—

za Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos SA P. Brazem, advogado,

—

za portugalskou vládu L. Inez Fernandesem a R. Campos Lairesem, jakož i A. Cunha, jako zmocněnci,

—

za německou vládu T. Henzem, jako zmocněncem,

—

za Evropskou komisi L. Lozano Palacios a P. Guerra e Andradem, jako zmocněnci,

1

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článků 178 písm. a) a čl. 226 bodu 6 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (Úř. věst. 2006, L 347, s. 1).

2

Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi společností Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos SA (dále jen „Barlis“) a Autoridade Tributária e Aduaneira (daňová a celní správa, Portugalsko) o zamítnutí přiznání nároku na odpočet daně z přidané hodnoty (DPH) zaplacené na vstupu společností Barlis jakožto příjemcem právní služby poskytnuté advokátní kanceláří z toho důvodu, že faktury vystavené touto kanceláří nesplňují formální náležitosti stanovené vnitrostátními právními předpisy.

3

Článek 64 odst. 1 směrnice 2006/112 stanoví:

„Dodání zboží jiné než dodání, jehož předmětem je nájem zboží na dobu určitou nebo prodej zboží s odložením platby podle čl. 14 odst. 2 písm. b), a poskytnutí služby, které vede k postupným vyúčtováním nebo postupným platbám, se považuje za uskutečněné uplynutím období, ke kterým se tato vyúčtování nebo tyto platby vztahují.“

4

Článek 168 této směrnice zní:

„Jsou-li zboží a služby použity pro účely zdaněných plnění osoby povinné dani, má tato osoba nárok ve členském státě, v němž tato plnění uskutečňuje, odpočíst od daně, kterou je povinna odvést, tyto částky:

[…]“

5

Článek 178 uvedené směrnice zní takto:

„Pro uplatnění nároku na odpočet daně musí osoba povinná k dani splňovat tyto podmínky:

[…]“

6

Článek 219 téže směrnice stanoví, že se za fakturu považuje i každý doklad nebo sdělení, které mění původní fakturu a výslovně a jednoznačně na ni odkazuje.

7

Podle článku 220 směrnice 2006/112:

„Každá osoba povinná k dani musí zajistit, že buď ona sama, nebo pořizovatel či příjemce, anebo třetí osoba jejím jménem a na její účet vystaví fakturu v těchto případech:

[…]“

8

Článek 226 téže směrnice stanoví:

„Aniž jsou dotčena zvláštní ustanovení této směrnice, uvádějí se na fakturách vystavovaných podle článků 220 a 221 pro účely daně z přidané hodnoty povinně pouze tyto údaje:

[…]

[…]“

9

Článek 273 uvedené směrnice stanoví:

„Členské státy mohou uložit další povinnosti, které považují za nezbytné k správnému výběru daně a k předcházení daňovým únikům, dostojí-li požadavku rovného zacházení s domácími plněními i plněními mezi členskými státy uskutečňovanými osobami povinnými k dani, a za podmínky, že tyto povinnosti nevedou při obchodu mezi členskými státy k formalitám spojeným s překračováním hranic.

Možnost stanovená v prvním pododstavci nemůže být využita k ukládání dodatečných fakturačních povinností nad povinnosti stanovené v kapitole 3.“

10

Z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že podle čl. 36 odst. 5 písm. b) código do IVA (zákon o DPH) musí faktury obsahovat „obvyklé označení dodaného zboží nebo poskytnutých služeb se specifikací údajů nezbytných k určení použitelné sazby“.

11

Pouze v případě, že faktura splňuje mimo jiné požadavky uvedené v tomto ustanovení zákona o DPH, vzniká na základě čl. 19 odst. 2 písm. a) a odst. 6 téhož zákona nárok na odpočet DPH uvedené na této faktuře.

12

Společnost Barlis se sídlem v Lisabonu (Portugalsko) provozuje hotely s restauracemi.

13

Mezi roky 2008 a 2010 využila společnost Barlis právních služeb advokátní společnosti (dále jen „předmětné právní služby“), na které byly vystaveny čtyři faktury (dále jen „dotčené faktury)“ s těmito popisy:

14

Společnost Barlis uplatnila nárok na odpočet DPH uvedené na těchto fakturách.

15

V návaznosti na žádost o vrácení DPH podanou společností Barlis zahájily příslušné orgány daňové kontroly týkající se let 2008 až 2011. Na základě těchto kontrol měly uvedené orgány za to, že společnost Barlis nemá nárok na odpočet DPH vztahující se k předmětným právním službám, neboť údaje na dotčených fakturách vystavených advokáty společnosti Barlis nejsou dostatečné. Tyto orgány proto navrhly opravu DPH ve výši 8689,49 eura představující výši DPH odpočtenou za tyto právní služby.

16

Společnost Barlis byla informována o možnosti využití svého práva být slyšena a předložila připojené dokumenty obsahující podrobnější popis předmětných právních služeb.

17

Příslušné orgány však na základě neúplnosti dotčených faktur potvrdily navržené opravy. Podle těchto orgánů nelze nedostatek zákonné formy zhojit připojením příloh dokládajících chybějící skutečnosti, jelikož nepředstavují „dokumenty rovnocenné“ fakturám. Takové „rovnocenné dokumenty“ totiž musí samy o sobě splňovat všechny podmínky vyžadované čl. 36 odst. 5 zákona o DPH, což není v případě pouhé přílohy splněno.

18

Dne 31. května 2013 podala společnost Barlis proti tomuto rozhodnutí opravný prostředek, který byl zamítnut rozhodnutím ze dne 25. září 2013 na základě toho, že údaj „právní služby“ uvedený na dotčených fakturách nesplňoval náležitosti čl. 226 bodu 6 směrnice 2006/112 ani vnitrostátních ustanovení provádějících tuto směrnici, neboť neupřesňoval služby, jež byly poskytnuty, ani jejich individuální či celkové množství.

19

Po zamítnutí tohoto opravného prostředku požádala společnost Barlis dne 30. prosince 2013 o ustavení jednočlenného rozhodčího soudu.

20

Předkládající soud Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Rozhodčí soud pro daňové záležitosti (středisko správní arbitráže), Portugalsko] rozhodující v této souvislosti uvádí, že má určit, zda údaje uvedené na dotčených fakturách splňují podmínky vyžadované čl. 36 odst. 5 písm. b) zákona o DPH, podle nichž musí faktury obsahovat „obvyklé označení dodaného zboží nebo poskytnutých služeb se specifikací údajů nezbytných k určení použitelné sazby“.

21

Uvedený soud nicméně poukazuje na to, že výklad vnitrostátních právních předpisů musí být v souladu s článkem 226 směrnice 2006/112, který obsahuje taxativní výčet údajů, jež musí být uvedeny na fakturách vystavovaných pro účely DPH, mezi nimiž je v bodě 6 tohoto ustanovení „množství a druh dodaného zboží nebo rozsah a druh poskytnuté služby“.

22

Za těchto podmínek se Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [Rozhodčí soud pro daňové záležitosti (středisko správní arbitráže)] rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžnou otázku:

„Umožňuje správný výklad čl. 226 bodu 6 směrnice [2006/112] [daňové a celní správě] považovat za nedostatečný obsah faktury, která uvádí ‚právní služby poskytnuté od určitého data do dnešního dne‘ nebo pouze ‚právní služby poskytnuté do dnešního dne‘, přičemž tento orgán může v souladu se zásadou spolupráce požadovat dodatečné informace, které považuje za nezbytné k ověření existence a podrobných charakteristik plnění?“

23

Úvodem je třeba uvést, že předběžná otázka výslovně uvádí pouze čl. 226 bodu 6 směrnice 2006/112. Nicméně aby mohla být předkládajícímu soudu dána užitečná odpověď, která mu umožní vyřešit spor, jejž projednává, je třeba do analýzy zahrnout také čl. 178 písm. a) a čl. 226 bod 7 směrnice 2006/112. V tomto ohledu je třeba připomenout, že úkolem Soudního dvora je vyložit všechna ustanovení unijního práva, která vnitrostátní soudy potřebují pro rozhodnutí o sporech, které projednávají, i pokud tato ustanovení nejsou výslovně zmíněna v otázkách položených těmito soudy Soudnímu dvoru (rozsudek ze dne 16. července 2015, Abcur, C‑544/13 a C‑545/13, EU:C:2015:481, bod 33).

24

Otázka položená předkládajícím soudem obsahuje dvě části, kterými je třeba se zabývat samostatně. Podstatou první částí otázky předkládajícího soudu je, zda musí být článek 226 směrnice 2006/112 vykládán v tom smyslu, že faktury uvádějící pouze „právní služby poskytnuté od [určitého data] do dnešního dne“ nebo „právní služby poskytnuté do dnešního dne“, jako jsou faktury dotčené v původním řízení, jsou v souladu s požadavky uvedenými v bodech 6 a 7 tohoto článku. Druhou částí své otázky se předkládající soud táže, zda musí být čl. 178 písm. a) směrnice 2006/112 vykládán v tom smyslu, že brání vnitrostátním daňovým orgánům v tom, aby odmítly uznat nárok na odpočet DPH pouze z toho důvodu, že osoba povinná k dani má fakturu, která nesplňuje podmínky vyžadované čl. 226 body 6 a 7 této směrnice, i když uvedené orgány disponují všemi informacemi nezbytnými k ověření, zda byly splněny věcné hmotněprávní podmínky pro uplatnění tohoto nároku.

25

Úvodem je třeba připomenout, že článek 226 směrnice 2006/112 upřesňuje, že na fakturách vystavovaných podle článku 220 uvedené směrnice pro účely DPH se povinně uvádějí pouze údaje uvedené v tomto článku, aniž jsou dotčena zvláštní ustanovení této směrnice. Z toho vyplývá, že členské státy nemohou vázat možnost uplatnění nároku na odpočet DPH na splnění podmínek týkajících se obsahu faktur, které nejsou výslovně stanoveny v ustanoveních směrnice 2006/112 (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 15. července 2010, Pannon Gép Centrum, C‑368/09, EU:C:2010:441, body 40 a 41).

26

Článek 226 bod 6 směrnice 2006/112 zaprvé vyžaduje, aby faktura obsahovala údaj o rozsahu a druhu poskytnutých služeb. Podle znění tohoto ustanovení je nezbytné upřesnit rozsah a druh poskytované služby, avšak toto ustanovení neupřesňuje, že je třeba vyčerpávajícím způsobem popsat konkrétně poskytnuté služby.

27

Jak uvedla generální advokátka v bodech 30, 32 a 46 svého stanoviska, cílem povinně uváděných údajů na faktuře je umožnit správcům daně kontrolu odvedení splatné daně a případně existence nároku na odpočet DPH. Právě ve světle tohoto cíle je proto třeba posoudit, zda jsou takové faktury, jako jsou faktury dotčené v původním řízení, v souladu s požadavky čl. 226 bodu 6 směrnice 2006/112.

28

Ačkoli ve věci v původním řízení vymezují dotčené faktury poskytnuté služby jakožto „právní služby“, nic to nemění na tom, že tento pojem zahrnuje širokou škálu plnění včetně plnění, která nemusí být nutně ekonomickou činností, jak uvedla portugalská vláda ve svém písemném vyjádření. Z toho vyplývá, že údaj „právní služby poskytnuté od [určitého data] do dnešního dne“ nebo „právní služby poskytnuté do dnešního dne“ zřejmě dostatečně podrobně neuvádí druh dotčené služby. Kromě toho je tento údaj tak obecný, že z něj nelze vyčíst rozsah poskytnutých služeb z důvodů uvedených generální advokátkou v bodech 60 až 63 jejího stanoviska. Uvedený údaj proto a priori nesplňuje podmínky vyžadované čl. 226 bodu 6 směrnice 2006/112, což přísluší ověřit předkládajícímu soudu.

29

Článek 226 bod 7 směrnice 2006/112 zadruhé vyžaduje, aby faktury uváděly den, kdy bylo uskutečněno nebo dokončeno poskytnutí služby.

30

Tento požadavek musí být rovněž vykládán ve světle cíle sledovaného stanovením povinných údajů na faktuře upravených článkem 226 směrnice 2006/112, kterým je umožnit správcům daně kontrolu odvedení splatné daně a případně existence nároku na odpočet DPH, jak bylo připomenuto v bodě 27 tohoto rozsudku. Za tímto účelem umožňuje datum poskytnutí služby, které se uvádí na faktuře, kontrolovat, kdy je uskutečněno zdanitelné plnění, a tedy určit daňová ustanovení, která jsou z časového hlediska použitelná na plnění, kterého se tento dokument týká.

31

V projednávaném případě z předkládacího rozhodnutí vyplývá, že právní služby, na které byly vystaveny faktury dotčené v původním řízení, vedou k postupným vyúčtováním nebo postupným platbám. Článek 64 směrnice 2006/112 stanoví, že taková poskytování služeb se považují za uskutečněná uplynutím období, ke kterým se tato vyúčtování nebo tyto platby vztahují. Ke splnění náležitostí čl. 226 bodu 7 směrnice 2006/112 je proto naprosto nezbytné, aby byla tato období uvedená na fakturách týkajících se těchto plnění.

32

V tomto ohledu je třeba uvést, že faktury dotčené v původním řízení, na nichž je uvedeno: „právní služby poskytnuté od [určitého data] do dnešního dne“ podle všeho upřesňují období vyúčtování. Naproti tomu jedna z dotčených faktur pouze uvádí „právní služby poskytnuté do dnešního dne“. Tato faktura neuvádí datum začátku předmětného období, a neumožňuje tudíž určit období, k němuž se vyúčtování vztahuje.

33

Proto je třeba mít za to, že faktura uvádějící pouze „právní služby poskytnuté do dnešního dne“ bez jakéhokoli upřesnění začátku období vyúčtování, nesplňuje požadavky čl. 226 bodu 7 směrnice 2006/112.

34

Je nicméně na předkládajícím soudu, pokud konstatuje, že dotčené faktury nesplňují požadavky vyplývající z č. 226 bodů 6 a 7 této směrnice, aby ověřil, zda připojené dokumenty společnosti Barlis obsahují podrobnější popis právních služeb dotčených ve věci v původním řízení a lze je považovat za fakturu v souladu s článkem 219 uvedené směrnice jakožto dokument, který mění původní fakturu a výslovně a jednoznačně na ni odkazuje.

35

Z výše uvedeného vyplývá, že je třeba na první část položené otázky odpovědět tak, že článek 226 směrnice 2006/112 musí být vykládán v tom smyslu, že faktury uvádějící pouze text: „právní služby poskytnuté od [určitého data] do dnešního dne“, jako jsou faktury dotčené v původním řízení, nejsou a priori v souladu s požadavky uvedenými v bodě 6 tohoto článku a že faktury uvádějící pouze text: „právní služby poskytnuté do dnešního dne“ nejsou a priori v souladu s požadavky uvedenými v bodě 6 ani v bodě 7 uvedeného článku, což však přísluší ověřit předkládajícímu soudu.

36

Podstatou druhé části otázky předkládajícího soudu je určit následky porušení čl. 226 bodů 6 a 7 směrnice 2006/112 na možnost uplatnění nároku na odpočet DPH.

37

Je třeba připomenout, že podle ustálené judikatury Soudního dvora představuje nárok osob povinných k dani odpočíst od DPH, kterou jsou povinny odvést, částku DPH, která je splatná či byla zaplacena za zboží a služby, které obdržely na vstupu, základní zásadu společného systému DPH zavedeného unijními právními předpisy (rozsudek ze dne 13. února 2014, Maks Pen, C‑18/13, EU:C:2014:69, bod 23 a citovaná judikatura).

38

Soudní dvůr opakovaně rozhodl, že nárok na odpočet DPH upravený v článku 167 a následujících směrnice 2006/112 je nedílnou součástí mechanismu DPH a nemůže být v zásadě omezen. Tento nárok se váže přímo ke všem daním, které zatížily plnění uskutečněná na vstupu (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 13. února 2014, Maks Pen, C‑18/13, EU:C:2014:69, bod 24 a citovaná judikatura).

39

Cílem systému odpočtů je zcela sejmout z podnikatele zatížení DPH, která je splatná nebo byla zaplacena v rámci jeho veškerých ekonomických činností. Společný systém daně z přidané hodnoty tudíž zaručuje, že všechny ekonomické činnosti jsou bez ohledu na cíle nebo výsledky z těchto činností vyplývající, podléhají-li uvedené činnosti v zásadě samy o sobě DPH, zdaněny neutrálním způsobem (rozsudek ze dne 22. října 2015, PPUH Stehcemp, C‑277/14, EU:C:2015:719, bod 27 a citovaná judikatura).

40

Pokud jde o věcné hmotněprávní podmínky vyžadované pro vznik nároku na odpočet DPH, ze znění čl. 168 písm. a) směrnice 2006/112 vyplývá, že zboží nebo služby uplatňované k odůvodnění uvedeného nároku musí být na výstupu použity osobou povinnou k dani pro účely jejích zdaněných plnění a je třeba, aby bylo na vstupu toto zboží dodáno nebo tyto služby poskytnuty jinou osobou povinnou k dani (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 22. října 2015, PPUH Stehcemp, C‑277/14, EU:C:2015:719, bod 28 a citovaná judikatura).

41

Pokud jde o formální podmínky týkající se uplatnění uvedeného nároku, z čl. 178 písm. a) směrnice 2006/112 vyplývá, že toto uplatnění je vázáno na fakturu vyhotovenou v souladu s článkem 226 této směrnice (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 1. března 2012, Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz, C‑280/10, EU:C:2012:107, bod 41, a ze dne 22. října 2015, PPUH Stehcemp, C‑277/14, EU:C:2015:719, bod 29).

42

Soudní dvůr rozhodl, že základní zásada neutrality DPH vyžaduje, aby odpočet DPH na vstupu byl přiznán, jestliže jsou splněny věcné hmotněprávní podmínky, i když osoby povinné k dani nevyhověly určitým formálním podmínkám. Platí tedy, že jakmile má správce daně k dispozici údaje potřebné k tomu, aby určil, že jsou splněny věcné hmotněprávní podmínky, nemůže, pokud jde o nárok osoby povinné k dani na odpočet této daně, vyžadovat splnění dalších podmínek, které by mohly vést k tomu, že by tento nárok nebylo možné uplatnit (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 21. října 2010, Nidera Handelscompagnie, C‑385/09, EU:C:2010:627, bod 42; ze dne 1. března 2012, Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz, C‑280/10, EU:C:2012:107, bod 43, a ze dne 9. července 2015, Salomie a Oltean, C‑183/14, EU:C:2015:454, body 58 a 59 a citovaná judikatura).

43

Z toho vyplývá, že správce daně nemůže nepřiznat nárok na odpočet DPH pouze na základě toho, že faktura nesplňuje podmínky vyžadované čl. 226 body 6 a 7 směrnice 2006/112, pokud disponuje všemi údaji k ověření, že byly splněny věcné hmotněprávní podmínky týkajících se uplatnění tohoto práva.

44

V tomto ohledu se nemůže správce daně omezit pouze na přezkum samotné faktury. Musí rovněž zohlednit dodatečné informace poskytnuté osobou povinnou k dani. Toto konstatování je potvrzeno článkem 219 směrnice 2006/112, který za fakturu považuje i každý doklad nebo sdělení, které mění původní fakturu a výslovně a jednoznačně na ni odkazuje.

45

Ve věci v původním řízení tedy přísluší předkládajícímu soudu, aby zohlednil všechny informace uvedené na dotčených fakturách i připojených dokumentech společnosti Barlis, a ověřil tak, zda byly splněny věcné hmotněprávní podmínky jejího nároku na odpočet DPH.

46

V tomto kontextu je třeba zaprvé zdůraznit, že je na osobě povinné k dani, která žádá o odpočet DPH, aby prokázala, že splňuje podmínky stanovené pro jeho uplatnění (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 18. července 2013, Evita-K, C‑78/12, EU:C:2013:486, bod 37). Daňové orgány tak mohou od samotné osoby povinné k dani vyžadovat doklady, které považují za nezbytné pro posouzení otázky, zda je třeba přiznat požadovaný daňový odpočet, či nikoliv (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 27. září 2007, Twoh International, C‑184/05, EU:C:2007:550, bod 35).

47

Zadruhé je třeba upřesnit, že členské státy mají pravomoc zavést sankce za nedodržení formálních podmínek týkajících se uplatnění nároku na odpočet DPH. Na základě článku 273 směrnice 2006/112 mají členské státy možnost přijmout opatření k zajištění správného výběru daně a předcházení daňovým únikům za podmínky, že tato opatření nepřekročí rámec toho, co je nezbytné k dosažení těchto cílů a nezpochybní neutralitu DPH (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 9. července 2015, Salomie a Oltean, C‑183/14, EU:C:2015:454, bod 62).

48

Unijní právo zejména nebrání členským státům, aby jako sankci za porušení formálních požadavků případně uložily pokutu nebo peněžitou sankci odpovídající závažnosti přestupku (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 9. července 2015, Salomie a Oltean, C‑183/14, EU:C:2015:454, bod 63 a citovaná judikatura).

49

Z výše uvedeného vyplývá, že je třeba na druhou část položené otázky odpovědět tak, že čl. 178 písm. a) směrnice 2006/112 musí být vykládán v tom smyslu, že brání vnitrostátním daňovým orgánům v tom, aby odmítly uznat nárok na odpočet DPH pouze z toho důvodu, že osoba povinná k dani má fakturu, která nesplňuje podmínky vyžadované čl. 226 body 6 a 7 této směrnice, i když uvedené orgány disponují všemi informacemi nezbytnými k ověření, že byly splněny věcné hmotněprávní podmínky pro uplatnění tohoto nároku.

50

Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (čtvrtý senát) rozhodl takto:

Článek 226 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty musí být vykládán v tom smyslu, že faktury uvádějící pouze text: „právní služby poskytnuté od [určitého data] do dnešního dne“, jako jsou faktury dotčené v původním řízení, nejsou a priori v souladu s požadavky uvedenými v bodě 6 tohoto článku a že faktury uvádějící pouze text: „právní služby poskytnuté do dnešního dne“ nejsou a priori v souladu s požadavky uvedenými v bodě 6 ani v bodě 7 uvedeného článku, což však přísluší ověřit předkládajícímu soudu.

Článek 178 písm. a) směrnice 2006/112 musí být vykládán v tom smyslu, že brání vnitrostátním daňovým orgánům v tom, aby odmítly uznat nárok na odpočet DPH pouze z toho důvodu, že osoba povinná k dani má fakturu, která nesplňuje podmínky vyžadované čl. 226 body 6 a 7 této směrnice, i když uvedené orgány disponují všemi informacemi nezbytnými k ověření, že byly splněny věcné hmotněprávní podmínky pro uplatnění tohoto nároku.