–

Vetsch Int. Transporte GmbH ved Rechtsanwalt P. Csoklich,

–

Zollamt Feldkirch Wolfurt ved G. Kofler, som befuldmægtiget,

–

den østrigske regering ved F. Koppensteiner, D. Schwab og C. Pesendorfer, som befuldmægtigede,

–

den hellenske regering ved M. Tassopoulou og G. Papadaki, som befuldmægtigede,

–

Europa-Kommissionen ved B.-R. Killmann og F. Clotuche-Duvieusart, som befuldmægtigede,

1

Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 143, litra d), i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem (EUT 2006, L 347, s. 1) (herefter »momsdirektivet«), og artikel 143, stk. 1, litra d), i dette direktiv, som ændret ved Rådets direktiv 2009/69/EU af 25. juni 2009 (EUT 2009, L 175, s. 12) (herefter »det ændrede momsdirektiv«).

2

Denne anmodning er blevet indgivet som led i en tvist mellem Vetsch Int. Transporte GmbH (herefter »Vetsch«) og Zollamt Feldkirch Wolfurt (toldkontoret i Feldkirch Wolfurt, Østrig) (herefter »toldkontoret«) vedrørende fritagelse for merværdiafgift (moms) ved indførsel i Østrig af varer fra Schweiz med henblik på overførsel til Bulgarien.

3

Det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, at de i hovedsagen omhandlede angivelser om overgang til fri omsætning blev indgivet i perioden fra den 10. december 2010 til den 5. juli 2011. Eftersom momsdirektivet bl.a. er blevet ændret ved direktiv 2009/69, hvis frist for gennemførelse udløb den 1. januar 2011, finder bestemmelserne i momsdirektivet og bestemmelserne i det ændrede momsdirektiv anvendelse på hovedsagen.

4

Momsdirektivets artikel 2, stk. 1, litra d), fastsætter:

»Følgende transaktioner er momspligtige:

[…]

5

Dette direktivs artikel 17, stk. 1, første afsnit, er affattet som følger:

»En afgiftspligtig persons overførsel af en vare fra sin virksomhed til en anden medlemsstat sidestilles med levering af varer mod vederlag.«

6

Nævnte direktivs artikel 138 har følgende ordlyd:

»1.   Medlemsstaterne fritager levering af varer, der af sælgeren, af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til steder uden for medlemsstaternes respektive område, men inden for [EU], til en anden afgiftspligtig person eller en ikke-afgiftspligtig juridisk person, som handler i denne egenskab i en anden medlemsstat end den, hvor forsendelsen eller transporten af varerne påbegyndes.

2.   Ud over de i stk. 1 omhandlede leveringer fritager medlemsstaterne følgende transaktioner:

[…]

7

Samme direktivs artikel 143 bestemmer:

»Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

[…]

[…]«

8

Momsdirektivets artikel 201 har følgende ordlyd:

»Ved indførsel påhviler momsen den eller de personer, der af indførselsmedlemsstaten er udpeget eller godkendt som betalingspligtige.«

9

Det ændrede momsdirektivs artikel 2, stk. 1, litra d), og artikel 138 og 201 er affattet med samme ordlyd som de tilsvarende artikler i momsdirektivet. Det ændrede momsdirektivs artikel 143 bestemmer derimod følgende:

»1.   Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

[…]

[…]

2.   Den i stk. 1, litra d), omhandlede fritagelse finder i tilfælde, hvor indførslen af varer efterfølges af levering af varer, der er fritaget i henhold til artikel 138, stk. 1, og [artikel 138,] stk. 2, litra c), kun anvendelse, hvis importøren på indførselstidspunktet har givet de kompetente myndigheder i indførselsmedlemsstaten mindst følgende oplysninger:

Medlemsstaterne kan dog fastsætte, at de kompetente myndigheder kun skal have forelagt et bevis som omhandlet i litra c) efter anmodning.«

10

I henhold til § 6, stk. 3, første afsnit, i tillægget til bestemmelserne om det indre marked i Umsatzsteuergesetz 1994 (momsloven af 1994, herefter »UStG 1994«) er »indførsel af varer afgiftsfri, som af klarereren anvendes til udførelse af leveringer inden for Fællesskabet i direkte tilknytning til indførslen; klarereren skal regnskabsmæssigt dokumentere, at betingelserne i § 7 i dette tillæg til UStG 1994 er opfyldt. Fritagelsen finder kun anvendelse, hvis den, til hvis virksomhed varen er blevet indført, foretager den efterfølgende levering inden for Fællesskabet«.

11

I henhold til § 26, stk. 1, i UStG 1994 gælder retsforskrifterne for told tilsvarende for importmoms.

12

I medfør af § 71a i Zollrechts-Durchführungsgesetz (toldgennemførelsesloven, herefter »ZollR-DG«) er anmelderen i tilfælde af en fritagelse for importmoms i henhold til § 6, stk. 3, i tillægget til bestemmelserne om det indre marked i UStG 1994 også betalingspligtig for en importmomsskyld, som opstår i henhold til artikel 204, stk. 1, i Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 af 12. oktober 1992 om indførelse af en EF-toldkodeks (EFT 1992, L 302, s. 1, herefter »toldkodeksen«), hvis han ikke allerede anses for debitor i henhold til toldkodeksens artikel 204, stk. 3.

13

Vetsch er et østrigsk selskab med begrænset ansvar, som driver speditionsvirksomhed.

14

I løbet af perioden fra den 10. december 2010 til den 5. juli 2011 fremlagde dette selskab, som indirekte repræsentant for to selskaber i Bulgarien, K og B, angivelser om overgang af varer fra Schweiz til fri omsætning for toldkontoret. Inden for rammerne af disse angivelser anmodede Vetsch toldkontoret om fritagelse som fastsat i § 6, stk. 3, i tillægget til bestemmelserne om det indre marked i UStG 1994 og anførte i denne forbindelse koden »toldprocedure 42«. De omhandlede varer overgik derfor til fri omsætning fritaget for importmoms.

15

Ved afgørelse af 6. september 2011 anmodede toldkontoret imidlertid Vetsch om at betale importmoms for de omhandlede varer i henhold til toldkodeksens artikel 204, stk. 1, fordi betingelserne for den afgiftsfritagelse, som var gjort gældende, ikke var opfyldt. Vetsch blev derfor betalingspligtig for momsen. Den 31. januar 2012 afslog toldkontoret den klage, som Vetsch havde indgivet over denne afgørelse.

16

Vetsch anlagde sag til prøvelse af toldkontorets afslag ved Bundesfinanzgericht (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager, Østrig), som ved afgørelse af 30. marts 2016 forkastede klagen som ugrundet.

17

Det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, at denne ret anså det for godtgjort, at sælgeren af de i hovedsagen omhandlede varer til de bulgarske modtagere havde overdraget retten til at råde over disse varer, mens de befandt sig i Schweiz, dvs. forud for fortoldningen i Østrig. Det fandtes ikke godtgjort, at disse modtagere havde fortabt denne råderet i Bulgarien. De nævnte modtagere havde angivet erhvervelsen inden for Fællesskabet af de pågældende varer, men var blevet ansvarlige for en momssvig i denne medlemsstat, idet de med urette havde foretaget en levering inden for Fællesskabet af de omhandlede varer, der var fritaget til fordel for Vetsch.

18

Vetsch har iværksat revisions-anke ved den forelæggende ret til prøvelse af Bundesfinanzgerichts (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager) afgørelse.

19

Den forelæggende ret har præciseret, at importmomsen i østrigsk lovgivning forfalder, når betingelsen for afgiftsfrihed for forsendelsen i tilknytning til indførslen til Østrig i henhold til momsdirektivets artikel 138, stk. 2, litra c), ikke er opfyldt. I dette tilfælde fastsætter national lovgivning, at denne afgifts debitor er den person, som skal opfylde denne betingelse, dvs. i det foreliggende tilfælde de omhandlede bulgarske modtagere, for hvem Vetsch er indirekte repræsentant. I hovedsagen anses Vetsch ikke desto mindre for at være solidarisk hæftende debitor for den nævnte afgift.

20

Ifølge den forelæggende ret afhænger fritagelsen for importmoms i henhold til momsdirektivets artikel 143, stk. 1, litra d), og det ændrede momsdirektivs artikel 143, stk. 1, litra d), af spørgsmålet om, hvorvidt forsendelsen inden for Fællesskabet er fritaget for afgift i henhold til momsdirektivets artikel 138, stk. 2, litra c).

21

Den forelæggende ret har i denne henseende anført, at Bundesfinanzgericht (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager) fandt, at betingelserne for en sådan fritagelse ikke var opfyldt, idet den støttede sig på Domstolens praksis, hvorefter en afgiftspligtig person bør nægtes retten til momsfritagelse i henhold til momsdirektivets artikel 138, stk. 1, når han vidste eller burde have vidst, at den transaktion, som den pågældende gennemførte, var led i svig fra erhververens side, og den afgiftspligtige person ikke har truffet enhver foranstaltning, som den pågældende med rimelighed var i stand til, for at undgå denne svig. Domstolen sidestillede i denne henseende overførslen inden for Fællesskabet med leveringen inden for Fællesskabet.

22

Efter den forelæggende rets opfattelse omhandlede Domstolens praksis situationer, hvor svigen vedrørte den transaktion, som momsfradraget, momsfritagelsen eller momsrefusionen vedrørte, eller transaktionen forud for eller efter denne. Omstændighederne i hovedsagen adskiller sig i alle tilfælde fra de omstændigheder, der gav anledning til denne retspraksis.

23

Den forelæggende ret har anført, at Bundesfinanzgericht (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager) fastslog, at de to bulgarske virksomheder, hvis overførsel inden for Fællesskabet der var tale om, har afgivet momsangivelser og heri har angivet erhvervelsen inden for Fællesskabet i Bulgarien. Momssvigen har først fundet sted på et efterfølgende omsætningstrin, nemlig ved angivelsen af, at disse erhvervsdrivende havde foretaget en ny levering inden for Fællesskabet af de omhandlede varer, der havde til formål at videresælge dem til Vetsch. De nævnte virksomheder har med urette afgiftsfritaget denne levering inden for Fællesskabet. Bundesfinanzgericht (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager) lagde til grund for sin afgørelse, at nævnte levering ikke havde fundet sted. Det fremgår af anmodningen om præjudiciel afgørelse, at Bundesfinanzgericht (forbundsdomstol i skatte- og afgiftsretlige sager) var af den opfattelse, at det dog ikke var blevet godtgjort, at de samme virksomheder på tidspunktet for overførslen inden for Fællesskabet af de nævnte varer til Bulgarien allerede havde til hensigt at begå svig i forbindelse med en senere transaktion vedrørende disse varer.

24

Ifølge den forelæggende ret fremgår det af Domstolens praksis, at retten til momsfradrag eller momsfritagelse for en levering inden for Fællesskabet skal nægtes, hvis den afgiftspligtige person selv begår momssvig.

25

I denne henseende har den forelæggende ret anført, at denne retspraksis ikke kun omhandler den afgiftspligtige person, som har begået momssvig, men også den afgiftspligtige person, som vidste eller burde have vidst, at den transaktion, som den pågældende medvirkede til, var led i momssvig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden.

26

Den forelæggende ret er således i tvivl om relevansen af denne retspraksis i en situation som den i hovedsagen omhandlede, for så vidt som den omhandlede svig først fandt sted på et senere trin i leveringskæden efter den omhandlede overførsel inden for Fællesskabet og erhvervelsen inden for Fællesskabet efter denne overførsel.

27

Under disse omstændigheder har Verwaltungsgerichtshof (forvaltningsdomstol, Østrig) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:

28

Indledningsvis bemærkes, at det første spørgsmål vedrører momsfritagelse i henhold til momsdirektivets artikel 138. Det fremgår imidlertid af oplysningerne i forelæggelsesafgørelsen, at den forelæggende ret ønsker oplyst, om der i en situation som den i hovedsagen omhandlede kan nægtes den momsfritagelse, som importen af varer fra et tredjeland til en medlemsstat, der opfylder betingelserne i momsdirektivets artikel 143, litra d), og det ændrede momsdirektivs artikel 143, stk. 1, litra d), har ret til, hvis disse varer efterfølgende i en anden medlemsstat overføres til en person, som begår svig efter denne overførsel vedrørende disse varer.

29

Henset til de ovenstående betragtninger må den forelæggende ret anses for med sit første spørgsmål nærmere bestemt at ønske oplyst, om momsdirektivets artikel 143, litra d), og det ændrede momsdirektivs artikel 143, stk. 1, litra d), skal fortolkes således, at retten til momsfritagelse ved indførslen som omhandlet i disse bestemmelser kan nægtes den importør, der er udpeget eller anerkendt som betalingspligtig for denne afgift som omhandlet i dette direktivs artikel 201, når modtageren af denne overførsel inden for Fællesskabet efterfølgende begår svig i forbindelse med en efterfølgende transaktion, og denne svig ikke har tilknytning til nævnte overførsel.

30

Det fremgår af momsdirektivets artikel 143, litra d), og af det ændrede momsdirektivs artikel 143, stk. 1, litra d), at medlemsstaterne fritager indførsel af varer, der forsendes eller transporteres fra et tredjelandsområde eller fra et tredjeland til en anden medlemsstat end den, hvor forsendelsen eller transporten afsluttes, såfremt leveringen af disse varer, som er foretaget af en importør, der er udpeget eller godkendt som betalingspligtig for momsen i henhold til direktivets artikel 201, er fritaget i overensstemmelse med nævnte direktivs artikel 138.

31

Domstolen har allerede fastslået, at fritagelsen for moms ved indførsel således er underlagt en betingelse om importørens efterfølgende levering inden for Fællesskabet, der i sig selv er fritaget i henhold til momsdirektivets artikel 138, og dermed afhænger af overholdelsen af de materielle betingelser, der er fastsat i denne artikel (dom af 20.6.2018, Enteco Baltic,C-108/17, EU:C:2018:473, præmis 47). Det samme gælder, når leveringen af varer ligesom i det foreliggende tilfælde består af en overførsel heraf til en anden medlemsstat.

32

Dette direktivs artikel 138, stk. 1, fastsætter, at medlemsstaterne fritager levering af varer, der af sælgeren, af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til steder uden for medlemsstaternes respektive område, men inden for Unionen, til en anden afgiftspligtig person eller en ikke-afgiftspligtig juridisk person, som handler i denne egenskab i en anden medlemsstat end den, hvor forsendelsen eller transporten af varerne påbegyndes. I henhold til nævnte direktivs artikel 138, stk. 2, litra c), fritager medlemsstaterne ud over de i stk. 1 omhandlede leveringer levering af varer i form af overførsel til en anden medlemsstat, når leveringerne ville være omfattet af de fritagelser, der bl.a. er fastsat i nævnte stk. 1, hvis de blev foretaget til en afgiftspligtig person.

33

Med henblik på momsfritagelsen sidestilles en overførsel inden for Fællesskabet, som i momsdirektivets artikel 17, stk. 1, første afsnit, defineres som en afgiftspligtig persons overførsel af en vare fra sin virksomhed til en anden medlemsstat, bl.a. med en levering inden for Fællesskabet som fastsat i dette direktivs artikel 138 (jf. vedrørende de tilsvarende bestemmelser i Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17.5.1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter – Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT 1977, L 145, s. 1), dom af 20.10.2016, Plöckl,C-24/15, EU:C:2016:791, præmis 29).

34

I det foreliggende tilfælde og ifølge den forelæggende rets oplysninger skal det med forbehold for denne rets efterprøvelse fastslås, at den i hovedsagen omhandlede overførsel inden for Fællesskabet opfylder de betingelser i momsdirektivets artikel 138, som dette direktivs artikel 143, litra d), og det ændrede momsdirektivs artikel 143, stk. 1, litra d), henviser til.

35

Af forelæggelsesafgørelsen fremgår desuden ingen andre oplysninger, der gør det muligt at fastslå, at de i hovedsagen omhandlede indførsler af varer ikke skulle opfylde de øvrige betingelser for momsfritagelse ved indførsel som fastsat i de to sidstnævnte bestemmelser, der er nævnt i nærværende doms ovenstående præmis.

36

Der skal således tages udgangspunkt i den forudsætning, at de i hovedsagen omhandlede indførsler af varer opfylder betingelserne for momsfritagelse ved indførsel som fastsat i momsdirektivets artikel 143, litra d), og det ændrede momsdirektivs artikel 143, stk. 1, litra d).

37

Den forelæggende ret ønsker ikke desto mindre oplyst, hvilken betydning det har for den omhandlede ret til momsfritagelse, at der – efter denne indførsel, der blev efterfulgt af en overførsel – er foretaget en svigagtig transaktion inden for rammerne af en levering inden for Fællesskabet. Den forelæggende ret har imidlertid ikke rejst tvivl om lovligheden af den indførsel og den overførsel, som gik forud for den levering inden for Fællesskabet, der var berørt af momssvigen.

38

Som Kommissionen har gjort gældende i sine indlæg, der er indgivet for Domstolen, skal den indførsel, som efterfølges af overførslen inden for Fællesskabet, på den ene side, og den levering inden for Fællesskabet, som svigen omhandler, på den anden side, imidlertid i en situation som den i hovedsagen omhandlede anses for at være transaktioner, der er uafhængige af hinanden.

39

Det skal således fastslås, at momsdirektivets artikel 143, litra d), og det ændrede momsdirektivs artikel 143, stk. 1, litra d), i virkeligheden indebærer en dobbeltfritagelse, nemlig en første fritagelse for den moms, som i henhold til momsdirektivets artikel 201 normalt skal betales ved indførsel, og en anden fritagelse for den levering eller den overførsel inden for Fællesskabet, der efterfulgte denne indførsel.

40

Når betingelserne i momsdirektivets artikel 143, litra d), og det ændrede momsdirektivs artikel 143, stk. 1, litra d), er opfyldt, skal momsen på de varer, der forsendes eller transporteres fra et tredjeland til EU, således principielt erlægges første gang i den medlemsstat, hvor forsendelsen eller transporten afsluttes, og ikke i den medlemsstat, på hvis område de først er blevet indført. Som generaladvokaten har anført i punkt 53 i forslag til afgørelse, forfølger disse bestemmelser et formål om forenkling med henblik på at lette den internationale varehandel ved, at den ellers foreliggende ret til fradrag af indgående afgift for så vidt angår den importmoms, som ellers ville blive pålagt, kan bortfalde på grund af afgiftsfritagelsen ved indførslen.

41

I en situation som den i hovedsagen omhandlede, hvor den omhandlede svig er blevet begået i Bulgarien i forbindelse med en levering inden for Fællesskabet ved afsendelsen fra denne medlemsstat, tilkommer det de bulgarske myndigheder at nægte retten til momsfritagelse for denne levering.

42

Hvis det fastslås, at denne svig ikke vedrører den overførsel, som indrømmelsen af fritagelsen for importmoms som fastsat i momsdirektivets artikel 143, litra d), og i det ændrede momsdirektivs artikel 143, stk. 1, litra d), er knyttet til, kan denne fritagelse ikke nægtes den importør, der er udpeget eller anerkendt som betalingspligtig som omhandlet i dette direktivs artikel 201, i en situation, hvor der, som det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, ikke er nogen oplysninger, der gør det muligt at fastslå, at importøren vidste eller burde vide, at denne levering efter indførslen var led i svig begået af de bulgarske modtagere.

43

Henset til de ovenstående betragtninger skal det første spørgsmål besvares med, at momsdirektivets artikel 143, litra d), og det ændrede momsdirektivs artikel 143, stk. 1, litra d), skal fortolkes således, at retten til momsfritagelse ved indførslen som omhandlet i disse bestemmelser ikke kan nægtes den importør, der er udpeget eller anerkendt som betalingspligtig for denne afgift, som omhandlet i momsdirektivs artikel 201, i en situation som den i hovedsagen omhandlede, hvor dels modtageren af denne overførsel inden for Fællesskabet efterfølgende begår svig i forbindelse med en efterfølgende transaktion, og denne svig ikke har tilknytning til nævnte overførsel, og der dels ikke foreligger oplysninger, der gør det muligt at fastslå, at importøren vidste eller burde vide, at denne efterfølgende transaktion var led i svig begået af modtageren.

44

Med sit andet spørgsmål ønsker den forelæggende ret oplyst, hvilken betydning det, henset til besvarelsen af det første spørgsmål, skal tillægges, at modtageren af de overførte varer på tidspunktet for overførslen heraf inden for Fællesskabet allerede havde til hensigt at begå afgiftssvig med en efterfølgende transaktion vedrørende disse varer.

45

Det fremgår udtrykkeligt af forelæggelsesafgørelsen, at en sådan hensigt ikke er blevet godtgjort i det foreliggende tilfælde. På denne baggrund kan dette spørgsmål, der er af hypotetisk karakter, ikke antages til realitetsbehandling.

46

Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.

På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Niende Afdeling) for ret:

Artikel 143, litra d), i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem og dette direktivs artikel 143, stk. 1, litra d), som ændret ved Rådets direktiv 2009/69/EF af 25. juni 2009, skal fortolkes således, at retten til fritagelse for merværdiafgift ved indførslen som omhandlet i disse bestemmelser ikke kan nægtes den importør, der er udpeget eller anerkendt som betalingspligtig for denne afgift, som omhandlet i artikel 201 i direktiv 2006/112, i en situation som den i hovedsagen omhandlede, hvor dels modtageren af denne overførsel inden for Fællesskabet efterfølgende begår svig i forbindelse med en efterfølgende transaktion, og denne svig ikke har tilknytning til nævnte overførsel, og der dels ikke foreligger oplysninger, der gør det muligt at fastslå, at importøren vidste eller burde vide, at denne efterfølgende transaktion var led i svig begået af modtageren.