–

za litevskou vládu V. Kazlauskaitė-Švenčionienė a R. Butvydytė, jako zmocněnkyněmi,

–

za španělskou vládu J. Ruiz Sánchez, jako zmocněnkyní,

–

za polskou vládu B. Majczynou, jako zmocněncem,

–

za portugalskou vládu P. Barros da Costa, A. Homem, L. Inez Fernandesem a N. Vitorinem, jako zmocněnci,

–

za Evropskou komisi J. Jokubauskaitė a C. Perrin, jako zmocněnkyněmi,

1

Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 2 odst. 2 a čl. 5 odst. 1 směrnice Rady 2011/64/EU ze dne 21. června 2011 o struktuře a sazbách spotřební daně z tabákových výrobků (Úř. věst. 2011, L 176, s. 24), jakož i některých ustanovení kombinované nomenklatury (dále jen „KN“) obsažené v příloze I nařízení Rady (EHS) č. 2658/87 ze dne 23. července 1987 o celní a statistické nomenklatuře a o společném celním sazebníku (Úř. věst. 1987, L 256, s. 1; Zvl. vyd. 02/02, s. 382), ve znění nařízení Komise (EU) č. 1006/2011 ze dne 27. září 2011 (Úř. věst. 2011, L 282, s. 1), prováděcího nařízení Komise (EU) č. 927/2012 ze dne 9. října 2012 (Úř. věst. 2012, L 304, s. 1), prováděcího nařízení Komise (EU) č. 1001/2013 ze dne 4. října 2013 (Úř. věst. 2013, L 290, s. 1) a prováděcího nařízení Komise (EU) č. 1101/2014 ze dne 16. října 2014 (Úř. věst. 2014, L 312, s. 1).

2

Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi společností „Skonis ir kvapas“ UAB a Muitinės departamentas prie Finansų ministerijos (celní odbor ministerstva financí, Litva) ve věci rozhodnutí tohoto odboru společnosti Skonis ir kvapas dodatečně vyměřit spotřební daň ve výši 1308750,28 eura a daň z přidané hodnoty (DPH) při dovozu ve výši 274837,74 eura z tabáku do vodních dýmek dovezeného a propuštěného ke spotřebě v průběhu let 2012 až 2015 a uložit jí pokutu ve výši 158359 eur.

3

Bod 2 odůvodnění směrnice 2011/64 uvádí:

„Daňové právní předpisy [Evropské] unie, které se týkají tabákových výrobků, potřebují zajistit řádné fungování vnitřního trhu a zároveň vysoký stupeň ochrany lidského zdraví, jak vyžaduje článek 168 [SFEU], s ohledem na to, že tabákové výrobky mohou způsobit vážné poškození zdraví a že Unie je stranou Rámcové úmluvy Světové zdravotnické organizace o kontrole tabáku. Měla by se zohlednit situace u každého jednotlivého druhu tabákového výrobku.“

4

Článek 2 odst. 1 a 2 této směrnice stanoví:

„1.   Pro účely této směrnice se za tabákové výrobky považují:

2.   Za cigarety a tabák ke kouření se považují výrobky skládající se zcela nebo částečně z jiných látek než z tabáku, které jinak splňují kritéria uvedená v článku 3 nebo čl. 5 odst. 1.

Odchylně od prvního pododstavce se výrobky, které neobsahují žádný tabák, nepovažují za tabákové výrobky, jsou-li používány výhradně k lékařským účelům.“

5

Článek 5 odst. 1 uvedené směrnice stanoví:

Pro účely této směrnice se za tabák ke kouření považují:

6

Článek 3 odst. 27 Lietuvos Respublikos akcizų įstatymas (litevský zákon o spotřební dani) ze dne 30. října 2001 (Žin., 2001, č. 98-3482) ve znění použitelném na spor v původním řízení (dále jen „zákon o spotřební dani“) stanoví:

„Za ‚tabák ke kouření‘ se považují následující výrobky:

7

Článek 3 odst. 35 tohoto zákona stanoví:

„Výrobky skládající se zcela nebo částečně z jiných látek než z tabáku, které jinak splňují kritéria pro [jejich kvalifikaci jako doutníků či doutníčků], se považují za doutníky a doutníčky.“

8

Článek 3 odst. 36 uvedeného zákona stanoví:

„Výrobky, které se zcela nebo částečně skládají z tabákových náhražek, ale splňují ostatní kritéria stanovená v [čl. 3 odst. 27 zákona o spotřební dani], se považují […] za tabák ke kouření. Tato ustanovení se nevztahují na výrobky, které neobsahují tabák, určené pro lékařské účely.“

9

Článek 31 odst. 2 zákona o spotřební dani stanoví:

„Tabák ke kouření podléhá spotřební dani ve výši 54,16 eura na kilogram výrobku.“

10

Skonis ir kvapas je společnost se sídlem v Litvě, která se mimo jiné zabývá maloobchodním prodejem různých tabákových výrobků.

11

Za tímto účelem do Litvy v průběhu let 2012 až 2015 dovezla tabák do vodní dýmky v baleních po 50 nebo 250 gramech skládající se z několika látek, konkrétně z tabáku (24 %), cukrového sirupu (47 %), glycerinu (27 %), aromatických látek (2 %) a sorbanu draselného (méně než jeden gram na kilogram).

12

V prohlášeních odvolatelky v původním řízení byl tento tabák do vodní dýmky podle tehdy platné KN zařazen do kódu 2403110000 jako „tabák do vodní dýmky“, jakož i do dodatečného vnitrostátního kódu X203 jako „tabák ke kouření podléhající spotřební dani podle sazby stanovené v čl. 31 odst. 2 zákona o spotřební dani“.

13

Vilniaus teritorinė muitinė (regionální celní správa ve Vilniusu, Litva) (dále jen „regionální celní správa“) ověřila elektronická dovozní prohlášení předložená odvolatelkou v původním řízení a konstatovala, že uvedená čistá hmotnost tabáku do vodní dýmky neodpovídá údajům uvedeným na fakturách ani údajům uvedeným v přepravním dokladu. Odvolatelka v původním řízení totiž neuvedla celkovou čistou hmotnost dovezeného tabáku do vodní dýmky, ale pouze hmotnost tabáku, který je v něm obsažen, tj. hmotnost jedné ze složek uvedeného tabáku do vodní dýmky.

14

Regionální celní úřad měl za to, že podle vnitrostátních právních předpisů bylo za tabák ke kouření podléhající spotřební dani třeba považovat tabák do vodní dýmky dotčený ve věci v původním řízení jako celek, a nikoli pouze tabák, který obsahuje. Ve zprávě o daňové kontrole proto odvolatelce v původním řízení dodatečně vyměřil částku spotřební daně ve výši 1308750,28 eura, jakož i částku DPH při dovozu ve výši 274837,74 eura. Kromě toho jí uložil povinnost zaplatit úroky z prodlení ve výši 512513 eur z titulu spotřební daně a 43532 eur z titulu DPH, jakož i pokutu ve výši 158359 eur.

15

Odvolatelka v původním řízení tuto zprávu o daňové kontrole zpochybnila a podala odvolání k celnímu odboru ministerstva financí, který rozhodnutím ze dne 14. listopadu 2017 uvedenou zprávu potvrdil a odmítl vyhovět její žádosti o prominutí úroků z prodlení a pokuty.

16

Odvolatelka v původním řízení podala proti tomuto rozhodnutí rozklad k Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (Komise pro daňové spory při vládě Litevské republiky). Posledně uvedená potvrdila částku spotřební daně a DPH uvedenou ve zprávě o dani, ale prominula odvolatelce v původním řízení úroky z prodlení.

17

Odvolatelka v původním řízení proti tomuto rozhodnutí, jakož i proti rozhodnutím regionální celní správy a celního odboru ministerstva financí podala žalobu k Vilniaus apygardos administracinis teismas (krajský správní soud ve Vilniusu, Litva), který je rozsudkem ze dne 7. června 2018 potvrdil. Odvolatelka v původním řízení podala proti tomuto rozsudku odvolání k předkládajícímu soudu, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Nejvyšší správní soud Litvy).

18

Předkládající soud zaprvé uvádí, že musí určit, zda je čl. 2 odst. 2 směrnice 2011/64 třeba vykládat v tom smyslu, že takový tabák do vodní dýmky, jako je tabák do vodní dýmky dotčený ve věci v původním řízení, který se skládá z 24 % z tabáku a obsahuje další látky jako je cukrový sirup, glycerin, aromatické látky a konzervační látka, musí být považován za „výrobek skládající se částečně z jiných látek než z tabáku“ ve smyslu tohoto ustanovení.

19

Zadruhé upřesňuje, že mu přísluší rozhodnout, zda v případě, kdy tabák obsažený ve směsi určené ke kouření jako tabák do vodní dýmky splňuje kritéria uvedená v čl. 5 odst. 1 směrnice 2011/64, je třeba směs jako celek bez ohledu na ostatní látky, z nichž se skládá, považovat za tabák ke kouření.

20

Zatřetí má předkládající soud za to, že v případě záporné odpovědi na tuto otázku bude muset vyřešit otázku, zda k tomu, aby byl tabák do vodní dýmky dotčený ve věci v původním řízení pro účely jeho zdanění spotřební daní považován za tabák ke kouření, je třeba ověřit, zda tento výrobek, získaný smíšením děleného tabáku s jinými tekutinami a látkami, které jsou zpravidla v prášku, splňuje podmínku stanovenou v čl. 5 odst. 1 písm. a) směrnice 2011/64.

21

Začtvrté předkládající soud vysvětluje, že v případě záporné odpovědi na druhou otázku a kladné odpovědi na první a třetí otázku by bylo třeba určit, zda ustanovení sazební položky 2403 KN musí být vykládána v tom smyslu, že se složky tabáku do vodní dýmky jako jsou cukrový sirup, aromatické látky a glycerin nepovažují za „tabákové náhražky.

22

Za těchto podmínek se Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Nejvyšší správní soud Litvy) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:

23

Podstatou první a druhé otázky, které je třeba posoudit společně, je, zda články 2 a 5 směrnice 2011/64 musí být vykládány v tom smyslu, že tabák do vodní dýmky, který se skládá z 24 % z tabáku a obsahuje další látky jako je cukrový sirup, glycerin, aromatické látky a konzervační látka, musí být považován za „výrobek skládající se částečně z jiných látek než z tabáku“ a za „tabák ke kouření“ ve smyslu těchto ustanovení, a zda tudíž musí být jako celek bez ohledu na jiné látky než tabák, které obsahuje, považován za tabák ke kouření podléhající spotřební dani z tabáku.

24

V tomto ohledu je úvodem třeba poukázat na to, že ustanovení směrnice 2011/64 výslovně nehovoří o tabáku do vodní dýmky.

25

Článek 2 odst. 1 této směrnice však pro účely svého použití definuje pojem „tabákové výrobky“, přičemž tyto výrobky, které jsou předmětem harmonizace provedené touto směrnicí, dělí na tři kategorie, z nichž první se týká cigaret, druhá doutníků a doutníčků a třetí tabáku ke kouření. Výrobky zařazované do jednotlivých kategorií jsou definovány v článcích 3 až 5 směrnice 2011/64 v závislosti na jejich individuálních vlastnostech.

26

Článek 2 odst. 2 této směrnice dále cigarety a tabák ke kouření považuje za výrobky skládající se zcela nebo částečně z jiných látek než z tabáku, které jinak splňují kritéria uvedená v článku 3 nebo čl. 5 odst. 1 uvedené směrnice. Kromě toho posledně uvedené ustanovení definuje pojem „tabák ke kouření“.

27

Pokud jde zaprvé o výklad čl. 2 odst. 2 směrnice 2011/64 a pojmu „výrobky skládající se částečně z jiných látek než z tabáku“ ve smyslu tohoto ustanovení, je třeba připomenout, že podle judikatury Soudního dvora musí být výklad pojmů směrnice 2011/64 za účelem zajištění jednotného použití autonomní, založený na znění dotčených ustanovení, jakož i na systematice této směrnice a na jejím účelu (rozsudek ze dne 11. dubna 2019, Skonis ir kvapas, C‑638/17, EU:C:2019:316, bod 25 a citovaná judikatura).

28

Pokud jde o znění čl. 2 odst. 2 směrnice 2011/64, unijní normotvůrce neupřesnil povahu jiných látek než tabáku, zmíněných v tomto ustanovení, z čehož plyne, že pojem „výrobky skládající se částečně z jiných látek než z tabáku“ nevylučuje žádnou látku, kterou lze smísit s tabákem, ani nevyžaduje, aby byl tabák smísen s určitými látkami.

29

Pokud jde o systematiku čl. 2 odst. 2 směrnice 2011/64, je třeba zdůraznit, že cílem prvního pododstavce tohoto ustanovení je stanovit obecné pravidlo, že za cigarety a tabák ke kouření se považují výrobky, které i když se skládají výlučně nebo částečně z jiných látek než z tabáku, jinak splňují kritéria pro to, aby byly považovány za cigarety a tabák ke kouření, uvedená v článku 3 a čl. 5 odst. 1 uvedené směrnice. Podle čl. 2 odst. 2 druhého pododstavce směrnice 2011/64 tomuto pravidlu nepodléhají pouze výrobky, které neobsahují tabák a jsou používány výhradně k lékařským účelům (obdobně viz rozsudek ze dne 30. března 2006, Smits-Koolhoven, C‑495/04, EU:C:2006:218, bod 18).

30

Z toho vyplývá, že výrobek může spadat do působnosti této směrnice a podléhat spotřební dani z tabáku, aniž by se skládal výlučně z tabáku.

31

Pokud jde o cíle směrnice 2011/64, jejím cílem je, jak vyplývá z článku 1 této směrnice, stanovit obecné zásady harmonizace struktury a sazeb spotřební daně, kterou členské státy uvalují na tabákové výrobky. Směrnice 2011/64 je tedy součástí daňových právních předpisů Evropské unie, které se týkají tabákových výrobků a mají podle bodu 2 odůvodnění uvedené směrnice za cíl zajistit řádné fungování vnitřního trhu a zároveň vysoký stupeň ochrany lidského zdraví (v tomto smyslu viz rozsudky ze dne 9. října 2014, Yesmoke Tobacco, C‑428/13, EU:C:2014:2263, body 23, 35 a 36, jakož i ze dne 6. dubna 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, bod 17).

32

Za účelem zajištění na jedné straně řádného fungování vnitřního trhu a neutrálních podmínek hospodářské soutěže v odvětví tabáku a na druhé straně vysokého stupně ochrany lidského zdraví je přitom třeba za cigarety a tabák ke kouření považovat všechny tabákové výrobky, které jsou vhodné ke kouření. Takové výrobky totiž soutěží s cigaretami a tabákem ke kouření a může se na ně vztahovat politika ochrany veřejného zdraví v oblasti boje proti kouření.

33

Podle čl. 2 bodu 13 směrnice Evropského parlamentu a Rady 2014/40/EU ze dne 3. dubna 2014 o sbližování právních a správních předpisů členských států týkajících se výroby, obchodní úpravy a prodeje tabákových a souvisejících výrobků a o zrušení směrnice 2001/37/ES (Úř. věst. 2014, L 127, s. 1) se tabák do vodní dýmky považuje za tabák ke kouření.

34

Dále vzhledem k tomu, že podle spisu, jejž má Soudní dvůr k dispozici, zahříváním a spalováním všech látek, které obsahuje takový tabák do vodní dýmky, jako je tabák do vodní dýmky dotčený ve věci v původním řízení, vzniká kouř, který je vdechován, je třeba tuto kvalifikaci použít na tabák do vodní dýmky.

35

Z toho vyplývá, že pojem „výrobek skládající se částečně z jiných látek než z tabáku“ ve smyslu čl. 2 odst. 2 směrnice 2011/64 musí být vykládán v tom smyslu, že zahrnuje takový tabák do vodní dýmky, jako je tabák do vodní dýmky dotčený v původním řízení, který se skládá z tabáku, cukrového sirupu, glycerinu, aromatických látek a konzervační látky.

36

Pokud jde zadruhé o výklad čl. 5 odst. 1 písm. a) směrnice 2011/64, je třeba zdůraznit, že znění tohoto ustanovení k tomu, aby výrobek mohl být považován za „tabák ke kouření“, vyžaduje splnění dvou kumulativních podmínek, podle nichž se musí jednat jednak o řezaný nebo jinak dělený tabák, kroucený nebo lisovaný do desek a jednak musí být vhodný ke kouření bez dalšího průmyslového zpracování.

37

Pokud jde o první podmínku, ze spisu, který má Soudní dvůr k dispozici, podle všeho vyplývá, že tabák do vodní dýmky dotčený ve věci v původním řízení je tabák řezaný nebo jinak dělený, kroucený nebo lisovaný do desek; toto však přísluší ověřit předkládajícímu soudu.

38

Pokud jde o druhou podmínku, je takový tabák do vodní dýmky, jako je tabák do vodní dýmky dotčený v původním řízení, vhodný ke kouření bez dalšího průmyslového zpracování.

39

V tomto ohledu je třeba připomenout, že Soudní dvůr již upřesnil, že snadný postup, jehož účelem je učinit z nehotového výrobku z tabáku takový, který je možné kouřit, není průmyslovým zpracováním, a že průmyslové zpracování naproti tomu míří na zpracování surovin na hmotné zboží prováděné standardizovaným postupem a obvykle ve velkém měřítku (rozsudek ze dne 6. dubna 2017, Eko-Tabak, C‑638/15, EU:C:2017:277, body 30 až 32).

40

Tabák do vodní dýmky je přitom výrobek, který k tomu, aby mohl být kouřen, nevyžaduje žádné zpracování surovin na hmotné statky prováděné standardizovaným postupem.

41

Takový tabák do vodní dýmky, jako je tabák do vodní dýmky dotčený v původním řízení, tedy může splňovat obě kumulativní podmínky stanovené v čl. 5 odst. 1 písm. a) směrnice 2011/64, které jsou nezbytné pro to, aby byl považován za „tabák ke kouření“.

42

Pokud jde o otázku, zda je takový tabák do vodní dýmky, jako je tabák do vodní dýmky dotčený v původním řízení, třeba jako celek a bez ohledu na jiné látky než tabák, které obsahuje, považovat za tabák ke kouření, je třeba zdůraznit, že jak správně tvrdí Evropská komise a portugalská vláda, směrnice 2011/64 považuje výrobky skládající se částečně z jiných látek než z tabáku jako celek za tabák ke kouření, přičemž nerozlišuje mezi těmito různými látkami, ani nestanoví, že zdaněn má být pouze tabák obsažený v těchto výrobcích.

43

Z článků 7 až 12 této směrnice tedy vyplývá, že se částka spotřební daně z cigaret neurčuje tak, že se odhlédne od látek a složek odlišných od tabáku, které jsou v cigaretách obsaženy.

44

Unijní normotvůrce rovněž, pokud jde o tabákové výrobky jiné než cigarety, kterých se týkají články 13 a 14 směrnice 2011/64, nestanovil, že je ze spotřební daně z těchto výrobků vyloučena hmotnost jiných látek než tabáku.

45

Konečně jsou všechny látky, které jsou v tabáku do vodní dýmky obsaženy, zahřívány a kouřeny jako složky jediného výrobku. Takový výrobek musí být tudíž pro účely směrnice 2011/64 jako celek považován za tabák ke kouření a jako takový podléhat spotřební dani z tabáku.

46

Z toho vyplývá, že čl. 5 odst. 1 směrnice 2011/64 musí být vykládán v tom smyslu, že pokud tabák obsažený v takové směsi určené ke kouření, jako je tabák do vodní dýmky, splňuje podmínky stanovené v tomto ustanovení, musí být taková směs jako celek a bez ohledu na jiné látky než tabák, které obsahuje, považována za tabák ke kouření.

47

S ohledem na výše uvedené je třeba na první a druhou otázku odpovědět, že články 2 a 5 směrnice 2011/64 musí být vykládány v tom smyslu, že tabák do vodní dýmky, který se skládá z 24 % z tabáku a obsahuje další látky jako je cukrový sirup, glycerin, aromatické látky a konzervační látka, musí být považován za „výrobek skládající se částečně z jiných látek než z tabáku“ a za „tabák ke kouření“ ve smyslu těchto ustanovení, a musí být tudíž jako celek bez ohledu na jiné látky než tabák, které obsahuje, považován za tabák ke kouření podléhající spotřební dani z tabáku.

48

Vzhledem k odpovědím poskytnutým na první a druhou otázku není namístě odpovídat na třetí a čtvrtou otázku.

49

Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (osmý senát) rozhodl takto:

Články 2 a 5 směrnice Rady 2011/64/EU ze dne 21. června 2011 o struktuře a sazbách spotřební daně z tabákových výrobků musí být vykládány v tom smyslu, že tabák do vodní dýmky, který se skládá z 24 % z tabáku a obsahuje další látky jako je cukrový sirup, glycerin, aromatické látky a konzervační látka, musí být považován za „výrobek skládající se částečně z jiných látek než z tabáku“ a za „tabák ke kouření“ ve smyslu těchto ustanovení, a musí tudíž být jako celek bez ohledu na jiné látky než tabák, které obsahuje, považován za tabák ke kouření podléhající spotřební dani z tabáku.