61996J0145

Fiskale bestemmelser - harmonisering af lovgivningerne - omsaetningsafgifter - det faelles mervaerdiafgiftssystem - tjenesteydelser - fastlaeggelse af stedet for den skattemaessige tilknytning - ydelser fra raadgivningsvirksomheder, ingenioerer, projekteringsvirksomheder, advokater, revisorer samt andre lignende ydelser - begreb - ydelser fra en voldgiftsmand - ikke omfattet

[Raadets direktiv 77/388, art. 9, stk. 2, litra e), tredje led]

Artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, i sjette direktiv 77/388 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - der som led i den saerlige ordning, der er indfoert for tjenesteydelser, som praesteres for aftagere, der er etableret uden for Faellesskabet, eller mellem afgiftspligtige personer, som er etableret i Faellesskabet, men uden for yderens land, bestemmer, at leveringsstedet for tjenesteydelser fra raadgivningsvirksomheder, ingenioerer, projekteringsvirksomheder, advokater og revisorer samt andre lignende ydelser, er det sted, hvor aftageren har etableret enten hjemstedet for sin erhvervsmaessige virksomhed eller et fast forretningssted, til hvilket tjenesteydelsen praesteres - benytter de naevnte erhverv som et middel til at definere de kategorier af ydelser, som bestemmelsen omfatter. Bestemmelsen skal fortolkes saaledes, at den ikke omfatter ydelser praesteret af en voldgiftsmand.

En voldgiftsmands ydelser, der hovedsageligt og saedvanligt har til formaal at bilaegge en tvist mellem to eller flere parter, henhoerer nemlig hverken under de ydelser, der udfoeres af en advokat, for disse har hovedsageligt og saedvanligt til formaal at repraesentere og forsvare en persons interesser, og heller ikke under ydelser, der udfoeres af en raadgivningsvirksomhed, af en ingenioer, af en projekteringsvirksomhed eller af en revisor, for ingen af de ydelser, der hovedsageligt eller saedvanligt leveres i forbindelse med hvert af disse erhverv, har til formaal at afgoere en tvist mellem to eller flere parter. En voldgiftsmands ydelser kan heller ikke betragtes som lignende ydelser efter artikel 9, stk. 2, litra e), som de ydelser, der udfoeres af de i bestemmelsen naevnte erhverv, da de, eftersom de er baseret paa betragtninger vedroerende ret og rimelighed, hverken har samme formaal som de ydelser, en advokat udfoerer i forbindelse med en forhandling med henblik paa en mindelig ordning, og som hovedsageligt baserer sig paa nyttehensyn og interesseafvejninger, eller samme formaal som ydelserne fra en raadgivningsvirksomhed, fra en ingenioer, fra en projekteringsvirksomhed eller fra en revisor.

I sag C-145/96,

angaaende en anmodning, som Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Neustadt an der Weinstrasse (Tyskland), i medfoer af EF-traktatens artikel 177 har indgivet til Domstolen for i den for naevnte ret verserende sag,

Bernd von Hoffmann

mod

Finanzamt Trier,

at opnaa en praejudiciel afgoerelse vedroerende fortolkningen af artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, i Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1),

har

DOMSTOLEN

(Sjette Afdeling)

sammensat af afdelingsformanden, G.F. Mancini, og dommerne C.N. Kakouris (refererende dommer), G. Hirsch, H. Ragnemalm og R. Schintgen,

generaladvokat: N. Fennelly

justitssekretaer: ekspeditionssekretaer H.A. Ruehl,

efter at der er indgivet skriftlige indlaeg af:

- Bernd von Hoffmann ved advokat Theo Bomm, Trier

- Finanzamt Trier ved dets chef, kontorchef Albert Bluemling, som befuldmaegtiget

- den tyske regering ved afdelingschef Ernst Roeder og fuldmaegtig Sabine Maass, begge Forbundsoekonomiministeriet, som befuldmaegtigede

- Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber ved juridisk konsulent Joern Sack, som befuldmaegtiget,

paa grundlag af retsmoederapporten,

efter at der i retsmoedet den 25. februar 1997 er afgivet mundtlige indlaeg af Bernd von Hoffmann ved Theo Bomm, af Finanzamt Trier ved afdelingschef Werner Widmann, Finansministeriet i Rheinland-Pfalz, som befuldmaegtiget, af den tyske regering ved ekspeditionssekretaer Bernd Kloke, Forbundsoekonomiministeriet, som befuldmaegtiget, af Det Forenede Kongeriges regering ved Assistant Treasury Solicitor J.E. Collins, som befuldmaegtiget, og barrister Nicholas Paines, og af Kommissionen ved juridisk konsulent Juergen Grunwald, som befuldmaegtiget,

og efter at generaladvokaten har fremsat forslag til afgoerelse den 24. april 1997,

afsagt foelgende

Dom

1 Ved kendelse af 15. marts 1996, indgaaet til Domstolen den 3. maj 1996, har Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Neustadt an der Weinstrasse, i medfoer af EF-traktatens artikel 177 forelagt et praejudicielt spoergsmaal vedroerende fortolkningen af artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, i Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (EFT L 145, s. 1, herefter »sjette direktiv«).

2 Spoergsmaalet er blevet rejst under en retssag, som Bernd von Hoffmann har anlagt mod Finanzamt Trier, og som vedroerer betaling af omsaetningsafgift af ydelser, han har praesteret som voldgiftsmand i Frankrig.

3 Direktivets artikel 9, stk. 1, indeholder foelgende hovedregel:

»Ved leveringsstedet for en tjenesteydelse forstaas det sted, hvor den, der yder tjenesten, har etableret ... hjemstedet for sin oekonomiske virksomhed ...«

4 Artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, bestemmer dernaest:

»Leveringsstedet for foelgende tjenesteydelser, som praesteres for aftagere, der er etableret uden for Faellesskabet, eller for afgiftspligtige personer, som er etableret i Faellesskabet, men uden for yderens land, er det sted, hvor aftageren har etableret enten hjemstedet for sin erhvervsmaessige virksomhed eller et fast forretningssted, til hvilket tjenesteydelsen praesteres, eller i mangel af et saadant hjemsted eller et saadant forretningssted hans bopael eller hans saedvanlige opholdssted:

...

- ydelser fra raadgivningsvirksomheder, ingenioerer, projekteringsvirksomheder, advokater og revisorer, samt andre lignende ydelser tillige med databehandling og meddelelse af oplysninger.«

5 I Tyskland indeholder Umsatzsteuergesetz (lov om omsaetningsafgift, herefter »UStG«) en § 3a, hvis stk. 1 har et lignende indhold som direktivets artikel 9, stk. 1.

6 Ifoelge bestemmelserne i den naevnte § 3a, stk. 3, sammenholdt med stk. 4, nr. 3, saaledes som de var affattet paa tidspunktet for de faktiske omstaendigheder, anses ydelser i forbindelse med virksomhed som advokat, patentagent, skatteraadgiver, revisor, sagkyndig, ingenioer og bestyrelsesmedlem samt juridisk, oekonomisk og teknisk raadgivning, der ydes af andre erhvervsdrivende, som en undtagelse fra stk. 1 for udfoert paa det sted, hvor modtageren driver virksomhed, saafremt modtageren er en erhvervsdrivende. Hvis en af de ovennaevnte ydelser udfoeres for en virksomheds faste forretningssted, er det dog dette forretningssted, der skal anses for leveringssted for ydelsen. Ifoelge UStG's § 3a, stk. 2, nr. 3, litra a), anses leveringsstedet for videnskabelige eller lignende ydelser endvidere for at vaere det sted, hvor den erhvervsdrivende udelukkende eller i det vaesentlige driver virksomhed.

7 Det fremgaar af sagen, at Bernd von Hoffmann, der er professor i privatret ved Trier's Universitet, i 1987, 1988 og 1989 var voldgiftsmand ved Det Internationale Handelskammer, der har hjemsted i Paris. Bernd von Hoffmann var medlem af en international voldgiftsret, der bilaegger tvistigheder mellem virksomheder ved afsigelse af voldgiftskendelser eller udvirker forlig mellem parterne som led i en mindelig overenskomst. Voldgiftsretten bestaar af tre voldgiftsmaend og traeder sammen for den enkelte sag. Det Internationale Handelskammer fastsaetter honorarernes stoerrelse og disses fordeling mellem voldgiftsrettens medlemmer. Voldgiftsmaendenes vederlag udbetales gennem Det Internationale Handelskammer.

8 Finanzamt Trier, der er sagsoegt i hovedsagen, opkraevede omsaetningsafgift i Tyskland af de honorarer, som Bernd von Hoffmann havde modtaget i de i sagen omhandlede aar. De klager, som Bernd von Hoffmann indgav over denne afgiftsopkraevning, blev afvist som ubegrundede ved afgoerelse af 19. juli 1994.

9 Bernd von Hoffmann har herefter anlagt sag ved Finanzgericht Rheinland-Pfalz til proevelse af denne afgoerelse.

10 Det er ved den naevnte ret omtvistet mellem parterne, om der skal svares omsaetningsafgift i Tyskland af de indtaegter, som Bernd von Hoffmann har haft ved sin virksomhed som voldgiftsmand.

11 Bernd von Hoffmann har anfoert, at indtaegterne ikke er afgiftspligtige i henhold til UStG's § 3a, stk. 1. De omhandlede ydelser er efter hans opfattelse omfattet af UStG's § 3a, stk. 2, nr. 3, litra a), idet de er videnskabelige ydelser eller i det mindste lignende ydelser som en videnskabelig ydelse.

12 Finanzamt Trier har afvist denne klassificering og gjort gaeldende, at eftersom Bernd von Hoffmann er erhvervsdrivende, ligger leveringsstedet for de i sagen omhandlede ydelser i Tyskland, jf. reglen i UStG's § 3a, stk. 1.

13 Finanzgericht Rheinland-Pfalz har indledningsvis fastslaaet, at de af Bernd von Hoffmann leverede ydelser hverken er videnskabelige ydelser eller »lignende ydelser« omfattet af § 3a, stk. 2, nr. 3, litra a). Retten har endvidere anfoert, at virksomhed som voldgiftsmand heller ikke er virksomhed som sagkyndig, som advokat eller som juridisk raadgiver i betydningen i UStG's § 3a, stk. 4, nr. 3. Den bemaerker imidlertid, at en anden fortolkning muligvis foelger af direktivets artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, navnlig fordi denne bestemmelse tillige henviser til »andre lignende ydelser«.

14 Idet Finanzgericht Rheinland-Pfalz herefter fandt, at en fortolkning af direktivets artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, er noedvendig, for at Finanzgericht kan traeffe afgoerelse i den sag, der er indbragt for den, har den besluttet at udsaette sagen og forelaegge Domstolen foelgende praejudicielle spoergsmaal:

»Skal artikel 9, stk. 2, litra e), i afsnit VI i sjette momsdirektiv (tredje tilfaeldegruppe: 'ydelser fra raadgivningsvirksomheder, ingenioerer, projekteringsvirksomheder, advokater og revisorer, samt andre lignende ydelser tillige med databehandling og meddelelse af oplysninger') fortolkes saaledes, at den ogsaa omfatter ydelser praesteret af en voldgiftsmand?«

15 Med henblik paa besvarelsen af det forelagte spoergsmaal skal det indledningsvis bemaerkes, at direktivets artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, ikke vedroerer erhverv - som dem, der udoeves af advokater, raadgivningsvirksomheder, revisorer eller ingenioerer - men ydelser. Faellesskabslovgiver benytter de erhverv, der naevnes i denne bestemmelse, som et middel til at definere de kategorier af ydelser, som bestemmelsen omfatter.

16 Det foerste spoergsmaal, der opstaar, er derfor, om en voldgiftsmands ydelse henhoerer under de ydelser, som hovedsageligt eller saedvanligt udfoeres i forbindelse med de erhverv, der opregnes i direktivets artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led (dom af 6.3.1997, sag C-167/95, Linthorst, Pouwels en Scheres, Sml. I, s. 1195, praemis 18, 22 og 25).

17 Hvad saerligt angaar det faellesskabsretlige begreb advokat maa det fastslaas, at dette i betragtning af den raekke ydelser, som hovedsageligt eller saedvanligt leveres i medlemsstaterne i forbindelse med dette erhverv, ikke omfatter en voldgiftsmands ydelser. For selv om voldgiftsmaend ofte vaelges blandt advokater paa grund af disses juridiske kundskaber, har de tjenesteydelser, der udfoeres af en advokat, hovedsageligt og saedvanligt til formaal at repraesentere og forsvare en persons interesser, hvorimod en voldgiftsmands ydelser hovedsageligt og saedvanligt har til formaal at bilaegge en tvist mellem to eller flere parter, i givet fald paa grundlag af ret og rimelighed.

18 Af samme grund svarer en voldgiftsmands ydelser hverken til dem, der udfoeres af en raadgivningsvirksomhed, af en ingenioer, af en projekteringsvirksomhed eller af en revisor. Ingen af de ydelser, der hovedsageligt eller saedvanligt leveres i forbindelse med hvert af disse erhverv, har nemlig til formaal at afgoere en tvist mellem to eller flere parter.

19 Det skal herefter undersoeges, om en voldgiftsmands ydelser henhoerer under de »andre lignende ydelser«, der naevnes i direktivets artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led.

20 Det fremgaar af ovennaevnte dom i Linthorst, Pouwels en Scheres-sagen, praemis 19-22, at udtrykket »andre lignende ydelser« ikke henviser til nogen faellesnaevner for de heterogene aktiviteter, der naevnes i artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, men til ydelser, der er lignende i relation til hver enkelt af disse aktiviteter, som herved betragtes hver for sig.

21 En ydelse maa betragtes som lignende i relation til en af de i denne artikel naevnte aktiviteter, naar de begge har det samme formaal.

22 Hvad angaar en advokats ydelser bemaerkes, at saafremt man sammenligner en forhandling med henblik paa en mindelig ordning, hvilket er den advokatydelse, der mest ligner en voldgiftsmands ydelse, og en voldgiftsmands bilaeggelse af en tvist, ses det, at disse to ydelser ikke har det samme formaal. Mens en advokat, der med sigte paa en mindelig ordning deltager i en forhandling, herved normalt baserer sig paa nyttehensyn og interesseafvejninger, er en voldgiftsmands bilaeggelse af en tvist baseret paa betragtninger vedroerende ret og rimelighed.

23 Under disse omstaendigheder kan en advokats og en voldgiftsmands ydelser ikke betragtes som lignende ydelser.

24 For saa vidt angaar ydelser fra en raadgivningsvirksomhed, fra en ingenioer, fra en projekteringsvirksomhed eller fra en revisor bemaerkes, at ingen af disse forfoelger det ovenfor beskrevne maal, som er formaalet med en voldgiftsmands ydelse.

25 De ydelser, der udfoeres af hvert af disse erhverv, og en voldgiftsmands ydelser kan foelgelig ikke betragtes som lignende ydelser.

26 Det foelger i det hele af det anfoerte, at det forelagte spoergsmaal skal besvares med, at direktivets artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, skal fortolkes saaledes, at den ikke omfatter ydelser praesteret af en voldgiftsmand.

Sagens omkostninger

27 De udgifter, der er afholdt af den tyske regering og af Det Forenede Kongeriges regering samt af Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber, som har afgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke erstattes. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i den sag, der verserer for den nationale ret, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger.

Paa grundlag af disse praemisser

kender

DOMSTOLEN

(Sjette Afdeling)

vedroerende det spoergsmaal, der er forelagt af Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Neustadt an der Weinstrasse, ved kendelse af 15. marts 1996, for ret:

Artikel 9, stk. 2, litra e), tredje led, i Raadets sjette direktiv 77/388/EOEF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsaetningsafgifter - Det faelles mervaerdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag skal fortolkes saaledes, at den ikke omfatter ydelser praesteret af en voldgiftsmand.