EUR-Lex Access to European Union law

Back to EUR-Lex homepage

This document is an excerpt from the EUR-Lex website

Document 02008R1126-20100727

Consolidated text: Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 τησ Επιτροπής της 3ης Νοεμβρίου 2008 για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου (Κείμενο που παρουσιάζει ενδιαφέρον για τον ΕΟΧ)

ELI: http://data.europa.eu/eli/reg/2008/1126/2010-07-27

2008R1126 — EL — 27.07.2010 — 006.001


Το έγγραφο αυτό συνιστά βοήθημα τεκμηρίωσης και δεν δεσμεύει τα κοινοτικά όργανα

►B

ΚΑΝΟΝΙΣΜΌΣ (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 ΤΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΉΣ

της 3ης Νοεμβρίου 2008

για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου

(Κείμενο που παρουσιάζει ενδιαφέρον για τον ΕΟΧ)

(ΕΕ L 320, 29.11.2008, p.1)

Τροποποιείται από:

 

 

Επίσημη Εφημερίδα

  No

page

date

►M1

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1260/2008 της Επιτροπής της 10ης Δεκεμβρίου 2008

  L 338

10

17.12.2008

►M2

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1261/2008 της Επιτροπής της 16ης Δεκεμβρίου 2008

  L 338

17

17.12.2008

►M3

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1262/2008 της Επιτροπής της 16ης Δεκεμβρίου 2008

  L 338

21

17.12.2008

►M4

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1263/2008 της Επιτροπής της 16ης Δεκεμβρίου 2008

  L 338

25

17.12.2008

►M5

Κανονισμος (ΕΚ) αριθ. 1274/2008 της Επιτροπης της 17ης Δεκεμβρίου 2008

  L 339

3

18.12.2008

►M6

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 53/2009 της Επιτροπής της 21ης Ιανουαρίου 2009

  L 17

23

22.1.2009

►M7

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 69/2009 της Επιτροπής της 23ης Ιανουαρίου 2009

  L 21

10

24.1.2009

►M8

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 70/2009 της Επιτροπής της 23ης Ιανουαρίου 2009

  L 21

16

24.1.2009

►M9

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 254/2009 της Επιτροπής της 25ης Μαρτίου 2009

  L 80

5

26.3.2009

►M10

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 460/2009 της Επιτροπής της 4ης Ιουνίου 2009

  L 139

6

5.6.2009

►M11

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 494/2009 της Επιτροπής της 3 Ιουνίου 2009

  L 149

6

12.6.2009

►M12

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 495/2009 της Επιτροπής της 3ης Ιουνίου 2009

  L 149

22

12.6.2009

►M13

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 636/2009 της Επιτροπής της 22ας Ιουλίου 2009

  L 191

5

23.7.2009

►M14

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 824/2009 της Επιτροπής της 9ης Σεπτεμβρίου 2009

  L 239

48

10.9.2009

►M15

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 839/2009 της Επιτροπής της 15ης Σεπτεμβρίου 2009

  L 244

6

16.9.2009

►M16

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1136/2009 της Επιτροπής της 25ης Νοεμβρίου 2009

  L 311

6

26.11.2009

►M17

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1142/2009 της Επιτροπής της 26ης Νοεμβρίου 2009

  L 312

8

27.11.2009

►M18

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1164/2009 της Επιτροπής της 27ης Νοεμβρίου 2009

  L 314

15

1.12.2009

►M19

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1165/2009 της Επιτροπής της 27ης Νοεμβρίου 2009

  L 314

21

1.12.2009

►M20

Κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1171/2009 της Επιτροπής της 30ής Νοεμβρίου 2009

  L 314

43

1.12.2009

►M21

Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 1293/2009 της Επιτροπής της 23ης Δεκεμβρίου 2009

  L 347

23

24.12.2009

►M22

Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 243/2010 της Επιτροπής της 23ης Μαρτίου 2010

  L 77

33

24.3.2010

►M23

Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 244/2010 της Επιτροπής της 23ης Μαρτίου 2010

  L 77

42

24.3.2010

►M24

Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 550/2010 της Επιτροπής της 23ης Ιουνίου 2010

  L 157

3

24.6.2010

►M25

Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 574/2010 της Επιτροπής της 30ής Ιουνίου 2010

  L 166

6

1.7.2010

►M26

Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 632/2010 της Επιτροπής της 19ης Ιουλίου 2010

  L 186

1

20.7.2010

►M27

Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 633/2010 της Επιτροπής της 19ης Ιουλίου 2010

  L 186

10

20.7.2010

►M28

Κανονισμός (ΕΕ) αριθ. 662/2010 της Επιτροπής της 23ης Ιουλίου 2010

  L 193

1

24.7.2010




▼B

ΚΑΝΟΝΙΣΜΌΣ (ΕΚ) αριθ. 1126/2008 ΤΗΣ ΕΠΙΤΡΟΠΉΣ

της 3ης Νοεμβρίου 2008

για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου

(Κείμενο που παρουσιάζει ενδιαφέρον για τον ΕΟΧ)



Η ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΤΩΝ ΕΥΡΩΠΑΪΚΩΝ ΚΟΙΝΟΤΗΤΩΝ,

Έχοντας υπόψη:

τη συνθήκη για την ίδρυση της Ευρωπαϊκής Κοινότητας,

τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 19ης Ιουλίου 2002, για την εφαρμογή διεθνών λογιστικών προτύπων ( 1 ), και ιδίως το άρθρο 3 παράγραφος 1,

Εκτιμώντας τα ακόλουθα:

(1)

Ο κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 προβλέπει ότι για κάθε οικονομικό έτος που αρχίζει από την 1η Ιανουαρίου 2005 και εφεξής, οι εταιρείες που είναι εισηγμένες στο χρηματιστήριο και διέπονται από το δίκαιο ενός κράτους μέλους καταρτίζουν, κάτω από ορισμένες προϋποθέσεις, τους ενοποιημένους λογαριασμούς τους σύμφωνα με τα διεθνή λογιστικά πρότυπα κατά την έννοια του άρθρου 2 του εν λόγω κανονισμού.

(2)

Με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1725/2003 της Επιτροπής, της 29ης Σεπτεμβρίου 2003, για την υιοθέτηση ορισμένων διεθνών λογιστικών προτύπων σύμφωνα με τον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1606/2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου ( 2 ), υιοθετήθηκαν ορισμένα διεθνή ►M5  Δ.Π.Χ.Α. ◄ που ήδη υφίσταντο στις 14 Σεπτεμβρίου του 2002. Η Επιτροπή, έχοντας λάβει υπόψη τη γνώμη της ομάδας τεχνικών εμπειρογνωμόνων (TEG) της ευρωπαϊκής συμβουλευτικής ομάδας για θέματα χρηματοοικονομικής πληροφόρησης (EFRAG), τροποποίησε τον εν λόγω κανονισμό προκειμένου να συμπεριλάβει όλα τα πρότυπα που παρουσίασε συμβούλιο διεθνών λογιστικών προτύπων (IASB) καθώς και όλες τις διερμηνείες που παρουσίασε η επιτροπή διερμηνειών των διεθνών προτύπων χρηματοοικονομικής αναφοράς (IFRIC) και υιοθετήθηκαν εντός της Κοινότητας εξ ολοκλήρου έως τις 15 Οκτωβρίου του 2008, πλην του ΔΛΠ 39 (που αφορά στην αναγνώριση και επιμέτρηση χρηματοοικονομικών μέσων), του οποίου έχουν παραλειφθεί περιορισμένα τμήματα.

(3)

Τα διάφορα διεθνή πρότυπα υιοθετήθηκαν μέσω τροποποιητικών κανονισμών, γεγονός που προκαλεί νομική αβεβαιότητα και δυσχεραίνει την ορθή εφαρμογή των διεθνών λογιστικών προτύπων στην Κοινότητα. Προκειμένου να απλουστευθεί η κοινοτική νομοθεσία που διέπει τα λογιστικά πρότυπα ενδείκνυται, για σαφήνεια και διαφάνεια, να ενσωματωθούν σε ένα ενιαίο κείμενο τα πρότυπα που επί του παρόντος περιλαμβάνονται στον κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 1725/2003 και στις σχετικές τροποποιητικές πράξεις.

(4)

Ο κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1725/2003 πρέπει, ως εκ τούτου, να αντικατασταθεί από τον παρόντα κανονισμό.

(5)

Τα μέτρα που προβλέπονται στον παρόντα κανονισμό είναι σύμφωνα με τη γνώμη της κανονιστικής επιτροπής λογιστικών θεμάτων,

ΕΞΕΔΩΣΕ ΤΟΝ ΠΑΡΟΝΤΑ ΚΑΝΟΝΙΣΜΟ:



Άρθρο 1

Υιοθετούνται στο παράρτημα τα διεθνή λογιστικά πρότυπα, κατά την έννοια του άρθρου 2 του κανονισμού (ΕΚ) αριθ. 1606/2002.

Άρθρο 2

Ο κανονισμός (ΕΚ) αριθ. 1725/2003 καταργείται.

Οι παραπομπές στον καταργούμενο κανονισμό νοούνται ως παραπομπές στον παρόντα κανονισμό.

Άρθρο 3

Ο παρών κανονισμός αρχίζει να ισχύει την τρίτη ημέρα από τη δημοσίευσή του στην Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης.

Ο παρών κανονισμός είναι δεσμευτικός ως προς όλα τα μέρη του και ισχύει άμεσα σε κάθε κράτος μέλος.




ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ

ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ

ΔΛΠ 1

Παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων (αναθεωρημένο το 2007)

ΔΛΠ 2

Αποθέματα

ΔΛΠ 7

Κατάσταση των Ταμιακών Ροών

ΔΛΠ 8

Λογιστικές πολιτικές, μεταβολές των λογιστικών εκτιμήσεων και λάθη

ΔΛΠ 10

Γεγονότα μετά την Περίοδο Αναφοράς

ΔΛΠ 11

Συμβάσεις κατασκευές

ΔΛΠ 12

Φόροι εισοδήματος

ΔΛΠ 16

Ενσώματα πάγια

ΔΛΠ 17

Μισθώσεις

ΔΛΠ 18

Έσοδα

ΔΛΠ 19

Παροχές σε εργαζομένους

ΔΛΠ 20

Λογιστική των κρατικών επιχορηγήσεων και γνωστοποίηση της κρατικής υποστήριξης

ΔΛΠ 21

Οι επιδράσεις μεταβολών των τιμών συναλλάγματος

ΔΛΠ 23

Κόστος Δανεισμού (αναθεωρημένο το 2007)

ΔΛΠ 24

ΔΛΠ 24 Γνωστοποιήσεις συνδεδεμένων μερών

ΔΛΠ 26

Λογιστικός χειρισμός και παρουσίαση των προγραμμάτων παροχών εξόδου από την υπηρεσία

IAS 27

Ενοποιημένες και Ατομικές Οικονομικές Καταστάσεις

ΔΛΠ 28

Επενδύσεις σε συγγενείς επιχειρήσεις

ΔΛΠ 29

Παρουσίαση οικονομικών στοιχείων σε υπερπληθωριστικές οικονομίες

ΔΛΠ 31

Συμμετοχές σε κοινοπραξίες

ΔΛΠ 32

Χρηματοοικονομικά μέσα: Παρουσίαση

ΔΛΠ 33

Κέρδη ανά μετοχή

ΔΛΠ 34

Ενδιάμεση χρηματοοικονομική αναφορά

ΔΛΠ 36

Απομείωση αξίας περιουσιακών στοιχείων

ΔΛΠ 37

Προβλέψεις, ενδεχόμενες υποχρεώσεις και ενδεχόμενα περιουσιακά στοιχεία

ΔΛΠ 38

Άυλα περιουσιακά στοιχεία

ΔΛΠ 39

Χρηματοοικονομικά μέσα: αναγνώριση και επιμέτρηση, με εξαίρεση ορισμένες διατάξεις που αφορούν τη λογιστική αντιστάθμισης του κινδύνου

ΔΛΠ 40

Επενδύσεις σε ακίνητα

ΔΛΠ 41

Γεωργία

ΔΠΧΑ 1

Πρώτη εφαρμογή των διεθνών προτύπων χρηματοοικονομικής αναφοράς

ΔΠΧΑ 2

Παροχές που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών

ΔΠΧΑ 3

Συνενώσεις επιχειρήσεων

ΔΠΧΑ 4

Ασφαλιστήρια συμβόλαια

ΔΠΧΑ 5

Μη κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία που κατέχονται προς πώληση και διακοπείσες δραστηριότητες

ΔΠΧΑ 6

Έρευνα και αξιολόγηση ορυκτών πόρων

ΔΠΧΑ 7

Χρηματοοικονομικά μέσα: γνωστοποιήσεις

ΔΠΧΑ 8

Λειτουργικοί τομείς

ΕΔΔΠΧΑ 1

Μεταβολές σε υφιστάμενες υποχρεώσεις παροπλισμού, αποκατάστασης και συναφείς υποχρεώσεις

ΕΔΔΠΧΑ 2

Μετοχές μελών σε συνεταιριστικές οικονομικές οντότητες και παρόμοια μέσα

ΕΔΔΠΧΑ 4

Προσδιορισμός του εάν μια συμφωνία εμπεριέχει μίσθωση

ΕΔΔΠΧΑ 5

Δικαιώματα συμμετοχών σε ταμεία παροπλισμού, αποκατάστασης και περιβαλλοντικής εξυγίανσης

ΕΔΔΠΧΑ 6

Υποχρεώσεις που απορρέουν από τη συμμετοχή σε συγκεκριμένη αγορά — Απόβλητα ηλεκτρολογικού και ηλεκτρονικού εξοπλισμού

ΕΔΔΠΧΑ 7

Εφαρμογή της προσέγγισης της επαναδιατύπωσης βάσει του ΔΛΠ 29 Χρηματοοικονομική αναφορά σε υπερπληθωριστικές οικονομίες

ΕΔΔΠΧΑ 9

Επανεκτίμηση των ενσωματωμένων παραγώγων

ΕΔΔΠΧΑ 10

Ενδιάμεση οικονομική αναφορά και απομείωση

IFRIC 12

Διερμηνεία 12 της IFRIC: Διακανονισμοί για την παροχή δημόσιας υπηρεσίας

ΕΔΔΠΧΑ 13

Διερμηνεία ΕΔΔΠΧΑ 13 Προγράμματα πιστότητας πελατών

ΕΔΔΠΧΑ 14

Διερμηνεία ΕΔΔΠΧΑ 14 ΔΛΠ 19 – Το όριο σε ένα περιουσιακό στοιχείο καθορισμένων παροχών, οι ελάχιστες κεφαλαιακές υποχρεώσεις και οι αλληλεπιδράσεις τους

ΕΔΔΠΧΑ 15

ΕΔΔΠΧΑ Διερμηνεία 15 Συμβάσεις για την Κατασκευή Ακινήτων

ΕΔΔΠΧΑ 16

ΕΔΔΠΧΑ Διερμηνεία 16 Αντισταθμίσεις μιας Καθαρής Επένδυσης σε Εκμετάλλευση Εξωτερικού

ΕΔΔΠΧΠ 17

Διερμηνεία 17 της ΕΔΔΠΧΠ Κατανομές μη ρευστών στοιχείων ενεργητικού στους ιδιοκτήτες

ΕΔΔΠΧΑ 18

Διερμηνεία ΕΔΔΠΧΑ 18 Μεταβιβάσεις περιουσιακών στοιχείων από πελάτες

ΕΔΔΠΧΑ 19

Διερμηνεία ΕΔΔΠΧΑ 19 Εξόφληση χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων με συμμετοχικούς τίτλους

SIC-7

Εισαγωγή του ευρώ

SIC-10

Κρατική υποστήριξη — Καμία ειδική σχέση με επιχειρηματικές δραστηριότητες

SIC-12

Ενοποίηση — Οικονομικές οντότητες ειδικού σκοπού

SIC-13

Από κοινού ελεγχόμενες οικονομικές οντότητες — Μη χρηματικές συνεισφορές από κοινοπρακτούντες

SIC-15

Λειτουργικές μισθώσεις — Κίνητρα

SIC-21

Φόροι εισοδήματος — Ανάκτηση αναπροσαρμοσμένων μη αποσβέσιμων περιουσιακών στοιχείων

SIC-25

Φόροι εισοδήματος — Μεταβολές στο φορολογικό καθεστώς μιας οικονομικής οντότητας ή των μετοχών της

SIC-27

Εκτίμηση της ουσίας των συναλλαγών που συνεπάγονται τον νομικό τύπο της μίσθωσης

SIC-29

Γνωστοποίηση — Συμφωνίες για την παραχώρηση του δικαιώματος παροχής υπηρεσιών

SIC-31

Έσοδα — Πράξεις ανταλλαγής που αφορούν υπηρεσίες διαφήμισης

SIC-32

Άυλα περιουσιακά στοιχεία — Κόστος δικτυακού τόπου

Η αναπαραγωγή επιτρέπεται εντός του Ευρωπαϊκού Οικονομικού Χώρου. Εκτός του Ευρωπαϊκού Οικονομικού Χώρου προστατεύονται όλα τα δικαιώματα με εξαίρεση το δικαίωμα αναπαραγωγής για προσωπική χρήση ή άλλους θεμιτούς σκοπούς. Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθύνεστε στο συμβούλιο διεθνών λογιστικών προτύπων (IASB) στη διεύθυνση www.iasb.org

▼M5




ΔΙΕΘΝΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΠΡΟΤΥΠΟ 1

Παρουσίαση των Οικονομικών Καταστάσεων

ΣΚΟΠΟΣ

1 Το παρόν Πρότυπο περιγράφει τη βάση παρουσίασης των οικονομικών καταστάσεων γενικής χρήσης, ώστε να εξασφαλίζεται συγκρισιμότητα τόσο με τις οικονομικές καταστάσεις των προηγούμενων περιόδων της οικονομικής οντότητας όσο και με τις οικονομικές καταστάσεις άλλων οικονομικών οντοτήτων. Θέτει γενικές απαιτήσεις για την παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων, κατευθυντήριες γραμμές για τη δομή τους και τις ελάχιστες απαιτήσεις για το περιεχόμενό τους.

ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

2 Οι οικονομικές οντότητες εφαρμόζουν το παρόν Πρότυπο για την κατάρτιση και την παρουσίαση οικονομικών καταστάσεων γενικής χρήσης σύμφωνα με τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (Δ.Π.Χ.Α.).

3 Άλλα Δ.Π.Χ.Α. θέτουν τις απαιτήσεις αναγνώρισης, επιμέτρησης και γνωστοποίησης συγκεκριμένων συναλλαγών και άλλων γεγονότων.

4 Το παρόν Πρότυπο δεν εφαρμόζεται στη δομή και το περιεχόμενο συνοπτικών ενδιάμεσων οικονομικών καταστάσεων που καταρτίζονται σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 34 Ενδιάμεση Χρηματοοικονομική Αναφορά. Ωστόσο, οι παράγραφοι 15-35 εφαρμόζονται σε τέτοιες οικονομικές καταστάσεις. Το παρόν Πρότυπο εφαρμόζεται εξ ίσου σε όλες τις οικονομικές οντότητες, συμπεριλαμβανομένων εκείνων που παρουσιάζουν ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις και εκείνων που παρουσιάζουν ατομικές οικονομικές καταστάσεις καθώς ορίζεται στο Δ.Λ.Π. 27 Ενοποιημένες και Ατομικές Οικονομικές Καταστάσεις.

5 Το παρόν Πρότυπο χρησιμοποιεί ορολογία που είναι κατάλληλη για μία οικονομική οντότητα κερδοσκοπικού χαρακτήρα, συμπεριλαμβανομένων των επιχειρήσεων του δημόσιου τομέα. Εάν οικονομικές οντότητες με μη κερδοσκοπικές δραστηριότητες του ιδιωτικού ή του δημόσιου τομέα εφαρμόζουν αυτό το Πρότυπο, μπορεί να χρειάζεται να αλλάξουν τις περιγραφές που χρησιμοποιούνται για ορισμένα συγκεκριμένα κονδύλια των οικονομικών καταστάσεων, αλλά και για τις ίδιες τις οικονομικές καταστάσεις.

6 Ομοίως, οικονομικές οντότητες που δεν διαθέτουν ίδια κεφάλαια όπως ορίζονται στο Δ.Λ.Π. 32 Χρηματοοικονομικά Μέσα: Παρουσίαση (π.χ., κάποια αμοιβαία κεφάλαια) και οικονομικές οντότητες των οποίων το μετοχικό κεφάλαιο δεν αποτελείται από ίδια κεφάλαια (π.χ., κάποιες συλλογικές οικονομικές οντότητες) μπορεί να χρειαστεί να προσαρμόσουν την παρουσίαση στις οικονομικές καταστάσεις των συμμετοχών των μελών ή των μεριδιούχων.

ΟΡΙΣΜΟΙ

7 Οι ακόλουθοι όροι χρησιμοποιούνται σε αυτό το Πρότυπο με τις έννοιες που καθορίζονται:

Οι οικονομικές καταστάσεις γενικής χρήσης (εφεξής «οικονομικές καταστάσεις») είναι εκείνες που προορίζονται για την ικανοποίηση των αναγκών των χρηστών οι οποίοι δεν είναι σε θέση να ζητήσουν από τις οικονομικές οντότητες οικονομικές αναφορές ειδικά καταρτιζόμενες για να καλύπτουν τις δικές τους συγκεκριμένες ανάγκες πληροφόρησης.

Ανέφικτη Η εφαρμογή μιας απαίτησης είναι ανέφικτη όταν η οικονομική οντότητα δεν μπορεί να την εφαρμόσει έχοντας καταβάλει κάθε εύλογη προσπάθεια προς αυτήν την κατεύθυνση.

Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (Δ.Π.Χ.Α.) είναι Πρότυπα και Διερμηνείες που έχουν υιοθετηθεί από το Συμβούλιο των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Σ.Δ.Λ.Π.). Περιλαμβάνουν:

(α) Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς,

(β) Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα και

(γ) Διερμηνείες που αναπτύχθηκαν από την Επιτροπή Διερμηνειών των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (Ε.Δ.Δ.Π.Χ.Α.), ή την πρώην Μόνιμη Επιτροπή Διερμηνειών (Μ.Ε.Δ.).

Σημαντικές είναι οι παραλείψεις ή ανακρίβειες που θα μπορούσαν, μεμονωμένα ή συλλογικά, να επηρεάσουν τις οικονομικές αποφάσεις των χρηστών, που λαμβάνονται βάσει των οικονομικών καταστάσεων. Η σημαντικότητα εξαρτάται από το μέγεθος και το είδος της παράλειψης ή της ανακρίβειας, κρινόμενη βάσει των συνθηκών που την περιστοιχίζουν. Το είδος ή το μέγεθος του στοιχείου ή ένας συνδυασμός των δύο, θα μπορούσε να είναι ο καθοριστικός παράγοντας.

Η αξιολόγηση αν μία παράλειψη ή ανακρίβεια θα μπορούσε να επηρεάσει τις οικονομικές αποφάσεις των χρηστών και συνεπώς να καταστεί σημαντική, απαιτεί εξέταση των χαρακτηριστικών των εν λόγω χρηστών. Το Πλαίσιο Κατάρτισης και Παρουσίασης των Οικονομικών Καταστάσεων δηλώνει στην παράγραφο 25 ότι «οι χρήστες υποτίθεται ότι διαθέτουν τις απαραίτητες γνώσεις των επιχειρηματικών και οικονομικών δραστηριοτήτων και της λογιστικής, καθώς και τη θέληση να μελετήσουν τις πληροφορίες με εύλογη επιμέλεια». Συνεπώς, η αξιολόγηση πρέπει να λάβει υπόψη τον τρόπο με τον οποίο χρήστες με τέτοιες ιδιότητες θα μπορούσε εύλογα να αναμένεται ότι θα επηρεαστούν στη λήψη οικονομικών αποφάσεων.

Οι Σημειώσεις εμπεριέχουν πληροφορίες πέραν όσων παρουσιάζονται στην κατάσταση οικονομικής θέσης, την κατάσταση συνολικών εσόδων, την ξεχωριστή ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ (εφόσον παρουσιάζεται), την κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων και την κατάσταση των ταμιακών ροών. Οι σημειώσεις παρέχουν αφηγηματικές περιγραφές ή αναλύσεις των στοιχείων που παρουσιάζονται στις καταστάσεις αυτές και πληροφορίες για στοιχεία που δεν πληρούν τις προϋποθέσεις για αναγνώριση σε εκείνες τις καταστάσεις.

Στα λοιπά συνολικά έσοδα συμπεριλαμβάνονται στοιχεία εσόδων και εξόδων (συμπεριλαμβανομένων των προσαρμογών από ανακατάταξη) που δεν αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα όπως απαιτείται ή επιτρέπεται από άλλα Δ.Π.Χ.Α.

Τα συστατικά στοιχεία των συνολικών εσόδων αποτελούνται από:

(α) μεταβολές στο πλεόνασμα αναπροσαρμογής (βλέπε το Δ.Λ.Π. 16 Ενσώματα Πάγια και το Δ.Λ.Π. 38 Άυλα Περιουσιακά Στοιχειά).

(β) αναλογιστικά κέρδη και ζημίες επί προγραμμάτων καθορισμένων παροχών που αναγνωρίζονται σύμφωνα με την παράγραφο 93Α του Δ.Λ.Π. 19 Παροχές σε Εργαζομένους,

(γ) κέρδη και ζημίες που προκύπτουν κατά τη μετατροπή των οικονομικών καταστάσεων μιας εκμετάλλευσης στο εξωτερικό (βλέπε το Δ.Λ.Π. 21 Οι Επιδράσεις Μεταβολών των Τιμών Συναλλάγματος)

(δ) κέρδη και ζημίες από την εκ νέου επιμέτρηση διαθέσιμων προς πώληση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων (βλέπε Δ.Λ.Π. 39 Χρηματοοικονομικά Μέσα: Αναγνώριση και Επιμέτρηση):

(ε) το αποτελεσματικό μέρος των κερδών και των ζημιών από μέσα αντιστάθμισης, σε μία αντιστάθμιση ταμιακών ροών (βλέπε Δ.Λ.Π. 39).

Ιδιοκτήτες είναι οι κάτοχοι των μέσων που κατατάσσονται ως ίδια κεφάλαια.

Αποτελέσματα είναι το σύνολο των εσόδων μείον τα έξοδα, μη συμπεριλαμβανομένων των συστατικών στοιχείων των λοιπών συνολικών εσόδων.

Προσαρμογές από ανακατάταξη είναι τα ποσά που ανακατατάσσονται ως κέρδη ή ζημίες κατά την τρέχουσα περίοδο που είχαν αναγνωριστεί ως λοιπά συνολικά έσοδα στην τρέχουσα ή σε προηγούμενες περιόδους.

Συγκεντρωτικά συνολικά έσοδα, είναι η μεταβολή των ιδίων κεφαλαίων σε μία περίοδο, που οφείλεται σε συναλλαγές και άλλα γεγονότα, εκτός εκείνων που οφείλονται σε συναλλαγές με ιδιοκτήτες που ενεργούν με την ιδιότητά τους ως ιδιοκτήτες.

Τα συγκεντρωτικά συνολικά έσοδα περιλαμβάνουν όλα τα στοιχεία των «αποτελεσμάτων» και των «λοιπών συνολικών εσόδων».

8 Αν και στο παρόν Πρότυπο χρησιμοποιούνται όροι όπως «λοιπά συνολικά έσοδα», «αποτελέσματα» και «συγκεντρωτικά συνολικά έσοδα», μια οικονομική οντότητα μπορεί να περιγράφει τα σύνολα με άλλους όρους, εφόσον η έννοια παραμένει ξεκάθαρη. Για παράδειγμα, μια οικονομική οντότητα μπορεί να περιγράφει τα αποτελέσματα με τον όρο «καθαρά έσοδα».

▼M6

8A Οι παρακάτω όροι περιγράφονται στο Δ.Λ.Π. 32 Χρηματοοικονομικά μέσα: Παρουσίαση και χρησιμοποιούνται στο παρόν Πρότυπο με τη σημασία που ορίζεται στο Δ.Λ.Π. 32:

(α) διαθέσιμο χρηματοοικονομικό μέσο που κατατάσσεται ως συμμετοχικός τίτλος (που περιγράφεται στις παραγράφους 16A και 16B του Δ.Λ.Π. 32)

(β) μέσο που επιβάλλει στην οικονομική οντότητα δέσμευση να παραδώσει σε τρίτους αναλογικό μερίδιο των καθαρών περιουσιακών στοιχείων μόνο κατά την εκκαθάριση(και κατατάσσεται ως συμμετοχικός τίτλος περιγράφεται στις παραγράφους 16Γ και 16Δ του Δ.Λ.Π. 32).

▼M5

ΟΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΕΣ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ

Σκοπός των οικονομικών καταστάσεων

9 Οι οικονομικές καταστάσεις είναι μια δομημένη απεικόνιση της οικονομικής θέσης και επίδοσης μιας οικονομικής οντότητας. Σκοπός των οικονομικών καταστάσεων είναι να παρέχουν πληροφορίες σχετικά με την οικονομική θέση, την επίδοση και τις ταμιακές ροές της οικονομικής οντότητας, που είναι χρήσιμες για τις οικονομικές αποφάσεις ευρέος κύκλου χρηστών. Οι οικονομικές καταστάσεις παρουσιάζουν επίσης τα αποτελέσματα της διαχείρισης από τη διοίκηση των πόρων που της εμπιστεύθηκαν. Για να επιτύχουν αυτό το σκοπό, οι οικονομικές καταστάσεις παρέχουν πληροφορίες σχετικές με τα ακόλουθα στοιχεία της οικονομικής οντότητας:

(α) τα περιουσιακά στοιχεία,

(β) τις υποχρεώσεις,

(γ) τα ίδια κεφάλαια,

(δ) τα έσοδα και τα έξοδα, συμπεριλαμβανομένων των κερδών και ζημιών,

(ε) τις εισφορές από τους ιδιοκτήτες υπό την ιδιότητά τους αυτή καθώς και τις διανομές προς αυτούς, και

(στ) τις ταμιακές ροές.

Αυτές οι πληροφορίες, παράλληλα με άλλες πληροφορίες στις σημειώσεις, βοηθούν τους χρήστες να προεκτιμήσουν τις μελλοντικές ταμιακές ροές της οικονομικής οντότητας και ειδικότερα το χρόνο και τη βεβαιότητα αυτών.

Πλήρης σειρά οικονομικών καταστάσεων

10 Μια πλήρης σειρά οικονομικών καταστάσεων περιλαμβάνει:

(α) κατάσταση οικονομικής θέσης στο τέλος της περιόδου,

(β) κατάσταση συνολικών εσόδων για την περίοδο,

(γ) κατάσταση μεταβολών των ιδίων κεφαλαίων για την περίοδο,

(δ) κατάσταση των ταμιακών ροών για την περίοδο,

(ε) σημειώσεις που περιλαμβάνουν περίληψη των σημαντικών λογιστικών πολιτικών και άλλες επεξηγηματικές σημειώσεις και

(στ) κατάσταση οικονομικής θέσης κατά την έναρξη της πρώτης συγκριτικής περιόδου όπου μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει αναδρομικά μια λογιστική πολιτική ή που επαναδιατυπώνει αναδρομικά στοιχεία των οικονομικών καταστάσεων ή που ανακατατάσσει στοιχεία των οικονομικών καταστάσεων.

Οι οικονομικές οντότητες επιτρέπεται να χρησιμοποιούν ονομασίες για τις καταστάσεις διαφορετικές από εκείνες που εμφανίζονται στο παρόν Πρότυπο.

11 Η οικονομική οντότητα αναδεικνύει ισότιμα όλες τις οικονομικές καταστάσεις που συνθέτουν την πλήρη σειρά οικονομικών καταστάσεων.

12 Όπως επιτρέπεται από την παράγραφο 81, στοιχεία των αποτελεσμάτων μπορούν να παρουσιάζονται από μια οικονομική οντότητα, ως τμήμα μιας μεμονωμένης κατάστασης συνολικών εσόδων ή σε ξεχωριστή ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ . Όταν παρουσιάζεται μια ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ , αποτελεί μέρος μιας πλήρους σειράς οικονομικών καταστάσεων και εμφανίζεται αμέσως πριν την κατάσταση συνολικών εσόδων.

13 Πολλές οικονομικές οντότητες παρουσιάζουν, πέραν των οικονομικών καταστάσεων, μια χρηματοοικονομική επισκόπηση της διοίκησής τους, που περιγράφει και επεξηγεί τα κύρια χαρακτηριστικά της χρηματοοικονομικής επίδοσης και της οικονομικής θέσης της οικονομικής οντότητας, καθώς και τις κύριες αβεβαιότητες που αντιμετωπίζει. Η αναφορά αυτή μπορεί να περιλαμβάνει μια επισκόπηση:

(α) των κύριων παραγόντων και επιδράσεων που προσδιορίζουν την χρηματοοικονομική επίδοση, συμπεριλαμβανομένων των μεταβολών στο περιβάλλον στο οποίο η οικονομική οντότητα λειτουργεί, της ανταπόκρισης της οικονομικής οντότητας σε αυτές τις μεταβολές και την επίδρασή τους, καθώς και την επενδυτική πολιτική της οικονομικής οντότητας για τη διατήρηση και ενίσχυση της χρηματοοικονομικής επίδοσης, συμπεριλαμβανομένης της πολιτικής της για τα μερίσματα.

(β) των πηγών χρηματοδότησης της οικονομικής οντότητας και της στοχευόμενης αναλογίας υποχρεώσεων προς ίδια κεφάλαια και

(γ) τους πόρους της οικονομικής οντότητας που δεν αναγνωρίζονται στην κατάσταση οικονομικής θέσης σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Α.

14 Πέραν από τις οικονομικές καταστάσεις, πολλές οικονομικές οντότητες επίσης παρουσιάζουν αναφορές και καταστάσεις, όπως περιβαλλοντολογικές αναφορές και καταστάσεις προστιθέμενης αξίας, ειδικά σε κλάδους όπου οι περιβαλλοντικοί παράγοντες είναι σημαντικοί και όπου οι εργαζόμενοι θεωρούνται ότι είναι μια σημαντική ομάδα χρηστών. Αναφορές και καταστάσεις που παρουσιάζονται εκτός των οικονομικών καταστάσεων είναι εκτός του πεδίου εφαρμογής των Δ.Π.Χ.Α.

Γενικά χαρακτηριστικά

Ακριβοδίκαιη παρουσίαση και συμμόρφωση προς τα Δ.Π.Χ.Α.

15 Οι οικονομικές καταστάσεις θα παρουσιάζουν ακριβοδίκαια την οικονομική θέση, τη χρηματοοικονομική επίδοση και τις ταμιακές ροές μιας επιχείρησης. Η ακριβοδίκαιη παρουσίαση απαιτεί την πιστή απεικόνιση των επιδράσεων των συναλλαγών, άλλων γεγονότων και συνθηκών σύμφωνα με τους ορισμούς και τα κριτήρια αναγνώρισης για περιουσιακά στοιχεία, υποχρεώσεις, έσοδα και έξοδα τα οποία παρατίθενται στο Πλαίσιο. Θεωρείται ότι από την εφαρμογή των Δ.Π.Χ.Α., με επιπρόσθετες γνωστοποιήσεις όταν είναι αναγκαίες, προκύπτουν οικονομικές καταστάσεις που επιτυγχάνουν μία ακριβοδίκαιη παρουσίαση.

16 Μια οικονομική οντότητα της οποίας οι οικονομικές καταστάσεις έχουν συνταχθεί σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Α. προβαίνει σε ρητή και ανεπιφύλακτη δήλωση συμμόρφωσης εντός των σημειώσεων. Οι οικονομικές καταστάσεις δεν περιγράφονται από μια οικονομική οντότητα ως σύμμορφες με τα Δ.Π.Χ.A. εκτός αν πληρούν όλες τις απαιτήσεις των Δ.Π.Χ.A.

17 Σε σχεδόν όλες τις περιστάσεις, μια οικονομική οντότητα εξασφαλίζει την ακριβοδίκαιη παρουσίαση με τη συμμόρφωση προς τα εφαρμοστέα Δ.Π.Χ.A. Η ακριβοδίκαιη παρουσίαση επίσης προϋποθέτει ότι μια οικονομική οντότητα:

(α) επιλέγει και εφαρμόζει λογιστικές πολιτικές σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 8 Λογιστικές Πολιτικές, Μεταβολές των Λογιστικών Εκτιμήσεων και Λάθη. Το Δ.Λ.Π. 8 διατυπώνει μία ιεραρχία έγκυρης καθοδήγησης την οποία λαμβάνει υπόψη η διοίκηση εν απουσία Δ.Π.Χ.A. που εφαρμόζεται ειδικώς σε ένα στοιχείο.

(β) παρουσιάζει στοιχεία που περιλαμβάνουν και τις λογιστικές πολιτικές, κατά τρόπο που παρέχει συναφή, αξιόπιστη, συγκρίσιμη και κατανοητή πληροφόρηση.

(γ) παρέχει επιπρόσθετες γνωστοποιήσεις, όταν η συμμόρφωση με τις ειδικές απαιτήσεις των Δ.Π.Χ.Α. είναι ανεπαρκής για να καταστήσει τους χρήστες ικανούς να αντιληφθούν την επίδραση των συναλλαγών, ή άλλων γεγονότων και συνθηκών στη χρηματοοικονομική θέση και επίδοση της οικονομικής οντότητας.

18 Μια οικονομική οντότητα δεν δύναται να αποκαταστήσει ακατάλληλες λογιστικές πολιτικές με τη γνωστοποίηση των λογιστικών πολιτικών που χρησιμοποιήθηκαν, με σημειώσεις ή με επεξηγηματικό υλικό.

19 Στην εξαιρετικά σπάνια περίπτωση κατά την οποία η διοίκηση διαπιστώνει ότι η συμμόρφωση με απαίτηση σε Δ.Π.Χ.Α. θα ήταν τόσο παραπλανητική ώστε να είναι αντίθετη με το σκοπό των οικονομικών καταστάσεων που παρατίθεται στο Πλαίσιο, η οικονομική οντότητα θα παρεκκλίνει από την απαίτηση εκείνη με τον τρόπο που καθορίζεται στην παράγραφο 20 αν έτσι απαιτεί, ή άλλως δεν απαγορεύει, το σχετικό κανονιστικό πλαίσιο.

20 Όταν μια οικονομική οντότητα παρεκκλίνει από απαίτηση ενός Δ.Π.Χ.Α. σύμφωνα με την παράγραφο 19, θα γνωστοποιεί:

(α) ότι η διοίκηση έχει καταλήξει στο συμπέρασμα ότι οι οικονομικές καταστάσεις παρουσιάζουν ακριβοδίκαια την οικονομική θέση, τη χρηματοοικονομική επίδοση και τις ταμιακές ροές της οικονομικής οντότητας.

(β) ότι έχει συμμορφωθεί με τα εφαρμοστέα Δ.Π.Χ.Α., με εξαίρεση την παρέκκλιση από μία συγκεκριμένη απαίτηση προκειμένου να επιτύχει την ακριβοδίκαιη παρουσίαση,

(γ) τον τίτλο του Δ.Π.Χ.Α. από το οποίο έχει παρεκκλίνει η οικονομική οντότητα, το είδος της παρέκκλισης, συμπεριλαμβανόμενου του χειρισμού που το Δ.Π.Χ.Α. θα απαιτούσε, το λόγο για τον οποίο αυτός ο χειρισμός θα ερχόταν σε σύγκρουση με το σκοπό των οικονομικών καταστάσεων καθώς παρατίθεται στο Πλαίσιο και το χειρισμό που υιοθετήθηκε και,

(δ) για κάθε παρουσιαζόμενη περίοδο, την οικονομική επίδραση της παρέκκλισης από κάθε στοιχείο των οικονομικών καταστάσεων που θα είχε παρουσιαστεί σύμφωνα με την απαίτηση.

21 Όταν μία οικονομική οντότητα έχει παρεκκλίνει από απαίτηση Δ.Π.Χ.A. σε προγενέστερη περίοδο, και η παρέκκλιση αυτή επιδρά στα ποσά που αναγνωρίστηκαν στις οικονομικές καταστάσεις για την τρέχουσα περίοδο, θα προβαίνει στις γνωστοποιήσεις που παρατίθενται στις παραγράφους 20(γ) και (δ).

22 Η παράγραφος 21 εφαρμόζεται, για παράδειγμα, όταν μία οικονομική οντότητα παρέκκλινε σε προγενέστερη περίοδο από απαίτηση Δ.Π.Χ.A. περί επιμέτρησης περιουσιακών στοιχείων ή υποχρεώσεων και η παρέκκλιση αυτή επηρεάζει την επιμέτρηση των μεταβολών των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων που αναγνωρίστηκαν στις οικονομικές καταστάσεις της τρέχουσας περιόδου.

23 Στην εξαιρετικά σπάνια περίπτωση κατά την οποία η διοίκηση διαπιστώνει ότι η συμμόρφωση με απαίτηση σε Δ.Π.Χ.A. θα ήταν τόσο παραπλανητική ώστε να είναι αντίθετη με τον σκοπό των οικονομικών καταστάσεων που παρατίθεται στο Πλαίσιο, αλλά το σχετικό κανονιστικό πλαίσιο απαγορεύει την παρέκκλιση από την απαίτηση, η οικονομική οντότητα θα μειώσει τις πτυχές της συμμόρφωσης που αντιλαμβάνεται ως παραπλανητικές στη μέγιστη δυνατή έκταση, γνωστοποιώντας:

(α) τον τίτλο του εν λόγω Δ.Π.Χ.A., το είδος της απαίτησης και το λόγο για τον οποίο η διοίκηση έχει συμπεράνει ότι η συμμόρφωση με την απαίτηση αυτή είναι τόσο παραπλανητική υπό τις συγκεκριμένες συνθήκες που έρχεται σε σύγκρουση με το σκοπό των οικονομικών καταστάσεων όπως αυτός παρατίθεται στο Πλαίσιο και,

(β) για κάθε παρουσιαζόμενη περίοδο, τις προσαρμογές σε κάθε στοιχείο των οικονομικών καταστάσεων που η διοίκηση έχει συμπεράνει ότι θα ήταν απαραίτητες προκειμένου να επιτευχθεί μία ακριβοδίκαιη παρουσίαση.

24 Για τον σκοπό των παραγράφων 19-23, ένα στοιχείο πληροφόρησης θα αντιβαίνει στο σκοπό των οικονομικών καταστάσεων όταν δεν παρουσιάζει ακριβοδίκαια τις συναλλαγές, άλλα γεγονότα ή συνθήκες που είτε φέρεται να αντικατοπτρίζει ή που θα μπορούσε εύλογα να αναμένεται ότι αντικατοπτρίζει και συνεπώς, θα ήταν πιθανό να επηρεάσει τις οικονομικές αποφάσεις των χρηστών των οικονομικών καταστάσεων. Κατά την αξιολόγηση αν η συμμόρφωση με συγκεκριμένη απαίτηση Δ.Π.Χ.Α. θα ήταν τόσο παραπλανητική ώστε να αντιβαίνει προς το σκοπό των οικονομικών καταστάσεων καθώς παρατίθεται στο Πλαίσιο, η διοίκηση λαμβάνει υπόψη:

(α) το λόγο για τον οποίο ο σκοπός των οικονομικών καταστάσεων δεν επιτυγχάνεται υπό τις συγκεκριμένες συνθήκες και

(β) με ποιον τρόπο οι περιστάσεις της οικονομικής οντότητας διαφέρουν από εκείνες άλλων οικονομικών οντοτήτων, οι οποίες συμμορφώνονται με την απαίτηση. Αν άλλες οικονομικές οντότητες σε παρόμοιες συνθήκες συμμορφώνονται με την απαίτηση, υπάρχει μαχητή εκδοχή ότι η συμμόρφωση της οικονομικής οντότητας με την απαίτηση δεν θα ήταν τόσο παραπλανητική ώστε να αντιβαίνει προς το σκοπό των οικονομικών καταστάσεων καθώς τίθεται στο Πλαίσιο.

Συνεχιζόμενη δραστηριότητα

25 Όταν καταρτίζονται οι οικονομικές καταστάσεις, η διοίκηση θα προβαίνει σε εκτίμηση της δυνατότητας της οικονομικής οντότητας να διατηρηθεί ως συνεχιζόμενη δραστηριότητα. Μια οικονομική οντότητα θα καταρτίζει τις οικονομικές καταστάσεις βάσει της αρχής της συνεχιζόμενης δραστηριότητας, εκτός εάν η διοίκηση προτίθεται να εκκαθαρίσει την οικονομική οντότητα ή να παύσει κάθε συναλλαγή ή εάν δεν έχει εναλλακτική λύση παρά να ενεργήσει κατ’ αυτόν τον τρόπο. Όταν κατά την πραγματοποίηση της εκτίμησής της, η διοίκηση γνωρίζει την ύπαρξη σημαντικών αβεβαιοτήτων, οι οποίες σχετίζονται με γεγονότα ή συνθήκες που μπορεί να δημιουργήσουν σοβαρές αμφιβολίες όσον αφορά τη δυνατότητα της οικονομικής οντότητας να διατηρηθεί ως συνεχιζόμενη δραστηριότητα, αυτές οι αβεβαιότητες πρέπει να γνωστοποιούνται. Όταν οι οικονομικές καταστάσεις δεν καταρτίζονται στη βάση της συνεχιζόμενης δραστηριότητας, το γεγονός αυτό γνωστοποιείται από την οικονομική οντότητα, μαζί με τη βάση στην οποία οι οικονομικές καταστάσεις καταρτίζονται και το λόγο για τον οποίο η οικονομική οντότητα δεν θεωρείται συνεχιζόμενη δραστηριότητα.

26 Κατά την εκτίμηση για το αν συντρέχει η παραδοχή της συνεχιζόμενης δραστηριότητας, η διοίκηση λαμβάνει υπόψη όλες τις διαθέσιμες πληροφορίες για το μέλλον, το οποίο πρέπει να εκτείνεται σε χρονικό διάστημα τουλάχιστον δώδεκα μηνών από το τέλος της περιόδου αναφοράς, χωρίς να περιορίζεται στο διάστημα αυτό. Το βάθος της σχετικής έρευνας εξαρτάται από τα δεδομένα σε κάθε περίπτωση. Όταν μια οικονομική οντότητα έχει ένα παρελθόν κερδοφόρων δραστηριοτήτων και άμεση πρόσβαση σε οικονομικούς πόρους, δεν χρειάζεται λεπτομερή ανάλυση για να εξαχθεί το συμπέρασμα ότι η λογιστική βάση της συνεχιζόμενης δραστηριότητας είναι ορθή. Σε άλλες περιπτώσεις η διοίκηση μπορεί να χρειάζεται να λάβει υπόψη έναν ευρύ κύκλο παραγόντων, που σχετίζονται με την τρέχουσα και την αναμενόμενη κερδοφορία, τα προγράμματα εξόφλησης χρεών και τις πιθανές εναλλακτικές πηγές χρηματοδότησης, πριν καταλήξει στο συμπέρασμα ότι η βάση της συνεχιζόμενης δραστηριότητας είναι η ορθή.

Λογιστικός χειρισμός με βάση την αρχή του δουλευμένου

27 Η οικονομική οντότητα καταρτίζει τις οικονομικές καταστάσεις της με βάση την αρχή του δουλευμένου, με εξαίρεση τις πληροφορίες των ταμιακών ροών.

28 Όταν γίνεται χρήση του λογιστικού χειρισμού με βάση την αρχή του δουλευμένου, μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει τα στοιχεία ως περιουσιακά στοιχεία, υποχρεώσεις, ίδια κεφάλαια, έσοδα και έξοδα (τα στοιχεία των οικονομικών καταστάσεων) όταν πληρούν τους όρους και τα κριτήρια αναγνώρισης που έχουν τεθεί για τα στοιχεία εκείνα στο Πλαίσιο.

Σημαντικότητα και συγκέντρωση

29 Μια οικονομική οντότητα θα παρουσιάζει τα παρόμοια στοιχεία κάθε σημαντικής κατηγορίας μεμονωμένα. Μια οικονομική οντότητα θα παρουσιάζει στοιχεία διαφορετικής φύσης ή λειτουργίας ξεχωριστά εκτός αν είναι επουσιώδη.

30 Οι οικονομικές καταστάσεις είναι αποτέλεσμα της επεξεργασίας μεγάλου αριθμού συναλλαγών ή άλλων γεγονότων που συγκεντρώνονται σε κατηγορίες σύμφωνα με τη φύση ή τη λειτουργία τους. Το τελικό στάδιο στη διαδικασία της συγκέντρωσης και κατάταξης είναι η παρουσίαση των συμπυκνωμένων και ταξινομημένων στοιχείων, που σχηματίζουν συγκεκριμένα κονδύλια στις οικονομικές καταστάσεις. Αν ένα συγκεκριμένο στοιχείο δεν είναι σημαντικό σε μεμονωμένη βάση, αυτό συγκεντρώνεται μαζί με άλλα στοιχεία είτε στις καταστάσεις εκείνες είτε στο προσάρτημα. Ένα στοιχείο το οποίο δεν είναι επαρκώς σημαντικό ενδέχεται να μην απαιτείται να παρουσιαστεί στις οικονομικές καταστάσεις μεμονωμένα, αλλά να πρέπει ωστόσο να αναφερθεί στις σημειώσεις.

31 Μια οικονομική οντότητα δεν υποχρεούται να παρέχει τη συγκεκριμένη γνωστοποίηση που απαιτεί ένα Δ.Π.Χ.Α. εφόσον η πληροφορία δεν είναι σημαντική.

Συμψηφισμός

32 Η οικονομική οντότητα δεν συμψηφίζει περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις ή έσοδα και έξοδα εκτός αν αυτό απαιτείται ή επιτρέπεται από ένα Δ.Π.Χ.Α.

33 Η οικονομική οντότητα παρουσιάζει ξεχωριστά περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις καθώς και έσοδα και έξοδα. Ο συμψηφισμός στην κατάσταση συνολικών εσόδων ή οικονομικής θέσης ή στην ιδιαίτερη κατάσταση του λογαριασμού αποτελεσμάτων (εφόσον αυτή παρουσιάζεται), εκτός αν αυτός αντικατοπτρίζει την ουσία της συναλλαγής ή άλλου γεγονότος, αποστερεί από τους χρήστες τη δυνατότητα να αντιλαμβάνονται τις συναλλαγές, τα λοιπά γεγονότα και τις περιστάσεις που έχουν λάβει χώρα και να εκτιμούν τις μελλοντικές ταμιακές ροές της οικονομικής οντότητας. Η επιμέτρηση των περιουσιακών στοιχείων μετά την αφαίρεση υποτιμήσεων — για παράδειγμα λόγω απαξίωσης αποθεμάτων και επισφάλειας απαιτήσεων — δεν είναι συμψηφισμός.

34 Το Δ.Λ.Π. 18 Έσοδα προσδιορίζει τα έσοδα και απαιτεί από μια οικονομική οντότητα να προσμετρά την εύλογη αξία του τιμήματος που εισπράχθηκε ή είναι εισπρακτέο, αφού ληφθούν υπόψη τα ποσά των εμπορικών εκπτώσεων ή εκπτώσεων τζίρου που παραχωρεί η οικονομική οντότητα. Η οικονομική οντότητα αναλαμβάνει, κατά την πορεία των συνηθισμένων δραστηριοτήτων της, άλλες συναλλαγές που δεν δημιουργούν έσοδα, αλλά οι οποίες είναι συναφείς των κύριων δραστηριοτήτων που δημιουργούν έσοδα. Η οικονομική οντότητα παρουσιάζει τα αποτελέσματα τέτοιων συναλλαγών όταν αυτή η παρουσίαση αντανακλά την ουσία της συναλλαγής ή άλλου γεγονότος, ύστερα από τον συμψηφισμό κάθε εσόδου με τις σχετικά έξοδα που προκύπτουν από την ίδια συναλλαγή. Για παράδειγμα:

(α) μια οικονομική οντότητα εμφανίζει κέρδη και ζημίες από τη διάθεση μη κυκλοφορούντων περιουσιακών στοιχείων, συμπεριλαμβανομένων των επενδύσεων και των λειτουργικών περιουσιακών στοιχείων, αφού από το προϊόν της διάθεσης αφαιρεθεί η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου και τα σχετικά έξοδα πώλησης και

(β) μια οικονομική οντότητα μπορεί να συμψηφίσει μια δαπάνη που σχετίζεται με πρόβλεψη που αναγνωρίζεται σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 37 Προβλέψεις, Ενδεχόμενες Υποχρεώσεις και Ενδεχόμενα Περιουσιακά Στοιχεία και επιστρέφεται με συμβατικό διακανονισμό με τρίτο μέρος (για παράδειγμα μια εγγύηση προμηθευτή) με τη σχετική επιστροφή.

35 Επιπροσθέτως, μια οικονομική οντότητα απεικονίζει κέρδη και ζημίες που προκύπτουν από μία ομάδα ομοίων συναλλαγών σε καθαρή βάση, όπως για παράδειγμα τα συναλλαγματικά κέρδη και ζημίες ή τα κέρδη και τις ζημίες που προκύπτουν από χρηματοοικονομικά μέσα που προορίζονται για διαπραγμάτευση. Ωστόσο, μια οικονομική οντότητα παρουσιάζει κέρδη και ζημίες αυτού του τύπου ξεχωριστά εάν είναι σημαντικά.

Συχνότητα αναφορών

36 Η οικονομική οντότητα παρουσιάζει πλήρη σειρά οικονομικών καταστάσεων (που συμπεριλαμβάνουν συγκριτικές πληροφορίες) τουλάχιστον ετησίως. Όταν μια οικονομική οντότητα αλλάζει το τέλος της περιόδου αναφοράς της και παρουσιάζει οικονομικές καταστάσεις μιας περιόδου μεγαλύτερης ή μικρότερης του ενός έτους, θα γνωστοποιεί, επιπροσθέτως της περιόδου που καλύπτεται από τις οικονομικές καταστάσεις:

(α) το λόγο που χρησιμοποιείται μεγαλύτερη ή μικρότερη περίοδος και

(β) το γεγονός ότι ποσά που παρουσιάζονται στις οικονομικές καταστάσεις δεν είναι πλήρως συγκρίσιμα.

37 Συνήθως, μια οικονομική οντότητα καταρτίζει με συνέπεια οικονομικές καταστάσεις για περίοδο ενός έτους. Όμως, μερικές οικονομικές οντότητες προτιμούν για πρακτικούς λόγους να παρέχουν πληροφόρηση παραδείγματος χάρη για μια περίοδο 52 εβδομάδων. Το Πρότυπο αυτό δεν αποκλείει την πρακτική αυτή.

Συγκριτική πληροφόρηση

38 Εκτός όταν ένα Δ.Π.Χ.A. επιτρέπει ή απαιτεί διαφορετικά, η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί τη συγκριτική πληροφόρηση σε σχέση με την προηγούμενη περίοδο για όλα τα ποσά που απεικονίζονται στις οικονομικές καταστάσεις της τρέχουσας περιόδου. Η οικονομική οντότητα θα περιλαμβάνει συγκριτική πληροφόρηση στην αφηγηματική και περιγραφική πληροφόρηση, όταν είναι απαραίτητη για την κατανόηση των οικονομικών καταστάσεων της τρέχουσας περιόδου.

39 Μια οικονομική οντότητα που γνωστοποιεί συγκριτικές πληροφορίες θα παρουσιάζει, κατ’ελάχιστον, δύο καταστάσεις οικονομικής θέσης, δύο από κάθε μία από τις άλλες καταστάσεις και τις σχετικές σημειώσεις. Όταν μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει αναδρομικά μία λογιστική πολιτική ή ανακατατάσσει αναδρομικά τα στοιχεία των οικονομικών καταστάσεων της ή όταν ανακατατάσσει στοιχεία των οικονομικών καταστάσεων, θα παρουσιάζει, κατ’ελάχιστο, τρεις καταστάσεις οικονομικής θέσης και δύο από για κάθε μία από τις άλλες καταστάσεις και τις σχετικές σημειώσεις. Η οικονομική οντότητα παρουσιάζει καταστάσεις οικονομικής θέσης για:

(α) το τέλος της τρέχουσας περιόδου,

(β) το τέλος της προηγούμενης περιόδου (που ισοδυναμεί με την έναρξη της τρέχουσας περιόδου) και

(γ) την έναρξη της πρώτης συγκριτικής περιόδου.

40 Σε μερικές περιπτώσεις η αφηγηματική πληροφόρηση που παρέχεται στις οικονομικές καταστάσεις για την προηγούμενη περίοδο (προηγούμενες περιόδους), συνεχίζει να αφορά και την τρέχουσα περίοδο. Για παράδειγμα, μια οικονομική οντότητα γνωστοποιεί στην τρέχουσα περίοδο τις λεπτομέρειες για μία δικαστική διένεξη, το αποτέλεσμα της οποίας ήταν αβέβαιο κατά το τέλος της αμέσως προηγούμενης περιόδου αναφοράς και η οποία εξακολουθεί να εκκρεμεί. Οι χρήστες ωφελούνται από τις πληροφορίες για το ότι η αβεβαιότητα υπήρχε κατά το τέλος της αμέσως προηγούμενης περιόδου αναφοράς και για τα μέτρα που έχουν ληφθεί κατά τη διάρκεια της περιόδου για την άρση της αβεβαιότητας.

41 Όταν η οικονομική οντότητα τροποποιεί την παρουσίαση ή κατάταξη των στοιχείων στις οικονομικές καταστάσεις, ανακατατάσσει τα συγκριτικά ποσά εκτός αν αυτό είναι ανέφικτο. Όταν η οικονομική οντότητα ανακατατάσσει συγκριτικά ποσά, θα γνωστοποιεί:

(α) το είδος της ανακατάταξης,

(β) το ποσό κάθε στοιχείου ή κατηγορίας στοιχείων που ανακατατάσσεται και

(γ) τους λόγους της ανακατάταξης.

42 Όταν είναι ανέφικτο να ανακαταταχθεί η συγκριτική πληροφόρηση, η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί:

(α) τους λόγους για τους οποίους δεν έγινε η ανακατάταξη και

(β) το είδος των προσαρμογών που θα είχαν γίνει εάν είχαν ανακαταταχθεί τα ποσά.

43 Η αναβάθμιση της συγκρισιμότητας των πληροφοριών μεταξύ των περιόδων βοηθάει τους χρήστες στις οικονομικές τους αποφάσεις, επειδή επιτρέπει την εκτίμηση των τάσεων της οικονομικής πληροφόρησης για προγνωστικούς σκοπούς. Σε ορισμένες περιπτώσεις, δεν είναι εφικτό να γίνει ανακατάταξη των συγκριτικών πληροφοριών για μία συγκεκριμένη περίοδο ώστε να επιτευχθεί η συγκρισιμότητα με την τρέχουσα περίοδο. Για παράδειγμα, μπορεί σε προηγούμενη περίοδο (προηγούμενες περιόδους) μία οικονομική οντότητα να μην έχει συγκεντρώσει στοιχεία κατά τρόπο που να επιτρέπει την ανακατάταξη και μπορεί να μην είναι εφικτό να αναπαραχθούν οι πληροφορίες.

44 Το Δ.Λ.Π. 8 παραθέτει προσαρμογές που απαιτούνται για τη συγκριτική πληροφόρηση, όταν η οικονομική οντότητα αλλάζει μία λογιστική πολιτική ή διορθώνει ένα λάθος.

Ομοιομορφία της παρουσίασης

45 Η οικονομική οντότητα διατηρεί την εμφάνιση και την κατάταξη των στοιχείων στις οικονομικές καταστάσεις από περίοδο σε περίοδο, εκτός αν:

(α) είναι φανερό, μετά από σημαντική αλλαγή στο είδος των δραστηριοτήτων της οικονομικής οντότητας ή επανεξέταση των οικονομικών καταστάσεών της, ότι άλλη παρουσίαση ή κατάταξη θα ήταν πιο κατάλληλη βάσει των κριτηρίων για την επιλογή και εφαρμογή των λογιστικών πολιτικών του Δ.Λ.Π. 8 ή

(β) απαιτούνται αλλαγές στην παρουσίαση βάσει ενός Δ.Π.Χ.Α.

46 Για παράδειγμα. μια σημαντική απόκτηση ή διάθεση ή μια επανεξέταση του τρόπου παρουσίασης των οικονομικών καταστάσεων ενδέχεται να υποδεικνύει την ανάγκη διαφορετικής παρουσίασης των καταστάσεων αυτών. Μια οικονομική οντότητα αλλάζει την παρουσίαση των οικονομικών της καταστάσεων μόνον εφόσον η νέα παρουσίαση παρέχει αξιόπιστη πληροφόρηση που είναι περισσότερο χρήσιμη στους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων και η αναθεωρημένη δομή πιθανολογείται ότι θα συνεχιστεί, ώστε να μη βλάπτεται η συγκρισιμότητα. Όταν γίνονται τέτοιες αλλαγές στην παρουσίαση, μια οικονομική οντότητα ανακατατάσσει τη συγκριτική πληροφόρησή της σύμφωνα με τις παραγράφους 41 και 42.

ΔΟΜΗ ΚΑΙ ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΟ

Εισαγωγή

47 Το παρόν Πρότυπο απαιτεί συγκεκριμένες γνωστοποιήσεις στην κατάσταση οικονομικής θέσης ή συνολικών εσόδων, την ιδιαίτερη ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ (εφόσον παρουσιάζεται) ή στην κατάσταση μεταβολών των ιδίων κεφαλαίων και απαιτεί γνωστοποίηση των λοιπών συγκεκριμένων κονδυλίων είτε στις καταστάσεις αυτές είτε στις σημειώσεις. Το Δ.Λ.Π. 7 Καταστάσεις Ταμιακών Ροών παραθέτει τις απαιτήσεις για την παρουσίαση των πληροφοριών στις καταστάσεις ταμιακών ροών.

48 Κάποιες φορές αυτό το Πρότυπο χρησιμοποιεί τον όρο «γνωστοποίηση» με τη γενική έννοια, που εμπερικλείει στοιχεία τα οποία παρουσιάζονται στις οικονομικές καταστάσεις. Τα υπόλοιπα Δ.Π.Χ.Α. επίσης απαιτούν γνωστοποιήσεις. Εκτός αν προσδιορίζεται διαφορετικά σε άλλο σημείο του παρόντος Προτύπου ή σε άλλο Δ.Π.Χ.Α., οι γνωστοποιήσεις αυτές μπορούν να γίνονται στις οικονομικές καταστάσεις.

Εξατομίκευση των οικονομικών καταστάσεων

49 Η οικονομική οντότητα εξατομικεύει σαφώς τις οικονομικές καταστάσεις και τις διακρίνει από άλλες πληροφορίες στο ίδιο δημοσιευόμενο έντυπο.

50 Τα Δ.Π.Χ.A. εφαρμόζονται μόνο στις οικονομικές καταστάσεις και όχι αναγκαστικά σε άλλες πληροφορίες που παρουσιάζονται στην ετήσια αναφορά, σε έγγραφα που υποβάλλονται σε ρυθμιστική αρχή ή σε άλλο έγγραφο. Συνεπώς, είναι σημαντικό οι χρήστες να είναι σε θέση να διακρίνουν τις πληροφορίες που καταρτίστηκαν με βάση τα Δ.Π.Χ.Α. από άλλες πληροφορίες που μπορεί να είναι χρήσιμες στους χρήστες, αλλά δεν αποτελούν αντικείμενο των απαιτήσεων αυτών.

51 Η οικονομική οντότητα εξατομικεύει σαφώς κάθε οικονομική κατάσταση και τις σημειώσεις. Επιπρόσθετα, η οικονομική οντότητα εκθέτει με εμφανή τρόπο τις ακόλουθες πληροφορίες, τις οποίες επαναλαμβάνει όταν αυτό είναι αναγκαίο για την πρέπουσα κατανόηση των πληροφοριών:

(α) το όνομα της αναφέρουσας οικονομικής οντότητας ή άλλος προσδιορισμός της ταυτότητας και κάθε αλλαγή των πληροφοριών αυτών από το τέλος της προηγούμενης περιόδου αναφοράς.

(β) αν οι οικονομικές καταστάσεις αφορούν μια οικονομική οντότητα μεμονωμένα ή όμιλο οικονομικών οντοτήτων,

(γ) την ημερομηνία του τέλους της περιόδου αναφοράς ή την περίοδο που καλύπτει μία σειρά οικονομικών καταστάσεων ή σημειώσεων,

(δ) το νόμισμα παρουσίασης, όπως αυτό ορίζεται στο Δ.Λ.Π. 21 και

(ε) το βαθμό της στρογγυλοποίησης που χρησιμοποιήθηκε στην παρουσίαση των ποσών στις οικονομικές καταστάσεις.

52 Μια οικονομική οντότητα πληροί τις προϋποθέσεις που θέτει η παράγραφος 51 παρουσιάζοντας κατάλληλα τις επικεφαλίδες των σελίδων, των καταστάσεων, των σημειώσεων, των στηλών, κλπ. Απαιτείται κρίση για να προσδιοριστεί ο καλύτερος τρόπος παρουσίασης τέτοιων πληροφοριών. Για παράδειγμα, όταν μια οικονομική οντότητα παρουσιάζει τις οικονομικές καταστάσεις ηλεκτρονικά, μπορεί να μη χρησιμοποιούνται πάντα χωριστές σελίδες· στην περίπτωση αυτή, η οικονομική οντότητα παρουσιάζει τα προαναφερόμενα στοιχεία προκειμένου να εξασφαλίσει ότι οι πληροφορίες που συμπεριλαμβάνονται στις οικονομικές καταστάσεις είναι κατανοητές.

53 Η οικονομική οντότητα καθιστά συχνά τις οικονομικές καταστάσεις περισσότερο κατανοητές με την παρουσίαση πληροφοριών σε χιλιάδες ή εκατομμύρια μονάδων του νομίσματος παρουσίασης. Αυτό είναι αποδεκτό εφόσον η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί το βαθμό της στρογγυλοποίησης και δεν παραλείπει σημαντικές πληροφορίες.

Κατάσταση οικονομικής θέσης

Οι πληροφορίες που παρουσιάζονται στην κατάσταση οικονομικής θέσης

54 Η κατάσταση οικονομικής θέσης περιλαμβάνει, κατ’ελάχιστον, συγκεκριμένα κονδύλια που παρουσιάζουν τα ακόλουθα ποσά:

(α) ενσώματα πάγια,

(β) επενδύσεις σε ακίνητα,

(γ) άυλα περιουσιακά στοιχεία,

(δ) χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία (εξαιρουμένων των ποσών που εμφανίζονται με τα στοιχεία (ε), (η) και (θ)),

(ε) επενδύσεις που λογιστικοποιούνται με τη χρήση της μεθόδου της καθαρής θέσης,

(στ) βιολογικά περιουσιακά στοιχεία,

(ζ) αποθέματα,

(η) εμπορικές και λοιπές απαιτήσεις,

(i) ταμιακά διαθέσιμα και ταμιακά ισοδύναμα,

(ι) τα συνολικά περιουσιακά στοιχεία που κατατάσσονται ως κατεχόμενα προς πώληση και τα περιουσιακά στοιχεία που περιλαμβάνονται σε ομάδες διάθεσης που κατατάσσονται ως κατεχόμενες προς πώληση σύμφωνα με το Δ.Π.Χ.Α. 5 Μη Κυκλοφορούντα Περιουσιακά Στοιχεία που Κατέχονται προς Πώληση και Διακοπείσες Δραστηριότητες,

(ια) εμπορικοί και λοιποί πληρωτέοι λογαριασμοί,

(ιβ) προβλέψεις,

(ιγ) χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις (εξαιρουμένων των ποσών που εμφανίζονται με τα στοιχεία (ια) και (ιβ)),

(ιδ) υποχρεώσεις και περιουσιακά στοιχεία για τρέχοντα φόρο, όπως απαιτείται από το Δ.Λ.Π. 12 Φόροι Εισοδήματος,

(ιε) αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις και αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία, όπως απαιτείται από το Δ.Λ.Π. 12,

(ιστ) υποχρεώσεις που περιλαμβάνονται σε ομάδες διάθεσης που κατατάσσονται ως κατεχόμενες προς πώληση σύμφωνα με το Δ.Π.Χ.Α. 5,

(ιζ)  ►M11  μειοψηφικές συμμετοχές ◄ , που παρουσιάζονται εντός της καθαρής θέσης και

(ιη) εκδοθέν κεφάλαιο και αποθεματικά που αναλογούν σε ιδιοκτήτες της μητρικής εταιρίας.

55 Η οικονομική οντότητα παρουσιάζει επιπρόσθετα συγκεκριμένα κονδύλια, επικεφαλίδες και μερικά αθροίσματα στην κατάσταση οικονομικής θέσης όταν μία τέτοια παρουσίαση είναι αναγκαία για την κατανόηση της οικονομικής θέσης της οικονομικής οντότητας.

56 Όταν μια οικονομική οντότητα παρουσιάζει κυκλοφορούντα και μη κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία και βραχυπρόθεσμες και μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις ως ξεχωριστές κατατάξεις στην κατάσταση της οικονομικής θέσης της, δεν θα εντάσσει τα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία (υποχρεώσεις) στην κατηγορία των κυκλοφορούντων περιουσιακών στοιχείων (υποχρεώσεων).

57 Το παρόν Πρότυπο δεν περιγράφει την τάξη ή τη μορφή με την οποία μία οικονομική οντότητα πρέπει να παρουσιάζει τα στοιχεία. Η παράγραφος 54 παρέχει απλώς καταλόγους στοιχείων που είναι επαρκώς διαφορετικά στο είδος ή στη λειτουργία, ώστε να δικαιολογούν ιδιαίτερη παρουσίαση στην κατάσταση οικονομικής θέσης. Επιπρόσθετα:

(α) συγκεκριμένα κονδύλια συμπεριλαμβάνονται όταν το μέγεθος, το είδος ή η λειτουργία ενός στοιχείου ή συνάθροιση όμοιων στοιχείων είναι τέτοια που η ιδιαίτερη παρουσίαση είναι συναφής προς μία κατανόηση της οικονομικής θέσης της οικονομικής οντότητας και

(β) οι περιγραφές που χρησιμοποιούνται και η διάταξη ή συνάθροιση των όμοιων στοιχείων μπορεί να τροποποιηθούν ανάλογα με το είδος της οικονομικής οντότητας και των συναλλαγών της, για να παρέχουν πληροφορίες που είναι συναφείς για την κατανόηση της οικονομικής θέσης της οικονομικής οντότητας. Για παράδειγμα ένα χρηματοπιστωτικό ίδρυμα τροποποιεί τις προαναφερόμενες περιγραφές ώστε να παρέχει πληροφόρηση που είναι σχετική με τις δραστηριότητες ενός χρηματοπιστωτικού ιδρύματος.

58 Η οικονομική οντότητα αποφασίζει εάν θα παρουσιάσει πρόσθετα στοιχεία ιδιαίτερα, βασιζόμενη σε μία εκτίμηση:

(α) του είδους και της ρευστότητας των περιουσιακών στοιχείων,

(β) της λειτουργίας των περιουσιακών στοιχείων εντός της οικονομικής οντότητας και

(γ) των ποσών, του είδους και του χρονοδιαγράμματος των υποχρεώσεων.

59 Η χρήση διαφορετικών βάσεων επιμέτρησης για διαφορετικές κατηγορίες περιουσιακών στοιχείων υποδηλώνει ότι διαφέρει το είδος ή η λειτουργία τους και συνεπώς ότι πρέπει μια οικονομική οντότητα να τα παρουσιάζει ως ξεχωριστά συγκεκριμένα κονδύλια. Για παράδειγμα, διαφορετικές κατηγορίες ενσώματων παγίων μπορεί να τηρούνται λογιστικά στο κόστος ή σε αναπροσαρμοσμένα ποσά σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 16.

Διαχωρισμός κυκλοφορούντων/μη κυκλοφορούντων στοιχείων

60 Μια οικονομική οντότητα θα παρουσιάζει κυκλοφορούντα και μη κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία και βραχυπρόθεσμες και μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις, ως ξεχωριστές κατατάξεις στην κατάσταση οικονομικής θέσης της σύμφωνα με τις παραγράφους 66-76 εκτός όταν μία παρουσίαση που βασίζεται στη ρευστότητα παρέχει πληροφόρηση που είναι αξιόπιστη και περισσότερο σχετική. Όταν εφαρμόζεται η εξαίρεση αυτή, μια οικονομική οντότητα θα παρουσιάζει όλα τα περιουσιακά στοιχεία και τις υποχρεώσεις κατά σειρά ρευστότητας.

61 Ανεξάρτητα από τη μέθοδο παρουσίασης που υιοθετείται, μία οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί το ποσό που αναμένεται να εισπραχθεί ή να διακανονιστεί σε περισσότερους από δώδεκα μήνες για κάθε συγκεκριμένο κονδύλιο των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων που συνδυάζει ποσά που αναμένεται να εισπραχθούν ή να διακανονιστούν:

(α) όχι περισσότερο από δώδεκα μήνες μετά την περίοδο αναφοράς και

(β) σε περισσότερους από δώδεκα μήνες μετά την περίοδο αναφοράς.

62 Όταν μια οικονομική οντότητα παρέχει εμπορεύματα ή υπηρεσίες εντός ενός σαφώς εξατομικευμένου κύκλου εκμετάλλευσης, η χωριστή κατάταξη των κυκλοφορούντων και των μη κυκλοφορούντων περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων στην κατάσταση οικονομικής θέσης παρέχει χρήσιμες πληροφορίες με το διαχωρισμό των καθαρών περιουσιακών στοιχείων που συνεχώς ανακυκλώνονται ως κεφάλαιο κίνησης, από εκείνα τα περιουσιακά στοιχεία τα οποία χρησιμοποιούνται στις μακροπρόθεσμες δραστηριότητες της οικονομικής οντότητας. Αυτή η κατάταξη επίσης φανερώνει τα περιουσιακά στοιχεία που αναμένεται να ρευστοποιηθούν μέσα στον τρέχοντα κύκλο εκμετάλλευσης και τις υποχρεώσεις που οφείλεται να διακανονιστούν μέσα στην ίδια περίοδο.

63 Για κάποιες οικονομικές οντότητες, όπως είναι τα χρηματοπιστωτικά ιδρύματα, η παρουσίαση περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων κατά αύξουσα ή φθίνουσα σειρά ρευστότητας παρέχει πληροφόρηση που είναι αξιόπιστη και περισσότερο σχετική από την παρουσίαση κυκλοφορούντων/μη κυκλοφορούντων διότι η οικονομική οντότητα δεν παρέχει εμπορεύματα ή υπηρεσίες μέσα σε καθαρά εξατομικευμένο κύκλο εκμετάλλευσης.

64 Κατά την εφαρμογή της παραγράφου 60, μια οικονομική οντότητα επιτρέπεται να παρουσιάσει κάποια περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις με τη χρήση της κατάταξης κυκλοφορούντων/μη κυκλοφορούντων στοιχείων και κάποια άλλα με τη σειρά ρευστότητάς τους όταν αυτό εξασφαλίζει την αξιόπιστη και περισσότερο σχετική πληροφόρηση. Η ανάγκη μιας μικτής βάσης για τους σκοπούς της παρουσίασης μπορεί να προκύψει όταν η οικονομική οντότητα έχει διαφοροποιημένες δραστηριότητες.

65 Πληροφορίες για τις αναμενόμενες ημερομηνίες λήξης των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων είναι χρήσιμες για την εκτίμηση της ρευστότητας και της φερεγγυότητας μιας οικονομικής οντότητας. Το Δ.Π.Χ.Α. 7 Χρηματοοικονομικά Μέσα: Γνωστοποιήσεις απαιτεί να γνωστοποιούνται οι ημερομηνίες λήξης των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων και των χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων. Τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία περιλαμβάνουν τις εμπορικές και άλλες απαιτήσεις και οι χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις περιλαμβάνουν τις εμπορικές υποχρεώσεις και άλλους πληρωτέους λογαριασμούς. Η παροχή πληροφοριών για την αναμενόμενη ημερομηνία ρευστοποίησης των μη χρηματικών περιουσιακών στοιχείων όπως είναι τα αποθέματα και την αναμενόμενη ημερομηνία διακανονισμού των υποχρεώσεων όπως είναι οι προβλέψεις είναι επίσης χρήσιμη, ανεξαρτήτως αν τα περιουσιακά στοιχεία και οι υποχρεώσεις κατατάσσονται ως κυκλοφορούντα ή μη κυκλοφορούντα στοιχεία. Για παράδειγμα, μια οικονομική οντότητα γνωστοποιεί το ποσό των αποθεμάτων που αναμένεται να ρευστοποιηθεί σε περισσότερους από δώδεκα μήνες μετά την περίοδο της αναφοράς.

Κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία

66 Η οικονομική οντότητα κατατάσσει ένα περιουσιακό στοιχείο ως κυκλοφορούν όταν:

(α) αναμένει να ρευστοποιήσει το περιουσιακό στοιχείο ή σκοπεύει να το πωλήσει ή να το αναλώσει κατά την κανονική πορεία του κύκλου εκμετάλλευσής της,

(β) κατέχει το περιουσιακό στοιχείο κυρίως για εμπορικούς σκοπούς,

(γ) αναμένει να ρευστοποιήσει το περιουσιακό στοιχείο εντός δώδεκα μηνών από την περίοδο αναφοράς ή

(δ) το περιουσιακό στοιχείο αποτελείται από μετρητά ή ταμιακά ισοδύναμα (καθώς προσδιορίζονται στο Δ.Λ.Π. 7) εκτός αν υπάρχει περιορισμός ανταλλαγής ή χρήσης του για τον διακανονισμό υποχρέωσης για τουλάχιστον δώδεκα μήνες μετά την περίοδο αναφοράς.

Η οικονομική οντότητα κατατάσσει όλα τα λοιπά στοιχεία ως μη κυκλοφορούντα.

67 Το παρόν Πρότυπο χρησιμοποιεί τον όρο «μη κυκλοφορούντα» για να συμπεριλάβει ενσώματα, άυλα και μακροπρόθεσμα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία. Δεν απαγορεύεται η χρήση εναλλακτικών περιγραφών, εφόσον η έννοια είναι σαφής.

▼M8

68 Ο κύκλος εκμετάλλευσης της οικονομικής οντότητας είναι ο χρόνος μεταξύ της απόκτησης των περιουσιακών στοιχείων για επεξεργασία και της ρευστοποίησής τους σε μετρητά ή ταμιακά ισοδύναμα. Όταν ο κανονικός κύκλος εκμετάλλευσης της οικονομικής οντότητας δεν είναι σαφώς αναγνωρίσιμος, η διάρκεια του θεωρείται ότι είναι δώδεκα μηνών. Τα κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία περιλαμβάνουν περιουσιακά στοιχεία (όπως αποθέματα και εμπορικές απαιτήσεις) που πωλούνται, αναλώνονται ή ρευστοποιούνται στο πλαίσιο του κανονικού κύκλου εκμετάλλευσης, ακόμη και όταν δεν αναμένεται η ρευστοποίησή τους μέσα σε δώδεκα μήνες από την ημερομηνία αναφοράς. Στα κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία περιλαμβάνονται περιουσιακά στοιχεία που κατέχονται κυρίως για εμπορικούς σκοπούς (παραδείγματα περιλαμβάνουν κάποια χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που κατατάσσονται ως προοριζόμενα για εμπορική εκμετάλλευση σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 39) και το κυκλοφορούν τμήμα των μη κυκλοφορούντων χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων.

▼M5

Βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις

▼M22

69   Η οικονομική οντότητα κατατάσσει μια υποχρέωση ως βραχυπρόθεσμη όταν:

α)   αναμένει να διακανονίσει την υποχρέωση κατά την κανονική πορεία του κύκλου εκμετάλλευσής της,

β)   κατέχει την υποχρέωση κυρίως για εμπορικούς σκοπούς,

γ)   η υποχρέωση αναμένεται να διακανονιστεί εντός δώδεκα μηνών από την περίοδο αναφοράς ή

δ)   η οικονομική οντότητα δεν κατέχει ανεπιφύλακτο δικαίωμα αναβολής του διακανονισμού της υποχρέωσης για τουλάχιστον δώδεκα μήνες μετά την περίοδο αναφοράς (βλ. παράγραφο 73). Όροι μιας υποχρέωσης που θα μπορούσαν, κατά τη διακριτική ευχέρεια του αντισυμβαλλόμενου, να έχουν ως αποτέλεσμα το διακανονισμό της με την έκδοση συμμετοχικών τίτλων, δεν επηρεάζουν την κατάταξή της.

Η οικονομική οντότητα κατατάσσει όλες τις άλλες υποχρεώσεις ως μακροπρόθεσμες.

▼M5

70 Μερικές βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις, όπως οι εμπορικοί πληρωτέοι λογαριασμοί, κάποια δεδουλευμένα κόστη μισθοδοσίας και λοιπά κόστη εκμετάλλευσης, συνιστούν τμήμα του κεφαλαίου κίνησης που χρησιμοποιείται στον κανονικό κύκλο εκμετάλλευσης της οικονομικής οντότητας. Μια οικονομική οντότητα κατατάσσει τέτοια στοιχεία της εκμετάλλευσης ως βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις, ακόμα και όταν πρέπει να διακανονιστούν σε περισσότερους από δώδεκα μήνες μετά την περίοδο αναφοράς. Ο ίδιος κανονικός κύκλος εκμετάλλευσης ισχύει για την κατάταξη των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων της οικονομικής οντότητας. Όταν ο κανονικός κύκλος εκμετάλλευσης της οικονομικής οντότητας δεν είναι σαφώς εξατομικευμένος, η διάρκεια του θεωρείται ότι είναι δώδεκα μηνών.

▼M8

71 Άλλες βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις δεν διακανονίζονται ως μέρος του κανονικού κύκλου εκμετάλλευσης, αλλά ο διακανονισμός τους γίνεται εντός δώδεκα μηνών από την περίοδο αναφοράς ή κατέχονται κυρίως για εμπορικούς σκοπούς. Παραδείγματα αποτελούν κάποιες χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις που κατατάσσονται ως κατεχόμενες για εμπορικούς σκοπούς σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 39, οι αλληλόχρεοι τραπεζικοί λογαριασμοί και το βραχυπρόθεσμο τμήμα των μακροπροθέσμων χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων, τα πληρωτέα μερίσματα, οι φόροι εισοδήματος και άλλοι μη εμπορικοί πληρωτέοι λογαριασμοί. Οι χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις που παρέχουν χρηματοδότηση σε μακροπρόθεσμη βάση (ήτοι δεν αποτελούν μέρος του κεφαλαίου κίνησης που χρησιμοποιείται στον κανονικό κύκλο εκμετάλλευσης της οικονομικής οντότητας) και δεν πρέπει να διακανονιστούν εντός δώδεκα μηνών από την περίοδο αναφοράς είναι μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις, σύμφωνα με τις παραγράφους 74 και 75.

▼M5

72 Μια οικονομική οντότητα κατατάσσει τις χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις αυτές ως βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις, όταν πρέπει να διακανονιστούν εντός δώδεκα μηνών από την περίοδο αναφοράς, ακόμη και στην περίπτωση που:

(α) η αρχική προθεσμία ήταν για περίοδο μεγαλύτερη των δώδεκα μηνών και

(β) ολοκληρώνεται συμφωνία αναχρηματοδότησης ή επαναδιαπραγμάτευσης των όρων της εξόφλησης σε μακροπρόθεσμη βάση, μετά την περίοδο αναφοράς και πριν εγκριθούν για έκδοση οι οικονομικές καταστάσεις.

73 Αν μία οικονομική οντότητα αναμένει και έχει την ευχέρεια να αναχρηματοδοτήσει ή να μετακυλήσει μία υποχρέωση για τουλάχιστον δώδεκα μήνες μετά την περίοδο αναφοράς σύμφωνα με υφιστάμενη δανειακή διευκόλυνση, κατατάσσει την υποχρέωση ως μακροπρόθεσμη, ακόμη και αν θα έληγε σε μικρότερο χρονικό διάστημα διαφορετικά. Ωστόσο, όταν η αναχρηματοδότηση ή η μετακύλιση δεν είναι στην ευχέρεια της οικονομικής οντότητας (για παράδειγμα, δεν υπάρχει συμφωνία αναχρηματοδότησης), μια οικονομική οντότητα δεν λαμβάνει υπόψη τη δυνατότητα αναχρηματοδότησης και η υποχρέωση κατατάσσεται ως βραχυπρόθεσμη.

74 Όταν μία οικονομική οντότητα αθετεί έναν όρο μιας μακροπρόθεσμης συμφωνίας δανεισμού στο τέλος ή πριν το τέλος της περιόδου αναφοράς ώστε η υποχρέωση να καθίσταται πληρωτέα κατ’ απαίτηση, η υποχρέωση κατατάσσεται ως βραχυπρόθεσμη, έστω και αν ο δανειστής είχε συμφωνήσει, μετά την περίοδο αναφοράς και πριν την έγκριση των οικονομικών καταστάσεων για έκδοση, να μην απαιτήσει την πληρωμή εξαιτίας της αθέτησης. Μια οικονομική οντότητα κατατάσσει την υποχρέωση ως βραχυπρόθεσμη επειδή, στο τέλος της περιόδου αναφοράς, δεν κατείχε ανεπιφύλακτο δικαίωμα αναβολής του διακανονισμού για τουλάχιστον δώδεκα μήνες μετά την ημερομηνία αυτή.

75 Όμως, η υποχρέωση κατατάσσεται ως μακροπρόθεσμη αν ο δανειστής συμφώνησε στο τέλος της περιόδου αναφοράς να παράσχει περίοδο χάριτος που λήγει τουλάχιστον δώδεκα μήνες μετά την περίοδο αναφοράς, στη διάρκεια της οποίας η οικονομική οντότητα μπορεί να αποκαταστήσει την αθέτηση και κατά τη διάρκεια της οποίας ο δανειστής δεν δύναται να απαιτήσει την άμεση εξόφληση.

76 Αναφορικά με δάνεια που κατατάσσονται ως βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις, εάν τα ακόλουθα γεγονότα λάβουν χώρα μεταξύ του τέλους της περιόδου αναφοράς και της ημερομηνίας έγκρισης των οικονομικών καταστάσεων, τα γεγονότα εκείνα γνωστοποιούνται ως μη διορθωτικά γεγονότα σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 10 Γεγονότα μετά την Περίοδο Αναφοράς:

(α) αναχρηματοδότηση σε μακροπρόθεσμη βάση,

(β) αποκατάσταση αθέτησης μακροπρόθεσμης συμφωνίας δανεισμού και

(γ) η παροχή περιόδου χάριτος από δανειστή προκειμένου να διορθωθεί η αθέτηση μακροπρόθεσμης συμφωνίας δανεισμού που λήγει τουλάχιστον δώδεκα μήνες μετά την περίοδο αναφοράς.

Οι πληροφορίες που παρουσιάζονται είτε στην κατάσταση οικονομικής θέσης είτε στις σημειώσεις

77 Η οικονομική οντότητα πρέπει να γνωστοποιεί, είτε στην κατάσταση οικονομικής θέσης είτε στις σημειώσεις, περαιτέρω υποκατηγορίες των συγκεκριμένων κονδυλίων που παρουσιάσθηκαν, κατεταγμένα με τρόπο που αρμόζει στις δραστηριότητες της οικονομικής οντότητας.

78 Η λεπτομέρεια που παρέχεται στις υποκατηγορίες εξαρτάται από τις απαιτήσεις των Δ.Π.Χ.Α. και το μέγεθος, το είδος και τη λειτουργία των σχετικών ποσών. Μια οικονομική οντότητα κάνει χρήση και των παραγόντων που παρατίθενται στην παράγραφο 58 προκειμένου να αποφασιστεί η βάση της υποκατάταξης. Οι γνωστοποιήσεις θα ποικίλουν για κάθε στοιχείο, π.χ.:

(α) στοιχεία των ενσωμάτων παγίων διαχωρίζονται σε κατηγορίες σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 16,

(β) οι απαιτήσεις διαχωρίζονται σε ποσά εισπρακτέα από πελάτες, σε εισπρακτέους λογαριασμούς συνδεδεμένων μερών, σε προπληρωμές και άλλα ποσά,

(γ) τα αποθέματα αναλύονται, σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 2 Αποθέματα, σε κατηγορίες εμπορεύματα, προμήθειες παραγωγής, υλικά, παραγωγή σε εξέλιξη και έτοιμα προϊόντα,

(δ) οι προβλέψεις διαχωρίζονται σε προβλέψεις για παροχές σε εργαζομένους και άλλα κονδύλια και

(ε) το μετοχικό κεφάλαιο και τα αποθεματικά διαχωρίζονται σε διάφορες κατηγορίες όπως εκείνες του καταβεβλημένου κεφαλαίου, της διαφοράς υπέρ το άρτιο και των αποθεματικών.

79 Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί τα ακόλουθα, είτε στην κατάσταση οικονομικής θέσης είτε στην κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων είτε στις σημειώσεις:

(α) για κάθε κατηγορία μετοχικού κεφαλαίου:

(i) τον αριθμό των εγκεκριμένων μετοχών,

(ii) τον αριθμό των μετοχών που εκδόθηκαν και έχουν ολοσχερώς εξοφληθεί και των μετοχών που εκδόθηκαν αλλά δεν έχουν εξοφληθεί,

(iii) την αξία στο άρτιο ανά μετοχή ή ότι οι μετοχές δεν έχουν αξία στο άρτιο,

(iv) συμφωνία του αριθμού των μετοχών που κυκλοφορούν στην αρχή και το τέλος της περιόδου,

(v) τα δικαιώματα, τα προνόμια και τους περιορισμούς που αφορούν σε εκείνη την κατηγορία μετοχών, συμπεριλαμβανομένων των περιορισμών στη διανομή των μερισμάτων και την αποπληρωμή του κεφαλαίου,

(vi) μετοχές της οικονομικής οντότητας, που κατέχονται από την ίδια ή από θυγατρικές ή συγγενείς επιχειρήσεις και

(vii) μετοχές που διατηρούνται προς έκδοση, σύμφωνα με δικαιώματα προαίρεσης και συμβάσεις για την πώληση μετοχών, συμπεριλαμβανομένων των σχετικών όρων και των ποσών και

(β) περιγραφή του είδους και του σκοπού κάθε αποθεματικού που περιλαμβάνεται στα ίδια κεφάλαια.

80 Μια οικονομική οντότητα χωρίς μετοχικό κεφάλαιο, όπως ένας συνεταιρισμός ή ένα καταπίστευμα, θα γνωστοποιεί πληροφορίες ισοδύναμες προς εκείνες που απαιτούνται από την παράγραφο 79(α), που δείχνουν τις μεταβολές κατά τη διάρκεια της περιόδου σε κάθε κατηγορία συμμετοχής καθώς και τα δικαιώματα, τα προνόμια και τους περιορισμούς που αφορούν κάθε κατηγορία δικαιωμάτων.

▼M6

80A Εάν η οικονομική οντότητα έχει επανακατατάξει

(α) ένα διαθέσιμο χρηματοοικονομικό μέσο καταχθέν ως συμμετοχικό τίτλο, ή

(β) ένα μέσο που επιβάλλει στην οικονομική οντότητα την δέσμευση να παραδώσει σε τρίτους αναλογικό μερίδιο των καθαρών περιουσιακών στοιχείων μόνο κατά την εκκαθάριση και κατατάσσεται ως συμμετοχικός τίτλος

μεταξύ χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων και ιδίων κεφαλαίων, γνωστοποιεί το ποσό που έχει ανακαταταγεί από τη μια κατηγορία στην άλλη (χρηματοοικονομική υποχρέωση ή ίδια κεφάλαια), καθώς και την χρονική στιγμή και τους λόγους για αυτή την ανακατάταξη.

▼M5

Κατάσταση συνολικών εσόδων

81 Η οικονομική οντότητα παρουσιάζει κάθε στοιχείο των εσόδων και των εξόδων που αναγνωρίζεται σε μία περίοδο:

(α) σε μια μεμονωμένη κατάσταση συνολικών εσόδων ή

(β) σε δύο καταστάσεις: μία κατάσταση που απεικονίζει στοιχεία των αποτελεσμάτων (ξεχωριστή ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ ) και μία δεύτερη κατάσταση που ξεκινά από τα αποτελέσματα και απεικονίζει στοιχεία των λοιπών συνολικών εσόδων (κατάσταση συνολικών εσόδων).

Οι πληροφορίες που παρουσιάζονται στην κατάσταση συνολικών εσόδων

82 Η κατάσταση συνολικών εσόδων θα περιλαμβάνει, κατ’ελάχιστον, συγκεκριμένα κονδύλια που παρουσιάζουν τα ακόλουθα ποσά για την περίοδο:

(α) έσοδα,

(β) χρηματοοικονομικά κόστη,

(γ) μερίδιο των κερδών ή ζημιών από συγγενείς επιχειρήσεις και κοινοπραξίες που λογιστικοποιούνται με τη μέθοδο της καθαρής θέσης,

(δ) έξοδο φόρου,

(ε) ένα μοναδικό ποσό που περιλαμβάνει το σύνολο:

(i) του μετά από φόρους κέρδους ή ζημίας των διακοπεισών δραστηριοτήτων και

(ii) του μετά από φόρους κέρδους ή ζημίας που αναγνωρίστηκε κατά την επιμέτρηση της εύλογης αξίας απομειωμένης κατά τα κόστη της πώλησης ή κατά τη διάθεση των περιουσιακών στοιχείων ή της ομάδας (των ομάδων) διάθεσης που συνιστούν τη διακοπείσα δραστηριότητα.

(στ) του κέρδους ή της ζημίας,

(ζ) κάθε στοιχείο των λοιπών συνολικών εσόδων καταταγμένο κατ’είδος (εκτός των ποσών του (η)),

(η) του μεριδίου των λοιπών συνολικών εσόδων από συγγενείς επιχειρήσεις και κοινοπραξίες που λογιστικοποιούνται με τη μέθοδο της καθαρής θέσης και

(i) των συγκεντρωτικών συνολικών εσόδων.

83 Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί τα ακόλουθα στοιχεία στην κατάσταση συνολικών εσόδων ως επιμερισμούς του κέρδους ή της ζημίας για την περίοδο:

(α) κέρδος ή ζημία περιόδου που αναλογεί σε:

(i)  ►M11  μειοψηφικές συμμετοχές ◄ και

(ii) ιδιοκτήτες της μητρικής εταιρίας.

(β) συγκεντρωτικά συνολικά έσοδα της περιόδου που αναλογούν σε:

(i)  ►M11  μειοψηφικές συμμετοχές ◄ και

(ii) ιδιοκτήτες της μητρικής εταιρίας.

84 Η οικονομική οντότητα επιτρέπεται να παρουσιάσει σε ιδιαίτερη ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ (βλέπε παράγραφο 81), τα συγκεκριμένα κονδύλια της παραγράφου 82 (α)-(στ) και τις γνωστοποιήσεις της παραγράφου 83 (α).

85 Η οικονομική οντότητα παρουσιάζει επιπρόσθετα συγκεκριμένα κονδύλια, επικεφαλίδες και μερικά αθροίσματα στην κατάσταση συνολικών εσόδων και την ξεχωριστή ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ (εφόσον αυτή παρουσιάζεται), όταν μία τέτοια παρουσίαση έχει ουσιαστική σημασία για την κατανόηση της χρηματοοικονομικής επίδοσης της οικονομικής οντότητας.

86 Επειδή οι επιδράσεις των διαφορετικών δραστηριοτήτων μιας οικονομικής οντότητας, οι συναλλαγές και άλλα γεγονότα διαφέρουν σε συχνότητα, ενδεχόμενο κέρδους ή ζημίας και προβλεψιμότητα, η γνωστοποίηση των στοιχείων της χρηματοοικονομικής επίδοσης βοηθά τους χρήστες στην κατανόηση της επίδοσης αυτής και στην εκτίμηση της μελλοντικής επίδοσης. Μια οικονομική οντότητα περιλαμβάνει επιπρόσθετα συγκεκριμένα κονδύλια στην κατάσταση συνολικών εσόδων και την ξεχωριστή ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ (εφόσον αυτή παρουσιάζεται) και τροποποιεί τις περιγραφές και την κατάταξη των κονδυλίων όταν αυτό είναι απαραίτητο για να αποσαφηνιστούν οι παράγοντες της χρηματοοικονομικής επίδοσης. Μια οικονομική οντότητα λαμβάνει υπόψη παράγοντες που περιλαμβάνουν τη σημαντικότητα και το είδος και τη λειτουργία των κονδυλίων των εσόδων και των εξόδων. Για παράδειγμα, ένα χρηματοπιστωτικό ίδρυμα τροποποιεί τις προαναφερόμενες περιγραφές ώστε να παρέχει πληροφόρηση που είναι σχετική με τις δραστηριότητες ενός χρηματοπιστωτικού ιδρύματος. Μια οικονομική οντότητα δεν συμψηφίζει στοιχεία των εσόδων και των εξόδων εκτός αν πληρούνται τα κριτήρια της παραγράφου 32.

87 Η οικονομική οντότητα δεν παρουσιάζει κονδύλια των εσόδων και των εξόδων ως έκτακτα κονδύλια στην κατάσταση συνολικών εσόδων, την ξεχωριστή ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ (εφόσον αυτή παρουσιάζεται) ή τις σημειώσεις.

Κέρδος ή ζημία περιόδου

88 Η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει όλα τα στοιχεία των εσόδων και των εξόδων σε μία περίοδο εκτός αν ένα Δ.Π.Χ.Α. ορίζει ή επιτρέπει διαφορετικά.

89 Ορισμένα Δ.Π.Χ.Α. ορίζουν τις περιπτώσεις όπου μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει συγκεκριμένα στοιχεία εκτός των αποτελεσμάτων κατά την τρέχουσα περίοδο. Το Δ.Λ.Π. 8 ορίζει δύο τέτοιες περιπτώσεις: τη διόρθωση των λαθών και την επίδραση των μεταβολών των λογιστικών πολιτικών. Άλλα Δ.Π.Χ.Α. απαιτούν ή επιτρέπουν συστατικά στοιχεία των λοιπών συνολικών εσόδων που ανταποκρίνονται στον ορισμό των εσόδων ή των εξόδων του Πλαισίου να εξαιρεθούν από τα αποτελέσματα (βλέπε παράγραφο 7).

Λοιπά συνολικά έσοδα της περιόδου

90 Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί το ποσό του φόρου εισοδήματος που αναλογεί σε κάθε συστατικό στοιχείο των λοιπών συνολικών εσόδων, συμπεριλαμβανομένων των προσαρμογών από ανακατάταξη, είτε στην κατάσταση συνολικών εσόδων είτε στις σημειώσεις.

91 Μια οικονομική οντότητα μπορεί να παρουσιάζει στοιχεία των λοιπών συνολικών εσόδων είτε:

(α) καθαρά από τις σχετικές φορολογικές επιδράσεις είτε

(β) προ των σχετικών φορολογικών επιδράσεων με ένα ποσό για το συγκεντρωτικό ποσό του φόρου εισοδήματος που αφορά εκείνα τα συστατικά στοιχεία.

92 Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί τις προσαρμογές από ανακατάταξη που σχετίζονται με στοιχεία των λοιπών συνολικών εσόδων.

93 Άλλα Δ.Π.Χ.Α. ορίζουν εάν και πότε ποσά που είχαν αναγνωριστεί προηγουμένως στα λοιπά συνολικά έσοδα ανακατατάσσονται στα αποτελέσματα. Οι ανακατατάξεις αυτές αναφέρονται ως προσαρμογές από ανακατάταξη στο παρόν Πρότυπο. Μια προσαρμογή από ανακατάταξη συμπεριλαμβάνεται με το σχετικό στοιχείο των λοιπών συνολικών εσόδων στην περίοδο που η προσαρμογή ανακατατάσσεται στα αποτελέσματα. Για παράδειγμα, τα κέρδη από τη διάθεση διαθέσιμων προς πώληση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων συμπεριλαμβάνονται στα αποτελέσματα της τρέχουσας περιόδου. Τα ποσά αυτά ενδέχεται να είχαν αναγνωριστεί στα λοιπά συνολικά έσοδα ως μη εισέτι πραγματοποιηθέντα κέρδη κατά την τρέχουσα ή σε προηγούμενες περιόδους. Αυτά τα μη πραγματοποιηθέντα κέρδη πρέπει να αφαιρούνται από τα λοιπά συνολικά έσοδα στην περίοδο κατά την οποία τα μη πραγματοποιηθέντα κέρδη ανακατατάσσονται στα αποτελέσματα, προκειμένου να αποφευχθεί να συμπεριληφθούν στα συγκεντρωτικά συνολικά έσοδα δύο φορές.

94 Μια οικονομική οντότητα μπορεί να παρουσιάσει προσαρμογές από ανακατάταξη στην κατάσταση συνολικών εσόδων ή στις σημειώσεις. Μια οικονομική οντότητα που παρουσιάζει προσαρμογές από ανακατάταξη στις σημειώσεις παρουσιάζει τα στοιχεία των λοιπών συνολικών εσόδων μετά από οποιεσδήποτε σχετικές προσαρμογές από ανακατάταξη.

95 Οι προσαρμογές από ανακατάταξη προκύπτουν, για παράδειγμα, κατά τη διάθεση μιας εκμετάλλευσης στο εξωτερικό (βλέπε Δ.Λ.Π. 21), κατά την παύση αναγνώρισης διαθέσιμων προς πώληση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων (βλέπε Δ.Λ.Π. 39) και όταν μία αντισταθμισμένη προσδοκώμενη συναλλαγή επηρεάζει τα αποτελέσματα (βλέπε την παράγραφο 100 του Δ.Λ.Π. 39, σχετικά με τις αντισταθμίσεις ταμιακών ροών).

96 Οι προσαρμογές από ανακατάταξη δεν προκύπτουν από μεταβολές στο πλεόνασμα προσαρμογής που αναγνωρίζεται σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 16 ή το Δ.Λ.Π. 38 ή σε αναλογιστικά κέρδη και ζημιές από προγράμματα καθορισμένων παροχών που αναγνωρίζονται σύμφωνα με την παράγραφο 93Α του Δ.Λ.Π. Τα συστατικά αυτά στοιχεία αναγνωρίζονται ως λοιπά συνολικά έσοδα και δεν ανακατατάσσονται στα αποτελέσματα σε μεταγενέστερες περιόδους. Οι μεταβολές στο πλεόνασμα αναπροσαρμογής μπορούν να μεταφερθούν στα κέρδη εις νέον σε μεταγενέστερες περιόδους καθώς το περιουσιακό στοιχείο αναλώνεται ή όταν διαγραφεί (βλέπε Δ.Λ.Π. 16 και Δ.Λ.Π. 38). Τα αναλογιστικά κέρδη και ζημιές παρουσιάζονται στα κέρδη εις νέον της περιόδου στην οποία αναγνωρίζονται ως λοιπά συνολικά έσοδα (βλέπε Δ.Λ.Π. 19).

Οι πληροφορίες που παρουσιάζονται στην κατάσταση συνολικών εσόδων ή στις σημειώσεις

97 Όταν τα κονδύλια των εσόδων και των εξόδων είναι σημαντικά, η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί το είδος και τα ποσά τους ξεχωριστά.

98 Οι περιπτώσεις που θα έδιναν αφορμή για ξεχωριστή γνωστοποίηση των κονδυλίων των εσόδων και των εξόδων περιλαμβάνουν:

(α) την μείωση της λογιστικής αξίας των αποθεμάτων στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία ή των ενσώματων παγίων στο ανακτήσιμο ποσό, όπως επίσης και τις αναστροφές τέτοιων μειώσεων της λογιστικής αξίας,

(β) την αναδιάρθρωση των δραστηριοτήτων μιας οικονομικής οντότητας και την αντιστροφή των οποιωνδήποτε προβλέψεων για δαπάνες αναδιάρθρωσης,

(γ) διαθέσεις στοιχείων των ενσωμάτων παγίων,

(δ) διαθέσεις επενδύσεων,

(ε) διακοπείσες δραστηριότητες

(στ) νομικοί διακανονισμοί, και

(ζ) άλλες αναστροφές προβλέψεων.

99 Η οικονομική οντότητα παρουσιάζει ανάλυση των εξόδων που αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα με τη χρήση κατάταξης, που βασίζεται είτε στο είδος είτε στη λειτουργία τους στην οικονομική οντότητα, αναλόγως της κατάταξης που παρέχει αξιόπιστη και περισσότερο σχετική πληροφόρηση.

100 Οι οικονομικές οντότητες προτρέπονται να παρουσιάζουν την ανάλυση της παραγράφου 99 στην κατάσταση συνολικών εσόδων ή στην ξεχωριστή ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ (εφόσον παρουσιάζεται).

101 Τα έξοδα ταξινομούνται σε υποκατηγορίες ώστε να επισημαίνεται μία σειρά στοιχείων της χρηματοοικονομικής επίδοσης, τα οποία μπορεί να διαφέρουν σε συχνότητα, πιθανότητα κέρδους ή ζημίας και προβλεψιμότητα. Η ανάλυση αυτή παρέχεται σε μία εκ των δύο κατωτέρων μορφών:

102 Η πρώτη μορφή ανάλυσης είναι η μέθοδος «βάσει της φύσης των εξόδων». Μια οικονομική οντότητα συναθροίζει τα έξοδα στα αποτελέσματα, σύμφωνα με τη φύση τους (για παράδειγμα αποσβέσεις, αγορές υλών, κόστη μεταφοράς, παροχές σε εργαζομένους και κόστη διαφήμισης) και δεν τα ανακατανέμει μεταξύ των λειτουργιών εντός της οικονομικής οντότητας. Η μέθοδος αυτή δύναται να είναι απλή στην εφαρμογή της επειδή δεν απαιτείται επιμερισμός των εξόδων στις λειτουργικές κατατάξεις. Ένα παράδειγμα κατάταξης, χρησιμοποιώντας τη μέθοδο των κατά είδος εξόδων, έχει ως ακολούθως:



Έσοδα

 

Χ

Άλλα έσοδα,

 

Χ

Μεταβολές στα αποθέματα ετοίμων προϊόντων και στην παραγωγή σε εξέλιξη

Χ

 

Αναλώσεις πρώτων υλών και υλικών

Χ

 

Έξοδα παροχών σε εργαζόμενους

Χ

 

Έξοδο αποσβέσεων

Χ

 

Άλλα έξοδα,

Χ

 

Σύνολο εξόδων

 

(Χ)

Κέρδη προ φόρων

 

Χ

103 Η δεύτερη μορφή ανάλυσης είναι η μέθοδος της «λειτουργίας του εξόδου» ή του «κόστους πωληθέντων» που κατατάσσει τα έξοδα σύμφωνα με τη λειτουργία τους ως μέρος του κόστους πωληθέντων ή, για παράδειγμα, του κόστους διάθεσης ή διοικητικών λειτουργιών. Κατ’ελάχιστο, με τη χρήση αυτής της μεθόδου η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί το κόστος πωληθέντων της ξεχωριστά από άλλα έξοδα. Αυτή η μέθοδος συχνά παρέχει στους χρήστες πιο σχετικές πληροφορίες από ότι η μέθοδος των κατά είδος εξόδων, αλλά ο επιμερισμός του κόστους στις λειτουργίες μπορεί να είναι αυθαίρετος και απαιτεί σημαντικό βαθμό κρίσης. Ένα παράδειγμα κατάταξης με τη μέθοδο της κατηγορίας εξόδου έχει ως ακολούθως:



Έσοδα

Χ

 

Κόστος πωληθέντων

(Χ)

 

Μικτό κέρδος

Χ

 

Άλλα έσοδα,

Χ

 

Κόστος διάθεσης

(Χ)

 

Έξοδα διοικητικής λειτουργίας

(Χ)

 

Άλλα έξοδα,

(Χ)

 

Κέρδη προ φόρων

Χ

 

104 Οι οικονομικές οντότητες που κατατάσσουν τα έξοδα κατά λειτουργία, πρέπει να γνωστοποιούν πρόσθετες πληροφορίες ως προς το είδος των εξόδων, συμπεριλαμβάνοντας τα έξοδα αποσβέσεων και το έξοδο των παροχών σε εργαζομένους.

105 Η επιλογή της ανάλυσης με μία από τις μεθόδους της κατηγορίας εξόδου ή των κατά είδος εξόδων εξαρτάται τόσο από ιστορικούς και κλαδικούς παράγοντες όσο και από το είδος της οικονομικής οντότητας. Αμφότερες οι μέθοδοι παρέχουν μια ένδειξη του κόστους εκείνου που αναμένεται να επηρεάζεται, άμεσα ή έμμεσα, από το επίπεδο των πωλήσεων ή της παραγωγής της οικονομικής οντότητας. Επειδή κάθε μέθοδος παρουσίασης έχει πλεονεκτήματα για διαφορετικούς τύπους οικονομικών οντοτήτων, το παρόν Πρότυπο απαιτεί από τη διοίκηση να επιλέξει την περισσότερο σχετική και αξιόπιστη παρουσίαση. Όμως, επειδή οι πληροφορίες ως προς το είδος των εξόδων είναι χρήσιμες για την πρόβλεψη των μελλοντικών ταμιακών ροών, απαιτούνται επιπρόσθετες γνωστοποιήσεις, όταν χρησιμοποιείται η κατάταξη με τη μέθοδο της κατηγορίας εξόδου. Στην παράγραφο 104, ο όρος «παροχές σε εργαζομένους» έχει την ίδια έννοια που έχει στο Δ.Λ.Π. 19.

Κατάσταση μεταβολών των ιδίων κεφαλαίων

▼M11

106 Η οικονομική οντότητα θα παρουσιάζει κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων η οποία θα φέρει τις ακόλουθες πληροφορίες:

(α) συγκεντρωτικά συνολικά έσοδα για την περίοδο, που θα παρουσιάζουν ξεχωριστά τα συνολικά ποσά λογιζόμενα στους ιδιοκτήτες της μητρικής εταιρείας και στις μη ελέγχουσες συμμετοχές,

(β) για κάθε συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων, τις επιδράσεις της αναδρομικής εφαρμογής ή αναδρομικής επαναδιατύπωσης που αναγνωρίζεται σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 8 και

(γ) [απαλείφθηκε] και

(δ) για κάθε συστατικό στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων, μια συμφωνία μεταξύ της λογιστικής αξίας στην αρχή και το τέλος της περιόδου, με ξεχωριστή γνωστοποίηση των αλλαγών που προέρχονται από:

(i) κέρδος ή ζημία,

(ii) κάθε στοιχείο των λοιπών συνολικών εσόδων και

(iii) συναλλαγές με ιδιοκτήτες υπό την ιδιότητά τους αυτή, που παρουσιάζουν ξεχωριστά εισφορές από και διανομές προς ιδιοκτήτες και μεταβολές σε ιδιοκτησιακά συμφέροντα σε θυγατρικές, που δεν έχουν ως αποτέλεσμα την απώλεια ελέγχου.

▼M5

107 Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί, είτε στην ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ είτε στις σημειώσεις, το ποσό των μερισμάτων που αναγνωρίστηκε ως διανομή σε ιδιοκτήτες κατά τη διάρκεια της περιόδου και το αναλογούν ποσό ανά μετοχή.

108 Στην παράγραφο 106, τα στοιχεία των ιδίων κεφαλαίων περιλαμβάνουν, για παράδειγμα, κάθε κατηγορία εισφερομένων κεφαλαίων, το σωρευόμενο υπόλοιπο κάθε κατηγορίας λοιπών συνολικών εσόδων και τα κέρδη εις νέον.

109 Οι μεταβολές στα ίδια κεφάλαια μιας οικονομικής οντότητας μεταξύ της αρχής και του τέλους της περιόδου αναφοράς, αντανακλούν την αύξηση ή μείωση των καθαρών περιουσιακών στοιχείων της κατά τη διάρκεια της περιόδου. Εκτός των μεταβολών που προκύπτουν από συναλλαγές με ιδιοκτήτες που δρουν υπό την ιδιότητά τους αυτή (όπως εισφορές κεφαλαίου, επαναγορές των ίδιων συμμετοχικών τίτλων της οικονομικής οντότητας και μερισμάτων) και το κόστος των συναλλαγών που σχετίζεται άμεσα με τις συναλλαγές αυτές, η συνολική μεταβολή των ιδίων κεφαλαίων σε μία περίοδο αντιπροσωπεύει τα συνολικά έσοδα και έξοδα, συμπεριλαμβανομένων των κερδών και των ζημιών, που δημιουργούνται από τις δραστηριότητες της οικονομικής οντότητας κατά την περίοδο εκείνη.

110 Το Δ.Λ.Π. 8 απαιτεί αναδρομικές προσαρμογές για την πραγματοποίηση μεταβολών στις λογιστικές πολιτικές, στην έκταση που αυτό είναι εφικτό, εκτός αν οι μεταβατικές διατάξεις άλλου Δ.Π.Χ.Α. απαιτούν διαφορετικά. Το Δ.Λ.Π. 8 επίσης απαιτεί οι επαναδιατυπώσεις για τη διόρθωση λαθών να γίνονται αναδρομικά, στην έκταση που αυτό είναι εφικτό. Οι αναδρομικές προσαρμογές και επαναδιατυπώσεις δεν αποτελούν μεταβολές των ίδιων κεφαλαίων αλλά εφαρμόζονται στο υπόλοιπο έναρξης των κερδών εις νέον, εκτός όταν ένα Δ.Π.Χ.Α. απαιτεί την αναδρομική προσαρμογή άλλου στοιχείου των ιδίων κεφαλαίων. Η παράγραφος 106(β) απαιτεί γνωστοποίηση στην κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων της συνολικής προσαρμογής κάθε στοιχείου των ιδίων κεφαλαίων που προκύπτει ξεχωριστά, από μεταβολές στις λογιστικές πολιτικές και διορθώσεις λαθών. Οι προσαρμογές αυτές γνωστοποιούνται για κάθε προηγούμενη περίοδο και την αρχή της περιόδου.

Κατάσταση ταμιακών ροών

111 Οι πληροφορίες περί ταμιακών ροών παρέχουν στους χρήστες μια βάση εκτίμησης της ικανότητας της οικονομικής οντότητας να δημιουργεί ταμιακά διαθέσιμα και ταμιακά ισοδύναμα και των αναγκών της οικονομικής οντότητας να χρησιμοποιεί αυτές τις ταμιακές ροές. Το Δ.Λ.Π. 7 θέτει τις απαιτήσεις για την παρουσίαση της κατάστασης ταμιακών ροών και των σχετικών γνωστοποιήσεων.

Σημειώσεις

Δομή

112 Οι σημειώσεις:

(α) παρουσιάζουν πληροφορίες για τη βάση κατάρτισης των οικονομικών καταστάσεων και για τις συγκεκριμένες λογιστικές πολιτικές που εφαρμόστηκαν σύμφωνα με τις παραγράφους 117-124,

(β) γνωστοποιούν πληροφορίες που απαιτούνται από τα Δ.Π.Χ.Α., οι οποίες δεν παρουσιάζονται σε άλλο σημείο των οικονομικών καταστάσεων και

(γ) παρέχουν πληροφόρηση που δεν παρουσιάζεται σε άλλο σημείο των οικονομικών καταστάσεων, αλλά που είναι σημαντική για την κατανόηση οποιωνδήποτε εξ’αυτών.

113 Στο μέτρο που αυτό είναι εφικτό, μια οικονομική οντότητα παρουσιάζει τις σημειώσεις με συστηματικό τρόπο. Μια οικονομική οντότητα περιλαμβάνει παραπομπές για κάθε στοιχείο των καταστάσεων οικονομικής θέσης και συνολικών εσόδων, της ξεχωριστής κατάστασης λογαριασμού αποτελεσμάτων (εφόσον παρουσιάζεται) και των καταστάσεων μεταβολών των ιδίων κεφαλαίων και ταμιακών ροών, οι οποίες θα παραπέμπουν στις σχετικές πληροφορίες των σημειώσεων.

114 Κανονικά, μια οικονομική οντότητα παρουσιάζει τις σημειώσεις κατά την ακόλουθη σειρά, που βοηθά τους χρήστες να κατανοήσουν τις οικονομικές καταστάσεις και να τις συγκρίνουν με τις οικονομικές καταστάσεις άλλων οικονομικών οντοτήτων:

(α) δήλωση συμμόρφωσης με τα Δ.Π.Χ.Α. (βλέπε παράγραφο 16),

(β) περίληψη των σημαντικών λογιστικών πολιτικών που έχουν εφαρμοστεί (βλέπε παράγραφο 117),

(γ) επεξηγηματικές πληροφορίες για κάθε στοιχείο των καταστάσεων οικονομικής θέσης και συνολικών εσόδων, της ξεχωριστής κατάστασης λογαριασμού αποτελεσμάτων (εφόσον παρουσιάζεται) και των καταστάσεων μεταβολών των ιδίων κεφαλαίων και ταμιακών ροών, με τη σειρά που παρουσιάζεται κάθε κατάσταση και συγκεκριμένο κονδύλιο και

(δ) άλλες γνωστοποιήσεις, που περιλαμβάνουν:

(i) ενδεχόμενες υποχρεώσεις (βλέπε Δ.Λ.Π. 37) και μη αναγνωρισμένες συμβατικές δεσμεύσεις και

(ii) μη χρηματοοικονομικές γνωστοποιήσεις, όπως τους στόχους της οικονομικής οντότητας αναφορικά με τις πολιτικές και τη διαχείριση κινδύνου (βλέπε Δ.Π.Χ.Α. 7).

115 Σε μερικές περιπτώσεις, μπορεί να είναι αναγκαίο ή επιθυμητό να διαφοροποιείται η διάταξη συγκεκριμένων στοιχείων εντός των σημειώσεων. Για παράδειγμα, μια οικονομική οντότητα μπορεί να συνδυάσει πληροφορίες για μεταβολές στην εύλογη αξία που αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα με πληροφορίες για τις ημερομηνίες λήξης των χρηματοοικονομικών μέσων, μολονότι οι πρώτες αφορούν γνωστοποιήσεις της κατάστασης συνολικών εσόδων ή την ξεχωριστή ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ (εάν παρουσιάζεται) και οι τελευταίες σχετίζονται με την κατάσταση οικονομικής θέσης. Παρόλα αυτά, μια οικονομική οντότητα διατηρεί μία συστηματική δομή των σημειώσεων, στο βαθμό που αυτό είναι πρακτικά δυνατό.

116 Μια οικονομική οντότητα μπορεί να παρουσιάζει σημειώσεις που παρέχουν πληροφορίες για τη βάση κατάρτισης των οικονομικών καταστάσεων και να παρουσιάζει τις συγκεκριμένες λογιστικές πολιτικές ως ένα ξεχωριστό τμήμα των οικονομικών καταστάσεων.

Γνωστοποίηση λογιστικών πολιτικών

117 Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί τα ακόλουθα στην περίληψη των σημαντικών λογιστικών πολιτικών:

(α) τη βάση (ή τις βάσεις) επιμέτρησης που χρησιμοποιήθηκαν για την κατάρτιση των οικονομικών καταστάσεων και

(β) τις λοιπές λογιστικές πολιτικές, που χρησιμοποιήθηκαν και που είναι απαραίτητες για την κατανόηση των οικονομικών καταστάσεων.

118 Είναι σημαντικό η οικονομική οντότητα να πληροφορεί τους χρήστες για τη βάση ή τις βάσεις επιμέτρησης που χρησιμοποιήθηκαν στις οικονομικές καταστάσεις (για παράδειγμα ιστορικό κόστος, τρέχον κόστος, καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία, εύλογη αξία ή ανακτήσιμο ποσό) διότι η βάση στην οποία η οικονομική οντότητα καταρτίζει τις οικονομικές καταστάσεις επηρεάζει σε μεγάλο βαθμό την ανάλυσή τους εκ μέρους των χρηστών. Όταν η οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί περισσότερες από μία βάσεις επιμέτρησης στις οικονομικές καταστάσεις, για παράδειγμα, όταν ορισμένες κατηγορίες των περιουσιακών στοιχείων αναπροσαρμόζονται, είναι επαρκές να παρέχεται μία ένδειξη των κατηγοριών των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων στις οποίες εφαρμόζεται η κάθε μέθοδος.

119 Για να αποφασίσει αν πρέπει να γίνει γνωστοποίηση μιας συγκεκριμένης λογιστικής πολιτικής, η διοίκηση λαμβάνει υπόψη αν η γνωστοποίηση θα βοηθούσε τους χρήστες να αντιληφθούν πώς οι συναλλαγές, τα λοιπά γεγονότα και οι συνθήκες αντικατοπτρίζονται στην παρουσιαζόμενη χρηματοοικονομική επίδοση και την οικονομική θέση. Η γνωστοποίηση ιδιαίτερων λογιστικών πολιτικών είναι ιδιαζόντως χρήσιμη για τους χρήστες όταν οι πολιτικές αυτές επιλέγονται ανάμεσα στις εναλλακτικές λύσεις που επιτρέπουν τα Δ.Π.Χ.Α. Ένα παράδειγμα είναι η γνωστοποίηση αν ένας κοινοπρακτών αναγνωρίζει τα δικαιώματά του σε από κοινού ελεγχόμενη οικονομική οντότητα με τη χρήση της αναλογικής ενοποίησης ή της μεθόδου της καθαρής θέσης (βλέπε Δ.Λ.Π. 31 Συμμετοχές σε Κοινοπραξίες). Μερικά Δ.Π.Χ.Α. απαιτούν συγκεκριμένα τη γνωστοποίηση ιδιαίτερων λογιστικών πολιτικών, συμπεριλαμβανομένων των επιλογών της διοίκησης μεταξύ των διαφορετικών πολιτικών που αυτά επιτρέπουν. Για παράδειγμα, το Δ.Λ.Π. 16 απαιτεί γνωστοποίηση των βάσεων επιμέτρησης που εφαρμόζονται σε κατηγορίες των ενσωμάτων παγίων.

120 Κάθε οικονομική οντότητα εξετάζει το είδος των δραστηριοτήτων της και τις πολιτικές, που οι χρήστες θα ανέμεναν να γνωστοποιηθούν για το συγκεκριμένο εκείνο τύπο οικονομικής οντότητας. Για παράδειγμα, οι χρήστες θα ανέμεναν μια οικονομική οντότητα που υπόκειται σε φόρους εισοδήματος να γνωστοποιεί τις λογιστικές πολιτικές της που αφορούν τους φόρους εισοδήματος, συμπεριλαμβανομένων εκείνων που εφαρμόζονται στις αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις και στα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία. Όταν μια οικονομική οντότητα έχει σημαντικές δραστηριότητες στο εξωτερικό ή συναλλαγές σε ξένα νομίσματα, θα αναμενόταν η γνωστοποίηση των λογιστικών πολιτικών για την αναγνώριση των συναλλαγματικών διαφορών.

121 Μία λογιστική πολιτική μπορεί να είναι σημαντική λόγω του είδους των δραστηριοτήτων της οικονομικής οντότητας, ακόμη και όταν τα ποσά για την τρέχουσα και τις προηγούμενες περιόδους δεν είναι σημαντικά. Είναι επίσης ορθό να γνωστοποιείται κάθε σημαντική λογιστική πολιτική που δεν απαιτείται ειδικά από τα Δ.Π.Χ.Α., αλλά που η οικονομική οντότητα επιλέγει και εφαρμόζει σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 8.

122 Η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί, στην περίληψη των σημαντικών λογιστικών πολιτικών ή σε άλλες σημειώσεις, τις κρίσεις της διοίκησης κατά τη διαδικασία της εφαρμογής των λογιστικών πολιτικών της οικονομικής οντότητας που έχουν την σημαντικότερη επίδραση στα ποσά που αναγνωρίζονται στις οικονομικές καταστάσεις, εκτός εκείνων που αφορούν σε εκτιμήσεις (βλέπε παράγραφο 125).

123 Κατά τη διαδικασία της εφαρμογής των λογιστικών πολιτικών της οικονομικής οντότητας, η διοίκηση προβαίνει σε διάφορες κρίσεις, εκτός εκείνων που αφορούν στις εκτιμήσεις, που έχουν τη δυνατότητα να επηρεάσουν σε μεγάλο βαθμό τα ποσά που αναγνωρίζονται στις οικονομικές καταστάσεις. Για παράδειγμα, η διοίκηση προβαίνει σε κρίσεις για τον προσδιορισμό:

(α) αν τα χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία αποτελούν επενδύσεις διακρατούμενες μέχρι τη λήξη,

(β) πότε ουσιωδώς όλοι οι σημαντικοί κίνδυνοι και τα οφέλη της ιδιοκτησίας των χρηματοοικονομικών και των μισθωμένων περιουσιακών στοιχείων μεταφέρονται σε άλλες οικονομικές οντότητες,

(γ) αν, στην ουσία, συγκεκριμένες πωλήσεις αγαθών αποτελούν είδος χρηματοδότησης και συνεπώς δεν δημιουργούν έσοδο και

(δ) αν η ουσία της σχέσης μεταξύ της οικονομικής οντότητας και μιας οικονομικής οντότητας ειδικού σκοπού υποδηλώνει ότι η τελευταία ελέγχεται από την πρώτη.

124 Κάποιες γνωστοποιήσεις σύμφωνα με την παράγραφο 122 απαιτούνται από άλλα Δ.Π.Χ.Α. Για παράδειγμα, το Δ.Λ.Π. 27 απαιτεί η οικονομική οντότητα να γνωστοποιεί τους λόγους που η συμμετοχή της δεν συνιστά έλεγχο, σχετικά με εκδότρια που δεν είναι θυγατρική έστω και αν περισσότερο από το ήμισυ των δικαιωμάτων ή των δυνητικών δικαιωμάτων ψήφου της ανήκει άμεσα ή έμμεσα μέσω θυγατρικών. Το Δ.Λ.Π. 40 Επενδύσεις σε Ακίνητα απαιτεί γνωστοποίηση των κριτηρίων που αναπτύσσονται από την οικονομική οντότητα για να διαχωρίσει την επένδυση σε ακίνητα από τα ιδιοχρησιμοποιούμενα ακίνητα και από ακίνητα που κατέχονται για πώληση κατά τη συνήθη πορεία της οικονομικής οντότητας, όταν η κατάταξη των ακινήτων είναι δύσκολη.

Πηγές αβεβαιότητας των εκτιμήσεων

125 Κατά το τέλος της περιόδου αναφοράς, η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί πληροφορίες για τις παραδοχές για το μέλλον και άλλες κύριες πηγές αβεβαιότητας των εκτιμήσεων, που παρουσιάζουν σημαντικό κίνδυνο να προκαλέσουν σημαντικές προσαρμογές στις λογιστικές αξίες των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων εντός του επόμενου οικονομικού έτους. Αναφορικά με τα προαναφερόμενα περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις, οι σημειώσεις θα περιλαμβάνουν λεπτομέρειες σχετικά με:

(α) το είδος τους και

(β) τη συνολική λογιστική αξία τους στο τέλος της περιόδου αναφοράς.

126 Ο προσδιορισμός των λογιστικών αξιών κάποιων περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων απαιτεί εκτίμηση των επιδράσεων των αβέβαιων μελλοντικών γεγονότων σε εκείνα τα περιουσιακά στοιχεία και τις υποχρεώσεις κατά το τέλος της περιόδου αναφοράς. Για παράδειγμα, ελλείψει προσφάτως παρατηρούμενων αγοραίων τιμών, απαιτούνται μελλοντικές προβλέψεις για την επιμέτρηση των ανακτήσιμων ποσών κατηγοριών των ενσώματων παγίων, της επίδρασης της τεχνολογικής απαξίωσης στα αποθέματα, προβλέψεις που εξαρτώνται από την μελλοντική έκβαση εκκρεμοδικιών και υποχρεώσεις που απορρέουν από μακροπρόθεσμες παροχές σε εργαζόμενους όπως είναι οι συντάξεις. Οι εκτιμήσεις αυτές αφορούν παραδοχές για στοιχεία όπως είναι η προσαρμογή κινδύνου στις ταμιακές ροές ή τα προεξοφλητικά επιτόκια και τις μελλοντικές μεταβολές των μισθών και των τιμών που επηρεάζουν άλλα κόστη.

127 Οι παραδοχές και άλλες πηγές αβεβαιότητας των εκτιμήσεων που γνωστοποιούνται σύμφωνα με την παράγραφο 125, σχετίζονται με τις εκτιμήσεις που απαιτούνται για τις πιο δύσκολες, υποκειμενικές ή σύνθετες κρίσεις της διοίκησης. Καθώς ο αριθμός των μεταβλητών και των παραδοχών που άπτονται της πιθανής μελλοντικής επίλυσης των αβεβαιοτήτων αυξάνει, οι κρίσεις γίνονται περισσότερο υποκειμενικές και σύνθετες και η πιθανότητα μιας συνεπακόλουθης σημαντικής προσαρμογής των λογιστικών αξιών των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων συνήθως αυξάνει αναλόγως.

128 Οι γνωστοποιήσεις της παραγράφου 125 δεν απαιτούνται για περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις που υπόκεινται σε σημαντικό κίνδυνο ότι οι λογιστικές αξίες τους δύνανται να μεταβληθούν σημαντικά εντός του επόμενου οικονομικού έτους, αν, κατά το τέλος της περιόδου αναφοράς, επιμετρώνται στην εύλογη αξία βάσει προσφάτως παρατηρημένων αγοραίων τιμών. Οι εύλογες αξίες αυτές δύνανται να μεταβληθούν σημαντικά εντός του επόμενου οικονομικού έτους, αλλά οι αλλαγές αυτές δεν θα προέκυπταν από παραδοχές ή άλλες πηγές αβεβαιότητας των εκτιμήσεων, κατά το τέλος της περιόδου αναφοράς.

129 Μια οικονομική οντότητα παρουσιάζει τις γνωστοποιήσεις της παραγράφου 125 με τέτοιο τρόπο ώστε να βοηθούν τους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων να κατανοήσουν τις κρίσεις της διοίκησης αναφορικά με το μέλλον και άλλες πηγές αβεβαιότητας των εκτιμήσεων. Το είδος και η έκταση των παρεχόμενων πληροφοριών ποικίλλουν ανάλογα με το είδος της παραδοχής και άλλες συνθήκες. Παραδείγματα των ειδών των γνωστοποιήσεων μιας οικονομικής οντότητας είναι:

(α) το είδος της παραδοχής ή άλλη αβεβαιότητα των εκτιμήσεων,

(β) η ευαισθησία των λογιστικών αξιών στις μεθόδους, τις παραδοχές και τις εκτιμήσεις που διέπουν τον υπολογισμό τους, συμπεριλαμβανομένων των αιτιών της ευαισθησίας,

(γ) η αναμενόμενη επίλυση μιας αβεβαιότητας και το φάσμα των λογικά πιθανών εκβάσεων εντός του επόμενου οικονομικού έτους σχετικά με τις λογιστικές αξίες των επηρεαζόμενων περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων και

(δ) μία επεξήγηση των μεταβολών σε προηγούμενες παραδοχές σχετικά με τα περιουσιακά εκείνα στοιχεία και τις υποχρεώσεις, αν η αβεβαιότητα παραμένει.

130 Το παρόν Πρότυπο δεν απαιτεί από μια οικονομική οντότητα να γνωστοποιεί πληροφορίες που αφορούν τον προϋπολογισμό ή τις προγνώσεις για τις γνωστοποιήσεις της παραγράφου 125.

131 Ενίοτε είναι ανέφικτη η γνωστοποίηση της έκτασης των πιθανών επιδράσεων μιας παραδοχής ή άλλης πηγής αβεβαιότητας των εκτιμήσεων, κατά το τέλος της περιόδου αναφοράς. Στις περιπτώσεις αυτές, η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί ότι είναι εύλογα πιθανό, βάσει της υπάρχουσας γνώσης, να απαιτηθεί προσαρμογή στη λογιστική αξία των περιουσιακών στοιχείων ή των υποχρεώσεων που επηρεάζονται από τις εκβάσεις των γεγονότων εντός του επόμενου οικονομικού έτους, που διαφέρουν από τις παραδοχές. Σε κάθε περίπτωση, η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί το είδος και τη λογιστική αξία του συγκεκριμένου περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης (ή κατηγορίας περιουσιακών στοιχείων ή υποχρεώσεων) που επηρεάστηκε από την παραδοχή.

132 Οι γνωστοποιήσεις της παραγράφου 122 συγκεκριμένων κρίσεων της διοίκησης που έγιναν κατά την εφαρμογή των λογιστικών πολιτικών της οικονομικής οντότητας δεν σχετίζονται με γνωστοποιήσεις των κύριων πηγών της αβεβαιότητας των εκτιμήσεων της παραγράφου 125.

133 Άλλα Δ.Π.Χ.Α. απαιτούν να γνωστοποιούνται ορισμένες παραδοχές που σε διαφορετική περίπτωση θα ήταν υποχρεωτικές, σύμφωνα με την παράγραφο 125. Για παράδειγμα, το Δ.Λ.Π. 37 απαιτεί γνωστοποίηση, σε συγκεκριμένες περιπτώσεις, μειζόνων παραδοχών που αφορούν σε μελλοντικά γεγονότα τα οποία επηρεάζουν κατηγορίες προβλέψεων. Το Δ.Π.Χ.Α. 7 απαιτεί γνωστοποίηση των σημαντικών παραδοχών που εφαρμόζει μια οικονομική οντότητα κατά την εκτίμηση των εύλογων αξιών των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων που τηρούνται λογιστικά στην εύλογη αξία. Το Δ.Λ.Π. 16 απαιτεί γνωστοποίηση των σημαντικών παραδοχών που εφαρμόζονται από μια οικονομική οντότητα κατά την εκτίμηση των εύλογων αξιών των αναπροσαρμοσμένων στοιχείων των ενσώματων παγίων.

Κεφάλαιο

134 Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί πληροφορίες που επιτρέπουν στους χρήστες των οικονομικών καταστάσεών της να αξιολογήσουν τους στόχους, τις πολιτικές και τις διαδικασίες που εφαρμόζει για τη διαχείριση κεφαλαίου.

135 Προκειμένου να συμμορφωθεί με την παράγραφο 134, μια οικονομική οντότητα γνωστοποιεί τα κάτωθι:

(α) ποιοτικές πληροφορίες σχετικά με τους στόχους, τις πολιτικές και τις διαδικασίες που εφαρμόζει για τη διαχείριση κεφαλαίου, που περιλαμβάνουν:

(i) περιγραφή των στοιχείων που διαχειρίζεται ως κεφάλαιο,

(ii) όταν η οικονομική οντότητα υπόκειται σε έξωθεν επιβεβλημένες κεφαλαιακές απαιτήσεις, τον χαρακτήρα των απαιτήσεων αυτών και τον τρόπο με τον οποίο ενσωματώνονται στη διαχείριση του κεφαλαίου, και

(iii) τον τρόπο με τον οποίο επιτυγχάνει τους στόχους της όσον αφορά τη διαχείριση του κεφαλαίου.

(β) Συνοπτικά ποσοτικά δεδομένα σχετικά με τα στοιχεία τα οποία διαχειρίζεται ως κεφάλαιο. Ορισμένες οικονομικές οντότητες θεωρούν ορισμένες χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις (π.χ. ορισμένες μορφές χρέους μειωμένης εξασφάλισης) ως μέρος του κεφαλαίου. Άλλες οντότητες θεωρούν ότι το κεφάλαιο δεν περιλαμβάνει ορισμένα στοιχεία των ιδίων κεφαλαίων (π.χ. στοιχεία προερχόμενα από αντισταθμίσεις χρηματορροών).

(γ) οποιεσδήποτε μεταβολές στα στοιχεία (α) και (β) από την προηγούμενη περίοδο.

(δ) εάν, κατά την διάρκεια της περιόδου, συμμορφώθηκε με οποιεσδήποτε έξωθεν επιβεβλημένες κεφαλαιακές απαιτήσεις στις οποίες υπόκειται.

(ε) σε περίπτωση που η οικονομική οντότητα δεν συμμορφώθηκε με τέτοιες έξωθεν επιβεβλημένες κεφαλαιακές απαιτήσεις, τις συνέπειες της μη συμμόρφωσής της.

Η οικονομική οντότητα βασίζει τις εν λόγω γνωστοποιήσεις σε πληροφορίες παρεχόμενες ενδοεταιρικά στα βασικά διοικητικά στελέχη.

136 Η οικονομική οντότητα δύναται να διαχειρίζεται κεφάλαια με διάφορους τρόπους και να υπάγεται σε περισσότερες διαφορετικές κεφαλαιακές απαιτήσεις. Για παράδειγμα, ένας όμιλος ετερογενών δραστηριοτήτων μπορεί να περιλαμβάνει οικονομικές οντότητες που διεξάγουν τόσο ασφαλιστικές όσο και τραπεζικές δραστηριότητες, ενώ οι οικονομικές οντότητες αυτές ενδέχεται να δραστηριοποιούνται σε περιοχές που υπόκεινται σε διαφορετικές δικαιοδοσίες. Εάν υπάρχει πιθανότητα η συγκεντρωτική γνωστοποίηση των κεφαλαιακών απαιτήσεων και του τρόπου διαχείρισης του κεφαλαίου να μην παρέχει χρήσιμες πληροφορίες ή να αλλοιώσει τις εντυπώσεις ενός χρήστη οικονομικών καταστάσεων όσον αφορά τους κεφαλαιακούς πόρους μιας οντότητας, η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί χωριστές πληροφορίες για κάθε κεφαλαιακή απαίτηση στην οποία υπόκειται.

▼M6

Χρηματοοικονομικά μέσα με δικαίωμα αποπληρωμής που κατατάσσονται ως ίδια κεφάλαια

136A Για χρηματοοικονομικά μέσα με δικαίωμα αποπληρωμής που κατατάσσονται ως συμμετοχικοί τίτλοι, μια οικονομική οντότητα θα γνωστοποιήσει (κατά την έκταση που δεν έχει γνωστοποιηθεί αλλού):

(α) συνοπτικά ποσοτικά στοιχεία για το ποσό που κατατάσσεται ως καθαρή θέση

(β) τους αντικειμενικούς της στόχους, τις πολιτικές και τις διαδικασίες για τη διαχείριση της δέσμευσής της να επαναγοράσει ή να εξοφλήσει τα μέσα όταν της απαιτηθεί να το πράξει από τους κατόχους των μέσων, συμπεριλαμβανομένων τυχόν μεταβολών από την προηγούμενη περίοδο

(γ) τις αναμενόμενες ταμιακές εκροές κατά την εξόφληση ή επαναγορά των χρηματοοικονομικών μέσων αυτής της κατηγορίας και

(δ) πληροφορίες για τον τρόπο με τον οποίο προσδιορίστηκαν οι ταμιακές εκροές για την εξόφληση ή επαναγορά.

▼M5

Άλλες γνωστοποιήσεις

137 Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί τα ακόλουθα εντός των σημειώσεων:

(α) το ποσό των μερισμάτων που προτείνεται ή δηλώνεται πριν την έγκριση της έκδοσης των οικονομικών καταστάσεων αλλά δεν αναγνωρίζεται ως διάθεση στους κατόχους μετοχών κατά τη διάρκεια της περιόδου και το αναλογούν ποσό ανά μετοχή και

(β) τα ποσό οποιωνδήποτε σωρευμένων μερισμάτων προνομιούχων μετοχών δεν έχουν αναγνωριστεί.

▼M6

138 Η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί τα ακόλουθα, αν δεν γνωστοποιήθηκαν αλλού στις δημοσιευόμενες με τις οικονομικές καταστάσεις πληροφορίες:

(α) την έδρα και τη νομική μορφή της οικονομικής οντότητας, τη χώρα της ιδρύσεώς της και τη διεύθυνση της έδρας (ή του κύριου τόπου των επιχειρηματικών δραστηριοτήτων, αν διαφέρει από τον τόπο της έδρας),

(β) μια περιγραφή του είδους των εργασιών της οικονομικής οντότητας και των κυριότερων δραστηριοτήτων της

(γ) την επωνυμία της μητρικής εταιρίας, καθώς και της τελικής μητρικής εταιρίας του ομίλου. και

(δ) εάν είναι οικονομική οντότητα περιορισμένης χρονικής ισχύος, πληροφορίες σχετικά με τη διάρκεια ισχύος της.

▼M5

ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΗ ΠΕΡΙΟΔΟΣ ΚΑΙ ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ ΕΝΑΡΞΗΣ ΙΣΧΥΟΣ

139 Η οικονομική οντότητα εφαρμόζει το παρόν Πρότυπο για ετήσιες περιόδους που ξεκινούν την 1η Ιανουαρίου 2009 ή μετά από αυτήν. Η εφαρμογή νωρίτερα επιτρέπεται. Αν η οικονομική οντότητα εφαρμόσει αυτό το Δ.Π.Χ.Α. για προγενέστερη λογιστική περίοδο, το γεγονός αυτό γνωστοποιείται.

▼M11

139A Το Δ.Λ.Π. 27 (όπως τροποποιήθηκε από το Διεθνή Οργανισμό Λογιστικών Προτύπων το 2008) τροποποίησε την παράγραφο 106. Μια οικονομική οντότητα πρέπει να εφαρμόσει αυτή την τροποποίηση για ετήσιες περιόδους που ξεκινούν την 1η Ιουλίου 2009 ή μετά από αυτήν. Εάν μια οικονομική οντότητα εφαρμόσει το Δ.Λ.Π. 27 (όπως τροποποιήθηκε το 2008) για προγενέστερη περίοδο, η εν λόγω τροποποίηση πρέπει να εφαρμόζεται για αυτή την προγενέστερη περίοδο. Η τροποποίηση αυτή θα εφαρμόζεται αναδρομικά.

▼M6

139B  Το έγγραφο Χρηματοοικονομικά μέσα με δικαίωμα αποπληρωμής και Δεσμεύσεις που Ανακύπτουν κατά την Εκκαθάριση (Τροποποιήσεις στα Δ.Λ.Π. 32 και Δ.Λ.Π. 1), που εκδόθηκε τον Φεβρουάριο 2008, τροποποίησε την παράγραφο 138 και εισήγαγε τις παραγράφους 8A, 80A και 136A. Μια οικονομική οντότητα θα εφαρμόσει αυτές τις τροποποιήσεις για ετήσιες λογιστικές περιόδους που ξεκινούν την 1η Ιανουαρίου 2009 ή αργότερα. Η εφαρμογή νωρίτερα επιτρέπεται. Αν μια οικονομική οντότητα εφαρμόσει αυτές τις αλλαγές για προγενέστερη περίοδο, θα γνωστοποιήσει αυτό το γεγονός και θα εφαρμόσει τις συναφείς τροποποιήσεις στο Δ.Λ.Π. 32, το Δ.Λ.Π. 39, το Δ.Π.Χ.Α. 7 και την Ε.Δ.Δ.Π.Χ.Α. 2 ταυτόχρονα.

▼M8

139Γ Οι παράγραφοι 68 και 71 τροποποιήθηκαν από τις Βελτιώσεις στα Δ.Π.Χ.Α. που εκδόθηκαν τον Μάιο του 2008. Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει αυτές τις τροποποιήσεις για τις ετήσιες περιόδους που αρχίζουν την 1η Ιανουαρίου 2009 ή αργότερα. Η εφαρμογή νωρίτερα επιτρέπεται. Αν μια οικονομική οντότητα εφαρμόσει τις τροποποιήσεις αυτές για προγενέστερη περίοδο, γνωστοποιεί το γεγονός αυτό.

▼M22

139Δ Η παράγραφος 69 τροποποιήθηκε από τις Βελτιώσεις στα Δ.Π.Χ.Α. που εκδόθηκαν τον Απρίλιο 2009. Η οικονομική οντότητα εφαρμόζει αυτές τις τροποποιήσεις για τις ετήσιες περιόδους που αρχίζουν την 1 Ιανουαρίου 2010 ή αργότερα. Η εφαρμογή νωρίτερα επιτρέπεται. Αν η οικονομική οντότητα εφαρμόσει αυτό το Πρότυπο για προγενέστερη λογιστική περίοδο, το γεγονός αυτό γνωστοποιείται.

▼M5

ΑΝΑΚΛΗΣΗ ΤΟΥ Δ.Λ.Π. 1 (ΑΝΑΘΕΩΡΗΜΕΝΟ ΤΟ 2003)

140 Το παρόν Πρότυπο αντικαθιστά το Δ.Λ.Π. 1 Παρουσίαση των Οικονομικών Καταστάσεων, όπως τροποποιήθηκε το 2005.

▼B




ΔΙΕΘΝΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΠΡΟΤΥΠΟ 2

Αποθέματα

ΣΚΟΠΟΣ

1. Ο σκοπός αυτού του Προτύπου είναι να προδιαγράψει το λογιστικό χειρισμό των αποθεμάτων. Ένα βασικό θέμα της λογιστικoποίησης των αποθεμάτων είναι το ποσό του κόστους που αναγνωρίζεται ως περιουσιακό στοιχείο και μεταφέρεται σε νέο μέχρις ότου αναγνωριστούν τα σχετιζόμενα έσοδα. Το Πρότυπο αυτό παρέχει οδηγίες για τον τρόπο προσδιορισμού του κόστους και την εν συνεχεία αναγνώρισή του ως έξοδο, συμπεριλαμβανομένης οποιασδήποτε υποτίμησης της λογιστικής αξίας μέχρι την καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία. Επίσης παρέχει οδηγίες ως προς τους τύπους προσδιορισμού του κόστους που χρησιμοποιούνται για την κοστολόγηση των αποθεμάτων.

ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

2. Το Πρότυπο αυτό εφαρμόζεται σε όλα τα αποθέματα εκτός από:

α) έργα υπό εκτέλεση που προκύπτουν σύμφωνα με συμβάσεις κατασκευής, συμπεριλαμβάνοντας άμεσα συνδεόμενες συμβάσεις υπηρεσιών (βλ. ΔΛΠ 11 Συμβάσεις κατασκευής

β) χρηματοοικονομικά μέσα (βλ. ΔΛΠ 32 Χρηματοοικονομικά μέσα: Παρουσίαση και ΔΛΠ 39 Χρηματοοικονομικά μέσα: Αναγνώριση και επιμέτρηση) και

γ) βιολογικά περιουσιακά στοιχεία που συνδέονται με αγροτική δραστηριότητα και αγροτική παραγωγή κατά τη στιγμή της συγκομιδής (βλ. ΔΛΠ 41 Γεωργία).

3. Το Πρότυπο αυτό δεν εφαρμόζεται στην επιμέτρηση αποθεμάτων που κατέχονται από:

α) παραγωγούς αγροτικών και δασικών προϊόντων, αγροτικής παραγωγής μετά τη συγκομιδή και ορυκτών και ορυκτών προϊόντων, κατά την έκταση που επιμετρώνται στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία, σύμφωνα με τις γενικά καθιερωμένες πρακτικές στους κλάδους αυτούς. Όταν τέτοια αποθέματα επιμετρώνται στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία, οι μεταβολές στη λογιστική αξία αυτή αναγνωρίζονται ως κέρδος ή ζημία κατά τη λογιστική περίοδο της μεταβολής·

β) διαπραγματευτές-μεσολαβητές εμπορευμάτων που επιμετρούν τα αποθέματά τους στην εύλογη αξία μειωμένη κατά το άμεσο κόστος της πώλησης. Όταν τέτοια αποθέματα επιμετρώνται στην εύλογη αξία μείον το κόστος της πώλησης, οι μεταβολές στην εύλογη αξία αναγνωρίζονται ως κέρδος ή ζημία κατά την περίοδο της μεταβολής.

4. Τα αποθέματα που αναφέρονται στην παράγραφο 3 στοιχείο α) επιμετρώνται στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία σε ορισμένα στάδια της παραγωγής. Αυτό συμβαίνει, για παράδειγμα, όταν γίνεται η συγκομιδή των αγροτικών εσοδειών ή η εξόρυξη των μεταλλευμάτων και η πώληση είναι εξασφαλισμένη μέσω προθεσμιακού συμβολαίου ή κρατικής εγγύησης ή όταν υπάρχει μια ενεργός αγορά και ο κίνδυνος να μην πωληθούν είναι αμελητέος. Αυτά τα αποθέματα εξαιρούνται μόνον από της απαιτήσεις αυτού του Προτύπου που αφορούν στην επιμέτρηση.

5. Οι διαπραγματευτές-μεσολαβητές είναι όσοι αγοράζουν ή πωλούν εμπορεύματα για άλλους ή για ίδιο λογαριασμό. Τα αποθέματα που αναφέρονται στην παράγραφο 3 στοιχείο β) αποκτώνται κυρίως με σκοπό την πώληση στο άμεσο μέλλον και τη δημιουργία κερδών από διακυμάνσεις στην τιμή ή το περιθώριο κέρδους του διαπραγματευτή-μεσολαβητή. Όταν τα αποθέματα αυτά επιμετρώνται στην εύλογη αξία μειωμένη κατά τα άμεσα κόστη της πώλησης, εξαιρούνται μόνον από τις απαιτήσεις αυτού του Προτύπου που αφορούν στην επιμέτρηση.

ΟΡΙΣΜΟΙ

6. Οι ακόλουθοι όροι χρησιμοποιούνται σε αυτό το Πρότυπο με τις έννοιες που καθορίζονται:

Αποθέματα είναι περιουσιακά στοιχεία:

α) που κατέχονται προς πώληση κατά τη συνήθη πορεία των εργασιών της επιχείρησης·

β) που βρίσκονται στη διαδικασία της παραγωγής για τέτοια πώληση ή

γ) έχουν τη μορφή υλών ή υλικών που θα αναλωθούν στην παραγωγική διαδικασία ή κατά την παροχή υπηρεσιών.

Καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι η εκτιμώμενη τιμή πώλησης κατά τη συνήθη ροή των δραστηριοτήτων της επιχείρησης, μείον το εκτιμώμενο κόστος ολοκλήρωσης και το εκτιμώμενο κόστος που είναι αναγκαίο για να πραγματοποιηθεί η πώληση.

Εύλογη αξία είναι το ποσό με το οποίο ένα περιουσιακό στοιχείο θα μπορούσε να ανταλλαγεί ή μια υποχρέωση να διακανονισθεί μεταξύ δύο μερών που ενεργούν με τη θέλησή τους και με πλήρη γνώση των συνθηκών της αγοράς, στα πλαίσια μιας συναλλαγής που διεξάγεται σε καθαρά εμπορική βάση.

7. Η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία αναφέρεται στο καθαρό ποσό που μια οικονομική οντότητα αναμένει να εισπράξει από την πώληση αποθεμάτων κατά τη συνήθη ροή των επιχειρηματικών δραστηριοτήτων. Η εύλογη αξία αντανακλά το ποσό για το οποίο τα ίδια αποθέματα θα μπορούσαν να ανταλλαγούν στην αγορά μεταξύ ενημερωμένων και πρόθυμων αγοραστών και πωλητών. Η πρώτη είναι αξία που είναι συγκεκριμένη για κάθε οικονομική οντότητα, ενώ η δεύτερη δεν είναι Η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία των αποθεμάτων μπορεί να μην ισούται με την εύλογη αξία μειωμένη κατά τα άμεσα κόστη της πώλησης.

8. Τα αποθέματα περιλαμβάνουν αγαθά που αγοράστηκαν και κρατούνται προς μεταπώληση όπως για παράδειγμα, εμπορεύματα που αγοράσθηκαν από έναν έμπορο λιανικής και κατέχονται για μεταπώληση ή γη και άλλη ακίνητη περιουσία που κρατείται για μεταπώληση. Τα αποθέματα επίσης περιλαμβάνουν έτοιμα αγαθά που παράχθηκαν από την οικονομική οντότητα ή παραγωγή σε εξέλιξη καθώς και ύλες και υλικά που αναμένεται να χρησιμοποιηθούν στην παραγωγική διαδικασία. Στην περίπτωση του παρέχοντος υπηρεσίες, τα αποθέματα περιλαμβάνουν τα κόστη των υπηρεσιών, όπως περιγράφονται στην παράγραφο 19, για τα οποία η οικονομική οντότητα δεν έχει αναγνωρίσει τα σχετικά έσοδα (βλ. ΔΛΠ 18 Έσοδα).

ΕΠΙΜΕΤΡΗΣΗ ΑΠΟΘΕΜΑΤΩΝ

9. Τα αποθέματα θα επιμετρώνται στη χαμηλότερη αξία μεταξύ κόστους και καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας.

Κόστος αποθεμάτων

10. Το κόστος των αποθεμάτων πρέπει να περιλαμβάνει όλες τις δαπάνες αγοράς και μεταποίησης και τις λοιπές δαπάνες που πραγματοποιήθηκαν για να φθάσουν τα αποθέματα στην παρούσα θέση και κατάσταση.

Κόστος αγοράς

11. Το κόστος αγοράς των αποθεμάτων περιλαμβάνει την τιμή αγοράς, τους εισαγωγικούς δασμούς και άλλους φόρους (εκτός εκείνων που η οικονομική οντότητα μπορεί στη συνέχεια να ανακτήσει από τις φορολογικές αρχές), καθώς και έξοδα μεταφοράς, παράδοσης και λοιπά έξοδα άμεσα καταλογιστέα στην απόκτηση των ετοίμων αγαθών, υλικών και υπηρεσιών. Εμπορικές εκπτώσεις, μειώσεις τιμών και άλλα παρόμοια στοιχεία αφαιρούνται κατά τον προσδιορισμό του κόστους αγοράς.

Κόστος μεταποίησης

12. Το κόστος μεταποίησης των αποθεμάτων περιλαμβάνει τις δαπάνες που σχετίζονται άμεσα με τις μονάδες παραγωγής, όπως είναι τα άμεσα εργατικά. Επίσης συμπεριλαμβάνει ένα συστηματικό επιμερισμό των σταθερών και μεταβλητών γενικών εξόδων παραγωγής, που πραγματοποιούνται κατά τη μετατροπή των υλών σε έτοιμα αγαθά. Σταθερά γενικά έξοδα παραγωγής είναι τα στοιχεία εκείνα του έμμεσου κόστους παραγωγής που παραμένουν σχετικά σταθερά, ανεξαρτήτως του όγκου παραγωγής, όπως είναι η απόσβεση και συντήρηση εργοστασιακών κτηρίων και εξοπλισμού, αλλά και το κόστος της διεύθυνσης και διοίκησης του εργοστασίου. Μεταβλητά γενικά έξοδα παραγωγής είναι τα στοιχεία του έμμεσου κόστους παραγωγής που μεταβάλλονται άμεσα ή σχεδόν άμεσα, ανάλογα με τον όγκο της παραγωγής, όπως είναι οι έμμεσες ύλες και η έμμεση εργασία.

13. Ο επιμερισμός των σταθερών γενικών εξόδων παραγωγής στο κόστος μεταποίησης βασίζεται στην κανονική δυναμικότητα των παραγωγικών εγκαταστάσεων. Κανονική δυναμικότητα είναι η αναμενόμενη να επιτευχθεί παραγωγή κατά μέσο όρο στη διάρκεια ενός αριθμού περιόδων ή εποχών υπό κανονικές συνθήκες, λαμβανομένων υπόψη των απωλειών δυναμικότητας λόγω της προγραμματισμένης συντήρησης. Το πραγματικό επίπεδο παραγωγής μπορεί να χρησιμοποιείται, αν αυτό προσεγγίζει την κανονική δυναμικότητα. Το ποσό των σταθερών γενικών εξόδων που επιμερίζεται σε κάθε παραγόμενη μονάδα δεν αυξάνεται ως συνέπεια χαμηλής παραγωγής ή πρόσκαιρης αδράνειας του εργοστασίου. Τα μη επιμεριζόμενα γενικά έξοδα αναγνωρίζονται ως έξοδο στην περίοδο κατά την οποία πραγματοποιούνται. Σε περιόδους ασυνήθιστα υψηλής παραγωγής, το ποσό των σταθερών γενικών εξόδων που επιμερίζεται σε κάθε παραγόμενη μονάδα μειώνεται, ούτως ώστε τα αποθέματα να μην επιμετρώνται πάνω από το κόστος. Τα μεταβλητά έξοδα παραγωγής επιμερίζονται σε κάθε παραγόμενη μονάδα βάσει της πραγματικής χρήσης των παραγωγικών εγκαταστάσεων.

14. Μια παραγωγική διαδικασία μπορεί να καταλήγει σε ταυτόχρονη παραγωγή περισσότερων του ενός προϊόντων. Αυτό συμβαίνει, για παράδειγμα, όταν παράγονται συμπαράγωγα προϊόντα ή όταν υπάρχει ένα κύριο προϊόν και ένα υποπροϊόν. Όταν το κόστος μεταποίησης δεν μπορεί να εξατομικευτεί κατά προϊόν, επιμερίζεται μεταξύ των προϊόντων με έναν ορθολογικό και ομοιόμορφο τρόπο. Ο επιμερισμός μπορεί να βασίζεται, για παράδειγμα, στη σχετική αξία πωλήσεων κάθε προϊόντος είτε κατά το στάδιο της παραγωγικής διαδικασίας όταν τα προϊόντα καθίστανται κατ' είδος αναγνωρίσιμα, είτε κατά την ολοκλήρωση της παραγωγής. Τα περισσότερα υποπροϊόντα είναι επουσιώδη από τη φύση τους. Αν αυτό συμβαίνει, επιμετρώνται συχνά στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία τους και η αξία αυτή αφαιρείται από το κόστος του κύριου προϊόντος. Ως αποτέλεσμα, η λογιστική αξία του κύριου προϊόντος δεν είναι σημαντικά διαφορετική από το κόστος του.

Λοιπά στοιχεία κόστους

15. Τα λοιπά στοιχεία κόστους συμπεριλαμβάνονται στο κόστος των αποθεμάτων μόνο στην έκταση που πραγματοποιούνται για να φέρουν τα αποθέματα στην παρούσα θέση και κατάστασή τους. Για παράδειγμα, μπορεί να πρέπει να συμπεριληφθούν στο κόστος των αποθεμάτων μη παραγωγικά γενικά έξοδα ή κόστη σχεδιασμού προϊόντων για συγκεκριμένους πελάτες.

16. Παραδείγματα κόστους που δεν περιλαμβάνεται στο κόστος των αποθεμάτων, αλλά αναγνωρίζεται ως έξοδο της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιείται, αποτελούν:

α) υπερβολικά μεγάλη φύρα υλών, σπατάλη εργασίας ή άλλου παραγωγικού κόστους·

β) κόστος αποθήκευσης, εκτός αν αυτό είναι αναγκαίο στην παραγωγική διαδικασία πριν από ένα επόμενο στάδιο παραγωγής·

γ) γενικά έξοδα διοίκησης που δε συμβάλλουν στο να φέρουν τα αποθέματα στην παρούσα θέση και κατάσταση και

δ) κόστος πώλησης.

17. Το ΔΛΠ 23 Κόστος δανεισμού εξατομικεύει περιορισμένες περιπτώσεις για τις οποίες το κόστος δανεισμού περιλαμβάνεται στο κόστος αποθεμάτων.

18. Μια οικονομική οντότητα μπορεί να αγοράσει αποθέματα με προθεσμιακό διακανονισμό. Όταν η συμφωνία ουσιαστικά περιέχει ένα στοιχείο χρηματοδότησης, το στοιχείο αυτό, για παράδειγμα η διαφορά μεταξύ της τιμής αγοράς με τους κανονικούς όρους πίστωσης και του πραγματικά καταβληθέντος ποσού, αναγνωρίζεται ως έξοδο τόκου για το διάστημα της χρηματοδότησης.

Κόστος αποθεμάτων του παρόχου υπηρεσιών

19. Στην έκταση που οι πάροχοι υπηρεσιών έχουν αποθέματα, αυτά επιμετρώνται στο κόστος παραγωγής τους. Το κόστος αυτό αποτελείται κυρίως από την εργασία και τις λοιπές δαπάνες του άμεσα απασχολούμενου προσωπικού για την παροχή των υπηρεσιών, που συμπεριλαμβάνουν το επιβλέπον προσωπικό και τα αναλογούντα γενικά έξοδα. Η εργασία και τα λοιπά στοιχεία κόστους που σχετίζονται με τις πωλήσεις και το γενικό διοικητικό προσωπικό δεν περιλαμβάνονται στο κόστος αποθεμάτων, αλλά αναγνωρίζονται ως έξοδα στην περίοδο κατά την οποία πραγματοποιούνται. Το κόστος αποθεμάτων του παρέχοντος υπηρεσίες δεν περιλαμβάνει τα περιθώρια κέρδους ή τα μη αναλογούντα γενικά έξοδα που συχνά συνυπολογίζονται στις τιμές που χρεώνονται από τους παρέχοντες τις υπηρεσίες.

Κόστος συγκομιδής αγροτικής παραγωγής από βιολογικά περιουσιακά στοιχεία

▼M8

20. Σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 41 Γεωργία, αποθέματα προερχόμενα από συγκομιδή αγροτικής παραγωγής από τα βιολογικά περιουσιακά στοιχεία μιας οικονομική οντότητας, επιμετρώνται κατά την αρχική αναγνώριση στην εύλογη αξία τους μείον το κόστος πώλησης κατά τη στιγμή της συγκομιδής. Αυτό είναι το κόστος των αποθεμάτων κατά την ημερομηνία εκείνη για την εφαρμογή του παρόντος Προτύπου.

▼B

Τεχνικές επιμέτρησης του κόστους

21. Για λόγους ευκολίας, μπορεί να χρησιμοποιούνται τεχνικές επιμέτρησης του κόστους των αποθεμάτων, όπως π.χ. η μέθοδος του πρότυπου κόστους ή η μέθοδος της τιμής λιανικής πώλησης, εφόσον το αποτέλεσμά τους προσεγγίζει το κόστος. Το πρότυπο κόστος λαμβάνει υπόψη τα κανονικά επίπεδα υλών και υλικών, εργασίας, αποδοτικότητας και αξιοποίησης της παραγωγικής ικανότητας Το κόστος αυτό επανεξετάζεται κατά τακτικά διαστήματα και, αν είναι αναγκαίο, αναθεωρείται υπό το φως των τρεχουσών συνθηκών.

22. Η μέθοδος της λιανικής τιμής πώλησης χρησιμοποιείται συχνά στον κλάδο λιανικής για την επιμέτρηση αποθεμάτων μεγάλου αριθμού ταχέως μεταβαλλόμενων ειδών, τα οποία έχουν παρόμοια περιθώρια κέρδους και για τα οποία δεν είναι πρακτικά δυνατό να χρησιμοποιηθούν άλλες κοστολογικές μέθοδοι. Το κόστος του αποθέματος προσδιορίζεται με μείωση της αξίας πώλησης του αποθέματος κατά το αρμόζον ποσοστό μεικτού περιθωρίου κέρδους. Το ποσοστό που χρησιμοποιείται λαμβάνει υπόψη και το απόθεμα που έχει υποτιμηθεί σε επίπεδο χαμηλότερο της αρχικής τιμής πωλήσεώς του. Για κάθε τμήμα λιανικής χρησιμοποιείται συχνά ένα μέσο ποσοστό.

Τύποι προσδιορισμού του κόστους

23. Το κόστος αποθεμάτων των ειδών που δεν είναι συνήθως εναλλάξιμα, καθώς και των αγαθών ή υπηρεσιών που παράγονται και προορίζονται για ειδικούς σκοπούς, θα καθορίζεται με την εξατομίκευση του μεμονωμένου κόστους κάθε είδους.

24. Εξατομικευμένο κόστος σημαίνει ότι συγκεκριμένα κόστη αποδίδονται σε εξατομικευμένα είδη του αποθέματος. Αυτός είναι ο κατάλληλος χειρισμός για τα είδη που προορίζονται για έναν ειδικό σκοπό, ανεξάρτητα αν έχουν αγοραστεί ή παραχθεί. Όμως, το εξατομικευμένο κόστος είναι ακατάλληλο, όταν υπάρχει μεγάλος αριθμός ειδών του αποθέματος τα οποία αντικαθίστανται με μία κανονική ροή. Υπό τέτοιες συνθήκες, η μέθοδος της επιλογής των ειδών που παραμένουν ως απόθεμα, θα μπορούσε να χρησιμοποιηθεί ώστε να επιτευχθούν προκαθορισμένες επιδράσεις επί του κέρδους ή της ζημίας.

25. Το κόστος των αποθεμάτων, εκτός εκείνων που αναφέρονται στην παράγραφο 23, θα προσδιορίζεται με τη χρήση της μεθόδου πρώτης εισαγωγής πρώτης εξαγωγής (ΠΕΠΕ- FIFO) ή του μέσου σταθμισμένου κόστους. Μια οικονομική οντότητα πρέπει να χρησιμοποιεί τον ίδιο τύπο προσδιορισμού του κόστους για όλα τα αποθέματα που έχουν την ίδια φύση και χρήση από την οικονομική οντότητα. Διαφορετικοί τύποι προσδιορισμού του κόστους μπορεί να δικαιολογηθούν για αποθέματα με διαφορετική φύση ή χρήση.

26. Για παράδειγμα, η χρήση των αποθεμάτων σε ένα λειτουργικό τομέα της οικονομικής οντότητας μπορεί να διαφέρει από την χρήση των ίδιων αποθεμάτων σε άλλον λειτουργικό τομέα. Ωστόσο, μία διαφορά στη γεωγραφική θέση των αποθεμάτων (ή στους αντίστοιχους φορολογικούς κανονισμούς), από μόνη της, δεν είναι επαρκής για να δικαιολογήσει τη χρήση διαφορετικών τύπων προσδιορισμού του κόστους.

27. Η μέθοδος ΠΕΠΕ προϋποθέτει ότι τα αποθέματα που αγοράστηκαν η παράχθηκαν πρώτα, πωλούνται και πρώτα και συνεπώς τα στοιχεία που παραμένουν στο απόθεμα κατά το τέλος της περιόδου είναι τα πλέον πρόσφατα αγορασθέντα ή παραχθέντα. Με τον τύπο του μέσου σταθμισμένου κόστους, το κόστος κάθε στοιχείου προσδιορίζεται από το σταθμικό μέσο του κόστους παρόμοιων στοιχείων στην αρχή της περιόδου και του κόστους των παρόμοιων ειδών που αγοράστηκαν ή παρήχθησαν κατά τη διάρκεια της περιόδου. Ο μέσος όρος μπορεί να υπολογισθεί σε περιοδική βάση ή κάθε φορά που γίνεται νέα παραλαβή, ανάλογα με τις συνθήκες της οικονομικής οντότητας.

Καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία

28. Το κόστος των αποθεμάτων μπορεί να μην είναι ανακτήσιμο, αν αυτά έχουν υποστεί φθορά, αν έχουν αχρηστευθεί πλήρως ή μερικώς ή αν οι τιμές πώλησής τους έχουν μειωθεί. Το κόστος αποθεμάτων μπορεί επίσης να μην είναι ανακτήσιμο, αν το προβλεπόμενο κόστος ολοκλήρωσης ή πώλησής τους έχει αυξηθεί. Η πρακτική της υποτίμησης των αποθεμάτων κάτω του κόστους, στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία, είναι συνεπής με την άποψη ότι, τα περιουσιακά στοιχεία δεν πρέπει να εμφανίζονται σε αξία μεγαλύτερη από την αναμενόμενη να προκύψει από την πώληση ή τη χρήση τους.

29. Τα αποθέματα υποτιμώνται συνήθως στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία κατ’ είδος. Σε μερικές περιπτώσεις, όμως, μπορεί να αρμόζει να ομαδοποιούνται όμοια ή συγγενή είδη. Αυτό μπορεί να συμβεί με είδη αποθέματος που αφορούν στην ίδια παραγωγική γραμμή, έχουν όμοιους σκοπούς ή τελικές χρήσεις, παράγονται και διατίθενται σε αγορά της ίδιας γεωγραφικής περιοχής και δεν μπορεί πρακτικά να αποτιμηθούν ξεχωριστά από άλλα είδη αυτής της παραγωγικής γραμμής. Δεν είναι κατάλληλη η υποτίμηση των αποθεμάτων με βάση τη γενική ταξινόμησή τους, όπως για παράδειγμα, έτοιμα προϊόντα ή όλα τα αποθέματα ενός ιδιαίτερου λειτουργικού τομέα. Οι παρέχοντες υπηρεσίες γενικά συγκεντρώνουν το κόστος κάθε υπηρεσίας για την οποία χρεώνεται χωριστή τιμή πώλησης. Συνεπώς, κάθε τέτοια υπηρεσία θεωρείται ως ένα ξεχωριστό στοιχείο.

30. Οι εκτιμήσεις της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας βασίζονται στην περισσότερο αξιόπιστη ένδειξη που υπάρχει κατά το χρόνο που γίνονται οι εκτιμήσεις, ως προς το ποσό στο οποίο αναμένεται να αποφέρουν τα αποθέματα. Αυτές οι εκτιμήσεις λαμβάνουν υπόψη τις διακυμάνσεις της τιμής ή του κόστους, που άμεσα σχετίζονται με γεγονότα τα οποία συμβαίνουν μετά το τέλος της περιόδου και στην έκταση που τα γεγονότα αυτά επιβεβαιώνουν τις υπάρχουσες στο τέλος της περιόδου συνθήκες.

31. Οι εκτιμήσεις της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας επίσης λαμβάνουν υπόψη το σκοπό για τον οποίο τηρούνται τα αποθέματα. Για παράδειγμα, η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία της ποσότητας του αποθέματος που τηρείται για να καλύψει βέβαιες συμβάσεις πωλήσεων αγαθών ή υπηρεσιών, βασίζεται στη συμβατική τιμή. Αν οι συμβάσεις πωλήσεων καλύπτουν μικρότερες ποσότητες από αυτές των αποθεμάτων που τηρούνται, η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία της επί πλέον ποσότητας βασίζεται στις γενικές τιμές πώλησης. Προβλέψεις μπορεί να ανακύψουν από βέβαιες συμβάσεις πωλήσεων για ποσότητες που υπερβαίνουν τα υπάρχοντα αποθέματα ή από βέβαιες συμβάσεις αγοράς. Τέτοιες προβλέψεις αντιμετωπίζονται σύμφωνα με το ΔΛΠ 37 Προβλέψεις, ενδεχόμενες υποχρεώσεις και ενδεχόμενα περιουσιακά στοιχεία.

32. Οι ύλες και τα λοιπά υλικά, που πρόκειται να χρησιμοποιηθούν στην παραγωγή αποθεμάτων, δεν υποτιμώνται κάτω του κόστους, αν τα έτοιμα προϊόντα στα οποία θα ενσωματωθούν αναμένεται να πωληθούν στο κόστος ή πάνω από αυτό. Όμως, όταν μια κάμψη της τιμής των υλών παρέχει ένδειξη ότι το κόστος των ετοίμων προϊόντων υπερβαίνει την καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία, τότε τα αποθέματα υλών υποτιμώνται στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία. Σε τέτοιες περιπτώσεις, το κόστος αντικατάστασης των υλών μπορεί να αποτελεί το καλύτερο διαθέσιμο μέσο επιμέτρησης της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας τους.

33. Μια νέα εκτίμηση της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας γίνεται σε κάθε μεταγενέστερη περίοδο. Όταν παύουν να υφίστανται οι συνθήκες που προηγουμένως προκάλεσαν την υποτίμηση των αποθεμάτων κάτω του κόστους ή όταν υπάρχουν σαφείς ενδείξεις μιας αύξησης της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας λόγω διαφοροποιημένων οικονομικών συνθηκών, το ποσό της υποτίμησης αντιλογίζεται (ο αντιλογισμός περιορίζεται στο ποσό της αρχικής υποτίμησης) ώστε η νέα λογιστική αξία να είναι η χαμηλότερη μεταξύ του κόστους και της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας. Αυτό συμβαίνει, για παράδειγμα, όταν ένα είδος αποθέματος, που τηρείται λογιστικά στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία, επειδή η τιμή πώλησής του έχει μειωθεί, εξακολουθεί να κατέχεται σε μεταγενέστερη περίοδο και η τιμή πώλησής του έχει αυξηθεί.

ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ ΩΣ ΕΞΟΔΟ

34. Όταν πωλούνται αποθέματα, η λογιστική αξία τους πρέπει να αναγνωρίζεται ως έξοδο της περιόδου κατά την οποία αναγνωρίστηκε το σχετικό έσοδο. Τα ποσά κάθε υποτίμησης των αποθεμάτων στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία και όλες οι ζημίες των αποθεμάτων πρέπει να αναγνωρίζονται στα έξοδα της περιόδου κατά την οποία προέκυψε η υποτίμηση ή η ζημία. Το ποσό κάθε αντιλογισμού της υποτίμησης των αποθεμάτων, που προκύπτει από μια αύξηση της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας, πρέπει να αναγνωρίζεται σε μείωση του ποσού της υποτίμησης των αποθεμάτων που βάρυνε τα έξοδα, κατά την περίοδο στην οποία γίνεται ο αντιλογισμός.

35. Μερικά αποθέματα μπορεί να κατανέμονται σε άλλους λογαριασμούς ενεργητικού, για παράδειγμα, αποθέματα που χρησιμοποιούνται σε ιδιοκατασκευαζόμενα πάγια περιουσιακά στοιχεία. Αποθέματα επιμεριζόμενα σε άλλο περιουσιακό στοιχείο με αυτό τον τρόπο, αναγνωρίζονται ως έξοδο κατά τη διάρκεια της ωφέλιμης ζωής αυτού του περιουσιακού στοιχείου.

ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ

36. Οι οικονομικές καταστάσεις θα παρέχουν πληροφόρηση για:

α) τις λογιστικές πολιτικές που υιοθετήθηκαν για την επιμέτρηση των αποθεμάτων, συμπεριλαμβανομένου του τύπου προσδιορισμού του κόστους που χρησιμοποιήθηκε·

β) τη συνολική λογιστική αξία των αποθεμάτων και τη λογιστική αξία ανά κατηγορία αποθεμάτων, όπως προσιδιάζει στην οικονομική οντότητα·

γ) τη λογιστική αξία των αποθεμάτων που τηρούνται στην εύλογη αξία μειωμένη κατά το άμεσο κόστος της πώλησης·

δ) το ποσό αποθεμάτων που αναγνωρίστηκε ως έξοδο κατά τη διάρκεια της περιόδου·

ε) το ποσό κάθε υποτίμησης αποθεμάτων που αναγνωρίστηκε ως έξοδο της περιόδου, σύμφωνα με την παράγραφο 34·

στ) το ποσό κάθε αντιλογισμού οποιασδήποτε υποτίμησης που αναγνωρίζεται ως μείωση του ποσού των αποθεμάτων που αναγνωρίστηκε ως έξοδο της περιόδου, σύμφωνα με την παράγραφο 34·

ζ) τις συνθήκες ή τα γεγονότα που οδήγησαν στον αντιλογισμό της υποτίμησης των αποθεμάτων, σύμφωνα με την παράγραφο 34 και

η) τη λογιστική αξία των αποθεμάτων που έχουν ενεχυριαστεί προς εξασφάλιση υποχρεώσεων.

37. Πληροφορίες για τη λογιστική αξία των διαφόρων ομαδοποιήσεων των αποθεμάτων και την έκταση των μεταβολών σε αυτά τα περιουσιακά στοιχεία, είναι χρήσιμες για τους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων. Συνήθεις ομαδοποιήσεις αποθεμάτων είναι τα εμπορεύματα, τα υλικά παραγωγής, οι πρώτες ύλες, η παραγωγή σε εξέλιξη και τα έτοιμα προϊόντα. Τα αποθέματα του παρέχοντος υπηρεσίες μπορεί να περιγραφούν ως εργασίες σε εξέλιξη.

38. Το ποσό των αποθεμάτων που αναγνωρίζεται ως έξοδο κατά τη διάρκεια της περιόδου, το οποίο συχνά αποκαλείται κόστος πωληθέντων, περιλαμβάνει τα κόστη που είχαν προηγουμένως συμπεριληφθεί στην επιμέτρηση των αποθεμάτων που έχουν πλέον πωληθεί και μη επιμερισθέντα γενικά έξοδα παραγωγής καθώς και ασυνήθιστα ποσά που αφορούν κόστη παραγωγής αποθεμάτων. Οι ειδικότερες συνθήκες της οικονομικής οντότητας μπορεί επίσης να δικαιολογούν τον συνυπολογισμό άλλων ποσών, όπως το κόστος διάθεσης.

39. Κάποιες οικονομικές οντότητες υιοθετούν μία μορφή παρουσίασης για τα κέρδη ή τις ζημίες που έχει ως αποτέλεσμα τη γνωστοποίηση ποσών εκτός του κόστους αποθεμάτων που αναγνωρίστηκαν ως έξοδο κατά τη διάρκεια της περιόδου. Με τη μορφή αυτή, η οικονομική οντότητα παρουσιάζει μία ανάλυση των εξόδων με βάση μία ταξινόμηση που βασίζεται στη φύση των εξόδων. Σε αυτήν την περίπτωση, η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί τα κόστη που αναγνωρίστηκαν ως έξοδα για πρώτες ύλες και αναλώσιμα υλικά, εργατικό κόστος και άλλα κόστη, με το ποσό της καθαρής μεταβολής στα αποθέματα για την περίοδο.

ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ ΕΝΑΡΞΗΣ ΙΣΧΥΟΣ

40. Η οικονομική οντότητα εφαρμόζει το Πρότυπο αυτό για ετήσιες λογιστικές περιόδους που ξεκινούν την ή μετά την 1η Ιανουαρίου 2005. Η εφαρμογή νωρίτερα ενθαρρύνεται. Αν η οικονομική οντότητα εφαρμόσει αυτό το Πρότυπο για λογιστική περίοδο που αρχίζει πριν από την 1η Ιανουαρίου 2005, γνωστοποιεί το γεγονός αυτό.

ΑΝΑΚΛΗΣΗ ΑΛΛΩΝ ΑΝΑΚΟΙΝΩΣΕΩΝ

41. Το παρόν Πρότυπο αντικαθιστά το ΔΛΠ 2 Αποθέματα (αναθεωρημένο το 1993).

42. Το Πρότυπο αυτό αντικαθιστά τη Διερμηνεία ΜΕΔ-1 Αρχή της συνέπειας — Διαφορετικοί τύποι κόστους για αποθέματα.




ΔΙΕΘΝΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΠΡΟΤΥΠΟ 7

▼M5

Κατάσταση των Ταμιακών Ροών ( 3 )

▼B

ΣΚΟΠΟΣ

Οι πληροφορίες ως προς τις ταμιακές ροές μιας οικονομικής οντότητας είναι χρήσιμες, για την παροχή στους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων μιας βάσης για να εκτιμούν τη δυνατότητα της οικονομικής οντότητας να δημιουργεί ταμιακά διαθέσιμα και ταμιακά ισοδύναμα, αλλά και τις ανάγκες της οικονομικής οντότητας να χρησιμοποιεί αυτές τις ταμιακές ροές. Οι οικονομικές αποφάσεις που λαμβάνονται από τους χρήστες απαιτούν μια εκτίμηση της δυνατότητας μιας οικονομικής οντότητας να δημιουργεί ταμιακά διαθέσιμα και ταμιακά ισοδύναμα, καθώς και του χρόνου και της βεβαιότητας της δημιουργίας των διαθεσίμων αυτών.

Σκοπός αυτού του Προτύπου είναι να απαιτεί την παροχή πληροφοριών, σχετικά με τις ιστορικές μεταβολές στα ταμιακά διαθέσιμα και τα ταμιακά ισοδύναμα μιας οικονομικής οντότητας μέσω της κατάστασης ταμιακών ροών, η οποία κατατάσσει τις ταμιακές ροές της περιόδου σε ροές από λειτουργικές, επενδυτικές και χρηματοδοτικές δραστηριότητες.

ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

1. Η οικονομική οντότητα θα καταρτίζει μια ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ σύμφωνα με τις απαιτήσεις αυτού του Προτύπου και θα την παρουσιάζει ως ένα αναπόσπαστο μέρος των οικονομικών καταστάσεών της για κάθε περίοδο για την οποία παρουσιάζονται οικονομικές καταστάσεις.

2. Αυτό το Πρότυπο αντικαθιστά το ΔΛΠ 7 Κατάσταση μεταβολών της χρηματοοικονομικής θέσεως, που είχε εγκριθεί τον Ιούλιο του 1977.

3. Οι χρήστες των οικονομικών καταστάσεων μιας οικονομικής οντότητας ενδιαφέρονται για το πώς η οικονομική οντότητα δημιουργεί και χρησιμοποιεί τα ταμιακά διαθέσιμα και τα ταμιακά ισοδύναμα. Αυτό είναι άσχετο από τη φύση των δραστηριοτήτων της οικονομικής οντότητας και ανεξάρτητο από το αν τα ταμιακά διαθέσιμα μπορεί να θεωρηθούν ως προϊόν της οικονομικής οντότητας, όπως μπορεί να συμβαίνει στην περίπτωση ενός χρηματοπιστωτικού ιδρύματος. Οι οικονομικές οντότητες χρειάζονται ταμιακά διαθέσιμα για τους ίδιους ουσιαστικά λόγους, παρά την οποιαδήποτε διαφορά που θα μπορούσε να υπάρχει στις κύριες δραστηριότητές τους που δημιουργούν έσοδα. Χρειάζονται ταμιακά διαθέσιμα για να διεξάγουν τις δραστηριότητες τους, να πληρώνουν τις δεσμεύσεις τους και να παρέχουν οφέλη στους επενδυτές τους. Συνεπώς, αυτό το Πρότυπο επιβάλλει σε όλες τις επιχειρήσεις να παρουσιάζουν μια ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ .

ΩΦΕΛΕΙΕΣ ΑΠΟ ΤΙΣ ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΕΣ ΓΙΑ ΤΙΣ ΤΑΜΙΑΚΕΣ ΡΟΕΣ

4. Η ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ , όταν χρησιμοποιείται σε συνδυασμό με τις λοιπές οικονομικές καταστάσεις, παρέχει πληροφορίες που επιτρέπουν στους χρήστες να εκτιμούν τις μεταβολές στα καθαρά περιουσιακά στοιχεία μιας οικονομικής οντότητας, τη χρηματοοικονομική δομή της (που συμπεριλαμβάνει τη ρευστότητά και τη φερεγγυότητά της) και τις δυνατότητές της να επηρεάζει τα ποσά και το χρόνο των ταμιακών ροών για να τις προσαρμόζει στην αλλαγή των συνθηκών και των ευκαιριών. Οι πληροφορίες για τις ταμιακές ροές είναι χρήσιμες στην εκτίμηση της δυνατότητας της οικονομικής οντότητας να δημιουργεί ταμιακά διαθέσιμα και ταμιακά ισοδύναμα και επιτρέπουν στους χρήστες να αναπτύξουν υποδείγματα για να εκτιμούν και να συγκρίνουν την παρούσα αξία των μελλοντικών ταμιακών ροών των διαφόρων οικονομικών οντοτήτων. Επίσης, αυξάνουν τη συγκρισιμότητα των παρουσιαζόμενων λειτουργικών αποτελεσμάτων για διαφορετικές μεταξύ τους οικονομικές οντότητες, γιατί περιορίζουν τις επιδράσεις της χρησιμοποίησης διαφορετικών λογιστικών χειρισμών για τις ίδιες συναλλαγές και γεγονότα.

5. Πληροφορίες για τις προηγηθείσες ταμιακές ροές χρησιμοποιούνται συχνά ως ένδειξη του ποσού, του χρόνου και της βεβαιότητας των μελλοντικών ταμιακών ροών. Αυτές είναι επίσης χρήσιμες για τον έλεγχο της ακρίβειας προηγούμενων εκτιμήσεων, για τις μελλοντικές ταμιακές ροές και για την εξέταση της σχέσης μεταξύ της κερδοφορίας και των καθαρών ταμιακών ροών και της επίδρασης των μεταβολών των τιμών.

ΟΡΙΣΜΟΙ

6. Οι ακόλουθοι όροι χρησιμοποιούνται σε αυτό το Πρότυπο με τις έννοιες που καθορίζονται:

Ταμιακά διαθέσιμα είναι αυτά που αποτελούνται από μετρητά στο ταμείο της οικονομικής οντότητας και από καταθέσεις όψεως αυτής, που μπορεί να αναληφθούν άμεσα.

Ταμιακά ισοδύναμα είναι οι βραχυπρόθεσμες, υψηλής ρευστότητας επενδύσεις, που είναι άμεσα μετατρέψιμες σε συγκεκριμένα ποσά ταμιακών διαθεσίμων και οι οποίες υπόκεινται σε ασήμαντο κίνδυνο μεταβολής της αξίας τους.

Ταμιακές ροές νοούνται τόσο οι εισροές όσο και οι εκροές ταμιακών διαθεσίμων και ταμιακών ισοδυνάμων.

Λειτουργικές δραστηριότητες είναι οι κύριες δραστηριότητες που δημιουργούν έσοδα σε μια οντότητα και άλλες δραστηριότητες που δεν είναι επενδυτικής ή χρηματοδοτικής φύσης.

Επενδυτικές δραστηριότητες είναι η απόκτηση και η διάθεση μακροπρόθεσμων περιουσιακών στοιχείων και άλλων επενδύσεων, που δεν συμπεριλαμβάνονται στα ταμιακά ισοδύναμα.

Χρηματοδοτικές δραστηριότητες είναι οι δραστηριότητες που καταλήγουν σε μεταβολές στο μέγεθος και στη συγκρότηση του μετοχικού κεφαλαίου και του δανεισμού της οικονομικής οντότητας.

Ταμιακά διαθέσιμα και ταμιακά ισοδύναμα

7. Τα ταμιακά ισοδύναμα κατέχονται για το σκοπό της αντιμετώπισης βραχυπρόθεσμων ταμιακών αναγκών μάλλον παρά για επένδυση ή για άλλους σκοπούς. Μια επένδυση, για να χαρακτηριστεί ως ταμιακό ισοδύναμο, πρέπει να είναι άμεσα μετατρέψιμη σε συγκεκριμένο ποσό ταμιακών διαθεσίμων και να υπόκειται σε ένα ασήμαντο κίνδυνο μεταβολής της αξίας της. Συνεπώς, μια επένδυση κανονικά χαρακτηρίζεται ως ταμιακό ισοδύναμο μόνον όταν έχει σύντομη λήξη, π.χ. τριών μηνών ή λιγότερο από την ημερομηνία της απόκτησής της. Συμμετοχές στο κεφάλαιο άλλων οικονομικών οντοτήτων αποκλείονται από τα ταμιακά ισοδύναμα, εκτός αν αποτελούν στην ουσία ταμιακά ισοδύναμα, όπως για παράδειγμα στην περίπτωση των προνομιούχων μετοχών που αγοράστηκαν σε σύντομο χρόνο από τη λήξη τους και με συγκεκριμένη ημερομηνία εξαγοράς τους από τον εκδότη.

8. Ο τραπεζικός δανεισμός γενικά θεωρείται ότι αποτελεί μία χρηματοδοτική δραστηριότητα. Όμως, σε μερικές χώρες, οι αλληλόχρεοι τραπεζικοί λογαριασμοί που είναι εξοφλητέοι όταν ζητηθεί, συνιστούν ένα αναπόσπαστο τμήμα της ταμιακής διαχείρισης μιας οικονομικής οντότητας. Σε αυτές τις περιπτώσεις, οι αλληλόχρεοι τραπεζικοί λογαριασμοί συμπεριλαμβάνονται στα στοιχεία των ταμιακών διαθεσίμων και των ταμιακών ισοδυνάμων. Ένα χαρακτηριστικό αυτών των τραπεζικών διακανονισμών είναι ότι το υπόλοιπο στην τράπεζα συχνά μεταβάλλεται από θετικό σε αρνητικό (υπερανάληψη).

9. Οι ταμιακές ροές δεν περιλαμβάνουν κινήσεις μεταξύ στοιχείων που συνιστούν ταμιακά διαθέσιμα ή ταμιακά ισοδύναμα, γιατί αυτά τα στοιχεία αποτελούν μέρος της ταμιακής διαχείρισης μιας οικονομικής οντότητας μάλλον παρά μέρος των λειτουργικών, επενδυτικών και χρηματοδοτικών δραστηριοτήτων της. Η ταμιακή διαχείριση περιλαμβάνει την επένδυση του ταμιακού πλεονάσματος σε ταμιακά ισοδύναμα.

ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΤΗΣ ΚΑΤΑΣΤΑΣΗΣ ΤΑΜΙΑΚΩΝ ΡΟΩΝ

10. Η ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ θα απεικονίζει τις ταμιακές ροές στη διάρκεια της περιόδου, ταξινομημένες κατά λειτουργικές, επενδυτικές και χρηματοδοτικές δραστηριότητες.

11. Μια οικονομική οντότητα παρουσιάζει τις ταμιακές ροές της από λειτουργικές, επενδυτικές και χρηματοδοτικές δραστηριότητες, κατά τρόπο ο οποίος αρμόζει περισσότερο προς την επιχειρηματική μορφή της. Η κατάταξη κατά δραστηριότητα παρέχει πληροφορίες, που επιτρέπουν στους χρήστες να εκτιμούν την επίδραση αυτών των δραστηριοτήτων στην οικονομική θέση της οικονομικής οντότητας και το ποσό των ταμιακών διαθεσίμων και των ταμιακών της ισοδύναμων. Αυτές οι πληροφορίες μπορεί επίσης να χρησιμοποιούνται για να εκτιμώνται οι σχέσεις μεταξύ αυτών των δραστηριοτήτων.

12. Μια απλή συναλλαγή μπορεί να περιλαμβάνει ταμιακές ροές που διαφέρουν στον τρόπο κατάταξης. Για παράδειγμα, όταν η ταμιακή εξόφληση ενός δανείου περιλαμβάνει τόκο και κεφάλαιο, το στοιχείο του τόκου μπορεί να καταταγεί ως λειτουργική δραστηριότητα και το στοιχείο του κεφαλαίου ως χρηματοδοτική δραστηριότητα.

Λειτουργικές δραστηριότητες

13. Το ποσό των ταμιακών ροών που προέρχεται από λειτουργικές δραστηριότητες είναι ένας δείκτης — κλειδί της έκτασης στην οποία οι δραστηριότητες της οικονομικής οντότητας έχουν δημιουργήσει επαρκείς ταμιακές ροές για να εξοφλούν δάνεια, να διατηρούν την επιχειρηματική ικανότητα της οικονομικής οντότητας, να πληρώνουν μερίσματα και να γίνουν νέες επενδύσεις, χωρίς προσφυγή σε εξωτερικές πηγές χρηματοδότησης. Πληροφορίες σχετικά με τα ειδικά συστατικά στοιχεία των προηγούμενων λειτουργικών ταμιακών ροών είναι χρήσιμες, σε συνδυασμό με άλλες πληροφορίες, για την πρόγνωση μελλοντικών λειτουργικών ταμιακών ροών.

14. Οι ταμιακές ροές από λειτουργικές δραστηριότητες προέρχονται βασικά από τις κύριες δραστηριότητες δημιουργίας εσόδων της οικονομικής οντότητας. Συνεπώς, προέρχονται γενικά από συναλλαγές και άλλα γεγονότα που υπεισέρχονται στον προσδιορισμό του καθαρού κέρδους ή της ζημίας. Παραδείγματα ταμιακών ροών από λειτουργικές δραστηριότητες είναι:

α) εισπράξεις από την πώληση αγαθών και την παροχή υπηρεσιών·

β) εισπράξεις από δικαιώματα εκμετάλλευσης, αμοιβές, προμήθειες και άλλα έσοδα·

γ) καταβολές μετρητών προς προμηθευτές αγαθών και υπηρεσιών·

δ) καταβολές μετρητών προς εργαζομένους και για λογαριασμό τους·

ε) εισπράξεις και καταβολές μετρητών ενός ασφαλιστικού φορέα για ασφάλιστρα και αποζημιώσεις, ετήσιες παροχές και άλλες ασφαλιστικές παροχές·

στ) καταβολές μετρητών ή επιστροφές φόρων εισοδήματος, εκτός αν μπορεί ειδικά να εξατομικευτούν ως χρηματοδοτικές και επενδυτικές δραστηριότητες και

ζ) εισπράξεις και πληρωμές από συμβάσεις που κατέχονται στα πλαίσια του συναλλακτικού κυκλώματος ή για εμπορική εκμετάλλευση.

Ορισμένες συναλλαγές, όπως η πώληση ενός ενσώματου πάγιου, μπορεί να δημιουργήσουν κέρδος ή ζημία, που συμπεριλαμβάνεται στο καθαρό κέρδος ή ζημία. Οι ταμιακές ροές που σχετίζονται με τέτοιες συναλλαγές συνιστούν ταμιακές ροές από επενδυτικές δραστηριότητες. Ωστόσο, καταβολές μετρητών για την κατασκευή ή απόκτηση περιουσιακών στοιχείων κατεχόμενων προς εκμίσθωση σε άλλους και μεταγενέστερα προοριζόμενων προς πώληση όπως περιγράφεται στην παράγραφο 68A του Δ.Λ.Π. 16 Πάγια Ενσώματα Πάγια είναι ταμιακές ροές από λειτουργικές δραστηριότητες. Οι ταμιακές εισπράξεις από μισθώματα και μεταγενέστερες πωλήσεις τέτοιων περιουσιακών στοιχείων, είναι επίσης ταμιακές ροές από λειτουργικές δραστηριότητες

15. Μια οικονομική οντότητα μπορεί να κατέχει χρεόγραφα και δάνεια για συναλλακτικούς σκοπούς ή για εμπορική εκμετάλλευση, οπότε αυτά είναι όμοια με απόθεμα που αγοράστηκε ειδικώς για μεταπώληση. Συνεπώς, ταμιακές ροές προερχόμενες από την αγορά και πώληση τέτοιων αξιών κατατάσσονται ως λειτουργικές δραστηριότητες. Ομοίως, ταμιακές προκαταβολές και δάνεια που δίδονται από χρηματοπιστωτικά ιδρύματα, συνήθως κατατάσσονται ως λειτουργικές δραστηριότητες, δεδομένου ότι σχετίζονται με την κύρια δραστηριότητα δημιουργίας εσόδων αυτής της οικονομικής οντότητας.

Επενδυτικές δραστηριότητες

16. Η ιδιαίτερη γνωστοποίηση των ταμιακών ροών που προέρχονται από επενδυτικές δραστηριότητες είναι σημαντική, γιατί οι ταμιακές ροές αντιπροσωπεύουν την έκταση κατά την οποία έχουν πραγματοποιηθεί δαπάνες για πηγές που προορίζονται να δημιουργήσουν μελλοντικά έσοδα και ταμιακές ροές. Μόνο δαπάνες που καταλήγουν σε αναγνωρισμένο περιουσιακό στοιχείο στην κατάσταση οικονομικής θέσης δικαιούνται να καταταχθούν ως επενδυτικές δραστηριότητες. Παραδείγματα ταμιακών ροών που προέρχονται από επενδυτικές δραστηριότητες είναι:

α) καταβολές μετρητών για την απόκτηση ενσωμάτων παγίων, άυλων περιουσιακών στοιχείων και λοιπών μακροπρόθεσμων περιουσιακών στοιχείων. Αυτές οι πληρωμές συμπεριλαμβάνουν και εκείνες που σχετίζονται με κεφαλαιοποίηση κόστους ανάπτυξης και ιδιοκατασκευαζόμενα ενσώματα πάγια·

β) εισπράξεις από πωλήσεις ενσωμάτων παγίων, άυλων περιουσιακών στοιχείων και λοιπών μακροπρόθεσμων περιουσιακών στοιχείων·

γ) καταβολές μετρητών για την απόκτηση συμμετοχών στο κεφάλαιο άλλων οικονομικών οντοτήτων, χρεωστικών μέσων άλλων οικονομικών οντοτήτων, καθώς και συμμετοχών σε κοινοπραξίες (άλλες εκτός από πληρωμές τοις μετρητοίς για χρηματοπιστωτικά μέσα που θεωρούνται ως ταμιακά ισοδύναμα ή για εκείνα που κατέχονται για ανταλλαγή ή μεταπώληση)·

δ) εισπράξεις από πωλήσεις συμμετοχών στο κεφάλαιο άλλων οικονομικών οντοτήτων ή χρεωστικών ομολόγων άλλων οικονομικών οντοτήτων, καθώς και δικαιωμάτων σε κοινοπραξίες (άλλες εκτός από τις εισπράξεις για χρηματοπιστωτικά μέσα που θεωρούνται ως ταμιακά ισοδύναμα και για εκείνα που κατέχονται για συναλλακτικούς σκοπούς ή εμπορική εκμετάλλευση)·

ε) ταμιακές προκαταβολές και δάνεια που δίδονται σε τρίτους (άλλα εκτός από προκαταβολές και δάνεια που δίδονται από ένα χρηματοπιστωτικό ίδρυμα)·

στ) εισπράξεις από την εξόφληση προκαταβολών και δανείων, που είχαν δοθεί σε τρίτους (άλλες εκτός από προκαταβολές και δάνεια ενός χρηματοπιστωτικού ιδρύματος)·

ζ) καταβολές μετρητών για συμβόλαια μελλοντικής εκπλήρωσης και προθεσμιακές συμβάσεις, για συμβάσεις δικαιωμάτων προαίρεσης και συμβάσεις ανταλλαγών, εκτός αν οι συμβάσεις κατέχονται για συναλλακτικούς σκοπούς ή εμπορική εκμετάλλευση ή οι πληρωμές κατατάσσονται στις χρηματοδοτικές δραστηριότητες και

η) εισπράξεις από συμβόλαια μελλοντικής εκπλήρωσης και προθεσμιακές συμβάσεις, συμβάσεις δικαιωμάτων προαίρεσης και συμβάσεις ανταλλαγών, εκτός αν οι συμβάσεις κατέχονται για συναλλακτικούς σκοπούς ή εμπορική εκμετάλλευση ή οι εισπράξεις κατατάσσονται στις χρηματοδοτικές δραστηριότητες.

Όταν μία σύμβαση λογιστικοποιείται ως αντιστάθμιση μιας συγκεκριμένης θέσεως, τότε οι ταμιακές ροές της σύμβασης κατατάσσονται κατά τον ίδιο τρόπο, όπως οι ταμιακές ροές της αντισταθμιζόμενης θέσης.

Χρηματοδοτικές δραστηριότητες

17. Η ξεχωριστή γνωστοποίηση των ταμιακών ροών που προέρχονται από τις χρηματοδοτικές δραστηριότητες είναι σημαντική, γιατί είναι χρήσιμη στην προεκτίμηση των αξιώσεων πάνω στις μελλοντικές ταμιακές ροές από τους χρηματοδότες της οικονομικής οντότητας. Παραδείγματα ταμιακών ροών, που προέρχονται από χρηματοδοτικές δραστηριότητες είναι:

α) εισπράξεις μετρητών από την έκδοση μετοχών ή άλλων συμμετοχικών τίτλων·

β) καταβολές μετρητών στους μετόχους ή εταίρους για να εξαγοραστούν ή να επιστραφούν οι μετοχές της οικονομικής οντότητας·

γ) εισπράξεις μετρητών από την έκδοση χρεωστικών ομολόγων, δανείων, γραμματίων, ομολογιών, ενυπόθηκων δανείων και άλλων βραχυπρόθεσμων ή μακροπρόθεσμων δανείων·

δ) εκταμιεύσεις για αποπληρωμή δανείων και

ε) καταβολές μετρητών του μισθωτή για τη μείωση του οφειλόμενου υπολοίπου της υποχρέωσης από χρηματοδοτική μίσθωση.

ΕΜΦΑΝΙΣΗ ΤΑΜΙΑΚΩΝ ΡΟΩΝ ΑΠΟ ΛΕΙΤΟΥΡΓΙΚΕΣ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΕΣ

18. Η οικονομική οντότητα θα εμφανίζει τις ταμιακές ροές από λειτουργικές δραστηριότητες χρησιμοποιώντας:

α) είτε την άμεση μέθοδο, κατά την οποία γνωστοποιούνται οι κύριες κατηγορίες ακαθάριστων εισπράξεων και ακαθάριστων καταβολών μετρητών·

β) είτε την έμμεση μέθοδο, κατά την οποία το κέρδος ή η ζημία προσαρμόζεται με βάση τις επιδράσεις των συναλλαγών μη ταμιακής φύσης, των αναβαλλόμενων ή των δουλευμένων λειτουργικών εισπράξεων ή πληρωμών του παρελθόντος ή του μέλλοντος, όπως επίσης και των στοιχείων εσόδων ή εξόδων που συνδέονται με επενδυτικές ή χρηματοδοτικές ταμιακές ροές.

19. Οι επιχειρήσεις προτρέπονται να εμφανίζουν τις ταμιακές ροές από λειτουργικές δραστηριότητες χρησιμοποιώντας την άμεση μέθοδο. Η άμεση μέθοδος παρέχει πληροφορίες, που μπορεί να είναι χρήσιμες στην εκτίμηση μελλοντικών ταμιακών ροών και οι οποίες δεν είναι προσιτές με την έμμεση μέθοδο. Σύμφωνα με την άμεση μέθοδο, πληροφορίες για τις κύριες κατηγορίες ακαθάριστων εισπράξεων και ακαθάριστων καταβολών μετρητών μπορεί να αντλούνται:

α) είτε από τα λογιστικά βιβλία της οικονομικής οντότητας· ή

β) με την αναμόρφωση των πωλήσεων, του κόστους πωληθέντων (των τόκων και συναφών εσόδων και εξόδων και παρόμοιων επιβαρύνσεων, προκειμένου για χρηματοπιστωτικό ίδρυμα) και άλλων στοιχείων της κατάστασης λογαριασμού αποτελεσμάτων με βάση:

i) τις μεταβολές κατά τη διάρκεια της περιόδου στα αποθέματα και στις λειτουργικές απαιτήσεις και τους πληρωτέους λογαριασμούς,

ii) άλλα μη ταμιακά στοιχεία και

iii) άλλα στοιχεία για τα οποία οι ταμιακές συνέπειες συνίστανται σε ταμιακές ροές επενδυτικής ή χρηματοδοτικής φύσης.

20. Σύμφωνα με την έμμεση μέθοδο, οι καθαρές ταμιακές ροές από τις λειτουργικές δραστηριότητες προσδιορίζονται με την προσαρμογή του καθαρού κέρδους ή της ζημίας με βάση τις επιδράσεις από:

α) τις μεταβολές κατά τη διάρκεια της περιόδου στα αποθέματα και στις λειτουργικές απαιτήσεις και τους πληρωτέους λογαριασμούς·

β) τα μη ταμιακά στοιχεία, όπως οι αποσβέσεις, οι προβλέψεις, οι αναβαλλόμενοι φόροι, τα μη πραγματοποιημένα κέρδη και ζημίες από ξένα νομίσματα, τα αδιανέμητα κέρδη συγγενών εταιρειών και ►M11  οι μειοψηφικές συμμετοχές ◄ και

γ) όλα τα άλλα στοιχεία για τα οποία οι ταμιακές συνέπειες συνίστανται σε ταμιακές ροές επενδυτικής ή χρηματοδοτικής φύσης.

Εναλλακτικά, με την έμμεση μέθοδο μπορεί να παρουσιάζονται οι καθαρές ταμιακές ροές από τις λειτουργικές δραστηριότητες, εμφανίζοντας τα έσοδα και τα έξοδα, που γνωστοποιούνται στην ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ , καθώς και τις μεταβολές κατά τη διάρκεια της περιόδου στα αποθέματα και στις λειτουργικές απαιτήσεις και υποχρεώσεις

ΕΜΦΑΝΙΣΗ ΤΑΜΙΑΚΩΝ ΡΟΩΝ ΑΠΟ ΕΠΕΝΔΥΤΙΚΕΣ ΚΑΙ ΧΡΗΜΑΤΟΔΟΤΙΚΕΣ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΕΣ

21. Η οικονομική οντότητα θα εμφανίζει ξεχωριστά τις κύριες κατηγορίες ακαθάριστων εισπράξεων και ακαθάριστων καταβολών μετρητών, που προέρχονται από επενδυτικές και χρηματοδοτικές δραστηριότητες, εκτός αν οι ταμιακές ροές που περιγράφονται στις παραγράφους 22 και 24 εμφανίζονται σε καθαρή βάση.

ΕΜΦΑΝΙΣΗ ΚΑΘΑΡΩΝ ΤΑΜΙΑΚΩΝ ΡΟΩΝ

22. Οι ταμιακές ροές που προκύπτουν από τις ακόλουθες λειτουργικές, επενδυτικές ή χρηματοδοτικές δραστηριότητες μπορεί να εμφανίζονται σε καθαρή βάση:

α) εισπράξεις και πληρωμές για λογαριασμό πελατών, όταν οι ταμιακές ροές αντικατοπτρίζουν τις δραστηριότητες του πελάτη μάλλον παρά εκείνες της οικονομικής οντότητας· και

β) εισπράξεις και πληρωμές για στοιχεία, των οποίων η ταχύτητα κυκλοφορίας είναι υψηλή, τα ποσά είναι μεγάλα και οι λήξεις τους είναι σύντομες.

23. Παραδείγματα εισπράξεων και πληρωμών που αναφέρονται στην παράγραφο 22α) είναι:

α) η αποδοχή και η αποπληρωμή καταθέσεων όψεως μιας τράπεζας·

β) κεφάλαια που κατέχονται για λογαριασμό πελατών από μια οικονομική οντότητα επενδύσεων και

γ) μισθώματα που εισπράχθηκαν για λογαριασμό ιδιοκτητών ακινήτων και αποδόθηκαν σε αυτούς.

Παραδείγματα εισπράξεων και πληρωμών που αναφέρονται στην παράγραφο 22 στοιχείο β) είναι οι προκαταβολές που δίδονται στις παρακάτω περιπτώσεις και η εξόφληση τους:

α) ποσά κεφαλαίου, που αφορούν πιστωτικές κάρτες πελατών·

β) αγορά και πώληση επενδύσεων και

γ) λοιπός βραχυπρόθεσμος δανεισμός, για παράδειγμα, αυτός που έχει μία περίοδο τρίμηνης λήξης ή μικρότερη.

24. Ταμιακές ροές που προκύπτουν από κάθε μία από τις ακόλουθες δραστηριότητες ενός χρηματοπιστωτικού ιδρύματος μπορεί να εμφανίζονται σε καθαρή βάση:

α) εισπράξεις και πληρωμές για την αποδοχή και αποπληρωμή καταθέσεων με ορισμένη ημερομηνία λήξης·

β) οι ανακαταθέσεις σε άλλα πιστωτικά ιδρύματα και η απόσυρση ανακαταθέσεων άλλων πιστωτικών ιδρυμάτων και

γ) ταμιακές προκαταβολές και δάνεια προς πελάτες και η αποπληρωμή αυτών των προκαταβολών και δανείων.

ΤΑΜΙΑΚΕΣ ΡΟΕΣ ΣΕ ΞΕΝΟ ΝΟΜΙΣΜΑ

25. Οι ταμιακές ροές που προκύπτουν από συναλλαγές σε ξένο νόμισμα θα αναγνωρίζονται στο λειτουργικό νόμισμα της οντότητας, εφαρμόζοντας στο ποσό του ξένου νομίσματος τη συναλλαγματική ισοτιμία μεταξύ του νομίσματος λειτουργίας και του ξένου νομίσματος κατά την ημερομηνία της ταμιακής ροής.

26. Οι ταμιακές ροές μιας θυγατρικής εξωτερικού θα μετατρέπονται βάσει των συναλλαγματικών ισοτιμιών μεταξύ του λειτουργικού νομίσματος και του ξένου νομίσματος κατά τις ημερομηνίες των ταμιακών ροών.

27. Οι ταμιακές ροές που εκφράζονται σε ξένο νόμισμα παρουσιάζονται σύμφωνα με το ΔΛΠ 21 Οι επιδράσεις μεταβολών των τιμών συναλλάγματος. Αυτό επιτρέπει τη χρήση μιας ισοτιμίας που πλησιάζει την πραγματική. Για παράδειγμα, ο μέσος σταθμικός όρος των συναλλαγματικών ισοτιμιών μιας περιόδου μπορεί να χρησιμοποιηθεί για την παρουσίαση συναλλαγών σε ξένο νόμισμα ή τη μετατροπή των ταμιακών ροών μιας θυγατρικής εξωτερικού. Οπωσδήποτε όμως, το ΔΛΠ 21 δεν επιτρέπει χρήση της συναλλαγματικής ισοτιμίας που ισχύει κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, όταν μετατρέπονται οι ταμιακές ροές μιας θυγατρικής εξωτερικού.

28. Μη πραγματοποιηθέντα κέρδη και ζημίες, που προέρχονται από μεταβολές στις ισοτιμίες των ξένων νομισμάτων, δεν είναι ταμιακές ροές. Όμως, η επίδραση των μεταβολών των ισοτιμιών ξένου νομίσματος στα ταμιακά διαθέσιμα και ταμιακά ισοδύναμα, που κατέχονται ή οφείλονται σε ξένο νόμισμα, παρουσιάζεται στην ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ για λόγους συμφωνίας των ταμιακών διαθεσίμων και ταμιακών ισοδυνάμων μεταξύ έναρξης και τέλους περιόδου. Αυτό το ποσό παρουσιάζεται ξεχωριστά από τις ταμιακές ροές από λειτουργικές, επενδυτικές και χρηματοδοτικές δραστηριότητες και συμπεριλαμβάνει τις τυχόν διαφορές, στην περίπτωση που αυτές οι ταμιακές ροές είχαν παρουσιασθεί με τις κατά το τέλος της περιόδου συναλλαγματικές ισοτιμίες.

29. [Απαλείφθηκε]

30. [Απαλείφθηκε]

ΤΟΚΟΙ ΚΑΙ ΜΕΡΙΣΜΑΤΑ

31. Ταμιακές ροές από τόκους και μερίσματα που έχουν εισπραχθεί θα γνωστοποιούνται ξεχωριστά από τόκους και μερίσματα που έχουν καταβληθεί. Οι ταμιακές ροές από τόκους και μερίσματα θα κατατάσσονται κατά ένα σταθερό τρόπο από περίοδο σε περίοδο, ως λειτουργικές ή επενδυτικές ή χρηματοδοτικές δραστηριότητες.

▼M1

32. Το συνολικό ποσό των τόκων που καταβλήθηκαν κατά τη διάρκεια μιας περιόδου εμφανίζεται στην ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ , είτε έχει αναγνωριστεί ως δαπάνη ►M5  στα ◄ ►M5  αποτελέσματα ◄ είτε έχει κεφαλαιοποιηθεί, σύμφωνα με το ΔΛΠ 23 Κόστος Δανεισμού.

▼B

33. Για ένα χρηματοπιστωτικό ίδρυμα, οι τόκοι που καταβλήθηκαν και οι τόκοι και τα μερίσματα που εισπράχθηκαν συνήθως κατατάσσονται ως λειτουργικές ταμιακές ροές. Όμως, δεν υπάρχει κοινή συναίνεση στην κατάταξη αυτών των ταμιακών ροών από άλλες οικονομικές οντότητες. Τόκοι που καταβλήθηκαν και τόκοι και μερίσματα που εισπράχθηκαν μπορεί να καταταγούν στις λειτουργικές ταμιακές ροές, γιατί υπεισέρχονται στον προσδιορισμό του καθαρού κέρδους ή ζημίας. Εναλλακτικά, τόκοι που καταβλήθηκαν και τόκοι και μερίσματα που εισπράχθηκαν μπορεί να καταταγούν στις χρηματοδοτικές ταμιακές ροές και επενδυτικές ταμιακές ροές αντίστοιχα, γιατί αντιπροσωπεύουν τα έξοδα εξεύρεσης χρηματοοικονομικών πόρων ή τις αποδόσεις των επενδύσεων.

34. Μερίσματα που καταβλήθηκαν μπορεί να καταταγούν στις χρηματοδοτικές ταμιακές ροές, γιατί αποτελούν ένα κόστος εξεύρεσης χρηματοοικονομικών πόρων. Εναλλακτικά, μερίσματα που καταβλήθηκαν μπορεί να καταταγούν ως ένα συνθετικό στοιχείο των ταμιακών ροών από λειτουργικές δραστηριότητες, ώστε να μπορέσουν οι χρήστες να προσδιορίσουν τη δυνατότητα μιας οικονομικής οντότητας να καταβάλει μερίσματα από τις λειτουργικές ταμιακές ροές.

ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

35. Ταμιακές ροές που προκύπτουν από φόρους εισοδήματος θα γνωστοποιούνται ξεχωριστά και πρέπει να κατατάσσονται ως ταμιακές ροές από λειτουργικές δραστηριότητες, εκτός αν είναι δυνατόν ειδικώς να συσχετιστούν με τις χρηματοδοτικές και επενδυτικές δραστηριότητες.

36. Οι φόροι εισοδήματος προκύπτουν από συναλλαγές, οι οποίες δημιουργούν ταμιακές ροές κατατασσόμενες στην ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ στις λειτουργικές, επενδυτικές ή χρηματοδοτικές δραστηριότητες. Παρόλο που το έξοδο φόρου μπορεί να είναι άμεσα συσχετίσιμο προς τις επενδυτικές ή χρηματοδοτικές δραστηριότητες, οι σχετικές ταμιακές ροές φόρου είναι συχνά πρακτικά αδύνατον να εξατομικεύονται και μπορεί να προκύπτουν σε διαφορετική περίοδο από εκείνη των ταμιακών ροών της βασικής συναλλαγής. Για το λόγο αυτό, οι φόροι που καταβλήθηκαν συχνά κατατάσσονται ως ταμιακές ροές από λειτουργικές δραστηριότητες. Όμως, όταν είναι πρακτικά δυνατόν οι ταμιακές ροές φόρου να συσχετισθούν άμεσα προς μία ιδιαίτερη συναλλαγή, η οποία δημιουργεί ταμιακές ροές που κατατάσσονται στις επενδυτικές ή χρηματοδοτικές δραστηριότητες, τότε οι ταμιακές ροές φόρου κατατάσσονται σε μία από τις δραστηριότητες αυτές, όπως αρμόζει. Όταν οι ταμιακές ροές φόρου κατανέμονται σε περισσότερες από μία δραστηριότητες, θα γνωστοποιείται το συνολικό ποσό των φόρων που καταβλήθηκε.

ΕΠΕΝΔΥΣΕΙΣ ΣΕ ΘΥΓΑΤΡΙΚΕΣ, ΣΥΓΓΕΝΕΙΣ ΚΑΙ ΚΟΙΝΟΠΡΑΞΙΕΣ

37. Όταν η λογιστικοποίηση μιας επένδυσης σε συγγενή ή σε θυγατρική γίνεται με τη χρήση της μεθόδου της καθαρής θέσης ή της μεθόδου του κόστους, ο επενδυτής περιορίζει την αναφορά της επένδυσης αυτής στην ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ , μόνο σε ό,τι αφορά στις μεταξύ αυτού και της συγγενούς ή της θυγατρικής ταμιακές ροές, όπως για παράδειγμα, στα μερίσματα και στις προκαταβολές.

38. Μια οικονομική οντότητα που παρουσιάζει τη συμμετοχή της σε μία από κοινού ελεγχόμενη οικονομική οντότητα (βλ. ΔΛΠ 31 Συμμετοχές σε κοινοπραξίες) χρησιμοποιώντας την αναλογική ενοποίηση, συμπεριλαμβάνει στη δική της ενοποιημένη ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ το αναλογικό μερίδιό της από τις ταμιακές ροές της από κοινού ελεγχόμενης οικονομικής οντότητας. Μια οικονομική οντότητα που παρουσιάζει ένα τέτοιο δικαίωμα, χρησιμοποιώντας τη μέθοδο της καθαρής θέσης, συμπεριλαμβάνει στη δική της ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ τις ταμιακές ροές από την επένδυσή της στην από κοινού ελεγχόμενη οικονομική οντότητα, καθώς και τις διανομές (μερισμάτων) και άλλες πληρωμές ή εισπράξεις μεταξύ αυτής και της από κοινού ελεγχόμενης οικονομικής οντότητας.

▼M11

ΜΕΤΑΒΟΛΈΣ ΣΕ ΙΔΙΟΚΤΗΣΙΑΚΆ ΣΥΜΦΈΡΟΝΤΑ ΣΕ ΘΥΓΑΤΡΙΚΈΣ ΚΑΙ ΆΛΛΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΉΣΕΙΣ

39. Το σύνολο των ταμιακών ροών που προκύπτουν από την απόκτηση ή απώλεια ελέγχου θυγατρικών ή άλλων επιχειρηματικών μονάδων θα παρουσιάζεται ξεχωριστά και θα κατατάσσεται στις επενδυτικές δραστηριότητες.

40. Τόσο για την απόκτηση όσο και για την απώλεια ελέγχου θυγατρικών ή άλλων επιχειρηματικών μονάδων, η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί το συνολικό ποσό για κάθε ένα από τα ακόλουθα:

(α) το συνολικό αντάλλαγμα που καταβλήθηκε ή ελήφθη,

(β) την αναλογία του ανταλλάγματος που αποτελείται από ταμιακά διαθέσιμα και ταμιακά ισοδύναμα,

(γ) το ποσό των ταμιακών διαθεσίμων και ταμιακών ισοδυνάμων της θυγατρικής ή των άλλων επιχειρηματικών μονάδων επί των οποίων αποκτάται ή χάνεται ο έλεγχος και

(δ) το ποσό των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων, εκτός των ταμιακών διαθεσίμων ή ταμιακών ισοδύναμων της θυγατρικής ή των επιχειρηματικών μονάδων επί των οποίων αποκτάται ή χάνεται ο έλεγχος, συνοπτικά για κάθε κύρια κατηγορία.

41. Η ξεχωριστή παρουσίαση, σε ιδιαίτερες σειρές κονδυλίων, των αποτελεσμάτων επί των ταμιακών ροών από την απόκτηση ή απώλεια ελέγχου θυγατρικών και άλλων επιχειρηματικών μονάδων, μαζί με την ξεχωριστή γνωστοποίηση των ποσών των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων που αποκτήθηκαν ή διατέθηκαν, βοηθά να διακρίνονται οι συγκεκριμένες αυτές ταμιακές ροές από τις ταμιακές ροές που προκύπτουν από άλλες λειτουργικές, επενδυτικές και χρηματοδοτικές δραστηριότητες. Οι επιδράσεις επί των ταμιακών ροών στην απώλεια του ελέγχου δεν αφαιρούνται από αυτές της απόκτησης ελέγχου.

42. Το συνολικό ποσό των ταμιακών διαθεσίμων που καταβλήθηκαν ή εισπράχθηκαν ως αντάλλαγμα της απόκτησης ή απώλειας του ελέγχου θυγατρικών ή άλλων επιχειρηματικών μονάδων, αναφέρεται στην κατάσταση ταμιακών ροών μετά την αφαίρεση των ταμιακών διαθεσίμων και ταμιακών ισοδύναμων που αποκτήθηκαν ή διατέθηκαν, ως μέρος αυτών των συναλλαγών, γεγονότων ή μεταβολών σε συνθήκες.

42A Ταμιακές ροές που προκύπτουν από αλλαγές σε ιδιοκτησιακά συμφέροντα σε μια θυγατρική, που δεν έχουν ως αποτέλεσμα την απώλεια του ελέγχου θα κατατάσσονται ως ταμιακές ροές από χρηματοδοτικές δραστηριότητες.

42B Αλλαγές σε ιδιοκτησιακά δικαιώματα σε μια θυγατρική που δεν έχουν ως αποτέλεσμα την απώλεια ελέγχου, όπως η μεταγενέστερη αγορά ή πώληση από μητρική εταιρεία των συμμετοχικών τίτλων μιας θυγατρικής, λογιστικοποιούνται ως συναλλαγές ιδίων κεφαλαίων (βλέπε Δ.Λ.Π. 27 Ενοποιημένες και Ατομικές Οικονομικές Καταστάσεις (όπως τροποποιήθηκε από το Διεθνή Οργανισμό Λογιστικών Προτύπων το 2008)). Κατά συνέπεια, οι προκύπτουσες ταμιακές ροές κατατάσσονται με τον ίδιο τρόπο όπως άλλες συναλλαγές με ιδιοκτήτες που περιγράφονται στην παράγραφο 17.

▼B

ΜΗ ΤΑΜΙΑΚΕΣ ΣΥΝΑΛΛΑΓΕΣ

43. Επενδυτικές και χρηματοδοτικές συναλλαγές που δεν απαιτούν τη χρήση ταμιακών διαθεσίμων ή ταμιακών ισοδυνάμων, θα εξαιρούνται από την ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ . Οι συναλλαγές αυτές θα γνωστοποιούνται με τις άλλες οικονομικές καταστάσεις, κατά τρόπο που να παρέχονται όλες τις σχετικές πληροφορίες για αυτές τις επενδυτικές και χρηματοδοτικές δραστηριότητες.

44. Πολλές επενδυτικές και χρηματοδοτικές δραστηριότητες δεν έχουν άμεσο αντίκτυπο στις τρέχουσες ταμιακές ροές, μολονότι επηρεάζουν την κεφαλαιακή και την περιουσιακή δομή μιας οικονομικής οντότητας. Ο αποκλεισμός των μη ταμιακών συναλλαγών από την ►M5  κατάσταση των ταμιακών ροών ◄ είναι συνεπής με το αντικείμενο της κατάστασης ταμιακών ροών, καθώς αυτές οι συναλλαγές δεν συνεπάγονται ταμιακές ροές στην τρέχουσα περίοδο. Παραδείγματα μη ταμιακών συναλλαγών είναι:

α) η απόκτηση περιουσιακών στοιχείων είτε με την ανάληψη άμεσα συνδεδεμένων υποχρεώσεων είτε μέσω μιας χρηματοδοτικής μίσθωσης·

β) η απόκτηση μιας οικονομικής οντότητας με έκδοση συμμετοχικών τίτλων και

γ) η μετατροπή υποχρεώσεων σε κεφάλαιο.

ΣΥΝΘΕΤΙΚΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΤΩΝ ΤΑΜΙΑΚΩΝ ΔΙΑΘΕΣΙΜΩΝ ΚΑΙ ΤΑΜΙΑΚΩΝ ΙΣΟΔΥΝΑΜΩΝ

45. Η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί τη σύνθεση των ταμιακών διαθεσίμων και των ταμιακών ισοδυνάμων και θα παρουσιάζει μία συμφωνία των ποσών της κατάστασης των ταμιακών ροών της με τα αντίστοιχα κονδύλια του ισολογισμού.

46. Ενόψει της ποικιλίας των πρακτικών της ταμιακής διαχείρισης και των τραπεζικών διακανονισμών σε όλον τον κόσμο και για να συμμορφώνεται με το ΔΛΠ 1 Παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων, η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί την ακολουθούμενη μέθοδο προσδιορισμού της σύνθεσης των ταμιακών διαθεσίμων και των ταμιακών ισοδυνάμων.

47. Το αποτέλεσμα κάθε μεταβολής της μεθόδου προσδιορισμού των στοιχείων που συνθέτουν τα ταμιακά διαθέσιμα και τα ταμιακά ισοδύναμα, όπως π.χ. μια μεταβολή στην κατάταξη των χρηματοοικονομικών μέσων, τα οποία προηγουμένως θεωρούνταν ως μέρος του χαρτοφυλακίου επενδύσεων της οικονομικής οντότητας, καταχωρίζεται σύμφωνα με το ΔΛΠ 8 Λογιστικές πολιτικές, μεταβολές των λογιστικών εκτιμήσεων και λάθη.

ΑΛΛΕΣ ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ

48. Η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί, μαζί με ένα σχόλιο της διοίκησης, τα ποσά των σημαντικών υπολοίπων ταμιακών διαθεσίμων και ταμιακών ισοδυνάμων, που κατέχονται από την οικονομική οντότητα και δεν είναι διαθέσιμα για χρήση από τον όμιλο.

49. Υπάρχουν διάφορες περιπτώσεις κατά τις οποίες υπόλοιπα ταμιακών διαθεσίμων και ταμιακών ισοδυνάμων, που κατέχονται από μια οικονομική οντότητα, δεν είναι διαθέσιμα για χρήση από τον όμιλο. Τα παραδείγματα περιλαμβάνουν υπόλοιπα ταμιακών διαθεσίμων και ταμιακών ισοδυνάμων που κατέχονται από θυγατρική, η οποία λειτουργεί σε χώρα όπου ισχύουν συναλλαγματικοί έλεγχοι ή άλλοι νομικοί περιορισμοί, οπότε τα υπόλοιπα δεν είναι διαθέσιμα για γενική χρήση από τη μητρική εταιρεία ή άλλες θυγατρικές.

50. Πρόσθετες πληροφορίες μπορεί να είναι απαραίτητες στους χρήστες για την κατανόηση της οικονομικής θέσης και της ρευστότητας μιας οικονομικής οντότητας. Συνιστάται η παράθεση τέτοιων πληροφοριών, μαζί με ένα σχόλιο της διοίκησης και μπορεί να περιλαμβάνουν:

α) τα ποσά των μη αναληφθέντων εγκεκριμένων δανείων, τα οποία μπορεί να είναι διαθέσιμα για μελλοντικές λειτουργικές δραστηριότητες και για διακανονισμό κεφαλαιακών δεσμεύσεων, με μνεία κάθε περιορισμού στη χρήση αυτών των δανείων·

β) τα συνολικά ποσά των ταμιακών ροών από κάθε μία από τις λειτουργικές, επενδυτικές και χρηματοδοτικές δραστηριότητες, που σχετίζονται με συμμετοχές σε κοινοπραξίες, τα οποία εμφανίζονται με τη χρησιμοποίηση της αναλογικής ενοποίησης·

γ) το συνολικό ποσό των ταμιακών ροών που αντιπροσωπεύουν αυξήσεις στην λειτουργική δυναμικότητα, ξεχωριστά από εκείνες τις ταμιακές ροές που απαιτούνται για να διατηρείται η λειτουργική δυναμικότητα και

δ) το ποσό των ταμιακών ροών που προκύπτει από τις λειτουργικές, επενδυτικές και χρηματοδοτικές δραστηριότητες για κάθε τομέα προς αναφορά (βλ. ΔΠΧΑ 8 Λειτουργικοί τομείς).

51. Η ξεχωριστή γνωστοποίηση των ταμιακών ροών που αντιπροσωπεύουν αυξήσεις στην λειτουργική δυναμικότητα και των ταμιακών ροών που απαιτούνται για να διατηρείται η λειτουργική δυναμικότητα, είναι χρήσιμη για να επιτρέπει στο χρήστη να προσδιορίσει αν η οικονομική οντότητα επενδύει επαρκώς για τη διατήρηση της λειτουργικής δυναμικότητάς της. Μια οικονομική οντότητα που δεν επενδύει επαρκώς για τη διατήρηση της λειτουργικής δυναμικότητάς της, μπορεί να θέσει σε κίνδυνο τη μελλοντική κερδοφορία, χάριν της τρέχουσας ρευστότητας και διανομής (μερισμάτων) στους ιδιοκτήτες.

52. Η γνωστοποίηση των κατά τομέα ταμιακών ροών επιτρέπει στους χρήστες να έχουν μια καλύτερη αντίληψη της σχέσης μεταξύ των ταμιακών ροών της οικονομικής οντότητας, ως ένα σύνολο και των επιμέρους τμημάτων της, καθώς και της διαθεσιμότητας και μεταβλητότητας των κατά τομέα ταμιακών ροών.

ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ ΕΝΑΡΞΗΣ ΙΣΧУΟΣ

53. Το Πρότυπο αυτό εφαρμόζεται για οικονομικές καταστάσεις που καλύπτουν περιόδους που αρχίζουν την ή μετά την 1η Ιανουαρίου 1994.

▼M11

54. Το Δ.Λ.Π. 27 (όπως τροποποιήθηκε από το Διεθνή Οργανισμό Λογιστικών Προτύπων το 2008) τροποποίησε τις παραγράφους 39-42 και προσέθεσε τις παραγράφους 42Α και 42Β. Μια οικονομική οντότητα θα εφαρμόσει αυτές τις τροποποιήσεις για ετήσιες περιόδους που ξεκινούν την 1η Ιουλίου 2009 ή μετά από αυτήν Εάν μια οικονομική οντότητα εφαρμόσει τις τροποποιήσεις του Δ.Λ.Π. 27 (όπως τροποποιήθηκε το 2008) για προγενέστερη περίοδο, οι εν λόγω τροποποιήσεις πρέπει να εφαρμόζονται για αυτή την προγενέστερη περίοδο. Οι τροποποιήσεις αυτές θα εφαρμόζονται αναδρομικά.

▼M8

55. Η παράγραφος 14 τροποποιήθηκε από τις Βελτιώσεις στα Δ.Π.Χ.Α. που εκδόθηκαν τον Μάιο του 2008 Μια οικονομική οντότητα εφαρμόζει αυτή την τροποποίηση για τις ετήσιες περιόδους που αρχίζουν την 1η Ιανουαρίου 2009 ή αργότερα. Η εφαρμογή νωρίτερα επιτρέπεται. Αν μια οικονομική οντότητα εφαρμόσει αυτήν την τροποποίηση για προγενέστερη περίοδο, γνωστοποιεί το γεγονός και εφαρμόζει την παράγραφο 68A του Δ.Λ.Π. 16.

▼M22

56. Η παράγραφος 16 τροποποιήθηκε από τις Βελτιώσεις στα Δ.Π.Χ.Α. που εκδόθηκαν τον Απρίλιο 2009. Η οικονομική οντότητα εφαρμόζει αυτές τις τροποποιήσεις για τις ετήσιες περιόδους που αρχίζουν την 1 Ιανουαρίου 2010 ή αργότερα. Η εφαρμογή νωρίτερα επιτρέπεται. Αν η οικονομική οντότητα εφαρμόσει αυτό το Πρότυπο για προγενέστερη λογιστική περίοδο, γνωστοποιεί το γεγονός αυτό.

▼B




ΔΙΕΘΝΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΠΡΟΤΥΠΟ 8

Λογιστικές πολιτικές, μεταβολές των λογιστικών εκτιμήσεων και λάθη

ΣΚΟΠΟΣ

1. Ο σκοπός αυτού του Προτύπου είναι να προδιαγράψει τα κριτήρια για την επιλογή και τη μεταβολή των λογιστικών πολιτικών, μαζί με το λογιστικό χειρισμό και τη γνωστοποίηση των μεταβολών στις λογιστικές πολιτικές, τις λογιστικές εκτιμήσεις και τις διορθώσεις λαθών. Το Πρότυπο επιδιώκει να ενισχύσει τη σχετικότητα και την αξιοπιστία των οικονομικών καταστάσεων της οικονομικής οντότητας και τη συγκρισιμότητα των οικονομικών καταστάσεων αυτών σε βάθος χρόνου και με τις οικονομικές καταστάσεις άλλων οικονομικών οντοτήτων.

2. Οι απαιτούμενες γνωστοποιήσεις για τις λογιστικές πολιτικές, εκτός των μεταβολών των λογιστικών πολιτικών, θέτονται στο ΔΛΠ 1 Παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων.

ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

3. Το παρόν Πρότυπο θα εφαρμόζεται στην επιλογή και την εφαρμογή λογιστικών πολιτικών και τη λογιστικοποίηση των μεταβολών στις λογιστικές πολιτικές, τις λογιστικές εκτιμήσεις και τις διορθώσεις λαθών.

4. Οι φορολογικές επιδράσεις των διορθώσεων λαθών προγενέστερων περιόδων και των αναδρομικών προσαρμογών για την εφαρμογή μεταβολών στις λογιστικές πολιτικές, λογιστικοποιούνται και γνωστοποιούνται σύμφωνα με το ΔΛΠ 12 Φόροι εισοδήματος.

ΟΡΙΣΜΟΙ

5. Οι ακόλουθοι όροι χρησιμοποιούνται σε αυτό το Πρότυπο με τις έννοιες που καθορίζονται:

Λογιστικές πολιτικές είναι οι συγκεκριμένες αρχές, βάσεις, παραδοχές, κανόνες και πρακτικές, που εφαρμόζονται από την οικονομική οντότητα για την κατάρτιση και παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων.

Η μεταβολή της λογιστικής εκτίμησης είναι προσαρμογή της λογιστικής αξίας περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης ή του ποσού της περιοδικής ανάλωσης περιουσιακού στοιχείου, που προκύπτει από εκτίμηση της παρούσας κατάστασης και των αναμενόμενων μελλοντικών ωφελειών και δεσμεύσεων που σχετίζονται με περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις. Οι μεταβολές της λογιστικής εκτίμησης προκύπτουν από νέες πληροφορίες ή εξελίξεις και, κατά συνέπεια, δεν είναι διορθώσεις λαθών.

Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (ΔΠΧΑ) είναι Πρότυπα και Διερμηνείες που έχουν υιοθετηθεί από το Συμβούλιο των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (ΣΔΛΠ). Περιλαμβάνουν:

α) Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς·

β) Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα και

γ) Διερμηνείες που ►M5  αναπτύχθηκαν ◄ από την Επιτροπή Διερμηνειών των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (ΕΔΔΠΧΑ), ή την πρώην Μόνιμη Επιτροπή Διερμηνειών (ΜΕΔ).

Οι σημαντικές παραλείψεις ή οι ανακρίβειες στοιχείων είναι σημαντικές αν θα μπορούσαν, μεμονωμένα ή συλλογικά, να επηρεάσουν τις οικονομικές αποφάσεις ►M5  που λαμβάνουν οι χρήστες ◄ βάσει των οικονομικών καταστάσεων. Η σημαντικότητα εξαρτάται από το μέγεθος και το είδος της παράλειψης ή της ανακρίβειας, κρινόμενη βάσει των εκάστοτε περιστάσεων. Το είδος ή το μέγεθος του στοιχείου ή ένας συνδυασμός των δύο, θα μπορούσε να είναι ο καθοριστικός παράγοντας.

Λάθη προγενέστερων περιόδων είναι παραλείψεις από ανακρίβειες στις οικονομικές καταστάσεις της οικονομικής οντότητας, μιας ή περισσότερων περιόδων, που προκύπτουν από παράλειψη χρήσης ή κακή χρήση αξιόπιστων πληροφοριών που:

α) ήταν διαθέσιμες όταν οι οικονομικές καταστάσεις για τις περιόδους εκείνες είχαν εγκριθεί για έκδοση και

β) θα μπορούσε εύλογα να αναμένεται ότι αποκτήθηκαν και ελήφθησαν υπόψη κατά την κατάρτιση και την παρουσίαση εκείνων των οικονομικών καταστάσεων.

Λάθη μπορεί να συμβούν ως αποτέλεσμα μαθηματικών σφαλμάτων, κακής εφαρμογής λογιστικών πολιτικών, παραλείψεις ή κακής ερμηνείας γεγονότων και απάτης.

Αναδρομική εφαρμογή είναι η εφαρμογή νέας λογιστικής πολιτικής σε συναλλαγές, άλλα γεγονότα και περιστάσεις ως αν η νέα λογιστική πολιτική ήταν ανέκαθεν σε χρήση.

Αναδρομική επαναδιατύπωση είναι η διόρθωση αναγνώρισης, επιμέτρησης, και γνωστοποίησης ποσών των στοιχείων των οικονομικών καταστάσεων ως αν το λάθος της προγενέστερης περιόδου δεν είχε γίνει.

Ανέφικτο. Η εφαρμογή μιας απαίτησης είναι ανέφικτη όταν η οικονομική οντότητα δεν μπορεί να την εφαρμόσει έχοντας καταβάλει κάθε εύλογη προσπάθεια προς αυτήν την κατεύθυνση. Για μία συγκεκριμένη περίοδο, η εφαρμογή μεταβολής σε λογιστική πολιτική αναδρομικά ή η αναδρομική επαναδιατύπωση για διόρθωση λάθους, είναι ανέφικτες, αν:

α) οι επιδράσεις της αναδρομικής εφαρμογής ή της αναδρομικής επαναδιατύπωσης δεν είναι προσδιορίσιμες·

β) η αναδρομική εφαρμογή ή αναδρομική επαναδιατύπωση απαιτεί παραδοχές σχετικά με την πρόθεση της διοίκησης εκείνη την περίοδο, ή

γ) η αναδρομική εφαρμογή ή αναδρομική επαναδιατύπωση απαιτεί αξιόλογες εκτιμήσεις ποσών και δεν είναι δυνατό να γίνει αντικειμενική διάκριση των πληροφοριών των εκτιμήσεων αυτών που:

i) να παρέχει ενδείξεις των συνθηκών που επικρατούσαν κατά την ημερομηνία (τις ημερομηνίες) της αναγνώρισης, επιμέτρησης ή γνωστοποίησης των ποσών και

ii) θα ήταν διαθέσιμες όταν οι οικονομικές καταστάσεις εκείνης της προγενέστερης περιόδου είχαν εγκριθεί για έκδοση

από άλλες πληροφορίες.

Η μελλοντική εφαρμογή μεταβολής λογιστικής πολιτικής και η αναγνώριση της επίδρασης μεταβολής λογιστικής εκτίμησης, αντίστοιχα, είναι:

α) η εφαρμογή της νέας λογιστικής πολιτικής σε συναλλαγές, άλλα γεγονότα και περιστάσεις που συμβαίνουν μετά την ημερομηνία μεταβολής της πολιτικής και

β) η αναγνώριση της επίδρασης της λογιστικής εκτίμησης στην τρέχουσα και μελλοντικές περιόδους που επηρεάζονται από τη μεταβολή.

6. Η αξιολόγηση αν μία παράλειψη ή ανακρίβεια θα μπορούσε να επηρεάσει τις οικονομικές αποφάσεις των χρηστών και συνεπώς να καταστεί σημαντική, απαιτεί εξέταση των χαρακτηριστικών των εν λόγω χρηστών. Το Πλαίσιο κατάρτισης και παρουσίασης των οικονομικών καταστάσεων δηλώνει στην παράγραφο 25 ότι «οι χρήστες υποτίθεται ότι διαθέτουν τις απαραίτητες γνώσεις των επιχειρηματικών και οικονομικών δραστηριοτήτων και της λογιστικής, καθώς και τη θέληση να μελετήσουν τις πληροφορίες με εύλογη επιμέλεια». Συνεπώς, η αξιολόγηση πρέπει να λάβει υπόψη τον τρόπο με τον οποίο χρήστες με τέτοιες ιδιότητες θα μπορούσε εύλογα να αναμένεται ότι θα επηρεαστούν στη λήψη οικονομικών αποφάσεων.

ΛΟΓΙΣΤΙΚΕΣ ΠΟΛΙΤΙΚΕΣ

Επιλογή και εφαρμογή των λογιστικών πολιτικών

▼M8

7. Όταν ένα Δ.Π.Χ.Α. εφαρμόζεται συγκεκριμένα σε μια συναλλαγή, άλλο συμβάν ή περίπτωση, η εφαρμοζόμενη λογιστική πολιτική ή πολιτικές στο στοιχείο αυτό θα προσδιορίζονται από την εφαρμογή των Δ.Π.Χ.Α.

▼B

8. Τα ΔΠΧΑ θέτουν λογιστικές πολιτικές που το ΣΔΛΠ έχει συμπεράνει ότι καταλήγουν στην κατάρτιση οικονομικών καταστάσεων που περιέχουν σχετική και αξιόπιστη πληροφόρηση για τις συναλλαγές, άλλα γεγονότα ή περιστάσεις στις οποίες εφαρμόζονται. Οι πολιτικές αυτές δεν είναι απαραίτητο να εφαρμόζονται όταν η επίδραση της εφαρμογής δεν είναι σημαντική. Ωστόσο, δεν είναι ορθό να γίνονται ή να μη διορθώνονται επουσιώδεις παρεκκλίσεις από τα ΔΠΧΑ ώστε να επιτευχθεί ιδιαίτερη παρουσίαση της οικονομικής θέσης, της χρηματοοικονομικής επίδοσης ή των ταμιακών ροών της οικονομικής οντότητας.

▼M8

9. Τα Δ.Π.Χ.Α. συνοδεύονται από οδηγίες για να βοηθούν τις οικονομικές οντότητες στην εφαρμογή των απαιτήσεών τους. Όλες αυτές οι οδηγίες δηλώνουν αν είναι αναπόσπαστο μέρος των Δ.Π.Χ.Α. Οδηγία που αποτελεί αναπόσπαστο μέρος των Δ.Π.Χ.Α., είναι υποχρεωτική. Οδηγία που δεν αποτελεί αναπόσπαστο μέρος των Δ.Π.Χ.Α., δεν περιέχει απαιτήσεις για οικονομικές καταστάσεις.

▼B

10. Εν απουσία Προτύπου ή Διερμηνείας που εφαρμόζεται ειδικώς σε συναλλαγή ή σε άλλο γεγονός ή περίσταση, η διοίκηση θα αναπτύξει και θα εφαρμόσει κατά την κρίση της μία λογιστική πολιτική από την οποία προκύπτουν πληροφορίες που είναι:

α) σχετικές με τις ανάγκες λήψης οικονομικών αποφάσεων των χρηστών και

β) αξιόπιστες, ώστε οι οικονομικές καταστάσεις να:

i) παρουσιάζουν πιστά την οικονομική θέση, τη χρηματοοικονομική επίδοση και τις ταμιακές ροές της οικονομικής οντότητας,

ii) αντανακλούν την οικονομική ουσία των συναλλαγών, άλλων γεγονότων και περιστάσεων και όχι απλώς και μόνο το νομικό τύπο,

iii) να είναι ουδέτερες, τουτέστιν αμερόληπτες,

iv) συντηρητικές και

v) πλήρεις από όλες τις σημαντικές απόψεις.

▼M8

11. Κατά την απόφαση που περιγράφηκε στην παράγραφο 10, η διοίκηση θα αναφερθεί σε και θα εξετάσει την δυνατότητα εφαρμογής των ακόλουθων πηγών κατά φθίνουσα σειρά:

(α) τις απαιτήσεις των Δ.Π.Χ.Α. που αντιμετωπίζουν παρόμοια και σχετικά θέματα και

(β) τους ορισμούς, τα κριτήρια αναγνώρισης και τις έννοιες επιμέτρησης για τα περιουσιακά στοιχεία, τις υποχρεώσεις, τα έσοδα και τα έξοδα, που τίθενται στο Πλαίσιο.

▼B

12. Κατά τη λήψη της απόφασης που περιγράφηκε στην παράγραφο 10, η διοίκηση μπορεί επίσης να εξετάσει τις πιο πρόσφατες ανακοινώσεις άλλων σωμάτων λογιστικής τυποποίησης που χρησιμοποιούν παρόμοιο εννοιολογικό πλαίσιο για την ανάπτυξη λογιστικών προτύπων, άλλα έντυπα λογιστικής και αποδεκτές κλαδικές πρακτικές, στην έκταση που αυτά δεν έρχονται σε σύγκρουση με τις πηγές της παραγράφου 11.

Συνέπεια των λογιστικών πολιτικών

13. Η οικονομική οντότητα θα επιλέγει και θα εφαρμόζει τις λογιστικές πολιτικές της με συνέπεια για παρόμοιες συναλλαγές και άλλα γεγονότα και περιστάσεις, εκτός αν ►M5  ένα Δ.Π.Χ.Α. ◄ απαιτεί ή επιτρέπει ειδικώς την κατηγοριοποίηση στοιχείων για τα οποία ενδέχεται να είναι κατάλληλες διαφορετικές πολιτικές. Αν ένα ►M5  Δ.Π.Χ.Α. ◄ απαιτεί ή επιτρέπει τέτοια κατηγοριοποίηση, η κατάλληλη λογιστική πολιτική πρέπει να επιλέγεται και να εφαρμόζεται με συνέπεια σε κάθε κατηγορία.

Μεταβολές των λογιστικών πολιτικών

14. Η οικονομική οντότητα θα αλλάζει μία λογιστική πολιτική μόνον εφόσον η μεταβολή:

α) απαιτείται από ►M5  Δ.Π.Χ.Α. ◄ ή

β) καταλήγει σε οικονομικές καταστάσεις που παρέχουν αξιόπιστη και περισσότερο σχετική πληροφόρηση για τις επιδράσεις των συναλλαγών, άλλα γεγονότα ή περιστάσεις στην οικονομική θέση, χρηματοοικονομική επίδοση ή τις ταμιακές ροές της οικονομικής οντότητας.

15. Οι χρήστες των οικονομικών καταστάσεων πρέπει να είναι σε θέση να συγκρίνουν τις οικονομικές καταστάσεις της οικονομικής οντότητας σε βάθος χρόνου ώστε να εξατομικεύουν τις τάσεις στην οικονομική θέση, τη χρηματοοικονομική επίδοση και στις ταμιακές ροές της. Συνεπώς, εφαρμόζονται οι ίδιες λογιστικές πολιτικές σε κάθε περίοδο και από μία περίοδο στην άλλη εκτός αν μεταβολή λογιστικής πολιτικής πληροί τα κριτήρια της παραγράφου 14.

16. Οι περιπτώσεις που ακολουθούν δεν αποτελούν μεταβολές λογιστικών πολιτικών:

α) η εφαρμογή μιας λογιστικής πολιτικής για συναλλαγές, γεγονότα ή περιστάσεις που διαφέρουν στην ουσία από προηγούμενα γεγονότα ή συναλλαγές και

β) η εφαρμογή μιας νέας λογιστικής πολιτικής για συναλλαγές, γεγονότα ή περιστάσεις που δε συνέβαιναν προηγουμένως ή που ήταν επουσιώδη.

17. Η αρχική εφαρμογή μιας πολιτικής αναπροσαρμογής της αξίας περιουσιακών στοιχείων, σύμφωνα με το ΔΛΠ 16 Ενσώματα πάγια ή ΔΛΠ 38 Άυλα περιουσιακά στοιχεία είναι μία μεταβολή λογιστικής πολιτικής, αλλά αυτό αντιμετωπίζεται ως μία αναπροσαρμογή, σύμφωνα με το ΔΛΠ 16 ή ΔΛΠ 38 μάλλον παρά σύμφωνα με το παρόν Πρότυπο.

18. Οι παράγραφοι 19-31 δεν εφαρμόζονται στη μεταβολή της λογιστικής πολιτικής που περιγράφηκε στην παράγραφο 17.

Εφαρμογή των μεταβολών στις λογιστικές πολιτικές

19. Με την επιφύλαξη των οριζόμενων στην παράγραφο 23:

α) η οικονομική οντότητα θα λογιστικοποιεί μία μεταβολή σε λογιστική πολιτική που προκύπτει από την αρχική εφαρμογή Προτύπου ή Διερμηνείας σύμφωνα με τις συγκεκριμένες μεταβατικές διατάξεις, αν υπάρχουν, του Προτύπου ή της Διερμηνείας και

β) όταν η οικονομική οντότητα αλλάζει λογιστική πολιτική κατά την αρχική εφαρμογή Προτύπου ή Διερμηνείας που δεν περιλαμβάνει συγκεκριμένες μεταβατικές διατάξεις που αφορούν εκείνη τη μεταβολή ή αλλάζει λογιστική πολιτική εκουσίως, θα εφαρμόζει τη μεταβολή αναδρομικά.

20. Για τους σκοπούς του παρόντος Προτύπου, η πρώιμη εφαρμογή Προτύπου ή Διερμηνείας δε θεωρείται εκούσια μεταβολή λογιστικής πολιτικής.

21. Εν απουσία Προτύπου ή Διερμηνείας που εφαρμόζεται ειδικά σε συναλλαγή, άλλο γεγονός ή περίσταση, η διοίκηση δύναται, σύμφωνα με την παράγραφο 12, να εφαρμόσει λογιστική πολιτική από τις πιο πρόσφατες ανακοινώσεις άλλων σωμάτων λογιστικής τυποποίησης που χρησιμοποιούν παρόμοιο εννοιολογικό πλαίσιο για την ανάπτυξη λογιστικών προτύπων. Αν η οικονομική οντότητα επιλέξει να αλλάξει λογιστική πολιτική σε συνέχεια τροποποίησης τέτοιας ανακοίνωσης, η αλλαγή αυτή λογιστικοποιείται και γνωστοποιείται ως εκούσια αλλαγή λογιστικής πολιτικής.

Αναδρομική εφαρμογή

22. Με την επιφύλαξη των οριζόμενων στην παράγραφο 23, όταν εφαρμόζεται αναδρομικά κάποια αλλαγή σε λογιστική πολιτική σύμφωνα με την παράγραφο 19 στοιχείο α) ή β), η οικονομική οντότητα θα προσαρμόζει το υπόλοιπο έναρξης κάθε επηρεαζόμενου στοιχείου των ιδίων κεφαλαίων για την παλαιότερη από τις παρουσιαζόμενες περιόδους και των άλλων συγκριτικών ποσών για κάθε προγενέστερη περίοδο που παρουσιάζεται ως αν η νέα λογιστική πολιτική ήταν ανέκαθεν σε χρήση.

Περιορισμοί στην αναδρομική εφαρμογή

23. Όταν απαιτείται αναδρομική εφαρμογή από την παράγραφο 19 στοιχείο α) ή β), θα εφαρμόζεται μεταβολή σε λογιστική πολιτική αναδρομικά εκτός αν είναι ανέφικτο να προσδιοριστούν είτε οι επιδράσεις που αφορούν ειδικά την περίοδο είτε η σωρευτική επίδραση της μεταβολής.

24. Όταν είναι ανέφικτο να προσδιοριστούν οι επιδράσεις της μεταβολής λογιστικής πολιτικής που αφορούν ειδικά την περίοδο στην συγκριτική πληροφόρηση μιας ή περισσότερων παρουσιαζόμενων περιόδων, η οικονομική οντότητα θα εφαρμόζει τη νέα λογιστική πολιτική στις λογιστικές αξίες εκείνων των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων κατά την έναρξη της νωρίτερης περιόδου για την οποία είναι εφικτή η αναδρομική εφαρμογή, που δύναται να είναι η τρέχουσα περίοδος και θα κάνει την αντίστοιχη προσαρμογή στο υπόλοιπο έναρξης κάθε επηρεαζόμενου στοιχείου της καθαρής θέσης για εκείνη την περίοδο.

25. Όταν, στην αρχή της τρέχουσας περιόδου, είναι ανέφικτο να εκτιμηθεί η σωρευτική επίδραση της εφαρμογής νέας λογιστικής πολιτικής σε κάθε προγενέστερη περίοδο, η οικονομική οντότητα θα προσαρμόζει τη συγκριτική πληροφόρηση ώστε να εφαρμόσει τη νέα λογιστική πολιτική μελλοντικά από την παλαιότερη ημερομηνία που αυτό είναι εφικτό.

26. Όταν η οικονομική οντότητα εφαρμόζει νέα λογιστική πολιτική αναδρομικά, εφαρμόζει τη νέα λογιστική πολιτική στη συγκριτική πληροφόρηση όσων προγενέστερων περιόδων είναι εφικτό. Η αναδρομική εφαρμογή σε προγενέστερη περίοδο δεν είναι εφικτή αν δεν είναι εφικτός ο προσδιορισμός της σωρευτικής επίδρασης στα ποσά των ισολογισμών έναρξης και κλεισίματος εκείνης της περιόδου. Το ποσό της προκύπτουσας διόρθωσης, που σχετίζεται με περιόδους προγενέστερες εκείνων που παρουσιάζονται στις οικονομικές καταστάσεις, φέρεται σε διόρθωση του υπολοίπου έναρξης κάθε στοιχείου της καθαρής θέσης της παλαιότερης από τις παρουσιαζόμενες περιόδους. Συνήθως γίνεται προσαρμογή των κερδών εις νέον. Όμως, η προσαρμογή μπορεί να γίνει σε άλλο στοιχείο της καθαρής θέσης (για παράδειγμα, για συμμόρφωση με ►M5  ένα Δ.Π.Χ.Α. ◄ ). Κάθε άλλη σχετική με προγενέστερες περιόδους πληροφορία, όπως οι ιστορικές περιλήψεις οικονομικών δεδομένων, προσαρμόζεται για όσες προγενέστερες περιόδους είναι εφικτό.

27. Όταν είναι ανέφικτο μια οικονομική οντότητα να εφαρμόσει νέα λογιστική πολιτική αναδρομικά, επειδή δεν μπορεί να προσδιορίσει τη σωρευτική επίδραση της εφαρμογής της πολιτικής σε κάθε προγενέστερη περίοδο, σύμφωνα με την παράγραφο 25, η οικονομική οντότητα θα εφαρμόζει τη νέα πολιτική μελλοντικά από την αρχή της παλαιότερης περιόδου που αυτό είναι εφικτό. Συνεπώς αγνοεί το τμήμα της σωρευτικής προσαρμογής των περιουσιακών στοιχείων, των υποχρεώσεων και της καθαρής θέσης που προκύπτει πριν από την ημερομηνία εκείνη. Η αλλαγή λογιστικής πολιτικής επιτρέπεται ακόμη και όταν είναι ανέφικτη η εφαρμογή της πολιτικής αναδρομικά για οποιαδήποτε προγενέστερη περίοδο. Οι παράγραφοι 50-53 παρέχουν καθοδήγηση σχετικά με το πότε είναι ανέφικτο να εφαρμοστεί νέα λογιστική πολιτική σε μία ή περισσότερες προγενέστερες περιόδους.

Γνωστοποιήσεις

28. Όταν η για πρώτη φορά εφαρμογή Προτύπου ή Διερμηνείας έχει επίδραση στην τρέχουσα ή σε οποιαδήποτε προγενέστερη περίοδο και θα είχε ή θα μπορούσε να έχει την επίδραση αυτή σε μελλοντικές περιόδους, αλλά δεν είναι εφικτό να προσδιοριστεί το ποσό της προσαρμογής, η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί:

α) τον τίτλο του Προτύπου ή της Διερμηνείας·

β) όταν απαιτείται, ότι η μεταβολή της λογιστικής πολιτικής γίνεται σύμφωνα με τις μεταβατικές διατάξεις του (της)·

γ) το είδος της μεταβολής της λογιστικής πολιτικής·

δ) όταν απαιτείται, μία περιγραφή των μεταβατικών διατάξεων·

ε) όταν απαιτείται, τις μεταβατικές διατάξεις που θα μπορούσαν να έχουν επίδραση σε μελλοντικές περιόδους·

στ) για την τρέχουσα περίοδο και κάθε προγενέστερη περίοδο που παρουσιάζεται, στην έκταση που αυτό είναι εφικτό, το ποσό της προσαρμογής:

i) για κάθε συγκεκριμένο κονδύλιο των οικονομικών καταστάσεων που επηρεάζεται και

ii) αν το ΔΛΠ 33 Κέρδη κατά μετοχή εφαρμόζεται στην οικονομική οντότητα, για τα βασικά και απομειωμένα κέρδη ανά μετοχή,

ζ) το ποσό της προσαρμογής που σχετίζεται με περιόδους προγενέστερες των παρουσιαζόμενων, στην έκταση που είναι εφικτό και

η) αν η αναδρομική εφαρμογή που απαιτείται από τις παραγράφους 19 στοιχείο α) ή β) δεν είναι εφικτή για συγκεκριμένη περίοδο ή για περιόδους προγενέστερες των παρουσιαζόμενων, τις συνθήκες που οδήγησαν στην ύπαρξη εκείνου του καθεστώτος και περιγραφή του πώς και από πότε έχει εφαρμοστεί η μεταβολή στη λογιστική πολιτική.

Δεν είναι απαραίτητο να επαναλαμβάνονται οι γνωστοποιήσεις αυτές στις οικονομικές καταστάσεις των μεταγενέστερων περιόδων.

29. Όταν εκούσια μεταβολή σε λογιστική πολιτική έχει επίδραση στην τρέχουσα ή σε οποιαδήποτε προγενέστερη περίοδο και θα είχε ή θα μπορούσε να έχει την επίδραση αυτή σε μελλοντικές περιόδους αλλά δεν είναι εφικτό να προσδιοριστεί το ποσό της προσαρμογής, η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί:

α) το είδος της μεταβολής της λογιστικής πολιτικής·

β) τους λόγους για τους οποίους η εφαρμογή της νέας λογιστικής πολιτικής παρέχει αξιόπιστη και περισσότερο σχετική πληροφόρηση·

γ) για την τρέχουσα περίοδο και κάθε προγενέστερη περίοδο που παρουσιάζεται, στην έκταση που αυτό είναι εφικτό, το ποσό της προσαρμογής:

i) για κάθε συγκεκριμένο κονδύλιο των οικονομικών καταστάσεων που επηρεάζεται και

ii) αν το ΔΛΠ 33 εφαρμόζεται στην οικονομική οντότητα, για τα βασικά και απομειωμένα κέρδη ανά μετοχή·

δ) το ποσό της προσαρμογής που σχετίζεται με περιόδους προγενέστερες των παρουσιαζόμενων, στην έκταση που είναι εφικτό και

ε) αν η αναδρομική εφαρμογή δεν είναι εφικτή για συγκεκριμένη προγενέστερη περίοδο ή περιόδους προγενέστερες των παρουσιαζόμενων, τις συνθήκες που οδήγησαν στην ύπαρξη εκείνου του καθεστώτος και περιγραφή του πώς και από πότε έχει εφαρμοστεί η μεταβολή της λογιστικής πολιτικής.

Δεν είναι απαραίτητο να επαναλαμβάνονται οι γνωστοποιήσεις αυτές στις οικονομικές καταστάσεις των μεταγενέστερων περιόδων.

30. Όταν η οικονομική οντότητα δεν έχει εφαρμόσει νέο ►M5  Δ.Π.Χ.Α. ◄ που έχει εκδοθεί αλλά που δεν ισχύει ακόμη, η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί:

α) το γεγονός αυτό και

β) γνωστές ή ευλόγως εκτιμώμενες πληροφορίες που σχετίζονται με την εκτίμηση της πιθανής επίδρασης της εφαρμογής νέου Προτύπου ή Διερμηνείας στις οικονομικές καταστάσεις της οικονομικής οντότητας κατά την περίοδο της για πρώτη φορά εφαρμογής.

31. Κατά τη συμμόρφωση με την παράγραφο 30, η οικονομική οντότητα εξετάζει τη γνωστοποίηση:

α) του τίτλου του νέου Προτύπου ή της Διερμηνείας·

β) του είδους της μεταβολής της λογιστικής πολιτικής·

γ) της ημερομηνίας που απαιτείται η εφαρμογή του Προτύπου ή της Διερμηνείας·

δ) της ημερομηνίας που σχεδιάζει να εφαρμόσει αρχικά το Πρότυπο ή τη Διερμηνεία και

ε) είτε:

i) μια αναφορά στο αντίκτυπο που αναμένεται να έχει η αρχική εφαρμογή του Προτύπου ή της Διερμηνείας στις οικονομικές καταστάσεις της οικονομικής οντότητας ή

ii) μία σχετική δήλωση αν το αντίκτυπο αυτό δεν είναι γνωστό ή δεν μπορεί να εκτιμηθεί εύλογα.

ΜΕΤΑΒΟΛΕΣ ΣΤΙΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΕΣ ΕΚΤΙΜΗΣΕΙΣ

32. Λόγω των αβεβαιοτήτων που εμπεριέχονται στις επιχειρηματικές δραστηριότητες, πολλά στοιχεία των οικονομικών καταστάσεων δεν μπορεί να επιμετρηθούν με ακρίβεια, αλλά μόνο κατά προσέγγιση. Η εκτίμηση προϋποθέτει αποφάσεις που λαμβάνονται βάσει των τελευταίων αξιόπιστων πληροφοριών. Για παράδειγμα, δύναται να απαιτηθούν εκτιμήσεις:

α) των επισφαλών απαιτήσεων·

β) των απαξιωμένων αποθεμάτων·

γ) της εύλογης αξίας των χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων ή των χρηματοοικονομικών υποχρεώσεων·

δ) των ωφέλιμων ζωών ή του αναμενόμενου ρυθμού ανάλωσης των μελλοντικών οικονομικών ωφελειών που περιλαμβάνονται στα αποσβέσιμα περιουσιακά στοιχεία και

ε) των δεσμεύσεων εγγύησης.

33. Η χρήση λογικών εκτιμήσεων αποτελεί ουσιώδες συστατικό στοιχείο της κατάρτισης των οικονομικών καταστάσεων και δεν βλάπτει την αξιοπιστία τους.

34. Μια εκτίμηση ίσως πρέπει να αναθεωρηθεί, αν υπάρχουν μεταβολές σχετικά με τις συνθήκες στις οποίες βασίστηκε η εκτίμηση ή ως αποτέλεσμα νέων πληροφοριών ή ευρύτερης εμπειρίας. Από τη φύση της, η αναθεώρηση μιας εκτίμησης δεν σχετίζεται με προγενέστερες περιόδους και δεν αποτελεί διόρθωση λάθους.

35. Μία αλλαγή της εφαρμοστέας βάσης επιμέτρησης αποτελεί μεταβολή λογιστικής πολιτικής και όχι αλλαγή λογιστικής εκτίμησης. Όταν είναι δύσκολο να γίνει διάκριση μεταξύ μεταβολής λογιστικής πολιτικής και αλλαγής λογιστικής εκτίμησης, η μεταβολή αντιμετωπίζεται ως αλλαγή λογιστικής εκτίμησης.

36. Η επίδραση μεταβολής λογιστικής εκτίμησης, εκτός από επίδραση στην οποία εφαρμόζεται η παράγραφος 37, θα αναγνωρίζεται μελλοντικά με την συμπερίληψή της στο κέρδος ή τη ζημία:

α) της περιόδου που έγινε η μεταβολή, αν η μεταβολή επιδρά μόνο στην περίοδο αυτή ή

β) της περιόδου που έγινε η μεταβολή και των μελλοντικών περιόδων, αν η μεταβολή επιδρά σε αμφότερες τις περιόδους.

37. Στην έκταση που μεταβολή λογιστικής εκτίμησης δημιουργεί μεταβολές στα περιουσιακά στοιχεία ή τις υποχρεώσεις ή σχετίζεται με στοιχείο της καθαρής θέσης, αναγνωρίζεται με την προσαρμογή της λογιστικής αξίας του σχετιζόμενου περιουσιακού στοιχείου, υποχρέωσης ή στοιχείου της καθαρής θέσης στην περίοδο της μεταβολής.

38. Η μελλοντική αναγνώριση της επίδρασης της μεταβολής σε λογιστική εκτίμηση σημαίνει ότι η αλλαγή εφαρμόζεται σε συναλλαγές, άλλα γεγονότα και περιστάσεις από την ημερομηνία της μεταβολής της εκτίμησης. Μία μεταβολή λογιστικής εκτίμησης μπορεί να επηρεάζει μόνον το κέρδος ή τη ζημία της τρέχουσας περιόδου ή το κέρδος ή τη ζημία της τρέχουσας και μελλοντικών περιόδων. Για παράδειγμα, μια μεταβολή στην εκτίμηση του ποσού των επισφαλών απαιτήσεων επιδρά μόνο στο κέρδος ή τη ζημία της τρέχουσας περιόδου και συνεπώς αναγνωρίζεται στην τρέχουσα περίοδο. Όμως, μια μεταβολή στην εκτίμηση της ωφέλιμης ζωής ή του αναμενόμενου τρόπου ανάλωσης των μελλοντικών οικονομικών ωφελειών που εμπεριέχει ένα αποσβέσιμο περιουσιακό στοιχείο, επιδρά στο έξοδο απόσβεσης της τρέχουσας περιόδου και κάθε μελλοντικής περιόδου κατά τη διάρκεια της απομένουσας ωφέλιμης ζωής του περιουσιακού στοιχείου. Σε αμφότερες τις περιπτώσεις, το αποτέλεσμα της μεταβολής που σχετίζεται με την τρέχουσα περίοδο αναγνωρίζεται ως έσοδο ή έξοδο της τρέχουσας περιόδου. Η επίδραση, αν υπάρχει, σε μελλοντικές περιόδους, αναγνωρίζεται ως έσοδο ή έξοδο σε εκείνες τις μελλοντικές περιόδους.

Γνωστοποιήσεις

39. Η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί το είδος και το ποσό μιας μεταβολής σε λογιστική εκτίμηση που έχει επίδραση στην τρέχουσα περίοδο ή που αναμένεται να έχει επίδραση σε μελλοντικές περιόδους, εκτός από τη γνωστοποίηση της επίδρασης σε μελλοντικές περιόδους όταν δεν είναι εφικτή η εκτίμηση της επίδρασης αυτής.

40. Αν το ποσό της επίδρασης σε μελλοντικές περιόδους δεν γνωστοποιείται επειδή είναι ανέφικτο να εκτιμηθεί, η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί το γεγονός αυτό.

ΛΑΘΗ

41. Ενδέχεται να προκύψουν λάθη σχετικά με την αναγνώριση, την επιμέτρηση, την παρουσίαση ή τη γνωστοποίηση στοιχείων των οικονομικών καταστάσεων. Οι οικονομικές καταστάσεις δεν έχουν συνταχθεί σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ αν περιέχουν είτε σημαντικά λάθη είτε επουσιώδη λάθη που έγιναν εσκεμμένως προκειμένου να επιτευχθεί συγκεκριμένη παρουσίαση της οικονομικής θέσης, της χρηματοοικονομικής επίδοσης ή των ταμιακών ροών της οικονομικής οντότητας. Δυνητικά λάθη της τρέχουσας περιόδου που ανακαλύπτονται κατά την περίοδο εκείνη διορθώνονται προτού εγκριθούν οι οικονομικές καταστάσεις για έκδοση. Ωστόσο, τα σημαντικά λάθη κάποιες φορές δεν γίνονται αντιληπτά παρά σε μεταγενέστερη περίοδο και τα λάθη προγενέστερων περιόδων αυτά διορθώνονται στη συγκριτική πληροφόρηση που παρουσιάζεται στις οικονομικές καταστάσεις για εκείνη την μεταγενέστερη περίοδο (βλ. παραγράφους 42-47).

42. Με την επιφύλαξη όσων προβλέπονται στην παράγραφο 43, η οικονομική οντότητα θα διορθώνει σημαντικά λάθη προγενέστερων περιόδων αναδρομικά στην πρώτη πλήρη σειρά οικονομικών καταστάσεων που εγκρίνονται για έκδοση μετά την ανακάλυψή τους:

α) με την αναδιατύπωση των συγκριτικών ποσών για την προγενέστερη παρουσιαζόμενη περίοδο (προγενέστερες παρουσιαζόμενες περιόδους) στην οποία έγινε το λάθος ή

β) αν το λάθος έγινε πριν από την παλαιότερη προγενέστερη περίοδο που παρουσιάζεται, με την αναδιατύπωση των υπόλοιπων έναρξης των περιουσιακών στοιχείων, των υποχρεώσεων και της καθαρής θέσης για την παλαιότερη των παρουσιαζόμενων προγενέστερων περιόδων.

Περιορισμοί στην αναδρομική αναδιατύπωση

43. Τα λάθη προγενέστερων περιόδων θα διορθώνονται με αναδρομική αναδιατύπωση εκτός αν δεν είναι δυνατό να προσδιοριστούν είτε οι επιδράσεις που αφορούν ειδικά την περίοδο είτε η σωρευτική επίδραση του λάθους.

44. Όταν δεν είναι δυνατό να προσδιοριστούν οι επιδράσεις ενός λάθους που αφορούν ειδικά μια περίοδο της συγκριτικής πληροφόρησης μιας ή περισσότερων παρουσιαζόμενων περιόδων, η οικονομική οντότητα θα επαναδιατυπώνει τα υπόλοιπα έναρξης των περιουσιακών στοιχείων, των υποχρεώσεων και της καθαρής θέσης για την παλαιότερη περίοδο που είναι εφικτή η αναδρομική αναδιατύπωση (που μπορεί να είναι η τρέχουσα περίοδος).

45. Όταν, στην αρχή της τρέχουσας περιόδου, είναι ανέφικτο να εκτιμηθεί η σωρευτική επίδραση ενός λάθους σε κάθε προγενέστερη περίοδο, η οικονομική οντότητα θα προσαρμόζει τη συγκριτική πληροφόρηση ώστε να διορθώσει το λάθος μελλοντικά από τη νωρίτερη ημερομηνία που αυτό είναι εφικτό.

46. Η διόρθωση λάθους προγενέστερης περιόδου δε συμπεριλαμβάνεται στο κέρδος ή τη ζημία της περιόδου που ανακαλύπτεται το λάθος. Κάθε άλλη σχετική με προγενέστερες περιόδους πληροφορία που παρουσιάζεται, συμπεριλαμβανομένων των ιστορικών περιλήψεων των οικονομικών δεδομένων, επαναδιατυπώνεται για όσες προγενέστερες περιόδους είναι εφικτό.

47. Όταν το ποσό ενός λάθους δεν μπορεί να προσδιοριστεί (π.χ. λάθος στην εφαρμογή λογιστικής πολιτικής) για κάθε προγενέστερη περίοδο, η οικονομική οντότητα, σύμφωνα με την παράγραφο 45, επαναδιατυπώνει τη συγκριτική πληροφόρηση μελλοντικά από την παλαιότερη ημερομηνία που αυτό είναι δυνατό. Συνεπώς αγνοεί το τμήμα της σωρευτικής αναδιατύπωσης των περιουσιακών στοιχείων, των υποχρεώσεων και της καθαρής θέσης που προκύπτει πριν από την ημερομηνία εκείνη. Οι παράγραφοι 50-53 παρέχουν καθοδήγηση σχετικά με το πότε είναι ανέφικτο να διορθωθεί λάθος για μία ή περισσότερες προγενέστερες περιόδους.

48. Οι διορθώσεις λαθών διακρίνονται από τις αλλαγές στις λογιστικές εκτιμήσεις. Οι λογιστικές εκτιμήσεις, από τη φύση τους, είναι προσεγγίσεις που μπορεί να χρειάζονται αναθεώρηση, καθώς πρόσθετες πληροφορίες γίνονται γνωστές. Για παράδειγμα, το κέρδος ή η ζημία που αναγνωρίζεται μετά την έκβαση ενός ενδεχόμενου γεγονότος δεν είναι διόρθωση λάθους.

Γνωστοποίηση λαθών προγενέστερων περιόδων

49. Κατά την εφαρμογή της παραγράφου 42, η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί τα ακόλουθα:

α) τη φύση του λάθους της προγενέστερης περιόδου·

β) για κάθε προγενέστερη παρουσιαζόμενη περίοδο, στην έκταση που αυτό είναι εφικτό, το ποσό της διόρθωσης:

i) για κάθε συγκεκριμένο κονδύλιο των οικονομικών καταστάσεων που επηρεάζεται και

ii) αν το ΔΛΠ 33 εφαρμόζεται στην οικονομική οντότητα, για τα βασικά και απομειωμένα κέρδη ανά μετοχή·

γ) το ποσό της διόρθωσης στην αρχή της παλαιότερης των παρουσιαζόμενων περιόδων και

δ) αν η αναδρομική αναδιατύπωση δεν είναι εφικτή για κάποια συγκεκριμένη προγενέστερη περίοδο, τις συνθήκες που οδήγησαν στην ύπαρξη του καθεστώτος και περιγραφή του πώς και από πότε διορθώθηκε το λάθος.

Δεν είναι απαραίτητο να επαναλαμβάνονται οι γνωστοποιήσεις αυτές στις οικονομικές καταστάσεις των μεταγενέστερων περιόδων.

ΤΟ ΑΝΕΦΙΚΤΟ ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΗΝ ΑΝΑΔΡΟΜΙΚΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗ ΚΑΙ ΤΗΝ ΑΝΑΔΡΟΜΙΚΗ ΑΝΑΔΙΑΤΥΠΩΣΗ

50. Σε ορισμένες περιπτώσεις, δεν είναι εφικτό να προσαρμοστούν συγκριτικές πληροφορίες για μία ή περισσότερες συγκεκριμένες περιόδους ώστε να επιτευχθεί η συγκρισιμότητα με την τρέχουσα περίοδο. Για παράδειγμα, μπορεί να μην έχει γίνει συλλογή δεδομένων στις προγενέστερες περιόδους κατά τρόπο που να επιτρέπει είτε την αναδρομική εφαρμογή νέας λογιστικής πολιτικής (συμπεριλαμβανομένης, για τους σκοπούς των παραγράφων 51-53, της μελλοντικής εφαρμογής σε προγενέστερες περιόδους) είτε την αναδρομική αναδιατύπωση για τη διόρθωση λάθους προγενέστερης περιόδου και μπορεί να μην είναι εφικτό να αναπαραχθούν οι πληροφορίες.

51. Συχνά είναι απαραίτητο να γίνονται εκτιμήσεις όταν εφαρμόζεται λογιστική πολιτική σε στοιχεία των οικονομικών καταστάσεων που αναγνωρίζονται ή γνωστοποιούνται σε σχέση με συναλλαγές, άλλα γεγονότα ή περιστάσεις. Η εκτίμηση εμπεριέχει την έννοια της υποκειμενικότητας και οι εκτιμήσεις μπορεί να αναπτύσσονται ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ . Η ανάπτυξη εκτιμήσεων είναι δυνητικά περισσότερο δύσκολη όταν εφαρμόζεται αναδρομικά μία λογιστική πολιτική ή όταν γίνεται αναδρομική αναδιατύπωση προκειμένου να διορθωθεί λάθος προγενέστερης περιόδου, λόγω του χρόνου που έχει περάσει από την επηρεαζόμενη συναλλαγή, του άλλου γεγονότος ή της περίστασης. Ωστόσο, ο σκοπός των εκτιμήσεων που σχετίζεται με προγενέστερες περιόδους ή με την τρέχουσα περίοδο παραμένει ίδιος —ήτοι η αντανάκλαση της εκτίμησης των συνθηκών που επικρατούσαν όταν συνέβη η συναλλαγή, το άλλο γεγονός ή η περίσταση.

52. Συνεπώς, η αναδρομική εφαρμογή νέας λογιστικής πολιτικής ή η διόρθωση λαθών προγενέστερων περιόδων απαιτεί το διαχωρισμό πληροφοριών που:

α) παρέχουν ενδείξεις των γεγονότων που επικρατούσαν την ημερομηνία (τις ημερομηνίες) που συνέβη η συναλλαγή, το άλλο γεγονός ή η περίσταση και

β) θα ήταν διαθέσιμες όταν οι οικονομικές καταστάσεις εκείνης της προγενέστερης περιόδου είχαν εγκριθεί για έκδοση.

από άλλες πληροφορίες. Για κάποιους τύπους εκτιμήσεων (π.χ. για εκτίμηση εύλογης αξίας που δεν βασίζεται σε παρατηρήσιμη τιμή ή παρατηρήσιμα εισαγόμενα ποσά), δε θα ήταν εφικτός ο διαχωρισμός των πληροφοριών. Όταν η αναδρομική εφαρμογή ή η αναδρομική αναδιατύπωση θα απαιτούσε σημαντική εκτίμηση για την οποία θα ήταν αδύνατο να γίνει διαχωρισμός των δύο αυτών ειδών πληροφόρησης, δεν είναι εφικτή η εφαρμογή της νέας λογιστικής πολιτικής ή η διόρθωση του λάθους προγενέστερης περιόδου, αναδρομικά.

53. Η εκ των υστέρων αποκτηθείσα γνώση δεν πρέπει να χρησιμοποιείται κατά την εφαρμογή νέας λογιστικής πολιτικής ή τη διόρθωση λαθών προηγούμενων περιόδων, είτε στην διατύπωση παραδοχών σχετικά με τις προθέσεις της διοίκησης σε προγενέστερη περίοδο είτε στην εκτίμηση των αναγνωρισμένων, επιμετρώμενων ή γνωστοποιούμενων ποσών της προγενέστερης περιόδου. Για παράδειγμα, όταν η οικονομική οντότητα διορθώνει λάθος στην επιμέτρηση χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων προγενέστερης περιόδου που είχαν ταξινομηθεί ως διακρατούμενες μέχρι τη λήξη επενδύσεις σύμφωνα με το ΔΛΠ 39 Χρηματοοικονομικά μέσα: Αναγνώριση και επιμέτρηση, δεν αλλάζει τη βάση επιμέτρησής τους για εκείνη την περίοδο εάν η διοίκηση αποφάσισε στη συνέχεια να μην τις διακρατήσει μέχρι τη λήξη. Επιπρόσθετα, όταν η οικονομική οντότητα διορθώνει λάθος προγενέστερης περιόδου κατά τον υπολογισμό της υποχρέωσής της αναφορικά με τις σωρευμένες άδειες ασθενείας των εργαζόμενων σύμφωνα με το ΔΛΠ 19 Παροχές σε εργαζομένους, αγνοεί πληροφορία σχετικά με ασυνήθιστα βαριά επιδημία γρίπης που έγινε γνωστή την επόμενη περίοδο μετά την έγκριση για έκδοση των οικονομικών καταστάσεων της προγενέστερης περιόδου. Το γεγονός ότι σημαντικές εκτιμήσεις συχνά απαιτούνται όταν διορθώνονται οι συγκριτικές πληροφορίες που παρουσιάζονται για προγενέστερες περιόδους δεν εμποδίζει την αξιόπιστη προσαρμογή ή τη διόρθωση της συγκριτικής πληροφόρησης.

ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ ΕΝΑΡΞΗΣ ΙΣΧΥΟΣ

54. Η οικονομική οντότητα θα εφαρμόσει το Πρότυπο αυτό για ετήσιες λογιστικές περιόδους που ξεκινούν την ή μετά την 1η Ιανουαρίου 2005. Η εφαρμογή νωρίτερα ενθαρρύνεται. Αν η οικονομική οντότητα εφαρμόσει αυτό το Πρότυπο για λογιστική περίοδο που αρχίζει πριν από την 1η Ιανουαρίου 2005, θα γνωστοποιεί το γεγονός αυτό.

ΑΝΑΚΛΗΣΗ ΑΛΛΩΝ ΑΝΑΚΟΙΝΩΣΕΩΝ

55. Το παρόν Πρότυπο αντικαθιστά το ΔΛΠ 8 Καθαρό κέρδος ή ζημιά περιόδου, θεμελιώδη λάθη και μεταβολές στις λογιστικές πολιτικές, που αναθεωρήθηκε το 1993.

56. Το παρόν Πρότυπο αντικαθιστά τις ακόλουθες Διερμηνείες:

α) ΜΕΔ-2 Αρχή της Συνέπειας — Κεφαλαιοποίηση κόστους δανεισμού και

β) ΜΕΔ-18 Συνέπεια — Εναλλακτικές μέθοδοι.




ΔΙΕΘΝΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΠΡΟΤΥΠΟ 10

▼M5

Γεγονότα μετά την Περίοδο Αναφοράς

▼B

ΣΚΟΠΟΣ

1. Ο σκοπός αυτού του Προτύπου είναι να προδιαγράψει:

α) πότε μια οικονομική οντότητα πρέπει να προσαρμόζει τις οικονομικές καταστάσεις της για γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ και

β) τις γνωστοποιήσεις που η οικονομική οντότητα πρέπει να παρέχει σχετικά με την ημερομηνία που οι οικονομικές καταστάσεις εγκρίθηκαν για έκδοση και σχετικά με γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ .

Το Πρότυπο επίσης απαιτεί ότι η οικονομική οντότητα δεν πρέπει να καταρτίζει τις οικονομικές καταστάσεις της με βάση την συνεχιζόμενη δραστηριότητα (Going Concern), αν γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ δείχνουν ότι η παραδοχή της συνεχιζόμενης δραστηριότητας δεν είναι ορθή.

ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

2. Αυτό το Πρότυπο πρέπει να εφαρμόζεται για τη λογιστικοποίηση και γνωστοποίηση των γεγονότων ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ .

ΟΡΙΣΜΟΙ

3. Οι ακόλουθοι όροι χρησιμοποιούνται σε αυτό το Πρότυπο με τις έννοιες που καθορίζονται:

Γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ είναι εκείνα τα γεγονότα, ευνοϊκά και μη ευνοϊκά, που συμβαίνουν μεταξύ της ημερομηνίας του ισολογισμού και της ημερομηνίας κατά την οποία οι οικονομικές καταστάσεις εγκρίνονται για έκδοση. Δύο τύποι γεγονότων μπορούν να εξατομικευτούν:

α) εκείνα που παρέχουν απόδειξη των συνθηκών που υπήρξαν κατά την ημερομηνία του ισολογισμού (διορθωτικά γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ ) και

β) εκείνα τα οποία είναι ενδεικτικά των συνθηκών που προέκυψαν μεταγενέστερα από την ημερομηνία του ισολογισμού (μη διορθωτικά γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ ).

4. Η διαδικασία για την έγκριση της έκδοσης των οικονομικών καταστάσεων θα διαφοροποιείται ανάλογα με τη δομή της διοίκησης, τις νομοθετικές διατάξεις και τις διαδικασίες που ακολουθούνται για την κατάρτιση και οριστικοποίηση των οικονομικών καταστάσεων.

5. Σε μερικές περιπτώσεις, μια οικονομική οντότητα χρειάζεται να υποβάλει τις οικονομικές καταστάσεις της στους μετόχους της για έγκριση, μετά την έκδοσή τους. Σε τέτοιες περιπτώσεις, οι οικονομικές καταστάσεις εγκρίνονται για έκδοση κατά την ημερομηνία της έκδοσης, όχι κατά την ημερομηνία που οι μέτοχοι εγκρίνουν τις οικονομικές καταστάσεις.

Παράδειγμα

Η διοίκηση μιας οικονομικής οντότητας ολοκληρώνει το σχέδιο των οικονομικών καταστάσεων για το έτος που λήγει στις 31 Δεκεμβρίου 20Χ1 στις 28 Φεβρουαρίου 20Χ2. Την 18η Μαρτίου 20Χ2, το διοικητικό συμβούλιο εξετάζει τις οικονομικές καταστάσεις και τις εγκρίνει για έκδοση. Η οικονομική οντότητα ανακοινώνει τα κέρδη της και επιλεγμένες άλλες οικονομικές πληροφορίες την 19η Μαρτίου 20Χ2. Οι οικονομικές καταστάσεις καθίστανται διαθέσιμες στους μετόχους και άλλους την 1η Απριλίου 20Χ2. Η ετήσια συνέλευση των μετόχων εγκρίνει τις οικονομικές καταστάσεις την 15η Μαΐου 20Χ2 και κατόπιν τούτου οι εγκεκριμένες οικονομικές καταστάσεις κατατίθενται στην αρμόδια ρυθμιστική αρχή την 17η Μαΐου 20Χ2.

Η έγκριση για έκδοση των οικονομικών καταστάσεων παρέχεται την 18η Μαρτίου 20Χ2 (ημερομηνία έγκρισης του διοικητικού συμβουλίου για έκδοση).

6. Σε μερικές περιπτώσεις, η διοίκηση μιας οικονομικής οντότητας απαιτείται να υποβάλει τις οικονομικές καταστάσεις της σε ένα εποπτικό συμβούλιο (αποτελούμενο αποκλειστικά από μη εκτελεστικά μέλη), για έγκριση. Σε αυτές τις περιπτώσεις, οι οικονομικές καταστάσεις εγκρίνονται για έκδοση, όταν η διοίκηση εγκρίνει την υποβολή τους στο εποπτικό συμβούλιο.

Παράδειγμα

Την 18η Μαρτίου 20Χ2, η διοίκηση μιας οικονομικής οντότητας εγκρίνει τις οικονομικές καταστάσεις για υποβολή στο εποπτικό συμβούλιο της. Το εποπτικό συμβούλιο αποτελείται αποκλειστικά από μη εκτελεστικά μέλη και μπορεί να συμπεριλαμβάνει αντιπροσώπους εργαζομένων και άλλων εξωτερικών συμφερόντων. Το εποπτικό συμβούλιο εγκρίνει τις οικονομικές καταστάσεις την 26η Μαρτίου 20Χ2. Οι οικονομικές καταστάσεις καθίστανται διαθέσιμες στους μετόχους και άλλους την 1η Απριλίου 20Χ2. Η ετήσια συνέλευση των μετόχων εγκρίνει τις οικονομικές καταστάσεις την 15η Μαΐου 20Χ2 και κατόπιν τούτου οι εγκεκριμένες οικονομικές καταστάσεις κατατίθενται στην αρμόδια ρυθμιστική αρχή την 17η Μαΐου 20Χ2.

Η έγκριση για την έκδοση των οικονομικών καταστάσεων δίδεται την 18η Μαρτίου 20Χ2 (ημερομηνία έγκρισης της διοίκησης για έκδοση στο εποπτικό συμβούλιο).

7. Στα γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ συμπεριλαμβάνονται όλα τα γεγονότα μέχρι την ημερομηνία που εγκρίνονται οι οικονομικές καταστάσεις για έκδοση, ακόμη και αν αυτά τα γεγονότα συμβαίνουν μετά τη δημοσίευση των αποτελεσμάτων ή άλλων επιλεγμένων οικονομικών πληροφοριών.

ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ ΚΑΙ ΕΠΙΜΕΤΡΗΣΗ

Διορθωτικά γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄

8. Η οικονομική οντότητα θα προσαρμόζει τα ποσά που έχουν αναγνωριστεί στις οικονομικές καταστάσεις της για να αντανακλούν τα διορθωτικά γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ .

9. Τα ακόλουθα είναι παραδείγματα διορθωτικών γεγονότων ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ , τα οποία απαιτούν από μια οικονομική οντότητα να προσαρμόζει τα ποσά που αναγνωρίζονται στις οικονομικές καταστάσεις της ή να αναγνωρίζει στοιχεία που δεν είχαν προηγουμένως αναγνωριστεί:

α) η ρύθμιση ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ μιας δικαστικής υπόθεσης που επιβεβαιώνει ότι η οικονομική οντότητα είχε παρούσα δέσμευση κατά την ημερομηνία του ισολογισμού. Η οικονομική οντότητα προσαρμόζει οποιαδήποτε πρόβλεψη είχε αναγνωριστεί σε σχέση με την δικαστική υπόθεση αυτή σύμφωνα με το ΔΛΠ 37 Προβλέψεις, ενδεχόμενες υποχρεώσεις και ενδεχόμενα περιουσιακά στοιχεία ή αναγνωρίζει νέα πρόβλεψη. Η οικονομική οντότητα δεν γνωστοποιεί απλώς μία ενδεχόμενη υποχρέωση επειδή η διευθέτηση της δικαστικής υπόθεσης παρέχει επιπλέον στοιχεία από όσα θα λαμβάνονταν υπόψη σύμφωνα με την παράγραφο 16 του ΔΛΠ 37·

β) η λήψη της πληροφορίας ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ ότι ένα περιουσιακό στοιχείο ήταν απομειωμένο κατά την ημερομηνία του ισολογισμού ή ότι το ποσό μιας ζημίας απομείωσης που είχε αναγνωριστεί προηγουμένως για αυτό το περιουσιακό στοιχείο χρειάζεται να προσαρμοστεί. Για παράδειγμα:

i) η πτώχευση ενός πελάτη, που συμβαίνει ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ , συνήθως, επιβεβαιώνει ότι μια ζημία υπήρχε κατά την ημερομηνία του ισολογισμού από εμπορικές απαιτήσεις και ότι η οικονομική οντότητα χρειάζεται να προσαρμόσει τη λογιστική αξία της εμπορικής απαίτησης, και

ii) η πώληση αποθεμάτων ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ μπορεί να παρέχει απόδειξη σχετικά με την καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία τους κατά την ημερομηνία του ισολογισμού·

γ) ο προσδιορισμός ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ του κόστους των περιουσιακών στοιχείων που αποκτήθηκαν ή του προϊόντος από τα περιουσιακά στοιχεία που πωλήθηκαν, πριν από την ημερομηνία του ισολογισμού·

δ) ο προσδιορισμός ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ του ποσού της συμμετοχής στα κέρδη ή των επιπρόσθετων καταβολών προς τους εργαζόμενους, αν η οικονομική οντότητα είχε μια παρούσα νομική ή τεκμαιρομένη δέσμευση κατά την ημερομηνία του ισολογισμού να προβεί σε τέτοιες καταβολές, λόγω των γεγονότων που συνέβησαν πριν από αυτήν την ημερομηνία (βλ. ΔΛΠ 19 Παροχές σε εργαζομένους).

ε) η αποκάλυψη απάτης ή λαθών, που δείχνει ότι οι οικονομικές καταστάσεις ήταν εσφαλμένες.

Μη διορθωτικά γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄

10. Η οικονομική οντότητα δεν πρέπει να προσαρμόζει τα ποσά που έχουν αναγνωριστεί στις οικονομικές καταστάσεις της ώστε να αντανακλούν τα μη διορθωτικά γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ .

11. Ένα παράδειγμα μη διορθωτικού γεγονότος ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ είναι μια πτώση στην τρέχουσα αξία των επενδύσεων μεταξύ της ημερομηνίας του ισολογισμού και της ημερομηνίας που οι οικονομικές καταστάσεις εγκρίνονται για έκδοση. Υπό κανονικές συνθήκες, η πτώση στην τρέχουσα αξία δεν αφορά την κατάσταση των επενδύσεων κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, αλλά αντανακλά περιστάσεις που έχουν προκύψει μεταγενέστερα. Συνεπώς, μια οικονομική οντότητα δεν προσαρμόζει τα ποσά που έχουν αναγνωριστεί στις οικονομικές καταστάσεις της για τις επενδύσεις. Ομοίως, η οικονομική οντότητα δεν ενημερώνει τα ποσά που γνωστοποιούνται για τις επενδύσεις κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, μολονότι μπορεί να χρειάζεται να παρέχει επιπρόσθετες γνωστοποιήσεις, σύμφωνα με την παράγραφο 21.

Μερίσματα

12. Αν η οικονομική οντότητα ανακοινώσει καταβολή μερισμάτων προς κατόχους συμμετοχικών τίτλων (όπως ορίζεται στο ΔΛΠ 32 Χρηματοοικονομικά μέσα: Παρουσίαση) ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ , η οικονομική οντότητα δεν πρέπει να αναγνωρίσει αυτά τα μερίσματα ως υποχρέωση κατά την ημερομηνία του ισολογισμού.

▼M17

13. Εάν η καταβολή μερισμάτων ανακοινωθεί μετά την περίοδο αναφοράς αλλά πριν εγκριθεί η έκδοση των οικονομικών καταστάσεων, τα μερίσματα δεν αναγνωρίζονται ως υποχρέωση κατά το τέλος της περιόδου αναφοράς, επειδή δεν υφίσταται δέσμευση εκείνη τη στιγμή. Τέτοια μερίσματα γνωστοποιούνται στις σημειώσεις σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 1 Παρουσίαση των Οικονομικών Καταστάσεων.

▼B

ΣΥΝΕΧΙΖΟΜΕΝΗ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΑ

14. Η οικονομική οντότητα δεν πρέπει να καταρτίζει τις οικονομικές καταστάσεις βάσει της αρχής της συνεχιζόμενης δραστηριότητας (going concern), αν η διοίκηση προσδιορίσει ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ είτε ότι προτίθεται να προβεί σε εκκαθάριση της οικονομικής οντότητας είτε ότι θα παύσει να εμπορεύεται ή ότι δεν έχει εναλλακτική δυνατή λύση από το να πράξει κατ’ αυτόν τον τρόπο.

15. Επιδείνωση στα αποτελέσματα εκμετάλλευσης και στην οικονομική θέση ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ μπορεί να υποδεικνύει ότι πρέπει να εξεταστεί αν και κατά πόσο η παραδοχή της συνεχιζόμενης δραστηριότητας παραμένει ακόμη κατάλληλη. Αν η παραδοχή της συνεχιζόμενης δραστηριότητας δεν είναι πλέον κατάλληλη, η επίδραση είναι τόσο εκτεταμένη, που το παρόν Πρότυπο απαιτεί μια θεμελιώδη μεταβολή της λογιστικής βάσης μάλλον, παρά μία προσαρμογή στα ποσά που έχουν αναγνωριστεί στα πλαίσια της αρχικής λογιστικής βάσης.

16. Το ΔΛΠ 1 διευκρινίζει τις απαιτούμενες γνωστοποιήσεις εάν:

α) οι οικονομικές καταστάσεις δεν έχουν καταρτιστεί στη βάση της συνεχιζόμενης δραστηριότητας (going concern) ή

β) η διοίκηση είναι ενήμερη για ουσιώδεις αβεβαιότητες που αφορούν σε γεγονότα ή συνθήκες, που μπορεί να δημιουργήσουν ουσιώδη αμφιβολία για την ικανότητα της οικονομικής οντότητας να εξακολουθήσει ως συνεχιζόμενη δραστηριότητα. Τα γεγονότα ή οι συνθήκες που απαιτούν γνωστοποίηση μπορεί να ανακύψουν ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ .

ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ

Ημερομηνία έγκρισης για έκδοση

17. Η οικονομική οντότητα πρέπει να γνωστοποιεί την ημερομηνία που οι οικονομικές καταστάσεις εγκρίθηκαν για έκδοση και ποιος έδωσε αυτή την έγκριση. Αν οι ιδιοκτήτες της οικονομικής οντότητας ή άλλοι έχουν την ισχύ να τροποποιούν τις οικονομικές καταστάσεις μετά την έκδοση, η οικονομική οντότητα πρέπει να γνωστοποιεί αυτό το γεγονός.

18. Είναι σημαντικό για τους χρήστες να γνωρίζουν πότε οι οικονομικές καταστάσεις εγκρίθηκαν για έκδοση, διότι οι οικονομικές καταστάσεις δεν αντανακλούν γεγονότα μετά από αυτήν την ημερομηνία.

Ενημέρωση γνωστοποιήσεων σχετικά με τις συνθήκες κατά την ημερομηνία του ισολογισμού

19. Αν η οικονομική οντότητα λαμβάνει πληροφορίες ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ σχετικά με συνθήκες που υπήρχαν κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, η οικονομική οντότητα πρέπει να ενημερώνει τις γνωστοποιήσεις που αφορούν σε αυτές τις συνθήκες, υπό το φως των νέων πληροφοριών.

20. Σε μερικές περιπτώσεις, η οικονομική οντότητα χρειάζεται να ενημερώνει τις γνωστοποιήσεις στις οικονομικές καταστάσεις της ώστε να αντανακλούν πληροφορίες που λαμβάνονται ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ , ακόμη και όταν οι πληροφορίες δεν επηρεάζουν τα ποσά που αναγνωρίζει στις οικονομικές καταστάσεις της. Ένα παράδειγμα της ανάγκης ενημέρωσης των γνωστοποιήσεων είναι η περίπτωση που υπάρχουν διαθέσιμα στοιχεία ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ σχετικά με μια ενδεχόμενη υποχρέωση που υπήρχε κατά την ημερομηνία του ισολογισμού. Επιπρόσθετα της μελέτης σχετικά με το αν πρέπει να αναγνωρίσει ή να αλλάξει μια πρόβλεψη, σύμφωνα με το ΔΛΠ 37, η οικονομική οντότητα ενημερώνει τις γνωστοποιήσεις της σχετικά με την ενδεχόμενη υποχρέωση σύμφωνα με τις αποδείξεις αυτές.

Μη διορθωτικά γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄

21. Αν τα μη διορθωτικά γεγονότα ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ είναι σημαντικά, η έλλειψη γνωστοποίησης θα μπορούσε να επηρεάσει τις οικονομικές αποφάσεις ►M5  που λαμβάνουν οι χρήστες ◄ βάσει των οικονομικών καταστάσεων. Συνεπώς, μια οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί τις ακόλουθες πληροφορίες για κάθε σημαντική κατηγορία μη διορθωτικού γεγονότος ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ :

α) τη φύση του γεγονότος και

β) μία εκτίμηση της οικονομικών επιπτώσεων του γεγονότος ή μία δήλωση ότι μία τέτοια εκτίμηση δεν είναι εφικτή.

22. Ακολουθούν παραδείγματα μη διορθωτικών γεγονότων ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ που κατά γενικό κανόνα θα απαιτούσαν γνωστοποίηση:

α) μία μεγάλη συνένωση επιχειρήσεων ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ (το ΔΠΧΑ 3 Συνενώσεις επιχειρήσεων απαιτεί ειδικές γνωστοποιήσεις σε τέτοιες περιπτώσεις) ή η διάθεση μιας βασικής θυγατρικής·

β) ανακοίνωση προγράμματος διακοπής μιας δραστηριότητας·

γ) μεγάλες αγορές περιουσιακών στοιχείων, κατάταξη περιουσιακών στοιχείων ως κατεχόμενα προς πώληση σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 5 Μη κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία που κατέχονται προς πώληση και διακοπείσες δραστηριότητες, άλλες διαθέσεις περιουσιακών στοιχείων ή απαλλοτρίωση κύριων περιουσιακών στοιχείων από το κράτος·

δ) η καταστροφή μιας μεγάλης παραγωγικής μονάδας από πυρκαγιά ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ ·

ε) η ανακοίνωση ή έναρξη υλοποίησης μιας αναδιάρθρωσης μεγάλης κλίμακας (βλ. ΔΛΠ 37)·

στ) μεγάλες συναλλαγές κοινών μετοχών και δυνητικές συναλλαγές κοινών μετοχών ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ (το ΔΛΠ 33 Κέρδη κατά μετοχή απαιτεί μια οικονομική οντότητα να γνωστοποιεί μία περιγραφή συναλλαγών αυτού του είδους, εκτός από συναλλαγές οι οποίες περιλαμβάνουν κεφαλαιοποίηση ή δωρεάν έκδοση μετοχών, υποδιαιρέσεις μετοχών ή συμπτύξεις μετοχών που απαιτείται στο σύνολό τους να προσαρμόζονται σύμφωνα με το ΔΛΠ 33)·

ζ) αφύσικα μεγάλες μεταβολές ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ σε τιμές περιουσιακών στοιχείων ή συναλλαγματικές ισοτιμίες·

η) μεταβολές στους συντελεστές φόρου ή φορολογικοί νόμοι που θεσμοθετούνται ή ανακοινώνονται ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ , οι οποίοι επιδρούν ουσιαστικά στις τρέχουσες και αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις/περιουσιακά στοιχεία (βλ. ΔΛΠ 12 Φόροι εισοδήματος

θ) ανάληψη σημαντικών δεσμεύσεων ή ενδεχόμενων υποχρεώσεων, για παράδειγμα, με την παραχώρηση σημαντικών εγγυήσεων και

ι) έναρξη σημαντικής αντιδικίας που προκύπτει αποκλειστικά από γεγονότα που συνέβησαν ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ .

ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ ΕΝΑΡΞΗΣ ΙΣΧΥΟΣ

23. Η οικονομική οντότητα θα εφαρμόσει το Πρότυπο αυτό για ετήσιες λογιστικές περιόδους που ξεκινούν την ή μετά την 1η Ιανουαρίου 2005. Η εφαρμογή νωρίτερα ενθαρρύνεται. Αν η οικονομική οντότητα εφαρμόσει αυτό το Πρότυπο για λογιστική περίοδο που αρχίζει πριν από την 1η Ιανουαρίου 2005, θα γνωστοποιεί το γεγονός αυτό.

ΑΝΑΚΛΗΣΗ ΤΟΥ ΔΛΠ 10 (ΑΝΑΘΕΩΡΗΜΕΝΟ ΤΟ 1999)

24. Το Πρότυπο αυτό αντικαθιστά το ΔΛΠ 10 ►M5  Γεγονότα μετά την περίοδο αναφοράς ◄ (αναθεωρημένο το 1999).




ΔΙΕΘΝΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΠΡΟΤΥΠΟ 11

Συμβάσεις κατασκευής

ΣΚΟΠΟΣ

Σκοπός αυτού του Προτύπου είναι να καθορίσει τον λογιστικό χειρισμό του κόστους και των εσόδων που σχετίζονται με τις συμβάσεις κατασκευής. Λόγω της φύσης της δραστηριότητας που αναλαμβάνεται στις συμβάσεις κατασκευής, η ημερομηνία κατά την οποία η συμβατική δραστηριότητα αρχίζει και η ημερομηνία που η δραστηριότητα ολοκληρώνεται συνήθως εμπίπτουν σε διαφορετικές λογιστικές περιόδους. Συνεπώς, το βασικό θέμα για τη λογιστική παρακολούθηση των συμβάσεων κατασκευής είναι η κατανομή των συμβατικών εσόδων και του κόστους στις λογιστικές περιόδους κατά τις οποίες εκτελείται το κατασκευαστικό έργο. Αυτό το Πρότυπο χρησιμοποιεί τα κριτήρια αναγνώρισης που καθιερώνονται στο Πλαίσιο για την κατάρτιση και παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων, για να καθορίσει πότε τα συμβατικά έσοδα και το συμβατικό κόστος πρέπει να αναγνωρίζονται ως έσοδα και έξοδα στην ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ . Επίσης, παρέχει πρακτική καθοδήγηση για την εφαρμογή αυτών των κριτηρίων.

ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

1. Αυτό το Πρότυπο θα εφαρμόζεται για τη λογιστική αντιμετώπιση των συμβάσεων κατασκευής στις οικονομικές καταστάσεις των εργοληπτών.

2. Αυτό το Πρότυπο αντικαθιστά το ΔΛΠ 11 Λογιστική των συμβάσεων κατασκευής έργων, που εγκρίθηκε το 1978.

ΟΡΙΣΜΟΙ

3. Οι ακόλουθοι όροι χρησιμοποιούνται σε αυτό το Πρότυπο με τις έννοιες που καθορίζονται:

Σύμβαση κατασκευής είναι μια σύμβαση που έχει συναφθεί ειδικά για την κατασκευή ενός περιουσιακού στοιχείου ή ενός συνδυασμού περιουσιακών στοιχείων, τα οποία είναι στενά αλληλοσυνδεόμενα ή αλληλοεξαρτώμενα σε ό,τι αφορά τον σχεδιασμό τους, την τεχνολογία και τη λειτουργία τους ή τον τελικό σκοπό ή χρήση τους.

Σύμβαση σταθερού τιμήματος είναι μια σύμβαση κατασκευής, κατά την οποία ο κατασκευαστής συμφωνεί σε ένα συμβατικό σταθερό τίμημα ή μία σταθερή τιμή ανά κατασκευαζόμενη μονάδα, που σε μερικές περιπτώσεις υπόκειται σε ρήτρες αναπροσαρμογής του κόστους.

Σύμβαση κόστους πλέον κέρδους είναι μία σύμβαση κατασκευής κατά την οποία ο κατασκευαστής εισπράττει το συμφωνημένο ή άλλως καθορισμένο κόστος, πλέον ενός ποσοστού πάνω στο κόστος αυτό ή μιας σταθερής αμοιβής.

4. Μια σύμβαση κατασκευής μπορεί να συνάπτεται για την κατασκευή ενός μοναδικού περιουσιακού στοιχείου, όπως μιας γέφυρας, ενός κτηρίου, ενός φράγματος, ενός αγωγού, ενός δρόμου, ενός πλοίου ή μιας σήραγγας. Μια σύμβαση κατασκευής μπορεί επίσης να διέπει την κατασκευή ενός πλήθους περιουσιακών στοιχείων, που είναι στενά αλληλοσυνδεόμενα ή αλληλοεξαρτώμενα σε ό,τι αφορά το σχεδιασμό τους, την τεχνολογία και τη λειτουργία τους ή τον τελικό σκοπό ή χρήση τους. Παραδείγματα τέτοιων συμβάσεων περιλαμβάνουν τις συμβάσεις κατασκευής διυλιστηρίων και άλλων πολύπλοκων τμημάτων

5. Για τους σκοπούς αυτού του Προτύπου, οι συμβάσεις κατασκευής περιλαμβάνουν:

α) Συμβάσεις για την παροχή υπηρεσιών, που συνδέονται άμεσα με την κατασκευή του περιουσιακού στοιχείου, για παράδειγμα, οι συμβάσεις για υπηρεσίες διαχείρισης έργων και αρχιτέκτονος και

β) Συμβάσεις για την κατεδάφιση ή την αποκατάσταση περιουσιακών στοιχείων, καθώς και την αποκατάσταση του περιβάλλοντος χώρου, ύστερα από μία κατεδάφιση.

6. Οι συμβάσεις κατασκευής καταρτίζονται με διάφορους τρόπους, οι οποίοι, για τους σκοπούς αυτού του Προτύπου, ταξινομούνται ως «συμβάσεις σταθερού τιμήματος» και «συμβάσεις κόστους πλέον κέρδους». Μερικές συμβάσεις κατασκευής μπορεί να περιέχουν χαρακτηριστικά αμφοτέρων των πιο πάνω τύπων σύμβασης, όπως για παράδειγμα στην περίπτωση μιας σύμβασης κόστους πλέον κέρδους με προσυμφωνημένη μέγιστη τιμή. Σε τέτοιες περιπτώσεις, ο κατασκευαστής χρειάζεται να λαμβάνει υπόψη όλους τους όρους των παραγράφων 23 και 24 προκειμένου να προσδιορίσει πότε θα αναγνωρισθούν τα έσοδα και τα έξοδα από συμβάσεις.

ΟΜΑΔΟΠΟΙΗΜΕΝΕΣ ΚΑΙ ΔΙΑΣΠΑΣΜΕΝΕΣ ΣΥΜΒΑΣΕΙΣ ΚΑΤΑΣΚΕΥΗΣ

7. Οι κανόνες αυτού του Προτύπου συνήθως εφαρμόζονται ξεχωριστά για κάθε σύμβαση κατασκευής. Όμως, σε ορισμένες περιπτώσεις είναι αναγκαίο να γίνει εφαρμογή του Προτύπου για κάθε έναν από τους επιμέρους τομείς μιας απλής σύμβασης ή συνολικά για μια ομάδα συμβάσεων, ούτως ώστε να παρουσιάζεται η ουσία μιας σύμβασης ή μιας ομάδας συμβάσεων.

8. Όταν μια σύμβαση καλύπτει ένα πλήθος περιουσιακών στοιχείων, η κατασκευή του κάθε περιουσιακού στοιχείου πρέπει να αντιμετωπίζεται ως μία ξεχωριστή σύμβαση κατασκευής, εφόσον:

α) έχουν υποβληθεί ξεχωριστές προσφορές για κάθε περιουσιακό στοιχείο·

β) κάθε περιουσιακό στοιχείο υπόκειται σε ιδιαίτερη διαπραγμάτευση και ο κατασκευαστής και ο πελάτης είναι σε θέση να αποδεχθούν ή να απορρίψουν το τμήμα της σύμβασης που σχετίζεται με κάθε ένα περιουσιακό στοιχείο και

γ) το κόστος και τα έσοδα από κάθε περιουσιακό στοιχείο μπορεί να εξατομικευτούν.

9. Μία ομάδα συμβάσεων, είτε με ένα μόνο πελάτη είτε με περισσότερους, πρέπει να αντιμετωπίζεται ως μία ενιαία σύμβαση κατασκευής, εφόσον:

α) η ομάδα των συμβάσεων έχει συναφθεί ως ένα ενιαίο σύνολο (πακέτο)·

β) οι συμβάσεις είναι τόσο στενά αλληλοσυνδεόμενες, που αποτελούν στην πραγματικότητα μέρος ενός ενιαίου έργου με ένα συνολικό περιθώριο κέρδους και

γ) οι συμβάσεις εκτελούνται συγχρόνως ή με μια συνεχή αλληλουχία.

10. Μια σύμβαση μπορεί να προβλέπει την κατασκευή ενός πρόσθετου περιουσιακού στοιχείου, σύμφωνα με τη διακριτική ευχέρεια του πελάτη ή μπορεί να τροποποιηθεί για να συμπεριλάβει την κατασκευή ενός πρόσθετου στοιχείου. Η κατασκευή του πρόσθετου περιουσιακού στοιχείου θα αντιμετωπίζεται ως μία ξεχωριστή σύμβαση κατασκευής, εφόσον:

α) το περιουσιακό στοιχείο διαφέρει ουσιαστικά σε σχεδιασμό, τεχνολογία ή λειτουργία από το περιουσιακό στοιχείο ή στοιχεία που καλύπτονται από την αρχική σύμβαση· ή

β) η τιμή του περιουσιακού στοιχείου διαπραγματεύεται ανεξάρτητα από την αρχική συμβατική τιμή.

ΕΣΟΔΟ ΣΥΜΒΑΣΕΩΝ

11. Το έσοδο συμβάσεων θα περιλαμβάνει:

α) το αρχικό ποσό του εσόδου που συμφωνήθηκε στη σύμβαση και

β) τις τροποποιήσεις του συμβατικού έργου, τις αξιώσεις και τα κίνητρα:

i) στον βαθμό που αναμένεται ότι θα καταλήξουν σε έσοδο και

ii) μπορούν να επιμετρηθούν αξιόπιστα.

12. Το συμβατικό έσοδο επιμετράται στην εύλογη αξία του εισπραχθέντος ή εισπρακτέου ανταλλάγματος. Η επιμέτρηση αυτή επηρεάζεται από μια ποικιλία αβεβαιοτήτων, οι οποίες εξαρτώνται από την έκβαση μελλοντικών γεγονότων. Οι εκτιμήσεις συχνά χρειάζεται να αναθεωρούνται με βάση τα γεγονότα και την επίλυση των αβεβαιοτήτων. Συνεπώς, το ποσό του συμβατικού εσόδου μπορεί να αυξάνεται ή να μειώνεται από τη μία περίοδο στην άλλη. Για παράδειγμα:

α) ένας κατασκευαστής και ένας πελάτης μπορεί να συμφωνήσουν τροποποιήσεις ή αποζημιώσεις που αυξάνουν ή μειώνουν το συμβατικό έσοδο σε μια επόμενη περίοδο από εκείνη κατά την οποία συμφωνήθηκε αρχικά η σύμβαση·

β) το ποσό του εσόδου που συμφωνήθηκε σε μία σύμβαση σταθερού τιμήματος, μπορεί να αυξάνεται ως συνέπεια όρων κλιμάκωσης του κόστους·

γ) το ποσό του συμβατικού εσόδου μπορεί να μειώνεται ως αποτέλεσμα ποινικών ρητρών που προκύπτουν από καθυστερήσεις με υπαιτιότητα του κατασκευαστή κατά την ολοκλήρωση της σύμβασης ή

δ) όταν μία σύμβαση σταθερού τιμήματος αφορά μία σταθερή τιμή ανά κατασκευαζόμενη μονάδα, το συμβατικό έσοδο αυξάνεται, καθώς αυξάνεται ο αριθμός των μονάδων.

13. Τροποποίηση του συμβατικού έργου είναι μία οδηγία από τον πελάτη για μεταβολή στο έργο που εκτελείται με βάση τη σύμβαση. Μία τροποποίηση μπορεί να καταλήξει σε αύξηση ή μείωση του συμβατικού εσόδου. Παραδείγματα τροποποιήσεων είναι οι αλλαγές στις προδιαγραφές ή στο σχεδιασμό του κατασκευαζόμενου περιουσιακού στοιχείου και οι αλλαγές στη διάρκεια μιας σύμβασης. Η τροποποίηση συμπεριλαμβάνεται στο συμβατικό έσοδο, εφόσον:

α) είναι αναμενόμενο ότι ο πελάτης θα αποδεχθεί την τροποποίηση και το ποσό του εσόδου που προκύπτει από αυτή και

β) το ποσό του εσόδου μπορεί να επιμετρηθεί αξιόπιστα.

14. Αξίωση είναι ένα ποσό που ο κατασκευαστής επιδιώκει να εισπράξει από τον πελάτη ή άλλον τρίτο, για κάλυψη κόστους που δεν περιλαμβάνεται στη συμβατική τιμή. Μία αξίωση μπορεί να προκύπτει, για παράδειγμα, από καθυστερήσεις με ευθύνη του πελάτη, από λάθη στις προδιαγραφές ή στο σχεδιασμό και από αμφισβητήσιμες τροποποιήσεις στο συμβατικό έργο. Η επιμέτρηση των ποσών του εσόδου που προκύπτει από αξιώσεις υπόκειται σε υψηλό βαθμό αβεβαιότητας και συχνά εξαρτάται από το αποτέλεσμα των διαπραγματεύσεων. Συνεπώς, οι αξιώσεις συμπεριλαμβάνονται στο συμβατικό έσοδο μόνο εφόσον:

α) οι διαπραγματεύσεις έχουν φθάσει σε προχωρημένο στάδιο, ώστε να αναμένεται ότι ο πελάτης θα αποδεχθεί την αξίωση και

β) το ποσό που αναμένεται ότι θα αποδεχθεί ο πελάτης, μπορεί να επιμετρηθεί αξιόπιστα.

15. Τα κίνητρα είναι επιπρόσθετα ποσά που κατεβλήθησαν στον κατασκευαστή, μετά την επίτευξη καθορισμένων προτύπων εκτέλεσης. Για παράδειγμα, μία σύμβαση μπορεί να προβλέπει την πληρωμή ποσού ως κινήτρου στον κατασκευαστή λόγω έγκαιρης ολοκλήρωσης του έργου. Οι πληρωμές αμοιβών παρότρυνσης συμπεριλαμβάνονται στο συμβατικό έσοδο, εφόσον:

α) η εκτέλεση της σύμβασης βρίσκεται σε προχωρημένο στάδιο, ώστε να αναμένεται ότι θα επιτευχθούν τα καθορισμένα πρότυπα εκτέλεσης και

β) το ποσό των αμοιβών παρότρυνσης μπορεί να επιμετρηθεί αξιόπιστα.

ΚΟΣΤΟΣ ΣΥΜΒΑΣΕΩΝ

16. Το κόστος συμβάσεων θα περιλαμβάνει:

α) τις δαπάνες που αφορούν άμεσα τη συγκεκριμένη σύμβαση·

β) δαπάνες που είναι καταλογιστέες στις συμβατικές δραστηριότητες γενικά και μπορεί να επιμεριστούν στη σύμβαση κατασκευής και

γ) όσες άλλες δαπάνες επιβαρύνουν ειδικά τον πελάτη, σύμφωνα με τους όρους της σύμβασης κατασκευής.

17. Το κόστος που αφορά άμεσα τη συγκεκριμένη σύμβαση περιλαμβάνει:

α) το άμεσο κόστος εργασίας, συμπεριλαμβανομένης και της επίβλεψης·

β) το κόστος των υλικών που χρησιμοποιήθηκαν στην κατασκευή·

γ) τις αποσβέσεις μηχανημάτων και εγκαταστάσεων που χρησιμοποιήθηκαν για την εκτέλεση της σύμβασης·

δ) το κόστος μετακίνησης μηχανημάτων, εξοπλισμού και υλικών προς και από το χώρο της κατασκευής·

ε) το κόστος μίσθωσης μηχανημάτων και εξοπλισμού·

στ) το κόστος σχεδιασμού και τεχνικής βοήθειας που συνδέεται άμεσα με τη σύμβαση·

ζ) το εκτιμώμενο κόστος εργασιών αποκατάστασης και εγγυήσεων, που συμπεριλαμβάνει και το αναμενόμενο κόστος των εγγυήσεων και

η) τις αξιώσεις τρίτων.

Τα προαναφερόμενα στοιχεία του κόστους μπορεί να μειώνονται από τυχόν παρεπόμενα έσοδα που δεν περιλαμβάνονται στο συμβατικό έσοδο, για παράδειγμα, έσοδα από την πώληση πλεονάζοντος υλικού και μηχανημάτων και εξοπλισμού στο τέλος της σύμβασης.

18. Τα στοιχεία του κόστους που μπορεί να καταλογίζονται στις συμβατικές δραστηριότητες γενικά και μπορούν να επιμερισθούν σε συγκεκριμένες συμβάσεις κατασκευής περιλαμβάνουν:

α) ασφάλιστρα·

β) κόστος σχεδιασμού και τεχνικής βοήθειας που δεν συνδέεται άμεσα με συγκεκριμένη σύμβαση και

γ) γενικά έξοδα κατασκευών.

Το κόστος αυτό κατανέμεται με τη χρήση συστηματικών και ορθολογικών μεθόδων, που εφαρμόζονται ομοιόμορφα για όλα τα στοιχεία του κόστους που έχουν όμοια χαρακτηριστικά. Η κατανομή βασίζεται στο συνηθισμένο επίπεδο κατασκευαστικής δραστηριότητας. Τα κατασκευαστικά γενικά έξοδα περιλαμβάνουν στοιχεία κόστους, όπως η σύνταξη και επεξεργασία της μισθοδοσίας του προσωπικού κατασκευών. ►M1  Οι δαπάνες που μπορούν να σχετίζονται με συμβατικές δραστηριότητες εν γένει και να επιμερίζονται σε συγκεκριμένες συμβάσεις κατασκευής περιλαμβάνουν επίσης και το κόστος δανεισμού. ◄

19. Δαπάνες που ειδικά επιβαρύνουν τον πελάτη, σύμφωνα με τους όρους της σύμβασης, μπορεί να περιλαμβάνουν ορισμένα γενικές δαπάνες διοίκησης και ανάπτυξης, των οποίων η καταβολή προς τον κατασκευαστή καθορίζεται από τους όρους της σύμβασης.

20. Στοιχεία κόστους που δεν μπορεί να επιρριφθούν στις συμβατικές δραστηριότητες ή δεν μπορεί να επιβαρύνουν μία σύμβαση, αποκλείονται από τα κόστος της σύμβασης κατασκευής. Σε αυτά τα στοιχεία περιλαμβάνονται:

α) γενικά έξοδα διοικητικής λειτουργίας για τα οποία δεν προβλέπεται στη σύμβαση επιστροφή·

β) έξοδα πώλησης·

γ) δαπάνες ερευνών και ανάπτυξης για τις οποίες δεν καθορίζεται στη σύμβαση η ανάκτησή τους και

δ) απόσβεση μηχανημάτων και εξοπλισμού σε αδράνεια, που δε χρησιμοποιούνται για συγκεκριμένη σύμβαση.

21. Το συμβατικό κόστος συμπεριλαμβάνει το κόστος που αφορά σε μία σύμβαση για την περίοδο από την ημερομηνία που εξασφαλίζεται η σύμβαση μέχρι την πλήρη ολοκλήρωση αυτής. Όμως, έξοδα που σχετίζονται άμεσα με μια σύμβαση και που πραγματοποιήθηκαν για την εξασφάλιση της σύμβασης συμπεριλαμβάνονται επίσης ως μέρος του συμβατικού κόστους, εφόσον είναι δυνατόν να απομονωθούν και να επιμετρηθούν αξιόπιστα και αναμένεται ότι η σύμβαση θα συναφθεί. Όταν τα έξοδα για τη σύναψη μιας σύμβασης αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα της περιόδου κατά την οποία έγιναν, δεν περιλαμβάνονται στο συμβατικό κόστος, εφόσον η σύμβαση συνάπτεται σε επόμενη περίοδο.

ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ ΕΣΟΔΩΝ ΚΑΙ ΕΞΟΔΩΝ ΣΥΜΒΑΣΕΩΝ

22. Όταν η έκβαση μιας σύμβασης κατασκευής μπορεί να εκτιμηθεί αξιόπιστα, τα συμβατικά έσοδα και τα έξοδα που συνδέονται με τη σύμβαση θα αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα χρήσης, ανάλογα με το στάδιο ολοκλήρωσης της συμβατικής δραστηριότητας κατά την ημερομηνία του ισολογισμού. Μία αναμενόμενη ζημία από τη σύμβαση κατασκευής πρέπει να βαρύνει αμέσως τα αποτελέσματα, σύμφωνα με την παράγραφο 36.

23. Στην περίπτωση της «σύμβασης σταθερού τιμήματος» το αποτέλεσμα της σύμβασης κατασκευής μπορεί να εκτιμηθεί αξιόπιστα, όταν πληρούνται όλες οι ακόλουθες προϋποθέσεις:

α) το συνολικό συμβατικό έσοδο μπορεί να επιμετρηθεί αξιόπιστα·

β) πιθανολογείται ότι τα οικονομικά οφέλη, που συνδέονται με τη συναλλαγή, θα εισρεύσουν στην οικονομική οντότητα·

γ) τόσο το συμβατικό κόστος για την ολοκλήρωση του έργου όσο και το στάδιο ολοκλήρωσης κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, μπορεί να επιμετρηθούν αξιόπιστα και

δ) οι αναληφθείσες δαπάνες που θα επιρριφθούν στο έργο μπορούν να προσδιοριστούν με σαφήνεια και να επιμετρηθούν αξιόπιστα, ούτως ώστε το πραγματικό συμβατικό έξοδο που πραγματοποιείται να μπορεί να συγκριθεί με προηγούμενες εκτιμήσεις.

24. Στην περίπτωση της «σύμβασης κόστους πλέον κέρδους» το αποτέλεσμα της σύμβασης κατασκευής μπορεί να εκτιμηθεί αξιόπιστα, όταν πληρούνται οι ακόλουθες προϋποθέσεις:

α) πιθανολογείται ότι τα οικονομικά οφέλη, που συνδέονται με τη συναλλαγή, θα εισρεύσουν στην οικονομική οντότητα, και

β) τα συμβατικά έξοδα που θα επιρριφθούν στο έργο, μπορεί να προσδιοριστούν με σαφήνεια και να επιμετρηθούν αξιόπιστα, ανεξάρτητα από το αν τα έξοδα αυτά είναι ειδικά ανακτήσιμα ή όχι.

25. Η αναγνώριση του εσόδου και των εξόδων με βάση το στάδιο ολοκλήρωσης μιας σύμβασης, συχνά αναφέρεται ως «μέθοδος ποσοστιαίας ολοκλήρωσης». Σύμφωνα με αυτήν τη μέθοδο, το συμβατικό έσοδο αντικρίζεται με τα συμβατικά έξοδα που διενεργήθηκαν μέχρι το συγκεκριμένο στάδιο ολοκλήρωσης, με αποτέλεσμα να καταχωρίζεται το έσοδο, τα έξοδα και το κέρδος που αναλογούν στο μέρος του έργου που ολοκληρώθηκε. Αυτή η μέθοδος παρέχει χρήσιμη πληροφόρηση ως προς την έκταση της συμβατικής δραστηριότητας και επίδοσης κατά τη διάρκεια μιας περιόδου.

26. Σύμφωνα με τη μέθοδο ποσοστιαίας ολοκλήρωσης, το συμβατικό έσοδο λογίζεται ως έσοδο ►M5  στα αποτελέσματα ◄ των περιόδων κατά τις οποίες εκτελείται το έργο. Το συμβατικό κόστος συνήθως βαρύνει ►M5  τα αποτελέσματα ◄ των περιόδων κατά τις οποίες εκτελείται το έργο στο οποίο αφορά. Όμως, κάθε αναμενόμενη υπέρβαση του συνόλου του συμβατικού κόστους σε σχέση με το σύνολο του συμβατικού εσόδου του έργου, λογίζεται αμέσως στα έξοδα, σύμφωνα με την παράγραφο 36.

27. Ένας κατασκευαστής μπορεί να έχει επιβαρυνθεί με συμβατικά έξοδα, που αφορούν σε μελλοντική δραστηριότητα της σύμβασης. Αυτά τα έξοδα αναγνωρίζονται ως περιουσιακά στοιχεία, εφόσον αναμένεται ότι θα καλυφθούν, οπότε αντιπροσωπεύουν ένα ποσό που οφείλεται από τον πελάτη και συχνά κατατάσσεται ως συμβατικό έργο υπό εκτέλεση.

28. Το αποτέλεσμα μιας σύμβασης κατασκευής μπορεί να εκτιμηθεί αξιόπιστα, μόνον όταν αναμένεται ότι τα οικονομικά οφέλη που συνδέονται με τη σύμβαση θα εισρεύσουν στην οικονομική οντότητα. Όμως, όταν ανακύπτει αβεβαιότητα σχετικά με την δυνατότητα εισπραξιμότητα ενός ποσού, ήδη συμπεριλαμβανομένου στο συμβατικό έσοδο και ήδη αναγνωρισμένου ►M5  στα αποτελέσματα ◄ , το μη εισπρακτέο ποσό ή το ποσό για το οποίο έχει παύσει να υπάρχει πιθανότητα ανάκτησής του αναγνωρίζεται ως έξοδο και όχι ως προσαρμογή του ποσού του συμβατικού εσόδου.

29. Μια οικονομική οντότητα είναι γενικά σε θέση να κάνει αξιόπιστες εκτιμήσεις, αφού έχει συνάψει σύμβαση που ορίζει:

α) τα εκτελεστά δικαιώματα κάθε συμβαλλόμενου μέρους, σχετικά με το περιουσιακό στοιχείο που πρόκειται να κατασκευαστεί·

β) το αντάλλαγμα και

γ) τον τρόπο και τους όρους του διακανονισμού.

Συνήθως, είναι επίσης αναγκαίο για την οικονομική οντότητα να διαθέτει αποτελεσματικό εσωτερικό σύστημα οικονομικό προγραμματισμό και χρηματοοικονομικής πληροφόρησης. Η οικονομική οντότητα επανεξετάζει και, αν είναι αναγκαίο, αναθεωρεί τις εκτιμήσεις του συμβατικού εσόδου και του συμβατικού κόστους, καθώς εκτελείται η σύμβαση. Η ανάγκη για τέτοιες αναθεωρήσεις δεν αποδεικνύει υποχρεωτικά ότι το αποτέλεσμα της σύμβασης δεν μπορεί να εκτιμηθεί αξιόπιστα.

30. Το στάδιο ολοκλήρωσης μιας σύμβασης μπορεί να προσδιορίζεται με διάφορους τρόπους. Η οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί τη μέθοδο που επιμετρά αξιόπιστα το εκτελεσθέν έργο. Αναλόγως της φύσης της σύμβασης, στις μεθόδους μπορεί να συγκαταλέγονται και οι εξής:

α) η αναλογία των συμβατικών δαπανών που πραγματοποιήθηκαν για έργο που έχει εκτελεσθεί σε δεδομένη ημερομηνία, σε σχέση με το υπολογιζόμενο συνολικό συμβατικό κόστος·

β) αξιολογήσεις του εκτελεσθέντος έργου, ή

γ) ολοκλήρωση ενός αυτοτελούς μέρους του συμβατικού έργου.

Τμηματικές πληρωμές και προκαταβολές που ελήφθησαν από τους πελάτες, συχνά δεν αντικατοπτρίζουν το εκτελεσθέν έργο.

31. Όταν το στάδιο ολοκλήρωσης προσδιορίζεται με βάση το συμβατικό κόστος μέχρι τη δεδομένη ημερομηνία, στο κόστος αυτό περιλαμβάνονται μόνο οι συμβατικές δαπάνες που αντιπροσωπεύουν τις εκτελεσθείσες εργασίες. Παραδείγματα συμβατικού κόστους που αποκλείεται, αποτελούν:

α) το κόστος συμβάσεων που αφορά σε μελλοντική δραστηριότητα επί της σύμβασης, όπως το κόστος υλικών που έχουν παραδοθεί σε ένα εργοτάξιο ή είναι σε αναμονή για χρήση σε μια σύμβαση, αλλά ακόμη δεν έχουν ενσωματωθεί, χρησιμοποιηθεί ή τοποθετηθεί κατά την εκτέλεση της σύμβασης, εκτός αν τα υλικά έχουν κατασκευασθεί ειδικά για τη σύμβαση και

β) οι πληρωμές που έγιναν προκαταβολικά σε υπεργολάβους για έργο εκτελούμενο με σύμβαση υπεργολαβίας.

32. Όταν το αποτέλεσμα μιας σύμβασης κατασκευής δεν μπορεί να εκτιμηθεί αξιόπιστα:

α) το έσοδο πρέπει να αναγνωρίζεται μόνον κατά την έκταση που το πραγματοποιημένο συμβατικό έξοδο πιθανολογείται ότι θα ανακτηθεί και

β) τα συμβατικά έξοδα πρέπει να λογίζονται στα έξοδα της περιόδου στην οποία πραγματοποιούνται.

Μία αναμενόμενη ζημία από τη σύμβαση κατασκευής πρέπει να βαρύνει αμέσως τα αποτελέσματα, σύμφωνα με την παράγραφο 36.

33. Κατά τη διάρκεια των πρώτων σταδίων μιας σύμβασης, συχνά συμβαίνει να μην είναι δυνατή η αξιόπιστη εκτίμηση του αποτελέσματος της σύμβασης. Παρ’ όλα αυτά, μπορεί να είναι πιθανόν ότι η οικονομική οντότητα θα ανακτήσει το συμβατικό έξοδο που έχει πραγματοποιηθεί. Συνεπώς, το συμβατικό έσοδο αναγνωρίζεται μόνον κατά την έκταση που τα υφιστάμενα έξοδα αναμένεται να ανακτηθούν. Όταν το αποτέλεσμα της σύμβασης δεν μπορεί να εκτιμηθεί αξιόπιστα, κανένα κέρδος δεν αναγνωρίζεται. Όμως και αν ακόμη το αποτέλεσμα της σύμβασης δεν μπορεί να εκτιμηθεί αξιόπιστα, μπορεί να αναμένεται ότι το συνολικό συμβατικό κόστος θα υπερβεί τα συνολικά συμβατικά έσοδα. Στις περιπτώσεις αυτές, κάθε αναμενόμενη υπέρβαση του συνολικού συμβατικού κόστους επί του συνολικού συμβατικού εσόδου του έργου, λογίζεται αμέσως στα έξοδα, σύμφωνα με την παράγραφο 36.

34. Το συμβατικό κόστος που δεν αναμένεται να ανακτηθεί, βαρύνει αμέσως τα αποτελέσματα. Παραδείγματα περιπτώσεων στις οποίες η ανάκτηση συμβατικού εξόδου που πραγματοποιήθηκε μπορεί να μην είναι πιθανή και στις οποίες το έξοδο αυτό μπορεί να χρειάζεται να βαρύνει τα αποτελέσματα αμέσως, περιλαμβάνουν συμβάσεις:

α) οι οποίες δεν είναι πλήρως εκτελεστές, τουτέστιν η εγκυρότητά τους τίθεται σε σοβαρή αμφιβολία·

β) η ολοκλήρωση των οποίων εξαρτάται από το αποτέλεσμα εκκρεμοδικίας ή επικείμενης νομοθετικής ρύθμισης·

γ) οι οποίες αφορούν σε ιδιοκτησίες που είναι πιθανόν να απαλλοτριωθούν ή να κατασχεθούν·

δ) όπου ο πελάτης αδυνατεί να τηρήσει τις δεσμεύσεις του ή

ε) όπου ο κατασκευαστής αδυνατεί να ολοκληρώσει τη σύμβαση ή να τηρήσει τις δεσμεύσεις του από τη σύμβαση.

35. Όταν οι αβεβαιότητες που παρεμπόδισαν την αξιόπιστη εκτίμηση της έκβασης του της σύμβασης παύουν να υπάρχουν, το έσοδο και τα έξοδα που σχετίζονται με τη σύμβαση κατασκευής θα αναγνωρίζονται σύμφωνα με την παράγραφο 22 και όχι με την παράγραφο 32.

ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ ΑΝΑΜΕΝΟΜΕΝΩΝ ΖΗΜΙΩΝ

36. Όταν πιθανολογείται ότι το συνολικό συμβατικό κόστος θα υπερβεί το συνολικό συμβατικό έσοδο, η αναμενόμενη ζημία θα βαρύνει αμέσως τα αποτελέσματα.

37. Το ποσό της ζημίας αυτής προσδιορίζεται ανεξάρτητα από:

α) το αν έχει αρχίσει το έργο της σύμβασης·

β) το στάδιο ολοκλήρωσης της συμβατικής δραστηριότητας ή

γ) το ποσό του κέρδους που αναμένεται να προκύψει από άλλες συμβάσεις, που δεν αντιμετωπίζονται ως μεμονωμένη σύμβαση κατασκευής σύμφωνα με την παράγραφο 9.

ΜΕΤΑΒΟΛΕΣ ΣΤΙΣ ΕΚΤΙΜΗΣΕΙΣ

38. Η μέθοδος ποσοστιαίας ολοκλήρωσης εφαρμόζεται με τρόπο σωρευτικό, σε κάθε λογιστική περίοδο, πάνω στις τρέχουσες εκτιμήσεις του συμβατικού εσόδου και του συμβατικού κόστους. Συνεπώς, το αποτέλεσμα μιας μεταβολής στην εκτίμηση του συμβατικού εσόδου ή του συμβατικού εξόδου ή η επίδραση μιας μεταβολής στην εκτίμηση του αποτελέσματος μιας σύμβασης, λογιστικοποιείται ως μεταβολή λογιστικής εκτίμησης (βλ. ΔΛΠ 8 Λογιστικές πολιτικές, μεταβολές των λογιστικών εκτιμήσεων και λάθη). Οι μετά τη μεταβολή εκτιμήσεις χρησιμοποιούνται για τον προσδιορισμό του ποσού του εσόδου και των εξόδων που λογίζονται ►M5  στα αποτελέσματα ◄ της περιόδου στην οποία γίνεται η μεταβολή, καθώς και των επομένων περιόδων.

ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ

39. H οικονομική οντότητα γνωστοποιεί:

α) το ποσό του συμβατικού εσόδου που αναγνωρίστηκε στα έσοδα της περιόδου·

β) τις μεθόδους που χρησιμοποιήθηκαν για τον προσδιορισμό του συμβατικού εσόδου που αναγνωρίστηκε στην περίοδο και

γ) τις μεθόδους που χρησιμοποιήθηκαν για τον προσδιορισμό του σταδίου ολοκλήρωσης των σε εκτέλεση συμβάσεων.

40. Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί καθένα από τα ακόλουθα για τις σε εκτέλεση συμβάσεις κατά την ημερομηνία του ισολογισμού:

α) το άθροισμα των πραγματοποιηθέντων εξόδων και των κερδών που αναγνωρίσθηκαν (μείον αναγνωρισθείσες ζημίες) μέχρι την ημερομηνία αυτή·

β) το ποσό των προκαταβολών που εισπράχθηκαν και

γ) το ποσό των παρακρατήσεων.

41. Παρακρατήσεις είναι ποσά των τμηματικών τιμολογήσεων τα οποία δεν καταβάλλονται μέχρις ότου ικανοποιηθούν οι όροι που ορίζονται στη σύμβαση για την πληρωμή αυτών των ποσών ή μέχρις ότου αποκατασταθούν τυχόν ελαττώματα. Οι τμηματικές τιμολογήσεις είναι ποσά που τιμολογήθηκαν για το εκτελεσθέν έργο βάσει μιας σύμβασης, άσχετα αν έχουν πληρωθεί από τον πελάτη ή όχι. Προκαταβολές είναι ποσά που καταβλήθηκαν στον κατασκευαστή πριν από την εκτέλεση του σχετικού έργου.

42. Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί τα ακόλουθα:

α) το μεικτό ποσό που οφείλεται από τους πελάτες για συμβατικό έργο, ως περιουσιακό στοιχείο και

β) το μεικτό ποσό που οφείλεται στους πελάτες για συμβατικό έργο, ως υποχρέωση.

43. Το μεικτό ποσό που οφείλεται από τους πελάτες για συμβατικό έργο, είναι η διαφορά:

α) των πραγματοποιηθέντων εξόδων συν τα αναγνωρισθέντα κέρδη μείον·

β) το σύνολο των ζημιών που αναγνωρίσθηκαν και των τμηματικών τιμολογήσεων,

για όλες τις σε εκτέλεση συμβάσεις, για τις οποίες τα έξοδα που πραγματοποιήθηκαν (μείον αναγνωρισθείσες ζημίες) υπερβαίνουν τις τμηματικές τιμολογήσεις.

44. Το μεικτό ποσό που οφείλεται στους πελάτες για συμβατικό έργο, είναι η διαφορά:

α) των πραγματοποιηθέντων εξόδων συν τα αναγνωρισθέντα κέρδη μείον·

β) το σύνολο των ζημιών που αναγνωρίσθηκαν και των τμηματικών τιμολογήσεων,

για όλες τις σε εκτέλεση συμβάσεις, για τις οποίες οι τμηματικές τιμολογήσεις υπερβαίνουν τα έξοδα που πραγματοποιήθηκαν συν τα αναγνωρισθέντα κέρδη (μείον αναγνωρισθείσες ζημίες).

45. Η οικονομική οντότητα γνωστοποιεί κάθε ενδεχόμενη υποχρέωση και ενδεχόμενο περιουσιακό στοιχείο σύμφωνα με το ΔΛΠ 37 Προβλέψεις, ενδεχόμενες υποχρεώσεις και ενδεχόμενα περιουσιακά στοιχεία. Ενδεχόμενες υποχρεώσεις και ενδεχόμενα περιουσιακά στοιχεία μπορεί να προκύψουν από τέτοια στοιχεία, όπως έξοδα εγγυήσεων, αξιώσεις, ποινές ή πιθανές ζημίες.

ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ ΕΝΑΡΞΗΣ ΙΣΧΥΟΣ

46. Το παρόν Πρότυπο εφαρμόζεται για οικονομικές καταστάσεις που καλύπτουν περιόδους που αρχίζουν την ή μετά την 1η Ιανουαρίου 1995.




ΔΙΕΘΝΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΠΡΟΤΥΠΟ 12

Φόροι εισοδήματος

ΣΚΟΠΟΣ

Σκοπός αυτού του Προτύπου είναι να καθορίσει τον λογιστικό χειρισμό των φόρων εισοδήματος. Το προέχον θέμα στη λογιστική των φόρων εισοδήματος είναι το πώς θα πρέπει να λογιστικοποιηθούν οι τρέχουσες και μελλοντικές φορολογικές συνέπειες από:

α) τη μελλοντική ανάκτηση (τον μελλοντικό διακανονισμό) της λογιστικής αξίας περιουσιακών στοιχείων (υποχρεώσεων) που αναγνωρίζονται στον ισολογισμό μιας οικονομικής οντότητας και

β) συναλλαγές και άλλα γεγονότα της τρέχουσας περιόδου που αναγνωρίζονται στις οικονομικές καταστάσεις μιας οικονομική οντότητας.

Κατά την αναγνώριση ενός περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης εξυπακούεται ότι η αναφέρουσα οικονομική οντότητα αναμένει να ανακτήσει ή να τακτοποιήσει τη λογιστική αξία αυτού του περιουσιακού στοιχείου ή της υποχρέωσης. Αν αναμένεται ότι η ανάκτηση ή η τακτοποίηση αυτής της λογιστικής αξίας θα καταστήσει τις μελλοντικές πληρωμές φόρων μεγαλύτερες (μικρότερες) από ό,τι αυτές θα ήταν αν η ανάκτηση ή ο διακανονισμός αυτός δεν είχε φορολογικές συνέπειες, αυτό το Πρότυπο απαιτεί από την οικονομική οντότητα να αναγνωρίζει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση (αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο), με ορισμένες περιορισμένες εξαιρέσεις.

Το παρόν Πρότυπο απαιτεί από μια οικονομική οντότητα να λογιστικοποιεί τις φορολογικές συνέπειες των συναλλαγών και άλλων γεγονότων με τον ίδιο τρόπο που λογιστικοποιεί τις ίδιες τις συναλλαγές και άλλα γεγονότα. ►M5  Για συναλλαγές και άλλα γεγονότα που αναγνωρίζονται εκτός των αποτελεσμάτων (είτε στα λοιπά συνολικά έσοδα είτε απευθείας στα ίδια κεφάλαια), οποιεσδήποτε σχετικές φορολογικές επιπτώσεις αναγνωρίζονται επίσης εκτός των αποτελεσμάτων (είτε στα λοιπά συνολικά έσοδα είτε απευθείας στα ίδια κεφάλαια, αντίστοιχα). ◄ Για συναλλαγές και άλλα γεγονότα που αναγνωρίζονται απευθείας στα ίδια κεφάλαια, οποιεσδήποτε σχετικές φορολογικές επιπτώσεις αναγνωρίζονται επίσης κατευθείαν στα ίδια κεφάλαια. ►M12  Ομοίως, η αναγνώριση αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων σε μια συνένωση επιχειρήσεων επηρεάζει το ποσό της υπεραξίας που προκύπτει σ’ αυτή τη συνένωση επιχειρήσεων ή το αναγνωρισθέν ποσό κέρδους της αγοράς ευκαιρίας. ◄

Το παρόν Πρότυπο ασχολείται επίσης με την αναγνώριση των αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων που προκύπτουν από αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες ή αχρησιμοποίητους πιστωτικούς φόρους, με την παρουσίαση των φόρων εισοδήματος στις οικονομικές καταστάσεις και με τη γνωστοποίηση των πληροφοριών που αφορούν τους φόρους εισοδήματος.

ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

1. Αυτό το Πρότυπο πρέπει να εφαρμόζεται για τη λογιστική παρακολούθηση των φόρων εισοδήματος.

2. Για τους σκοπούς αυτού του Προτύπου, οι φόροι εισοδήματος περιλαμβάνουν όλους τους φόρους που επιβάλλονται στο εσωτερικό και στο εξωτερικό και βασίζονται στα φορολογητέα κέρδη. Οι φόροι εισοδήματος περιλαμβάνουν επίσης φόρους, όπως οι παρακρατούμενοι φόροι, οι οποίοι είναι πληρωτέοι από μία θυγατρική, συγγενή ή κοινοπραξία κατά τη διανομή κερδών προς την αναφέρουσα οικονομική οντότητα.

3. [Απαλείφθηκε]

4. Αυτό το Πρότυπο δεν ασχολείται με τις μεθόδους της λογιστικής καταχώρισης για τις Κρατικές επιχορηγήσεις (βλ. ΔΛΠ 20 Λογιστική των κρατικών επιχορηγήσεων και γνωστοποίηση της κρατικής υποστήριξης) ή για τις φορολογικές πιστώσεις λόγω επένδυσης. Όμως, αυτό το Πρότυπο καλύπτει τη λογιστική των προσωρινών διαφορών που μπορεί να προκύψουν από τέτοιες επιχορηγήσεις ή από φορολογικές πιστώσεις λόγω επένδυσης.

ΟΡΙΣΜΟΙ

5. Οι ακόλουθοι όροι χρησιμοποιούνται σε αυτό το Πρότυπο με τις έννοιες που καθορίζονται:

Λογιστικό αποτέλεσμα είναι το κέρδος ή ζημία μιας περιόδου, πριν από την αφαίρεση του εξόδου φόρου.

Φορολογητέο κέρδος (φορολογική ζημία) είναι το ποσό του κέρδους (ή η ζημία) μιας περιόδου, που προσδιορίζεται σύμφωνα με τους κανόνες που έχουν τεθεί από τις φορολογικές αρχές, επί του οποίου είναι πληρωτέοι (ανακτήσιμοι) οι φόροι εισοδήματος.

Έξοδο φόρου (έσοδο φόρου) είναι το συγκεντρωτικό ποσό που περιλαμβάνεται στον προσδιορισμό του κέρδους ή της ζημίας της περιόδου και αφορά τον τρέχοντα και τον αναβαλλόμενο φόρο.

Τρέχων φόρος είναι το ποσό των πληρωτέων (ανακτήσιμων) φόρων εισοδήματος που αφορά στο φορολογητέο κέρδος (φορολογική ζημία) μιας περιόδου.

Αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις είναι τα ποσά των φόρων εισοδήματος που θα καταβληθούν σε μελλοντικές περιόδους, που αφορούν σε φορολογητέες χρονικές διαφορές.

Αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία είναι τα ποσά των φόρων εισοδήματος που είναι ανακτήσιμα σε μελλοντικές περιόδους και αφορούν σε:

α) εκπεστέες προσωρινές διαφορές·

β) μεταφερόμενες αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημιές και

γ) μεταφερόμενους αχρησιμοποίητους πιστωτικούς φόρους

Προσωρινές διαφορές είναι οι διαφορές μεταξύ της λογιστικής αξίας ενός περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης στον ισολογισμό και της φορολογικής βάσης του. Οι προσωρινές διαφορές μπορεί να είναι:

α)  φορολογητέες προσωρινές διαφορές οι οποίες είναι προσωρινές διαφορές που θα καταλήξουν σε φορολογητέα ποσά κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους (της φορολογικής ζημίας) των μελλοντικών περιόδων, όταν η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου ή της υποχρέωσης ανακτάται ή τακτοποιείται ή

β)  εκπεστέες προσωρινές διαφορές οι οποίες είναι προσωρινές διαφορές που θα καταλήξουν σε ποσά που είναι εκπεστέα κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους (φορολογικής ζημίας) των μελλοντικών περιόδων, όταν η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου ή της υποχρέωσης ανακτάται ή τακτοποιείται.

Η φορολογική βάση περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης είναι το ποσό που αποδίδεται σε αυτό το περιουσιακό στοιχείο ή υποχρέωση για φορολογικούς σκοπούς.

6. Το έξοδο φόρου (το έσοδο φόρου) περιλαμβάνει το τρέχον έξοδο φόρου (το τρέχον έσοδο φόρου) και το αναβαλλόμενο έξοδο φόρου (το αναβαλλόμενο έσοδο φόρου).

Φορολογική βάση

7. Η φορολογική βάση περιουσιακού στοιχείου είναι το ποσό που θα είναι εκπεστέο φορολογικά από φορολογητέα οικονομικά οφέλη που θα εισρεύσουν σε μια οικονομική οντότητα, όταν αυτή ανακτά τη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου. Αν αυτά τα οικονομικά οφέλη δεν θα είναι φορολογητέα, η φορολογική βάση του περιουσιακού στοιχείου είναι ίση με τη λογιστική αξία του.

Παραδείγματα

1. Μηχάνημα κόστους 100. Για φορολογικούς σκοπούς, απόσβεση ίση με 30 έχει ήδη εκπεστεί στην τρέχουσα και στις προηγούμενες περιόδους και το απομένον κόστος θα εκπεστεί σε μελλοντικές περιόδους, είτε ως απόσβεση είτε μέσω μιας έκπτωσης κατά την πώληση. Τα έσοδα που δημιουργούνται από τη χρησιμοποίηση του μηχανήματος είναι φορολογητέα, κάθε κέρδος από την πώληση του μηχανήματος θα είναι φορολογητέο και κάθε ζημία από την πώληση θα είναι εκπεστέα φορολογικά. Η φορολογική βάση του μηχανήματος είναι 70.

2. Τόκος εισπρακτέος έχει λογιστική αξία 100. Το σχετικό έσοδο τόκου θα φορολογηθεί σε ταμιακή βάση. Η φορολογική βάση του εισπρακτέου τόκου είναι μηδέν.

3. Απαιτήσεις κατά πελατών έχουν λογιστική αξία 100. Το σχετικό έσοδο έχει ήδη περιληφθεί στο φορολογητέο κέρδος (φορολογική ζημία). Η φορολογική βάση των εμπορικών απαιτήσεων είναι 100.

4. Μερίσματα εισπρακτέα από θυγατρική έχουν λογιστική αξία 100. Τα μερίσματα δεν είναι φορολογητέα. Στην ουσία, ολόκληρη η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου είναι εκπεστέα από τα οικονομικά οφέλη. Συνεπώς, η φορολογική βάση των εισπρακτέων μερισμάτων είναι 100 ( 4 ).

5. Δάνειο εισπρακτέο έχει λογιστική αξία 100. Η εξόφληση του δανείου δεν θα έχει φορολογικές συνέπειες. Η φορολογική βάση του δανείου είναι 100.

8. Η φορολογική βάση μιας υποχρέωσης είναι η λογιστική αξία της, μείον κάθε ποσό που θα είναι εκπεστέο φορολογικά σε σχέση με αυτήν την υποχρέωση σε μελλοντικές περιόδους. Στην περίπτωση εσόδου το οποίο εισπράττεται προκαταβολικά, η φορολογική βάση της προκύπτουσας υποχρέωσης είναι η λογιστική αξία της, μείον κάθε ποσό του εσόδου που δεν θα είναι φορολογητέο σε μελλοντικές περιόδους.

Παραδείγματα

1. Στις βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις περιλαμβάνονται δεδουλευμένα έξοδα με λογιστική αξία 100. Το σχετικό έξοδο θα εκπεστεί φορολογικά σε ταμιακή βάση. Η φορολογική βάση των δεδουλευμένων εξόδων είναι μηδέν.

2. Στις βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις περιλαμβάνονται προεισπραχθέντες πιστωτικοί τόκοι, με λογιστική αξία 100. Το σχετικό έσοδο τόκων φορολογήθηκε σε ταμιακή βάση. Η φορολογική βάση του προεισπραχθέντος τόκου είναι μηδέν.

3. Στις βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις περιλαμβάνονται δεδουλευμένα έξοδα με λογιστική αξία 100. Το σχετικό έξοδο έχει ήδη εκπεστεί φορολογικά. Η φορολογική βάση των δεδουλευμένων εξόδων είναι 100.

4. Στις βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις περιλαμβάνονται δεδουλευμένα έξοδα για ποινές και πρόστιμα με λογιστική αξία 100.Τα πρόστιμα και οι ποινές δεν εκπίπτονται φορολογικά. Η φορολογική βάση των δεδουλευμένων εξόδων για ποινές και πρόστιμα είναι 10 ( 5 ).

5. Υποχρέωση δανείου έχει λογιστική αξία 100.Η εξόφληση του δανείου δεν θα έχει φορολογικές συνέπειες. Η φορολογική βάση του δανείου είναι 100.

9. Μερικά στοιχεία έχουν φορολογική βάση, αλλά δεν είναι αναγνωρισμένα ως περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις στον ισολογισμό. Για παράδειγμα, κόστη έρευνας αναγνωρίζονται στα έξοδα κατά τον προσδιορισμό του λογιστικού κέρδους της περιόδου, στην οποία αυτά υφίστανται, αλλά μπορεί να μην επιτρέπεται η έκπτωσή τους κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους (φορολογικής ζημίας) μέχρι μία μεταγενέστερη περίοδο. Η διαφορά μεταξύ της φορολογικής βάσης του κόστους της έρευνας, όντας το ποσό που οι φορολογικές αρχές θα επιτρέψουν για έκπτωση σε μελλοντικές περιόδους και της μηδενικής λογιστικής αξίας, αποτελεί εκπεστέα προσωρινή διαφορά που καταλήγει σε αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο.

10. Όταν η φορολογική βάση περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης δεν είναι αμέσως εμφανής, είναι χρήσιμο να λαμβάνεται υπόψη η θεμελιώδης αρχή πάνω στην οποία αυτό το Πρότυπο στηρίζεται: ότι μια οικονομική οντότητα, με ορισμένες περιορισμένες εξαιρέσεις, οφείλει να αναγνωρίσει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση (περιουσιακό στοιχείο) οποτεδήποτε η ανάκτηση ή ο διακανονισμός της λογιστικής αξίας ενός περιουσιακού στοιχείου ή μίας υποχρέωσης θα καθιστούσε τις μελλοντικές φορολογικές πληρωμές μεγαλύτερες (μικρότερες) από όσες θα ήταν αν η ίδια ανάκτηση ή ο διακανονισμός δεν είχε φορολογικές συνέπειες. Το παράδειγμα Γ που ακολουθεί την παράγραφο 52 απεικονίζει περιστάσεις όπου μπορεί να είναι χρήσιμο να λαμβάνεται υπόψη αυτή η θεμελιώδης αρχή, π.χ. όταν η φορολογική βάση περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης εξαρτάται από τον αναμενόμενο τρόπο ανάκτησης ή διακανονισμού.

11. Στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, οι προσωρινές διαφορές προσδιορίζονται από τη σύγκριση των λογιστικών αξιών των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων, στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, με την κατάλληλη φορολογική βάση. Η φορολογική βάση προσδιορίζεται με αναφορά σε μία ενοποιημένη φορολογική δήλωση, σε όσες δικαιοδοσίες προβλέπεται η υποβολή τέτοιας δήλωσης. Σε άλλες δικαιοδοσίες, η φορολογική βάση προσδιορίζεται με αναφορά στις φορολογικές δηλώσεις κάθε οικονομικής οντότητας του ομίλου.

ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ ΤΡΕΧΟΥΣΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΩΝ ΚΑΙ ΤΡΕΧΟΝΤΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

12. Ο τρέχων φόρος για την τρέχουσα και τις προηγούμενες περιόδους θα αναγνωρίζεται ως υποχρέωση, στο βαθμό που δεν έχει καταβληθεί. Αν το ποσό που ήδη καταβλήθηκε για την τρέχουσα και τις προηγούμενες χρήσεις υπερβαίνει το οφειλόμενο ποσό για αυτές τις περιόδους, το επιπλέον θα αναγνωρίζεται ως περιουσιακό στοιχείο.

13. Το όφελος που σχετίζεται με μία φορολογική ζημία η οποία μπορεί να μεταφερθεί αναδρομικά για ανάκτηση τρέχοντος φόρου προηγούμενης περιόδου, θα αναγνωρίζεται ως περιουσιακό στοιχείο.

14. Όταν χρησιμοποιείται φορολογική ζημία για την ανάκτηση τρέχοντος φόρου προηγούμενης περιόδου, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει την ωφέλεια ως περιουσιακό στοιχείο στην περίοδο στην οποία προκύπτει η φορολογική ζημία, επειδή αναμένεται ότι η ωφέλεια θα εισρεύσει στην οικονομική οντότητα και επειδή μπορεί να επιμετρηθεί βάσιμα.

ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ ΑΝΑΒΑΛΛΟΜΕΝΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΩΝ ΚΑΙ ΑΝΑΒΑΛΛΟΜΕΝΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΕΣ ΠΡΟΣΩΡΙΝΕΣ ΔΙΑΦΟΡΕΣ

15. Για όλες τις φορολογητέες προσωρινές διαφορές θα αναγνωρίζεται μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση, εκτός εάν και στην έκταση που η αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση προκύπτει από:

α) την αρχική αναγνώριση της υπεραξίας ή

β) την αρχική αναγνώριση ενός περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης σε μία συναλλαγή που:

i) δεν είναι συνένωση επιχειρήσεων και

ii) κατά το χρόνο της συναλλαγής, δεν επηρεάζει ούτε το λογιστικό κέρδος ούτε το φορολογητέο κέρδος (τη φορολογική ζημία).

Όμως, για φορολογητέες προσωρινές διαφορές που σχετίζονται με επενδύσεις σε θυγατρικές, υποκαταστήματα και συγγενείς επιχειρήσεις και με συμμετοχές σε κοινοπραξίες, θα αναγνωρίζεται μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση σύμφωνα με την παράγραφο 39.

16. Είναι συνακόλουθο της αναγνώρισης ενός περιουσιακού στοιχείου ότι η λογιστική αξία θα ανακτηθεί με τη μορφή οικονομικών ωφελειών που θα εισρεύσουν στην οικονομική οντότητα σε μελλοντικές περιόδους. Όταν η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου υπερβαίνει τη φορολογική βάση του, το ποσό των φορολογητέων οικονομικών ωφελειών θα υπερβαίνει το ποσό που θα επιτρέπεται ως έκπτωση για φορολογικούς σκοπούς. Η διαφορά αυτή είναι μία φορολογητέα προσωρινή διαφορά και η δέσμευση πληρωμής του προκύπτοντος φόρου εισοδήματος σε μελλοντικές περιόδους είναι μία αναβαλλόμενη φορολογική δέσμευση. Καθώς η οικονομική οντότητα ανακτά τη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου, η φορολογητέα προσωρινή διαφορά θα αναστρέφεται και η οικονομική οντότητα θα έχει φορολογητέο κέρδος. Αυτό καθιστά πιθανό ότι οικονομικά οφέλη θα εκρέουν από την οικονομική οντότητα με τη μορφή φορολογικών πληρωμών. Συνεπώς, αυτό το Πρότυπο απαιτεί την αναγνώριση όλων των αναβαλλόμενων φορολογικών υποχρεώσεων, εκτός από ορισμένες περιπτώσεις που περιγράφονται στις παραγράφους 15 και 39.

Παράδειγμα

Ένα περιουσιακό στοιχείο που κοστίζει 150 έχει λογιστική αξία 100 Η σωρευμένη απόσβεση για φορολογικούς σκοπούς είναι 90 και ο συντελεστής φορολογίας είναι 25 %.

Η φορολογική βάση του περιουσιακού στοιχείου είναι 60 (κόστος 150 μείον σωρευμένη φορολογική απόσβεση 90). Για να ανακτήσει τη λογιστική αξία των 100, η οικονομική οντότητα πρέπει να κερδίσει φορολογητέο εισόδημα των 100, αλλά έχει δυνατότητα να εκπέσει φορολογική απόσβεση μόνο 60. Συνεπώς, η οικονομική οντότητα θα πληρώσει φόρους εισοδήματος 10 (40 με 25 %), όταν θα ανακτήσει τη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου. Η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας των 100 και της φορολογικής βάσης των 60 είναι μία φορολογητέα προσωρινή διαφορά των 40. Για το λόγο αυτό, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση των 10 (40 με 25 %) που αντιπροσωπεύει τους φόρους εισοδήματος που θα πληρώσει, όταν θα ανακτήσει τη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου.

17. Ορισμένες προσωρινές διαφορές προκύπτουν όταν έσοδα ή έξοδα περιλαμβάνονται στο λογιστικό αποτέλεσμα μιας περιόδου, αλλά περιλαμβάνονται στο φορολογητέο αποτέλεσμα διαφορετικής περιόδου. Τέτοιες προσωρινές διαφορές συχνά αναφέρονται ως χρονικές διαφορές. Τα ακόλουθα είναι παραδείγματα προσωρινών διαφορών αυτού του είδους, οι οποίες είναι φορολογητέες προσωρινές διαφορές και οι οποίες συνεπώς καταλήγουν σε αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις:

α) έσοδα τόκων περιλαμβάνονται στο λογιστικό κέρδος με βάση την περίοδο που αφορούν αλλά μπορεί, σε ορισμένες δικαιοδοσίες, να συμπεριληφθούν στο φορολογητέο κέρδος όταν εισπράττονται. Η φορολογική βάση κάθε απαίτησης που αναγνωρίζεται στον ισολογισμό σε σχέση με τέτοια έσοδα είναι μηδενική, γιατί τα έσοδα δεν επηρεάζουν το φορολογητέο κέρδος μέχρι να εισπραχθούν·

β) απόσβεση που χρησιμοποιείται στον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους (φορολογικής ζημίας) μπορεί να διαφέρει από αυτήν που χρησιμοποιείται για τον προσδιορισμό του λογιστικού κέρδους. Η προσωρινή διαφορά είναι η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας του περιουσιακού στοιχείου και της φορολογικής βάσης του, η οποία είναι το αρχικό κόστος του περιουσιακού στοιχείου μείον όλες τις εκπτώσεις σε σχέση με αυτό το περιουσιακό στοιχείο που επιτρέπονται από τις φορολογικές αρχές κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους της τρέχουσας και των προηγούμενων περιόδων. Μία φορολογητέα προσωρινή διαφορά προκύπτει και καταλήγει σε αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση, όταν η φορολογική απόσβεση είναι επιταχυνόμενη (αν η φορολογική απόσβεση είναι μικρότερη από τη λογιστική απόσβεση, προκύπτει μια εκπεστέα προσωρινή διαφορά και καταλήγει σε ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο) και

γ) κόστη ανάπτυξης μπορεί να κεφαλαιοποιούνται και να αποσβένονται στη διάρκεια μελλοντικών χρήσεων κατά τον προσδιορισμό του λογιστικού κέρδους, αλλά να εκπίπτονται κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου εισοδήματος στην περίοδο στην οποία πραγματοποιούνται. Τέτοια κόστη ανάπτυξης έχουν μηδενική φορολογική βάση, καθώς έχουν ήδη εκπεστεί από το φορολογητέο κέρδος. Η προσωρινή διαφορά είναι η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας του κόστους ανάπτυξης και της μηδενικής φορολογικής βάσεώς του.

18. Προσωρινές διαφορές επίσης προκύπτουν όταν:

▼M12

α) τα αναγνωρίσιμα περιουσιακά στοιχεία και οι υποχρεώσεις που αναλήφθηκαν αναγνωρίζονται στην εύλογη αξία τους σύμφωνα με το Δ.Π.Χ.Α. 3 Συνενώσεις Επιχειρήσεων, αλλά καμία ισοδύναμη προσαρμογή δεν γίνεται για φορολογικούς σκοπούς (βλέπε παράγραφο 19)·

▼B

β) περιουσιακά στοιχεία αναπροσαρμόζονται, χωρίς να γίνει ισοδύναμη προσαρμογή για φορολογικούς σκοπούς (βλ. παράγραφο 20)·

γ) προκύπτει υπεραξία σε μία συνένωση επιχειρήσεων (βλ. παράγραφο 21)·

δ) η φορολογική βάση περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης κατά την αρχική αναγνώριση διαφέρει από την αρχική λογιστική αξία τους, για παράδειγμα όταν μια οικονομική οντότητα ωφελείται από μη φορολογητέες κρατικές επιχορηγήσεις που αφορούν σε περιουσιακά στοιχεία (βλ. παραγράφους 22 και 33) ή

ε) η λογιστική αξία των επενδύσεων σε θυγατρικές, υποκαταστήματα και συγγενείς επιχειρήσεις ή των συμμετοχών σε κοινοπραξίες γίνεται διαφορετική από τη φορολογική βάση της επένδυσης ή της συμμετοχής (βλ. παραγράφους 38-45).

Συνενώσεις επιχειρήσεων

19.  ►M12  Με μικρές εξαιρέσεις, τα αποκτηθέντα αναγνωρίσιμα περιουσιακά στοιχεία και αναληφθείσες υποχρεώσεις σε μια συνένωση επιχειρήσεων αναγνωρίζονται στην εύλογή τους αξία κατά την ημερομηνία απόκτησης. ◄ Προσωρινές διαφορές προκύπτουν όταν οι φορολογικές βάσεις των αναγνωρίσιμων περιουσιακών στοιχείων που αποκτήθηκαν και υποχρεώσεων που αναλήφθηκαν δεν επηρεάζονται από τη συνένωση επιχειρήσεων ή επηρεάζονται με διαφορετικό τρόπο. Για παράδειγμα, όταν η λογιστική αξία ενός περιουσιακού στοιχείου αυξάνεται στην εύλογη αξία αλλά η φορολογική βάση του περιουσιακού στοιχείου παραμένει στο κόστος για τον προηγούμενο ιδιοκτήτη, προκύπτει μια φορολογητέα προσωρινή διαφορά η οποία καταλήγει σε μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση. Η προκύπτουσα αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση επηρεάζει την υπεραξία (βλ. παράγραφο 66).

Περιουσιακά στοιχεία που επιμετρώνται στην εύλογη αξία

20. Τα ΔΠΧΑ επιτρέπουν ή απαιτούν ορισμένα περιουσιακά στοιχεία να τηρούνται λογιστικά στην εύλογη αξία ή να αναπροσαρμόζονται (βλ. για παράδειγμα, ΔΛΠ 16 Ενσώματα πάγια, ΔΛΠ 38 Άυλα περιουσιακά στοιχεία, ΔΛΠ 39 Χρηματοοικονομικά μέσα: Αναγνώριση και επιμέτρηση και ΔΛΠ 40 Επενδύσεις σε ακίνητα). Σε ορισμένες δικαιοδοσίες, η αναπροσαρμογή ή άλλου είδους επαναδιατύπωση ενός περιουσιακού στοιχείου στην εύλογη αξία επηρεάζει το φορολογητέο κέρδος (φορολογική ζημία) για την τρέχουσα περίοδο. Ως αποτέλεσμα, η φορολογική βάση του περιουσιακού στοιχείου προσαρμόζεται και καμία προσωρινή διαφορά δεν προκύπτει. Σε άλλες δικαιοδοσίες, η αναπροσαρμογή η επαναδιατύπωση ενός περιουσιακού στοιχείου δεν επηρεάζει το φορολογητέο κέρδος στην περίοδο της αναπροσαρμογής ή επαναδιατύπωσης και, συνεπώς, η φορολογική βάση του περιουσιακού στοιχείου δεν προσαρμόζεται. Εντούτοις, η μελλοντική ανάκτηση της λογιστικής αξίας θα καταλήξει σε μια φορολογητέα ροή οικονομικών ωφελειών προς την οικονομική οντότητα και το ποσό που θα είναι εκπεστέο φορολογικά θα διαφέρει από το ποσό αυτών των οικονομικών ωφελειών. Η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας ενός αναπροσαρμοσμένου περιουσιακού στοιχείου και της φορολογικής βάσης του είναι μία προσωρινή διαφορά και δημιουργεί μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση ή περιουσιακό στοιχείο. Αυτό είναι αληθές και αν ακόμη:

α) η οικονομική οντότητα δεν προτίθεται να εκποιήσει το περιουσιακό στοιχείο. Σε αυτές τις περιπτώσεις, η αναπροσαρμοσμένη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου θα ανακτηθεί μέσω της χρησιμοποιήσεώς του και αυτό θα δημιουργήσει φορολογητέο εισόδημα, το οποίο υπερβαίνει την απόσβεση που θα είναι εκπεστέα για φορολογικούς σκοπούς σε μελλοντικές περιόδους ή

β) ο φόρος επί του κεφαλαιουχικού κέρδους αναβάλλεται, αν το προϊόν της πώλησης του περιουσιακού στοιχείου επενδύεται σε παρόμοια περιουσιακά στοιχεία. Σε τέτοιες περιπτώσεις, ο φόρος θα καταστεί τελικά πληρωτέος κατά την πώληση ή χρήση των παρόμοιων περιουσιακών στοιχείων.

Υπεραξία

21. Η υπεραξία που προκύπτει σε μια συνένωση επιχειρήσεων επιμετράται ως η υπέρβαση του (α) επάνω από το (β) παρακάτω:

α) το συνολικό των:

(i) ανταλλάγματος που μεταβιβάσθηκε και επιμετρήθηκε σύμφωνα με το Δ.Π.Χ.Α. 3, το οποίο κατά κανόνα απαιτεί εύλογη αξία κατά την ημερομηνία απόκτησης,

(ii) ποσού τυχόν μειοψηφικών συμμετοχών στον αποκτώμενο που έχουν αναγνωρισθεί σύμφωνα με το Δ.Π.Χ.Α. 3 και

(iii) σε συνένωση επιχειρήσεων που επιτυγχάνεται σε στάδια, την εύλογη αξία κατά την ημερομηνία της απόκτησης των συμμετοχικών δικαιωμάτων που κατείχε ο αποκτών προηγουμένως στον αποκτώμενο.

β) το καθαρό των ποσών κατά την ημερομηνία απόκτησης από τα αποκτηθέντα αναγνωρίσιμα περιουσιακά στοιχεία και της αναληφθείσες υποχρεώσεις επιμετρημένα σύμφωνα με το Δ.Π.Χ.Α. 3.

Πολλές φορολογικές αρχές δεν επιτρέπουν μειώσεις στη λογιστική αξία της υπεραξίας ως ενός εκπεστέου εξόδου, κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους. Περαιτέρω, σε τέτοιες δικαιοδοσίες, το κόστος της υπεραξίας συχνά δεν είναι εκπεστέο, όταν μία θυγατρική πωλεί την υποκείμενη επιχείρησή της. Σε αυτές τις δικαιοδοσίες, η υπεραξία έχει μηδενική φορολογική βάση. Οποιαδήποτε διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας της υπεραξίας και της μηδενικής φορολογικής βάσης της είναι μία φορολογητέα προσωρινή διαφορά. Όμως, αυτό το Πρότυπο δεν επιτρέπει την αναγνώριση της προκύπτουσας αναβαλλόμενης φορολογικής υποχρέωσης, επειδή η υπεραξία επιμετράται ως υπολειμματική αξία και η αναγνώριση της αναβαλλόμενης φορολογικής υποχρέωσης θα αύξανε τη λογιστική αξία της υπεραξίας.

▼M12

21A. Μεταγενέστερες μειώσεις μιας αναβαλλόμενης φορολογικής υποχρέωσης που δεν έχει αναγνωριστεί επειδή προκύπτει από την αρχική αναγνώριση της υπεραξίας θεωρούνται επίσης ως προκύπτουσες από την αρχική αναγνώριση της υπεραξίας και συνεπώς δεν αναγνωρίζονται σύμφωνα με την παράγραφο 15(α). Για παράδειγμα, αν μια οικονομική οντότητα σε μια συνένωση επιχειρήσεων αναγνωρίζει υπεραξία ΝΜ 100 αλλά έχει μηδενική φορολογική βάση, η παράγραφος 15(α) απαγορεύει στην οικονομική οντότητα να αναγνωρίσει την προκύπτουσα αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση. Αν η οικονομική οντότητα αναγνωρίσει μεταγενέστερα μια ζημία απομείωσης ΝΜ 20 για εκείνη την υπεραξία, το ποσό της φορολογητέας προσωρινής διαφοράς που σχετίζεται με την υπεραξία μειώνεται από ΝΜ 100 σε ΝΜ 80, με αποτέλεσμα να υπάρχει μείωση στην αξία της μη αναγνωρισμένης αναβαλλόμενης φορολογικής υποχρέωσης. Εκείνη η μείωση της αξίας της μη αναγνωρισμένης αναβαλλόμενης φορολογικής υποχρέωσης θεωρείται επίσης ότι σχετίζεται με την αρχική αναγνώριση της υπεραξίας και συνεπώς απαγορεύεται να αναγνωριστεί σύμφωνα με την παράγραφο 15(α).

21B. Οι αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις για φορολογητέες προσωρινές διαφορές που σχετίζονται με υπεραξία αναγνωρίζονται, ωστόσο, στο βαθμό που δεν προκύπτουν από την αρχική αναγνώριση της υπεραξίας. Για παράδειγμα, αν μια οικονομική οντότητα σε μία συνένωση επιχειρήσεων αναγνωρίζει υπεραξία ύψους 100 που εκπίπτεται για φορολογικούς σκοπούς με ετήσιο συντελεστή 20 τοις εκατό, αρχίζοντας από το έτος της απόκτησης, η φορολογική βάση της υπεραξίας είναι ΝΜ 100 στην αρχική αναγνώριση και 80 στο τέλος του πρώτου έτους της απόκτησης. Αν η λογιστική αξία της υπεραξίας στο τέλος του έτους της απόκτησης παραμένει αμετάβλητη στο ΝΜ 100, μια φορολογητέα προσωρινή διαφορά 20 προκύπτει στο τέλος εκείνου του έτους. Επειδή εκείνη η φορολογητέα προσωρινή διαφορά δεν σχετίζεται με την αρχική αναγνώριση της υπεραξίας, η αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση που προκύπτει αναγνωρίζεται.

▼B

Αρχική αναγνώριση ενός περιουσιακού στοιχείου ή μιας υποχρέωσης

22. Μια προσωρινή διαφορά μπορεί να προκύπτει κατά την αρχική αναγνώριση ενός περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης, για παράδειγμα αν μέρος ή όλο το κόστος ενός περιουσιακού στοιχείου δεν θα είναι εκπεστέο φορολογικά. Η μέθοδος της λογιστικής παρακολούθησης μιας τέτοιας προσωρινής διαφοράς εξαρτάται από τη φύση της συναλλαγής που οδήγησε στην αρχική αναγνώριση του περιουσιακού στοιχείου ή της υποχρέωσης:

α) σε μια συνένωση επιχειρήσεων, μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις ή περιουσιακά στοιχεία και αυτό επηρεάζει το ποσό της υπεραξίας ή του κέρδους αγοράς ευκαιρίας που αναγνωρίζει (βλέπε παράγραφο 19)·

▼B

β) αν η συναλλαγή επηρεάζει είτε το λογιστικό κέρδος είτε το φορολογητέο κέρδος, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει κάθε προκύπτουσα φορολογική υποχρέωση ή περιουσιακό στοιχείο και αναγνωρίζει το προκύπτον αναβαλλόμενο έξοδο ή έσοδο φόρου ►M5  στα αποτελέσματα ◄ (βλ. παράγραφο 59)·

γ) αν η συναλλαγή δεν είναι μία συνένωση επιχειρήσεων και δεν επηρεάζει ούτε το λογιστικό ούτε το φορολογητέο κέρδος, η οικονομική οντότητα θα αναγνώριζε την προκύπτουσα αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση ή περιουσιακό στοιχείο και θα προσάρμοζε τη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου ή της υποχρέωσης κατά το ίδιο ποσό, αν δεν υπήρχε η εξαίρεση που παρέχεται από τις παραγράφους 15 και 24. Τέτοιες προσαρμογές θα καθιστούσαν τις οικονομικές καταστάσεις λιγότερο διαφανείς. Συνεπώς, αυτό το Πρότυπο δεν επιτρέπει στην οικονομική οντότητα να αναγνωρίζει την προκύπτουσα αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση ή περιουσιακό στοιχείο, είτε κατά την αρχική αναγνώριση είτε μεταγενέστερα (βλ. το παράδειγμα που ακολουθεί). Περαιτέρω, η οικονομική οντότητα δεν αναγνωρίζει μεταγενέστερες μεταβολές στη μη αναγνωρισμένη αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση ή περιουσιακό στοιχείο, καθώς το περιουσιακό στοιχείο αποσβένεται.

Παράδειγμα εφαρμογής της παραγράφου 22 στοιχείο γ)

Μια οικονομική οντότητα προτίθεται να χρησιμοποιεί ένα περιουσιακό στοιχείο που κοστίζει 1 000 καθ’ όλη την ωφέλιμη ζωή του των 5 ετών και έπειτα να το πωλήσει με υπολειμματική αξία μηδέν. Ο φορολογικός συντελεστής είναι 40 %. Η απόσβεση του περιουσιακού στοιχείου δεν είναι εκπεστέα φορολογικά. Κατά την πώληση, το τυχόν κεφαλαιουχικό κέρδος δεν θα ήταν φορολογητέο και η τυχόν ζημία κεφαλαίου δεν θα ήταν εκπεστέα.

Εφόσον ανακτά τη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου, η οικονομική οντότητα θα αποκτήσει φορολογητέο εισόδημα 1 000 και θα πληρώσει φόρο 400. Η οικονομική οντότητα δεν αναγνωρίζει την προκύπτουσα αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση των 400, γιατί αυτή προέρχεται από την αρχική αναγνώριση του περιουσιακού στοιχείου.

Στο επόμενο έτος, η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου είναι 800. Αποκτώντας φορολογητέο εισόδημα 800, η οικονομική οντότητα θα πληρώσει φόρο 320. Η οικονομική οντότητα δεν αναγνωρίζει την αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση των 320, γιατί αυτή προέρχεται από την αρχική αναγνώριση του περιουσιακού στοιχείου.

23.  Σύμφωνα με το ΔΛΠ 32 Χρηματοοικονομικά μέσα: Παρουσίαση, ο εκδότης ενός σύνθετου χρηματοοικονομικού μέσου (για παράδειγμα μιας μετατρέψιμης ομολογίας) κατατάσσει το στοιχείο της υποχρέωσης του χρηματοοικονομικού μέσου στις υποχρεώσεις και το στοιχείο που αφορά ίδια κεφάλαια, στα ίδια κεφάλαια. Σε μερικές δικαιοδοσίες, η φορολογική βάση του στοιχείου της υποχρέωσης κατά την αρχική αναγνώριση είναι ίση με την αρχική λογιστική αξία του αθροίσματος των συνθετικών στοιχείων της υποχρέωσης και των ίδιων κεφαλαίων. Η προκύπτουσα φορολογητέα προσωρινή διαφορά οφείλεται στην αρχική αναγνώριση του στοιχείου των ιδίων κεφαλαίων ξεχωριστά από το στοιχείο της υποχρέωσης. Για τον λόγο αυτό, η εξαίρεση που τίθεται στην παράγραφο 15 στοιχείο β) δεν εφαρμόζεται. Συνεπώς, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει την προκύπτουσα αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση. ►M5  Σύμφωνα με την παράγραφο 61Α, ο αναβαλλόμενος φόρος χρεώνεται απ ευθείας στη λογιστική αξία του στοιχείου των ιδίων κεφαλαίων. Σύμφωνα με την παράγραφο 58, μεταγενέστερες μεταβολές στην αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα ως αναβαλλόμενο έξοδο (έσοδο) φόρου. ◄

Εκπεστέες προσωρινές διαφορές

24. Για όλες τις εκπεστέες προσωρινές διαφορές αναγνωρίζεται ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο, στην έκταση που είναι πιθανό ότι θα υπάρχει διαθέσιμο φορολογητέο κέρδος έναντι του οποίου η εκπεστέα προσωρινή διαφορά μπορεί να χρησιμοποιηθεί, εκτός αν το αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο προκύπτει από την αρχική αναγνώριση περιουσιακού στοιχείου ή υποχρέωσης σε συναλλαγή που:

α) δεν είναι συνένωση επιχειρήσεων και

β) κατά το χρόνο της συναλλαγής, δεν επηρεάζει ούτε το λογιστικό κέρδος ούτε το φορολογητέο κέρδος (τη φορολογική ζημία).

Όμως, για εκπεστέες προσωρινές διαφορές που σχετίζονται με επενδύσεις σε θυγατρικές, υποκαταστήματα και συγγενείς επιχειρήσεις και με συμμετοχές σε κοινοπραξίες, το αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο θα αναγνωρίζεται σύμφωνα με την παράγραφο 44.

25. Κατά την αναγνώριση μιας υποχρέωσης εξυπακούεται ότι η λογιστική αξία της θα τακτοποιηθεί σε μελλοντικές περιόδους με την εκροή από την οικονομική οντότητα πόρων που ενσωματώνουν οικονομικά οφέλη. Όταν οι πόροι εκρέουν από την οικονομική οντότητα, μέρος ή το σύνολο των ποσών τους μπορεί να είναι εκπεστέο κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους μίας μεταγενέστερης περιόδου από αυτή στην οποία αναγνωρίζεται η υποχρέωση. Σε τέτοιες περιπτώσεις, υπάρχει μία προσωρινή διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας της υποχρέωσης και της φορολογικής βάσης της. Ως εκ τούτου, προκύπτει ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο σε σχέση με τους φόρους εισοδήματος που θα είναι ανακτήσιμοι σε μελλοντικές περιόδους, όταν αυτό το μέρος της υποχρέωσης θα μπορεί να εκπεστεί κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους. Ομοίως, αν η λογιστική αξία ενός περιουσιακού στοιχείου είναι μικρότερη από τη φορολογική βάση του, η διαφορά δημιουργεί ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο, το οποίο θα είναι ανακτήσιμο σε μελλοντικές περιόδους.

Παράδειγμα

Μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει μία υποχρέωση των 100 για δουλευμένα έξοδα εγγύησης προϊόντων. Για φορολογικούς σκοπούς, τα έξοδα εγγύησης προϊόντων δεν θα είναι εκπεστέα μέχρις ότου η οικονομική οντότητα πληρώσει τις αποζημιώσεις. Ο φορολογικός συντελεστής είναι 25 %.

Η φορολογική βάση της υποχρέωσης είναι μηδενική (λογιστική αξία 100 μείον το ποσό που θα είναι εκπεστέο για φορολογικούς σκοπούς σε σχέση με αυτήν την υποχρέωση σε μελλοντικές περιόδους). Κατά την εξόφληση της υποχρέωσης στη λογιστική αξία, η οικονομική οντότητα θα μειώσει το μελλοντικό φορολογητέο κέρδος κατά το ποσό των 100 και, συνεπώς, θα μειώσει τις μελλοντικές φορολογικές πληρωμές κατά 25 (100 με 25 %). Η διαφορά μεταξύ της λογιστικής αξίας των 100 και της μηδενικής φορολογικής βάσης είναι μία εκπεστέα προσωρινή διαφορά των 100. Συνεπώς, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο των 25 (100 με 25 %), εφόσον αναμένεται ότι η οικονομική οντότητα θα έχει επαρκές φορολογητέο εισόδημα σε μελλοντικές περιόδους για να επωφεληθεί από τη μείωση στις καταβολές φόρου.

26. Τα ακόλουθα αποτελούν παραδείγματα εκπεστέων προσωρινών διαφορών που καταλήγουν σε αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία:

α) οι δαπάνες παροχών αποχώρησης μπορεί να εκπίπτονται για τον προσδιορισμό του λογιστικού αποτελέσματος, κατά το χρόνο υπηρεσίας του εργαζομένου, αλλά να εκπίπτονται κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους είτε όταν καταβάλλονται οι εισφορές από την οικονομική οντότητα είτε όταν αυτή πληρώσει τις παροχές αποχώρησης. Υπάρχει μία προσωρινή διαφορά μεταξύ του ποσού λογιστικής αξίας της υποχρέωσης και της φορολογικής βάσης της. Η φορολογική βάση της υποχρέωσης είναι συνήθως μηδενική. Μια τέτοια εκπεστέα προσωρινή διαφορά καταλήγει σε αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο, επειδή τα οικονομικά οφέλη θα εισρεύσουν στην οικονομική οντότητα με τη μορφή έκπτωσης από τα φορολογητέα κέρδη, όταν καταβάλλονται οι εισφορές ή οι παροχές αποχώρησης·

β) τα έξοδα έρευνας αναγνωρίζονται ως έξοδα κατά τον προσδιορισμό του λογιστικού κέρδους της περιόδου στην οποία υφίστανται, αλλά μπορεί να μην είναι εκπεστέα κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους (φορολογικής ζημίας) μέχρι μία μεταγενέστερη περίοδο. Η διαφορά μεταξύ της φορολογικής βάσης του κόστους έρευνας, όντας το ποσό το οποίο οι φορολογικές αρχές θα επιτρέψουν να εκπεστεί σε μελλοντικές περιόδους και η μηδενική λογιστική αξία, αποτελεί εκπεστέα προσωρινή διαφορά που καταλήγει σε ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο·

▼M12

γ) Με μικρές εξαιρέσεις, μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει τα αναγνωρίσιμα περιουσιακά στοιχεία και αναληφθείσες υποχρεώσεις σε μια συνένωση επιχειρήσεων στην εύλογή τους αξία κατά την ημερομηνία απόκτησης. Όταν κατά την ημερομηνία της απόκτησης αναγνωρίζεται μια υποχρέωση, αλλά το σχετικό κόστος δεν εκπίπτεται κατά τον προσδιορισμό των φορολογητέων κερδών μέχρι μια μεταγενέστερη περίοδο, προκύπτει μια εκπεστέα προσωρινή διαφορά που καταλήγει σε ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο. Αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο προκύπτει επίσης, όταν η εύλογη αξία ενός αναγνωρίσιμου περιουσιακού στοιχείου που αποκτήθηκε, είναι μικρότερη από τη φορολογική του βάση. Σε αμφότερες τις περιπτώσεις, το προκύπτον αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο επηρεάζει την υπεραξία (βλέπε παράγραφο 66) και

▼B

δ) ορισμένα περιουσιακά στοιχεία μπορεί να απεικονίζονται στην εύλογη αξία ή μπορεί να αναπροσαρμόζονται χωρίς να γίνεται μία ανάλογη προσαρμογή για φορολογικούς σκοπούς (βλ. παράγραφο 20). Προκύπτει μία εκπεστέα προσωρινή διαφορά, αν η φορολογική βάση του περιουσιακού στοιχείου υπερβαίνει τη λογιστική αξία του.

27. Η αναστροφή των εκπεστέων προσωρινών διαφορών καταλήγει σε εκπτώσεις κατά τον προσδιορισμό των φορολογητέων κερδών μελλοντικών περιόδων. Όμως, τα οικονομικά οφέλη με τη μορφή μειώσεων στις φορολογικές πληρωμές θα εισρεύσουν στην οικονομική οντότητα, μόνον αν κερδίζει επαρκή φορολογητέα κέρδη, έναντι των οποίων οι εκπτώσεις μπορεί να συμψηφιστούν. Συνεπώς, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία, όταν αναμένεται ότι φορολογητέα κέρδη θα είναι διαθέσιμα έναντι των οποίων οι εκπεστέες προσωρινές διαφορές μπορεί να χρησιμοποιηθούν.

28. Αναμένεται ότι θα υπάρχει φορολογητέο κέρδος, έναντι του οποίου μία εκπεστέα προσωρινή διαφορά μπορεί να χρησιμοποιηθεί, όταν υπάρχουν επαρκείς φορολογητέες προσωρινές διαφορές που έχουν σχέση με την ίδια φορολογική αρχή και την ίδια φορολογητέα οικονομική οντότητα, οι οποίες διαφορές αναμένονται να αναστραφούν:

α) στην ίδια περίοδο, όπως η αναμενόμενη αναστροφή των εκπεστέων προσωρινών διαφορών ή

β) σε περιόδους στις οποίες μια φορολογική ζημία, που προκύπτει από το αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο, μπορεί να μεταφερθεί σε προηγούμενες ή επόμενες περιόδους.

Σε τέτοιες περιπτώσεις, το αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο αναγνωρίζεται στην περίοδο στην οποία προκύπτουν οι εκπεστέες προσωρινές διαφορές.

29. Όταν υπάρχουν ανεπαρκείς φορολογητέες προσωρινές διαφορές που έχουν σχέση με την ίδια φορολογική αρχή και την ίδια φορολογητέα οικονομική οντότητα, το αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο αναγνωρίζεται κατά την έκταση που:

α) αναμένεται ότι η οικονομική οντότητα θα έχει επαρκή φορολογητέα κέρδη, που έχουν σχέση με την ίδια φορολογική αρχή και την ίδια φορολογητέα οικονομική οντότητα, στην ίδια περίοδο όπως η αναστροφή των εκπεστέων προσωρινών διαφορών (ή σε περιόδους κατά τις οποίες μία φορολογική ζημία που ανακύπτει από την αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση μπορεί να μεταφερθεί σε προηγούμενες ή επόμενες περιόδους). Κατά την εκτίμηση αν θα έχει επαρκές φορολογητέο κέρδος σε μελλοντικές περιόδους, η οικονομική οντότητα αγνοεί φορολογητέα ποσά που προκύπτουν από εκπεστέες προσωρινές διαφορές, οι οποίες αναμένονται να δημιουργηθούν σε μελλοντικές περιόδους, γιατί αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο που προκύπτει από αυτές τις εκπεστέες προσωρινές διαφορές θα προϋποθέτει μελλοντικά φορολογητέα κέρδη για να χρησιμοποιηθεί ή

β) ο φορολογικός προγραμματισμός της οικονομικής οντότητας επιτρέπει τη δημιουργία φορολογητέων κερδών στις κατάλληλες περιόδους.

30. Ο φορολογικός προγραμματισμός συνίσταται σε ενέργειες στις οποίες η οικονομική οντότητα θα προέβαινε για να δημιουργήσει ή να αυξήσει το φορολογητέο εισόδημα σε συγκεκριμένη περίοδο πριν από την εκπνοή της φορολογικής ζημίας ή του πιστωτικού φόρου που μεταφέρεται εις νέο. Για παράδειγμα, σε μερικές δικαιοδοσίες, το φορολογητέο κέρδος μπορεί να δημιουργηθεί ή να αυξηθεί από:

α) επιλογή της φορολόγησης των εσόδων από τόκους είτε σε ταμιακή βάση είτε με βάση την περίοδο που αφορούν·

β) αναβολή του δικαιώματος ορισμένων εκπτώσεων από το φορολογητέο κέρδος·

γ) πώληση και πιθανή επαναμίσθωση, περιουσιακών στοιχείων που έχουν ανατιμηθεί αλλά για τα οποία η φορολογική βάση δεν έχει προσαρμοστεί για να αντανακλά αυτήν την ανατίμηση και

δ) πώληση περιουσιακού στοιχείου που δημιουργεί μη φορολογητέο εισόδημα (όπως, σε μερικές δικαιοδοσίες, μία κρατική ομολογία) με σκοπό την αγορά μιας άλλης επένδυσης που δημιουργεί φορολογητέο εισόδημα.

Όταν με το φορολογικό προγραμματισμό μετατίθεται το φορολογητέο εισόδημα από μεταγενέστερη σε προηγούμενη περίοδο, η χρησιμοποίηση μιας φορολογικής ζημίας ή πιστωτικού φόρου μεταφερόμενου σε νέο εξακολουθεί να εξαρτάται από την ύπαρξη μελλοντικών φορολογητέων κερδών εκ πηγών άλλων από τις μελλοντικά δημιουργούμενες προσωρινές διαφορές.

31. Όταν η οικονομική οντότητα έχει ιστορικό πρόσφατων ζημιών, ακολουθεί τις οδηγίες των παραγράφων 35 και 36.

32. [Απαλείφθηκε]

▼M12

Υπεραξία

32A. Αν η λογιστική αξία της υπεραξίας που προκύπτει σε μια συνένωση επιχειρήσεων είναι μικρότερη από τη φορολογική της βάση, η διαφορά δημιουργεί ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο. Το αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο που προκύπτει από την αρχική αναγνώριση της υπεραξίας θα αναγνωρίζεται ως μέρος της λογιστικοποίησης στην έκταση που είναι πιθανό ότι θα υπάρχει διαθέσιμο φορολογητέο κέρδος έναντι του οποίου η εκπεστέα προσωρινή διαφορά μπορεί να χρησιμοποιηθεί.

▼B

Αρχική αναγνώριση ενός περιουσιακού στοιχείου ή μιας υποχρέωσης

33. Μια περίπτωση κατά την οποία δημιουργείται αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο κατά την αρχική αναγνώριση ενός περιουσιακού στοιχείου, είναι όταν μία μη φορολογητέα κρατική επιχορήγηση που συνδέεται με το περιουσιακό στοιχείο, εκπίπτεται κατά τον προσδιορισμό της λογιστικής αξίας του περιουσιακού στοιχείου, αλλά για φορολογικούς σκοπούς, δεν εκπίπτεται από το αποσβέσιμο ποσό του στοιχείου αυτού (με άλλα λόγια από τη φορολογική βάση του). Η λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου είναι μικρότερη από τη φορολογική βάση του και αυτό συνεπάγεται μία εκπεστέα προσωρινή διαφορά Οι κρατικές επιχορηγήσεις μπορεί να παρουσιαστούν επίσης ως αναβαλλόμενο έσοδο, οπότε η διαφορά μεταξύ του αναβαλλόμενου εσόδου και της μηδενικής φορολογικής βάσεώς του είναι μία εκπεστέα προσωρινή διαφορά. Οποιαδήποτε μέθοδος παρουσίασης υιοθετείται από την οικονομική οντότητα, η οικονομική οντότητα δεν αναγνωρίζει το προκύπτον αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο, για το λόγο που δίδεται στην παράγραφο 22.

Αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες και αχρησιμοποίητοι πιστωτικοί φόροι

34. Για τη μεταφορά αχρησιμοποίητων φορολογικών ζημιών και πιστωτικών φόρων θα αναγνωρίζεται ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο, κατά την έκταση που αναμένεται ότι θα υπάρξει μελλοντικό φορολογητέο κέρδος έναντι του οποίου οι αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες και πιστωτικοί φόροι μπορεί να χρησιμοποιηθούν.

35. Τα κριτήρια για την αναγνώριση αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων που προκύπτουν από τη μεταφορά σε νέο των αχρησιμοποίητων φορολογικών ζημιών και πιστωτικών φόρων είναι τα ίδια, όπως τα κριτήρια για την αναγνώριση αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων που προκύπτουν από εκπεστέες προσωρινές διαφορές. Όμως, η ύπαρξη αχρησιμοποίητων φορολογικών ζημιών αποτελεί ισχυρή απόδειξη ότι μπορεί να μην υπάρξει μελλοντικό φορολογητέο κέρδος. Συνεπώς, όταν η οικονομική οντότητα έχει ιστορικό πρόσφατων ζημιών, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο, που προκύπτει από αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες ή πιστωτικούς φόρους, μόνον κατά την έκταση που η οικονομική οντότητα έχει επαρκείς φορολογητέες προσωρινές διαφορές ή υπάρχει άλλη πειστική απόδειξη ότι θα υπάρξει επαρκές φορολογητέο κέρδος έναντι του οποίου οι αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες ή πιστωτικοί φόροι μπορεί να χρησιμοποιηθούν από την οικονομική οντότητα. Σε τέτοιες περιπτώσεις, η παράγραφος 82 απαιτεί γνωστοποίηση του ποσού του αναβαλλόμενου φορολογικού περιουσιακού στοιχείου και της φύσης της απόδειξης που στηρίζει την αναγνώρισή της.

36. Η οικονομική οντότητα εξετάζει τα ακόλουθα κριτήρια κατά την εκτίμηση της πιθανότητας ότι θα υπάρξει φορολογητέο κέρδος έναντι του οποίου οι αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες ή αχρησιμοποίητοι πιστωτικοί φόροι μπορεί να χρησιμοποιηθούν:

α) αν η οικονομική οντότητα έχει επαρκείς φορολογητέες προσωρινές διαφορές, που αφορούν την ίδια φορολογική αρχή και την ίδια φορολογητέα οικονομική οντότητα, οι οποίες θα καταλήξουν σε φορολογητέα ποσά έναντι των οποίων οι αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες ή αχρησιμοποίητοι πιστωτικοί φόροι μπορεί να χρησιμοποιηθούν πριν από την εκπνοή τους·

β) αν αναμένεται ότι η οικονομική οντότητα θα έχει φορολογητέα κέρδη πριν από την εκπνοή των αχρησιμοποίητων φορολογικών ζημιών ή αχρησιμοποίητων πιστωτικών φόρων·

γ) αν οι αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες προέρχονται από συγκεκριμένες αιτίες, που είναι απίθανο να συμβούν ξανά και

δ) αν υπάρχει στην οικονομική οντότητα φορολογικός προγραμματισμός (βλ. παράγραφο 30) που θα δημιουργήσει φορολογητέο κέρδος στην περίοδο στην οποία οι αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες ή αχρησιμοποίητοι πιστωτικοί φόροι μπορεί να χρησιμοποιηθούν.

Κατά την έκταση που δεν αναμένεται ότι θα υπάρξει φορολογητέο κέρδος έναντι του οποίου οι αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες ή αχρησιμοποίητοι πιστωτικοί φόροι μπορεί να χρησιμοποιηθούν, δεν αναγνωρίζεται αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο.

Επανεκτίμηση των μη αναγνωρισμένων αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων

37.  ►M5  Στο τέλος κάθε περιόδου αναφοράς ◄ , η οικονομική οντότητα επανεκτιμά τα μη αναγνωρισμένα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία. Η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει ένα προηγουμένως μη αναγνωρισμένο αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο κατά την έκταση που είναι πιθανό ότι μελλοντικό φορολογητέο κέρδος θα επιτρέψει την ανάκτηση του αναβαλλόμενου φορολογικού περιουσιακού στοιχείου. Για παράδειγμα, μία βελτίωση στις εμπορικές συνθήκες μπορεί να καταστήσει περισσότερο πιθανό για την οικονομική οντότητα ότι θα είναι σε θέση να δημιουργήσει επαρκές φορολογητέο κέρδος στο μέλλον, ώστε το αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο να ανταποκρίνεται στα κριτήρια αναγνώρισης που τίθενται στις παραγράφους 24 ή 34. Ένα άλλο παράδειγμα είναι όταν μια οικονομική οντότητα επανεκτιμά αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία κατά την ημερομηνία μίας συνένωσης επιχειρήσεων ή μεταγενεστέρως (βλ. παραγράφους 67 και 68).

Επενδύσεις σε θυγατρικές, υποκαταστήματα, συγγενείς και συμμετοχές σε κοινοπραξίες

38. Προσωρινές διαφορές προκύπτουν όταν η λογιστική αξία των επενδύσεων στις θυγατρικές, υποκαταστήματα και συγγενείς επιχειρήσεις ή οι συμμετοχές σε κοινοπραξίες (δηλαδή η αναλογία της μητρικής εταιρείας ή του επενδυτή στα καθαρά περιουσιακά στοιχεία της θυγατρικής, υποκαταστήματος, συγγενούς ή της οικονομική οντότητας στην οποία συμμετέχει, συμπεριλαμβανόμενης της λογιστικής αξίας της υπεραξίας) καθίσταται διαφορετική από τη φορολογική βάση (που είναι συχνά το κόστος) της επένδυσης ή της συμμετοχής. Τέτοιες διαφορές μπορεί να προκύπτουν σε ένα αριθμό διαφορετικών περιπτώσεων, για παράδειγμα:

α) η ύπαρξη αδιανέμητων κερδών των θυγατρικών, υποκαταστημάτων, συγγενών επιχειρήσεων και κοινοπραξιών·

β) μεταβολές στις συναλλαγματικές ισοτιμίες όταν μία μητρική εταιρεία και η θυγατρική της είναι εγκατεστημένες σε διαφορετικές χώρες και

γ) μία μείωση της λογιστικής αξίας μιας συμμετοχής σε μια συγγενή, στο ανακτήσιμο ποσό της.

Στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, η προσωρινή διαφορά μπορεί να είναι διαφορετική από την προσωρινή διαφορά που συνδέεται με αυτήν τη συμμετοχή στις ατομικές οικονομικές καταστάσεις της μητρικής εταιρείας, αν αυτή απεικονίζει τη συμμετοχή στις ατομικές οικονομικές καταστάσεις της στο κόστος ή σε αναπροσαρμοσμένο ποσό.

39. Η οικονομική οντότητα πρέπει να αναγνωρίζει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση για όλες τις φορολογητέες προσωρινές διαφορές που σχετίζονται με επενδύσεις σε θυγατρικές, υποκαταστήματα, συγγενείς και με συμμετοχές σε κοινοπραξίες, εκτός εάν πληρούνται αμφότεροι οι ακόλουθοι όροι:

α) η μητρική εταιρεία, ο επενδυτής ή ο κοινοπρακτών είναι σε θέση να ελέγξουν το χρονικό σημείο της αναστροφής της προσωρινής διαφοράς και

β) αναμένεται ότι η προσωρινή διαφορά δεν θα αναστραφεί στο ορατό μέλλον.

40. Εφόσον μία μητρική εταιρεία ελέγχει τη μερισματική πολιτική της θυγατρικής της, είναι σε θέση να ελέγχει το χρόνο αναστροφής των προσωρινών διαφορών που συνδέονται με αυτήν τη συμμετοχή (συμπεριλαμβανομένων των προσωρινών διαφορών που προκύπτουν όχι μόνον από αδιανέμητα κέρδη, αλλά επίσης από κάθε διαφορά μετατροπής). Περαιτέρω, δεν θα ήταν συνήθως εφικτό να προσδιορισθεί το ποσό των φόρων εισοδήματος που θα ήταν πληρωτέο όταν οι προσωρινές διαφορές αναστραφούν. Συνεπώς, όταν η μητρική εταιρεία έχει αποφασίσει να μη διανεμηθούν αυτά τα κέρδη στο ορατό μέλλον, η μητρική εταιρεία δεν αναγνωρίζει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση. Οι ίδιες προϋποθέσεις εφαρμόζονται για επενδύσεις σε υποκαταστήματα.

41. Τα μη χρηματικά περιουσιακά στοιχεία και οι υποχρεώσεις της οικονομική οντότητας επιμετρώνται στο λειτουργικό της νόμισμα (βλ. ΔΛΠ 21 Οι επιδράσεις μεταβολών των τιμών συναλλάγματος). Αν το φορολογητέο κέρδος ή η φορολογική ζημία της οικονομική οντότητας (και συνεπώς, η φορολογική βάση των μη χρηματικών περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων αυτής) προσδιορίζεται σε διαφορετικό νόμισμα, οι μεταβολές στις συναλλαγματικές ισοτιμίες δημιουργούν προσωρινές διαφορές που καταλήγουν σε αναγνώριση αναβαλλόμενης φορολογικής υποχρέωσης ή (με την προϋπόθεση της παραγράφου 24) περιουσιακού στοιχείου. Ο προκύπτων αναβαλλόμενος φόρος χρεώνεται ή πιστώνεται στα αποτελέσματα (βλ. παράγραφο 58).

42. Ένας επενδυτής σε συγγενή εταιρεία δεν ελέγχει την οικονομική οντότητα αυτή και δεν είναι συνήθως σε θέση να κατευθύνει τη μερισματική πολιτική της. Συνεπώς, αν δεν υπάρχει συμφωνία που ορίζει ότι τα κέρδη της συγγενούς δεν θα διανεμηθούν στο ορατό μέλλον, ο επενδυτής αναγνωρίζει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση που προκύπτει από φορολογητέες προσωρινές διαφορές, που συνδέονται με την επένδυσή του στη συγγενή. Σε μερικές περιπτώσεις, ο επενδυτής μπορεί να μην είναι σε θέση να προσδιορίσει το ποσό του φόρου που θα ήταν πληρωτέο, αν ανακτούσε το κόστος της επένδυσής του στη συγγενή, αλλά μπορεί να προσδιορίσει ότι αυτό θα ισούται με ή θα υπερβαίνει ένα ελάχιστο ποσό. Σε τέτοιες περιπτώσεις, η αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση επιμετράται σε αυτό το ποσό.

43. Η συμφωνία μεταξύ των μερών σε μία κοινοπραξία συνήθως ρυθμίζει τη διανομή των κερδών και καθορίζει αν οι αποφάσεις για τέτοια θέματα απαιτούν τη συγκατάθεση όλων των κοινοπρακτούντων ή μία ειδική πλειοψηφία των κοινοπρακτούντων. Όταν ο κοινοπρακτών μπορεί να ελέγχει τη διανομή των κερδών και αναμένεται ότι τα κέρδη δεν θα διανεμηθούν στο ορατό μέλλον, δεν αναγνωρίζεται αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση.

44. Η οικονομική οντότητα πρέπει να αναγνωρίζει ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο για όλες τις εκπεστέες προσωρινές διαφορές που ανακύπτουν από επενδύσεις σε θυγατρικές, υποκαταστήματα, συγγενείς επιχειρήσεις και από συμμετοχές σε κοινοπραξίες, κατά την έκταση και μόνο κατά την έκταση, που αναμένεται ότι:

α) οι προσωρινές διαφορές θα αναστραφούν στο ορατό μέλλον και

β) θα υπάρξει φορολογητέο κέρδος έναντι του οποίου η προσωρινή διαφορά μπορεί να χρησιμοποιηθεί.

45. Για να αποφασιστεί από την οικονομική οντότητα αν αναγνωρίζεται ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο για τις εκπεστέες προσωρινές διαφορές που σχετίζονται με τις επενδύσεις της σε θυγατρικές, υποκαταστήματα, συγγενείς επιχειρήσεις και με τις συμμετοχές της σε κοινοπραξίες, η οικονομική οντότητα ακολουθεί τις οδηγίες που τίθενται στις παραγράφους 28 έως 31.

ΕΠΙΜΕΤΡΗΣΗ

46. Οι τρέχουσες φορολογικές υποχρεώσεις (περιουσιακά στοιχεία) για την τρέχουσα και τις προηγούμενες περιόδους θα επιμετρώνται στο ποσό που αναμένεται να πληρωθεί στις φορολογικές αρχές (ή να ανακτηθεί από αυτές), με τη χρήση φορολογικών συντελεστών (και φορολογικών νόμων) που έχουν θεσπιστεί ή ουσιαστικά θεσπιστεί, μέχρι την ημερομηνία του ισολογισμού.

47. Τα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις θα επιμετρώνται με τους φορολογικούς συντελεστές που αναμένονται να εφαρμοστούν στην περίοδο κατά την οποία θα τακτοποιηθεί το περιουσιακό στοιχείο ή η υποχρέωση, λαμβάνοντας υπόψη τους φορολογικούς συντελεστές (και φορολογικούς νόμους) που έχουν θεσπιστεί ή ουσιωδώς θεσπιστεί, μέχρι την ημερομηνία του ισολογισμού.

48. Τα τρέχοντα και τα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις επιμετρώνται συνήθως με τη χρήση φορολογικών συντελεστών (και φορολογικών νόμων) που έχουν θεσπιστεί. Όμως, σε μερικές δικαιοδοσίες, ανακοινώσεις των φορολογικών συντελεστών (και φορολογικών νόμων) από την κυβέρνηση έχουν την ουσιαστική επίδραση της πραγματικής θέσπισης, η οποία μπορεί να ακολουθεί την ανακοίνωση σε περίοδο μερικών μηνών. Σε αυτές τις περιπτώσεις, τα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις επιμετρώνται με τη χρήση του ανακοινωθέντος φορολογικού συντελεστή (και φορολογικών νόμων).

49. Όταν εφαρμόζονται διαφορετικοί φορολογικοί συντελεστές σε διαφορετικά επίπεδα φορολογητέου εισοδήματος, τα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις επιμετρώνται με τη χρήση των μέσων συντελεστών που αναμένονται να εφαρμοστούν στο φορολογητέο κέρδος (φορολογική ζημία) των περιόδων στις οποίες οι προσωρινές διαφορές αναμένονται να αναστραφούν.

50. [Απαλείφθηκε]

51. Η επιμέτρηση των αναβαλλόμενων φορολογικών υποχρεώσεων και αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων θα αντανακλά τις επακόλουθες φορολογικές συνέπειες που θα προκύψουν από τον τρόπο με τον οποίο η οικονομική οντότητα αναμένει, κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, να ανακτήσει ή να τακτοποιήσει τη λογιστική αξία των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεών της.

52. Σε μερικές δικαιοδοσίες, ο τρόπος με τον οποίο μια οικονομική οντότητα ανακτά (τακτοποιεί) τη λογιστική αξία ενός περιουσιακού στοιχείου (υποχρέωσης), μπορεί να επηρεάζει είτε το ένα από τα κατωτέρω είτε αμφότερα:

α) τον φορολογικό συντελεστή που είναι εφαρμοστέος όταν η οικονομική οντότητα ανακτά (τακτοποιεί)0τη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου (της υποχρέωσης) και

β) τη φορολογική βάση του περιουσιακού στοιχείου (της υποχρέωσης).

Σε τέτοιες περιπτώσεις, η οικονομική οντότητα επιμετρά τις αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις και τα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία με τη χρήση του φορολογικού συντελεστή και της φορολογικής βάσης, που είναι συνεπής με τον αναμενόμενο τρόπο ανάκτησης ή διακανονισμού.

Παράδειγμα A

Ένα περιουσιακό στοιχείο έχει λογιστική αξία 100 και φορολογική βάση 60. Θα εφαρμοζόταν φορολογικός συντελεστής 20 %, αν το περιουσιακό στοιχείο επωλείτο και συντελεστής 30 % στα άλλα εισοδήματα.

Η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση 8 (40 με 20 %) αν αναμένει να πωλήσει το περιουσιακό στοιχείο χωρίς περαιτέρω χρήση και μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση 12 (40 με 30 %), αν αναμένει να διατηρήσει το περιουσιακό στοιχείο και να ανακτήσει τη λογιστική αξία του μέσω της χρήσης του.

Παράδειγμα Β

Ένα περιουσιακό στοιχείο με κόστος 100 και μία λογιστική αξία 80 αναπροσαρμόζεται στα 150. Καμία ισοδύναμη προσαρμογή δεν έγινε για φορολογικούς σκοπούς. Η σωρευμένη απόσβεση για φορολογικούς σκοπούς είναι 30 και ο συντελεστής φορολογίας είναι 30 %. Αν το περιουσιακό στοιχείο πωληθεί πάνω από το κόστος, η σωρευμένη φορολογική απόσβεση των 30 θα συμπεριληφθεί στο φορολογητέο εισόδημα, αλλά το προϊόν της πώλησης που υπερβαίνει το κόστος δεν θα είναι φορολογητέο.

Η φορολογική βάση του περιουσιακού στοιχείου είναι 70 και υπάρχει μία φορολογητέα προσωρινή διαφορά των 80. Αν η οικονομική οντότητα αναμένει να ανακτήσει τη λογιστική αξία με τη χρησιμοποίηση του περιουσιακού στοιχείου, πρέπει να δημιουργήσει φορολογητέο εισόδημα των 150, αλλά θα είναι σε θέση να εκπέσει απόσβεση μόνο 70. Σε αυτήν τη βάση, υπάρχει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση των 24 (80 με 30 %). Αν η οικονομική οντότητα αναμένει να ανακτήσει τη λογιστική αξία με την άμεση πώληση του περιουσιακού στοιχείου έναντι 150, η αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση υπολογίζεται ως εξής:



 

Φορολογητέες Προσωρινές Διαφορές

Φορολογικός συντελεστής

Αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση

Σωρευμένη φορολογική απόσβεση

30

30 %

9

Είσπραξη πλέον του κόστους

50

μηδέν

Σύνολο

80

 

9

(Σημείωση: σύμφωνα με την ►M5  παράγραφο 61Α ◄ , ο επιπρόσθετος αναβαλλόμενος φόρος που προκύπτει κατά την αναπροσαρμογή ►M5  αναγνωρίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα ◄ ).

Παράδειγμα Γ

Τα δεδομένα είναι όπως στο παράδειγμα Β, εκτός του ότι αν το περιουσιακό στοιχείο πωληθεί πάνω από το κόστος, η σωρευμένη φορολογική απόσβεση θα περιληφθεί στο φορολογητέο εισόδημα (φορολογούμενο με 30 %) και το προϊόν της πώλησης θα φορολογηθεί με 40 %, μετά την έκπτωση κόστους προσαρμοσμένου για τον πληθωρισμό ύψους 110.

Αν η οικονομική οντότητα αναμένει να ανακτήσει τη λογιστική αξία με τη χρησιμοποίηση του περιουσιακού στοιχείου, πρέπει να δημιουργήσει φορολογητέο εισόδημα των 150, αλλά θα είναι σε θέση να εκπέσει απόσβεση μόνο 70. Με αυτό το σκεπτικό, η φορολογική βάση είναι 70, υπάρχει μία φορολογητέα προσωρινή διαφορά των 80 και υπάρχει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση των 24 (80 με 30 %) όπως στο παράδειγμα Β.

Αν η οικονομική οντότητα αναμένει να ανακτήσει τη λογιστική αξία από την άμεση πώληση του περιουσιακού στοιχείου έναντι 150, θα είναι σε θέση να εκπέσει το προσαρμοσμένο για πληθωρισμό κόστος των 110. Το καθαρό προϊόν των 40 θα φορολογηθεί με 40 %. Επιπρόσθετα, η σωρευμένη φορολογική απόσβεση των 30 θα συμπεριληφθεί στο φορολογητέο εισόδημα και θα φορολογηθεί με 30 %. Με αυτό το σκεπτικό, η φορολογική βάση είναι 80 (110 μείον 30), υπάρχει μία φορολογητέα προσωρινή διαφορά των 70 και υπάρχει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση των 25 (40 με 40 % πλέον 30Χ με 30 %). Αν η φορολογική βάση δεν είναι αμέσως εμφανής σε αυτό το παράδειγμα, μπορεί να είναι χρήσιμο να ληφθεί υπόψη η θεμελιώδης αρχή που τίθεται στην παράγραφο 10.

(Σημείωση: σύμφωνα με την ►M5  παράγραφο 61Α ◄ , ο επιπρόσθετος αναβαλλόμενος φόρος που προκύπτει κατά την αναπροσαρμογή ►M5  αναγνωρίζεται στα λοιπά συνολικά έσοδα ◄ ).

52A. Σε μερικές δικαιοδοσίες, οι φόροι εισοδήματος είναι πληρωτέοι με έναν υψηλότερο ή χαμηλότερο συντελεστή, αν μέρος ή το σύνολο του καθαρού κέρδους ή των κερδών εις νέον καταβάλλεται ως μέρισμα στους μετόχους της οικονομική οντότητας. Σε ορισμένες άλλες δικαιοδοσίες, οι φόροι εισοδήματος μπορεί να επιστραφούν ή να πληρωθούν, αν μέρος ή το σύνολο του καθαρού κέρδους ή των κερδών εις νέον καταβάλλονται ως μέρισμα στους μετόχους της οικονομική οντότητας. Σε αυτές τις περιπτώσεις, τρέχοντα και αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις επιμετρώνται με το φορολογικό συντελεστή που αντιστοιχεί στα αδιανέμητα κέρδη.

52B. Στις περιπτώσεις που περιγράφονται στην παράγραφο 52Α, οι φορολογικές συνέπειες των μερισμάτων αναγνωρίζονται, όταν αναγνωρίζεται η υποχρέωση καταβολής μερίσματος. Οι φορολογικές συνέπειες των μερισμάτων συνδέονται περισσότερο άμεσα με συναλλαγές ή γεγονότα του παρελθόντος παρά με διανομές στους ιδιοκτήτες. Συνεπώς, οι φορολογικές συνέπειες των μερισμάτων αναγνωρίζονται στο καθαρό κέρδος ή ζημία της περιόδου όπως απαιτείται από την παράγραφο 58, εκτός κατά την έκταση που οι συνέπειες του φόρου εισοδήματος των μερισμάτων ανακύπτουν από τις συνθήκες που περιγράφονται στην παράγραφο 58 στοιχεία α) και β).

Παράδειγμα που επεξηγεί τις παραγράφους 52Α και 52Β

Το ακόλουθο παράδειγμα ασχολείται με την επιμέτρηση των τρεχόντων και αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων μιας οικονομική οντότητας σε μία δικαιοδοσία, όπου οι φόροι εισοδήματος πρέπει να πληρώνονται με έναν υψηλότερο συντελεστή στα αδιανέμητα κέρδη (50 %), ενώ ένα ποσό επιστρέφεται, όταν τα κέρδη διανέμονται. Ο συντελεστής φόρου στα διανεμόμενα κέρδη είναι 35 %. Κατά την ημερομηνία του ισολογισμού την 31η Δεκεμβρίου 20Χ1 η οικονομική οντότητα δεν αναγνωρίζει μία υποχρέωση για μερίσματα που προτείνονται ή που ανακοινώνονται ►M5  μετά την περίοδο αναφοράς ◄ . Ως αποτέλεσμα δεν αναγνωρίζονται μερίσματα για το έτος 20Χ1. Το φορολογητέο εισόδημα για το 20Χ1 είναι 100 000. Οι καθαρές προσωρινές φορολογητέες διαφορές για το έτος 20Χ1 είναι 40 000.

Η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει μία τρέχουσα φορολογική υποχρέωση και ένα τρέχον έξοδο φόρου εισοδήματος 50 000. Κανένα περιουσιακό στοιχείο δεν αναγνωρίζεται για ποσό πιθανώς ανακτήσιμο ως αποτέλεσμα μελλοντικών μερισμάτων Η οικονομική οντότητα επίσης αναγνωρίζει μία αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση και ένα αναβαλλόμενο έξοδο φόρου των 20 000 (40 000 με 50 %) που αντιπροσωπεύει τους φόρους εισοδήματος που η οικονομική οντότητα θα πληρώσει, όταν ανακτήσει ή διακανονίσει τις λογιστικές αξίες των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων της που βασίζονται στο συντελεστή φόρου που είναι εφαρμοστέος στα αδιανέμητα κέρδη.

Στη συνέχεια, την 15η Μαρτίου 20Χ2 η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει μερίσματα των 10 000 από προηγούμενα λειτουργικά κέρδη, ως μία υποχρέωση.

Την 15η Μαρτίου 20Χ2, η οικονομική οντότητα αναγνωρίζει την ανάκτηση των φόρων εισοδήματος των 1 500 (15 % των μερισμάτων που αναγνωρίσθηκαν ως υποχρέωση) ως ένα α τρέχον φορολογικό περιουσιακό στοιχείο και ως μία μείωση του τρέχοντος εξόδου φόρου εισοδήματος για το 20Χ2.

53. Αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις δεν θα προεξοφλούνται

54. Ο αξιόπιστος προσδιορισμός των αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων σε προεξοφλητική βάση απαιτεί λεπτομερή προσδιορισμό του χρόνου της αναστροφής κάθε προσωρινής διαφοράς. Σε πολλές περιπτώσεις τέτοιος προσδιορισμός είναι πρακτικά αδύνατος ή εξαιρετικά πολύπλοκος. Συνεπώς, δεν είναι σωστό να απαιτείται προεξόφληση των αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων. Το να επιτραπεί, χωρίς να απαιτείται, η προεξόφληση, θα κατέληγε σε αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις τα οποία δεν θα ήταν συγκρίσιμες μεταξύ οικονομικών οντοτήτων. Συνεπώς, αυτό το Πρότυπο δεν απαιτεί και δεν επιτρέπει την προεξόφληση των αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων.

55. Οι προσωρινές διαφορές προσδιορίζονται σε σχέση με τη λογιστική αξία ενός περιουσιακού στοιχείου ή μιας υποχρέωσης. Αυτό ισχύει ακόμη και όπου αυτή η ίδια λογιστική αξία είναι προσδιορισμένη σε μια προεξοφλημένη βάση, για παράδειγμα στην περίπτωση των δεσμεύσεων καθορισμένων παροχών εξόδου από την υπηρεσία (βλ. ΔΛΠ 19 Παροχές σε εργαζομένους).

56. Η λογιστική αξία ενός αναβαλλόμενου φορολογικού περιουσιακού στοιχείου θα επανεξετάζεται ►M5  στο τέλος κάθε περιόδου αναφοράς ◄ . Η οικονομική οντότητα θα μειώνει τ η λογιστική αξία ενός αναβαλλόμενου φορολογικού περιουσιακού στοιχείου κατά την έκταση που δεν είναι πλέον πιθανό ότι επαρκές φορολογητέο κέρδος θα είναι διαθέσιμο για να επιτρέψει την αξιοποίηση της ωφέλειας μέρους ή του συνόλου αυτού του αναβαλλόμενου φορολογικού περιουσιακού στοιχείου. Κάθε τέτοια μείωση θα αναστρέφεται κατά την έκταση που καθίσταται πιθανό ότι θα υπάρξει επαρκές φορολογητέο κέρδος.

ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ ΤΟΥ ΤΡΕΧΟΝΤΟΣ ΚΑΙ ΑΝΑΒΑΛΛΟΜΕΝΟΥ ΦΟΡΟΥ

57. Η λογιστικοποίηση των τρεχουσών και αναβαλλόμενων φορολογικών επιδράσεων μιας συναλλαγής ή άλλου γεγονότος, ακολουθεί τον τρόπο λογιστικοποίησης της ίδιας της συναλλαγής ή γεγονότος. Στις παραγράφους 58 μέχρι 68Γ εφαρμόζεται αυτή η αρχή.

▼M5

Στοιχεία που αναγνωρίζονται στα αποτελέσματα

58. Ο τρέχων και ο αναβαλλόμενος φόρος αναγνωρίζονται στα έσοδα ή στα έξοδα και περιλαμβάνονται στα αποτελέσματα της περιόδου, εκτός από τις περιπτώσεις που ο φόρος προκύπτει από:

α) συναλλαγή ή γεγονός αναγνωρισμένο εκτός των αποτελεσμάτων, είτε στα λοιπά συνολικά έσοδα είτε απευθείας στα ίδια κεφάλαια, κατά την ίδια ή σε διαφορετική περίοδο (βλέπε παραγράφους 61Α μέχρι 65),

▼B

β) μία συνένωση επιχειρήσεων (βλ. παραγράφους 66 έως 68).

59. Οι περισσότερες αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις και περιουσιακά στοιχεία προκύπτουν όταν έσοδα ή έξοδα περιλαμβάνονται στο λογιστικό κέρδος μιας περιόδου, αλλά περιλαμβάνονται στο φορολογητέο κέρδος (φορολογική ζημία) διαφορετικής περιόδου. Ο προκύπτων αναβαλλόμενος φόρος αναγνωρίζεται ►M5  στα αποτελέσματα ◄ . Παραδείγματα είναι:

α) έσοδα από τόκους, δικαιώματα εκμετάλλευσης ή μερίσματα εισπράττονται με καθυστέρηση και περιλαμβάνονται στο λογιστικό κέρδος με βάση την περίοδο που αφορούν, σύμφωνα με το ΔΛΠ 18 Έσοδα, αλλά περιλαμβάνονται στο φορολογητέο κέρδος (φορολογική ζημία) σε ταμιακή βάση και

β) κόστη άυλων περιουσιακών στοιχείων έχουν κεφαλαιοποιηθεί σύμφωνα με το ΔΛΠ 38 και αποσβένονται ►M5  στα αποτελέσματα ◄ , αλλά είχαν εκπεσθεί για φορολογικούς σκοπούς, όταν πραγματοποιήθηκαν.

60. Η λογιστική αξία των αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων μπορεί να μεταβληθεί και αν ακόμη δεν υπάρχει μεταβολή στο ποσό των σχετικών προσωρινών διαφορών. Αυτό μπορεί να προκύπτει, για παράδειγμα, από:

α) μεταβολή στους φορολογικούς συντελεστές ή φορολογικούς νόμους·

β) επανεκτίμηση της ανακτησιμότητας των αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων ή

γ) μεταβολή στον αναμενόμενο τρόπο της ανάκτησης ενός περιουσιακού στοιχείου.

Ο προκύπτων αναβαλλόμενος φόρος αναγνωρίζεται ►M5  στα αποτελέσματα ◄ , πλην κατά την έκταση που αφορά σε στοιχεία τα οποία προηγουμένως έχουν ►M5  αναγνωρισθεί εκτός των αποτελεσμάτων ◄ (βλ. παράγραφο 63).

Στοιχεία που ►M5  που αναγνωρίζονται εκτός των αποτελεσμάτων ◄

▼M5 —————

▼M5

61A. Ο τρέχων και ο αναβαλλόμενος φόρος αναγνωρίζονται εκτός των αποτελεσμάτων εφόσον ο φόρος σχετίζεται με τα στοιχεία που αναγνωρίζονται εκτός των αποτελεσμάτων, είτε στην τρέχουσα είτε σε διαφορετική περίοδο. Κατά συνέπεια, ο τρέχων και ο αναβαλλόμενος φόρος που σχετίζονται, κατά την ίδια ή σε διαφορετική περίοδο, με στοιχεία που αναγνωρίζονται:

(α) στα λοιπά συνολικά έσοδα, αναγνωρίζονται στα λοιπά συνολικά έσοδα (βλέπε παράγραφο 62).

(β) απευθείας στα ίδια κεφάλαια αναγνωρίζονται απευθείας στα ίδια κεφάλαια (βλέπε παράγραφο 62Α).

▼M5

62. Τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς απαιτούν ή επιτρέπουν ορισμένα στοιχεία να αναγνωρίζονται στα λοιπά συνολικά έσοδα. Παραδείγματα τέτοιων στοιχείων είναι:

(α) μια μεταβολή στη λογιστική αξία που προκύπτει από την αναπροσαρμογή των ενσώματων παγίων (βλέπε Δ.Λ.Π. 16), και

(β) [απαλείφθηκε]

(γ) συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά τη μετατροπή των οικονομικών καταστάσεων μιας εκμετάλλευσης στο εξωτερικό (βλέπε Δ.Λ.Π. 21).

(δ) [απαλείφθηκε]

▼M5

62A. Τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς απαιτούν ή επιτρέπουν ορισμένα στοιχεία να πιστώνονται ή να χρεώνονται απ ευθείας στα ίδια κεφάλαια. Παραδείγματα τέτοιων στοιχείων είναι:

(α) προσαρμογή στο υπόλοιπο έναρξης των κερδών εις νέον που προκύπτει είτε από μεταβολή λογιστικής πολιτικής που εφαρμόζεται αναδρομικά είτε από διόρθωση λάθους (βλέπε Δ.Λ.Π. 8 Λογιστικές Πολιτικές, Μεταβολές των Λογιστικών Εκτιμήσεων και Λάθη) και

(β) ποσά που προκύπτουν κατά την αρχική αναγνώριση του στοιχείου των ιδίων κεφαλαίων ενός σύνθετου χρηματοοικονομικού μέσου (βλέπε παράγραφο 23).

63. Σε εξαιρετικές περιπτώσεις μπορεί να είναι δύσκολο να προσδιοριστεί το ποσό του τρέχοντος και του αναβαλλόμενου φόρου που αφορά σε στοιχεία που αναγνωρίστηκαν εκτός των αποτελεσμάτων (είτε στα λοιπά συνολικά έσοδα είτε απευθείας στα ίδια κεφάλαια). Αυτό μπορεί να συμβαίνει, για παράδειγμα, όταν:

α) υπάρχουν κλιμακωτοί συντελεστές φόρου εισοδήματος και είναι αδύνατο να προσδιοριστεί ο συντελεστής στον οποίο ένα συγκεκριμένο στοιχείο του φορολογητέου κέρδους (φορολογικής ζημίας) έχει φορολογηθεί·

β) μία μεταβολή στο συντελεστή φόρου ή άλλων φορολογικών κανόνων επηρεάζει ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο ή υποχρέωση ►M5  που αφορά στοιχείο το οποίο είχε προηγουμένως αναγνωριστεί εκτός των αποτελεσμάτων ή ◄

γ) η οικονομική οντότητα αποφασίζει να αναγνωρίσει ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο ή εφεξής να μην το αναγνωρίσει στο σύνολο του ►M5  και ο αναβαλλόμενος φόρος σχετίζεται (εν όλω ή εν μέρει) με στοιχείο που είχε προηγουμένως αναγνωριστεί εκτός των αποτελεσμάτων. ◄

Σε τέτοιες περιπτώσεις, ο τρέχων και ο αναβαλλόμενος φόρος που σχετίζονται με στοιχεία που αναγνωρίζονται εκτός των αποτελεσμάτων βασίζεται σε μία εύλογη αναλογική κατανομή του τρέχοντος και του αναβαλλόμενου φόρου της οικονομικής οντότητας, στην αρμόδια φορολογική δικαιοδοσία ή με άλλη μέθοδο που επιτυγχάνει μία περισσότερο ορθή κατανομή υπό τις συγκεκριμένες συνθήκες.

64. Το ΔΛΠ 16 δεν διευκρινίζει αν η οικονομική οντότητα πρέπει να μεταφέρει κάθε έτος, από το πλεόνασμα αναπροσαρμογής στα κέρδη εις νέον, ένα ποσό ίσο με τη διαφορά μεταξύ της απόσβεσης ενός αναπροσαρμοσμένου περιουσιακού στοιχείου και της απόσβεσης που βασίζεται στο κόστος αυτού του περιουσιακού στοιχείου. Αν η οικονομική οντότητα διενεργεί τέτοια μεταφορά, το μεταφερόμενο ποσό είναι καθαρό από κάθε σχετικό αναβαλλόμενο φόρο. Το ίδιο εφαρμόζεται για μεταφορές που γίνονται κατά την πώληση ενός στοιχείου των ενσωμάτων παγίων.

65. Όταν ένα περιουσιακό στοιχείο αναπροσαρμόζεται για φορολογικούς σκοπούς και αυτή η αναπροσαρμογή σχετίζεται με λογιστική αναπροσαρμογή προηγούμενης περιόδου ή αναπροσαρμογή που αναμένεται να διενεργηθεί σε μελλοντική περίοδο, οι φορολογικές επιδράσεις τόσο της αναπροσαρμογής του περιουσιακού στοιχείου όσο και της προσαρμογής της φορολογικής βάσης ►M5  αναγνωρίζονται στα λοιπά συνολικά έσοδα ◄ στις περιόδους στις οποίες προκύπτουν. Όμως αν η αναπροσαρμογή για φορολογικούς σκοπούς δεν σχετίζεται με λογιστική αναπροσαρμογή προγενέστερης περιόδου ή αναπροσαρμογή που αναμένεται να διενεργηθεί σε μελλοντική περίοδο, οι φορολογικές επιδράσεις της προσαρμογής της φορολογικής βάσης αναγνωρίζονται ►M5  στα αποτελέσματα ◄ .

65A. Όταν μια οικονομική οντότητα καταβάλει μερίσματα στους μετόχους της, μπορεί να απαιτείται να καταβάλει μία αναλογία των μερισμάτων στις φορολογικές αρχές για λογαριασμό των μετόχων. Σε πολλές δικαιοδοσίες αυτό το ποσό αναφέρεται ως ένας παρακρατούμενος φόρος. Αυτό το ποσό που καταβλήθηκε ή είναι πληρωτέο στις φορολογικές αρχές χρεώνεται στα ίδια κεφάλαια ως μέρος των μερισμάτων.

Αναβαλλόμενος φόρος που προκύπτει από συνένωση επιχειρήσεων

▼M12

66. Όπως εξηγείται στις παραγράφους 19 και 26(γ), προσωρινές διαφορές μπορεί να προκύπτουν σε μια συνένωση επιχειρήσεων. Σύμφωνα με το Δ.Π.Χ.Α. 3, μια οικονομική οντότητα αναγνωρίζει οποιαδήποτε προκύπτοντα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία (στην έκταση που πληρούν τα κριτήρια αναγνώρισης της παραγράφου 24) ή αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις ως αναγνωρίσιμα περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις κατά την ημερομηνία της απόκτησης. Συνεπώς, αυτά τα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και οι αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις επηρεάζουν το ποσό της υπεραξίας ή το κέρδος της αγοράς ευκαιρίας που αναγνωρίζει η οικονομική οντότητα Όμως, σύμφωνα με την παράγραφο 15(α), η οικονομική οντότητα δεν αναγνωρίζει τις αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις που προκύπτουν από την αρχική αναγνώριση της υπεραξίας.

67. Ως αποτέλεσμα μιας συνένωσης επιχειρήσεων, η πιθανότητα πραγματοποίησης αναβαλλόμενου φορολογικού περιουσιακού στοιχείου του αποκτώντα προ της απόκτησης μπορεί να αλλάξει. Ένας αποκτών μπορεί να το θεωρήσει πιθανό ότι θα ανακτήσει το δικό του αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο που δεν αναγνωρίστηκε πριν τη συνένωση επιχειρήσεων Για παράδειγμα, ο αποκτών μπορεί να δικαιούται να επωφεληθεί τις δικές του αχρησιμοποίητες φορολογικές ζημίες από τα μελλοντικά φορολογητέα κέρδη του αποκτώμενου. Εναλλακτικά, ως αποτέλεσμα της συνένωσης επιχειρήσεων ίσως να μην είναι πλέον πιθανό ότι το μελλοντικό φορολογητέο κέρδος θα επιτρέψει την ανάκτηση του αναβαλλόμενου φορολογικού περιουσιακού στοιχείου. Σε τέτοιες περιπτώσεις, ο αποκτών αναγνωρίζει μια αλλαγή σε ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο κατά την περίοδο της συνένωσης επιχειρήσεων, αλλά δεν το περιλαμβάνει ως μέρος της λογιστικοποίησης της συνένωσης επιχειρήσεων. Συνεπώς, ο αποκτών δεν το λαμβάνει υπόψη στην επιμέτρηση την υπεραξίας ή του κέρδους αγοράς ευκαιρίας που αναγνωρίζει στη συνένωση επιχειρήσεων.

68. Το δυνητικό όφελος των μεταφερόμενων φορολογικών ζημιών ή άλλων αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων του αποκτώμενου ενδέχεται να μην πληροί τα κριτήρια του για ξεχωριστή αναγνώριση όταν μια συνένωση επιχειρήσεων λογιστικοποιείται αρχικά αλλά να πραγματοποιείται μεταγενέστερα.

Μια οικονομική οντότητα θα αναγνωρίζει αποκτώμενο όφελος αναβαλλόμενου φόρου που πραγματοποιεί μετά τη συνένωση επιχειρήσεων ως ακολούθως:

α) Αποκτώμενο όφελος αναβαλλόμενου φόρου που αναγνωρίζεται εντός της περιόδου επιμέτρησης που προκύπτει από νέες πληροφορίες για γεγονότα και συνθήκες που υπήρχαν κατά την ημερομηνία απόκτησης θα εφαρμόζεται για να μειώσει τη λογιστική αξία τυχόν υπεραξίας που έχει σχέση με αυτή την απόκτηση. Εάν η λογιστική αξία αυτής της υπεραξία είναι μηδενική, τυχόν κέρδος αναβαλλόμενου φόρου θα αναγνωρίζεται στα κέρδη ή τις ζημίες.

β) Όλα τα άλλα αποκτηθέντα οφέλη αναβαλλόμενου φόρου που πραγματοποιήθηκαν θα αναγνωρίζονται ως κέρδος ή ζημία (ή εάν το απαιτεί το παρόν Πρότυπο, εκτός κέρδους ή ζημίας).

Τρέχων και αναβαλλόμενος φόρος που απορρέει από αμοιβές που καθορίζονται από την αξία των μετοχών

68A. Σε ορισμένες φορολογικές δικαιοδοσίες, η οικονομική οντότητα λαμβάνει φορολογική έκπτωση (ήτοι ένα ποσό που αφαιρείται κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους) που σχετίζεται με απολαβές που καταβάλλονται υπό μορφή μετοχών, μετοχικών δικαιωμάτων προαίρεσης ή άλλων συμμετοχικών τίτλων της οικονομικής οντότητας. Το ποσό εκείνης της φορολογικής έκπτωσης μπορεί να διαφέρει από τη σχετιζόμενη συνολική δαπάνη απολαβών και μπορεί να ανακύψει σε μεταγενέστερη λογιστική περίοδο. Για παράδειγμα, σε ορισμένες δικαιοδοσίες, η οικονομική οντότητα μπορεί να αναγνωρίζει έξοδο για την ανάλωση υπηρεσιών των εργαζομένων που ελήφθησαν ως αντάλλαγμα για παραχωρηθέντα μετοχικά δικαιώματα προαίρεσης, σύμφωνα με το ΔΠΧΑ 2 Παροχές που εξαρτώνται από την αξία των μετοχών και να μη λάβει φορολογική έκπτωση έως ότου ασκηθούν τα μετοχικά δικαιώματα προαίρεσης, ενώ η επιμέτρηση της φορολογικής έκπτωσης θα βασίζεται στην τιμή της μετοχής της οικονομική οντότητας κατά την ημερομηνία της άσκησης.

68B. Όπως και με τα έξοδα έρευνας στα οποία γίνεται αναφορά στην παράγραφο 9 και στην παράγραφο 26 στοιχείο β) του παρόντος Προτύπου, η διαφορά μεταξύ της φορολογικής βάσης των υπηρεσιών των εργαζομένων που ελήφθησαν μέχρι σήμερα (όντας το ποσό που οι φορολογικές αρχές θα επιτρέψουν για έκπτωση σε μελλοντικές περιόδους) και της μηδενικής λογιστικής αξίας, αποτελεί εκπεστέα προσωρινή διαφορά που καταλήγει σε αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο. Αν το ποσό που οι φορολογικές αρχές επιτρέπουν ως έκπτωση σε μελλοντικές περιόδους δεν είναι γνωστό κατά το τέλος της περιόδου, θα εκτιμηθεί, βάσει των διαθέσιμων πληροφοριών κατά το τέλος της περιόδου. Για παράδειγμα, αν το ποσό που οι φορολογικές αρχές επιτρέπουν ως έκπτωση σε μελλοντικές περιόδους εξαρτάται από την τιμή της μετοχής της οικονομική οντότητας σε μία μελλοντική ημερομηνία, η επιμέτρηση της προσωρινής εκπεστέας διαφοράς θα πρέπει να βασίζεται στην τιμή της μετοχής της οικονομική οντότητας στο τέλος της περιόδου.

68Γ. Καθώς επισημάνθηκε στην παράγραφο 68 Α, το ποσό της φορολογικής έκπτωσης (ή εκτιμώμενης μελλοντικής φορολογικής έκπτωσης, που επιμετρήθηκε σύμφωνα με την παράγραφο 68Β) μπορεί να διαφέρει από τη σχετιζόμενο συνολικό έξοδο απολαβών. Η παράγραφος 58 του Προτύπου απαιτεί ο τρέχων και ο αναβαλλόμενος φόρος να αναγνωρίζονται ως έσοδο ή έξοδο και να συμπεριλαμβάνονται στα αποτελέσματα της περιόδου, εκτός κατά την έκταση που ο φόρος προκύπτει από ►M5  (α) μια συναλλαγή ή ένα γεγονός που αναγνωρίζεται, στην τρέχουσα ή σε άλλη περίοδο, εκτός των αποτελεσμάτων ή (β) μια συνένωση επιχειρήσεων. ◄ Αν το ποσό της φορολογικής έκπτωσης (ή της εκτιμώμενης μελλοντικής φορολογικής έκπτωσης) υπερβαίνει το ποσό του σχετιζόμενου συνολικού εξόδου απολαβών, αυτό υποδεικνύει ότι η φορολογική έκπτωση δεν σχετίζεται μόνο με έξοδο απολαβών αλλά και με στοιχείο των ιδίων κεφαλαίων. Στην περίπτωση αυτή, το υπερβάλλον ποσό του σχετιζόμενου τρέχοντος ή αναβαλλόμενου φόρου θα πρέπει να αναγνωρίζεται απευθείας στα ίδια κεφάλαια.

ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ

Φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και φορολογικές υποχρεώσεις

69. [Απαλείφθηκε]

70. [Απαλείφθηκε]

Συμψηφισμός

71. Η οικονομική οντότητα θα συμψηφίζει τα τρέχοντα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και τις τρέχουσες φορολογικές υποχρεώσεις όταν και μόνο όταν, η οικονομική οντότητα:

α) έχει νομικά ισχυρό δικαίωμα να συμψηφίσει τα αναγνωρισμένα ποσά και

β) προτίθεται είτε να προβεί σε διακανονισμό του καθαρού υπολοίπου, είτε να ρευστοποιήσει το ποσό του περιουσιακού στοιχείου εξοφλώντας ταυτόχρονα την υποχρέωση.

72. Μολονότι τα τρέχοντα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και υποχρεώσεις αναγνωρίζονται και επιμετρώνται ξεχωριστά, συμψηφίζονται στον ισολογισμό, εφόσον πληρούνται κριτήρια όμοια προς εκείνα που καθιερώνονται για τα χρηματοοικονομικά μέσα στο ΔΛΠ 32. Η οικονομική οντότητα έχει κανονικά ένα νομικά ισχυρό δικαίωμα συμψηφισμού ενός τρέχοντος φορολογικού περιουσιακού στοιχείου με μια τρέχουσα φορολογική υποχρέωση, όταν αφορούν σε φόρους εισοδήματος που επιβάλλονται από την ίδια φορολογική αρχή και η φορολογική αρχή επιτρέπει στην οικονομική οντότητα να καταβάλει ή να εισπράξει το καθαρό ποσό.

73. Στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, ένα τρέχον φορολογικό περιουσιακό στοιχείο μιας οικονομική οντότητας του ομίλου συμψηφίζεται έναντι μιας τρέχουσας φορολογικής υποχρέωσης μιας άλλης οικονομική οντότητας του ομίλου όταν και μόνον όταν, οι οικονομικές οντότητες αυτές έχουν ένα νομικά ισχυρό δικαίωμα να καταβάλουν ή να εισπράξουν το καθαρό ποσό και προτίθενται να προβούν στην καταβολή ή είσπραξη αυτού του καθαρού ποσού ή να ανακτήσουν το περιουσιακό στοιχείο και να εξοφλήσουν την υποχρέωση συγχρόνως.

74. Η οικονομική οντότητα πρέπει να συμψηφίζει τα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και τις αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις όταν και μόνο όταν:

α) η οικονομική οντότητα έχει ένα νομικά ισχυρό δικαίωμα να συμψηφίσει τρέχοντα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία έναντι τρεχόντων φορολογικών υποχρεώσεων και

β) τα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία και οι αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις αφορούν σε φόρους εισοδήματος που επιβάλλονται από την ίδια φορολογική αρχή είτε:

i) στην ίδια φορολογητέα οικονομική οντότητα ή

ii) σε διαφορετικές φορολογητέες οικονομικές οντότητες, οι οποίες προτίθενται να συμψηφίσουν τις τρέχουσες φορολογικές υποχρεώσεις και περιουσιακά στοιχεία ή να ρευστοποιήσουν τα περιουσιακά στοιχεία και να τακτοποιήσουν τις υποχρεώσεις συγχρόνως, σε κάθε μελλοντική περίοδο στην οποία σημαντικά ποσά αναβαλλόμενων φορολογικών υποχρεώσεων ή περιουσιακών στοιχείων αναμένονται να διακανονιστούν ή να ανακτηθούν.

75. Για να αποφεύγεται η ανάγκη για λεπτομερή προγραμματισμό του χρόνου της αναστροφής κάθε προσωρινής διαφοράς, αυτό το Πρότυπο απαιτεί από την οικονομική οντότητα να συμψηφίζει ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο έναντι μιας αναβαλλόμενης φορολογικής υποχρέωσης της ίδιας φορολογητέας οικονομικής οντότητας όταν και μόνο όταν, αφορούν σε φόρους εισοδήματος που επιβάλλονται από την ίδια φορολογική αρχή και η οικονομική οντότητα έχει ένα νομικά ισχυρό δικαίωμα να συμψηφίσει τρέχοντα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία έναντι τρεχόντων φορολογικών υποχρεώσεων.

76. Σε σπάνιες περιπτώσεις, η οικονομική οντότητα μπορεί να έχει ένα νομικά ισχυρό δικαίωμα συμψηφισμού και πρόθεση να συμψηφίσει σε ορισμένες περιόδους, αλλά όχι σε άλλες. Σε τέτοιες σπάνιες περιπτώσεις, μπορεί να απαιτείται λεπτομερής προγραμματισμός προκειμένου να εξακριβωθεί αν η αναβαλλόμενη φορολογική υποχρέωση μιας φορολογητέας οικονομικής οικονομική οντότητας θα καταλήξει σε αυξημένες φορολογικές πληρωμές στην ίδια περίοδο στην οποία ένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο μιας άλλης φορολογητέας οικονομική οντότητας θα καταλήξει σε μειωμένες πληρωμές από αυτήν τη δεύτερη φορολογητέα οικονομική οντότητα.

Έξοδο φόρου

Έξοδο (έσοδο) φόρου που αφορά σε κέρδος ή ζημία από συνήθεις δραστηριότητες

▼M5

77. Το έξοδο (έσοδο) φόρου που αφορά σε κέρδος ή ζημία από συνήθεις δραστηριότητες, θα παρουσιάζεται στην κατάσταση των συνολικών εσόδων.

▼M5

77A. Εάν μια οικονομική οντότητα παρουσιάσει τα στοιχεία των αποτελεσμάτων σε ιδιαίτερη κατάσταση λογαριασμού αποτελεσμάτων όπως περιγράφηκε στην παράγραφο 81 του Δ.Λ.Π. 1 Παρουσίαση των Οικονομικών Καταστάσεων (όπως αναθεωρήθηκε το 2007), θα παρουσιάζει το έξοδο (ή το έσοδο) φόρου που σχετίζεται με το κέρδος ή τη ζημία από συνήθεις δραστηριότητες σε εκείνη την ιδιαίτερη κατάσταση.

▼B

Συναλλαγματικές διαφορές των αναβαλλόμενων φορολογικών υποχρεώσεων ή περιουσιακών στοιχείων εξωτερικού

78. Το ΔΛΠ 21 απαιτεί ορισμένες συναλλαγματικές διαφορές να αναγνωρίζονται ως έσοδα ή έξοδα, αλλά δεν ορίζει πού πρέπει να εμφανίζονται οι διαφορές αυτές στην ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ . Κατόπιν τούτου, όταν στην ►M5  κατάσταση συνολικών εσόδων ◄ αναγνωρίζονται συναλλαγματικές διαφορές από αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία ή υποχρεώσεις εξωτερικού, οι διαφορές αυτές μπορεί να κατατάσσονται ως αναβαλλόμενα έξοδα (έσοδα) φόρου, αν αυτή η παρουσίαση θεωρείται ότι είναι η πλέον χρήσιμη για τους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων.

ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ

79. Τα σημαντικά ποσά από τα οποία αποτελείται το έξοδο φόρου (έσοδο) θα γνωστοποιούνται ξεχωριστά.

80. Στο έξοδο φόρου (έσοδο) μπορεί να περιλαμβάνονται:

α) τρέχοντα έξοδα (έσοδα) φόρου·

β) κάθε προσαρμογή που αναγνωρίζεται στην περίοδο για τρέχοντες φόρους προηγούμενων περιόδων·

γ) το ποσό του αναβαλλόμενου εξόδου (εσόδου) φόρου που σχετίζεται με τη δημιουργία και αναστροφή των προσωρινών διαφορών·

δ) το ποσό του αναβαλλόμενου εξόδου (εσόδου) φόρου που σχετίζεται με μεταβολές στους φορολογικούς συντελεστές ή την επιβολή νέων φόρων·

ε) το ποσό της ωφέλειας που προκύπτει από φορολογική ζημία που δεν είχε αναγνωριστεί προηγουμένως, πιστωτικό φόρο ή προσωρινή διαφορά προηγούμενης περιόδου, που χρησιμοποιείται για τη μείωση του τρέχοντος εξόδου φόρου·

στ) το ποσό της ωφέλειας από φορολογική ζημία που δεν είχε αναγνωριστεί προηγουμένως, πιστωτικό φόρο ή προσωρινή διαφορά προηγούμενης περιόδου, που χρησιμοποιείται για τη μείωση του αναβαλλόμενου εξόδου φόρου·

ζ) αναβαλλόμενο έξοδο φόρου, που προκύπτει από την υποτίμηση ή αναστροφή προηγούμενης υποτίμησης, ενός αναβαλλόμενου φορολογικού περιουσιακού στοιχείου σύμφωνα με την παράγραφο 56 και

η) το ποσό του εξόδου (εσόδου) φόρου που σχετίζεται με εκείνες τις αλλαγές των λογιστικών πολιτικών και τα λάθη που περιλαμβάνονται στο κέρδος ή τη ζημία σύμφωνα με το ΔΛΠ 8, επειδή δεν μπορούν να λογιστικοποιηθούν αναδρομικά.

▼M5

81. Τα ακόλουθα θα γνωστοποιούνται ξεχωριστά επίσης:

α) το σύνολο του τρέχοντος και αναβαλλόμενου φόρου που αφορά σε στοιχεία που χρεώθηκαν ή πιστώθηκαν απευθείας στα ίδια κεφάλαια (παράγραφος 62Α)·

αβ) το ποσό του φόρου εισοδήματος που σχετίζεται με κάθε στοιχείο των λοιπών συνολικών εσόδων (βλέπε παράγραφο 62 και Δ.Λ.Π. 1 (όπως αναθεωρήθηκε το 2007)·

β) [απαλείφθηκε]·

▼B

γ) μια εξήγηση της σχέσης μεταξύ του εξόδου (εσόδου) φόρου και του λογιστικού κέρδους, με αμφότερους τους ακόλουθους τρόπους ή με έναν από αυτούς:

i) μία αριθμητική συμφωνία μεταξύ εξόδου (εσόδου) φόρου και του γινόμενου του λογιστικού κέρδους πολλαπλασιαζόμενου με τον εφαρμοστέο φορολογικό συντελεστή, (ή συντελεστές), γνωστοποιώντας επίσης τη βάση στην οποία υπολογίζεται ο εφαρμοστέος φορολογικός συντελεστής (ή συντελεστές) ή

ii) αριθμητική συμφωνία μεταξύ του μέσου πραγματικού συντελεστή φόρου και του εφαρμοστέου συντελεστή φόρου, καθώς και γνωστοποίηση της βάσης επί της οποίας υπολογίζεται ο εφαρμοστέος συντελεστής φόρου·

δ) μία εξήγηση των μεταβολών στον εφαρμοστέο συντελεστή ή συντελεστές, σε σχέση με την προηγούμενη λογιστική περίοδο·

ε) το ποσό (και ημερομηνία λήξης, αν υπάρχει) των εκπεστέων προσωρινών διαφορών, αχρησιμοποίητων φορολογικών ζημιών και αχρησιμοποίητων πιστωτικών φόρων, για τους οποίους κανένα αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο δεν αναγνωρίζεται στον ισολογισμό·

στ) το συγκεντρωτικό ποσό των προσωρινών διαφορών που συνδέονται με επενδύσεις σε θυγατρικές, υποκαταστήματα, συγγενείς και με συμμετοχές σε κοινοπραξίες, για το οποίο δεν έχουν αναγνωρισθεί αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις (βλ. παράγραφο 39)·

ζ) σε σχέση με κάθε είδος προσωρινών διαφορών και σε σχέση με κάθε είδος αχρησιμοποίητων φορολογικών ζημιών και αχρησιμοποίητων πιστωτικών φόρων:

i) το ποσό των αναβαλλόμενων φορολογικών περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων που αναγνωρίσθηκε στον ισολογισμό για κάθε παρουσιαζόμενη περίοδο,

ii) το ποσό του αναβαλλόμενου φορολογικού εσόδου ή εξόδου που αναγνωρίσθηκε ►M5  στα αποτελέσματα ◄ , αν αυτό δεν είναι εμφανές από τις μεταβολές στα ποσά που αναγνωρίστηκαν στον ισολογισμό·

▼M12

η)   σε σχέση με διακοπείσες δραστηριότητες, το έξοδο φόρου που αφορά:

(i)   στο κέρδος ή ζημία από τη διακοπή και

(ii)   στο κέρδος ή ζημία από συνήθεις εργασίες της διακοπείσας δραστηριότητας, μαζί με τα αντίστοιχα ποσά για κάθε προηγούμενη περίοδο που παρουσιάζεται.

·

(i)   το ποσό των συνεπειών του φόρου εισοδήματος των μερισμάτων προς τους μετόχους της οικονομική οντότητας, που προτάθηκαν ή ανακοινώθηκαν πριν οι οικονομικές καταστάσεις εγκριθούν για έκδοση, αλλά δεν αναγνωρίσθηκαν ως υποχρέωση στις οικονομικές καταστάσεις·

ι)   εάν μια συνένωση επιχειρήσεων στην οποία η οικονομική οντότητα είναι ο αποκτών προξενήσει μια μεταβολή στο ποσό που αναγνωρίζεται για το προ της απόκτησης αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο (βλέπε παράγραφο 67), το ποσό αυτής της αλλαγής και

ια)   εάν τα οφέλη αναβαλλόμενου φόρου αποκτηθέντα σε συνένωση επιχειρήσεων δεν αναγνωριστούν κατά την ημερομηνία της απόκτησης αλλά αναγνωριστούν μετά την ημερομηνία της απόκτησης (βλέπε παράγραφο 68), μια περιγραφή του συμβάντος ή της αλλαγής στις συνθήκες που ήταν αιτία να αναγνωριστούν τα οφέλη του αναβαλλόμενου φόρου.

▼B

82. Η οικονομική οντότητα θα γνωστοποιεί το ποσό ενός αναβαλλόμενου φορολογικού περιουσιακού στοιχείου και τη φύση της απόδειξης που στηρίζει την αναγνώρισή του, όταν:

α) η χρησιμοποίηση του αναβαλλόμενου φορολογικού περιουσιακού στοιχείου εξαρτάται από μελλοντικά φορολογητέα κέρδη, επί πλέον των κερδών που ανακύπτουν από την αναστροφή υπαρχουσών φορολογητέων προσωρινών διαφορών και

β) η οικονομική οντότητα υπέστη ζημία είτε στην τρέχουσα είτε σε προηγούμενη περίοδο, στην ίδια φορολογική δικαιοδοσία στην οποία προέκυψε το αναβαλλόμενο φορολογικό περιουσιακό στοιχείο.

82A. Στις περιπτώσεις που περιγράφονται στην παράγραφο 52Α, η οικονομική οντότητα πρέπει να γνωστοποιεί τη φύση των πιθανών συνεπειών του φόρου εισοδήματος που θα προέρχονταν από την καταβολή μερισμάτων στους μετόχους της. Επιπρόσθετα, η οικονομική οντότητα πρέπει να γνωστοποιεί τα ποσά των πιθανών συνεπειών του φόρου εισοδήματος που είναι εφικτά προσδιοριστέα καθώς και αν υπάρχουν κάποιες πιθανές συνέπειες φόρου εισοδήματος μη εφικτά προσδιοριστέες.

83. [Απαλείφθηκε]

84. Οι γνωστοποιήσεις που απαιτούνται από την παράγραφο 81 στοιχείο γ) παρέχουν στους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων τη δυνατότητα να αντιλαμβάνονται, αν η σχέση μεταξύ του εξόδου (εσόδου) φόρου και του λογιστικού κέρδους είναι ασυνήθης, όπως επίσης και τους σημαντικούς παράγοντες που μπορεί να επηρεάσουν αυτήν τη σχέση στο μέλλον. Η σχέση μεταξύ εξόδου (εσόδου) φόρου και λογιστικού κέρδους μπορεί να επηρεάζεται από παράγοντες όπως έσοδα απαλλασσόμενα από τη φορολογία, έξοδα μη εκπεστέα κατά τον προσδιορισμό του φορολογητέου κέρδους (φορολογικής ζημίας), την επίπτωση των φορολογικών ζημιών και των φορολογικών συντελεστών εξωτερικού.

85. Κατά την εξήγηση της σχέσης μεταξύ εξόδου (εσόδου) φόρου και λογιστικού κέρδους, η οικονομική οντότητα χρησιμοποιεί ένα εφαρμοστέο φορολογικό συντελεστή που παρέχει την πλέον κατανοητή πληροφόρηση στους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων της. Συχνά, ο πλέον κατανοητός συντελεστής είναι ο εγχώριος συντελεστής φόρου στη χώρα στην οποία είναι εγκαταστημένη η οικονομική οντότητα, συναθροίζοντας το φορολογικό συντελεστή που εφαρμόζεται στους εθνικούς φόρους με τους συντελεστές που εφαρμόζονται στην κάθε τοπική φορολογία και οι οποίοι υπολογίζονται επί ενός ουσιαστικά παρόμοιου επιπέδου φορολογητέου κέρδους (φορολογικής ζημίας). Όμως, για μια οικονομική οντότητα που δραστηριοποιείται σε διάφορες χώρες, μπορεί να είναι πιο κατανοητή η συγκέντρωση ξεχωριστών συμφωνιών που καταρτίζονται με τη χρήση των εγχώριων συντελεστών για κάθε επιμέρους δικαιοδοσία. Το παρακάτω παράδειγμα επεξηγεί τον τρόπο με τον οποίο η επιλογή του εφαρμοστέου συντελεστή φόρου επηρεάζει την παρουσίαση της αριθμητικής συμφωνίας.

Παράδειγμα που επεξηγεί την παράγραφο 85

Το 19Χ2, μια οικονομική οντότητα έχει λογιστικό κέρδος στη δική της δικαιοδοσία (χώρα Α) των 1 500 (19Χ1: 2 000) και στη χώρα Β των 1 500 (19Χ1: 500). Ο φορολογικός συντελεστής είναι 30 % στη χώρα Α και 20 % στη χώρα Β. Στη χώρα Α, έξοδα των 100 (19Χ1: 200) δεν είναι εκπεστέα φορολογικά.



Ακολουθεί παράδειγμα συμφωνίας με τον εγχώριο συντελεστή φόρου.

 

19Χ1

 

19Χ2

Λογιστικό κέρδος

2 500

 

3 000

Φόρος με τον εγχώριο συντελεστή 30 %,

750