61989J0249

++++

Fiskale bestemmelser - harmonisering af lovgivningerne - kapitaltilfoerselsafgifter - en selskabsdeltagers ydelse af et rentefrit laan til selskabet - opkraevning af kapitaltilfoerselsafgift - tilladt - afgiftspligtigt beloeb - sparede renteudgifter

[Raadets direktiv 69/335, art. 4, stk. 2, litra b)]

Artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335 om kapitaltilfoerselsafgifter giver medlemsstaterne adgang til at undergive et rentefrit laan, som en selskabsdeltager yder et kapitalselskab med en betydelig negativ egenkapital, kapitaltilfoerselsafgift beregnet paa grundlag af laanets vaerdi for selskabet, dvs. de sparede renteudgifter, saaledes som disse opgoeres af den nationale retsinstans.

Ydelse af et saadant laan vil som foelge af de sparede renteudgifter resultere i en foroegelse af selskabsformuen, og vil som et bidrag til at styrke selskabets oekonomiske kapacitet vaere egnet til at foroege selskabsandelenes vaerdi.

1 Ved kendelse af 28. juni 1989, indgaaet til Domstolen den 7. august 1989, har Bundesfinanzhof i medfoer af EOEF-Traktatens artikel 177 forelagt et praejudicielt spoergsmaal vedroerende fortolkningen af artikel 4, stk. 2, litra b), i Raadets direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 om kapitaltilfoerselsafgifter (EFT 1969 II, s. 405).

2 Spoergsmaalet er blevet rejst under en retssag, der foeres mellem Trave Schiffahrts-Gesellschaft mbH & Co. KG (herefter benaevnt "Trave GmbH") og Finanzamt Kiel-Nord. Sagen drejer sig om, hvorvidt der skal opkraeves kapitaltilfoerselsafgift af et rentefrit laan, som selskabsdeltagerne i Trave GmbH har ydet selskabet.

3 Trave GmbH blev stiftet ved overenskomst af 27. juni 1975 med henblik paa at daekke de risici, en af selskabsdeltagerne havde paataget sig i forbindelse med et stoerre byggeprojekt. I aarene fra 1977 til 1983 modtog Trave GmbH, der led betydelige tab, rentefrie laan paa 131 mio. DM fra selskabsdeltagerne.

4 Ved afgoerelse af 7. december 1984 paalagde Finanzamt Kiel-Nord Trave GmbH at betale en kapitaltilfoerselsafgift paa 361 335 DM i henhold til § 2, stk. 1, nr. 4, litra c), i Kapitalverkehrsteuergesetz (den tyske lov om kapitalomsaetningsafgifter). I henhold til denne bestemmelse svares der kapitaltilfoerselsafgift af dispositioner, hvorved en selskabsdeltager overlader et tysk kapitalselskab goder (Gegenstaende) mod en modydelse, der er af lavere vaerdi. Det er dog en betingelse, at ydelserne er egnet til at oege selskabsrettighedernes vaerdi.

5 Ved den tyske lov om kapitalomsaetningsafgifter blev artikel 4, stk. 2, litra b), i Raadets direktiv 69/335 gennemfoert i Forbundsrepublikken Tyskland. Direktivbestemmelsen gaar ud paa, at medlemsstaterne kan bestemme, at der skal svares kapitaltilfoerselsafgift af "udvidelse af selskabsformuen i et kapitalselskab ved ydelser fra en deltager, der ikke medfoerer nogen udvidelse af kapitalen, men modsvares af en aendring af selskabsrettighederne eller er egnet til at oege selskabsandelenes vaerdi".

6 Trave GmbH indbragte afgoerelsen for domstolene, men fik ikke medhold i de foerste instanser, og selskabet har derfor indgivet revisionsanke for Bundesfinanzhof.

7 I forelaeggelseskendelsen har Bundesfinanzhof anfoert, at dispositioner, hvorved der ydes et bidrag til en virksomheds resultater ("Erfolgsbeitraege"), efter Bundesfinanzhof' s faste praksis maa betragtes som en ydelse, som omhandlet i artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335, selv om foroegelsen af selskabsformuen foerst sker i takt med benyttelsen af det laante beloeb og de dermed forbundne sparede udgifter. Bundesfinanzhof har dog gjort opmaerksom paa, at nogle forfattere har kritiseret denne praksis med den begrundelse, at den "udvidelse af selskabsformuen", som kraeves i direktivbestemmelsen, forudsaetter, at der sker en foroegelse af selskabets nettoaktivmasse.

8 Paa denne baggrund har Bundesfinanzhof fundet, at afgoerelsen i sagen maa bero paa fortolkningen af artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335, og retten har derfor udsat sagen paa Domstolens besvarelse af foelgende praejudicielle spoergsmaal:

"Giver artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335/EOEF medlemsstaterne adgang til at undergive et rentefrit laan, som en selskabsdeltager yder et kapitalselskab med en betydelig negativ egenkapital, kapitaltilfoerselsafgift af laanets vaerdi for selskabet (de sparede renteudgifter)?"

9 Vedroerende hovedsagens faktiske omstaendigheder, retsforhandlingernes forloeb og de for Domstolen indgivne skriftlige indlaeg henvises i oevrigt til retsmoederapporten. Disse omstaendigheder omtales derfor kun i det foelgende i det omfang, det er noedvendigt for forstaaelsen af Domstolens argumentation.

10 Med den praejudicielle forelaeggelse soeger den nationale domstol i det vaesentlige oplyst, om en selskabsdeltagers ydelse af et rentefrit laan til et kapitalselskab med en betydelig negativ egenkapital er en disposition, som kan undergives kapitaltilfoerselsafgift i henhold til artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335, og - i bekraeftende fald - om det afgiftspligtige beloeb da er laanets vaerdi for selskabet, dvs. de sparede renteudgifter.

11 Med henblik paa at afgoere, om ydelse af et rentefrit laan er en disposition, som er omfattet af artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335, maa der tages stilling til, om dispositionen indebaerer en udvidelse af selskabsformuen i det selskab, laanet ydes til, og om den er egnet til at oege selskabsandelenes vaerdi.

12 Med hensyn til den foerste betingelse - at der sker en udvidelse af selskabsformuen - bemaerkes, at ydelse af et rentefrit laan giver selskabet adgang til at raade over kapital, uden at det skal baere omkostningerne derved. De sparede renteudgifter vil resultere i en foroegelse af selskabsformuen, idet de saetter selskabet i stand til at undgaa en udgift, det ellers ville have.

13 Med hensyn til den anden betingelse - at selskabsandelenes vaerdi foroeges - kan der henvises til Domstolens dom af 15. juli 1982 (sag 270/81, Felicitas, Sml. s. 2771), hvori det udtales, at "det foelger af de principper, den harmoniserede kapitaltilfoerselsafgift beror paa, at afgiften kun skal svares af dispositioner, som retligt set er udtryk for en tilfoersel af kapital, og kun i det omfang, hvori dispositionerne bidrager til at styrke selskabets oekonomiske kapacitet", jf. ogsaa formuleringen i praeamblen til Raadets direktiv 74/553/EOEF af 7. november 1974 om aendring af artikel 5, stk. 2, i direktiv 69/335/EOEF om kapitaltilfoerselsafgifter (EFT L 303, s. 9). Heraf foelger, at det afgoerende kriterium for, om en disposition, hvorved der tilfoeres kapital, kan paalaegges kapitaltilfoerselsafgift, er styrkelsen af selskabets oekonomiske kapacitet.

14 Herefter maa det antages, at ydelse af et rentefrit laan, for saa vidt som dette giver selskabet adgang til at raade over kapital, uden at det skal baere omkostningerne herved, bidrager til at styrke selskabets oekonomiske kapacitet. En saadan disposition maa derfor anses for at vaere egnet til at foroege selskabsandelenes vaerdi.

15 Det maa saaledes fastslaas, at en selskabsdeltagers ydelse af et rentefrit laan til selskabet er en disposition, der kan undergives kapitaltilfoerselsafgift i henhold til artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335.

16 Med hensyn til fastsaettelsen af det afgiftspligtige beloeb bemaerkes, at kapitaltilfoerselsafgiften i henhold til direktivets artikel 5, stk. 1, litra d), i tilfaelde af "udvidelse af selskabsformuen i henhold til artikel 4, stk. 2, litra b)" opkraeves "af den faktiske vaerdi af de indbragte ydelser med fradrag af den gaeld og de forpligtelser, der paalaegges selskabet i forbindelse med disse ydelser".

17 Da der ikke paalaegges selskabet forpligtelser i forbindelse med ydelserne, maa kapitaltilfoerselsafgiften i henhold til den citerede bestemmelse opkraeves paa grundlag af de renteudgifter, selskabet sparer, saaledes som disse opgoeres af den nationale retsinstans.

18 Det praejudicielle spoergsmaal maa herefter besvares saaledes:

"Artikel 4, stk. 2, litra b), i direktiv 69/335/EOEF giver medlemsstaterne adgang til at undergive et rentefrit laan, som en selskabsdeltager yder et kapitalselskab med en betydelig negativ egenkapital, kapitaltilfoerselsafgift beregnet paa grundlag af laanets vaerdi for selskabet, dvs. de sparede renteudgifter, saaledes som disse opgoeres af den nationale retsinstans."

Sagens omkostninger

19 De udgifter, der er afholdt af den nederlandske regering og af Kommissionen for De Europaeiske Faellesskaber, som har indgivet indlaeg for Domstolen, kan ikke erstattes. Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgoer et led i den sag, der verserer for den nationale domstol, tilkommer det denne at traeffe afgoerelse om sagens omkostninger.

Paa grundlag af disse praemisser

kender

DOMSTOLEN (Femte Afdeling)

vedroerende det spoergsmaal, der er forelagt af Bundesfinanzhof ved kendelse af 28. juni 1989, for ret:

Artikel 4, stk. 2, litra b), i Raadets direktiv 69/335/EOEF af 17. juli 1969 om kapitaltilfoerselsafgifter giver medlemsstaterne adgang til at undergive et rentefrit laan, som en selskabsdeltager yder et kapitalselskab med en betydelig negativ egenkapital, kapitaltilfoerselsafgift beregnet paa grundlag af laanets vaerdi for selskabet, dvs. de sparede renteudgifter, saaledes som disse opgoeres af den nationale retsinstans.