Sagerne T-12/15, T-158/15 og T-258/15

Banco Santander, SA m.fl.

mod

Europa-Kommissionen

Rettens dom (Ottende Afdeling) af 27. september 2023

»Statsstøtte – støtteordning gennemført af Spanien – fradrag af selskabsskat, der giver virksomheder, som har skattemæssigt hjemsted i Spanien, mulighed for at afskrive goodwill, der følger af indirekte erhvervelse af kapitalandele i udenlandske virksomheder, ved direkte erhvervelse af kapitalandele i udenlandske holdingselskaber – afgørelse, der erklærer støtteordningen ulovlig og uforenelig med det indre marked og anordner tilbagesøgning af den udbetalte støtte – beslutning 2011/5/EF – afgørelse 2011/282/EU – anvendelsesområde – tilbagekaldelse af en retsakt – retssikkerhed – berettiget forventning«

1. Statsstøtte – kommissionsafgørelse, hvorved en støtte erklæres uforenelig med det indre marked og pålægges tilbagesøgt – støtteordning bestående af skattemæssig afskrivning af finansiel goodwill i forbindelse med erhvervelse af kapitalandele i udenlandske virksomheder – anvendelsesområde for Kommissionens afgørelse – national administrativ praksis, der begrænser ordningen for skattemæssig afskrivning til tilfælde af direkte erhvervelser – afgørelse fra Kommissionen, der omfatter såvel direkte som indirekte erhvervelser – ny administrativ praksis vedtaget af de nationale myndigheder – ikke relevant

   (Art. 107, stk. 1, TEUF)

   (jf. præmis 47-73)

2. Statsstøtte – kommissionsafgørelse, hvorved en støtte erklæres uforenelig med det indre marked og pålægges tilbagesøgt – støtteordning bestående af skattemæssig afskrivning af finansiel goodwill i forbindelse med erhvervelse af kapitalandele i udenlandske virksomheder – afgørelse fra Kommissionen, der omfatter såvel direkte som indirekte erhvervelser – afgørelse, hvorved det fastslås, at der foreligger en berettiget forventning hos støttemodtagerne i forhold til visse såvel direkte som indirekte erhvervelser af kapitalandele – vedtagelse af en ny afgørelse, der alene vedrører indirekte erhvervelse af kapitalandele – ny afgørelse, der ikke fastholder, at der foreligger en berettiget forventning – tilladt i tilfælde af de nationale myndigheders indsendelse af urigtige oplysninger, som var af afgørende betydning – betingelse ikke opfyldt

   (Art. 107, stk. 1, TEUF; Rådets forordning nr. 659/1999, art. 9 og art. 13, stk. 3)

   (jf. præmis 75-81)

3. Statsstøtte – kommissionsafgørelse, hvorved en støtte erklæres uforenelig med det indre marked og pålægges tilbagesøgt – støtteordning bestående af skattemæssig afskrivning af finansiel goodwill i forbindelse med erhvervelse af kapitalandele i udenlandske virksomheder – afgørelse fra Kommissionen, der omfatter såvel direkte som indirekte erhvervelser – afgørelse, der konstaterer, at der foreligger en berettiget forventning hos støttemodtagerne i forhold til visse, såvel direkte som indirekte, erhvervelser af kapitalandele – vedtagelse af en ny afgørelse, der alene vedrører indirekte erhvervelse af kapitalandele – ny afgørelse, der ikke fastholder, at der foreligger en berettiget forventning – tilsidesættelse af retssikkerhedsprincippet – tilsidesættelse af princippet om beskyttelse af den berettigede forventning

   (Art. 107, stk. 1, TEUF)

   (jf. præmis 82-88)

4. Statsstøtte – tilbagesøgning af en ulovlig støtte – støtte ydet i strid med procedurereglerne i artikel 108 TEUF – eventuelt berettiget forventning hos støttemodtagerne – foreligger ikke, medmindre der er ekstraordinære omstændigheder – berettiget forventning, som er opstået som følge af Kommissionens specifikke, ubetingede og samstemmende garantier – national administrativ praksis for gennemførelse af en støtteordning, der i strid med Kommissionens erklæringer – støttemodtagernes kendskab til denne praksis – ingen betydning

   (Art. 107, stk. 1, TEUF og art. 108, stk. 3, TEUF)

   (jf. præmis 94-118)

Resumé

Med henblik på at fremme spanske virksomheders udenlandske investeringer fastsætter artikel 12, stk. 5, i den spanske lov om selskabsskat (herefter »TRLIS«) ( 1 ) på visse betingelser en skattemæssig afskrivning af finansiel goodwill ved erhvervelse af kapitalandele på mindst 5% i en udenlandsk virksomhed. Med henblik på denne bestemmelse defineres finansiel goodwill som den del af differencen mellem købsprisen på kapitalandelen og dens bogførte værdi på erhvervelsesdatoen, som ikke er blevet bogført under det ikke-hjemmehørende selskabs formuegoder.

I 2005 og 2006 var denne ordning om skattemæssig afskrivning (herefter »den omhandlede ordning«) genstand for flere spørgsmål fra medlemmer af Europa-Parlamentet ( 2 ). I sine svar af 19. januar 2006 bekræftede Europa-Kommissionen, at den nævnte ordning ikke var omfattet af anvendelsesområdet for reglerne om statsstøtte.

Ved skrivelse af 26. marts 2007 anmodede Kommissionen ikke desto mindre de spanske myndigheder om oplysninger med henblik på at vurdere omfanget og virkningerne af den omhandlede ordning, bl.a. hvad angik, hvilke typer transaktioner der var omfattet. Som svar herpå præciserede de spanske myndigheder, at det kun var den finansielle goodwill, der fulgte af direkte erhvervelser af kapitalandele, der kunne fradrages i henhold til den omhandlede ordning.

Efter at Kommissionen havde indledt den formelle undersøgelsesprocedure ved en afgørelse, hvoraf et resumé blev offentliggjort den 21. december 2007, vedtog den beslutning 2011/5 ( 3 ) og afgørelse 2011/282 ( 4 ), hvorved den pågældende ordning blev erklæret uforenelig med det indre marked (herefter »de oprindelige afgørelser«). Henset til den berettigede forventning, der var skabt hos visse begunstigede virksomheder ved Kommissionens svar af 19. januar og 17. februar 2006, anerkendte denne institution imidlertid, at denne ordning fortsat kunne finde anvendelse i hele den afskrivningsperiode, som den havde fastsat, på erhvervelser af kapitalandele foretaget inden offentliggørelsen af afgørelsen om at indlede den formelle undersøgelsesprocedure eller på visse betingelser før offentliggørelsen af afgørelse 2011/282.

I april 2012 meddelte de spanske myndigheder Kommissionen, at det spanske generaldirektorat for skatter og afgifter havde vedtaget en ny bindende udtalelse, hvorefter ikke blot finansiel goodwill, der opstår ved direkte erhvervelser, men også finansiel goodwill i forbindelse med indirekte erhvervelser af kapitalandele i ikke-hjemmehørende selskaber, var omfattet af den omhandlede ordning (herefter »den nye administrative fortolkning«).

Efter at have indledt en anden formel undersøgelsesprocedure fastslog Kommissionen ved afgørelse af 15. oktober 2014 ( 5 ), at den nye administrative fortolkning ikke var omfattet af de oprindelige afgørelser, og at den udgjorde ny støtte, der var uforenelig med det indre marked. Kommissionen nægtede endvidere at anerkende, at visse begunstigede virksomheder havde en berettiget forventning på de betingelser, der var fastsat herom i de oprindelige afgørelser. Kommissionen krævede derfor, at Kongeriget Spanien bragte den støtteordning, der fulgte af den nye administrative fortolkning, til ophør, og at det skulle tilbagesøge al støtte, der var tildelt i henhold til denne ordning.

På grundlag af behandlingen af flere annullationssøgsmål, som var anlagt af spanske virksomheder, der havde draget fordel af en skattemæssig afskrivning af finansiel goodwill, der fulgte af indirekte erhvervelse af kapitalandele i udenlandske virksomheder, annullerede Retten den anfægtede afgørelse på grund af tilsidesættelse af retssikkerhedsprincippet og princippet om beskyttelse af den berettigede forventning.

Rettens bemærkninger

Til støtte for deres søgsmål anfægtede sagsøgerne for det første Kommissionens kvalificering af den nye administrative fortolkning som ny støtte. I denne sammenhæng gjorde de i det væsentlige gældende, at indirekte erhvervelser allerede var omfattet af de oprindelige afgørelser, og at Kommissionen derfor ikke længere var berettiget til at vedtage den anfægtede afgørelse, hvad specifikt angik denne type transaktioner.

Retten bemærkede i denne forbindelse for det første, at det fremgik af ordlyden af de oprindelige afgørelser, at Kommissionen på trods af de spanske myndigheders forsikringer under den administrative procedure om, at den omhandlede ordning kun vedrørte direkte erhvervelser af kapitalandele, undersøgte denne ordning som omfattende både direkte og indirekte erhvervelser af kapitalandele. Det kan endvidere ikke med føje udledes af de oplysninger, som Kommissionen fremførte i den anfægtede afgørelse, at den nye administrative fortolkning havde udvidet anvendelsesområdet for TRLIS’ artikel 12, stk. 5.

Henset til disse betragtninger fastslog Retten, at i modsætning til, hvad Kommissionen havde konkluderet i den anfægtede afgørelse, omfattede de oprindelige afgørelser allerede indirekte erhvervelser af kapitalandele med henblik på anvendelsen af den omhandlede ordning.

Under disse omstændigheder undersøgte Retten for det andet, om Kommissionen var berettiget til at vedtage den anfægtede afgørelse, henset til anvendelsesområdet for de oprindelige afgørelser.

Retten fremhævede i denne forbindelse, at den anfægtede afgørelse krævede, at Kongeriget Spanien tilbagesøgte hele den støtte, der var tildelt i henhold til denne ordning, således som den anvendtes på indirekte erhvervelser, selv om en vis del af denne støtte ikke var omfattet af forpligtelsen til tilbagesøgning i henhold til de oprindelige afgørelser på grund af den berettigede forventning, som Kommissionen havde anerkendt. Et sådant resultat svarer til en tilbagekaldelse af de oprindelige afgørelser, for så vidt som disse allerede vedrørte indirekte erhvervelser af kapitalandele.

I henhold til artikel 9 i forordning nr. 659/1999 ( 6 ), sammenholdt med forordningens artikel 13, stk. 3, kan en afgørelse ganske vist ophæves, hvis den var baseret på urigtige oplysninger, som blev indsendt under proceduren, og som var af afgørende betydning for den. Der var imidlertid intet i sagsakterne, der godtgjorde, og Kommissionen påberåbte sig i øvrigt heller ikke, at den havde baseret sig på urigtige oplysninger, som var blevet indsendt under den administrative procedure, der førte til vedtagelsen af den anfægtede afgørelse.

Selv om de nævnte bestemmelser i forordning nr. 659/1999 blot er en konkret udformning af den almindelige retsgrundsætning, hvorefter tilbagekaldelse med tilbagevirkende kraft af en ulovlig forvaltningsakt, som har skabt individuelle rettigheder, er tilladt, gjorde Kommissionen aldrig gældende, at de oprindelige afgørelser var ulovlige, for så vidt som de vedrørte indirekte erhvervelser af kapitalandele. Faktisk er der i den foreliggende sag på ingen måde tale om tilbagekaldelse af en ulovlig retsakt, men om tilbagekaldelse af to lovlige afgørelser, for så vidt som de vedrørte indirekte erhvervelser af kapitalandele.

Ifølge retspraksis er det i strid med almindelige retsgrundsætninger at tilbagekalde en lovlig administrativ afgørelse, som giver subjektive rettigheder eller lignende fordele, med tilbagevirkende kraft.

Retten fastslog i denne forbindelse for det første, at de oprindelige afgørelser gav Kongeriget Spanien en subjektiv ret til at kunne gennemføre den omhandlede støtteordning med hensyn til visse erhvervelser af kapitalandele og, accessorisk, for de af ordningen omfattede virksomheder, til ikke at skulle tilbagebetale visse former for ulovlig støtte, og at den anfægtede afgørelse for det andet efterfølgende fratog denne ret for så vidt angår indirekte erhvervelser af kapitalandele. Ud over at den anfægtede afgørelse var i strid med retssikkerhedsprincippet, rejste den således tvivl om den berettigede forventning, som de spanske myndigheder og de berørte virksomheder havde kunnet udlede af de oprindelige afgørelser, for så vidt angik anvendelsen af disse på indirekte erhvervelser af kapitalandele.

Henset til denne retlige fejl, som Kommissionen begik, annullerede Retten den anfægtede afgørelse i sin helhed.

For fuldstændighedens skyld tiltrådte Retten for det andet sagsøgernes klagepunkter om en tilsidesættelse af princippet om beskyttelse af den berettigede forventning, henset til Kommissionens svar på spørgsmål fra medlemmer af Europa-Parlamentet i 2006.

Ifølge Retten havde Kommissionen nemlig med disse erklæringer til Parlamentet givet præcise, ubetingede og samstemmende forsikringer af en sådan art, at de begunstigede under den omhandlede ordning, hvad enten det var i forbindelse med deres direkte erhvervelser af kapitalandele eller indirekte erhvervelser af kapitalandele, havde anledning til at nære berettigede forventninger om, at den omhandlede støtteordning var lovlig i den forstand, at den ikke var omfattet af anvendelsesområdet for statsstøttereglerne, og at ingen af de fordele, der fulgte af den nævnte ordning, følgelig kunne gøres til genstand for en tilbagesøgningsprocedure.

Den omstændighed, at sagsøgerne havde kendskab til den oprindelige administrative fortolkning, som udelukkede indirekte erhvervelser af kapitalandele fra anvendelsesområdet for TRLIS’ artikel 12, stk. 5, fratog ikke de forventninger, som sagsøgerne kunne udlede af Kommissionens erklæringer, deres berettigelse. Ifølge retspraksis skal der nemlig kun tages hensyn til Kommissionens erklæringer og adfærd med henblik på at vurdere den berettigede forventning hos de begunstigede under den omhandlede ordning.

Selv hvis det antages, at Kommissionen havde ret til at vedtage den anfægtede afgørelse, kunne den derfor ikke uden at begå en retlig fejl afvise i denne afgørelse at anerkende en berettiget forventning hos de begunstigede under den omhandlede støtteordning med hensyn til disses indirekte erhvervelser af kapitalandele foretaget før offentliggørelsen af afgørelsen om at indlede den første formelle undersøgelsesprocedure, eller under visse betingelser inden offentliggørelsen af afgørelse 2011/282, i de samme vendinger som i de oprindelige afgørelser.

( 1 ) – Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades (lov nr. 43/1995 om selskabsskat) af 27.12.1995 (BOE nr. 310 af 28.12.1995, s. 37072).

( 2 ) – Denne ordning har ligeledes allerede givet anledning til dom af 21.12.2016, Kommissionen mod World Duty Free Group m.fl. (C-20/15 P et C-21/15 P, EU:C:2016:981), af 6.10.2021, Sigma Alimentos Exterior mod Kommissionen (C-50/19 P, EU:C:2021:792), af 6.10.2021, World Duty Free Group og Spanien mod Kommissionen (C-51/19 P og C-64/19 P, EU:C:2021:793), af 6.10.2021, Banco Santander mod Kommissionen (C-52/19 P, EU:C:2021:794), af 6.10.2021, Banco Santander m.fl. mod Kommissionen (C-53/19 P og C-65/19 P, EU:C:2021:795), af 6.10.2021, Axa Mediterranean mod Kommissionen (C-54/19 P, EU:C:2021:796), af 6.10.2021, Prosegur Compañía de Seguridad mod Kommissionen (C-55/19 P, EU:C:2021:797), og af 15.11.2018, Deutsche Telekom mod Kommissionen (T-207/10, EU:T:2018:786).

( 3 ) – Kommissionens beslutning 2011/5/EF af 28.10.2009 om skattemæssig afskrivning af finansiel goodwill i forbindelse med erhvervelse af kapitalandele i udenlandske virksomheder C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07), som Spanien har gennemført (EUT 2011, L 7, s. 48).

( 4 ) – Kommissionens afgørelse 2011/282/EF af 12.1.2011 om skattemæssig afskrivning af finansiel goodwill i forbindelse med erhvervelse af kapitalandele i udenlandske virksomheder C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07), som Spanien har gennemført (EUT 2011, L 135, s. 1).

( 5 ) – Kommissionens afgørelse (EU) 2015/314 af 15.10.2014 om statsstøtte SA.35550 (13/C) (ex 13/NN) (ex 12/CP) gennemført af Spanien – ordning for skattemæssig afskrivning af finansiel goodwill i forbindelse med erhvervelse af kapitalandele i udenlandske virksomheder (EUT 2015, L 56, s. 38, herefter »den anfægtede afgørelse«).

( 6 ) – Rådets forordning (EF) nr. 659/1999 af 22.3.1999 om fastlæggelse af regler for anvendelsen af [artikel 108 TEUF] (EFT 1999, L 83, s. 1).