Stellungnahme des Europäischen Wirtschafts- und Sozialausschusses zu dem "Vorschlag für eine Richtlinie des Europäischen Parlaments und des Rates zur Änderung der Richtlinien 78/660/EWG, 83/349/EWG und 91/674/EWG über den Jahresabschluss und den konsolidierten Abschluss von Gesellschaften bestimmter Rechtsformen sowie Versicherungsunternehmen"

(KOM(2002) 259 endg. - 2002/0112 (COD))

(2003/C 85/31)

Der Rat beschloss am 19. Juli 2002 gemäß Artikel 44 Absatz 1 des EG-Vertrags, den Europäischen Wirtschafts- und Sozialausschuss um Stellungnahme zu dem vorgenannten Vorschlag zu ersuchen.

Der Europäische Wirtschafts- und Sozialausschuss beschloss, die Fachgruppe Binnenmarkt, Produktion und Verbrauch mit der Vorbereitung der Arbeiten zu diesem Thema zu betrauen, und bestellte Herrn Ravoet zum Hauptberichterstatter für diese Stellungnahme.

Der Ausschuss verabschiedete auf seiner 396. Plenartagung am 22. und 23. Januar 2003 (Sitzung vom 22. Januar) mit 72 gegen 1 Stimme folgende Stellungnahme.

1. Einleitung

1.1. In ihrer Mitteilung zur "Rechnungslegungsstrategie der EU: Künftiges Vorgehen" vom 13. Juni 2000 schlug die Kommission vor, alle börsennotierten Unternehmen der EU zu verpflichten, ihren konsolidierten Abschluss spätestens ab 2005 nach den Internationalen Rechnungslegungsstandards ("International Accounting Standards", IAS) zu erstellen. Diese Maßnahme soll die Markteffizienz insgesamt erhöhen und damit die Kapitalkosten für die Unternehmen senken. Damit entspricht die Mitteilung dem Finanzdienstleistungsaktionsplan, dessen Umsetzung auf dem Europäischen Rat von Lissabon am 23. und 24. März 2000 für das Jahr 2005 gefordert wurde. In der Mitteilung wird vorgeschlagen, den Mitgliedstaaten die Möglichkeit einzuräumen, die IAS auch auf nicht börsennotierte Finanzinstitute und Versicherungsgesellschaften anzuwenden, um die Vergleichbarkeit in der gesamten Branche zu verbessern und eine wirksame Aufsicht zu gewährleisten.

1.2. Die Mitteilung der Kommission ist in zwei thematische Bereiche unterteilt: zum einen die Einführung der IAS in der EU und zum anderen die Anpassung der bestehenden EU-Richtlinien zur Rechnungslegung an die IAS.

1.3. Zur Durchführung des ersten Bereichs wurde am 19. Juli 2002 die "Verordnung des Europäischen Parlaments und des Rates betreffend die Anwendung internationaler Rechnungslegungsgrundsätze" verabschiedet. Diese Verordnung regelt das Verfahren für die Anerkennung der IAS in der EU.

1.4. Laut der Verordnung müssen alle börsennotierten Unternehmen ihre konsolidierten Abschlüsse ab dem 1. Januar 2005 nach den für die EU übernommenen IAS erstellen. Die Mitgliedstaaten haben die Möglichkeit, den vorgenannten Gesellschaften die Anwendung der IAS auch für ihre normalen Jahresabschlüsse zu gestatten oder vorzuschreiben sowie anderen Unternehmen die Anwendung der übernommenen IAS zu gestatten oder vorzuschreiben. In seiner Stellungnahme vom 17. September 2001 erklärt der Ausschuss, dass hierbei auf die sozialen Informationen zu achten ist, die für die Arbeitnehmer zur Verfügung stehen müssen(1).

1.5. Zur Umsetzung des zweiten Bereichs sollen die bestehenden EU-Richtlinien zur Rechnungslegung an die IAS angepasst werden. Diese Anpassung ist Gegenstand dieser Stellungnahme. Es wird darauf hingewiesen, dass die Richtlinie 86/635/EWG über den Jahresabschluss und den konsolidierten Abschluss von Banken und anderen Finanzinstituten ursprünglich nicht von diesen Anpassungen betroffen war. Sie wurde jedoch nach Erörterung im Rat in den Vorschlag aufgenommen. Schließlich sollen also die folgenden Richtlinien geändert werden:

- die Vierte Richtlinie 78/660/EWG des Rates vom 25. Juli 1978 über den Jahresabschluss von Gesellschaften bestimmter Rechtsformen;

- die Siebente Richtlinie 83/349/EWG des Rates vom 13. Juni 1983 über den konsolidierten Abschluss;

- die Richtlinie 86/635/EWG des Rates vom 8. Dezember 1986 über den Jahresabschluss und den konsolidierten Abschluss von Banken und anderen Finanzinstituten;

- die Richtlinie 91/674/EWG des Rates vom 19. Dezember 1991 über den Jahresabschluss und den konsolidierten Abschluss von Versicherungsunternehmen.

1.6. Laut der Kommission werden die Richtlinien bei dem durch die IAS-Verordnung eingeführten Verfahren zur Übernahme der IAS eine große Rolle spielen. Außerdem sollen sie als Rechtsgrundlage für die Rechnungslegung von Unternehmen, die ihren Jahresabschluss bzw. ihren konsolidierten Abschluss nicht nach den durch die IAS-Verordnung übernommenen IAS erstellen, weiterhin maßgeblich sein. Ferner enthalten sie auch Vorschriften zu Fragen, die von der IAS-Verordnung nicht berührt werden (z. B. die Pflicht zur Bestellung eines Abschlussprüfers und zur Vorlage eines Lageberichts). Diese Fragen werden auch in Zukunft durch die Richtlinien geregelt.

1.7. In verschiedenen Bereichen widersprechen die seit mehr als 20 Jahren größtenteils unveränderten Bestimmungen der Richtlinien über den Jahresabschluss den IAS. Die Kommission will diese Widersprüche mit diesem Vorschlag beseitigen. Mit dem Vorschlag werden alle Widersprüche zwischen den Richtlinien 78/660/EWG, 83/349/EWG, 86/635/EWG (hinzugefügt) und 91/674/EWG und den zum 1. Mai 2002 geltenden IAS beseitigt.

2. Überblick über den Inhalt des Richtlinienvorschlags

2.1. Vierte Richtlinie über den Jahresabschluss von Gesellschaften bestimmter Rechtsformen

2.1.1. Die Mitgliedstaaten haben die Möglichkeit, zu gestatten oder vorzuschreiben, dass dem Jahresabschluss weitere Unterlagen beigefügt werden, z. B. eine Kapitalflussrechnung.

2.1.2. Die Mitgliedstaaten haben nach den IAS die Möglichkeit, zu gestatten oder vorzuschreiben, dass bestimmte Geschäftsvorfälle und Vereinbarungen in der Gewinn- und Verlustrechnung und in der Bilanz unter Posten ausgewiesen werden, die nicht ihre juristische Form, sondern ihren wirtschaftlichen Gehalt widerspiegeln. Eine derartige Genehmigung oder Verpflichtung kann begrenzt werden.

2.1.3. Die Mitgliedstaaten haben die Möglichkeit, Unternehmen zu gestatten, eine Bilanz nach den IAS aufzustellen. Gleichzeitig wird eine künftige Reform der Darstellung der Ergebnisrechnung vorweggenommen.

2.1.4. Der Ausweis von Rückstellungen ist in den IAS spezieller umschrieben als in der Vierten Richtlinie. Der Richtlinienvorschlag beschränkt die Bildung von Rückstellungen nach den IAS auf Gesellschaften, die die IAS anwenden, sieht jedoch einen Status quo beim Jahresabschluss von nichtbörsennotierten Gesellschaften vor.

2.1.5. Gemäß IAS-38 wird eine Neubewertung immaterieller Vermögenswerte des Anlagevermögens vorgesehen.

2.1.6. Die Mitgliedstaaten haben die Möglichkeit, die Anwendung des Konzepts "beizulegender Zeitwert" oder "fair value", das bereits durch die Richtlinie 2001/65/EG in die Richtlinien über den Jahresabschluss eingeführt wurde, auf andere Kategorien von Vermögenswerten auszudehnen (u. U. nur in den konsolidierten Abschlüssen) und Änderungen dieses Wertes in die Ergebnisrechnung aufzunehmen.

2.1.7. Die Grundverpflichtung zur Erstellung eines Lageberichts, der den Geschäftsverlauf und die Lage der Gesellschaft so wiedergibt, dass ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild entsteht, wird ausgedehnt. Jetzt müssen auch die Leistungen der Gesellschaft sowie die wichtigsten Risiken und Unsicherheiten, denen die Gesellschaft ausgesetzt ist, berücksichtigt werden. Falls für das Verständnis der Entwicklung, der Leistung oder der Lage einer Gesellschaft erforderlich, ist neben den finanziellen Informationen auch eine Analyse der relevanten ökologischen, sozialen und sonstigen Aspekte durchzuführen.

2.1.8. Bei einer auszugsweisen Veröffentlichung des Jahresabschlusses sieht der Richtlinienvorschlag vor, dass neben der Angabe, ob der Bestätigungsvermerk eingeschränkt oder uneingeschränkt oder aber gar nicht erteilt wurde, auch anzugeben ist, ob die gesetzlichen Abschlussprüfer in ihrem Bestätigungsvermerk ausdrücklich auf bestimmte Gegebenheiten aufmerksam gemacht haben, ohne denselben einzuschränken. Gleichzeitig zielt der Richtlinienvorschlag auf eine weitere Harmonisierung dieser Bestätigungsvermerke ab.

2.1.9. Eine Anpassung an die Einführung des Euro ist vorgesehen.

2.1.10. Börsennotierte Unternehmen können die Befreiung von bestimmten Verpflichtungen nicht länger in Anspruch nehmen.

2.2. Siebente Richtlinie über den konsolidierten Abschluss

2.2.1. Nach den IAS gilt ein Unternehmen als Tochterunternehmen, wenn es von einem Mutterunternehmen kontrolliert wird; eine Beteiligung am Kapital ist nicht erforderlich. Die derzeit in der Richtlinie vorgesehene Voraussetzung einer Beteiligung wird gestrichen, wodurch die Richtlinie an die IAS angepasst wird.

Gleichzeitig werden die Bestimmungen aus der Richtlinie gestrichen, laut denen ein Unternehmen nicht in den konsolidierten Abschluss des Mutterunternehmens einbezogen werden darf, wenn sich seine Tätigkeit derart von der Tätigkeit des Mutterunternehmens unterscheidet, dass sich durch die Einbeziehung kein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Gesamtheit der in die Konsolidierung einbezogenen Unternehmen ergeben würde. Dieser Fall gilt inzwischen als ausgeschlossen.

2.2.2. Ähnliche Bestimmungen wie die unter Ziffer 2.1.1, 2.1.7, 2.1.8 und 2.1.10 werden auch zur Änderung der Siebenten Richtlinie vorgeschlagen. Gleichzeitig wird vorgesehen, dass, wenn sowohl ein Lagebericht als auch ein konsolidierter Lagebericht vorgeschrieben sind, die beiden Berichte zusammengefügt werden können.

2.3. Richtlinie über den Jahresabschluss und den konsolidierten Abschluss von Banken und anderen Finanzinstituten

2.3.1. Die meisten der in der Richtlinie 86/635/EWG vorgesehenen Änderungen ergeben sich aus den weiter oben beschriebenen Anpassungen der Vierten Richtlinie.

2.3.2. Zudem dürfen Mitgliedstaaten gestatten oder vorschreiben, dass Kreditinstitute oder bestimmte Kategorien von Kreditinstituten ihre Bilanz nach Art der Bilanzposten und ihrer relativen Liquidität aufstellen.

2.3.3. Abweichend von der Vierten Richtlinie können die Mitgliedstaaten gestatten oder vorschreiben, dass Kreditinstitute oder bestimmte Kategorien von Kreditinstituten statt eines Ergebnisberichts einen Leistungsbericht erstellen, sofern die darin enthaltenen Informationen gleichwertig sind.

2.3.4. Im Zuge der Abschaffung der Konsolidierungsbefreiung von Unternehmen, deren Tätigkeit stark von der des Mutterunternehmens abweicht (Ziffer 2.2.1), wird auch die Konsolidierungsverpflichtung eines Kreditinstituts als Mutterunternehmen für seine Tochterunternehmen, die keine Kreditinstitute sind, deren Tätigkeit aber unmittelbar an das Bankwesen angrenzt, abgeschafft. Denn diese Ausnahme ist durch die Änderung der Richtlinie 83/849/EWG überfluessig geworden.

2.4. Richtlinie über den Jahresabschluss und den konsolidierten Abschluss von Versicherungsunternehmen

2.4.1. Die meisten der in der Richtlinie 91/674/EWG vorgesehenen Änderungen ergeben sich aus den weiter oben beschriebenen Anpassungen der Vierten Richtlinie.

2.4.2. Weitere Änderungen beziehen sich auf die Bewertung bestimmter Posten mit dem beizulegenden Zeitwert ("fair value") gemäß IAS 39.

3. Allgemeine Bemerkungen

3.1. Der Ausschuss hält die Anpassung der Rechnungslegungsrichtlinien an die IAS für sinnvoll. Allerdings weist er darauf hin, dass sich die IAS weiterentwickeln. Der Richtlinienvorschlag beseitigt alle Widersprüche gegenüber den IAS in ihrer Fassung vom 1. Mai 2002. Seither wird jedoch bereits an zahlreichen wesentlichen Änderungen der IAS gearbeitet. Sollten derartige Anpassungen zu neuen Konflikten mit den Rechnungslegungsrichtlinien der EU führen, so hält es der Ausschuss für erforderlich, diese schnellstmöglich zu lösen.

3.2. In den derzeitigen europäischen Texten zur Rechnungslegung und zur Bankenaufsicht werden noch immer Subkonsolidierungen (Konsolidierungen, bei denen auch Tochterunternehmen konsolidieren müssen) vorgeschrieben. Nach Ansicht des Ausschusses bleibt damit die Möglichkeit ungenutzt, solche Subkonsolidierungen, die ein Überbleibsel der geltenden einzelstaatlichen Rechnungslegungsvorschriften sind, abzuschaffen. Bei einheitlichen europäischen Rechnungslegungsvorschriften (im Bereich der Konsolidierung) erscheinen derartige Subkonsolidierungen vor allem im Bereich der Bankenaufsicht überfluessig. Daher empfiehlt der Ausschuss der Europäischen Kommission, gemeinsam mit dem Beratenden Bankenausschuss zu überlegen, wie die Bankenaufsicht geregelt werden kann, ohne Subkonsolidierungen von den Kreditinstituten zu verlangen. Wenn sich eine europäische Unternehmensgruppe oder ein europäischer Unternehmenszusammenschluss (sei es in Anwendung der IAS-Verordnung oder freiwillig) für die Anwendung der IAS entscheidet, dann müsste eine solche Einheit die Möglichkeit haben, nur einen konsolidierten Abschluss aufzustellen. Um dies zu verdeutlichen, schlägt der Ausschuss vor, dass die Europäische Kommission eine Erläuterung aufnehmen sollte, um das Verhältnis zwischen dem Anwendungsbereich der IAS-Verordnung und dem der Modernisierungsrichtlinie darzulegen.

3.3. Mit der Einführung eines spezifischen Statuts für die Europäische Gesellschaft tat die EU einen wichtigen Schritt zur Harmonisierung des Rechtsrahmens, in dem europäische Unternehmen operieren. Die entsprechende Verordnung soll am 8. Oktober 2004 in Kraft treten. Nach Ansicht des Ausschusses sollten die einzelstaatlichen Rechnungslegungsvorschriften bis dahin angepasst worden sein, damit die Europäische Gesellschaft unter einem guten Stern steht. Natürlich muss eine solche Europäische Gesellschaft auch die IAS anwenden können, ohne weiter den einzelstaatlichen Rechnungslegungsstandards unterworfen zu sein.

3.4. Die Entwicklung der IAS zeigt sich unter anderem an der vor kurzem erfolgten Auseinandersetzung des IAS-Board (IASB) mit den Problemen bei der Konsolidierung von Objektgesellschaften einer Bank für die Verbriefung ihrer Kreditforderungen (special purpose vehicles, SPV's). Für den Bankensektor ist es wichtig, dass die Gesellschaften für die Verbriefung von Kreditforderungen, auch wenn diese im Rahmen der Rechnungslegung konsolidiert werden müssen, im Bereich der Finanzaufsicht nicht zu einer Kapitalgewichtung führen. Dieselbe Überlegung gilt für den Versicherungssektor.

3.5. Die Anwendung von Zeitwerten im Bankensektor entsprechend den IAS ist schwer vereinbar mit den vom Baseler Ausschuss auferlegten Risikomanagementregeln. In den Text der Richtlinie könnte nach Meinung des Ausschusses die Verpflichtung der Europäischen Kommission aufgenommen werden, sich im IASB für eine stärkere Berücksichtigung der Baseler Normen bei den IAS-Normen einzusetzen.

3.6. Der Ausschuss hält es bezüglich der Finanzaufsicht auch für notwendig, die Bestimmungen der Kapitaladäquanz-Richtlinie zu Wertpapierdienstleistungen und die IAS besser aufeinander abzustimmen.

3.7. Auch das Fehlen eines IAS für Versicherungsverträge sollte Beachtung finden. Hoechstwahrscheinlich wird ein derartiger Standard nicht vor 2004 vom IASB verabschiedet. Bis eine vollständige IAS für Versicherungsverträge vorliegt, müssen die Versicherungsunternehmen nach Ansicht des Ausschusses die Möglichkeit haben, diese Lücke durch bewährte Verfahrensweisen zu schließen.

3.8. Auch in steuerlicher Hinsicht stellen sich große Probleme. Denn die Einführung der IAS bei der Konsolidierung ist ein künstlicher Eingriff. Für Banken ist es fast unmöglich, einen konsolidierten Abschluss nach den IAS zu erstellen, ohne dafür erst einen normalen Jahresabschluss nach den IAS zu erstellen. Dasselbe gilt für Versicherungsunternehmen, denn im Gegensatz zu Industrieunternehmen wirkt sich der IAS-39 bei Banken und Versicherungsunternehmen erheblich auf die Bewertung von Finanzinstrumenten aus. Um komplizierte Umrechnungen zu vermeiden, müssen diese Einrichtungen auch einen normalen Jahresabschluss entsprechend den IAS aufstellen. Der Ausschuss folgert, dass das zu Doppelarbeit beim normalen Jahresabschluss führt.

3.9. In einigen europäischen Staaten ist es derzeit auf Grund der Verbindung zwischen dem normalen Jahresabschluss und dem Steuerrecht allerdings unmöglich, für das oben dargelegte Problem unmittelbar eine Lösung zu finden. Es ist jedoch von entscheidender Bedeutung, dass börsennotierte Unternehmen nicht länger als nötig Überschneidungen von Rechnungslegungsstandards unterworfen sind. Deshalb hält es der Ausschuss für wünschenswert, dass in den Richtlinienvorschlag ein Artikel aufgenommen wird, der eine Verbindung zur Steuerharmonisierung innerhalb der EU herstellt. Allerdings ist der Ausschuss der Meinung, dass die in der Modernisierungsrichtlinie für die Mitgliedstaaten vorgesehenen Optionen beibehalten werden müssen, um eine steuerlich neutrale Umsetzung zu ermöglichen, bis die Steuerharmonisierung innerhalb der EU durchgeführt ist.

3.10. In Europa scheint sich eine Tendenz zur steuerlichen Konsolidierung zu entwickeln. Nach Meinung des Ausschusses sollte die Europäische Kommission ferner untersuchen, ob die IAS eine gute Grundlage für die Feststellung der steuerlichen Verpflichtungen von Unternehmen darstellen.

3.11. Einige Mitgliedstaaten haben bereits angekündigt, neue einzelstaatliche Bestimmungen einzuführen, die als mit den IAS "konvergierend" bezeichnet werden; derartige Standards sind mit den IAS also nicht vollständig identisch. Der Ausschuss weist darauf hin, dass derartige Initiativen der Tendenz hin zu internationalen Rechnungslegungsstandards zuwiderlaufen. Außerdem zwingen sie international tätige Unternehmen zu teuren Umsetzungen, denn für ein in fünf Mitgliedstaaten tätiges Unternehmen wird es nicht ausreichen, einen bestimmten Standard einmal umzusetzen, sondern es wird gezwungen sein, die Umsetzung fünf verschiedener Standards einschließlich der zugehörigen Abweichungsanalyse durchzuführen.

3.12. Zwar kommt der Wunsch nach Deckungsgleichheit zwischen neuen nationalen Rechnungslegungsbestimmungen und den IAS dem Streben nach einheitlichen Rechnungslegungsstandards für alle Unternehmen innerhalb der EU entgegen, aber in der Praxis führt ein solcher Ansatz zu Problemen, solange nicht alle Rechtsgebiete (wie das Steuerwesen im Allgemeinen oder die Quellenbesteuerung von Dividenden im Besonderen) vereinheitlicht sind. Folglich fordert der Ausschuss die Europäische Kommission auf, sich für eine weitere Vereinheitlichung dieser Rechtsgebiete einzusetzen. Bis dahin muss die Modernisierungsrichtlinie den Mitgliedstaaten die Möglichkeit eröffnen, besonders für KMU - für die die Umsetzung der IAS besonders schwierig ist - eigene nationale Maßnahmen zu treffen.

3.13. Gleichzeitig vertritt der Ausschuss den Standpunkt, dass die Bedeutung sozialer und ökologischer Aspekte nicht aus den Augen verloren werden darf und diese Informationen in die Jahresabschlüsse aufgenommen werden sollten.

3.14. Schließlich weist der Ausschuss auf die Bedeutung der gewissenhaften Anwendung der Revisionsbestimmungen hin, wie sie z. B. vom International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) aufgestellt werden.

4. Schlussfolgerung

4.1. Der Ausschuss hält die Anpassung der Rechnungslegungsrichtlinien an die IAS durch diese Modernisierungsrichtlinie für sehr sinnvoll. Diese Anpassung erleichtert den Anlegern den Vergleich von Jahresabschlüssen innerhalb der EU. Damit trägt sie dazu bei, die Markteffizienz zu erhöhen und so die Kapitalkosten für die Unternehmen einzudämmen. Diese Schlussfolgerung liegt auf einer Linie mit den früheren Schlussfolgerungen des Ausschusses zu diesem Thema(2).

4.2. Man sollte sich allerdings bewusst sein, dass die europäischen Rechnungslegungsvorschriften rasch weiter vereinheitlicht werden müssen. Sonst besteht nach Ansicht des Ausschusses die ernsthafte Gefahr, dass die Maßnahme zu einem größeren Berichterstattungsaufwand der betreffenden Unternehmen führt.

4.3. Auch die steuerlichen Auswirkungen, die sich durch die Einführung der IAS ergeben, müssen nach Meinung des Ausschusses noch weiter untersucht werden. Folglich hält der Ausschuss eine weitere Harmonisierung des Steuerwesens in Europa auch unter diesem Gesichtspunkt für wünschenswert.

Brüssel, den 22. Januar 2003.

Der Präsident

des Europäischen Wirtschafts- und Sozialausschusses

Roger Briesch

(1) Stellungnahme des EWSA im ABl. C 260 vom 17.9.2001.

(2) Siehe die Stellungnahme des EWSA zu internationalen Rechnungslegungsgrundsätzen, ABl. C 260 vom 17.9.2001.