά μόνο σε τέτοιες περιπτώσεις.

Η οικονομική οντότητα παρακολουθεί την πιστωτική ποιότητα των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων και ο στόχος της κατά τη διαχείριση των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων είναι η είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών. Η οικονομική οντότητα αξιολογεί την απόδοση των περιουσιακών στοιχείων βάσει των εσόδων από τόκους που εισπράχθηκαν και των πιστωτικών ζημιών που πραγματοποιήθηκαν.

Ωστόσο, η οικονομική οντότητα παρακολουθεί επίσης την εύλογη αξία των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων σε επίπεδο ρευστότητας για να διασφαλίζει ότι το χρηματικό ποσό που θα εισέπραττε εάν χρειαζόταν να πωλήσει τα περιουσιακά στοιχεία σε περίπτωση προσομοίωσης κρίσης, θα επαρκούσε για την αντιμετώπιση των αναγκών ρευστότητας της οικονομικής οντότητας. Κατά περιόδους, η οικονομική οντότητα πραγματοποιεί πωλήσεις ασήμαντης αξίας για να παρουσιάζει ρευστότητα.

Στόχος του επιχειρηματικού μοντέλου της οικονομικής οντότητας είναι η διακράτηση των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών.

Η ανάλυση δεν διαφοροποιείται ακόμη και αν κατά τη διάρκεια προγενέστερου σεναρίου προσομοίωσης κρίσης η οικονομική οντότητα είχε προβεί σε πωλήσεις σημαντικής αξίας για να ικανοποιήσει τις ανάγκες ρευστότητάς της. Αντιστοίχως, οι επαναλαμβανόμενες πωλήσεις ασήμαντης αξίας δεν είναι ασύμβατες με τη διακράτηση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών.

Αντιθέτως, όταν μια οικονομική οντότητα διακρατεί χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία για την ικανοποίηση των καθημερινών της αναγκών σε ρευστότητα και η επίτευξη του στόχου αυτού προϋποθέτει συχνές πωλήσεις σημαντικής αξίας, στόχος του επιχειρηματικού μοντέλου της οικονομικής οντότητας δεν είναι η διακράτηση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη συμβατικών ταμειακών ροών.

Αντιστοίχως, όταν η οικονομική οντότητα είναι υποχρεωμένη από την κανονιστική αρχή της να πωλεί κατ' εξακολούθηση χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία για να παρουσιάζει περιουσιακά στοιχεία υψηλής ρευστότητας, και η αξία των περιουσιακών στοιχείων που πωλούνται είναι σημαντική, το επιχειρηματικό μοντέλ