Υπόθεση C-414/06

Lidl Belgium GmbH & Co. KG

κατά

Finanzamt Heilbronn

(αίτηση του Bundesfinanzhof για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως)

«Ελευθερία εγκατάστασης — Άμεση φορολογία — Συνυπολογισμός των ζημιών μιας μόνιμης επιχειρηματικής εγκατάστασης που βρίσκεται σε κράτος μέλος και ανήκει σε εταιρία που έχει την καταστατική της έδρα σε άλλο κράτος μέλος»

Προτάσεις της γενικής εισαγγελέα E. Sharpston της 14ης Φεβρουαρίου 2008   I - 3605

Απόφαση του Δικαστηρίου (τέταρτο τμήμα) της 15ης Μαΐου 2008   I - 3617

Περίληψη της αποφάσεως

1. Ελεύθερη κυκλοφορία των προσώπων – Ελευθερία εγκαταστάσεως – Ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων – Διατάξεις της Συνθήκης – Πεδίο εφαρμογής

   (Άρθρα 43 ΕΚ και 56 ΕΚ)

2. Ελεύθερη κυκλοφορία των προσώπων – Ελευθερία εγκαταστάσεως – Διατάξεις της Συνθήκης – Πεδίο εφαρμογής

   (Άρθρο 43 ΕΚ)

3. Ελεύθερη κυκλοφορία των προσώπων – Ελευθερία εγκαταστάσεως – Φορολογική νομοθεσία – Φόρος εταιριών

   (Άρθρο 43 ΕΚ)

1.  Η ίδρυση από φυσικό ή νομικό πρόσωπο που κατοικεί ή εδρεύει σε ένα κράτος μέλος μόνιμης επιχειρηματικής εγκατάστασης σε άλλο κράτος μέλος, η οποία δεν έχει αυτοτελή νομική προσωπικότητα, και η άσκηση πλήρους ελέγχου από το εν λόγω πρόσωπο επί της εγκατάστασης αυτής εμπίπτουν στο καθ’ ύλη πεδίο εφαρμογής του άρθρου 43 ΕΚ. Ακόμη και αν υποτεθεί ότι η φορολογική ρύθμιση που αποκλείει τη δυνατότητα των εγχώριων εταιριών να εκπίπτουν από το φορολογητέο εισόδημά τους τις ζημίες μιας μόνιμης επιχειρηματικής εγκατάστασής τους σε άλλο κράτος μέλος έχει περιοριστικά αποτελέσματα για την ελεύθερη κυκλοφορία των κεφαλαίων, τα αποτελέσματα αυτά θα ήσαν η αναπόφευκτη συνέπεια ενδεχομένου εμποδίου στην άσκηση της ελευθερίας εγκατάστασης και δεν δικαιολογούν την εξέταση της εν λόγω φορολογικής ρύθμισης από την άποψη του άρθρου 56 ΕΚ.

   (βλ. σκέψεις 15-16)

2.  Οι διατάξεις της Συνθήκης περί της ελευθερίας εγκαταστάσεως, που απαγορεύουν στο κράτος μέλος καταγωγής να εμποδίζει την εγκατάσταση σε άλλο κράτος μέλος ενός από τους υπηκόους του ή μιας εταιρίας που έχει συσταθεί σύμφωνα με τη νομοθεσία του, ισχύουν και στην περίπτωση κατά την οποία μια εταιρία εγκατεστημένη σε ένα κράτος μέλος αναπτύσσει τις δραστηριότητές της σε άλλο κράτος μέλος μέσω μόνιμης επιχειρηματικής εγκατάστασης, όπως η εγκατάσταση αυτή ορίζεται από την εφαρμοστέα φορολογική σύμβαση για την αποφυγή της διπλής φορολογίας, εγκατάστασης που αποτελεί, από την άποψη του διεθνούς συμβατικού φορολογικού δικαίου, αυτοτελή μονάδα.

   Πράγματι, η αντίληψη ότι η μόνιμη επιχειρηματική εγκατάσταση συνιστά αυτοτελή φορολογικά μονάδα είναι σύμφωνη με τη διεθνή νομική πρακτική, όπως αποτυπώνεται στο υπόδειγμα φορολογικής σύμβασης το οποίο έχει καταρτίσει ο Οργανισμός για την Οικονομική Συνεργασία και Ανάπτυξη (ΟΟΣΑ). Προς τον σκοπό της κατανομής των φορολογικών αρμοδιοτήτων, δεν είναι συνεπώς παράλογο να λαμβάνουν υπόψη τα κράτη μέλη τη διεθνή πρακτική και ιδίως τα υποδείγματα συμβάσεων που έχει καταρτίσει ο ΟΟΣΑ.

   (βλ. σκέψεις 19-22)

3.  Δεν αντιβαίνει στo άρθρο 43 ΕΚ το να μην έχει η εγκατεστημένη σε κράτος μέλος εταιρία τη δυνατότητα να εκπίπτει από τα φορολογητέα εισοδήματά της τις ζημίες μιας μόνιμης επιχειρηματικής εγκατάστασής της που βρίσκεται σε άλλο κράτος μέλος, εφόσον, δυνάμει σύμβασης για την αποφυγή της διπλής φορολογίας, τα εισοδήματα της εγκατάστασης αυτής φορολογούνται στο δεύτερο αυτό κράτος μέλος, στο οποίο οι εν λόγω ζημίες μπορούν να λαμβάνονται υπόψη κατά τη φορολόγηση του εισοδήματος της εγκατάστασης αυτής σε μεταγενέστερες φορολογικές χρήσεις.

   Η φορολογική αυτή ρύθμιση συνιστά βέβαια περιορισμό της ελευθερίας εγκατάστασης, καθόσον η φορολογική θέση μιας εταιρίας που έχει την καταστατική της έδρα σε κράτος μέλος και διαθέτει μόνιμη επιχειρηματική εγκατάσταση σε άλλο κράτος μέλος είναι λιγότερο ευνοϊκή από τη θέση στην οποία θα βρισκόταν η εν λόγω εταιρία αν η μόνιμη αυτή επιχειρηματική εγκατάσταση βρισκόταν στο πρώτο κράτος μέλος. Λόγω της διαφορετικής αυτής φορολογικής μεταχείρισης, μια εγχώρια εταιρία θα μπορούσε να αποθαρρυνθεί από την άσκηση των δραστηριοτήτων της μέσω μόνιμης επιχειρηματικής εγκατάστασης σε άλλο κράτος μέλος.

   Εντούτοις, η φορολογική αυτή ρύθμιση μπορεί καταρχήν να είναι δικαιολογημένη με βάση την ανάγκη διαφύλαξης της ισόρροπης κατανομής των εξουσιών φορολόγησης μεταξύ των κρατών μελών και την ανάγκη αποφυγής του κινδύνου διττής έκπτωσης των ζημιών, καθόσον οι δύο αυτές ανάγκες συνιστούν επιδίωξη θεμιτών σκοπών, σύμφωνων με τη Συνθήκη, και αποτελούν επομένως επιτακτικούς λόγους γενικού συμφέροντος, ενώ πρέπει επίσης η εν λόγω φορολογική ρύθμιση να μην είναι δυσανάλογη προς τους σκοπούς αυτούς.

   Όσον αφορά την ανάγκη διαφύλαξης της ισόρροπης κατανομής των εξουσιών φορολόγησης μεταξύ των κρατών μελών, το κράτος μέλος στο οποίο βρίσκεται η έδρα της εταιρίας στην οποία ανήκει η μόνιμη επιχειρηματική εγκατάσταση θα είχε, αν δεν υπήρχε σύμβαση για την αποφυγή της διπλής φορολογίας, την εξουσία φορολόγησης των κερδών της εγκατάστασης αυτής. Κατά συνέπεια, ο σκοπός της διατήρησης της ισόρροπης κατανομής των φορολογικών εξουσιών μεταξύ των δύο ενδιαφερόμενων κρατών μελών, ο οποίος αποτυπώνεται στις διατάξεις της σύμβασης, μπορεί να αποτελεί δικαιολογητικό λόγο για την επίμαχη φορολογική ρύθμιση, δεδομένου ότι διαφυλάσσει τη συμμετρία μεταξύ του δικαιώματος φορολόγησης των κερδών και της ευχέρειας έκπτωσης των ζημιών. Συναφώς, όταν μια σύμβαση για την αποφυγή της διπλής φορολογίας έχει απονείμει στο κράτος μέλος στο οποίο βρίσκεται η μόνιμη επιχειρηματική εγκατάσταση την εξουσία φορολόγησης των εισοδημάτων της, η παροχή στην κύρια εταιρία της δυνατότητας να επιλέγει αν ο συνυπολογισμός των ζημιών της εν λόγω μόνιμης επιχειρηματικής εγκατάστασης θα γίνει εντός του κράτους μέλους της έδρας της ή εντός άλλου κράτους μέλους θα έθετε σε σοβαρό κίνδυνο την ισόρροπη κατανομή των εξουσιών φορολόγησης μεταξύ των οικείων κρατών μελών.

   Όσον αφορά τον κίνδυνο διττής έκπτωσης των ζημιών, δεν μπορεί να αποκλειστεί το ενδεχόμενο να επικαλεστεί μια εταιρία, εντός του κράτους μέλους στο οποίο εδρεύει, τις ζημίες που έχει υποστεί μόνιμη επιχειρηματική εγκατάστασή της σε άλλο κράτος μέλος και στη συνέχεια, παρά τον συνυπολογισμό αυτό, να ληφθούν υπόψη οι ίδιες ζημίες στο κράτος μέλος στο οποίο βρίσκεται η μόνιμη επιχειρηματική εγκατάσταση, μόλις η εγκατάσταση αυτή πραγματοποιήσει κέρδη, οπότε το κράτος μέλος της έδρας της κύριας εταιρίας δεν θα έχει τη δυνατότητα να φορολογήσει τα κέρδη αυτά.

   (βλ. σκέψεις 25-26, 33, 36, 39, 42, 52-54 και διατακτ.)